UFSG RV/0003-G/02

Ergänzungsaufträge enthalten hat. In objektiver Betrachtung ist jedenfalls nicht nachvollziehbar, weshalb der Bw zu diesem Beweisthema im Betriebsprüfungsverfahren jeden Hinweis darauf vermissen ließ, dass der Gesamtkaufpreis abweichend von den Vereinbarungen im Kaufvertrag entrichtet worden sein soll, noch dazu, wenn dies über sein "diesbezügliches Ersuchen im Zusammenhang mit der Finanzierung Ihres Einfamilienhauses in H.", also über seine persönliche Initiative erfolgt sei. Da der Bw auch mit der Berufungsergänzung lediglich seine (eigene) Bestätigung über die Teilentrichtung eines Betrages iHv S 290.000,00 vom 30. Juni 1989 vorweist, ist der Zufluss eines Kaufpreises im streitggst. Zeitraum in der vom Bw dargestellten Höhe - ein "Restkaufpreis" von immerhin S 1.585.000,00 - mangels entsprechender Einzahlungs- oder Überweisungsbelege nicht plausibel. Dass oder wodurch der Bw verhindert gewesen sein könnte, Belege darüber vorzulegen, ist aus der Aktenlage nicht zu erkennen. Unter dem Titel "Erbschaftserlöse" dokumentierte Beträge von S 887.873,00 (dass diese in der überschlägigen Finanzierungsüberlegung des Bw - eine Randnotiz in der beschlagnahmten Baukostenaufstellung - nicht ausdrücklich vorkamen, hindert nicht deren Eignung oder Heranziehung zur Kostenabdeckung) sind zT aus Überweisungsbelegen (S 696.623,00), zT aus dem Verkauf eines im Vierteleigentum des Bw gestandenen Grundstücks nachvollziehbar (KG B., Kaufpreis S 765.000,00, davon 1/4 anteiliger Erlös S 191.250,00). Die dazu vorgelegten Unterlagen machen den Zusammenhang mit einer Erbschaft selbst zwar nicht deutlich, weil diese Belege entweder keine Hinweise enthalten, oder weil dort (bis auf eine Ausnahme) ganz andere Zahlungsgründe, wie eine "Grundstücksangelegenheit", eine "Abrechnung Dr. M.", eine "Teilzahlung Kaufpreisvaluta" und eine "Kaufpreisvaluta D." vermerkt sind - auch die Verwaltungsakten beinhalten für den streitrelevanten Zeitraum 1988 bis 1990 ausschließlich Erklärungen über Liegenschaftsveräußerungen und sind über erbschaftssteuerpflichtige Vorgänge keine Abgabenerklärungen vorhanden -, liefern jedoch einen Beweis dafür, dass dem Bw. im ggst. Zeitraum Geldmittel in dieser Höhe tatsächlich zur Verfügung standen. Geldmittel aus Wüstenrot-Bauspardarlehen iHv S 1.319.032,00 finden, soweit dies nach der pauschalen Stellungnahme des Finanzamtes vom 25. Juni 2003 von Belang ist, für die Baukostenfinanzierung ebenfalls eine belegmäßige Deckung. Dies auch hinsichtlich einer mit 13. Juli 1989 datierten Überweisung einer bewilligten Darlehenssumme von S 500.000,00 vom Konto des Bw auf ein BTV-Konto der Ehegattin (Kto-Nr. 431ff), die in Erstbetrachtung unklar ist. Ein Zusammenhang mit dem Hausbau ist nach den Unterlagen der Prüfungsabteilung Strafsachen (PAST) hier deshalb gegeben, weil von diesem Konto nachvollziehbare Zahlungen an ausführende Firmen des Wohnobjektes in H. getätigt wurden, wobei laut Feststellung der PAST im Oktober 1989 Zahlungen in Höhe von insgesamt S 317.153,90 geleistet wurden und auch ein Betrag iHv S 181.335,40 verwendet bzw zugeordnet worden ist (Vorhalt v. 14.10.1992, Seite 36 BP-Handakt). Die mit insgesamt rd. S 498.500,00 erfolgten Zahlungen entsprechen somit (bis auf S 1.500,00) dem obangeführten Bauspardarlehen, zu dem noch anzumerken ist, dass der Bw diese Betragshöhe in der Randnotiz seiner Kostenaufstellung unter der Kurzbezeichnung "500` Würot" ebenfalls festgehalten hat. - Der als sog. "Rest aus Ersparnissen aus lfd. Einkommen" in Höhe von (genau) S 115.916,79 angegebene Deckungsbetrag ist aus der ergänzenden Finanzierungsdarstellung des Bw. allerdings auszuscheiden, weil diese Einkommensgröße schon in der Vermögensdeckungsrechnung enthalten ist und rechnerisch nicht nochmals (als weiterer Einkommensbestandteil) berücksichtigt werden kann. In Anknüpfung an die übereinstimmend mit dem Finanzamt als Ausgangsbasis gewürdigte Baukostensumme von S 4.377.755,00 ergibt sich für deren Bedeckung abweichend von der ergänzenden Darstellung des Bw. (Deckungsmittel S 4.019.450,00) iSd oben Gesagten ein anzuerkennender Betrag von insgesamt S 3.203.075,00, der sich aus den laut Berufungsvorentscheidung bereits anerkannten Wohnungserlösen von S 818.000,00 (Ansatz Bw S 1.518.458,00), aus Wohnbaudarlehen von S 1.319.032,00 (analoger Ansatz Bw), aus den sog. "Erbschaftserlösen" von S 887.873,00 (analoger Ansatz Bw), sowie aus sonstigen gleichlautend mit dem Bw angesetzten Mitteln aus Gutschriften betreffend Familienbeihilfen von S 88.170,00, sowie für BKS-Kredite von S 90.000,00 errechnet. Hiernach verbleibt zunächst eine Fehlbedeckung für Baukosten iHv rund S 1.174.000,00. Da dieser Fehlbetrag in den dem Bw zugeordneten Sparguthaben von insgesamt S 1.220.000,00 aber zur Gänze aufgeht, wobei denkfolgerichtig davon ausgegangen werden muss, dass diese Mittel ebenfalls in den Hausbau geflossen sind, bzw jedenfalls dafür verwendet werden konnten, stellt der Betrag von S 1.220.000,00 zugleich das verbleibende Zuwachsergebnis dar. Für die Frage der Vermögensdeckung und des Ausmaßes der Hinzurechnung ist nachfolgend zu untersuchen, ob bzw inwieweit das Verfahrensergebnis im Gesamtbild eine Unterdeckung der vom Bw nicht aufgeklärten Geldmittel aufzeigt, die zur Schätzung iSd § 184 BAO Anlass gibt. Da das Ansparen des Betrages von S 1.220.000,00 zeitlich nicht eindeutig zugeordnet werden kann - diesbezüglich steht lediglich das Jahr der iZm der Chinareise des Bw (1987) verfertigten Aufzeichnung fest, in der bestimmte Geldmittel aufscheinen -, wird der Vermögenszuwachs aufgrund der bis zum Jahr 1987 vorhanden gewesenen Mittel von S 1.220.000,00 für den Zeitraum 1984 bis 1987 anteilig mit jeweils S 305.000,00 angesetzt, und ist aus dem Grund der Baukostenfinanzierung (nach weitergedachter Verwendung dieser Mittel) für den Zeitraum 1988 bis 1990 kein offener Restbetrag aufzuteilen. Dies ergibt unter Berücksichtigung der Abänderungen zur (um das Jahr 1984 erweiterten) Vermögensdeckungsrechung nachstehendes Resultat (in ö.S.): | (vgl. VDR, Zw.Su. 5) | 1984 | 1985 | 1986 | 1987 | 1988 | 1989 | 1990 | Zw.Su. vor Lebensf.Ko. | 90.677 | 246.113 | 395.607 | 426.710 | 545.270 | 780.192 | 510.210 | Wüstenrot lt. Ansatz BP | | -46.800 | -46.800 | -46.800 | -46.800 | | | Fam.Beihilfe geschätzt | 28.800 | | | | | 31.800 | 31.800 | abz. § 34 EStG lt. Veranl. | | | -28.000 | -42.000 | -42.000 | -43.200 | -43.200 | Kosten Lebensf. lt UFS | -262.000 | -262.000 | -262.000 | -262.000 | -262.000 | -262.000 | -262.000 | berichtigte Summe | -142.523 | -62.687 | 58.807 | 75.910 | 194.470 | 506.792 | 236.810 | anteiliger Zuwachs | 305.000 | 305.000 | 305.000 | 305.000 | 0 | 0 | 0 Daraus geht eine Unterdeckung, derzufolge der Bw keine Geldmittel (in Zuwachshöhe) angespart haben konnte, nur für die Jahre 1984 bis 1987 hervor, wogegen ab dem Jahr 1988 nicht saldierbare Einnahmenüberschüsse vorliegen. Eine Schätzungsberechtigung aus dem Grund eines unaufgeklärten Vermögenszuwachses ist zufolge § 184 BAO somit nur für den erstgenannten Zeitraum gegeben. Hiernach sind die aus dem Gewerbebetrieb erzielten Ergebnisse für 1984 und 1985 anteilsmäßig um jeweils S 305.000,00 bzw. für 1986 und 1987 um Beträge iHv rd. S 246.000,00 und S 229.000,00 zu erhöhen und war von der Hinzurechnung des Finanzamtes betreffend 1988 bis 1990 Abstand zu nehmen. Der Berufung konnte in diesem Streitpunkt somit teilweise gefolgt werden. Zu 4.) - Zurechnung Vermittlungsprovision (1991); Umsatzsteuerfestsetzung (1992) : Gemäß § 2 Abs. 1 UStG 1972 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen. Entscheidend für die Unternehmereigenschaft ist, dass der Unternehmer im Wirtschaftsleben nach außen hin, also Dritten gegenüber, selbständig in Erscheinung tritt. Als selbständig ist anzusehen, wer unabhängig von Weisungen eines anderen auf eigene Verantwortung tätig wird, insbesondere, wen das Unternehmerwagnis trifft. Nach der Judikatur begründet ein formal selbständiges Auftreten nach außen keine Unternehmereigenschaft, wenn es nicht durch Teilnahme am Wirtschaftsverkehr mittels gewerblicher oder beruflicher Leistungen geschieht (vgl. VwGH-Erk. v. 15.6.1988, 86/13/0082). Als Unternehmer iSd Umsatzsteuerrechtes kommen ua auch Gesellschaften ohne eigene Rechtspersönlichkeit und lose Personen- oder Unternehmerzusammenschlüsse, wie zB Gesellschaften nach bürgerlichem Recht in Betracht, auch diese aber nur unter der Voraussetzung, dass sie im Wirtschaftsleben nach außen hin selbständig in Erscheinung treten. Bloße Innengesellschaften sind nicht Unternehmer (Kranich/Siegl/Waba, Kommentar z. UStG 1972, § 2, Rz 13 u. Rz 17). Eine Unternehmereigenschaft der damaligen (mutmaßlichen) Lebensgefährtin (Mag. K.H.) iZm der Vermittlungsprovision 1991 oder der GesbR ab dem Jahr 1992 ist aus den Angaben des Bw nicht nachvollziehbar, da weder das Führen von Vorbesprechungen oder Vorbereitungen durch die Lebensgefährtin "bis hin" zum Abschluss von Immobilengeschäften etwas daran ändert, dass der (für 1991) in Rede stehende Vorgang unter dem Namen des Bw abgewickelt bzw die Rechnung auf seinen Namen ausgestellt worden ist, noch, wie den Ausführungen in der Berufungsvorentscheidung (Vorhaltscharakter) entnehmbar, dass auch im Rahmen der GesbR (1992) ausschließlich der Bw nach außen hin unter seinem Namen ("Dr.K. Immobilien") allein aufgetreten ist. Damit hat der Bw bei den auf seinen Namen gehenden Geschäften offenbar auch das Unternehmerwagnis getragen, ist er doch Dritten gegenüber als verantwortliche Ansprechperson (vgl. Vertragsmuster und Vorverträge, worin ausdrücklich das Zustandekommen des Vertrages als über den Immobilienmakler Dr. E.K. erfolgt erklärt wird) mittels gewerblicher Leistungen in Erscheinung getreten, und wäre bei allfälligen Leistungsstörungen für seine Vertragspartner auch nur er als Träger von Rechten und Pflichten aus den abgeschlossenen Geschäften in Frage gekommen. Ein im Vorfeld der streitggst. Vermittlungsprovision an den Liegenschaftsverkäufer gerichtetes Schreiben vom 19. April 1991 (Ing. G.K.; Blatt 165 BP-Handakt) zeigt die eigene (persönliche) Vermittlungsleistung des Bw eindeutig auf, womit es keinen Grund zur Annahme gibt, dass der Bw bei der von ihm in Rechnung gestellten Geschäftsvermittlung ("Honorarnota" vom 1.7.1991; Blatt 154 BP-Handakt) dennoch anders aufgetreten sein soll. Bei dieser Sach- und Rechtslage ist der Erfassung der Vermittlungsprovision beim Bw iHv S 270.360,00, die im Übrigen auch auf das Konto des Bw (BKS 183ff) eingezahlt wurde, nicht entgegen zu treten. Für die mit der Frage der GesbR zusammenhängende Umsatzsteuerfestsetzung 1992, mit der dem Bw. eine Zahllast iHv S 59.667,00 vorgeschrieben wurde (vorläufiger Bescheid gem. § 200 Abs. 1 BAO), ergibt sich in Übereinstimmung mit der erstinstanzlichen Beurteilung, dass die Geschäfte nach außen nur im Namen des Bw abgewickelt wurden, ebenfalls keine Änderung, da Subjekt der Umsatzsteuer eine GesbR nur dann sein kann, wenn sie im rechtsgeschäftlichen Verkehr nach außen als solche in Erscheinung tritt (vgl. VwGH-Erk. v. 26.5.1982, 82/13/0104 f). Ergänzend sei dem angefügt, dass der Bw auf den Charakter der GesbR als Innengesellschaft in mehreren Eingaben selbst hingewiesen hat, wie zB. in einer die Beendigung der GesbR betreffenden Meldung an das Finanzamt vom 3. Jänner 1993 ("... Dr. K GbR (Innenverhältnis)") oder in der die Zusammenarbeit mit Mag. K.H. betreffenden Vorhaltsbeantwortung vom 14. April 1993 ("... GesbR im Innenverhältnis"). Zum Einwand in der Berufungsverhandlung, das bei der GesbR geschlossene Verfahren bewirke hinsichtlich der damals entrichteten Umsatzsteuer eine nicht mehr sanierbare steuerliche Doppelerfassung, wird auf das weitere Verfahren vor dem Finanzamt hingewiesen, in dem die vorläufige Abgabenfestsetzung gemäß § 200 Abs 2 BAO durch eine endgültige Festsetzung zu ersetzen sein wird. Unvorgreiflich der abschließenden Erledigung des Finanzamtes sei dem angefügt, dass ein endgültiger Bescheid, der nach einem vorläufigen erlassen wird, in jeder Hinsicht vom vorläufigen Bescheid abweichen kann und auch mit Berufung voll anfechtbar ist (Ritz, BAO-Kommentar, 2. Aufl., Tz. 13 zu § 200). Zu 5.) - Mitarbeit Ehegattin (1984 - 1991) : Gemäß § 90 ABGB sind Ehegatten einander zur umfassenden ehelichen Lebensgemeinschaft verpflichtet, die auch die Pflicht zum Beistand umfasst. Diese Beistandspflicht ist teils immaterieller, teils materieller Natur. Zum ersten Bereich gehören die Pflege im Krankheitsfall, die Erteilung von Rat und psychischer Beistand in allen Lebenslagen. Die materielle Beistandspflicht betrifft die Mitwirkung im Erwerb des anderen, die Haushaltsführung und den Unterhalt. Bei geradezu typischen Beispielen familienhafter Mitarbeit, wie zB Schreibarbeiten, Botengänge, Telefondienst und andere Hilfsdienste muss eine über die familienrechtliche Mitwirkungspflicht hinausgehende Tätigkeit klar erkennbar sein, um das Dienstverhältnis auch steuerlich anerkennen zu können (VwGH-Erk. v. 24.6.1999, 97/15/0070). Die bloße Tatsache, dass eine den Haushalt führende Ehegattin im Betrieb des Mannes mitarbeitet, stellt demnach keinen Beweis für das Vorliegen eines Dienstvertragsverhältnisses dar. Es muss daher eine schuldrechtliche Verpflichtung und nicht nur eine auf Sitte und Gewohnheit beruhende, aus dem Zusammenleben der Familie sich zwangsläufig ergebende Verbindlichkeit gegeben sein. Bei Vorliegen einer derartigen Leistungsbeziehung ist somit anhand besonderer Kriterien zu klären, ob hiefür eine private oder betriebliche Veranlassung ursächlich gewesen ist. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes setzt die betriebliche Veranlassung von Vereinbarungen bzw. Leistungsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen voraus, dass sie a.) nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen (Publizität), b.) einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und c.) auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (Fremdvergleich). Dienstverträge zwischen nahen Angehörigen können somit - auch wenn sie zivilrechtlich gültig abgeschlossen worden sind - steuerlich u.a. nur unter Fremdvergleichsgesichtpunkten anerkannt werden. Andernfalls könnten wegen des zwischen nahen Angehörigen idR fehlenden Interessengegensatzes zu Lasten einer gleichmäßigen Besteuerung Wirkungen willkürlich herbeigeführt werden. Vorliegendenfalls war die Gattin im Unternehmen des Bw in der Zeit vom 1. Jänner 1984 bis 31. Oktober 1984 bzw vom 1. Juni 1985 bis 31. Jänner 1988 teilbeschäftigt und in der Zeit vom 1. Februar 1988 bis Februar 1991 geringfügig beschäftigt (Tz 31 BP-Bericht). Nach den vom Finanzamt eingeholten Aussagen des Bw und seiner (Ex)Gattin bestand ihre Tätigkeit in Telefondienst, der Erledigung des Posteinganges und der Durchführung von Objektbesichtigungen mit Interessenten, wobei sie im Büro auch "hin und wieder" aufgeräumt und die Pflanzen gepflegt hat. Konkretisiert wurde von der Gattin dazu noch, dass sie den Telefondienst halbtägig oder stundenweise übernommen sowie die eingehende Post geholt, geöffnet und vorgelegt, aber nicht selbst bearbeitet hat. Dieser Tätigkeitsbereich entspricht nach seinem Umfang und der zeitlichen Einordnung durchaus dem unter die eheliche Beistandspflicht (§ 90 ABGB) subsumierbaren Rahmen. Die in Form der materiellen Beistandspflicht in Erscheinung tretende Mitarbeit muss persönlich zumutbar und nach den Lebensverhältnissen der Ehegatten üblich sein, wie dies beispielsweise bei sog. kleinen Landwirten, Gewerbetreibenden, oder Beschäftigten "freier" Berufe oft anzutreffen ist (Pichler in Rummel, ABGB-Kommentar, Wien 1990, Rz 10 zu § 90). Telefondienst bei Abwesenheit des Gatten (laut Aussage der Gattin vom 22.4.1993 war das Telefon im selben Haus vom Büro auf die Wohnung umgeschaltet und wurden Gespräche dort entgegen genommen), das Öffen und Vorlegen der Post, fallweises Aufräumen und Pflanzenpflege (Gießen), sind für eine familienhafte Mitarbeit typisch und war beim Bw als nebenerwerblichen Immobilienmakler auch eine unterstützende Mitwirkung der Gattin in Form von Besichtigungen angebotener Objekte mit Kunden während der hauptberuflichen Tätigkeit und bei sonstigen Absenzen ihres Ehegatten für sie nach Alter, Ausbildungsstand oder anderen Umständen weder unzumutbar noch nach den Ehegattenverhältnissen unüblich (vgl. OGH v. 24.2.1987, 2 Ob 10/87, JBl 1987, 575, iZm einer 55 Stunden pro Woche erbrachten Mitarbeit in der Gastwirtschaft der Ehegattin durch den Gatten). Der Hinweis des Bw, dass diese Kundenkontakte der Gattin in einigen Fällen auch zu Geschäftsabschlüssen geführt haben, bildet kein Hindernis, da jede familienhafte Mitwirkung ihr gutes Gelingen und nicht das Gegenteil bezweckt. Die familienhafte Veranlassung findet auch in der aktenkundigen Angabe des Bw betreffend ein "zusätzliches Taschengeld" für die Privatbedürfnisse seiner Gattin als Grund für das Angestelltenverhältnis überzeugend Deckung, da derartige Erwägungen für eine Anstellung fremder Personen keinesfalls Platz greifen. Das Dienstverhältnis mit der Gattin hält somit dem für die steuerliche Anerkennung von Familienvereinbarungen erforderlichen Fremdvergleich nicht stand. Obangeführter Angabe kommt nach Ansicht des Referenten besonderes Gewicht zu, hat sie der Bw im Zuge des ehestreitigen Verfahrens (1990) doch von sich aus nach eigener Kenntnis der Sachlage vorgebracht und zeitlich auch vor dem Betriebsprüfungsverfahren (1993), dh von steuerlichen Überlegungen unabhängig, als Sachverhaltsschilderung für seinen Anwalt (auf Diskette) niedergeschrieben. Mit dem Einwand, das angeführte Zitat beruhe auf einer aus dem Zusammenhang gerissenen Fehlinterpretation (Berufungsverhandlung und Schriftsatzvorlage vom 31.3.2004) setzt sich der Bw darüber hinweg, dass die Schilderung "seit 1980 habe ich sie auch als Angestellte im Immobilienbüro geführt, damit sie ihren luxuriösen Hang .... mit diesem zusätzlichen Taschengeld finanzieren konnte" von ihm selbst stammt, ausdrücklich im Zusammenhang mit der Anstellung der Gattin im Immobilienbüro genannt wurde und zugleich das aus seiner Sicht wahre Motiv für dieses Anstellungsverhältnis aufzeigt. Die private Veranlassung eines Zuverdienstes für die damalige Gattin deckt sich auch mit anderen Angaben in dieser Sachverhaltsdarlegung (Blatt 11 BP-Handakt), mit denen der Bw auf die Abneigung der Gattin gegen materielle Einbußen hingewiesen hat (aus diesem Grund soll sie ihn sogar vor Freunden verhöhnt haben). Die vom Bw an vorangeführter Stelle ausführlich beschriebene Selbstbefassung der Eheleute mit ihren Streitigkeiten erhärtet die Zweifel darüber, inwieweit die Gattin betriebliche Agenden über eine familienhafte Mitarbeit hinaus überhaupt wahrgenommen haben kann und wie ein normales Arbeiten unter diesen Bedingungen möglich gewesen sein soll: Darnach habe die (Ex)Gattin den Bw mehrfach mit anderen Männern betrogen - ein gewisser Herr S. habe ihr, beginnend mit dem Jahr 1984, ein Auto gekauft sowie Schmuck, Schuhe und Textilien in Hülle und Fülle geschenkt, sei mehrmals ("öfter" bzw. "häufig") pro Woche in der ehelichen Wohnung gewesen, die für den Bw, wenn er unvermutet nach Hause kam, unzugänglich ("versperrt") gewesen ist -, sei bei Herrn S. ab dem Jahr 1987 an "mindestens" 2 Halbtagen pro Woche, später (1988) "auch öfter pro Woche" als Verkäuferin beschäftigt gewesen und habe an der China-Reise im Jahr 1987 auch nicht teilgenommen, um beim Fortsein des Bw mit Herrn S. besser "verkehren" zu können. Anläßlich einer Aussprache mit der Gattin habe der Bw (vergeblich) den Wunsch geäußert, dass Herr S. von der Bildfläche verschwindet und ihr angeboten, dass sie ja auch bei ihm (dem Bw) "tatsächlich mitarbeiten" könne. Im Sommer 1989 habe die ehemalige Gattin auch einen gewissen Herrn G. kennen gelernt, wobei dem Bw auffiel, dass sie "oft wegging", dies "auch während des Tages". Dies steht mit dem Vorbringen, die (Ex)Gattin habe ihre Arbeit im Rahmen eines gewöhnlichen Dienstverhältnisses verrichtet, nicht nur deshalb in Widerspruch, weil das gegen sie Gesagte den verfügbaren Zeitrahmen der in Abwesenheit des Bw zu bewerkstelligenden Tätigkeiten (zulasten ihrer Arbeitszeit) zwangsläufig einschränkt , sondern deutet mit dem Angebot, die (Ex)Gattin könne im Falle des "Verschwindens" von Herrn S. auch beim Bw "tatsächlich mitarbeiten", zugleich auf ein nicht ernst gemeintes Dienstverhältnis hin. Darüber hinaus erwecken die vom Bw geäußerten Verdächtigungen (zB zur versperrten Wohnung oder zur Nichtteilnahme an der Chinareise), eine Schilderung erlittener Tätlichkeiten (so soll der Bw ua. von der Gattin geschlagen worden sein) und verbaler Kränkungen (wie "Dkfm, Mag, Dr. Prof. K.-Scheißer", oder "wann i dei Gfriß anschau, kummt`s mir zum Speiben", uä.), sowie Ausbrüche mit Schimpfkanonaden, von deren Wiedergabe hier aus Pietätsgründen Abstand genommen wird, nicht den Eindruck eines wechselseitigen Vertrauens, aus dessen Notwendigkeit heraus der Bw die Ehegattin entsprechend seinen Ausführungen in der mündlichen Berufungsverhandlung angeblich (ebenfalls) beschäftigt haben will. In Gesamtschau dieser (den gesamten Prüfungszeitraum betreffenden) Gegebenheiten ist das Bestehen eines fremdüblichen Dienstverhältnisses daher nicht nachvollziehbar - bei einem gegen den Arbeitgeber beleidigend vorgehenden Dienstnehmer würde ein solches jedenfalls gelöst, noch dazu, wenn sich dieses Verhalten (mit "ordinärsten Beschimpfungen") wiederholt und der Dienstnehmer auch noch handgreiflich wird -, und ist unter dem Aspekt einer zutiefst unverträglichen zwischenmenschlichen Situation nur mit den in der Sachverhaltsschilderung geäußerten Intentionen des Bw zur Rettung seiner Ehe (den Kindern zuliebe), dh. mit familiären Gründen zu erklären. Der Umstand, dass die Gattin in den Jahren 1984 bis Ende 1990 noch zusätzlich für ein Versicherungsunternehmen auf Provisionsbasis tätig gewesen ist und auch als freiberufliche Außendienstmitarbeiterin einer Bausparkasse Vermittlungsprovisionen im Rahmen eines Werkvertrages erzielt hat (Auskunftsschreiben v. 21.10.1992 und 27.10.1992; PAST-Unterlagen, AB 30/92; Blatt 516 bzw. 481, 482), sowie (ab 1987) an mindestens zwei Halbtagen pro Woche (und mehr) einer Tätigkeit als Verkäuferin nachgehen konnte, zeigt im Beweisresultat ebenfalls eine - entsprechende Freiräume zulassende - familienhafte Mitarbeit der Gattin für den Bw auf. Dass der Bw die erstgenannten Zusatztätigkeiten der Gattin (für Dritte) offensichtlich unbeanstandet ließ, macht nach fremdüblichen Gepflogenheiten fraglich, ob ein fremder Dienstgeber die greifbare Interessenskollision "seiner" Arbeitskraft zwischen dem Wunsch nach dem Wirtschaften in die "eigene Tasche" (Provisionen) und der Verpflichtung zur Interessenswahrung für ihn selbst im Hinblick auf eine mögliche Konkurrenzierung ebenfalls hingenommen hätte. Das Gesagte lässt zugleich Zweifel über die Eindeutigkeit und Klarheit des Vertragsinhaltes zum strittigen Dienstverhältnis offen, weil eine zeitliche und sachliche Grenzziehung zwischen den von der Gattin als Mitarbeiterin des Bw zu besorgenden Erledigungen und den für die Bausparkasse und Versicherung ausgeübten Tätigkeiten während seiner Abwesenheit nicht möglich und auch nicht überprüfbar gewesen sein konnte. Der Einwand, die (Ex)Gattin hätte eine notwendige Fremdkraft ersetzt, ist für die Anerkennung eines Dienstverhältnisses nicht zwingend, weil die Ersetzung einer fremden Arbeitskraft ebenso durch eine auf dem sittlichen Familienband beruhende Mitwirkung erreicht werden kann. Da das Gesetz keine Begünstigung von Ehegatten oder nahen Angehörigen in der Weise kennt, dass jedes behauptete Vertragsverhältnis von der Abgabenbehörde als rechtsgültig anerkannt werden müsste, ist bei Rechtsverhältnissen zwischen Angehörigen stets sorgfältig zu prüfen, ob das betreffende Rechtsgeschäft auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wäre (vgl. VwGH-Erk. v. 17.5.1989, 88/13/0038 und v. 26.1.1999, 98/14/0107). Nach den Erfahrungen des Wirtschaftslebens ist - losgelöst vom oben Erörterten - aber anzuzweifeln, dass für eine (abwesenheitsbedingte) Entgegennahme von Telefonaten (meist in der Wohnung), ein Bedienen der Post, fallweises Aufräumen und Pflanzengießen ein fremder Dienstnehmer angestellt wird, da derartige Hilfsdienste zwischen Familienmitgliedern auch außerhalb einer besonderen Bindung geradezu selbstverständlich sind, oder dass für gelegentliche Immobilienbesichtigungen, die von der Gattin im Prüfungszeitraum 1984 bis 1991 mit 12 Fällen aufgelistet wurden, eine Fremdkraft auf Dauer beschäftigt wird. Dass die Gattin dies im Gesamten (einschließlich der den Bw betreffenden Vorgänge) nicht vollständig angeben konnte, steht einer Würdigung nicht entgegen, weil ihre Ausführungen vom Bw in der Folge - abgesehen von einer allgemeinen Kritik - weder widerlegt, noch durch andere Ansätze berichtigt worden sind (s. Schriftsatz v. 31.3.2004). Auch die hilfsweise Miteinbeziehung der in der Berufung namhaft gemachten Personen, die laut Liste zT dem Bw zugeordnet gewesen sind, indiziert mit (erhöht) 19 Befassungen der Gattin - ein Schnitt von rund 3 Fällen pro Jahr - keinen "notwendigen" Ersatz einer fremden Arbeitskraft. Dies legt daher ebenfalls die Überzeugung nahe, dass der Bw dieses Rechtsverhältnis mit einem fremden Dienstnehmer nicht eingegangen wäre. Die vom Bw relevierte Zeugenbefragung war, worin dem Finanzamt beizupflichten ist, entbehrlich, weil eine Mitarbeit der (Ex)Gattin für den Bw in Bezug auf die Erkennbarkeit nach Außen (Publizität) erstinstanzlich nicht in Abrede gestellt wurde, und weil diese Mitarbeit ohnedies anhand der Aussagen der davon unmittelbar betroffenen (Ex)Ehepartner überprüft und nach diesen Angaben im Gesamtbild umfassend gewürdigt werden konnte. Da dem Hinweis des Bw nicht zu entnehmen ist, welche konkreten Aussagen am Verhältnis zwischen dem Bw und seiner Gattin unbeteiligte Dritte tätigen hätten können, und Auskünfte von Zeugen über eine Mitwirkung der Gattin im Erwerb des Bw das oben gewürdigte private Motiv für das Anstellungsverhältnis, wie es in seiner "Entwicklungsgeschichte" von ihm selbst festgehalten wurde, auch nicht beseitigen, bestand für eine Befragung Außenstehender auch insoweit keine Veranlassung. Dass diese Mitarbeit, wie in der mündlichen Berufungsverhandlung nochmals eingewendet, vom früher zuständig gewesenen Finanzamt anerkannt und bescheidmäßig bestätigt wurde, verwundert nicht, da die vollständige Kenntnis der Sachlage der Abgabenbehörde seinerzeit nicht zur Verfügung gestanden ist. Zu 6.) - PKW-Privatanteil (1985 - 1991); Kürzung Reisekosten (1990) : Dass Fahrtenbuchaufzeichnungen des Bw hinsichtlich ihrer Ordnungsmäßigkeit fraglich sind, weil Fahrten mit privatem Hintergrund als Geschäftsreisen eingetragen wurden, ist nach dem Ergebnis des Betriebsprüfungsverfahrens (Tz 32, 33 BP-Bericht) evident und wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Beweiswürdigung in der Berufungsvorentscheidung hingewiesen. Sind Aufzeichnungen (hier über den tatsächlichen Umfang von Privatfahrten) aber mangelhaft, hat die Abgabenbehörde mangels anderer Unterlagen nicht nur das Recht, sondern sogar die Pflicht, Besteuerungsgrundlagen im Wege der Schätzung zu ermitteln (§ 184 BAO). Da Schätzungen einer mathematischen Exaktheit und Genauigkeit nicht zugänglich sind, ist jeder Schätzung auch eine gewisse Unsicherheit immanent, die sich sowohl zum Vor- als auch Nachteil des Steuerpflichtigen auswirken kann. Die Angabe des Bw, der Anteil an Privatfahrten habe in den maßgeblichen Jahren nur zwischen 10 % und 23 % betragen, bietet angesichts erwiesener Unrichtigkeiten der Fahrtenbuchaufzeichnungen keine Gewähr für deren Richtigkeit und Vollständigkeit. Dies schon deshalb nicht, weil in Ansehung der im Jahr 1990 festgestellten Diskrepanz zwischen dem vom Bw. aufgezeichneten Privatanteil von 2.777 km (14,37%) und dem vom Prüfer festgestellten Privatanteil von 6.843 km (35,40%; BP-Handakt, S. 101 ) mit höherer Wahrscheinlichkeit davon auszugehen ist, dass vorliegendenfalls auch andere Fahrten privaten Konnexes aufgrund einer großzügigeren Einschätzung des Bw als solche nicht vollständig erfasst wurden. Die vom Prüfer stichprobenweise durchgeführte Überprüfung anderer Streitjahre untermauert dies, da vom Bw zT auf Wochendene, Feier- oder Urlaubstage entfallende Fahrten (zB. vom 17.7. bis 30.7.1988: B.-W.-B., laut Inserat Betriebsurlaub; oder zB. vom 16.5. bis 20.5.1986: Pfingsten, B.-W.-B.) als betrieblich angegeben wurden (S. 101 u. 133 BP-Handakt). In der mündlichen Berufungsverhandlung wurde vom Bw ebenfalls eingeräumt, bei Fahrten mit privatem Hintergrund diesen mangels entsprechender Information seines Steuerberaters "nicht genau" aufgezeichnet zu haben (Schriftsatzvorlage v. 31.3.2004). Der vom Finanzamt ohnehin nur mit einem Durchschnittswert von rund 25% in Ansatz gebrachte Privatanteil, der die Unsicherheiten einer Schätzung bereits "nach unten" ausgleicht, ist im Hinblick auf den vom Bw selbst (bis zu 23%) eingeräumten Ansatz daher weder unschlüssig noch überhöht. Auch hinsichtlich der vom Prüfer aus Reiseaufwendungen privater Prägung im Jahr 1990 ausgeschiedenen Kosten von S 9.187,00, deren in der Berufungsvorentscheidung (Vorhaltscharakter) dargestellte außerbetriebliche Veranlassung vom Bw in der Folge nicht widerlegt wurde, ist dem Finanzamt nicht mit Erfolg zu begegnen, wobei - wie an zitierter Stelle schon zutreffend ausgeführt - der steuerlichen Berücksichtigung von Reisen, auch wenn sie fallweise betrieblich (beruflich) mitveranlasst gewesen sein sollten, aufgrund der Verfolgung privater (familiärer) Interessen das Aufteilungsverbot des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 88 zwingend entgegen stünde. Zur vom Bw (ohne weitere Begründung) bekämpften Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Umsatzsteuer und Einkommensteuer 1984 bis 1990 genügt der Hinweis auf Tz 59 des BP-Berichtes, worin betreffend Umsatzsteuer auf Tz 18 bis 27 und betreffend Einkommensteuer auf Tz 30 bis 48 des Prüferberichtes Bezug genommen wird. Die dort weiterführenden Verweise (zB. iZm Vermögenszuwachs Tz 14 bis 16 des Berichtes) umreißen jene Sachverhaltselemente, die iSd § 303 Abs. 4 BAO neu hervorgekommen, im früheren Verfahren aber nicht geltend gemacht worden sind und die bei entsprechender Kenntnis des Finanzamtes zu anders lautenden Bescheiden geführt hätten. Daraus geht, was schon das Ermittlungsverfahren erster Instanz hinlänglich dokumentiert, klar hervor, dass der entscheidungswesentliche Sachverhalt dem Finanzamt im wiederaufzunehmenden Verfahren keineswegs so vollständig bekannt gewesen ist, dass es schon im früheren Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumption zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können (vgl. Ritz, BAO-Kommentar, 2. Aufl., Tz. 10 zu § 303). Über die Berufung war daher, wie im Spruch ersichtlich, zu entscheiden. Graz, 31. März 2004 Beilage: 7 Berechnungsblätter