BFG RV/7105311/2015

Für eine Lieferung von Dünger von der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. an die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. und von dieser wiederum an die einzelnen österreichischen Landwirte fehlt es aber, abgesehen von einigen Indizien, die sich aus der personellen Verquickung zwischen ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. und ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. ergeben, an jeglichem Anhaltspunkt. Die nicht weiter von der Behörde hinterfragte Behauptung einiger Landwirte, sie hätten ihren Dünger von der ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. bezogen, steht im Widerspruch zu den von diesen Landwirten vorgelegten Unterlagen, die als Verkäufer ausdrücklich die ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. und nicht die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. ausweisen. Für diese Landwirte mag die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. auf Grund der zahlreichen Überschneidungen mit der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. (selber Geschäftsführer, Mitarbeiter, die für beide Unternehmen gearbeitet haben, Abgabe der Bestellformulare, Abwicklung der Transporte, Abholung auf Lagerstätten der ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H., ...) und der Geschäftsbeziehungen zur ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. außerhalb der Düngergeschäfte als in den Düngerverkauf irgendwie involviert erschienen sein, aber erklärt, wieso sie den Dünger entgegen den diesbezüglichen Urkunden von der ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. und nicht von der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. gekauft hätten, hat keiner der Befragten. Die vom Finanzamt in der mündlichen Verhandlung vom 11. 9. 2019 hervorgehobene Nutzung von Infrastruktur der Bf bei den Düngemittelverkäufen spricht zwar für das Vorliegen einer Betriebsstätte bzw. festen Niederlassung der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. in Österreich, nicht aber für einen Verkauf des Düngers durch die Bf. Unstrittig ist auch, dass es bei den Düngerkäufen einen direkten Geldfluss zwischen den Landwirten und der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. ohne Zwischenschaltung der ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. gegeben hat, zwischen der ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. und der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. kam es diesbezüglich zu keinen Geldflüssen. Es fehlt auch, worauf die rechtsfreundliche Vertretung in der mündlichen Verhandlung vom 11. 9. 2019 hingewiesen hat, an jeglichem Gewinn für die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H., wenn man von den Annahmen des Finanzamts ausgeht, was ebenfalls gegen eine Lieferung des Düngers durch die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. spricht. Eine fehlende Gewinnerzielungsabsicht steht der Annahme einer unternehmerischen Tätigkeit zwar nicht entgegen (vgl. § 2 Abs. 1 UStG 1994), im Wirtschaftsleben ist es jedoch unüblich, dass ein Unternehmer Düngemittelverkäufe im gegenständlichen Umfang ohne jeden Gewinnaufschlag gegenüber seinen Düngemitteleinkäufen vornimmt. „Einkaufsgemeinschaften“ Das Finanzamt stützt in seiner Stellungnahme vom 28. 2. 2019 (Erkenntnis Seiten 166 ff.) seine Ansicht, liefernde Unternehmerin sei die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. und nicht die ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. gewesen, darauf, dass „keine separaten Einkaufsgemeinschaften“ vorgelegen sein (außer der vom Finanzamt anerkannten „Einkaufsgemeinschaft ***[64]***“). Nach den getroffenen Feststellungen erfolgte – abgesehen von der „Einkaufsgemeinschaft ***[64]***“ – die Organisation des Düngerversands offenkundig durch die ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o., die sich zur Verschleierung des Umstands, dass es sich nicht um Abhollieferungen, sondern um Versandlieferungen gehandelt hat, vermeintlicher oder tatsächlicher „Einkaufsgemeinschaften“, die - von einer abgesehen - allesamt vom Geschäftsführer der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. maßgebend beherrscht wurden, bedient hat. Davon, dass sich – abgesehen von der „Einkaufsgemeinschaft ***[64]***“ – die Landwirte als Gesellschaften bürgerlichen Rechts zu „Einkaufsgemeinschaften“ zusammengeschlossen haben, wie in der Stellungnahme der Bf vom 3. 5. 2019 weitwendig ausgeführt wird, kann nach den Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens keine Rede sein. Das bedeutet aber nicht, dass die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. diese Transporte organisiert hat, sondern dass die Organisation im Wesentlichen - bei den von ***[10]*** ***[11]*** beherrschten "Einkaufsgemeinschaften" - voraussichtlich der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. zuzurechnen ist. Selbst wenn die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. die Transporte aus Polen und die Abholung des Düngers an ihren österreichischen Betriebsstätten organisiert haben sollte (was nach der Aktenlage hinsichtlich einiger Transporte, sofern nicht irrtümlich die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. statt der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. angegeben wurde, der Fall gewesen sein kann, diese tatsächlich aber wahrscheinlich der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. zuzurechnen sind), wäre allenfalls ein möglicherweise mit dem Transport in Zusammenhang stehender Umsatz der ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. zuzurechnen, nicht aber der Verkauf des Düngers selbst. Ob durch die ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o., wie in den Beschwerden behauptet und in der Gestaltung der Düngemittelverkäufe in den Urkunden der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. der Eindruck erweckt wird, Abhollieferungen an österreichischer Landwirte in Polen vorgenommen wurden oder entweder Versandlieferungen durch die ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. an die österreichischen Landwirte von ihrem Lager in Polen aus oder Abhollieferungen an österreichische Landwirte von einer festen Niederlassung der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. in Österreich aus erfolgt sind, ist für die Frage, ob die ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. Verkäuferin der Düngemittel war, ohne Belang. Wird bei einer Lieferung der Gegenstand durch den Lieferer oder einen von ihm beauftragten Dritten aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates befördert oder versendet, gilt gemäß Art. 3 Abs. 3 UStG 1994 die Lieferung nach Maßgabe der Abs. 4 bis 7 dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung endet. Das gilt auch, wenn der Lieferer den Gegenstand in das Unionsgebiet eingeführt hat. Für die Frage, wer die Beförderung oder Versendung durchgeführt hat, kommt es in erster Linie darauf an, wem der jeweilige Transport im Rahmen einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls nach objektiven Kriterien zuzurechnen ist (vgl. BFH 20. 5. 2015, XI R 2/13, BStBl. II 2018, 605). Es kommt darauf an, ob der Lieferant die Transportleistung organisiert bzw. dem potentiellen Käufer die Möglichkeit der Transportleistung angeboten hat (vgl. VwGH 22. 4. 2009, 2008/15/0181). Die getroffenen Sachverhaltsfeststellungen lassen den Schluss zu, dass die Düngemitteltransporte – entgegen dem Eindruck, der mit den "Einkaufsgemeinschaften" vermittelt werden sollte - tatsächlich nicht von den österreichischen Käufern, sondern von der Verkäuferin, der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o., organisiert wurden. Das diesbezügliche, von zahlreichen Zeugen bestätigte Tätigwerden von ***[109]*** ***[17]*** bei der Organisation einerseits und die Dokumentation durch die CMR-Frachtbriefe andererseits sprechen für eine Zurechnung bestimmter Transporte an die ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. Selbst die Beschwerden (Erkenntnis Seiten 70 ff.) stellen in den Raum, dass in Österreich steuerbare Umsätze der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o. vorliegen können. Dies führt aber nicht dazu, die streitgegenständlichen Verkäufe nicht der ***[8]*** ***[9]*** sp. z o.o., sondern der ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. zuzurechnen. Eigenverbrauch Was einen allfälligen Eigenverbrauch infolge Einsatzes von Ressourcen der ***[1]*** Vertriebsges.m.b.H. in Zusammenhang mit den Düngemittelverkäufen anlangt, hat die Bf darauf verwiesen (Schriftsatz 31. 8. 2018, Erkenntnis Seiten 153 ff.), dass die Bf ein unternehmerisches Interesse daran gehabt habe, die Landwirte, die in Bezug auf andere Waren Geschäftspartner der Bf waren, durch die Hilfestellung beim Düngemitteleinkauf zu unterstützen und damit an die Bf als Kunden zu binden. Das Finanzamt hat (Stellungnahme vom 18. 10. 2018, Erkenntnis Seiten 162 ff.) das Vorhandensein eines Eigenverbrauchs ebenfalls bestritten. Das Gericht geht bei dieser Sachlage davon aus, dass im Beschwerdezeitraum kein Eigenverbrauch i. Z. m. den Düngemittelverkäufen vorlag. Änderungen der angefochtenen Bescheide Hieraus ergeben sich folgende Änderungen der angefochtenen Bescheide: Umsatzsteuer 2013: Bemessungsgrundlage für die Umsätze zu 20% statt 935.362,48 € 203.811,82 € (Differenz 731.550,66 €), daher Gesamtbetrag statt 8.724.242,94 € 7.992.692,28 €. Umsatzsteuer 2013 | Gesamtbetrag der Bemessungsgrundlagen für Lieferungen und sonstige Leistungen | | 7.992.692,28 € | Davon steuerfrei mit Vorsteuerabzug: Ausfuhrlieferungen | | -1.515.055,45 € | Innergemeinschaftliche Lieferungen | | -1.058.693,46 € | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch | | 5.418.943,37 € | Davon sind zu versteuern mit | Bemessungsgrundlage | Umsatzsteuer | 20% Normalsteuersatz | 203.811,82 € | 40.762,36 € | 10% ermäßigter Steuersatz | 5.215.131,55 € | 521.513,16 € | Steuerschuld gemäß § 19 Abs. 1 Satz 2 sowie gemäß Art. 19 Abs. 1 Z 3 und Art. 25 Abs. 5 | | 6.550,12 € | Summe Umsatzsteuer | | 568.825,64 € | Innergemeinschaftliche Erwerbe | | 767.568,43 € | Davon sind zu versteuern mit | Bemessungsgrundlage | Umsatzsteuer | 20% Normalsteuersatz | 36.111,52 € | 7.222,30 € | 10% ermäßigter Steuersatz | 731.456,91 € | 73.145,69 € | Summe Erwerbsteuer | | 80.367,99 € | Summe Umsatzsteuer (wie oben) | | 568.825,64 € | Summe Erwerbsteuer (wie oben) | | +80.367,99 € | Gesamtbetrag der Vorsteuern (ohne nachstehende Vorsteuern) | | -841.058,20 € | Vorsteuern aus innergemeinschaftlichem Erwerb | | -80.367,99 € | Vorsteuern betreffend die Steuerschuld gemäß § 19 Abs. 1 zweiter Satz sowie gemäß Art. 19 Abs. 1 Z 3 und Art. 25 Abs. 5 | | -6.550,12 € | Gutschrift | | -278.782,68 € Umsatzsteuer 2014: Bemessungsgrundlage für die Umsätze zu 20% statt 131.838,53 € 113.959,82 € (Differenz 17.878,71 €), daher Gesamtbetrag statt 7.436.383,52 € 7.418.504,81 €. Umsatzsteuer 2014 | Gesamtbetrag der Bemessungsgrundlagen für Lieferungen und sonstige Leistungen | | 7.18.504,81 € | Umsätze gemäß § 19 Abs. 1a UStG 1994 (Bauleistungen) | | -854,60 € | Davon steuerfrei mit Vorsteuerabzug: Ausfuhrlieferungen gemäß § 6 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 i. V. m. § 7 UStG 1994 | | -186.806,04 € | Innergemeinschaftliche Lieferungen gemäß Art. 6 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 | | -3.290.548,35 € | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch | | 3.940.295,82 € | Davon sind zu versteuern mit | Bemessungsgrundlage | Umsatzsteuer | 20% Normalsteuersatz | 113.959,82 € | 22.791,96€ | 10% ermäßigter Steuersatz | 53.826.336,00 € | 382.633,60 € | Steuerschuld gemäß § 19 Abs. 1 Satz 2 sowie gemäß Art. 19 Abs. 1 Z 3 und Art. 25 Abs. 5 | | 37.345,89 € | Summe Umsatzsteuer | | 442.771,54 € | Innergemeinschaftliche Erwerbe | | 676.189,42 € | Davon sind zu versteuern mit | Bemessungsgrundlage | Umsatzsteuer | 20% Normalsteuersatz | 110.604,06 € | 22.120,81 € | 10% ermäßigter Steuersatz | 565.585,36 € | 56.558,54 € | Summe Erwerbsteuer | | 78.679,35 € | Summe Umsatzsteuer (wie oben) | | 442.771,54 € | Summe Erwerbsteuer (wie oben) | | +78.679,35 € | Gesamtbetrag der Vorsteuern (ohne nachstehende Vorsteuern) | | -801.186,48 € | Vorsteuern aus innergemeinschaftlichem Erwerb | | -78.679,36 € | Vorsteuern betreffend die Steuerschuld gemäß § 19 Abs. 1 zweiter Satz sowie gemäß Art. 19 Abs. 1 Z 3 und Art. 25 Abs. 5 | | -37.345,89 € | Gutschrift | | -395.427,46 € Nichtzulassung der Revision Eine Revision ist nach Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig, wenn ein Erkenntnis von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil der Beschluss nicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Revisionsmodell soll sich nach dem Willen des Verfassungsgesetzgebers an der Revision nach den §§ 500 ff ZPO orientieren (vgl. RV 1618 BlgNR 24. GP, 16). Ausgehend davon ist der Verwaltungsgerichtshof als Rechtsinstanz tätig, zur Überprüfung der Beweiswürdigung ist er im Allgemeinen nicht berufen (vgl. VwGH 11. 9. 2014, Ra 2014/16/0009 oder VwGH 26. 2. 2014, Ro 2014/02/0039; VwGH 19. 12. 2017, Ra 2017/18/0260). Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG kommt einer Rechtsfrage unter anderem dann grundsätzliche Bedeutung zu, wenn das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht. Einer Rechtsfrage kann nur dann grundsätzliche Bedeutung zukommen, wenn sie über den konkreten Einzelfall hinaus Bedeutung besitzt (vgl. für viele VwGH 11. 10. 2018, Ra 2018/16/0154; VwGH 13. 9. 2016, Ra 2016/16/0077; VwGH 17. 9. 2014, Ra 2014/04/0023; VwGH 11. 9. 2014, Ra 2014/16/0009; VwGH 14. 8. 2014, Ra 2014/01/0101; VwGH 24. 4. 2014, Ra 2014/01/0010; VwGH 24. 6. 2014, Ra 2014/05/0004; VwGH 19. 12. 2017, Ra 2017/18/0260). Eine einzelfallbezogene Beurteilung ist somit im Allgemeinen nicht revisibel, wenn sie auf einer verfahrensrechtlich einwandfreien Grundlage erfolgte und in vertretbarer Weise im Rahmen der von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze vorgenommen wurde (vgl. VwGH 27. 10. 2014, Ra 2014/04/0022 oder VwGH 25. 4. 2014, Ro 2014/21/0033). Der bloße Umstand, dass eine Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes zu einem (der Entscheidung des Verwaltungsgerichts zu Grunde liegenden) vergleichbaren Sachverhalt (zu einer bestimmten Rechtsnorm) fehlt, begründet noch keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, soweit das Verwaltungsgericht dabei von den Leitlinien der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht abweicht (vgl. VwGH 1. 9. 2014, Ro 2014/03/0074 oder VwGH 28. 11. 2014, Ra 2014/01/0094). Genügte nämlich für die Zulässigkeit einer Revision bereits das Fehlen höchstgerichtlicher Entscheidung zu einem vergleichbaren Sachverhalt, wäre der Verwaltungsgerichtshof in vielen Fällen zur Entscheidung berufen, obgleich in Wahrheit keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, sondern nur die Einzelfallgerechtigkeit berührende Wertungsfragen aufgeworfen werden (vgl. VwGH 23. 9. 2014, Ro 2014/01/0033 unter Hinweis auf die ständige Judikatur des Obersten Gerichtshofes zu § 502 ZPO, etwa OGH 28. 3. 2007, 6 Ob 68/07d; OGH 5. 8. 2009, 6 Ob 148/09x oder OGH 6. 6. 2013, 5 Ob 97/13w). Dem Verwaltungsgerichtshof kommt, wie ausgeführt, im Revisionsmodell eine Leitfunktion zu. Aufgabe des Verwaltungsgerichtshofes ist es, im Rahmen der Lösung einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung (erstmals) die Grundsätze bzw. Leitlinien für die Entscheidung des Verwaltungsgerichts festzulegen, welche von diesem zu beachten sind. Die Anwendung dieser Grundsätze im Einzelfall kommt hingegen grundsätzlich dem Verwaltungsgericht zu, dem dabei in der Regel ein gewisser Anwendungsspielraum überlassen ist. Ein Aufgreifen des vom Verwaltungsgericht entschiedenen Einzelfalls durch den Verwaltungsgerichtshof erfolgt, wenn das Verwaltungsgericht die vom Verwaltungsgerichtshof aufgestellten Leitlinien bzw. Grundsätze nicht beachtet hat und somit seinen Anwendungsspielraum überschritten oder eine krasse bzw. unvertretbare Fehlbeurteilung des Einzelfalles vorgenommen hat. Der Verwaltungsgerichtshof ist daher nach dem Revisionsmodell nicht dazu berufen, die Einzelfallgerechtigkeit in jedem Fall zu sichern -diese Aufgabe obliegt den Verwaltungsgerichten (vgl. VwGH 27. 2. 2018, Ra 2018/01/0052; VwGH 25. 9. 2018, Ra 2018/01/0276; VwGH 20. 4. 2017, Ra 2017/20/0095, alle m. w. N.). Gegen dieses Erkenntnis ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig. Es handelt sich um keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, da das Bundesfinanzgericht in rechtlicher Hinsicht der in der Entscheidung dargestellten Judikatur folgt. Insbesondere berücksichtigt die Zurechnung der strittigen Umsätze die diesbezüglichen Grundsätze der höchstgerichtlichen Rechtsprechung. Wien, am 3. Oktober 2019