UFSL RV/0701-L/03

Ein Vorsteuerabzug steht nur Unternehmern zu. Die Unternehmereigenschaft richtet sich nach § 2 UStG 1994. Gem. § 2 UStG 1994 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen. Der Bw hatte seinem Bruder DW für die Abwicklung des stillen Ausgleichs der DW-Gruppe 5 Mio. ATS geborgt. Als Sicherheit wollte der Bw Schottermaterial aus der gegenständlichen Grube sowie die persönliche Bürgschaft des DW . Daher wurde das Übereinkommen über den Verkauf von Frostschutzmaterial am 15. Februar 2000 abgeschlossen. Anschließend wurden vom Bw 5 Mio. ATS überwiesen. DW erklärte im Schreiben vom 4. August 2000 und in einem weiteren Schreiben vom 25. Mai 2001, dass es sich bei den 5 Mio. ATS um ein Darlehen handelt. Dieser Aussage ist durch die zeitliche Nähe mehr Gewicht beizumessen gegenüber dem später vorgebrachten Verkauf des Schotters bzw. des Abbaurechtes. Für ein Darlehen spricht auch, dass vom Bw 5 Mio. ATS überwiesen wurden, obwohl in der Rechnung vom 10. März 2000 für die Akontierung des Schotterverkaufes nur 4.995.000,00 ATS ausgewiesen sind. Weiters wurden die Abbaurechte an der Grube bereits am 4. Juli 2000 von der WLS übernommen. In der Anfrage des steuerlichen Vertreters an das Finanzamt vom 3. Juni 2002 - also zwei Jahre später - wurde angeführt, dass der Bw auf Grund seiner Auslandstätigkeit keine Möglichkeit hatte dieses Schotterabbaurecht bisher selbst zu nutzen. Der Bw hat im Zuge des Ausgleichsverfahrens mit Antrag vom 26. Juni 2000 die Geltendmachung eines Aussonderungsrechtes begehrt. Als Begründung wurde angeführt: "Ich habe von der Ausgleichsschuldnerin mit Kaufvertrag vom 15. Februar 2000 Schottermaterial im Umfang von 60.000 m³ aus der Grube 1, an der der Ausgleichsschuldnerin ein Schotterabbaurecht zusteht und welches bei der ESG-Baustelle nicht benötigt wird, zum Preis von 5 Mio. ATS gekauft". Der Ausgleichsverwalter hat das Aussonderungsrecht bestritten und dies dem Bw am 28. Juni 2000 mitgeteilt. Als Begründung wird angeführt, dass ein Aussonderungsanspruch deshalb nicht bestehen kann, da die Ausgleichsschuldnerin selbst noch nicht Eigentümerin des Schotters ist sondern erst durch die Entnahme des Schotters aus der Grube Eigentümerin wird. Eigentümer des Schotters ist und bleibt nach wie vor der Grundeigentümer. DW hat dem Finanzamt am 4. August 2000 bekannt gegeben, dass der Masseverwalter die Geltendmachung des Aussonderungsrechtes nicht genehmigt hat, sodass sein Bruder Helmut Wolf nur die im Konkurs erzielbare Quote bezahlt bekommt. Für die Restforderung iHv. 4 Mio. ATS habe er seinen Bruder gegenüber eine private Haftung übernommen. Eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit iSd § 2 UStG setzt voraus, dass Leistungen im wirtschaftlichen Sinn ausgeführt werden. Betätigungen, die sich nur als Leistungen im Rechtssinne, nicht aber zugleich als Leistungen im wirtschaftlichen Sinne darstellen, werden von der Umsatzsteuer nicht erfasst. Von DW wurde eine Bürgschaft für das Darlehen von Helmut Wolf eingegangen. Der Bw hat Schritte gesetzt um die Bürgschaft in Anspruch zu nehmen, hat aber keine nachhaltigen wirtschaftliche Handlungen gesetzt. In der Anfrage des steuerlichen Vertreters vom 3. Juni 2002 wird von einem Schotterabbaurecht des Bw gesprochen. Nach der Anfrage hat die DWGmbH mit Übereinkommen vom 15. Februar 2000 ein Abbaurecht über Schottermaterial an den Bw verkauft. Auf dem ersten Überweisungsbeleg wurde "Akonto für Übertragung der Schotterabbaurechte" und auf dem zweiten Überweisungsbeleg "Abbaurechte für Schotter Akontozahlung" als Verwendungszweck vermerkt. Nach Darstellung des steuerlichen Vertreters handelt es sich um ein Abbaurecht auf dem Grundstück 1 . Es wurden keine Vereinbarungen über den Abbaustand zum Zeitpunkt der Vereinbarung getroffen. Weiters wurde nicht um den Übergang der behördlichen Genehmigung zu Gunsten Herrn Helmut Wolf angesucht. Der Grundstückseigentümer wurde über den Verkauf des Abbaurechtes nicht verständigt. Die Rekultivierungsmaßnahmen und behördlichen Auflagen wären beim Veräußerer verblieben. Der Veräußerer hätte auch weiterhin das Risiko von belastenden Vereinbarungen mit dem Grundstücksbesitzer und den Auflagen für die Erdaushubdeponie tragen müssen. Diese fehlenden Vereinbarungen sprechen gegen einen Ankauf des Abbaurechtes. Vielmehr wird dadurch der Verkauf des Schotters dokumentiert. Dem Bw wurde auf Grund des Übereinkommens nur die Möglichkeit eingeräumt, den Schotter selbst zu verladen. Wenn die DWGmbH den Schotter verladen hätte sollen, so ist dafür ein Ladepreis festgelegt worden. In beiden Fällen hätte eine Terminvereinbarung getroffen werden müssen. Dem Antrag auf Geltendmachung eines Aussonderungsrechtes wurde als Beweismittel auch ein Geländeabsteckplan beigelegt, in dem der Bereich, in dem sich das Schottermaterial, dass sich im Eigentum des Bw befindet, eingezeichnet ist. Aus diesem Plan ist ersichtlich, dass sich das Schottermaterial Anteil BW in zwei verschiedenen Grundstücken befindet. Dies deutet eindeutig auf den Verkauf von Schotter hin und nicht auf einen Kauf des Abbaurechtes. Der Bw hat keine nachhaltigen Handlungen gesetzt, die den völligen Abbau von Schotter auf dem Grundstück verhindert hätten. Es konnte weder eine Nachhaltigkeit noch eine Wiederholungsabsicht festgestellt werden. Eine Unternehmereigenschaft wird durch einen einmaligen An- und Verkauf nicht begründet. Auch durch die Vorlage eines Schreibens der HGmbH vom 1. September 2003, mit dem bestätigt wird, dass dem Bw am 14. Februar 2000 die mündliche Zusage für den Kauf der "Schotterabbaurechte" für 60.000 m³ Kies zugesagt wurde, untermauert nicht die Unternehmereigenschaft. Gem. § 3 UStG 1994 sind Lieferungen Leistungen, durch die ein Unternehmer den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen. Die Verfügungsmacht über einen Gegenstand kann vom Unternehmer selbst oder in dessen Auftrag durch einen Dritten verschafft werden. Damit eine Lieferung zu Stande kommt, muss der Unternehmer den Abnehmer befähigen, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen. Damit eine Verfügungsmacht verschafft werden kann, muss der Unternehmer diese selbst besitzen. Wer keine Verfügungsmacht hat, kann keine Lieferung tätigen. Die DWGmbH hat selbst noch keine Verfügungsmacht über den Schotter besessen. Da sie nur ein Schotterabbaurecht besaß, erlangte sie das Eigentum an dem Schotter durch die Entnahme aus der Grube und somit die Verfügungsmacht. Sie konnte somit keine Lieferung durchführen. Demzufolge besaß auch der Bw keine Verfügungsmacht über den Schotter. Es erfolgte keine Lieferung von Schotter an die W. Seit 5. Juli 1999 besaß die DWGmbH auf Grund eines Übereinkommens mit den Grundeigentümern das Abbaurecht auf dem Grundstück 1. Die W hat um Übertragung der an die ARGE erteilte behördliche Genehmigung für den Bodenaustausch (Schotterentnahme) angesucht und die Verpflichtung abgegeben, sämtliche Bescheidauflagen genauestens einzuhalten. Mit Übereinkommen zur Vertragsübernahme vom 4. Juli 2000 wurden auch die Abbaurechte übernommen. Diesem Übereinkommen haben die Grundeigentümer, die DWGmbH sowie der Ausgleichsverwalter zugestimmt. Der Bw war nie im Besitz der Abbaurechte. Da der Bw keine Verfügungsmacht hatte, konnte er keine Lieferung oder eine sonstige Leistung tätigen. Ein Vorsteuerabzug steht nur zu, wenn der andere Unternehmer eine Lieferung oder sonstige Leistung erbringt. Fehlt es an der Lieferung oder sonstigen Leistung, so kann eine Vorsteuer auch dann nicht abgezogen werden, wenn eine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis vorliegt und der Aussteller der Rechnung die Steuer gem. § 11 Abs. 14 UStG schuldet oder bezahlt hat. Wer in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er eine Lieferung oder sonstige Leistung nicht ausführt oder nicht Unternehmer ist, schuldet diesen Betrag gem. § 11 Abs. 14 UStG 1994. Der Bw hat Rechnungen mit gesonderten Steuerausweis an die W gelegt, obwohl keine Lieferung oder sonstige Leistung erfolgte. Die Umsatzsteuer wird auf Grund der Rechnungen geschuldet. Mit Berufungsvorentscheidung vom 5. September 2003 wurde unter Hinweis auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung die Umsatzsteuer 2000 mit 0 festgesetzt. Hinsichtlich der Umsatzsteuer 2002 erging auf Grund der abgabenbehördlichen Prüfung mit selbem Datum ein Erstbescheid, in dem die steuerbaren Umsätze und demgemäß auch die Umsatzsteuer mit 0 festgesetzt wurden, allerdings eine Umsatzsteuerschuld kraft Rechnungen iHv. 39.970,05 € festgehalten wurde. In der gegen diese Bescheide eingebrachten Berufung vom 3. Oktober 2003 beantragt der Bw die Festsetzung der Umsatzsteuer nach den eingereichten Erklärungen und hinsichtlich beider Bescheide die Abhaltung einer mündlichen Verhandlung unter Ausschluss der Öffentlichkeit. Die Berufung wird damit begründet, dass das Finanzamt von einem unrichtigen Sachverhalt ausgegangen sei und diesen auch unrichtig rechtlich gewürdigt habe. Gem. § 12 Abs. 1 Z 1 2. Satz UStG 1994 sei ein gesondert ausgewiesener Steuerbetrag, der auf eine Zahlung vor Ausführung der Umsätze entfällt, bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliege und die Zahlung geleistet worden sei. Genau dies sei hier der Fall gewesen, da der Abgabepflichtige eine Rechnung mit gesonderten Ausweis der Umsatzsteuer gehabt und er die Zahlung geleistet hätte, bevor die Umsätze ausgeführt worden seien. Hinsichtlich der zu diesem Zeitpunkt bestehenden Unternehmereigenschaft des Bw verwies der steuerliche Vertreter auf die Schreiben an das Finanzamt vom 15. Oktober 2002 sowie auf die Berufung vom 15. April 2003. Nach Ansicht des Bw liege eben eine Anzahlungsbesteuerung iSd Gesetzes vor und somit sei es völlig belanglos, dass angeblich noch keine Lieferung vorgelegen habe. Zur weiteren Begründung schildert der steuerliche Vertreter in der Folge den Sachverhalt aus seiner Sicht: Zur Jahreswende 1999/2000 steckt die DW-Gruppe in finanziellen Schwierigkeiten. Eine Unternehmenssanierungsfirma wird eingeschaltet. Diese versucht einen außergerichtlichen Ausgleich. Die Gläubigerbanken verlangen einen finanziellen Beitrag der Firmengruppe, u.a. durch Verkauf von zur Firmenfortführung nicht unbedingt notwendigem Vermögen. Auch seitens der Eigentümerfamilie DW soll Kapital in die Unternehmen einfließen. Finanzielle Hilfe wird deshalb auch im Verwandtschaftskreis gesucht, u.a. beim Bw. Dieser erklärt sich grundsätzlich bereit, es werden mehrere Varianten untersucht, u.a. wird geprüft, ob eine reine Darlehensgewährung von Helmut Wolf an die Firmengruppe - insbesondere im Hinblick auf eine doch latent drohende Konkursgefahr - nicht zu einem Kapitalverlust seinerseits führen könnte. Darlehensgewährungen aus dem engsten Familienkreis in der Krise könnten grundsätzlich bei einer späteren Konkurseröffnung nachrangig nach anderen Konkursgläubigern befriedigt werden. Der Bw hat im Hinblick darauf keine 5 Mio. ATS zu verschenken. Weil er keine - anfechtungsfesten - Sicherheiten für ein Darlehen bekommen kann, wird diese Variante wieder verworfen. Als nächstes wird geprüft, ob er - ohne langwierige Verhandlungen - von der Firma nicht unbedingt notwendiges Betriebsvermögen kaufen kann, wo doch die Gläubigerbanken ohnedies einen Abverkauf zwecks Liquiditätszuführung fordern. Im Hinblick auf einen adäquaten Wertaustausch für den Bw wird man sich einig, ihm die in Frage stehenden Schotterabbaurechte zu verkaufen. Am 14. Februar 2000 erhält der Bw von der HGmbH die mündliche Zusage, dass diese ihm Schotterabbaurechte für 60.000 m³ Kies zum Preis von 75,00 ATS pro m³ abkaufen werde. Über diese Vereinbarung wird später am 1 September 2003 die HGmbH eine schriftliche Bestätigung vorlegen. Mit dieser Rückendeckung versehen schließt der Bw am 15. Februar 2000 ein Übereinkommen über den Kauf von Frostschutzmaterial. Verwiesen wird besonders auf jene Stelle, derzufolge für den Fall, dass eine Abbaukubatur von 60.000 m³ akontiert wird, ein Preisnachlass von 7,5 % für diese Vorauszahlung gegeben werde. (Anmerkung: Diese 60.000 m³ entsprechen jener Menge, deren Verkauf der Bw bereits vorher mit der HGmbH mündlich vereinbart hatte). Das Finanzamt möge nicht am buchstäblichen Ausdruck in den Übereinkommen und den Rechnungen haften bleiben, sondern iSd § 21 Abs. 1 BAO den wahren wirtschaftlichen Gehalt erforschen. Selbst wenn im Übereinkommen angeführt ist: "....... kauft hiermit ........frostsicheren Rohkies .......", bedeutet dies noch nicht, dass wirklich der körperlich bereits von Grund und Boden losgelöste, eine Handelsware darstellende, somit also auf dem gegenständlichen Grundstück nur mehr zur Abholung gelagerte, Gegenstand Rohkies Kaufinhalt geworden ist. Diesen abgetragenen Schotterberg gab es tatsächlich nicht. Jedoch gab es Messungen über eine vermutete mittlere Abbautiefe von 7 Meter. Der Schotter war noch mit Grund und Boden verbunden, er verbarg sich unter der Erdoberfläche. Zu seiner Loslösung und Verwendung als Handelsware musste er zuerst ausgebaggert werden. Der Bw erwarb mit diesem Übereinkommen geradezu die Möglichkeit (das Recht) diese Ausbaggerungen vornehmen zu können. Wie viel und in welchem Zeitraum er ausbaggern sollte, blieb noch offen, einzig der Rahmenzeitraum von zwei Jahren wurde festgelegt. Dies ergibt sich, wenn das Übereinkommen weiter gelesen wird, wo es heißt: "Das Abbaufeld umfasst eine Fläche von rund 13.700 m², die mittlere Abbautiefe beträgt 7 Meter", weiters: "Der Materialabbau ist innerhalb von zwei Jahren durchzuführen". Somit ist ersichtlich, dass es tatsächlich noch keinen körperlich von der Liegenschaft getrennten Schotter (Frostschutzmaterial), sondern nur das Recht zu kaufen gegeben hat, somit eindeutig ein Abbaurecht erworben wurde. In der Folge verweist der Steuerberater auf den Umsatzsteuerkommentar von Ruppe und dessen Ausführungen zu den Abbauverträgen, wonach umsatzsteuerlich jedenfalls bei Vorliegen eines Abbaurechtes ein Leistungsaustausch und nicht Schadenersatz anzunehmen sei und die Leistung als Lieferung anzusehen sei, wenn der wirtschaftliche Gehalt des Vorgangs darin bestehe, dem Berechtigten die Erlangung der Verfügungsmacht an der Substanz zu ermöglichen. Indiz dafür sei, dass sich das Entgelt nicht nach der Gebrauchszeit sondern nach dem Umfang des gewonnenen Materials bemisst. In der Folge wurden dann auf Grund der Rechnung der DWGmbH vom 10. März 2000 am selben Tag sowie am 13. März 2000 jeweils 2,5 Mio. ATS mit Anführung des Verwendungszweckes, nämlich "Schotterabbaurechte", überwiesen. Das Finanzamt bestreitet den Verkauf von körperlichen Schotter und auch eines Abbaurechtes, vertritt vielmehr die Meinung, dass ein Darlehen gewährt worden wäre. Bei dieser Beurteilung stützt sich das Finanzamt auf Aussagen des DW . Diese Aussagen sind allerdings in dem Lichte zu sehen, dass DW zum damaligen Zeitraum unter enormen psychischen Belastungen stand. Der Steuerberater widerspricht auch der Ansicht des Finanzamtes, dass auch die Überweisung von 5 Mio. ATS (Rechnungsbetrag nur 4.995.000,00 ATS) für die Annahme eines Darlehens spreche. Dagegen führt der Steuerberater aus, dass ja Rechnungsinhalt lediglich eine Akontierung war und lt. Übereinkommen die ursprünglich vereinbarte Kaufsumme auf einen höheren Betrag lautete und somit nicht von einer Überzahlung gesprochen werden könne, sondern schlicht und einfach von einer gerundeten Summe. Weiters führt der Steuerberater aus, dass am 24. Mai 2000 das Ausgleichsverfahren über das Vermögen der DWGmbH eröffnet worden sei und der Rechtsanwalt Mag zum Ausgleichsverwalter bestellt worden sei. Am 26. Juni 2000 hat der Bw im Ausgleichsverfahren ein Aussonderungsrecht im Ausmaß des erworbenen Schotters angemeldet. In weiterer Folge führt der Steuerberater unter Verweis auf § 295 ABGB selbst aus, dass ein Eigentumserwerb an Schotter erst möglich ist, wenn dieser abgebaut ist. Aus dem Übereinkommen zur Vertragsübernahme vom 4. Juli 2000, geschlossen zwischen dem Ausgleichsverwalter und der W , ergibt sich, dass der Ausgleichsverwalter den Aussonderungsanspruch des Bw nicht anerkannt hat, da die DWGmbH selbst nicht Eigentümerin des Schottermaterials war sondern nur über ein Abbaurecht verfügte. Dann verweist der Steuerberater auf ein Schreiben der Rechtsanwälte Z/W/P vom 18. Dezember 2000. In diesem Schreiben an die W wird die bisherige Causa in einem fundierten rechtlichen Licht dargestellt und die Herausgabe der bisher erzielten Vorteile an den Bw verlangt. Auf Grund dieses Schreibens kam es am 24. Juli 2002 zum Abschluss eines Vertrages zwischen der W und dem Bw. In diesem Vergleich wird vereinbart, dass der Bw seine Schotterabbaurechte an die W überträgt und die diese wiederum diese Rechtseinräumung ausdrücklich annimmt. Weiters wird vereinbart, dass die Schotterabbaurechte bis zur vollständigen Bezahlung im Eigentum des Bw verbleiben. Darüber hinaus leistet der Bw Gewähr, dass ihm die uneingeschränkten Schotterabbaurechte zustehen und er über diese frei verfügen kann. Für die Umsatzsteuer 2002 beantragt der Steuerberater in seiner Berufung die Veranlagung der Umsatzsteuer gem. der Abgabenerklärung für das Jahr 2002. Auf Grund des vorhin genannten Vergleiches stellte der Bw im August 2002 zwei Teilrechnungen über die erzielte Vergleichssumme im Gesamtausmaß von netto 199.850,29 zuzüglich 20 % USt (39.970,05 €), welche auch im Jahr 2002 von der W bezahlt wurden. Das Finanzamt ist der Meinung, der Bw schuldet diese genannte Umsatzsteuer gem. § 11 Abs. 14 UStG auf Grund der Rechnungslegung. Diese Ansicht ist nach Ansicht des Bw unrichtig, da diese Steuer auf Grund des vollzogenen Leistungsaustausches geschuldet werde. In der Stellungnahme zur Berufung vom 10. Oktober 2003 führt die Betriebsprüfungsabteilung aus, dass ein Vorsteuerabzug aus einer Anzahlungsrechnung nur zulässig sei, wenn die Zahlung für die Ausführung eines künftigen Umsatzes erfolge. Eine Anzahlung werde nur in Erwartung einer Lieferung oder Leistung geleistet. Der Umsatz müsse tatsächlich ausgeführt werden. In Anbetracht der dem Bw zum Zeitpunkt der Zahlung bereits bekannten wirtschaftlichen und finanziellen Schwierigkeiten der DWGmbH sei der an ihn auszuführende Umsatz zweifelhaft gewesen. Der Bw habe für die Finanzierung des Ausgleiches als Sicherheit nicht nur Schottermaterial sondern auch die persönliche Bürgschaft von DW verlangt. Ferner wird darauf hingewiesen, dass es fragwürdig sei, warum die DWGmbH das Frostschutzmaterial nicht direkt an die HGmbH, die sich ja zu einem Kauf bereit erklärt hat, verkauft hat. Überdies stelle sich die Frage, warum der Bw hier überhaupt eingeschaltet worden sei, die mündliche Zusage dann nicht in Anspruch genommen und das Frostschutzmaterial zeitgerecht mit Gewinn veräußert habe ? Festgehalten wurde nochmals, dass durch den einmaligen An- und Verkauf von Frostschutzmaterial keine Unternehmereigenschaft begründet werde. Es sei eben völlig unverständlich, warum der Bw trotz Kenntnisse der Liquiditätsprobleme der DWGmbH nicht den sofortigen Weiterverkauf an die HGmbH mit einem Gewinn von 405.000,00 ATS getätigt habe. Er hätte einen hohen Gewinn erzielt und gleichzeitig sein investiertes Geld ohne Risiko zurückerhalten. In der Gegenäußerung vom 10. November 2003 zur Stellungnahme der Betriebsprüfungsabteilung weist der Steuerberater nochmals darauf hin, dass unter mehreren Möglichkeiten, wie der DWGmbH liquide Mittel zugeführt werden könnten, jene gewählt worden sei, bei der nicht unbedingt notwendiges Betriebsvermögen verkauft wird. Es gäbe keine gesetzliche Verpflichtung der DWGmbH, an die HGmbH verkaufen zu müssen. Insofern sei es auch völlig irrelevant, zu welchem Zweck der nunmehrige Bw zwischengeschaltet worden sei. Nach den weiteren Ausführung des Steuerberaters handle es sich auf keinen Falls um eine Zwischenschaltung des Bw. Vielmehr hätte sich dieser bereits im Vorhinein einen Käufer für den erworbenen Schotter gesucht, um sein Risiko zu minimieren. Warum schließlich der Bw die mündliche Zusage nicht in Anspruch genommen und das Frostschutzmaterial zeitgerecht mit Gewinn weiterveräußert hat, könne damit erklärt werden, als auf Grund der zwischenzeitig eingetretenen Insolvenz der Masseverwalter der DW-Gruppe dem Bw dieses Recht streitig gemacht habe. Der Behauptung des Finanzamtes, dass durch den einmaligen An- und Verkauf von Frostschutzmaterial keine Unternehmereigenschaft begründet werde, hält der Steuerberater entgegen, dass inzwischen mit Hinweisen auf Literatur und Judikatur eindeutig dargelegt worden sei, dass sehr wohl Unternehmereigenschaft bestanden habe. § 12 UStG 1994 sei insofern anzuwenden, als im Zeitpunkt des Kaufes des Abbaurechtes Unternehmereigenschaft gegeben war und dieses Abbaurecht letztlich wieder entgeltlich veräußert worden sei. Auf Grund der erwiesenen Unternehmereigenschaft sei die Tatbestandsvoraussetzung der Erbringung einer Lieferung oder sonstigen Leistung auch durch den erfolgten Wiederverkauf erfüllt. Ertragsteuerlich ist festzuhalten, dass der Bw in den Jahren 2000 bis 2003 keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärte. C.) Verfahren vor dem UFS Nach Vorlage der Berufungen an den UFS sprach am 18. Mai 2005 der Prüfer beim Referenten des UFS persönlich vor. Über den Inhalt dieses Gespräches wurde ein Aktenvermerk abgefasst und die vom Prüfer vorgelegten Unterlagen zum Akt genommen. Der Aktenvermerk wurde beiden Parteien übermittelt. Die vorgelegten Unterlagen wurden bereits oben in die chronologische Darstellung der Geschehnisse aufgenommen. Ergänzend brachte der Prüfer vor, dass seiner Ansicht nach, 75,- ATS/m³ der handelsübliche Preis für freigelegten Schotter sei. Für das Abbaurecht wären dagegen durchaus 25,- ATS/m³ üblich, da der Abbauberechtigte noch sämtliche Kosten für Genehmigungen, Rekultivierung, Abbau usw tragen müsse. Der Bw könne somit nur abgebauten Schotter erworben haben, da er ansonsten nach Abzug der weiteren Kosten niemals das eingesetzte Kapital zurück bekommen hätte. Tatsächlich sei dem Bw zur Besicherung seiner Forderung aber nie ein Abbaurecht übertragen noch Schotter verkauft worden, vielmehr sei ihm ein Anspruch auf den Verkaufserlös eingeräumt worden. Weiters merkte der Prüfer an, dass die DWGmbH infolge des Konkurses die Umsatzsteuer aus dem Verkauf des Schotters (Anm. des Referenten: bzw. aus der zugeflossenen Anzahlung) nicht bzw. nur quotenmäßig abgeführt hätte. Aus dem ebenfalls vom Prüfer abermals vorgelegten Schreiben vom 3. Juni 2002 des Steuerberaters des Bw an das Finanzamt Perg ergebe sich, dass selbst nach Ansicht des Bw auf Grund des Auslandsaufenthaltes des Bw keinerlei Möglichkeit einer unternehmerischen Nutzung des Schotters bestand und deshalb der Verkauf des Abbaurechtes beabsichtigt gewesen sei. Der Haftungserklärung vom 24. Juli 2002 kann nach Ansicht des Prüfers entnommen werden, dass zum 24. Juli 2002 allen Beteiligten klar gewesen sei, dass die Unternehmereigenschaft des Bw ein Problem darstelle. Nach Ansicht des Prüfers sollten die geflossenen 5 Mio. ATS von Anfang an durch den Schotter besichert werden. Zudem sei aber auch beabsichtigt gewesen, die Differenz aus Vorsteuerabzug und Nichtabfuhr der Umsatzsteuer durch die DWGmbH in der Familie zu lukrieren. Abschließend merkte der Prüfer an, dass der Bw nie gegenüber den Behörden oder Grundeigentümern als Abbauberechtigter aufgetreten sei, die Genehmigungen usw. seien immer von der W oder GBau eingeholt worden. Ebenso seien von diesen Firmen die Auflagen erfüllt worden. Auch Verfügungsmacht über den Schotter hätte der Bw nie erlangt und somit auch nicht weiter übertragen können. Die erhaltenen Vergleichszahlungen könnten ev. auch als bloßer Schadenersatz angesehen werden. Am 6. März 2006 und am 24. April 2006 wurden die festgestellten Sachverhalte und rechtlichen Beurteilungen des Referenten im Rahmen von Erörterungsterminen eingehend diskutiert. Der Ladung wurden eine umfangreiche Darstellung der aufliegenden Dokumente und bisherigen Aussagen mit den sich daraus ergebenden Fragen sowie eine sich bis dahin ergebende Beurteilung der rechtlichen Fragestellungen mitgesandt. Inhaltlich werden die Ergebnisse der Erörterungen in der unten angeführten themenbezogenen Darstellung widergegeben. Erhebungen des UFS bei der zuständigen Bezirkshauptmannschaft ergaben im wesentlichen, dass das MinRoG 1999 aus verschiedenen Gründen erst ab Ende 2002 (Inkrafttreten 1999) bei Fragen des Schotterabbaus angewandt worden sein soll und deshalb bis dahin für den Bodenaustausch eine abfallrechtliche und eine naturschutzbehördliche Bewilligung ausreichend gewesen wären. Diese Bewilligungen "hängen" nach den erhaltenen Auskünften mit allen Berechtigungen und Auflagen an der Grube und gehen auf allfällige Rechtsnachfolger über. Allerdings ist den Bescheiden jeweils der Hinweis angefügt, dass diese eventuell zusätzlich erforderlichen anderen Bewilligungen nicht vorgreifen. Nach einer längeren Unterbrechung des Verfahrens aufgrund einer Verhinderung des mit der Bearbeitung der Berufung betrauten Referenten wurde das Verfahren mit einer Besprechung am 1. Februar 2008 mit dem steuerlichen Vertreter des Bw fortgesetzt. Es wurden nochmals die wesentlichen Unterlagen und die rechtlichen Schlussfolgerungen des Referenten aus diesen Unterlagen bzw. den darin gewählten Formulierungen diskutiert. Zu den einzelnen Punkten und Fragen wurde vereinbart, dass durch den steuerlichen Vertreter nach Rücksprache mit dem Bw und dessen Bruder schriftlich Stellung genommen werden wird. Die bereits anlässlich der Besprechung erfolgten wesentlichen Aussagen sowie die schriftlichen Antworten (Schreiben vom 21. April 2008) werden in der themenbezogenen Darstellung widergegeben. Die Darstellung der rechtlichen Beurteilung gegenüber dem steuerlichen Vertreter durch den Referenten unterbleibt an dieser Stelle großteils, da diese ohnehin in weiten Bereichen mit der unten angeführten rechtlichen Begründung der Entscheidung übereinstimmt. Teilweise beantwortet wurden die offen gebliebenen Fragen in einem Schreiben des steuerlichen Vertreters des Bw vom 21. April 2008 bzw. in den mit diesem Schreiben vorgelegten Beilagen, insbesondere in einer Stellungnahme des DW vom 10. April 2004. Mit Schreiben vom 30. März 2009 zog der steuerliche Vertreter des Bw den Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung zurück. D) Im Folgenden werden die im Verfahren vor dem UFS im schriftlichen Weg bzw. bei Erörterungsterminen oder Befragungen von Auskunftspersonen erörterten Fragestellungen und Beantwortungen (in Ergänzung zu den oben dargestellten Ermittlungsergebnissen) themenbezogen dargestellt: D) 1. 1. Maßgebliche Umstände im Umfeld der getroffenen Übereinkommen und Fakturierungen Mit Vorhalt vom 26. April 2004 wurde der Bw befragt, von wem in der fraglichen Grube 1 in welchen Zeiträumen tatsächlich Schotter abgebaut worden wäre und wie die Abrechnung betreffend dem abgebauten Schotter erfolgt sei. Nach der Aktenlage hätte zunächst bis 23. Mai 2000 die ARGE abgebaut und danach wäre die W in die Verträge eingestiegen und die hätte die Aufträge zu Ende geführt. Um Vorlage der Verträge und Abrechnung, insbesondere jener nach erfolgter Abgrenzung zum 23. Mai 2005 wurde ersucht. Weiters wurde ersucht, die Gesamtabbaumenge in der Zeit 2000 bis 2003 bekannt zu geben. Beantwortung mit Schreiben vom 2. September 2005: Nach Übertragung der Abbaurechte am vorderen Teil (bei der Zufahrt) der Grube 1 an den Bw wurde bis zur rechtswidrigen Veräußerung an die W nicht mehr abgebaut. Abgebaut wurde am hinteren Teil der Grube 1 und in Grube 2. Der W wurden die Abbaurechte aufgrund einer unrichtigen rechtlichen Beurteilung eingeräumt. Die Unrichtigkeit der Beurteilung ergibt sich aus dem späteren Vergleich zwischen dem Bw und der W. Die W hat zunächst auch nicht aus dem Bereich des Bw abgebaut. Mittlerweile wurde aber der gesamte Schotter (ca 130.000 m³), auch die dem Bw zugewiesene Abbaumenge von 70.000 m³, von der W abgebaut. DW gab am 6. März 2006 als Auskunftsperson befragt an, dass ca. im Zeitraum März bis Mai 2000 begonnen worden sei, den Humus beim Anteil des Bw abzutragen. Vermutlich wäre dem Bw dann auch mitgeteilt worden, dass der Schotter zur Abholung bereit liege. Vom Bw sei aber nie abgebaut worden. Mit Schreiben vom 10. April 2008 teilte DW mit, dass in den beiden Gruben 1 und 2 mit einer Ausbeute von ca. 130.000m³ Schotter gerechnet worden wäre. D) 1. 2. Beabsichtigter Verkauf an die HGmbH Frage im Vorhalt vom 26. April 2004 an den Bw: Warum kam es nicht zu der nach Ihren Angaben am 14. Februar 2000 mündlich zugesagten und am 1. September 2003 schriftlich bestätigten Abnahme des Schotters durch die HGmbH ? Mit diesem Verkauf hätte der Bw das eingesetzte Kapital und einen Gewinn sofort wieder erhalten. Überdies wurde dem Bw vorgehalten, dass auch diese Zusage wenig glaubwürdig sei, wenn es letztlich trotz der Gewinnmöglichkeit nicht zu dem Verkauf kam. Es stelle sich auch die Frage, warum nicht gleich die DWGmbH an die HGmbH verkauft hat, wenn es nur um die Kapitalaufbringung gegangen sei. Beantwortung mit Schreiben vom 2. September 2005: Vor Fertigung der Vereinbarung mit der DWGmbH hat sich der Bw die Zusage durch die HGmbH geholt. Nach der Verweigerung des Aussonderungsrechtes und dem zweiten Verkauf der Rechte an die W war die HGmbH an den dann strittigen Rechten nicht mehr interessiert. Die DWGmbH hat den Schotter nicht direkt an die HGmbH verkauft, da es aufgrund von Streitigkeiten zwischen den Unternehmen undenkbar gewesen wäre, dass die HGmbH dem Bruder des Bw bei der Verwirklichung eines stillen Ausgleiches beisteht. Im Auskunftsersuchen vom 15. Februar 2006 wurde die HGmbH gefragt, warum aus ihrer Sicht der Kauf nicht zustande gekommen sei und warum nicht direkt von der DWGmbH gekauft worden wäre. Die HGmbH teilte mit Schreiben vom 2. März 2006 dazu mit, dass der Kauf aufgrund einer fehlenden naturschutzbehördlichen Bewilligung nicht sofort zustande gekommen sei. (Anmerkung Referent: diese wurde am 20. März 2000 erteilt) Von der DWGmbH hätte es zum damaligen Zeitpunkt kein Angebot gegeben und überdies hätte man damals mit dieser Gesellschaft keine Geschäfte gemacht. Ferner wurde mitgeteilt, dass der Preis von ATS 75,-/m³ Schotter äußerst günstig gewesen wäre. Ein m³ Schotter fest würde zwei Tonnen Schotter entsprechen, für den man ansonsten 160,- bis 180,- ATS zahlen hätte müssen. Ein m³ Schotter abgebaut würde 1,75 Tonnen entsprechen. Der Bw hätte nicht abgebauten (aber einen frei daliegenden entnahmebereiten) Schotter zu einem Preis von 5,45 €/Tonne angeboten, sodass sich ein Tonnenpreis von 2,73 € ergeben hätte. Selbst wenn die Verladekosten von 0,75 € je m³ dazu gerechnet würden, wäre der Schotter immer noch günstig gewesen. Laut dem Schreiben der HGmbH fallen im Normalfall an Kosten je m³ Schotter (Beträge jeweils in ATS: Grubenzins 24,-; Abtrag und Auffüllung: 24,-; Humusabtrag: 5,-; Kiesabtrag: 10,-; Verladung: siehe Übereinkommen: 10,-) in etwa ca. ATS 75,- an. DW bestätigte als Auskunftsperson am 6. März 2006 diese Preisangaben und gab weiters an, dass das Angebot der HGmbH vom Bw nicht angenommen worden sei, weil er noch weitere Anbote einholen wollte. D) 2.1. Übereinkommen zwischen dem Bw und der DWGmbH und "Akkontierungsrechnung" Wenn es sich nach der aufliegenden Rechnung um eine Anzahlungsrechnung handelt, wird um Vorlage weiterer Rechnungen bzw. der Schlussrechnung ersucht. (Vorhalt vom 26. April 2004). Nach den Ausführungen des Bw wäre ein Abbaurecht eingeräumt worden. Würde dies stimmen, würde die Fakturierung von 50.000 m³ Schotter keinesfalls dem § 11 UStG 1994 entsprechen und schon deshalb kein Vorsteuerabzug möglich sein. (Vorhalt vom 26. April 2004). Dem Bw wurde auch vorgehalten, dass er selbst im Schreiben vom 20. Juni 2000 an den Ausgleichsverwalter, mit dem das Aussonderungsrecht am Schotter geltend gemacht wurde, vom Kauf des Schotters gesprochen hätte. (Vorhalt vom 26. April 2004). Weiters wurde dem Bw in diesem Vorhalt auch mitgeteilt, dass der Bw nach einem Aktenvermerk des Ausgleichsverwalters erst nach einem Gespräch mit Dr.R erfahren hätte, dass eine Sicherungsübertragung an Schotter juristisch bedenklich sei. Dies wäre dann auch der Grund dafür gewesen, dass auf den Überweisungsbelegen das Wort "Abbaurecht" angeführt worden sei. Beantwortung mit Schreiben vom 2. September 2005: Wenn sich das Entgelt für die Überlassung eines Grundstückes zur Gewinnung von Bodensubstanz nach der Menge des abgebauten Materials bemisst, liegt eine Lieferung iSd § 3 UStG 1994 und somit ein steuerpflichtiger Umsatz vor. Die Rechnung vom 10.3.2000 trägt den handschriftlichen Ergänzungsvermerk "Schotterabbaurecht siehe Überweisungsbeleg", sodass sich im Zusammenwirken des Übereinkommens, der Überweisungsbelege und der Rechnung eindeutig das Abbaurecht als Kaufgegenstand ergibt. In der Rechnung findet sich auch der Hinweis auf das Übereinkommen vom 15. Februar 2000, dessen Auslegung (Hinweis auf folgende Begriffe: aus dem Entnahmebereich, mittlere Abbautiefe, innerhalb von 2 Jahren, Vermessung, Abbaukubatur,..) den Kauf des Abbaurechtes und nicht von Schotter ergibt. Diese Vereinbarung kann nicht in einen Kauf von bereits abgebauten Schotter umgedeutet werden. Die DWGmbH zahlte laufend den Grubenzins an die Grundeigentümer. Nach den vertraglichen Vereinbarungen geht das Schotterabbaurecht an einen Rechtsnachfolger über. Es ist daher rechtlich gedeckt und schien sicher, wenn ein Teil des Abbaurechtes an den Bw übertragen wird. Es gibt weder eine Schlussrechnung noch eine weitere Rechnung der DWGmbH an den Bw in diesem Zusammenhang. Aufgrund des Konkurses der DWGmbH und der Verweigerung des Aussonderungsrechtes kam es zu keinen weiteren Verrechnungen. Es entspricht einem Handelsbrauch im Baugewerbe vom Kauf eines Schotters zu sprechen, obwohl juristisch nur das Schotterabbaurecht erworben werden kann. Auch der Bw hat deshalb wiederholt vom Kauf von Schotter gesprochen. Anmerkung des Referenten zur Vorhaltsbeantwortung vom 2. September 2005: Vorgelegt wurde das Übereinkommen vom 15. Februar 2000 erstmals mit dem handschriftlichen Vermerk "(Abbaurechte siehe Überweisungsbelege)" sowie die Rechnung vom 10. März 2000 mit dem selben Vermerk, auch wieder in Klammern, mit der handschriftlichen Ergänzung "20 % MwSt" vor dem Betrag von 900.000,- ATS und einer handschriftlich korrigierten Zwischensumme von 5.400.000,- ATS. Da diese Ergänzungen bei den dem Prüfer bis September 2003 übergebenen Unterlagen nicht angeführt waren, muss davon ausgegangen werden, dass diese in der Zwischenzeit angefügt wurden. DW gab am 6. März 2006 als Auskunftsperson befragt an, dass der Abbau durch den Bw immer westlich der Zufahrtsstraße geplant gewesen sei. Auf die Frage, wie es zu der fehlerhaften Rechnungslegung (unrichtige Schottermenge, Rechenfehler, kein Ausweis des Steuersatzes und des MwSt-Betrages, zweifelhafter Leistungsgegenstand) gekommen sei, antwortete DW, dass diese tatsächlich vorhandenen Fehler aufgrund der damals hektischen Situation seiner Gattin unterlaufen seien. Es würde aber eine korrigierte maschinengeschriebene Rechnung geben, die vom steuerlichen Vertreter vorgelegt werden wird. Irrtümlich sei im Übereinkommen der Begriff "Schotterverkauf" verwendet worden, tatsächlich wäre immer die Abtretung des Abbaurechtes beabsichtigt gewesen. Eine exakte Abgrenzung der beiden Begriffe gäbe es nicht, gemeint sei jedenfalls die Übertragung des abbaubereiten Schotters gewesen. Die Freilegung des Schotters sollte von der DWGmbH vorgenommen werden. Beim Erörterungstermin am 6. März 2006 räumte der steuerliche Vertreter des Bw zunächst ein, dass die Differenz zwischen den 70.000m³ Schotter laut Übereinkommen und den Kubatur-Berechnungen von 60.000m³ Schotter darauf hinweisen könnte, dass im Übereinkommen doch der Verkauf von entnommenen Schotter gemeint gewesen sein könnte, da ja das Volumen des Schotters durch den Abbau zunimmt. In der Folge beharrte er aber darauf, dass nur das Abbaurecht gemeint gewesen sein könnte, da Schotter in der Erde nicht verkauft werden könne. Der Referent weist in diesem Zusammenhang auch darauf hin, dass hier wohl kaum von einer ausreichend klaren und eindeutigen Vereinbarung iSd Rechtsprechung des VwGH zu den Familienverträgen gesprochen werden könne. Anlässlich der Erörterung am 24. April 2006 wurden dem Bw folgende Mängel der vorliegenden Rechnung vorgehalten: Nach den Aussagen wäre die Einräumung eines Abbaurechtes Leistungsgegenstand gewesen, fakturiert sei aber der Verkauf von Schotter. Der Hinweis "Schotterabbaurecht siehe Überweisungsbeleg" finde sich nicht auf der Rechnung. Rechnerisch sollten offensichtlich 60.000m³ verkauft werden, fakturiert seien aber 50.000,-m³. Der anzuwendende Steuersatz und der auf das Entgelt entfallende Steuerbetrag fehle. Der Bw legte darauf hin eine "Originalrechnung" vom 10. März 2000 vor, in der nun maschinengeschrieben der 20%ige Steuersatz angeführt ist. Wiederum sind die unrichtigen 50.000,-m³ Schotter (handschriftlich auf 60.000m³ ausgebessert) und der rechnerisch unrichtige Abzug des Nachlasses vom Bruttobetrag angeführt. Der Amtsvertreter gab zu dieser Rechnung an, dass ihm anlässlich der Prüfung die im Arbeitsbogen abgelegte Rechnung ohne Angabe des Steuersatzes, mit einem anderen Briefkopf und ohne Angabe einer Bankverbindung vorgelegt worden wäre. Der Bw schloss aus, dass die jetzt vorgelegte Rechnung im Nachhinein geschrieben worden wäre. Er hätte nur diese erhalten und könne nicht sagen, warum bei der Prüfung die falsche Rechnung vorgelegt worden wäre. Dem Bw wurde weiters vorgehalten, dass es sich nach den Formulierungen im Übereinkommen ("wenn eine Vorauszahlung für 60.000m³ geleistet wird, wird ein Preisnachlass von 7,5% gewährt") und in der Rechnung ("aufgrund der getroffenen Vereinbarung über die Akontierung des Schotterverkaufs verrechnen wir") um eine Anzahlung für eine Schotterlieferung gehandelt habe. Nach der Antwort des Bw liege keine Anzahlung sonder das Entgelt für das Abbaurecht vor. Der Bw legte in der Folge am 28. Juli 2006 eine laut Beleg am 13. Juni 2006 neu ausgestellte Rechnung über die Akontierung des Schotterverkaufs. In dieser Rechnung gelang es erstmals die offensichtlich gewollten 60.000m³ Schotter ab Entnahme Parzelle 1 als Leistungsgegenstand richtig anzugeben und das Entgelt minus dem vereinbarten Nachlass und die auf diese Summe entfallende Umsatzsteuer mit Steuersatz richtig und gesondert auszuweisen. Anlässlich der Besprechung am 1. Februar 2008 wurde dem steuerlichen Vertreter des Bw auch mitgeteilt, dass der Vorsteuerabzug nur mit einer Anzahlungsrechnung möglich sei, die dem § 11 UStG 1994 entspricht. Frühestens im Juni 2006 sei eine derartige Rechnung vorgelegen. Selbst wenn ursprünglich eine Rechnung vorgelegen wäre, hätte es gem. § 16 UStG 1994 im Zeitpunkt der Nichtanerkennung des Aussonderungsrechtes bzw. bei Abtretung der Abbaurechte an die W zu einer Rückgängigmachung des Vorsteuerabzuges kommen müssen. Der steuerliche Vertreter des Bw vertrat dazu die Ansicht, dass die entgeltliche Rechtseinräumung stattgefunden habe und diese steuerpflichtig sei. Weiters wurde an diesem Termin vorgehalten, dass nach Ansicht des Referenten die Vereinbarung im Vertrag zwischen den Grundeigentümern und der DWGmbH, dass der Vertrag zur Abtretung des Abbaurechtes vom 5. Juli 1999 beiderseits auf eventuelle Rechtsnachfolger übergehe, die DWGmbH nicht berechtige, das bloße Abbaurecht zu übertragen. Vielmehr sei hier eine eventuelle Gesamtrechtsnachfolge gemeint. Das Abbaurecht, das nur gegenüber den Grundeigentümern bestehe, sei weiterhin bei der DWGmbH verblieben, welche auch weiterhin im Fall des Abbaus den Grundeigentümern zur Zahlung des Abbauzinses und zur Rekultivierung usw. verpflichtet gewesen wäre. Überdies seien auch die Grundeigentümer nicht vom angeblichen Übergang des Abbaurechtes informiert worden. Wenn lediglich das Recht der Schotterentnahme gegen ein bestimmtes Entgelt je entnommener Menge übertragen werde, ohne dass die vereinbarten gegenseitigen Rechte und Pflichten aus der Einräumung des Abbaurechtes durch die Grundeigentümer übergehen, könne nicht von einer Rechtsnachfolge sondern müsse vielmehr von einem Verkauf von Schotter gesprochen werden. Nach Ansicht des Referenten spreche die Formulierung der Akontierungsrechnung und auch ein Preisvergleich (verwiesen wurde auf den Preis von 5,10 €/m³ Schotter im Schreiben der GBau an die SGmbH vom 15. März 2002) für einen Schotterkauf. Aus der Bezeichnung als Akontierung ergebe sich, dass auch den Vertragsparteien bewusst gewesen sei, dass lediglich eine Anzahlung für in der Folge stattfindende Entnahmen (=Lieferungen) vorliegen hätte sollen. Ebenso wäre bei der Geltendmachung des Aussonderungsrechtes immer vom Kauf von einer bestimmten Menge Schotter (aus der Grube 1, an der der "Holding ein Abbaurecht zusteht") bzw. vom Erwerb von Quantitätseigentum am Material die Rede gewesen. Selbst im Vertrag vom 24. Juli 2002 zwischen dem Bw und der W werde noch darauf hingewiesen, dass der Bw aufgrund des Erwerbes von Schottermaterial Ansprüche geltend mache. In weiterer Folge würden die Vertragsteile anerkennen, dass die Abbaurechte aufgrund des Übereinkommens vom 4. Juli 2000 uneingeschränkt der W zustünden und dem Bw aus dem Kauf von Schottermaterial keinerlei Ansprüche gegen die W zustünden. In der Stellungnahme des DW vom 10. April 2008 ging dieser auch darauf ein, dass es den Grundeigentümern egal gewesen wäre, ob die DWGmbH die Abbaurechte weitergebe oder die Gesellschaft überhaupt verkauft werde. Es sei den Grundeigentümern nur wichtig gewesen, dass alle im Übereinkommen festgehaltenen Bedingungen, insbesondere jene für die Bezahlung und für die Rekultivierung eingehalten würden. Der DWGmbH wiederum sei es wichtig gewesen, dass sie ihre Rechte nicht verlieren würde, wenn der Grundeigentümer sein Grundstück verkaufen oder verpachten sollte. Der Begriff Rechtsnachfolger im Übereinkommen umfasse somit auch die Teilrechtsnachfolge. Weiters wird ausgeführt, dass der DWGmbH im Zeitpunkt des Abschlusses des Übereinkommens mit dem Bw in der gegenständlichen Grube noch ca 70.000 m³ Überschussschotter zur Verfügung gestanden seien. Die Rechte an dieser Menge hätten dem Bw verkauft werden sollen. Da die exakte Menge erst nach der Endvermessung festgestanden wäre , seien zunächst nur 60.000 m³ akontiert worden. Die Fehler in der Rechnung vom 10. März 2000 seien handschriftlich am 13. März 2000 korrigiert worden, da sich bei der Übertragung von einem handschriftlichen Konzept Fehler eingeschlichen hätten. Weiters sei handschriftlich auf der Rechnung angeführt worden, dass es sich laut Überweisungsbelege um Schotterabbaurechte gehandelt hätte. DW bestätigt dann den Aktenvermerk von Mag vom 20. März 2001, nach dem zuerst der Kauf von Schotter geplant gewesen sei und auch bereits diesbezügliche Unterlagen vorbereitet worden seien. Aufgrund der Prüfung durch Dr.R sei dann aber die Vereinbarung in Richtung Erwerb eines Abbaurechtes geändert worden. Daher sei auch die Rechnung am Überweisungstag dahingehend geändert worden. Sofern in den Verträgen nichts anderes vereinbart sei, könnten Abbauberechtigungen übertragen werden. Dabei falle Mehrwertsteuer an, da eine entsprechende Leistung erbracht worden wäre. Der UFS hätte jedenfalls recht, dass keine Lieferung von Schotter erfolgt sei. Eine derartige Lieferung sei auch nicht verrechnet worden. D) 2.2. Lieferung an den Bw Anlässlich des Erörterungstermins am 24. April 2006 wurde dem Bw vorgehalten, dass er nach den aufliegenden Aussagen tatsächlich nie Verfügungsmacht über den Schotter erhalten habe. Der Bw stellte außer Streit, dass der gegenständliche Schotter weder von ihm noch in seinem Auftrag oder von der DWGmbH abgebaut worden sei. Der Erwerb des Schotters sei aber aus seiner Sicht ein gutes Geschäft gewesen, bei dem er mindestens 400.000,- ATS verdienen hätte können. Verfügungsgewalt über den Schotter hätte er durch das gemeinsame Abstecken seines Schotters mit einem Vermesser erhalten. Seitens der DWGmbH wären auch keine weiteren Schritte zur Übertragung des Schotters erforderlich gewesen. Die Verfügungsmacht sei ihm von seinem Bruder vor Ort verschafft worden. Zur Frage des Erwerbs von Verfügungsgewalt über Schotter in der Erde durch Abstecken kündigte der steuerliche Vertreter des Bw eine schriftliche Stellungnahme an. Überdies sei Verfügungsmacht bereits dadurch übertragen worden, dass seitens der DWGmbH bereits alles unternommen worden war, um dem Bw den Abbau zu ermöglichen. Der Humus, für dessen Beseitigung die DWGmbH verantwortlich gewesen wäre, würde immer erst kurz vor dem Abbau abgeräumt. In der Stellungnahme des DW vom 10. April 2008 widersprach dieser der Auffassung des Referenten, es wäre kein Abbaurecht übertragen sondern die DWGmbH hätte sich allenfalls verpflichtet, freigelegten Schotter zur Selbstabholung bereit zu halten. DW stellt zur Untermauerung seiner Ausführungen nochmals die chronologischen Abläufe dar. Der Bw hätte sich aufgrund des dringenden Geldbedarfs der DW-Gruppe an einem Schotterkauf interessiert gezeigt. Da der Bw von Dr.R die Mitteilung erhalten hätte, dass er nur durch Erwerb eines Abbaurechtes eine sichere Rechtsposition erhalten könne, hätte der Bw die Abbaurechte erworben und dies beim Kauf auf den Überweisungsbelegen dokumentiert. Da der Bw nur die Rechte für einen Teil des Schotters übernommen hätte, sei gegenüber der Behörde und den Grundeigentümern weiterhin die DWGmbH für die Auffüllung und Rekultivierung der Grube verantwortlich gewesen. Eine derartige Weitergabe von Teilen von Abbaurechten sei durchaus handelsüblich. Für den Verkauf dieser Rechte sei aufgrund des Geldbedarfs der DWGmbH eine Akontierung vereinbart worden. Als Nachweis für die Handelsüblichkeit der teilweisen Weitergabe von Abbaurechten wurde ein Schreiben einer Baugesellschaft vorgelegt, in dem diese im wesentlichen mitteilt, dass es aufgrund des hohen Schotterbedarfs bei gewissen Bauprojekten üblich sei, Schotter bei anderen Unternehmen zu kaufen bzw. Teil- oder Gesamtabbaurechte zu erwerben, insbesondere dann, wenn sich diese Rechte bereits andere Unternehmen gesichert hätten und dies günstiger sei als ein bloßer Schotterkauf. Eine Weitergabe von Teilabbaurechten sei durchaus branchenüblich, je nach dem, wie groß der Bedarf an Schotter sei und ob die Auffüllung der Grube mit übernommen wird. DW teilte zu letzterem Aspekt in seinem Schreiben auch mit, dass die Auffüllung der Grube mit Aushub- und Überschussmaterial sehr lukrativ sein könne und sich die DWGmbH die Verfüllarbeiten aus diesem Grund jedenfalls zurück behalten wollte, zumal bei den anstehenden Arbeiten große Überschussmassen angestanden wären. Der Bw hätte jedenfalls nicht Schotter sondern Abbaurechte erworben, um bei künftigen Bauvorhaben, die zwar noch nicht ausgeschrieben aber bereits bekannt gewesen wären, einen geschäftlichen Erfolg sicher zu stellen. Es wäre nicht bekannt gewesen, wann er den Schotter verkaufen würde. Der Bw hätte aber mit 50 bis 80% Gewinn rechnen können, da der Marktpreis 5,- bis 7,- € je Tonne Schotter ab Grube verladen gewesen wäre. Beim Verkauf an den Bw wären in den Preis für den Erwerb der Abbaurechte auch der Kostenersatz für die gesamte Projektierung und die Behördenverhandlungen inkludiert. Die DWGmbH hätte durch Übergabe der Abbaurechte an den Bw diesem einen Teil der Verfügungsmacht am Schotter verschafft. Die Übertragung der Abbaurechte sei akontiert worden. Eine solche Vorgangsweise sei durchaus üblich. Als Nachweis dafür wurde ein Beleg vorgelegt, in dem die Übertragung von Schotterabbaurechten fakturiert wird. Dabei wird als Leistungsgegenstand unter der Überschrift "Zusammenfassung" angeführt: "für die Abtretung der Schotterabbaurechte samt 50% der Vereinbarung mit den Grundeigentümern in den behördlich genehmigten Bauabschnitten, Akontozahlung laut Vereinbarung vom ...." Die genannte Vereinbarung vom..... ist nicht beigelegt. D) 3.1. Darlehen des Bw an seinen Bruder mit Besicherung durch den Schotter Vorhalt vom 26. April 2004: Nach wiederholten Aussagen des DW hätte dieser sich vom Bw die 5 Mio ATS geborgt und dem Bw dafür als Sicherheit den Schotter bzw ein Abbaurecht daran eingeräumt. Diese Aussagen würden auch durch die Aktenlage (keine Übertragung der behördlichen Bewilligungen bzw. Auflagen, keine Verständigung der Grundeigentümer, ....) bestätigt werden. Nach Ansicht des UFS wäre das Abbaurecht zunächst bei der DWGmbH verblieben und dann der W übertragen worden. Dem Bw wäre lediglich zur Absicherung seiner Forderung auf Rückzahlung ein "Sicherungseigentum" am Schotter, zu der später allenfalls eine Haftung des Bruders hinzu gekommen sein könnte, übertragen worden. Beantwortung mit Schreiben vom 2. September 2005: In den Schreiben des DW wird immer von "Verkauf" und nicht von "Einräumung einer Sicherheit für die Forderung" gesprochen. Wäre ein Darlehen vorgelegen, wäre es abgesichert worden. Es gibt aber keine Sicherheiten, die den zivilrechtlichen Anforderungen entsprechen würden. Es handelte sich um den Kauf von Schotterabbaurechten. Die behördlichen Genehmigungen wurden nicht dem Bw übertragen, da nach dem Übereinkommen die ARGE dafür verantwortlich war. Aus den ursprünglich vorhandenen Unterlagen (Übereinkommen, Rechnung, Überweisungsbelege) ergibt sich nur, dass ein "Kauf" stattgefunden hat. Es gibt keinerlei Hinweise auf die Absicherung einer Forderung des Bw gegenüber der DWGmbH.