BFG RV/5100909/2021

Mangels Vorlage von Unterlagen wurden die Anschaffungskosten des Gebäudes ***Bf.-Adr1*** inkl. Nebengebäude von der Betriebsprüfung mit € 250.000 geschätzt. Mit E-Mail vom 23.03.2021, 18:00 [143, S. 50] wendete der Bf. ein, dass das Haus € 400.000 gekostet habe, ohne allerdings Nachweise für die behaupteten höheren Anschaffungskosten zu erbringen. In der mündlichen Verhandlung begründete der Bf. die angeblichen Anschaffungskosten von € 400.000 damit, dass es seit ca. 10 Jahren im hinteren Bereich des Nebengebäudes eine Wiese für die Katzen mit einem Elektrozaun mit Betonleisten und straßenseitig innen und außen von den Thujenhecken einen Zaun gebe, damit die Hunde nicht hineinkönnten. Der behauptete Zusammenhang der Hundezucht mit der doppelten Einzäunung ist jedoch nicht schlüssig, da vor 10 Jahren noch keine Hundezucht betrieben wurde. Bei der sogenannten "Außenanlage wie im Tierpark" (E-Mail vom 04.02.2021, 18:34 [142, S. 122]) handelt es sich einfach um die Einzäunung des Grundstücks. In einem Schreiben vom 17.10.2020 [63, S. 3] führte er aus, dass ihm sowohl seine 10 Geschwister als auch die Familie seiner Lebensgefährtin unentgeltlich beim Bau des Hauses geholfen hätten, was selbstverständlich dazu beiträgt, die Baukosten gering zu halten. Die Schätzung der Betriebsprüfung mit € 250.000 erscheint daher bei einem Haus dieser Größe und Ausführung inkl. Nebengebäude angemessen. Für den Elektrozaun inkl. Betonleisten (mit einer Länge von ca. 12 m) werden zusätzlich Anschaffungskosten in Höhe von rund € 1.500 angesetzt. Hinsichtlich der Nutzfläche für die Katzenzucht zählte der Bf. in E-Mails vom 23.03.2021, 18:00 [143, S. 50] und 19:59 [143, S. 55] das Nebengebäude mit 50 m2 (Garage, Lager für Futter und Streu), den Keller mit 80 m2 und das Wohnzimmer mit 30 m2 auf; außerdem sei 2015 bis 2017 bzw. 2018 das ganze Haus mit Katzen voll gewesen. In der Verhandlung sagte der Bf., dass es im hinteren Bereich des Nebengebäudes bei ***Bf.-Adr1*** 3 Katzenzimmer gebe, der vordere Bereich ausschließlich als Lagerplatz für Katzenfutter und Streu verwendet werde und, dass wenn eine Palette Katzenfutter in der Garage stehe, es nicht mehr möglich sei mit dem Auto hineinzufahren. Dass entgegen dieser Behauptung, dieses Gebäude jedoch auch als Garage für einen PKW genutzt wurde, ist auf einem im Zuge der Betriebsbesichtigung aufgenommenem Foto [108, S. 5] ersichtlich. Außerdem haben nach eigener Aussage des Bf. in der Besprechung vom 22.12.2020 dort in den Jahren 2016 und 2017 seine damaligen Mieter eine Folierung betrieben. Laut Bauplan [111] handelt es sich um eine Doppelgarage mit drei je ca. 4 m² großen Räumen im hinteren Bereich. Diese wurden als Katzenzimmer genutzt. Der Keller hat zwar eine Gesamtnutzfläche von rund 80 m², darin sind allerdings auch der Heizraum (9,02 m²), das Pelletslager (14,24 m²), das Stiegenhaus (12,70 m²) und der Technikraum (9,86 m²) enthalten. Dass zumindest bis 2017 das gesamte Gebäude - also auch das Obergeschoß - für die Katzenzucht genutzt worden sei, wird durch die Angaben des Bf. in der Besprechung vom 22.12.2020 widerlegt, wonach ***1*** und ***2*** von Mai bzw. August 2016 bis Oktober 2017 auf ***Bf.-Adr1*** gewohnt haben. In der Stellungnahme vom 18.07.2022 schreibt der Bf. sogar, dass im Keller ein 110 m² Stock, das Obergeschoss mit ca. 110 m² und das gesamte Erdgeschoß abgesehen von einem kleinen Schlafzimmer nur für Katzen genutzt worden seien. Dass diese Darstellung maßlos übertrieben ist, zeigt sich schon dadurch, dass der Keller laut Bauplan [112] überhaupt nur eine Gesamtnutzfläche (inkl. Heizraum etc.) von 82 m² und das Obergeschoß [113] von 69,75 m² haben. Noch dazu erklärte der Bf. unter Pkt. 15 desselben Schreibens, dass das Obergeschoß vermietet werde. Gemeint ist hier die Vermietung an die Fa. ***17*** ab Oktober 2019. Abgesehen vom Schlafzimmer werden vom Bf. im Erdgeschoss selbstverständlich auch Vorzimmer, Bad, WC und Küche genutzt. Aus den im Zuge der Betriebsbesichtigung am 03.03.2021 übergebenen Pläne des Gebäudes ***Bf.-Adr1*** [110-113] ergeben sich folgende Nutzflächen: Keller: 82,08 m², davon ausschließlich für Katzen genutzt: 46,25 m² Erdgeschoß inkl. Nebengebäude: 136,01 m², davon ausschließlich für Katzen genutzt: 29,97 m² zzgl. 12,79 m² im Nebengebäude Obergeschoß: 69,75 m², davon für Katzen genutzt: 0 m² Außerdem wurden laut Anmerkung am Plan des Erdgeschoßes des Gebäudes ***Bf.-Adr2*** insgesamt 6 Räume für Katzen genutzt, deren Gesamtfläche ca. 24,5 m² umfasst. Es kann davon ausgegangen werden, dass die Anschaffungskosten je m² bei diesem Gebäude etwa jenen von ***Bf.-Adr1*** entsprechen. Kunstharzbeschichtung In der Aufstellung vom 18.07.2022 veranschlagte der Bf. € 5.500 für 110 m² Kunstharzboden im Keller à € 50 und € 7.500 für 150 m² Kellerwände à € 50. In der Verhandlung sagte der Bf., dass es im Keller und bei den 3 Katzenzimmern im Nebengebäude eine Kunstharzbeschichtung gebe, die er 2018 in Eigenregie gemacht habe. Für die angeblichen Kosten von ca. € 50 pro m² gebe es keine Rechnungen. Dass 2018 eine Kunstharzbeschichtung im "Erkerzimmer" im Keller und in den 3 Räumen im Nebengebäude angebracht wurde, wurde dem Grunde nach durch den Aktenvermerk der BH ***9*** vom 15.07.2019 und durch am 16.09.2022 übermittelte Fotos belegt. Nicht belegt wurden hingegen die dafür angefallenen Kosten. Einerseits ist die veranschlagte Fläche größer als die Gesamtfläche des Kellers und andererseits liegt der Materialpreis (lt. Kostencheck 2022: Kunstharzboden: Mit welchen Kosten muss gerechnet werden) bei rund € 2,50 bis € 5 pro m² und nicht - wie vom Bf. behauptet bei € 50. Aus den Bauplänen ergeben sich folgende Flächen: | Nebengebäude | Boden | 12,79 m² | Wände | 24 m² | Summe | 36,79 m² | Keller | Boden | 17,49 m² | Wände | 16,94 m² | Summe | 34,43 m² | gesamt | | 30,28 m² | | 40,94 m² | | 71,22 m² Ausgehend von einem durchschnittlichen Materialpreis von € 3,75 je m² ergeben sich daraus Kosten in Höhe von ca. € 270 brutto bzw. € 225 netto. Sonstiger Aufwand Die Tierarztkosten 2015 bis 2019 wurden von der Betriebsprüfung anhand der von Tierklinik ***7*** übermittelten Rechnungen festgesetzt. Da aufgrund der Beendigung der Geschäftsbeziehung mit Tierklinik ***7*** nur Rechnungen bis April 2020 vorlagen und der neue Tierarzt bzw. die neuen Tierärzte nicht bekannt sind, wurden die Kosten für 2020 plausibel mit dem Durchschnitt der Jahre 2018 und 2019 geschätzt. Im Zuge der Betriebsbesichtigung vom 03.03.2021 [106] gab der Bf. an, dass auch eine befreundete Tierärztin aus der Slowakei/Tschechien Katzen impfe bzw. chippe. Nachweise dafür legte er nicht vor. Vielmehr verstrickte er sich hinsichtlich der Modalitäten in Widersprüche. Zunächst erklärte er, dass er die Katzen zur Tierärztin über die Grenze bringen würde. Über Vorhalt, dass das ohne Chip nicht möglich sei, sagte er dann, die Tierärztin komme zu ihm. Später erzählte er hingegen, seine Lebensgefährtin sei immer zur Tierärztin gefahren. Das brächte allerdings wieder das Problem mit den fehlenden Chips beim Grenzübertritt mit sich. Am 26.03.2020, 06:34 [143, S. 71] schrieb der Bf. zwar, dass er mit seinen Katzen in ganz Europa auf Shows gewesen und an der Grenze nie eine Katze kontrolliert worden sei, am 28.01.2021 [142, S. 98] erklärte er aber, dass er ohne Chip nicht über die Grenze könne; das werde kontrolliert. Es ist daher unwahrscheinlich, dass Katzen von einer ausländischen Tierärztin geimpft und chippt wurden, viel wahrscheinlicher ist es, dass der Bf. - wie von ihm selbst ebenfalls bei der Betriebsbesichtigung, unter Vorzeigen von Aufklebern mit Chipnummern zu Chips, die er bei Amazon bestellt hatte, angegeben - ein paar Katzen selbst gechippt hat. In der mündlichen Verhandlung sagte der Bf., dass er Entwurmungsmittel, Mittel gegen Flöhe und Impfstoff um ca. € 2.500 bis € 3.000 für erwachsene Katzen in Tschechien eingekauft und selbst verimpft habe. Als einzigen Beleg dafür zeigte der Bf. einen Impfpass einer auf der am 15.09.2022 übermittelten Liste der angeblich verstorbenen Kitten aufscheinenden Katze mit einem Stempel eines tschechischen Tierarztes vor. Mangels Datum, Unterschrift, Impfaufkleber und Rechnung ist die Behauptung des Bf. nicht nachvollziehbar. Ebenso könnte es sein, dass die Katze, die laut Impfpass (Beilage./ 8) gechippt wurde (was für den Transport über die Grenze erforderlich ist), an Verwandte der damaligen Lebensgefährtin verschenkt wurde und diese mit der Katze beim Tierarzt waren. Mit den vorgelegten Impfpässen wurde jedenfalls keine einzige Impfung einer erwachsenen Katze im verfahrensgegenständlichen Zeitraum nachgewiesen. Die Anschaffung von Mitteln gegen Flöhe (Flohkamm, Antiflohshampoo) wurde zwar nachgewiesen, allerdings wurden diese nicht in Tschechien gekauft, sondern bei Amazon bestellt und bereits vom Betriebsprüfer als Ausgaben anerkannt. Im Zuge der Betriebsbesichtigung vom 03.03.2021 [106] behauptete der Bf. zwar, dass er noch viel mehr Tierarztrechnungen hätte als dem Finanzamt bisher bekannt seien, er legte aber - trotz mehrfacher Aufforderung - nur eine einzige Rechnung eines tschechischen Tierarztes aus 2015 über Medikamente für umgerechnet € 78,78 vor. Die Kosten 2015 erhöhen sich dadurch auf € 4.162,11. Im E-Mail vom 07.11.2021 erklärte der Bf., dass ihm durch das Urteil des Bezirksgerichts ***9*** vom 11.10.2021 Kosten von € 10.500 entstanden seien, weil er den Prozess verloren habe. Abgesehen davon, dass in diesem Betrag Kosten für ein Gutachten in Höhe von € 1.547 doppelt berücksichtigt wurden, ist das Urteil erst 2021 ergangen und somit auch die Zahlung frühestens 2021 erfolgt, weshalb aufgrund des Urteils zu tragende Kosten im verfahrensgegenständlichen Zeitraum nicht abzugsfähig sind. In der Aufstellung vom 18.07.2022 machte der Bf. jährlich zusätzlich Ausgaben für Reinigungsmittel in Höhe von € 2.000, Wasser, Kanal und Steuern in Höhe von € 3.000, Strom in Höhe von € 900, Heizkosten in Höhe von € 1.500, Kilometergeld in Höhe von € 7.500 sowie Hotel, Unterkunft und Essen in Höhe von € 2.000 geltend. Wie auch schon bei den bereits oben behandelten Aufwendungen handelt es sich um bei Weitem überhöhte, unsubstantiierte Schätzungen des Bf., für die er - trotz Aufforderung zum Nachweis von eventuell angefallenen, von der Betriebsprüfung bislang nicht berücksichtigten Kosten - keinerlei Belege vorlegte. Die angeführten Kilometergelder sowie Ausgaben für Hotel, Unterkunft und Essen stehen in Zusammenhang mit den behaupteten Fahrten zu anderen Züchtern zwecks Ankauf von Katzen bzw. Decken lassen. Wie aber bereits ausgeführt wurde, hat es diese Fahrten und Kosten ab 2015 nicht gegeben. Zutreffender Weise wurden daher von der Betriebsprüfung nur Kilometergelder für Fahrten zum Tierarzt berücksichtigt. Laut Heizkostenvergleich des Testmagazins Konsument lagen die Heizkosten für ein Einfamilienhaus mit 120 m² mit Baujahr 2001 bei einer Pelletsheizung - wie sie der Bf. laut den Bauplänen hatte [58, 112] - im Jahr 2015 bei € 245 und im Jahr 2019 bei € 260. Die vom Bf. mit € 1.500 geschätzten Heizkosten der für die Katzen genutzten Räume entbehren daher jeder Grundlage. Auch die übrigen o.a. Kosten sind bei weitem übertrieben. Belege dazu wurden trotz Aufforderung nicht vorgelegt. Da aber selbstverständlich Ausgaben für Reinigungsmittel, Wasser, Kanalgebühren, Strom und Heizkosten angefallen sind, müssen diese im Schätzungsweg festgesetzt werden. Insgesamt scheinen € 500 pro Jahr angemessen, wobei davon ausgegangen werden kann, dass die Preissteigerungen durch eine geringere Anzahl an Tieren ausgeglichen wurden. In der mündlichen Verhandlung gab der Bf. an, beim Verein Mundikat einen jährlichen Mitgliedsbeitrag von ca. € 80 bis € 100 bezahlt zu haben. Die Stammbäume hätten ca. € 300 bis € 400 gekostet, pro Stammbaum seien es ca. € 35 gewesen. Tatsächlich betrugen laut Preisliste des Vereins (www.mundikat.nl) im Jahr 2022 der Mitgliedsbeitrag nur € 40 und der Preis für einen Stammbaum € 17,50. Da für den Prüfungszeitraum keine Zahlen vorliegen, werden im Schätzungsweg - unter Berücksichtigung von jährlich € 0,50 als Inflationsabschlag - der Mitgliedbeitrag in Höhe von € 36,50 (2015) bis € 39 (2020) und pro verkaufter Katze der Preis für den Stammbaum mit € 14 (2015) bis € 16,50 (2020) angenommen. Weiters behauptete der Bf., dass es bei tieranzeigen.at eine Jahresmitgliedschaft für ca. € 100 gebe. Laut "Infos für Verkäufer" auf der Website tieranzeigen.at ist die Registrierung kostenlos und ist weder diesen "Infos" noch den Allgemeinen Geschäftsbedingungen ein Mitgliedsbeitrag zu entnehmen. Auch die angeblichen Ausgaben für Inserate von € 1.000 bis € 1.500 pro Jahr sowie für Visitenkarten und diverse Werbung von ca. € 500 im Jahr konnte der Bf. durch nichts belegen. Der Bf. inserierte auf tieranzeigen.at und auf willhaben.at. Gemäß § 3 der Allgemeinen Geschäftsbedingungen von tieranzeigen.at ist das Standardangebot für Nutzer kostenlos. Bei willhaben.at gelten Tieranzeigen als gewerblich und wurden 2020 dafür € 12,90 nto. für 60 Tage verrechnet. Bei durchschnittlich 5 zweimonatigen Anzeigen pro Jahr auf willhaben.at betragen die Kosten ca. € 65 im Jahr 2020. Die behaupteten Ausgaben für Visitenkarten und diverse Werbung konnte der Bf. - abgesehen davon, dass er derzeit über Visitenkarten verfügt - ebenfalls nicht nachweisen. Insgesamt werden für Inserate, Werbung, etc. im Schätzungsweg € 100 pro Jahr berücksichtigt. Eigentümer Die "Bestätigung der Lebensgefährtin" des Bf. vom 21.12.2020 wurde - was aufgrund des Stils und des falsch geschriebenen Namens der Lebensgefährtin offensichtlich ist - vom Bf. selbst verfasst. Darin wurde behauptet, dass die Lebensgefährtin des Bf. nach dessen Erkrankung ab dem Jahr 2015 die Katzen übernommen habe. Die Intention des Bf. hinter dieser "Bestätigung", nämlich die Vermeidung sämtlicher steuerlicher Auswirkungen der Katzenzucht, zeigt sich auch durch die darin aufgestellte (unzutreffende) Behauptung, dass seine Lebensgefährtin in den Jahren 2016 bis 2019 kein Einkommen gehabt habe, sodass sie den Steuerfreibetrag von € 11.000 pro Jahr habe. Wie dem Bf. - als ihrem damaligen Arbeitgeber - allerdings bekannt ist, hatte seine Lebensgefährtin zumindest im Jahr 2018 Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit. Die in der "Bestätigung" aufgestellten Behauptungen waren somit wohl einfach ein erfolgloser Versuch, weitere Ermittlungen hinsichtlich der Katzenzucht hintanzuhalten. Im Übrigen ist seine ehemalige Lebensgefährtin mittlerweile wieder nach Tschechien verzogen, die Katzen sind aber nach wie vor beim Bf. Im Urteil des Bezirksgerichts ***9*** vom 22.05.2019 [49] wurde festgestellt, dass die ursprüngliche Behauptung des Bf., der Klägerin keine Katzen verkauft zu haben, eine reine Schutzbehauptung war. Im Kaufvertrag vom 21.06.2019 [50] scheint - genauso wie in dem dem Urteil des Bezirksgerichts ***9*** zugrundeliegenden Kaufvertrag - der Bf. als Verkäufer auf. Es bestehen daher keine Zweifel, dass der Bf. Eigentümer der Katzen war und er sie Zucht betrieben hat. Hunde Auch hinsichtlich der Hunde übermittelte der Bf. eine Bestätigung von ***6*** vom 18.11.2020 [141], dass die zwei Hunde in ihrem Eigentum stünden und brachte (z.B. in E-Mails vom 10.02.2021 und 05.03.2021) vor, dass die Hunde seiner Lebensgefährtin gehören würden, was er durch Kaufvertrag und Impfpass vorgelegt habe; die Kaufverträge würden auf ihren Namen lauten; sie habe die Hunde gekauft und bezahlt. Am 24.01.2021 hatte der Bf. [141, S. 174] allerdings geschrieben, dass nicht sie, sondern er die Hunde im Namen von Frau ***6*** gekauft habe. Trotz mehrfacher Aufforderung hat er jedoch keinen einzigen Kaufvertrag eines Hundes vorgelegt. Die Seiten der (tschechischen) Impfpässe mit den Angaben zu den Besitzern wurde für 3 der 4 Zuchthündinnen vorgelegt. Bei Nely [101] scheint als erster Besitzer ***6*** mit einer tschechischen Adresse und als zweiter Besitzer ***6*** (ohne Accent) mit der Adresse des Bf. auf. Als Besitzer von Anna-Elsa [102] ist ***6*** mit der Adresse und Handynummer des Bf. ausgewiesen. Bei Daisy ist zwar als erster Besitzer ***6*** als zweiter Besitzer aber der Bf. angeführt. Die Seite mit den Angaben zum Besitzer im Impfpass von Fiona, die in der Tierklinik ***7*** auf Rechnung des Bf. gechippt wurde, fehlt. Im E-Mail vom 23.03.2021, 16:56 wurde einerseits behauptet, dass die Hunde Frau ***6*** gehören würden und sie auch das Geld bekommen habe, und andererseits, dass sie und der Bf. eine Zuchtgemeinschaft hätten. Dafür, dass sie das Geld bekommen hätte, obwohl die Kaufverträge vom Bf. abgeschlossen wurden und er das Geld von den Käufern kassierte (s. z.B. E-Mail vom 05.08.2020 von ***50*** [130]), gibt es keinen Nachweis. Da die laufenden Kosten nachweislich vom Bf. getragen wurden, erscheint es sehr unwahrscheinlich, dass die Verkaufserlöse an Frau ***6*** weitergegeben wurden. Die in diesem E-Mail erwähnte Zuchtgemeinschaft steht in Widerspruch zur zum Teil behaupteten Alleineigentümerschaft seiner ehemaligen Lebensgefährtin. Im E-Mail vom 28.01.2021 [142, S. 97] schrieb der Bf., dass er die Hunde im Namen von Frau ***6*** verkauft habe. Auf dem vorliegenden Kaufvertrag [141, S. 15] scheint jedoch der Bf. als Verkäufer auf. Die Entscheidungsgründe des Urteils vom 11.10.2021 [151] beginnen damit, dass unstrittig ist, dass die Klägerin am 25.04.2020 eine Hündin der Rasse Bichon Frise vom Beklagten um € 750,00 käuflich erwarb. Bei der Betriebsbesichtigung am 03.03.2021 waren drei Zuchthündinnen vor Ort. Frau ***6*** war zu diesem Zeitpunkt laut Melderegister aber gar nicht mehr in Österreich (Abmeldung lt. ZMR am 18.01.2021). Auch das spricht dagegen, dass Frau ***6*** Eigentümerin dieser 3 Hunde war. Wiederholt bezeichnete der Bf. die Hunde als seine Hunde: z.B. "Herr ***3*** hat die Impfungen von meinen Hunden als Hundewelpenverkauf gerechnet." (Ergänzung zum Vorlageantrag vom 23.9.2021); "Es wurden auch Hunde verschenkt, die ich nicht verkaufen konnte." (3. Ergänzung zur Beschwerde am 28.6.2021); "Er meinte, dass er einfach aus Freude züchte und das überhaupt nur ein Nebenerwerb von ihm sei." (Vorbereitender Schriftsatz vom 03.06.2020 im Verfahren ***50*** gegen den Bf. [68]); "Da habe ich meine 2 Hunde geimpft." (E-Mail des Bf. vom 23.9.2021 [125]) Auf den Anmeldungen gem. § 2 Oö. Hundehaltegesetz 2002 beim Marktgemeindeamt ***10*** vom 02.04.2019 und 20.08.2019 scheint als Hundehalter jeweils der Bf. auf. Am 24.01.2020 stellte der Bf. einen Antrag auf Erteilung einer tierschutzrechtlichen Bewilligung für die Haltung von Hunden und Katzen zur Zucht und zum Verkauf an die BH ***9*** für sich und nicht für seine damalige Lebensgefährtin. Am 09.11.2019 übermittelte er der BH ***9*** ein Formular, in dem er bekannt gab, dass die Hundezucht von seiner Mutter übernommen werde [97]. Bei einem Lokalaugenschein der Tierschutzombudsfrau OÖ am 26.03.2020 [56, S. 12] wurde er auf den Verdacht der Scheinmeldung der Hundezucht auf seine Mutter angesprochen, was er zumindest indirekt eingestand. Die Scheinmeldung wurde von der Tierschutzombudsfrau damit erklärt, dass der Bf. steuerliche / wirtschaftliche Nachteile befürchtet habe. Auch die Tatsache, dass Impfungen und sonstige Behandlungen sowohl der Welpen als auch der erwachsenen Hunde in der Tierklink ***7*** auf Rechnung des Bf. erfolgten und das Futter und sonstige Zubehör vom Bf. gekauft wurde, spricht dafür, dass es seine Hunde waren. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse ist daher davon auszugehen, dass die Hundezucht vom Bf. und nicht von seiner ehemaligen Lebensgefährtin oder seiner Mutter betrieben wurde. Hundeimpfungen: In der ersten Ergänzung zur Beschwerde und im Vorlageantrag behauptete der Bf., dass die Hunde 2-fach geimpft seien, wobei die 1. Impfung mit 7 Wochen und 2. Impfung mit 10 bzw. 11 Wochen erfolge. Auch in einem E-Mail vom 09.01.2022 beharrte der Bf. darauf, dass die Erstimpfung bei Hunden aus 2 Impfungen im Abstand von 3 bis 4 Wochen bestehe. Hingegen gab die Tierklinik ***7*** an, dass Hundewelpen beim Züchter normalerweise nur eine Impfung End 7 (End 7 ist die Abkürzung für die Impfung gegen die wichtigsten 7 Hundeerkrankungen) erhalten, mit der 8. Woche abgegeben werden (s. E-Mail vom 27.09.2021 [127]) und eine Erstimpfung für Hunde immer mit dem Setzen eines Mikrochips verbunden ist (s. E-Mail vom 12.10.2021 [129]. Auf den Rechnungen ist das durch den Eintrag "Zü End 7 + Mikrochip ohne Registrierung" ersichtlich. Laut Ergänzung zum Vorlageantrag vom 23.09.2021 [125] würden die beiden als Beilage übermittelten Impfpässe belegen, dass die Hundewelpen nicht nur einmal, sondern zweimal geimpft würden. Tatsächlich ist genau das Gegenteil der Fall. Aus den Impfpässen geht hervor, dass die erste Impfung jeweils am 09.09.2014, die zweite aber erst mehr als ein Jahr später, nämlich am 02.11.2015 bzw. 18.12.2015, war. Die Impfpässe widerlegen, dass Welpen in den ersten 11 Wochen zweimal geimpft werden und bestätigt die Angaben der Tierklinik und die Feststellung des Betriebsprüfers. In der Ergänzung zum Vorlageantrag [125] vermeinte der Bf. weiters, der Prüfer habe die Impfungen seiner [gemeint: erwachsenen] Hunde als Hundewelpenverkauf gerechnet. Auch das wird durch die vorgelegten Impfpässe widerlegt. Zwar scheint auf einem der beiden mit der Ergänzung vorgelegten Impfpässe eine Impfung am 15.05.2018 auf und wurden an diesem Tag laut Rechnung der Tierklinik drei Welpen geimpft und gechippt ("Zü End 7 + Mikrochip ohne Registrierung"), es wurde an diesem Tag aber auch die im Impfpass ersichtliche "Achtfachimpfung, Züchter", die nur bei erwachsenen Tieren verabreicht wird, für die Hündin Nelly verrechnet. An den übrigen Impfterminen wurden keine Welpenimpfungen ("Zü End 7 + Mikrochip ohne Registrierung") verrechnet. Die Summe der Siebenfachimpfungen von Welpen mit gleichzeitigem Setzen eines Chips ("Zü End 7 + Mikrochip ohne Registrierung") auf den Rechnungen der Tierklinik bildet daher eine geeignete Schätzungsgrundlage für die Anzahl der verkauften Welpen. Der Bf. monierte mehrmals, dass es unmöglich sei die Welpen gechippt, aber ohne Impfung zu verkaufen. Diese Kritik geht in Leere, da die Schätzung der verkauften Welpen durch die Betriebsprüfung anhand der Anzahl der Siebenfachimpfungen von Welpen mit gleichzeitigem Setzen eines Chips ("Zü End 7 + Mikrochip ohne Registrierung" laut Rechnungen der Tierklinik) erfolgte, da jeder Welpe vor dem Verkauf geimpft und - unstrittig nur einmal - gechippt werden muss. Am 23.09.2021 [125] behauptete der Bf. außerdem, er habe 2020 seine 2 Hunde geimpft und habe keine Welpen gehabt. Laut Rechnungen der Tierklinik trifft es zwar zu, dass er im Jahr 2020 zwei seiner Hunde ("Achtfachimpfung, Züchter": Daisy am 25.02.2020, Kevin am 18.03.2020) impfen ließ, allerdings wurden in den ersten vier Monaten zusätzlich auch 9 Welpen geimpft ("Hund, Bichon Frise, Welpen / Zü End 7 + Mikrochip ohne Registrierung": 4 am 25.02.2020 und 5 am 21.04.2020). Laut E-Mail des Bf. vom 09.01.2022 hätten sie in den letzten 2 Jahren keinen Welpen mehr gehabt, weshalb es nicht zulässig sei, das Jahr 2020 vom Jahr 2019 hochzuschätzen, der Finanz sei bekannt gewesen, dass es keine Kitten und Welpen mehr gebe. Das widerspricht den bis April 2020 vorhandenen Rechnungen der Tierklinik, wonach sowohl Kätzchen als auch Welpen (s.o.) geimpft wurden. Wie der Behördenvertreter dazu zutreffend ausführte, entsprechen die Zahlen für die ersten 4 Monate 2020 den Zahlen für die ersten 4 Monate 2019 (jeweils 9 Siebenfachimpfungen). Es ist daher naheliegend das Jahr 2019 als Schätzungsgrundlage für 2020 heranzuziehen. Laut Aussage des Bf. in der mündlichen Verhandlung sei nach dem Urteil bezüglich des im Jahr 2020 verstorbenen Hundes die Zucht eingestellt und seien die Zuchthunde kastriert worden, außerdem sei ihm von der BH die Zucht entzogen worden. Abgesehen davon, dass es sich um eine weitere unbewiesene Behauptung des Bf. handelt, wurde das Urteil des Bezirksgerichts ***9*** erst am 11.10.2021 - und somit erst nach dem Prüfungszeitraum - erlassen, sodass es für das gegenständliche Verfahren jedenfalls nicht von Bedeutung ist. Mikrochips: Mehrfach (s. z.B. E-Mail des Bf. vom 25.03.2020 [143, S. 57], 2. Ergänzung zur Beschwerde [3], E-Mails des Bf. vom 28.01.2021 [142, S. 98]) erklärte der Bf., dass der Hundechip und der Katzenchip derselbe seien, er in der Tierklinik ***7*** auch mehrere Katzen gechippt habe und alle Chips als Hundeverkauf gerechnet worden seien. Am 28.01.2021 [142, S. 100f] übermittelte der Bf. "zum Beweis", dass Katzen gechippt seien, Fotos von zwei Impfpässen von am 11.09.2015 gechippten Katzen. Es trifft jedoch nicht zu, dass Katzenchips als Welpenverkäufe gerechnet wurden. Als Basis für die Welpenverkäufe wurden - mit einer Ausnahme 2015 (s.u.) - nämlich nur Welpenimpfungen mit gleichzeitigem Setzen eines Chips ("Zü End 7 + Mikrochip ohne Registrierung") herangezogen. Katzen erhalten keine Siebenfachimpfung gegen die häufigsten Hundekrankheiten, sondern Impfungen gegen Katzenseuche und Katzenschnupfen. Es wurden also keine Katzenchips für die Welpenverkäufe einbezogen. Die Katzenchips aus den beiden vorgelegten Impfpässen können im Übrigen außerdem schon deshalb nicht in die Anzahl der verkauften Welpen eingerechnet worden sein, weil keine Rechnungen der Tierklinik mit diesem Datum vorliegen. Laut Bf. seien auch die Elterntiere in der Tierklinik ***7*** gechippt worden und die Chips als Verkäufe gerechnet worden. In der mündlichen Verhandlung argumentierte der Bf., dass der Impfpass (Beilage ./10) beweise, dass der Chip für seinen Hund Fiona als Welpenverkauf gerechnet worden sei und das bei seinen anderen Hunden auch so gewesen sei. Die Hunde seien noch nicht geimpft gewesen, weshalb er sie bei der Tierklinik ***7*** gechippt und im Abstand von 2 bis 3 Wochen 2-mal geimpft habe. Es seien dadurch ca. 9 Welpen zu viel gerechnet worden. Vorgelegt wurde eine Kopie der Seiten mit der Beschreibung und Kennzeichnung des Tieres aus dem Impfpass, nicht aber mit den Impfungen. Aus den am 23.09.2021 übermittelten Impfpässen der Hunde Daisy und Nelly ist aber ersichtlich, dass diese 2014 in Tschechien und danach maximal einmal jährlich in der Tierklinik ***7*** geimpft wurden. Laut den Impfpässen der Zuchthündinnen Daisy [142, S. 132], Anna-Elsa [142, S. 135] und Nely [142, S. 136] wurden diese in Tschechien gechippt und deren Chips daher jedenfalls nicht miteingerechnet. Nur Fiona wurde am 22.07.2015 in der Tierklinik ***7*** gechippt. Abgerechnet wurde das als "Hund, Bichon Frise, Fiona / 1 Welpen Siebenfachimpfung Züchter / 1 Microchip Züchter". Dieser Chip wurde unzutreffender Weise in die Anzahl der verkauften Welpen miteingerechnet. Diese war daher im Jahr 2015 um einen Welpen zu verringern. Erwachsene Hunde erhalten eine Achtfachimpfung und natürlich keinen zusätzlichen Chip. Es trifft daher sicher nicht zu, dass ca. 9 Welpen zu viel gerechnet wurden. Anzahl der Zuchthunde: Die Angaben des Bf. über die Anzahl der Zuchthündinnen variieren zwischen einer und vier. Laut Aktenvermerk der Finanzpolizei vom 20.08.2020 über eine Nachschau am 19.08.2020 gab der Bf. an, dass er nur eine Hündin und einen Rüden besitze. Laut E-Mail vom 10.11.2020 seien es 2 Hündinnen gewesen. Am 24.01.2022 sagte er, sie hätten 2015 3 Hunde gehabt und 2017 sei eine weitere Hündin gekauft worden. Im Schreiben des Abgabepflichtigen an die BH ***9*** vom 20.10.2019 ist von 3 Zuchthündinnen namens Fiona, Nelo [gemeint wohl: Nely] und Daisy, jeweils 2015 geboren, die Rede. In der Ergänzung zum Vorlageantrag vom 23.09.2021 schrieb er hingegen, dass die 2 Hunde, die er habe, Ende 2014 geboren seien, weshalb es unmöglich sei, dass sie 2015 Welpen bekommen könnten und die ersten Welpen 2017 gehabt hätten. Laut den Impfpässen wurden die Hunde Daisy und Nely allerdings bereits im Juni 2013 geboren. Aus den Tierklinikrechnungen geht zweifelsfrei hervor, dass bereits ab Jänner 2015 Welpen geimpft wurden. Auf der Homepage des Bf. war am 28.01.2015 über einem Foto von Welpen vom 10.01.2015 zu lesen: "Wir haben auch hundebabys Bichon Frise". Dass erstmals 2017 Welpen geboren worden wären, kann daher ausgeschlossen werden. Laut Vorlageantrag habe er 2 Hündinnen gehabt, den 3. Hund (Elsa, geboren am 15.02.2017) habe er erst seit 2017 und der könne erst mit 2 Jahren Welpen bekommen, also 2019. Weiters sei eine Hündin auf Subralin Chip [gemeint: Suprelorin-Implantat] gewesen, das heiße sie könne ca. 2 Jahre keine Welpen mehr bekommen. Neben den beiden Hündinnen Fiona und Daisy, gab es 2017 auch mindestens einen Wurf der Hündin Nely, die wegen einer Eklampsie behandelt werden musste (s. Rechnung der Tierklink vom 02.08.2017). Laut ÖKV Zwerghundeclub ist die Deckung bei einer Hündin ab 18 Monaten erlaubt. Bei einer Tragzeit von ca. 2,2 Monaten konnte somit auch die 2017 zugekaufte Hündin bereits 2018 erstmals Junge gekommen. Welche Hündin angeblich das Hormonimplantat erhalten habe, wurde nicht erwähnt. Es wurden auch keine Nachweise dafür vorgelegt. Ganz im Gegenteil, aus den Rechnungen der Tierklinik und dem E-Mail vom 27.09.2021 [127] geht eindeutig hervor, dass im Prüfungszeitraum kein Suprelorin-Chip gesetzt wurde und auch davor nur bei Katzen welche gesetzt wurden. Hinsichtlich der Anzahl der verkauften Welpen brachte der Bf. am 05.03.2021 [143, S. 57] außerdem vor, dass die Stückzahlen von 3 Hündinnen nicht möglich seien, ein Wurf bestünde aus 3 bis 5 Welpen, das seien im Jahr 12 bis 15 Stück. Auch in der 2. Ergänzung zur Beschwerde [3] beharrte er darauf, dass die Stückzahlen laut Betriebsprüfung gar nicht möglich seien, weil er die Elterntiere nicht habe. Laut Rechnungen der Tierklinik wurden 2 bis 7 Welpen gleichzeitig gechippt. Der Durchschnitt lag bei 5 Welpen pro Wurf. Pro Jahr wurden zwischen 15 und 26 Welpen gechippt. Ab 2017 hatte der Bf. 4 Zuchthündinnen. Aus den Rechnungen ergeben sich je 3 Würfe in den Jahren 2015 bis 2017, 4 in 2018 und 6 in 2019, wobei hier die ersten beiden Würfe und die letzten beiden Würfe ca. 7 Monate auseinanderliegen. Die Anzahl an Welpen war mit den vorhandenen Zuchthündinnen daher sehr wohl möglich. Verschenkter Hund: In der Verhandlung erklärte der Bf., dass er einem polnischen Arbeiter einen Hund mit einer zugewachsenen Ohrmuschel geschenkt habe, und verwies auf den Ausweis von ***47*** ***48***, den er am 11.09.2022 [gemeint: 15.09.2022] übermittelt habe. Bei insgesamt über 100 Welpen ist es durchaus glaubwürdig, dass ein Welpe eine sichtbare Fehlbildung hatte, aufgrund welcher dieser nicht - bzw. zumindest nicht zum üblichen Preis - verkauft werden konnte. Wann der Hund verschenkt worden sei, konnte der Bf. nicht mehr genau angeben, er vermutete 2018 oder 2019. Aus den Aufstellungen über die Zimmerbelegung 2018 und 2019 ist jedoch ersichtlich, dass nur ***47*** ***49*** nicht aber ***47*** ***48*** in diesen beiden Jahren in den offiziellen Abrechnungen aufscheint. Aufstellungen für 2020 liegen nicht vor. Es wird daher davon ausgegangen, dass der Hund im Jahr 2020 verschenkt wurde. Verkaufspreise: Im Zuge der Besprechung am 22.12.2020 im Finanzamt gab der Bf. bekannt, dass Hunde € 750 kosten würden. In der 1. Ergänzung zur Beschwerde [2] schrieb er hingegen, dass 2015 Hunde um € 450 bis € 550 verkauft worden seien. Laut der 2. Ergänzung zur Beschwerde vom 23.06.2021 [3] seien im letzten Jahr durch die Nachfrage die Preise gestiegen. In der mündlichen Verhandlung brachte der Bf. schließlich vor, dass es keine reinrassigen Hunde seien und die Hunde auch um € 400 verkauft worden seien; jedes Jahr habe sich ein bisschen gesteigert, weil auch die Nachfrage gestiegen sei. Laut einem vorbereitenden Schriftsatz vom 03.06.2020 in einem Verfahren gegen den Bf. [68] habe dieser der Klägerin mitgeteilt, dass jeder Welpe bei ihm € 750 koste. Dieser Kaufpreis von € 750 sei in bar bezahlt worden. In Zusammenhang mit diesem Gerichtsverfahren übermittelte der Bf. am 22.12.2020 [88, S. 8] einen Auszug eines Kaufvertrags vom 25.04.2020 über einen Welpen (geb. am 26.01.2020) um € 750, auf welchem handschriftlich "65 EURO PREISNACHLAS" vermerkt wurde. Laut vorbreitendem Schriftsatz des Rechtsanwalts der Erwerberin [68] und laut dem von ihr übermittelten Kaufvertrag [141, S. 16] betrug der Kaufpreis allerdings € 750 und wurde kein Preisnachlass gewährt. Der handschriftliche Vermerk über einen Preisnachlass wurde offensichtlich erst nachträglich vom Bf. angebracht. Der Verkaufspreis von € 750 wurde auch im Urteil des Bezirksgerichts ***9*** vom 11.10.2021 bestätigt. Dass - wie vom Bf. in der mündlichen Verhandlung behauptet - bei dem Hund um € 750 auch ein Sack Futter im Wert von € 100 (25 kg) inkludiert gewesen wäre, trifft laut den vorliegenden Unterlagen nicht zu und kann auch schon deshalb ausgeschlossen werden, weil das eingekaufte Hundefutter laut Rechnungen von Royal Canin [91] in Säcken à 15 bzw. 20 kg (im Wert von weniger als € 50) abgepackt war. Abgesehen von dem o.a., "ergänzten" Kaufvertrag wurden vom Bf. keine Kaufverträge oder sonstige Unterlagen, aus welchen die Verkaufspreise hervorgehen, vorgelegt. Auffällig ist, dass je später die Aussage gemacht wurde, desto geringer ist der angebliche Verkaufspreis. Es ist zwar zu bezweifeln, dass es - wie der Bf. am 05.03.2021 schrieb - diese Rasse in Österreich nicht gebe, sehr wohl handelte es sich aber um eine in Österreich eher seltene Rasse, weshalb davon ausgegangen werden kann, dass auch bereits 2015 die Hunde - wie laut Erstaussage des Bf. - € 750 gekostet haben. Kosten Hunde: Im E-Mail vom 24.01.2021 [141, S. 174] führte der Bf. an Kosten für die Hunde Steuern für die Gemeinde in Höhe von € 150 pro Jahr, Anschaffungskosten für einen Hund in Höhe von € 1.600 und Zahnbehandlung je Hund in Höhe von € 300 bis € 500 pro Jahr an. Im E-Mail vom 05.03.2021 [143, S. 20] zählte der Bf. auf, dass Kosten für den Einkauf der Hunde, Hundesteuer, Impfungen der Hunde in der Tierklinik ***7***, Deckgebühren (ca. € 1.000 je Wurf), Kilometergeld und Übernachtung für Deckung (da es diese Rasse in Österreich nicht gebe), Hundefriseur, Fleisch, Topfen, Ziegenmilch usw. angefallen seien. Spezial-Aufzuchtfutter für säugende Hunde sei bei der Futterrechnung nicht dabei. In der 2. Ergänzung zur Beschwerde [3] monierte der Bf. gar, dass vom Finanzamt nur Einnahmen aber keine Anschaffungskosten, Kosten für Futter, Impfungen, Deckgebühren, Reisekosten, Hotelkosten, Kilometergelder, Operationen und Hundefriseur sowie Ziegenmilchtopfen und spezielle Medikation für die Welpen gerechnet worden seien. Hundesteuer wurde von der Betriebsprüfung im Jahr 20109 in Höhe von € 141 berücksichtigt. Für die anderen Jahre wurde keine Hundeabgabe angesetzt. Das entspricht den Angaben der Gemeinde ***10*** am 24.02.2021, wonach die Hunde erst 2019 angemeldet wurden, Hundeabgabe inkl. Hundemarke für 2019 in Höhe von insgesamt € 141 entrichtet wurde und die Hundeabgabe für 2020 zwar vorgeschrieben, aber nicht bezahlt wurde. Der Bf. bezifferte die Hundeanschaffungskosten mit je € 1.600. Er wurde mehrfach aufgefordert Kaufverträge oder sonstige Nachweise in Zusammenhang mit dem Erwerb der Zuchthündinnen vorzulegen, was er allerdings nicht tat. Wie die 3 tschechischen Impfpässe nahelegen, wurden zumindest 3 der 4 Hündinnen in Tschechien gekauft. Es ist nicht davon auszugehen, dass die Preise dort höher waren als in Österreich - ganz im Gegenteil. Außerdem haben die Hunde laut Bestätigung von ***6*** vom 18.11.2020 [141, S. 9] keine Stammbäume, was ebenfalls gegen höhere Preise spricht. Die Anschaffungskosten inkl. Fahrtkosten werden daher im Schätzungsweg in Höhe der Welpenverkaufspreise von € 750 angenommen. Regelmäßige Zahnbehandlungen sind bei Hunden nicht üblich. Falls Zahnbehandlungen erforderlich sind, werden diese in der Regel von einem Tierarzt durchgeführt. Wenn es solche Behandlungen gegeben hätte, wären sie wohl auf den Rechnungen der Tierklinik angeführt oder könnten Rechnungen eines anderen Tierarztes vorgelegt werden, was jedoch nicht der Fall war. Kosten für Impfungen, Medikamente und Operationen wurden aufgrund der vorliegenden Rechnungen der Tierklinik ***7*** berücksichtigt. Zusätzlich zu berücksichtigen ist die bereits o.a. angeführte Rechnung vom 19.2.2015 [142, S. 76] eines tschechischen Tierarztes über umgerechnet € 78,78 für diverse Medikamente. Auch bezüglich der angblichen Deckgebühren in Höhe von € 1.000 jährlich je Hund legte der Bf. weder dem Grunde noch der Höhe nach Unterlagen vor. In einem Telefonat am 11.02.2021 [144, S. 40] erklärte er, dass die Nachbarn auf der BH angerufen hätten, wenn der Rüde (Kevin) seiner Freundin gebellt habe, und sie deshalb 3 Weibchen dazu gekauft hätten. In einem E-Mail vom 09.01.2022 schrieb der Bf. zwar, dass der Rüde kastriert sei und das belegt werden könne, von der Tierklinik ***7*** wurden aber zumindest im Prüfungszeitraum keine Kosten für eine Kastration des Rüden verrechnet und es wurden auch keine Belege für eine Kastration davor oder durch einen anderen Tierarzt vorgelegt. Im vorbereitenden Schriftsatz vom 03.06.2020 [68] in Zusammenhang mit einer Klage gegen den Bf. wurde dargelegt, dass laut Tierarzt davon auszugehen sei, dass es sich bei dem verkauften Welpen nicht um einen reinrassigen Bichon Frise handelte. Vom Bf. wurde in der mündlichen Verhandlung auch bestätigt, dass die Welpen keine reinrassigen Hunde seien und erklärt, dass Kevin ein Hund der Rasse Bichon Frise sei, aber nicht reinrassig. Laut Rechnungen der Tierklinik handelt es sich bei Kevin um einen Hund der (von der FCI nicht anerkannten) Rasse "Bolonka Zwetna", welche eine Hunderasse vom Typ Bichon ist. Es ist daher davon auszugehen, dass Kevin als Deckrüde verwendet wurde und keine Deckgebühren bei fremden Züchtern und damit zusammenhängende Reisekosten oder Hotelkosten angefallen sind. Kosten für einen Hundefriseur wurden nicht nachgewiesen und sind auch nicht glaubwürdig, da der Bf. bei Amazon z.B. eine Tierschermaschine [141, S. 186], Fellbürsten, einen Kamm und eine professionelle Hundepflegeschere [142, S. 61] bestellt hat. Kosten für Futter wurden aufgrund der vorliegenden Rechnungen (Royal Canin, Amazon, Zooplus) berücksichtigt. Es trifft nicht zu, dass - wie vom Bf. behauptet - Spezial-Aufzuchtfutter für säugende Hunde bei den Futterrechnungen nicht dabei sei. In den von der Betriebsprüfung berücksichtigten Rechnungen von Royal Canin [91] ist nämlich u.a. "SHN Pro Mini Starter M&B" (= MINI STARTER Mother & Babydog), ein Alleinfuttermittel für kleine Hündinnen im letzten Drittel der Trächtigkeit und während der Säugezeit sowie für ihre Welpen in der Entwöhnungsphase bis zum 2. Monat, enthalten. Zusätzliche Futterkosten wurden nicht nachgewiesen. Vermietung Auch hinsichtlich der Vermietungseinkünfte machte der Bf. immer wieder unterschiedliche Angaben. Das fängt schon beim Zeitpunkt der Aufnahme der Vermietung an. Laut Regelbesteuerungsantrag vom 28.05.2020 sei die Vermietungstätigkeit im Februar 2018, laut E-Mail vom 23.03.2021 im Frühling 2018 und laut E-Mail vom 09.01.2022 erst ca. Mitte 2018 begonnen worden. Tatsächlich waren laut den - in der Aufstellung der Zimmerbelegung ersichtlichen - Abrechnungen bereits ab der 2. Jännerwoche Zimmer vermietet. Im Zuge der Besprechung vom 22.12.2020 behauptete der Bf., dass pro Zimmer nur eine Person übernachtet habe, auch wenn es ein 3-Bettzimmer gewesen sei. Im Zuge der Betriebsbesichtigung am 03.03.2021 wurden jedoch Fotos [108, 109] gemacht, welche die Mehrfachbelegung von Zimmern belegen. Außerdem zeigt auch die mit E-Mail vom 23.12.2020, 12:51 [93] übermittelte Aufstellung inkl. Rechnungen für November 2020 die Mehrfachbelegung der Zimmer. Im November 2020 wurden Übernachtungen in 8 Einzelzimmern, 6 3-Bettzimmern, 1 Doppelzimmer, 1 5-Bettzimmer (insgesamt 33 Betten) verrechnet. Laut E-Mail vom 24.12.2020 [94] sei bei der Erweiterung 2017 u.a. im Erdgeschoß [Anm.: Top 3] ein großes Zimmer mit 5 Betten (Stockbetten) dazu gebaut worden; die Stockbetten seien aber nie in Betrieb gewesen. Andererseits seien laut E-Mail vom 09.01.2022 in einem Zimmer 2 Stockbetten, insgesamt 5 Betten, davon seien auch nur maximal 3 belegt. Beide Behauptungen wurden vom Bf. mit seiner Aufstellung vom 23.12.2020 [93] über die Zimmerbelegung vom November 2020 selbst widerlegt. Demnach wurde nämlich die Unterbringung von 10 Leuten [Anm.: laut Rechnung 130/2020 in KW 45: 11 Personen] im großen Zimmer [= Fünfbettzimmer] in Top 3 sowie in zwei Dreibettzimmern verrechnet. Zumindest in 2020, KW45 waren damit alle Stockbetten belegt. Während der Bf. am 23.02.2021 [144, S. 49] schrieb, dass er 4 Apartments habe, gab er im Vorlageantrag an, er habe nur 3 Apartments und konkretisierte im E-Mail vom 09.01.2022, dass er bei Beginn der Vermietung 2 Wohnungen gehabt habe und im Jahr 2020 um eine Wohnung erweitert habe, jetzt habe er gesamt 3 Wohnungen. Aus der Aufstellung vom 23.12.2020 [93] ergibt sich jedoch, dass 5 Wohnungen mit 14 Zimmern (Top 1: 3 Zimmer, Top 2: 3 Zimmer, Top 3: 1 5-Bett- Zimmer, Top 4: 3 Zimmer, Top 5: 4 Zimmer) in ***Bf.-Adr2*** und 2 Zimmer in ***Bf.-Adr1*** vermietet wurden. Aus den Bauplänen des Gebäudes ***Bf.-Adr2*** [58 - 60, 115 - 117] ergibt sich ebenfalls, dass es insgesamt 5 Wohnungen - allerdings mit 17 Schlafzimmern - waren. Trotz der überdurchschnittlich hohen Anzahl im November 2020 wurden auch in diesem Monat nicht alle verfügbaren Betten bzw. Zimmer an Firmen verrechnet. Im Schreiben der BH ***9*** vom 27.08.2020 [194] teilte diese dem Bf. ihre auf folgenden Feststellungen basierende Einschätzung, dass es sich um keine Beherbergung im Sinne der Gewerbeordnung handle, mit: Im Objekt ***Bf.-Adr2*** werden Firmen Zimmer und Apartments für Nächtigungsmöglichkeiten ihrer Monteure gegen Entgelt zur Verfügung gestellt. Mit den Firmen wird ein Vertrag abgeschlossen und über einen längeren Zeitraum ein Kontingent an Zimmern bzw. Wohnungen bereitgestellt. Die Abrechnung erfolgt pauschal mit der jeweiligen Firma. Abgesehen von den Räumlichkeiten werden keine weiteren Leistungen (wie z.B. Frühstück, Bettwäsche, Reinigung, Handtücher, Dusch- und Pflegeartikel, etc.) angeboten. Des Weiteren ist keine für einen Beherbergungsbetrieb typische Infrastruktur wie Rezeption etc. vorhanden. Diesen Ausführungen ist entgegen zu halten, dass es mit den Unternehmen keine schriftlichen Verträge, sondern nur mündliche Vereinbarungen über die Preise gegeben hat und kein fixes Kontingent - schon gar nicht für längere Zeiträume - vereinbart wurde. Laut Aussage des Bf. in der Verhandlung würden sich die Firmen am Donnerstag oder Freitag melden, wie viele Personen nächste Woche kämen. Die fünf Wohnungen wurden teilweise an 11 verschiedene Unternehmen gleichzeitig vermietet. Es wurde zwar keine Verpflegung, sehr wohl aber Bettwäsche, Handtücher, etc. zur Verfügung gestellt und wurden zumindest die Küchen, Bäder und Toiletten ein- bzw. zweimal wöchentlich gereinigt. Laut Übersichten der gebuchten Vorsteuern kaufte der Bf. z.B. am 31.12.2016 Bettwäsche, am 03.01.2018 und 18.07.2018 Geschirrtücher, am 01.06.2018 und 13.09.2018 Kopfpölster, am 18.07.2018 und 02.09.2018 Handtücher, am 07.01.2019 Spannleintücher, Kopfpölster, am 14.02.2019 Tischdecke, Spannbetttuch, am 24.09.2019 Bettwäsche, Leintücher, am 14.10.2019 Bettwäsche, Polster, am 25.11.2019 Bettwäsche, am 03.12.2019 Polster, Spannleintücher, am 14.12.2019 Bettwäsche, am 16.12.2019 Bettwäsche, am 23.12.2019 Bettwäsche, Spannleintücher, am 30.12.2019 Bettwäsche und des Öfteren Geschirr. Nach Vorhalt von Fotos von seiner Homepage bestätigte der Bf. in der mündlichen Verhandlung, dass Bettwäsche, Handtücher, Geschirr, Putzmittel etc. zur Verfügung gestellt werden. Am Sonntag oder Montag gehe er durch und nehme die Personen auf, reinige WCs, fülle WC-Papier nach, trenne Müll etc. Laut E-Mail vom 05.12.2020 [141, S. 31] habe er 6 Mülltonnen, die er jeden Samstag sortieren und jede Woche zum Altstoffsammelzentrum bringen müsse. Der Bf. kaufte nicht nur häufig Reinigungsmaterial, sondern beschäftigte auch 3 Putzfrauen (s. E-Mail vom 23.02.2021 [144, S. 49]). Im E-Mail vom 09.01.2022, 17:05 betonte der Bf. zwar, dass er keine Dienstleistungen, Frühstück oder Reinigung - außer der Endreinigung - anbiete. Laut E-Mail vom 03.02.2021 werden aber die Bäder und Toiletten einmal pro Woche, die 5 Küchen, der Aufenthaltsraum, der Fernsehraum, der Billardraum und das Stiegenhaus zweimal wöchentlich gereinigt. Das einzige, das nicht jede Woche gereinigt wird, sind die Schlafzimmer, sofern es zu keinem Wechsel der Arbeiter kommt. Am 28.01.2021 [96] schrieb der Bf., dass die Arbeiter nur mit Leuten derselben Firma in einer Wohnung schlafen würden. Auch am 03.02.2021 [100] erklärte er, dass er keine Zimmervermietung, sondern eine Apartmentvermietung habe und die Firmen in Apartments aufgeteilt seien. Laut E-Mail vom 23.03.2021, 18:56 handle es sich um keine kurzfristige Vermietung, sondern habe er mit Firmen eine langfristige Vermietung, nur die Mitarbeiter würden teilweise wechseln. Das widerspricht jedoch der mit E-Mail vom 23.12.2020 [93] übermittelten Aufstellung inkl. Rechnungen, wonach z.B. im November 2020 5 Wohnungen gleichzeitig an 10 verschiedene Firmen vermietet wurden. Auch aus den mit E-Mail vom 27.02.2022 vorgelegten Vermietungsrechnungen für Februar 2022 ist z.B. ersichtlich, dass in diesem Monat Arbeiter von 11 Firmen gleichzeitig beim Bf. untergebracht waren. D.h. dass zumindest bei entsprechender Nachfrage einzelne Zimmer und nicht nur ganze Wohnungen zur Verfügung gestellt wurden. Es wurden daher keine Wohnungen langfristig vermietet. Auf den Rechnungen ab Juli 2020 wurde nicht wie davor 10% Umsatzsteuer, sondern nur 5% Umsatzsteuer ausgewiesen. Das bedeutet, dass die erbrachte Leistung vom Bf. selbst als Beherbergung und nicht als Vermietung von Grundstücken für Wohnzwecke eingestuft wurde. Gem. § 28 Abs. 52 lit. b UStG 1994 ermäßigt sich die Steuer abweichend von § 10 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. I Nr. 60/2020, nämlich nur für die von § 10 Abs. 2 Z 3 lit. c UStG 1994 (Beherbergung in eingerichteten Wohn- und Schlafräumen und die regelmäßig damit verbundenen Nebenleistungen) erfassten sonstigen Leistungen auf 5% und nicht auch für die Vermietung (Nutzungsüberlassung) von Grundstücken für Wohnzwecke gem. § 10 Abs. 2 Z 3 lit. a UStG 1994. In Zusammenhang mit Feststellungen im Zuge einer Nachschau beim Bf. am 13.07.2020 nahm die Betriebsprüfung eine Zuschätzung für 3 Personen à € 130 netto Wochenpauschale für 46 Arbeitswochen, pro Jahr somit insgesamt € 17.940, vor. Anlässlich der Nachschau am 13.07.2020 gab ***14*** zu Protokoll, dass er seit 20. April 2020 beim Bf. untergebracht sei, er die Unterkunft selbst bezahle (€ 85 pro Woche), dafür keine Rechnung bekomme und ein Nächtigungspauschale vom Arbeitgeber erhalte. Ebenso erklärte ***16*** die Miete ohne Rechnung in bar selbst zu bezahlen. Laut einer von der Fa. ***8*** übermittelten Aufstellung für 2020 scheinen die beiden Arbeiter nur im Juli (KW 28-31, d.h. 06.-31.07.2020) auf Rechnungen des Bf. auf. Mit Schreiben vom 02.06.2022 bestätigte deren damaliger Arbeitgeber, die Fa. ***8***, dass beide ein Nächtigungsgeld erhielten und sich die Unterkunft grundsätzlich selbst bezahlten. Beide hatten ihren Einsatzort ab 20.04.2020 bis Ende des Jahres in ***23***. Ein Abzug für vom Arbeitgeber bezahlte Nächtigungen scheint auf den Lohnzetteln von ***14*** und ***16*** jeweils nur im März und Juli 2020 auf. Auch wenn ***14*** laut der Fa. ***8*** schlecht Deutsch spricht, kann davon ausgegangen werden, dass er die relativ einfachen Fragen im Zuge der Kontrolle verstanden hat, da er zumindest bereits seit 2012 in Österreich arbeitet und seine Aussagen zu den Angaben seines Arbeitgebers passen (z.B. Unterkunft beim Bf. seit 20.04.2020 / Einsatzort in der Nähe des Bf. seit 20.04.2020; Nächtigungspauschale laut Lohnzettel; kein Abzug für vom Arbeitgeber bezahlte Nächtigungen von April bis Juni). Ebenso ist davon auszugehen, dass auch ***16***, der laut seinem Arbeitgeber gut Deutsch spricht und dessen Aussage ebenfalls bestätigt wurde, die Fragen verstanden hat. Dass der Bf. nach der Nachschau für den Monat Juli entgegen der bisherigen Praxis eine Rechnung an den Arbeitgeber stellen würde, konnten die beiden zum Zeitpunkt der Kontrolle nicht wissen. Die Fa. ***8*** erklärte bereits mit E-Mail vom 08.02.2021 [142, S. 138], dass die Mitarbeiter arbeitstägig ein Nächtigungsgeld von € 15 bekämen, wovon sie grundsätzlich die Unterkunftsrechnung selbst begleichen sollten, nur wenn das von den Mitarbeitern verabsäumt werde, erhalte die Firma ***8*** die Unterkunftsrechnung und würde der Rechnungsbetrag bei den jeweiligen Mitarbeitern in Abzug gebracht. Die Lohnzettel der beiden Arbeiter zeigen, dass sie - wie von der ***8*** primär vorgesehen - grundsätzlich die Unterkunft selbst bezahlt haben und dafür ein Nächtigungsgeld erhalten haben. Nur für den die Kontrolle vom 13.07.2020 umfassenden Zeitraum stellte der Bf., der Kenntnis von Kontrolle hatte, eine Rechnung an die Fa. ***8*** auch für diese beiden Arbeiter. Im E-Mail vom 05.03.2021, 12:38 führte der Bf. aus, dass diese Mitarbeiter nach seinen Erinnerungen nur 2 oder 3 Wochen dagewesen seien und dann in Wien gearbeitet hätten; wenn sie dann in Wien gearbeitet hätten, könnten sie gar nicht bei ihm geschlafen haben. Diese Behauptung steht in Widerspruch zur Anfragebeantwortung der Fa. ***8***, wonach die beiden von 20.04.2020 bis Ende des Jahres in ***23*** - und somit in der Nähe der Unterkunft des Bf. - gearbeitet haben.