UFSI RV/0633-I/02

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch EIDOS Wirtschaftsberatung GmbH, gegen die Bescheide des Finanzamtes Innsbruck, vertreten durch Dr. Josef Metzler, betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Umsatzsteuer für 1992 und Körperschaftsteuer für 1992-1997 sowie die Bescheide betreffend Umsatzsteuer für 1992 und Körperschaftsteuer für 1992-1997 nach der am 24. Oktober 2003 durchgeführter mündlicher Berufungsverhandlung entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Die Bescheide betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Umsatzsteuer für 1992 und Körperschaftsteuer für 1992-1997 sowie der Bescheid betreffend Umsatzsteuer für 1992 alle mit Ausfertigungsdatum 14. Dezember 2000 bleiben unverändert. Die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1992-1997 werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben betragen:   | | 1992 | 1993 | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb: | -875.722,11 € | -1.088.073,81 € | -83.371,87 € | -6.424,13 € | 1.415.104,18 € | 367.846,20 € | Gesamtbetrag der Einkünfte: | -309.020.37 € | -288.599,96 € | -83.371,87 € | -6.424,13 € | 0,00 € | 0,00 € | Einkommen: | 0,00 € | 0,00 € | 0,00 € | 0,00 € | 0,00 € | 0,00 € | Körperschaft-steuerschuld: | 0,00 € | 0,00 € | 1.090,09 € | 1.090,09 € | 1.090,09 € | 1.271,77 €   Die Fälligkeit dieser Abgaben erfährt keine Änderung.   Rechtsbelehrung Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein. Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben. Entscheidungsgründe   Die Stadt B. ist Eigentümerin der Liegenschaften in EZ 1, 2, 3 der KG B. mit einer Fläche von 5.000 m². Der darauf befindliche Gebäudekomplex wird zu rd. 70% vom Bundesrealgymnasium A. zu Schulzwecken genutzt, den restlichen Teil bilden Wohnungen und Geschäftslokale. Die Schule wurde vor rd. 150 Jahren gegründet und wird derzeit von über 800 SchülerInnen besucht. Auf Grund eines Übereinkommens zwischen der Republik Österreich und dem Österreichischen Städtebund aus dem Jahre 1955, stand dem Bund ein Anspruch auf Übereignung all jener Gebäude zu, die Bundesmittelschulen dienten und deren Sachaufwand die Republik Österreich ab 1.Jänner 1956 zu übernehmen hatte. Nach dieser Übereinkunft wäre die Stadt B. verpflichtet gewesen, die oben angeführten Liegenschaften soweit die darauf errichteten Gebäude Schulzwecken dienten, der Republik Österreich unentgeltlich zu übertragen. Hingegen wäre die Stadt B. von der Bezahlung des Sachaufwandes für diese Schule entbunden worden. Diese Eigentumsübertragung war jedoch kaum durchführbar, da vom gesamten Gebäudekomplex nur etwa die Hälfte (damals) Schulzwecken diente, den anderen Teil bildeten Mietwohnungen und Geschäftslokale. Mit Rücksicht auf diese Sachlage verzichtete die Republik Österreich in einer im Jahr 1962 mit der Stadt B. getroffen Vereinbarung unwiderruflich auf ihren Anspruch zur unentgeltlichen Übertragung jener Liegenschaften und Gebäudeteile in denen das Bundesrealgymnasium A. untergebracht ist und die Stadt B. überließ dem Bund unter Verzicht auf die Bezahlung eines Mietzinses die vom Bundesrealgymnasium benützten Räumlichkeiten und Hofflächen zur weiteren Benützung. Die Republik Österreich, die nach dieser Vereinbarung die ihr überlassenen Räumlichkeiten ausschließlich zu Schulzwecken nutzen darf, verpflichtete sich ihrerseits alle von ihr benützten Objekte "außen und innen in gutem Zustand zu erhalten" und die Betriebskosten und öffentlichen Abgaben zu tragen. Diese Benützungsvereinbarung wurde auf unbestimmte Zeit abgeschlossen. Die Stadt B. verzichtete bis zur Bezugsfertigstellung eines Neubaues oder einer anderweitigen Unterbringung der Schule die Räumung der Schule zu verlangen. Im Falle eines Neubaues hätte die Stadt B. nach dieser Vereinbarung aus dem Jahr 1962 einen Teil der Neubaukosten zu tragen.   Mit Baubescheid vom 20. August 1986 wurde der Republik Österreich, vertreten durch die Bundesgebäudeverwaltung, mit Zustimmung der Stadt B. als Grundeigentümerin, vom Amt der C. Landesregierung die baubehördliche Bewilligung für die Generalsanierung der vom Bundesrealgymnasium A. benutzten Gebäudeteile bewilligt. Die Sanierung des aus mehreren Baukörpern bestehenden Gebäudekomplexes umfasste mehrere im Detail sich aus den Planunterlagen ergebende Abbruch-, Um- und Zubaumaßnahmen. Nach der Baubeschreibung des Architekten S. war insbesondere vorgesehen, die Umgruppierung der Klassenzimmer in den einzelnen Geschossen, was die Neuversetzung von Trennwänden und Türen erforderlich machte, die Schaffung von Pausenräumen, die Erneuerung der Stiegenhäuser, der Ausbau des Dachbodens, die Neuerrichtung der Turnsäle samt den dazugehörigen Nebenräumen und die Neugestaltung des Schulhofes. Die geschätzten Investitionskosten betrugen 100 Mio. S; die tatsächlichen Gesamtinvestitionskosten betrugen letztendlich 154 Mio. S (o. MwSt). Zur Finanzierung des Bauvorhabens wurde vom Gemeinderat der Stadt B. am 14. Dezember 1988 beschossen mit der Bw., einer Leasinggesellschaft, einen Baurechtsvertrag (Pkt. I des Beschlusses) und einen Mietvertrag-Leasingvertrag (Pkt. II) abzuschließen. Weiters wurde beschlossen, das Leasingobjekt für Schulzwecke auf die Dauer von 10 Jahren der Republik Österreich unterzuvermieten (Pkt. III des Beschlusses). Nach Ablauf dieser 10 Jahre sollte die Vereinbarung zwischen der Stadt B. und der Republik Österreich aus dem Jahr 1962 wieder im vollem Umfang gelten. Nach Pkt. IV des Beschlusses sollte die Stadt B. sowohl mit der gegenständlichen Generalsanierung als auch mit dem Abschluss und Verbücherung der in diesem Zusammenhang abzuschließenden Verträgen verbunden Kosten und Abgaben jeder Art nicht belastet werden. Für die nach Ablauf der Grundmietzeit für die vorgenommene Generalsanierung anfallende Grunderwerbsteuer sollte dies jedoch nur insoweit gelten, als ein neuer Finanzausgleich eine Änderung in der Verteilung der Erträge der Grunderwerbsteuer zwischen den einzelnen Gebietskörperschaften bringen sollte. Die Begleichung der die Stadt B. gegenüber der Bw. treffenden Zahlungen aus dem Leasingvertrag war nach einem Beschluss des Gemeinderates vom 30. März 1989 in der Weise vorgesehen, dass die Stadt B. der Bw. die Verfügungsberechtigung über ihr Konto einräumt, auf welches die Republik Österreich den sie aus dem Untermietvertrag treffenden Mietzins überweist. Weiters wurde vom Gemeinderat beschlossen, dass der von der Republik Österreich zu leistende Untermietzins sich nach der von der Stadt. B. an die Bw. zu leistende Miete und Kaution, ohne jedoch dem Anteil, der auf den Bauzins entfällt, orientieren soll.   In Durchführung dieser Beschlüsse bestellte die Stadt B. der Bw. in dem am 30.12.1988 abgeschlossenen Baurechtsvertrag an den oben genannten Liegenschaften ein Baurecht für die Dauer von 65 Jahren, behielt sich jedoch für den Fall der Veräußerung des Baurechtes das Vorkaufsrecht vor. Vertragszweck war die Generalsanierung und Errichtung von Zubauten, welche innerhalb von 3 Jahren ab Vertragsabschluss durchzuführen und fertig zu stellen waren. Die Sanierung und Errichtung von anderen Zubauten als der gemäß der Beaubeschreibung und den Einreichplänen des Architekten S. aus dem Jahr 1986, entsprechend dem Baubescheid vom 20. August 1986, mit Ausnahme solcher, die mit dem Bundesrealgymnasium A. in Zusammenhang standen, war der Bw. nicht gestattet. Als Bauzins wurde ein jährlicher Betrag von 80.000 S ab Fertigstellung der Sanierungs- und Umbauarbeiten vereinbart. Am 3. Juli bzw. am 1. September 1989 schloss die Bw. mit der Stadt B. (in der Folge: Leasingnehmerin) einen "Immoblilienleasing-Mietvertrag" ab, mit dem die auf den Baurechtliegenschaften befindlichen Baulichkeiten nach Durchführung der Generalsanierung von der Bw. an die Leasingnehmerin vermietet wurden. Von der Vermietung ausgenommen wurden jene von den Baumaßnahmen nicht betroffenen Räumlichkeiten samt Nebenräumen, die von der Leasingnehmerin bereits vor Abschuss des Baurechtsvertragen an Dritte vermietet wurden (Wohnungen und Geschäftsräume). Diese Mietverhältnisse wurden von der Leasingnehmerin fortgeführt und auch der Mietzins wurde von ihr vereinbart. Die wesentlichen Bestimmungen des Leasingvertrages lauten:   II. Beginn und Dauer des Mietvertrages, Übergabe des Mietobjektes 2. a) Als voraussichtlicher Zeitpunkt der Übergabe hinsichtlich des Mietobjetekes ist der Herbst 1991 vorgesehen. Die Übergabe des Mietobjektes erfolgt bei Abschluss der Generalsanierung und Fertigstellung der Zu- und Umbauten, wenn die notwendigen baupolizeilichen Bau- und Benützungsbewilligungen vorliegen. 3. Der Mietvertrag wird auf unbestimmte Zeit abgeschlossen und kann von beiden Vertragsteilen unter Einhaltung einer Kündigungsfrist von 12 Monaten zum Ende eines jeden Quartals mittels eingeschriebenen Brief aufgekündigt werden (ordentliche Kündigung). Der Mieter verzichtet auf die Dauer von 10 Jahren, gerechnet von der Übergabe des Mietobjektes folgenden Monatsersten auf die Ausübung des Kündigungsrechtes (Grundvertragsdauer) 4. Alle sich aus dem Vollzug der im Zusammenhang mit den Zu und Umbauten ergebenden Zahlungsverpflichtungen fließen in die Bemessungsgrundlage zur Berechnung der Miete ein, sofern der Vermieter beim Abschluss dieses Vertrages mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes vorgegangen ist.   III. Mietentgelt 1. Das vom Mieter zu entrichtende Mietentgelt besteht aus der Miete, den Kosten der Grundbenützung (Baurecht) und der Umsatzsteuer in der jeweils gesetzlichen Höhe. Die Verpflichtung zur Bezahlung des so ermittelten gesamten Mietentgeltes beginnt mit dem der Übergabe des Mietobjektes folgend Monatsersten. 2.a) Die jährliche Miete beträgt 7.169.041,86 S, d.s. 7,16904 % p.a. der geschätzten Gesamtinvestitionskosten für den Gebäudeanteil in der Höhe von 100. Mio. S. b) Ändern sich die Gesamtinvestitionskosten, ist der Vermieter berechtigt, von dem über die geschätzten Gesamtinvestitionskosten hinausgehenden Mehrbetrag ab Mietbeginn 7,16904 % p.a. zusätzlich dem Mieter als Miete in Rechnung zu stellen. Förderungsmittel, die der Vermieterin zur Verfügung gestellt werden, werden zur Gänze durch Mietzinsreduktion an den Mieter weitergegeben. c) Unter Gesamtinvestitionskosten sind sämtliche mit dem Erwerb des Baurechtes, der Baureifmachung, Adaptierung und Finanzierung sowie mit dem Umbau der Sanierung, Erweiterung und Reparatur des Mietobjektes verbunden Kosten, Aufwendungen der Zwischenfinanzierungen, Steuern, Gebühren und sonstige öffentliche Abgaben sowie Kosten der Versicherung während der Bauzeit zu verstehen. Anfallende Aufwendungen der Zwischenfinanzierung werden mit 0,25% -Punkte p.a. vj. dek. über der Sekundärmarktrendite für Bundesanleihen laut Tabelle 2.33 der Mitteilung des Direktoriums der österreichischen Nationalbank im jeweiligen Kalenderquartal verrechnet. d) Die Miete wurde auf Basis der erreichbaren Absetzung für Abnutzung von 3,33% p.a. der Gesamtinvestitionskosten errechnet. Der Vermieter ist zur Berichtigung der Mieten aufgrund der tatsächlichen AfA berechtigt. 3. Das jährliche Mietentgelt muß am 15.6. eines jeden Jahres im Voraus auf dem Konto des Vermieters einlangen. Der Vermieter hat daher die Mietvorschreibungen rechtzeitig, das heißt, zwei Monate vor Fälligkeit zuzustellen. Im ersten Mietjahr wird das Mietentgelt anteilig, 8 Wochen nach erfolgter Übergabe, verrechnet. 4. Bis zum Ablauf der Grundmietzeit wird neben der Miete eine jährliche unverzinsliche Kaution in Höhe von 6,66667 % der Gesamtinvestitionskosten geleistet. Diese Kaution dient zur Sicherung des Mietentgeltes, der Sicherung der ordnungsgemäßen Instandhaltung des Vertragsobjektes sowie zur Sicherung der Unterlassung wertmindernder baulicher Veränderungen. Diese Kaution gelangt gleichzeitig mit dem Mietentgelt zur Vorschreibung. Bei Beendigung dieses Vertragsverhältnisses wird diese Kaution ohne Verrechnung von Zinsen zurückbezahlt bzw. verrechnet. Im Falle der Vertragsauflösung gemäß Punkt XI. a) bis c) findet jedoch keine Rückzahlung statt. 5. Der Mieter hat die Möglichkeit, eine Mietvorauszahlung in Höhe von max. 25% der Gesamtinvestitionskosten für einen Zeitraum von 10 Jahren zu leisten. Diese Mietvorauszahlung darf keinesfalls höher sein, als die für das gegenständliche Bauvorhaben zum Zeitpunkt des Einlangens dieser Zahlungen bereits erfolgten Aufwendungen und wird während der Dauer des Mietvertrages in jährlich gleichbleibenden Beträgen mit der Miete gegenverrechnet. Eine Verzinsung erfolgt nicht. Löst der Vermieter den gegenständlichen Vertrag aus Gründen des Punktes XI. a) bis c) vorzeitig auf, so verfallen die geleisteten Mietvorauszahlungen zugunsten des Vermieters für jene Zeitspanne, zu deren Endzeitpunkt der Mieter diesen Vertrag hätte ordnungsgemäß aufkündigen können. Für den Fall der ordentlichen Kündigung des Mietvertrages gemäß Punkt II. (3) durch den Vermieter sind die nicht verbrauchten Mietvorauszahlungen dem Mieter zurückzuerstatten. Für den Fall der Leistung einer Mietvorauszahlung deduziert sich die Bemessungsgrundlage für die Miete entsprechend.   IV. Kapitalmarktanpassung 1. Die Miete wird den Schwankungen des Kapitalmarktes angepasst. Als Maßstab dafür dient die Sekundärmarktrendite der Bundesanleihen, enthalten in Tabelle 2.33 der Mitteilungen des Direktoriums der Österreichischen Nationalbank. ....... 2. Die Anpassung der Miete erfolgt zum 15.6. eines jeden Jahres, erstmals bei Übergabe des Mietobjektes dergestalt, dass der der Miete zugrundeliegende Finanzierungskostenersatz entsprechend der Änderung der Sekundärmarktrendite der Bundesanleihen gemäß Tabelle 2.33 geändert wird, wobei als Basis der Wert für April 1987 (= 6,86 %) vereinbart wird. Der der Berechnung der Miete zugrundeliegende Finanzierungskostenersatz (=7,125 %) ändert sich um denselben Absolutbetrag, wie sich der dem Anpassungszeitpunkt vorangehende Jahresdurchschnitt gegenüber dem Basiswert verändert hat und wird auf ein Achtelprozent kaufmännisch gerundet.   V. Betriebskosten 1. Sämtliche das Mietobjekt betreffenden Betriebskosten samt Umsatzsteuer in der jeweils gesetzlichen Höhe gehen zu Lasten des Mieters und sind von ihm direkt zu begleichen. Etwaige dem Vermieter vorgeschriebenen Betriebskosten sind ihm vom Mieter binnen 8 Tagen nach separater Vorschreibung zu bezahlen. Der Vermieter ist berechtigt, eine entsprechende Akontierung zu verlangen. 2. Unter Betriebskosten sind alle jene Aufwendungen zu verstehen, die für einen ordnungsgemäßen Betrieb des Mietobjektes erforderlich sind. Zu diesen Aufwendungen gehören insbesondere: ...................... ...e) die Kosten einer Feuer-, Sturmschaden- und Leitungswasserschadensversicherung auf den jeweiligen Neubauwert sowie einer angemessenen Haftpflicht- und Glasbruchversicherung.   VII. Gefahrtragung 1. Der Vermieter schließt im Einvernehmen mit dem Mieter für die Dauer der Adaptierung und des Umbaues des Mietobjektes bis zu dessen Übernahme durch den Mieter eine ausreichende Versicherung gegen die üblichen Risken, insbesondere gegen Feuer sowie eine Bauwesen- und Bauherrenhaftpflichtversicherung ab. 2. Nach der Übergabe des Mietobjektes wird der Vermieter dieses, im Einvernehmen mit dem Mieter, gegen die üblichen Risken, insbesondere gegen Feuer-, Sturm- und Leitungswasserschaden sowie Glasbruch und Haftpflicht in jeweils angemessener Höhe versichern und versichert halten. 3. Der Vermieter trägt die Gefahr für das Mietobjekt im versicherten Umfang. Der Vermieter trägt darüber hinaus die Gefahr für den zufälligen Untergang des gesamten Mietobjektes, nicht jedoch die Gefahr aus außerordentlichen Unglücksfällen, insbesondere nicht für die Beschädigung oder Zerstörung infolge von Wetterschlägen, Demonstrationen oder ähnlicher Ereignisse.   XI. Vertragsauflösung Der Vermieter kann ohne Einhaltung einer Kündigungsfrist den Mietvertrag mittels eingeschriebenen Briefes mit sofortiger Wirkung auflösen, wenn a) der Vermieter den finanziellen Verpflichtungen aus diesem Vertrag trotz schriftlicher Mahnung und Setzung einer 30-tägigen Nachfrist von deren Ablauf nicht nachkommt, oder b) der Mieter vom Mietobjekt einen erheblich nachteiligen Gebrauch macht, namentlich das Mietobjekt in arger Weise vernachlässigt oder den Verwendungszweck eigenmächtig ändert und den vertragswidrigen Zustand trotz schriftlicher Aufforderung und Setzung einer angemessenen, mindestens 30-tägigen Nachfrist zur Wiederherstellung des vertragsmäßigen Zustandes nicht beseitigt, oder c) der Mieter sonst in erheblicher Weise wiederholt und hartnäckig gegen Bestimmungen dieses Vertrages verstößt. Der Vermieter haftet im Fall der Vertragsauflösung dem Vermieter bis zum Ablauf der vereinbarten Grundvertragszeit für den Ausfall des Mietentgeltes samt Betriebskosten sowie für alle sonstigen, durch die vorzeitige Beendigung des Mietvertrages entstehenden Schäden.   XIII. Rückgabe des Mietobjektes 1. Bei Beendigung des Mietverhältnisses ist das Mietobjekt in gereinigtem und ausgemaltem Zustand zurückzustellen. Für fehlendes oder beschädigtes Zubehör zum Mietobjekt hat der Mieter Ersatz zu leisten. 2. Die vom Mieter eingebrachten Maschinen und maschinellen Anlagen können durch den Mieter bei Beendigung des Mietverhältnisses entfernt werden, soweit dies ohne erhebliche Beschädigung des Mietobjektes möglich ist. Der Vermieter kann jedoch die Herstellung des früheren Zustandes des Mietobjektes verlangen. 3. Wird bei Beendigung des Mietverhältnisses die Räumung und Rückgabe des Mietobjektes verzögert, so hat der Mieter für die Dauer der Vorenthaltung, d.h. bis zur vollständigen Räumung des Mietobjektes, ein Nutzungsentgelt in der Höhe des für den Nutzungszeitraum aliquot berechneten Mietentgeltes samt Betriebskosten zu leisten.   Gleichzeitig mit dem Leasingvertrag wurde zwischen der Bw. und der Stadt B. in einer eigenen Urkunde ein sogenanntes Andienungsrecht vereinbart. Die Stadt B. verpflichtete sich, nach Ablauf der im Leasingvertrag vereinbarten Grundmietzeit von 10 Jahren über Aufforderung der Bw. das Baurecht mit den Schulräumlichkeiten bzw. dem Schulgebäude als Zubehör zu erwerben, wobei der Kaufpreis mit Ablauf der Grundmietzeit fällig wird. Der vereinbarte Kaufpreis entsprach den Gesamtinvestitionskosten vermindert um die dem Leasingvertrag zugrunde gelegte kalkulatorische AfA von 3,33% p. a., zuzüglich der nicht amortisierten Teile der von der Bw. auf das Mietobjekt allenfalls getätigten Aufwendungen, zuzüglich allenfalls während der Grundvertragsdauer, aus welchen Gründen auch immer, nicht bezahlter Mietentgelte samt Betriebskosten und Zinsen.   Bereits am 1. Juli 1989 beauftragte die Bw. als zivilrechtlicher Bauherrin die Republik Österreich, vertreten durch die Bundesgebäudeverwaltung (Baubeauftragter), in eigener Verantwortung mit den mit der schlüsselfertigen Herstellung des oben genannten Projektes verbundenen Planungs-, Koordinierungs- und Bauüberwachungsarbeiten entsprechend den genehmigten Plänen, Baubeschreibungen und Baubescheiden. Die gesamte Projektabwicklung und Projektdurchführung war lt. Vertrag mit der Bw. abzustimmen. Alle Verträge zur Herstellung des Projektes wurden im Namen und auf Rechnung der Bw. erstellt und nach der Prüfung durch den Baubeauftragten von der Bw. bezahlt.   Am 17. August 1989 wurde zwischen der Stadt B. und der Republik Österreich in Durchführung der Beschlüsse vom 14. Dezember 1988 und 30. März 1989 zu der oben angeführten Nutzungsregelung aus dem Jahr 1962 in einem Nachtrag vereinbart, dass der Bund für die Nutzung des generalsanierten Schulgebäudes ab dem Übergabezeitpunkt verpflichtet ist, an die Stadt B. in 10 möglichst gleich hohen Jahresraten ein Entgelt in der Höhe der gesamten Investitionskosten (abgerechnete Baukosten zuzüglich 12% Pauschalhonorar an den Baubeauftragten für die Durchführung der Planung und Abwicklung des Bauverfahrens) und der Zinsen vom jeweils auf die Bau- und Planungsleistungen aushaftenden Kapital (Pkt. V des Nachtrages) zu leisten, wobei dem Bund (ebenso wie der Stadt B. im Leasingvertrag) die Möglichkeit eingeräumt worden ist, Mietvorauszahlungen in der Höhe von 25% der Gesamtinvestitionskosten zu leisten. Weiters wurde in Punkt VI dieses Nachtrages festgelegt, dass nach Ablauf der gegenständlichen Vereinbarung, der Vertrag aus dem Jahr 1962 (der eine unentgeltliche Nutzug des Schulgebäudes durch den Bund vorsieht) wiederum alleinige Rechtsgrundlage für die Benützung aller auf den vertragsgegenständlichen Liegenschaften befindlichen und für das Bundesrealgymnasium A. bestimmten Objekte bzw. Räume, einschließlich der aufgrund dieses Nachtrages hergestellten Zubauten und Flächen bildet.     Aufgrund der Vereinbarung im Leasingvertrag hatte die Stadt B. als Leasingnehmerin bei geschätzten Investitionskosten von 100 Mio. S bei Vertragsbeginn eine Mietvorauszahlung von 25 Mio. S und während der Grundmietzeit Kautionen von insgesamt 66,67 Mio. S zu leisten. Insgesamt waren somit Vorleistungen von 91,67 % der Investitionskosten vorgesehen. Die Höhe der Kautionen (2/3 der Gesamtinvestition) entsprach nach Ablauf der Grundmietzeit dem vereinbarten Kaufpreis um den die Bw. das Leasingobjekt der Leasingnehmerin andienen konnte. Nach der vertraglichen Vereinbarung musste somit die Leasingnehmerin nach Ablauf der Grundmietzeit bei Ausübung des Andienungsrechtes durch die Bw. kein zusätzliches Entgelt für den Erwerb des Baurechtes und damit der Gebäude aufwenden. Die Bw. stellte das Schulgebäude im August 1992 fertig und übergab es mit Übergabeprotokoll vom 31. August 1992 vertragsgemäß der Leasingnehmerin zur Nutzung. Die Investitionskosten betrugen bis dahin 146.722.413 S, die tatsächlichen Gesamtinvestitionskosten wurden am 31. Mai 1996 mit 154.317.845,50 S festgestellt. Am 20. Jänner 1992 wurde vertragskonform eine Mietvorauszahlung in der Höhe von 30 Mio. S geleistet, inkl. Zinsen bis 1. September 1992 betrug die Mietvorauszahlung zum Zeitpunkt der Übergabe 31.663.193 S. Aufgrund der geänderten Gesamtinvestitionskosten wurde diese am 20. Jänner 1995 auf 38.527.330 S erhöht und entsprach somit den vertraglich vereinbarten 25% der Gesamtinvestitionskosten. Im Rahmen der Gesamtabrechung wurden auch die Kautionen und die Leasingraten den geänderten Gesamtinvestitionskosten angepasst.   In einem mit 21. April 1995 datierten, nicht unterfertigten, als "Protokoll" bezeichneten Vermerk des Geschäftsführers der Bw. wurde festgehalten, im Zusammenhang mit dem im September 1989 abgeschlossenen Immobilienleasingvertrag vereinbaren die Vertragsteile, dass im Sinne des Kommunalleasingerlasses vom 29. Juni 1990, GZ: Z688/1/1-IV/6/90, die Stadtgemeinde B. als Mieterin die vereinbarten Kautionszahlungen gemäß Punkt III.4. des Vertrages nur so lange zu leisten verpflichtet sei, als dadurch insgesamt die von der Stadtgemeinde B. eingebrachten Eigenmittel (Mietvorauszahlung und Kaution) den Betrag von 75% der Gesamtinvestitionskosten nicht überschreiten würden.   Insgesamt sind bei Gesamtinvestitionskosten von 154.317.846 S im Zeitraum von 1992 bis 2001 von der Leasingnehmerin Mietvorauszahlungen von 38.527.330 S, Kautionen von 77.211.055 S und Leasingraten von 53.284.959 S bezahlt worden.   Im Zuge einer im November 2000 über den Zeitraum 1992 - 1997 durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung vertrat der Prüfer nach Einsicht in die oben angeführten Verträge und Vereinbarungen die Rechtsansicht, das Leasinggut sei nicht der Bw., sondern der Stadt B. zuzurechnen und begründete dies im Wesentlichen wie folgt (vgl. Prüfungsbericht vom 9. November 2000, Tz. 18 und 19): Wirtschaftsgüter, über die jemand die Herrschaft gleich einem Eigentümer ausübe, seien diesem zuzurechnen (§ 24 Abs. 1 lit. d BAO). Voraussetzung sei somit das Vorhandensein eines Wirtschaftsgutes. Nach ständiger Rechtsprechung seien Wirtschaftsgüter alle im wirtschaftlichen Verkehr nach der Verkehrsauffassung selbständig bewertbaren Güter jeder Art. Aufgrund der Ausführungen in der Baubeschreibung sei das bestehende Schulgebäude generalsaniert worden. Die durchgeführten Arbeiten seien somit dem bereits bestehenden einheitlichen Wirtschaftsgut "Gebäude" zuzurechnen. Für sich allein betrachtet, seien diese Arbeiten nicht leasingfähig, da nach Ansicht der Betriebsprüfung kein selbständig bewertbares Wirtschaftsgut geschaffen worden sei - es sei das bisherige bestehende einheitliche Wirtschaftsgut "altes Schulgebäude" umgebaut und saniert worden. Im vorliegenden Fall sei von der Stadt B. an den Liegenschaften in EZ 1,2, und 3 KG B. ein Baurecht eingeräumt worden, auf denen sich schon vor Unterfertigung des Baurechtsvertrages ein Altgebäude befunden habe. Nach § 1 Abs. 1 BauRG könne ein Grundstück mit dem dinglichen, veräußerlichen und vererblichen Recht, auf oder unter der Bodenfläche ein Bauwerk zu haben, belastet werden (Baurecht). Das aufgrund des Baurechtes errichtete Gebäude stehe im Eigentum des Baurechtsinhabers, das Eigentum am nackten Grund und Boden verbleibt beim Grundstückseigentümer. Auf dem nackten Grund und Boden habe sich aber bereits vor Unterfertigung des Baurechtsvertrages ein Altgebäude befunden. Nach Ansicht der Betriebsprüfung sei eine nachträgliche Begründung des Baurechtes schon zivilrechtlich (siehe dazu Bydlinski, Das Recht der Suberädifikate) nicht möglich, was zur Folge habe, dass die Stadt B. auch Eigentümerin des Altgebäudes sei und die Sanierungsmaßnahmen automatisch der Stadt B. zufallen würden. Die Bw. sei somit nicht Eigentümerin des Schulgebäudes am A. Platz. Selbst wenn eine nachträgliche Trennung von Grund- und Hauseigentum möglich gewesen wäre, so könne dies nicht beabsichtigt gewesen sein. Dies sei nach Ansicht der Betriebsprüfung indirekt aus der Höhe des vereinbarten Bauzinses ableitbar. Laut Baurechtsvertrag seien 80.000 S Bauzins pro Jahr vereinbart worden. Das Baurecht umfasse die Liegenschaft im Gesamtausmaß von ca. 5.000 m². Bei einem Fremdvergleich würde kein Grundstückseigentümer auf einer Liegenschaft, die ein Altgebäude umfasst, das durch die Baurechtseinräumung veräußerbar wird, ein Baurecht zu diesem Bauzins einräumen, zumal die Liegenschaft durch das Baurecht an Wert verliere. Weiters sei darauf hinzuweisen, dass auch Fremdmieter im betroffenen Altgebäude untergebracht seien. Würde das Eigentum am Bauwerk nachträglich auf den Bauberechtigten übergehen, so müsste auch das Mietverhältnis auf diesen übergehen. Dies sei im vorliegenden Fall nicht geschehen. Zusammenfassend sei aus den obigen Ausführungen ersichtlich, dass ein Finanzierungsleasingvertrag aus steuerrechtlicher Sicht nur über Wirtschaftsgüter abgeschlossen werden könne. Durch die Generalsanierungsarbeiten sei kein selbständig bewertbares Wirtschaftsgut geschaffen worden. Weiters sei die Bw. nicht Eigentümerin des Altgebäudes, da kein Baurecht nachträglich begründet werden könne und dies aus den vorliegenden Umständen (Höhe des Baurechtzinses, Nichtübernahme von bestehenden Mietverhältnissen) auch nicht beabsichtigt gewesen sei. Aber selbst wenn man ein leasingfähiges Wirtschaftsgut unterstellen würde, so würde sich dadurch keine andere rechtliche Beurteilung ergeben. Liege ein selbständig bewertbares Wirtschaftsgut vor, so müsse in einem zweiten Schritt geprüft werden, wem dieses Wirtschaftsgut gemäß § 24 Abs. 1 lit. d BAO zuzurechnen sei. Dabei sei die Vertragsgestaltung in wirtschaftlicher Betrachtungsweise zu würdigen. Ausgangslage seien die abgeschlossenen Verträge, in denen die Leasingnehmerin sich verpflichtet habe, innerhalb der Grundmietzeit von 10 Jahren für die Herstellungskosten und den Gewinn der Leasinggeberin in der Form aufzukommen, indem sie hohe Vorleistungen (Mietvorauszahlungen, Kautionen) und niedrige Leasingraten leiste. Nach Ablauf der Grundmietzeit sei der Leasinggeberin das Andienungsrecht eingeräumt - als Kaufpreis seien zwei Drittel der Gesamtinvestitionskosten festgelegt. Im Zuge des Prüfungsverfahrens sei vorgebracht worden, das beim Restwertleasing neben der "40/90-Regelung", zusätzlich Gewinnchancen (Kaufoption) und Restwertrisiko (Risiko der Wertminderung) für die Zurechnung des Wirtschaftsgutes entscheidend seien. Aufgrund der fehlenden Chance auf Wertsteigerung bei der Leasingnehmerin, die sich im Andienungsrecht manifestiere, wäre das Leasinggut der Leasinggeberin zuzurechnen. Aufgrund dieser Vertragsgestaltung würde die Leasinggeberin das Andienungsrecht nicht ausüben, wenn das Wirtschaftsgut im Wert steige und eine Verwertung an einen Dritten möglich sei. Ob dieses Recht anwendbar sei, hänge davon ab, ob die Leasinggeberin das Wirtschaftsgut rechtlich oder tatsächlich überhaupt verwerten könne. Aus rechtlicher Sicht könne nach Ansicht der Betriebsprüfung eine Verwertung durch die Leasinggeberin nicht erfolgen, da diese -wie bereits ausgeführt - nicht Eigentümer des bereits bestehenden Schulgebäudes sei. Neben der rechtlichen Beschränkung könne auch tatsächlich keine Verwertung durch die sie erfolgen, was zur Folge habe, dass ihr auch die Möglichkeit der Gewinnsteigerung nicht zustehe. Würde nämlich ein Kauf durch die Stadtgemeinde B. unterbleiben, könnte einerseits die Leasinggeberin das Schulgebäude aufgrund bestehender Widmung und vereinbartem Vorkaufsrecht nicht verwerten, andererseits müsste die Leasingnehmerin ein neues Schulgebäude - aufgrund des bestehenden öffentlichen Auftrages - erwerben. Weiters sei zu berücksichtigen, dass in der Grundmietzeit die Leasingnehmerin laut Vertrag Vorleistungen (Mietvorauszahlungen, zinsenlose Kautionen) in Höhe von 91,66% der Gesamtinvestitionskosten zu erbringen habe. Würde es zu keinem Kauf durch die Leasingnehmerin nach Ablauf der Grundmietzeit kommen, so würde sie faktisch auf die Zinsen aus der Kaution verzichten. Es würde auch niemand, der über das Geld für den Ankauf eines Wirtschaftsgutes großteils verfüge, dieses von einem anderen mieten und das Geld schon zu Beginn oder während der Laufzeit des Mietverhältnisses der Leasinggeberin als zinsenloses Darlehen oder Mietvorauszahlung zur Verfügung stellen. Durch die hohen Vorleistungen gehe die Stadt B. eine solche wirtschaftliche Bindung ein, dass eine andere wirtschaftliche Nutzung der Schule als durch sie nicht mehr in Betracht komme. Die Vereinbarung im Protokoll vom 21. April 1995 könne eine Zurechnung bei der Leasinggeberin nicht herbeiführen, da eine Rückwirkung ohne spezielle gesetzliche Norm nicht möglich sei.   Umsatzsteuerrechtlich ging der Prüfer von der Erbringung einer Bauleistung an die Leasingnehmerin aus. Als Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer zog er die gesamten Investitionskosten in der Höhe von 154.317.845,50 S heran (Bp-Bericht, Tz. 16 f). In ertragsteuerlicher Hinsicht machte der Prüfer die von der Bw. vorgenommene Aktivierung der Investitionskosten rückgängig und kürzte den geltend gemachten Investitionsfreibetrag um den auf diese Investition entfallenden Betrag von rd. 30 Mio. S. In Höhe der oben angeführten Gesamtinvestitionskosten stellte er eine (Darlehens)Forderung gegenüber der Stadt. I ein und teilte die von ihr aus dem Leasingvertrag geleisteten Zahlungen in einen erfolgsneutralen Tilgungs- und einen erfolgserhöhenden Zinsanteil auf (Bp-Bericht, Tz. 20 ff).   Das Finanzamt folgte den Feststellungen des Prüfers und erließ nach Wiederaufnahme der Verfahren von Amts wegen gemäß § 303 Abs. 4 BAO am 14. Dezember 2000 (zugestellt am 19. Dezember 2000) neue Sachbescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1992-1997 und Umsatzsteuer für das Jahr 1992. Aufgrund der IFB-Verluste und der Verlustvorträge kam es für die Berufungsjahre hinsichtlich der Körperschaftsteuer zu keiner Erhöhung der Abgabenvorschreibung. Die Umsatzsteuerschuld erhöhte sich hingegen gegenüber dem bisherigen Bescheid um 30.863.569 S.   Mit Eingabe vom 19. Jänner 2001 bekämpfte die Bw. sowohl die Bescheide mit denen die Wiederaufnahme der Verfahren verfügt worden ist als auch die oben genannten Sachbescheide und beantragte deren Aufhebung. Für den Fall, dass die Berufung der Abgabenbehörde zweiter Instanz vorgelegt werden sollte, wurde die Durchführung einer mündlichen Verhandlung beantragt. In der Sache wendet sich die Bw. gegen die Nichtanerkennung des Immobilien-Leasingvertrages mit der Stadt B. In der Begründung führte sie dazu im Wesentlichen aus: Der Prüfer und ihm folgend das Finanzamt halte eine Baurechtsbegründung an einem bereits bestehenden Gebäude für zivilrechtlich unwirksam. Dies Rechtsansicht sei verfehlt. Ihr könne daher nicht gefolgt werden. Gegen die Ansicht des Abgabenbehörde spreche bereits die grundbücherliche Eintagung des Baurechtes. Gegen die Behörde spreche weiters die von ihr selbst zitierte Quelle, wie folgendes Zitat aus F. Bydlinski, Das Recht der Superedifikate, (Wien 1992) S. 6 Pkt. II. 1. Absatz belege: Das Baurecht ist danach ein dingliches, veräußerliches und vererbliches Recht, das ein Grundstück belastet und die Befugnis gibt, auf oder unter der Bodenfläche ein Bauwerk zu haben (§ 1 Abs. 1 BaurechtsG, zu Erweiterungs- und Beschränkungsproblemen Abs. 2 und 3). Es entspricht inhaltlich weitgehend einer Dienstbarkeit, wird aber als selbständiges Verkehrsobjekt ausgestaltet und ist daher als "selbständige Gerechtigkeit" anzusehne. Das Baurecht kann auch (vgl. "zu haben") an einen bestehenden Gebäude begründet werden.   Die Bw. verweist auf weitere Quellen, die von der Zulässigkeit der Begründung eines Baurechtes auch an bestehenden Gebäuden ausgehen würden. Sie sei zivilrechtliche Eigentümerin des Schulgebäudes. Die gegenteilige Ansicht der Behörde sei verfehlt. Gegen sie spreche nicht nur das Schrifttum, sondern auch die grundbücherliche Durchführung dieses Baurechtes. Ein weiteres Argument des Prüfers, sei der fehlende Übergang der Mietrechte auf sie. Hier erscheine ein Hinweis auf die Treuhandvereinbarung aus dem Jahr 1989 und auf die Stellungnahme der Steuerabteilung der I. AG ausreichend. Das Argument des fehlenden Fremdvergleiches führe ins Leere. Für eine (steuerliche) Nahebeziehung zwischen ihr und der Leasingnehmerin gebe es keine objektiven Anhaltspunkte; solche seien auch dem Prüfungsbericht nicht zu entnehmen. Das Finanzamt bestreite die Wirtschaftsguteigenschaft - und in weiterer Folge - die Leasingfähigkeit des alten Schulgebäudes, damit sei sie aber nicht im Recht. Die Leasingfähigkeit (Wirtschaftsguteigenschaft) des Gebäudes könne mit jener des Grundstückes ident sein, sie müsse es aber nicht (vgl. EStR 1984, Abschnitt 4, Absatz 4). Somit seien - selbst nach Ansicht des BMF - auf Grund und Boden des Leasingnehmers errichtete Superädifikate unter bestimmten (hier gegebenen) Voraussetzungen dem Leasinggeber zuzurechnen. Die Argumente des Prüfers seien daher nicht geeignet ihr das zivilrechtliche und damit auch das wirtschaftliche Eigentum am alten Schulgebäude abzusprechen.   Nach Ansicht des Finanzamtes sei auch die Verwertung durch die Bw. ausgeschlossen, was zur Folge habe, dass sie keine Möglichkeit der "Gewinnsteigerung" hätte. Dies deswegen, da sie das Schulgebäude nur an die Leasingnehmerin verkaufen könnte und bei Nichtzustandekommen eines solchen Kaufvertrages das Schulgebäude aufgrund bestehender Widmung und Vorkaufsrechte nicht verwerten könnte, während die Leasingnehmerin ein neues Schulgebäude errichten/erwerben müsste. Hier würden Annahme und Schlussfolgerung in unzulässiger Weise vermengt. Die Behörde betone nur die praktischen Folgen einer fehlenden Verwertungsmöglichkeit durch sie, die Abgabenbehörde gebe aber keine Begründung dafür, warum (d.h. aus welchen Gründen) es an der Verwertbarkeit durch sie fehle und aufgrund welcher Überlegungen die Abgabenbehörde zu diesem Ergebnis gelangt sei. Nach Ansicht des Finanzamtes sei eine Verwertung nur im Zusammenhang mit der Leasingnehmerin möglich, eine Drittverwertung jedoch ausgeschlossen. Dem sei aber nicht so. So sei eine Verwertung dieses Schulgebäudes an andere Körperschaften genauso denkbar, z.B. durch Vermietung an das Land C. (Hauptschule) oder an den Bund (Gymnasium, Fachhochschule, Universität). Eine solche Verwertung wäre sogar ohne nennenswerte Adaptierung möglich. Dieser Katalog der Verwertungsmöglichkeit sei keineswegs vollständig. Doch sei auch so erkennbar, dass eine Drittverwertung möglich sei.   Die Aussagen der Behörde über die Mietereigenmittel führten am Kern des Problems vorbei. Es werde nicht bestritten, dass die vertraglich fixierten Vorleistungen jenseits der 75%-Grenze gelegen seien. Jedoch sei die Vertragslage nur eine Seite, die praktische Durchführung hingegen eine ganz andere, und zwar die, auf die es entscheidend ankomme. Insoweit sei festzuhalten, dass die tatsächlich geleistete Mietereigenmittel den einschlägigen BMF-Erlass (BMF 29.6.19990, SWK A I 275) nicht verletzen würden. In diesem Erlass sei wiederholt von "Vorleistungen des Leasingnehmers", "Kautionszahlungen" oder "Hingabe" eines "Kautions-Einmalerlages" die Rede. Diese Formulierungen würden die Maßgeblichkeit der tatsächlichen Verhältnisse betonen. Somit sei der Prüfer auch hier nicht im Recht. Er ziehe die Schlussfolgerungen aus bloßen Zahlen, anstatt aus den tatsächlich geleisteten Zahlungen.   Völlig verfehlt sei auch der Hinweis der Behörde auf das Rückwirkungsverbot im Steuerrecht, um das es hier überhaupt nicht gehe. Hier liege weder die Rückgängigmachung eines Rechtsgeschäftes noch eine nachträgliche Korrektur vor. Es gehe hier nur schlichtweg darum, dass die tatsächlich geleisteten Mieter-Eigenmittel geringer seien als die vertraglich vereinbarten. Der Prüfer habe - vermutlich unbeabsichtigt - übersehen, dass er mit diesem Argument wesentlich Ungleiches gleich behandelt habe. Faktum sei, dass die Bw. die Vorgangsweise an den BMF-Erlass vom 29.6.1990 - die erste konkrete Aussage des BMF zum Kommunalleasing - angepasst habe. Nach den Überlegungen des Prüfers hätte sie sich diese Anpassung ersparen können, was im Ergebnis nichts anderes bedeute, als dass Erlässe des BMF nicht ernst zu nehmen seien. Sie unterstelle dem Finanzamt keineswegs eine solche Einstellung, gebe aber zu bedenken, dass dies eine zulässige Schlussfolgerung aus ihrer Argumentation sei.   Bezüglich der ebenfalls bekämpften Wiederaufnahmebescheide wurde in einer Vorhaltsbeantwortung vom 19. Jänner 2001 im Wesentlichen vorgebracht, nach Ansicht des Finanzamtes seien zur Umsatzsteuer 1992 unter den Tz. 16 und 17 des Bp-Berichtes Feststellungen getroffen worden, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens erforderlich machen würden (Tz. 35 des Bp-Berichtes). In Tz. 16 werde nur auf das Übernahmeprotokoll vom 31. August 1992 und die Übergabe des Mietobjektes an die Leasingnehmerin verwiesen und die Gesamtinvestitionskosten und die darauf entfallende Umsatzsteuer dargestellt. Das Gesetz verlange unter dem Aspekt des Neuerungstatbestandes neu hervorgekommene Tatsachen und Beweismittel. Damit seien Sachverhaltselemente gemeint, die bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderem (als vom Erstbescheid zum Ausdruck gebrachten) Ergebnis geführt hätten, etwa Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften. Solche sachverhaltsbezogenen Aspekte, die eine Zurechnung an den Leasingnehmer rechtfertigen könnten, würden hier aber nicht vorliegen. Der Prüfer habe für Zwecke der Umsatzsteuer als einzigen Wiederaufnahmegrund das Übergabeprotokoll vom 31. August 1992 ins Treffen geführt, das für die Zurechnungsfrage jedoch keinerlei Rückschlüsse erlaube. Bei Durchsicht des Prüfungsberichtes seien zwei Aspekte aufgefallen. Erstens sei die Wiederaufnahme der Umsatzsteuer 1992 anders - spärlicher - begründet als jene die der Körperschaftssteuer. Zweitens blieben die ertragssteuerlichen Wiederaufnahmegründe bei der Umsatzsteuer gänzlich unberücksichtigt. Davon betroffen seien insbesondere die Verträge, das Andienungsrecht und die Vorleistungen des Leasingnehmers. Alle diese Fakten müssten bei der Prüfung der umsatzsteuerlichen Wiederaufnahme daher unberücksichtigt bleiben. In diesem Zusammenhang sei auf das Erkenntnis des VwGH v. 30.11.1999, 94/14/0124, hingewiesen, wonach der Austausch eines Wiederaufnahmegrundes durch die Berufungsbehörde unzulässig sei. Demgemäß dürfe die Berufungsbehörde die Wiederaufnahme nicht auf Grund von Tatsachen bestätigen, die vom Finanzamt nicht herangezogen worden seien. Liege daher der vom Finanzamt angenommene Wiederaufnahmegrund nicht vor, so müsse die Berufungsbehörde den angefochtenen Wiederaufnahmebescheid des Finanzamtes ersatzlos beheben. Die Berufungsbehörde dürfe daher nur prüfen, ob die Wiederaufnahme aus den von der Erstbehörde angeführten Gründen zulässig gewesen sei, nicht jedoch, ob die Wiederaufnahme auch aus anderen Gründen möglich gewesen wäre. Falle daher - wie hier - der einzige Grund weg, so sei der Wiederaufnahmebescheid aufzuheben. Ebenso unzulässig wie der Austausch, sei auch das "Nachschieben" neuer Wiederaufnahmegründe durch die Berufungsinstanz. Das Übernahmeprotokoll sei im Leasinggeschäft eine wichtige Urkunde, in der bestimmte tatsächliche Vorgänge für beide Seiten verbindlich festgehalten werden. Dieser Unterlage sei zu entnehmen, in welchen Zustand der Kunde das Leasingobjekt an welchen Tag übernommen habe. Mehr gebe das Übergabeprotokoll aber nicht her. Es erlaube daher keine Rückschlüsse für die Zurechnung des Leasingobjektes. Für Zwecke der Umsatzsteuer gebe es keine anderen Wiederaufnahmegründe. Daher erweise sich diese Maßnahme als unzulässig, zumal dem Übergabeprotokoll eben gerade nicht zu entnehmen sei, wem das Leasingobjekt tatsächlich zuzurechnen sei.   Mit Berufungsvorentscheidung vom 18. September 2002 gab das Finanzamt der Berufung betreffend Umsatzsteuer 1992 insoweit inhaltlich teilweise statt, als es die Bauleistungen der Bw. offensichtlich nicht als Lieferung ansah und daher nicht der Umsatzsteuer unterzog. Das Finanzamt ging davon aus, dass die von den bauausführenden Firmen der Bw. in Rechnung gestellten Bauleistungen nicht ihr zuzurechnen seien, und erkannte die von der Bw. im Zusammenhang mit diesem Projekt im Jahr 1992 geltend gemachten Vorsteuern in Höhe von 22.893.363 S nicht an. Begründet wurde dies lediglich damit, dass sich die Tätigkeit der Bw. im Wesentlichen auf die Finanzierung des Bauvorhabens beschränkt habe. Faktisch habe die Bw. Gelder für die Bezahlung der Bauarbeiten hingegeben und erhalte dafür vertragliche Zahlungen. Die Hingabe von Geld zur Nutzung mit dem Versprechen auf künftige Rückzahlung sei als Kreditgewährung zu betrachten, die unecht steuerbefreit sei. Bezüglich der bekämpften Körperschaftsteuerbescheide erlies das Finanzamt formal stattgebende Berufungsvorentscheidungen, inhaltlich handelte es sich aber um Abweisungen, zumal das Finanzamt in den "stattgebenden" Berufungsvorentscheidungen die Bemessungsrundlagen und die Abgabenhöhe der bekämpften Bescheide unverändert übernahm. Über die von der Bw. bekämpften Bescheide betreffend die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Umsatzsteuer 1992 und Körperschaftssteuer 1992-1997 sprach das Finanzamt nicht ab.   Mit Schreiben vom 23. Oktober 2003 stellte die Bw. den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. In der ergänzenden Begründung wendet sich die Bw. insbesondere gegen das vom Finanzamt angenommene Kreditgeschäft. Ein Kreditgeschäft setze einen Kreditgeber und Kreditnehmer im Sinne einer Zweierbeziehung voraus. Im streitgegenständlichen Fall liege aber eine Dreierbeziehung vor. Die Rückzahlungspflicht treffe einen anderen - den Leasingnehmer - als den Empfänger der Kreditvaluta. Es wäre daher Aufgabe der Behörde gewesen, diese sehr ungewöhnliche Konstellation durch konkrete Beweisergebnisse abzusichern. Weit schwerer wiegten die umsatzsteuerlichen Zweifel. Schließlich sei ein Kreditgeschäft eine unecht befreite sonstige Leistung. Demgegenüber gehe die Behörde im Jahr 1992 von einer steuerpflichtigen Lieferung aus, die jedoch aus dem Kreditgeschäft in keiner Weise ableitbar sei. Geradezu unverständlich werde die Annahme eines Kreditgeschäftes, wenn man sich das gesamte Vertragsgeflecht vor Augen halte. Damit sei nicht nur der Baurechtsvertrag gemeint, sondern vor allem das Andienungsrecht, auf Grund dessen der Vertragspartner - die Stadt B. - zum Rückerwerb des Baurechtes samt Schulgebäude verpflichtet sei. Eine solche Vereinbarung ergäbe bei einem Kreditgeschäft keinen vernünftigen Sinn, da in diesem Fall das Eigentum durchgehend bei der Stadt B. verblieben wäre. Ein Kreditgeschäft sei auch auf Grund der Eigentumsverhältnisse am Schulgebäude auszuschließen. Nach Ansicht des Finanzamtes wäre der Kredit zur Sanierung des Schulgebäudes eingesetzt worden. Dieses Objekt sei in der fraglichen Zeit jedoch bereits im Eigentum der Bw. gestanden. In dieser Situation mache die Annahme eines Kreditgeschäftes keinen Sinn. Warum sollte ein fremder Dritter - hier die Stadt B. einen Kredit aufnehmen, um ein Gebäude zu sanieren, das zu dieser Zeit außerhalb ihrer Einflussbereiches gestanden sei. Weiters wird vorgebracht, es sei gegen den, auch für den Bereich der Umsatzsteuer geltenden Grundsatz der Abschnittsbesteuerung verstoßen worden. Es sei daher nicht damit getan, die umsatzsteuerlichen Konsequenzen ausschließlich im Jahr 1992 zu ziehen. Die Zuordnung von Leistungen in den richtigen Steuerabschnitt setze eine Betrachtung sämtlicher Perioden voraus. Das sei aber hier nicht der Fall. Es werde zwar ein einheitliches Kreditgeschäft unterstellt, die Konsequenzen daraus, würden jedoch ausschließlich im Jahr 1992 gezogen. Richtigerweise hätte das Finanzamt bereits 1989, dem Jahr des Abschlusses des Leasingvertrages, beginnen und sich die Frage stellen müssen, weshalb es bei einem schlichten Kreditvertrag der Einräumung eines Baurechtes zu Gunsten des vermeintlichen Kreditgebers bedürfe.     Über die Berufung wurde erogen:   I) Wiederaufnahe der Verfahren: Gemäß § 303 Abs. 4 BAO ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen unter den Voraussetzungen des Abs. 1 lit. a und c und in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Tatsachen iSd § 303 BAO sind ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammenhängende tatsächliche Umstände; also Sachverhaltselemente, die bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis - als vom rechtskräftigen Bescheid zum Ausdruck gebracht - geführt hätten (vgl. u.a. VwGH 31.10.2000, 95/15/0114).   Die Bw. bestreitet die Berechtigung des Finanzamtes zur Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO mit dem Vorbringen, dass die vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmegründe die Wiederaufnahme hinsichtlich der Umsatzsteuer nicht zu tragen vermögen. Diese Ansicht vermag der Unabhängige Finanzsenat (in der Folge: UFS) nicht zu teilen.   Im Prüfungsbericht vom 8. November 2000 wird unter Tz 35 zur Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Umsatzsteuer 1992 auf Tz 16 und 17 und betreffend Körperschaftssteuer auf Tz 18 ff. verwiesen. In Tz 16 wird unter der Überschrift "Gesamtbetrag der Lieferungen und sonstigen Leistungen" ausgeführt, dass aus umsatzsteuerlicher Sicht mit Übergabeprotokoll vom 1. September 1992 die getätigten Arbeiten (Sanierungen und Umbauten lt. Baubeschreibung) der Stadt B. übergeben worden sind. Als Bemessungsgrundlage werde die Summe sämtlicher Raten zuzüglich des vereinbarten Kaufpreises nach Ablauf der Grundmietzeit verrechnet. Dies entspreche den tatsächlich getätigten Gesamtinvestitionskosten. Weiters wird unter dieser Tz in Tabellenform die Höhe der Gesamtinvestitionskosten, die darauf entfallende Umsatzsteuer, die Änderung des Gesamtbetrages der Entgelte und die mit 20% zu versteuernden Umsätze dargestellt. Die nachfolgende Tz 17 enthält nur die Umsatzsteuer-Bemessungsgrundlagen und die darauf entfallende Umsatzsteuer. In Tz 18 wird vom Prüfer der gesamte zum streitgegenständlichen Leasinggeschäft festgestellte Sachverhalt mit den bereits eingangs dargestellten vertraglichen Vereinbarungen, den darauf beruhenden Kalkulationsgrundlagen, den durchgeführten Baumaßnahmen, der Höhe der Baukosten und den geleisteten Zahlungen ausführlich dargestellt. Unter Tz. 19 wird unter der Überschrift "Rechtliche Beurteilung" ausgeführt, warum nach Ansicht des Prüfers die Leasingnehmerin als wirtschaftliche Eigentümerin des Schulgebäudes anzusehen ist. Die Zurechnung des Schulgebäudes an die Leasingnehmerin stützte er - wie oben ausgeführt - im Wesentlichen auf die mangelnde selbständige Wirtschaftsguteigenschaft des Schulgebäudes, auf den zu niedrigen Baurechtzins, die hohen Vorleistungen, den Verzicht auf die Verzinsung der Kautionen, das Andienungsrecht und auf die mangelnde Verwertbarkeit des Leasingobjektes.   Nach Auffassung der Bw. hätten die vom Prüfer im