BMF-010103/0192-IV/2016

1. Schenkungsmeldung - Wohnungsüberlassung 1.1. Bezughabende Norm § 121a BAO 1.2. Sachverhalt Eine Mutter unterfertigt einen schriftlichen "Schenkungsvertrag" an ihre erwachsene Tochter. Darin ist das unentgeltliche Wohn- und Nutzungsrecht der Tochter für die Wohnung der Mutter für ein Jahr enthalten. Die Mutter geht für ein Jahr ins Ausland aus beruflichen Gründen. Die Miete der Wohnung beträgt ca 2.000 € monatlich. Desweiteren beinhaltet der Schenkungsvertrag das Auto der Mutter mit einem Verkehrswert von 25.000 €, sowie eine Summe Bargeld von 15.000 €. 1.3. Fragestellung Unterliegt die Schenkung der Meldepflicht gemäß § 121a BAO? 1.4. Lösung Grundsätzlich ist jeder vermögenswerte Vorteil, der der Tochter in Schenkungsabsicht zugeht, gemäß § 121a Abs. 2 lit. a BAO nur dann anzuzeigen, wenn er einen Wert von 50.000 € übersteigt. Da es sich in diesem Fall um insgesamt 24.000 € (zwölf Mal 2.000 € Miete im Jahr für die Tochter) und zusätzlich um ein Auto mit einem Verkehrswert von 25.000 € sowie Bargeld in der Höhe von 15.000 €, also insgesamt 64.000 € handelt, ist die 50.000 € Grenze überschritten. Demzufolge und weil die Mutter offensichtlich eine Schenkung beabsichtigt hat, da sie eine schriftliche Erklärung, die sie als Schenkungsvertrag bezeichnet hat, unterfertigt hat, ist eine Schenkungsmeldung gemäß § 121a BAO vorzunehmen. Dies lässt keinen Rückschluss auf die geläufige Praxis zu, dass jedesmal eine Schenkungsmeldung zu machen ist, wenn Eltern Kinder in der eigenen Wohnung wohnen lassen. Sollte im konkreten Fall die Mutter die Tochter in diesem Jahr lediglich vorübergehend in der Wohnung wohnen lassen, um Verpflichtungen nachzukommen, wie Blumen gießen, Haustier versorgen oder ähnliches, würde der Tochter daraus kein vermögenswerter Vorteil entstehen und ihr nur das Auto und das Bargeld innerhalb dieses Jahres zugehen. Dann wäre die 50.000 € Grenze bei den genannten Beträgen nicht überschritten und es wäre keine Schenkungsmeldung vorzunehmen. 2. Schenkungsmeldung - Schenkung einer Sammlung 2.1. Bezughabende Norm § 121a BAO 2.2. Sachverhalt Ein Vater schenkt seiner Tochter einen Teil seiner jahrzehntelang aufgebauten Briefmarkensammlung. In der mit dem Computer geschriebenen und von Vater und Tochter unterfertigten schriftlichen Schenkungserklärung beziffert der Vater den Wert der geschenkten und bereits übergebenen Briefmarken mit "unter 50.000 €". Sie kennt sich mit Briefmarken wenig aus und möchte sie vorerst behalten und vielleicht später einmal verkaufen. Auf Grund der Wertangabe macht die Tochter keine Schenkungsmeldung. 2.3. Fragestellung Ist die Form der Schenkungserklärung ausreichend? Welche Konsequenzen hat die Tochter zu erwarten, wenn die Briefmarken eine Wertsteigerung erfahren und deutlich mehr wert sind als 50.000 €? Ist dann eine neuerliche Meldung beim Finanzamt zu machen? 2.4. Lösung Eine Schenkung von beweglichen Vermögensgegenständen unter Lebenden bedarf weder eines Notariatsaktes noch einer anderen bestimmten Form, sofern sie auch vollzogen wird, dh eine Übergabe stattgefunden hat. Ein formloses Schreiben ist völlig ausreichend, um die Schenkung nachzuweisen zu können. Da derlei Sammlerstücke für viele Teile der Bevölkerung keinen vermögenswerten Geldwert darstellen, es sich dabei um keine objektiven Werte, sondern um subjektiv individuelle Preisvorstellungen handelt, die auch nicht im allgemeinen Handel, sondern nur in ausgewählten Sammlerkreisen zu erreichen sind, ist eine individuelle Bewertung des Vaters von unter 50.000 € ausreichend. Ein Sachverständigengutachten, das mit Kosten verbunden ist, einzuholen, ist nicht zumutbar. Da der Wert des Geschenkes, also des Teils der Briefmarkensammlung im Zeitpunkt der Schenkung zu bestimmen ist, ändert sich die Situation für die Tochter nicht, wenn die Marken im Lauf der Jahre an Wert gewinnen. Eine nachträgliche ergänzende Meldung bei Wertsteigerung wäre daher nicht zu erstatten. 3. Schenkungsmeldung - Zusammenlegung eines Aktiendepots 3.1. Bezughabende Norm § 121a BAO 3.2. Sachverhalt Ein Ehepaar hat ein jeweils auf den eigenen Namen lautendes Aktiendepot im Wert von ca 100.000 €. Die beiden beschließen, diese Aktiendepots zusammenzulegen, was in der Folge auch geschieht. 3.3. Fragestellung Ist eine Schenkungsmeldung zu machen? 3.4. Lösung Bei Zusammenlegung der Aktiendepots ist der Wille der Ehegatten zu beachten. Ist der Grund für den Zugriff des jeweils anderen, dass einer dem anderen seine Aktien schenken will, ist die Wertgrenze in § 121a Abs. 2 lit. a BAO heranzuziehen. Wird diese überschritten, weil der Wert der geschenkten Aktien 50.000 € übersteigt, ist eine Schenkungsmeldung vorzunehmen. Liegt der Grund für die Zusammenlegung wie in den meisten Fällen lediglich darin, dass beide Ehegatten den Zugriff auf alle Aktien haben sollen, liegt keine Schenkungsabsicht vor und es ist daher auch keine Schenkungsmeldung zu machen. 4. Schenkungsmeldung - Maßgeblichkeit der Wertgrenzen für jeden einzelnen Geschenknehmer 4.1. Bezughabende Norm § 121a BAO 4.2. Sachverhalt Ein Vater verschenkt seine Ersparnisse an seine Kinder. Er schenkt seinem Sohn 10.000 €. Nach einem Monat schenkt er seiner Tochter 70.000 € für die benötigte Wohnungseinrichtung. Auf Grund eines unerwarteten Vermögenszuwachses schenkt er seinem Sohn drei Monate später ein Motorrad im Wert von 40.000 € und der Tochter kurz darauf ein Auto im Wert von 50.000 €. 4.3. Fragestellung Kann er seinem Neffen auch noch 30.000 € schenken, ohne dass eine Schenkungsmeldung zu machen ist? Darf er auch einem Freund 20.000 € schenken, ohne dies anzeigen zu müssen? 4.4. Lösung Die Wertgrenzen in § 121a Abs. 2 lit. a BAO sind höchstpersönlich zu verstehen. Der Vater darf allen angehörigen Personen bis zu 50.000 € schenken, ohne dass eine Schenkungsmeldung vorzunehmen ist. Die Schenkungen an seinen Sohn sind nicht anzeigepflichtig, weil die Wertgrenze von 50.000 € nicht überstiegen wird. Die Schenkungen an die Tochter unterliegen der Anzeigepflicht, da sie die Wertgrenze von 50.000 € übersteigen. Eine Schenkung an eine nicht angehörige Person ist in jeder Höhe möglich, allerdings gelten für nicht angehörige Personen andere Wertgrenzen gemäß § 121a Abs. 2 lit. b BAO, die 15.000 € innerhalb von 5 Jahren betragen. Bei einer Schenkung von 20.000 € wäre diese Grenze schon überschritten und eine Schenkungsmeldung müsste erstattet werden. 5. Schenkungsmeldung 5.1. Bezughabende Norm § 121a BAO 5.2. Sachverhalt Eine EU Bürgerin mit Anmeldebescheinigung lebt in Österreich mit Hauptwohnsitz in Wien. Ihr Bruder will ihr ein Geschenk machen in Form von Bargeld von 60.000 €. Er lebt im Ausland und hat in Österreich keinen Wohnsitz. 5.3. Fragestellung Ist eine Schenkungsmeldung vorzunehmen? 5.4. Lösung § 121a Abs. 1 Z 2 BAO besagt, dass ein Geschenknehmer, der einen Wohnsitz in Österreich hat, verpflichtet ist, eine Schenkungsmeldung abzugeben, sofern die Voraussetzungen dafür vorliegen. Der Bruder hat keinen Inlandsbezug in Form von Staatsbürgerschaft, Wohnsitz etc. Dies ist nicht von Bedeutung, da die Beschenkte ihren Hauptwohnsitz in Wien hat und der Wert der Schenkung die 50.000 € Grenze übersteigt. Demzufolge ist eine Schenkungsmeldung zu machen. 6. Schenkungsmeldung - Aktienschenkung, internationale Schenkung 6.1. Bezughabende Norm § 121a BAO 6.2. Sachverhalt Ein Deutscher mit Wohnsitz in München schenkt seinem Freund Aktien. Dieser hat sein Depot in Deutschland. Der Wert der Aktien beläuft sich auf 90.000 €. Der Freund, der ebenfalls in München wohnt, schenkt einen Teil der Aktien wiederum seiner Freundin, die in Salzburg arbeitet und wohnt, aber deutsche Staatsbürgerin ist. Die geschenkten Aktien, die die Freundin erhält, haben einen Wert von 45.000 €. 6.3. Fragestellung Ist der Vorgang schenkungsmeldepflichtig? 6.4. Lösung Die Schenkung zwischen den beiden Freunden in der Höhe von 90.000 € ist nicht schenkungsmeldepflichtig, da kein Inlandsbezug besteht. Ob die Weiterschenkung an die Freundin in der Höhe von 45.000 € anzeigepflichtig ist, wird davon abhängen, ob sie seine Lebensgefährtin ist und damit unter den Angehörigenbegriff des § 25 BAO fällt. Da seine Freundin offensichtlich nicht mit ihm gemeinsam wohnt, wird eher davon auszugehen sein, dass sie nicht seine Lebensgefährtin ist, aber das hängt von den Umständen des Einzelfalls ab. Geht man davon aus, dass sie nicht seine Lebensgefährtin ist, handelt es sich daher nicht um eine Schenkung unter Angehörigen. Demzufolge ist die Wertgrenze von 15.000 € innerhalb von fünf Jahren gemäß § 121a Abs. 2 lit. b BAO heranzuziehen. Da diese überschritten ist, ist die Schenkung anzeigepflichtig. 7. Schenkungsmeldung - Wohnrechtsschenkung mit Gegenleistung 7.1. Bezughabende Norm § 121a BAO 7.2. Sachverhalt Ein Onkel räumt seiner Nichte, nach Kauf einer renovierungsbedürftigen Eigentumswohnung ohne Küche und ohne Bad ein lebenslanges unentgeltliches Wohnrecht dort ein. Als vertragliche Gegenleistung muss die Nichte neben Bezahlung der monatlichen Kosten wie Betriebskosten, Reparaturrücklage, Gas, Strom etc. die Wohnung auch auf ihre Kosten umfangreich generalsanieren lassen (Einbau einer Zentralheizung, neue Fenster, in der Wohnung verbleibende Einbauküche, Bad, Böden etc., was mit dem Onkel mündlich vereinbart wurde.) Dazu holt sie jeweils Kostenvoranschläge ein, die sich in Summe auf ca. 100.000 € belaufen. Das Wohnrecht wird nach Auskunft des Immobilienmaklers auf Basis eines fremdüblichen Mietzinses dieser Wohnung abzüglich monatlicher Betriebskosten und Reparaturrücklage mit dem Berechnungsprogramm betreffend Bewertung von Renten (§ 16 BewG 1955) auf der Homepage des BMF bewertet und beläuft sich auf ca. 143.000 €. Abzüglich der voraussichtlichen Kosten der Renovierung verbleibt ein vermögenswerter Vorteil von 43.000 €. 7.3. Fragestellung Handelt es sich bei diesem Vorgang um eine Schenkung, die anzeigepflichtig im Sinn des § 121a BAO ist? Wie verhält es sich, wenn ein Teil der Renovierungsarbeiten unentgeltlich vom Bruder der Nichte, der Tischlermeister ist, vorgenommen wird und die Kosten daher darunter liegen? Ab welchem Zeitpunkt würde die dreimonatige Frist der Schenkungsmeldung zu laufen beginnen? 7.4. Lösung Grundsätzlich handelt es sich bei einem Wohnrecht um einen immateriellen Vermögensgegenstand, der der Schenkungsmeldung unterliegt, wenn er unentgeltlich und mit Bereicherungswillen übertragen wird. Im konkreten Fall handelt es sich nicht um Unentgeltlichkeit, weil die Nichte sowohl die Betriebskosten als auch die Kosten für die Reparaturrücklage zu tragen hat und darüberhinaus die Kosten für eine umfangreiche Generalsanierung tragen und eine neue Küche, die ins Eigentum ihres Onkels übergeht, bezahlen muss, unerheblich ob schriftlich oder mündlich vereinbart. Die Bewertung des Wohnrechts erfolgte korrekt mit Hilfe des Berechnungsprogramms auf der Homepage des BMF Berechnungsprogramm betreffend Bewertung von Renten (§ 16 BewG) , mit einem fremdüblichen Mietzinses, der glaubhaft durch eine fachkundige Person, den Immobilienmakler berechnet wurde, abzüglich der monatlichen Betriebskosten und Reparaturrücklage. Von dem verbleibenden Betrag sind dann noch die Sanierungskosten von insgesamt 100.000 € abzuziehen. Die Höhe dieses Endbetrages stellt den Wert des vermögenswerten Vorteils dar, den die Nichte erhalten hat und ist entscheidend dafür, ob eine Schenkungsmeldung zu machen ist oder nicht. Da es sich bei Onkel und Nichte um Angehörige iSd § 25 BAO handelt, gilt die in § 121a Abs. 2 lit. a BAO normierte Befreiung von der Anzeigepflicht bei Schenkungen bis zu einem Betrag von 50.000 €. Da in diesem Fall der Endbetrag 43.000 € beträgt, also darunter liegt, ist keine Schenkungsmeldung vorzunehmen. Wenn Renovierungsarbeiten vom Bruder, der Professionist ist, ausgeführt werden, hat die Nichte dadurch zwar einen geringeren finanziellen Aufwand zu tragen, aber die Höhe der Gegenleistung ändert sich nicht, wenn die Arbeiten gleichwertig ausgeführt werden. Die Gegenleistung wird nach dem Wert bemessen, den sie darstellt, unabhängig wieviel tatsächlich dafür bezahlt wurde. Das bedeutet, wenn die im Kostenvoranschlag veranschlagten Arbeiten gleichwertig vom Bruder umsonst oder nur mit Materialkosten durchgeführt werden, ist die Höhe der Gegenleistung mit dem im Kostenvoranschlag veranschlagten Wert zu beziffern, da dieser Wert von der Nichte tatsächlich als Gegenleistung erbracht wurde. Die dreimonatige Frist beginnt ab dem Erwerb zu laufen, das bedeutet ab der Übergabe, nicht schon ab dem Vertragsabschluss. 8. Zuständigkeit im Beschwerdeverfahren 8.1. Bezughabende Norm § 4 AVOG 2010, § 253 BAO 8.2. Sachverhalt Das Finanzamt A erlässt einen Umsatzsteuerfestsetzungsbescheid für 1-3/2013. Gegen diesen wird Beschwerde eingebracht. Der Akt wird aufgrund einer Betriebsverlegung an das neu zuständige Finanzamt B abgetreten. Vom Finanzamt B wird der Umsatzsteuerjahresbescheid für 2013 erlassen. 8.3. Fragestellung Welches Finanzamt ist für die Erledigung der Bescheidbeschwerde zuständig? 8.4. Lösung Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sind Bescheide betreffend die Festsetzung von Umsatzsteuervorauszahlungen für bestimmte Zeiträume in vollem Umfang anfechtbar. Solche Bescheide haben aber insofern einen zeitlich begrenzten Wirkungsbereich, als sie durch Erlassung von diese Zeiträume umfassenden Umsatzsteuerjahresbescheiden außer Kraft gesetzt werden. Durch die Erlassung eines Umsatzsteuerjahresbescheides scheiden Bescheide betreffend Festsetzung von Umsatzsteuervorauszahlungen aus dem Rechtsbestand aus (vgl. VwGH 20.02.2008, 2006/15/0339). Erfolgte die Erlassung des Umsatzsteuerjahresbescheides während eines gegen den Festsetzungsbescheid anhängigen Berufungsverfahrens, so trat der Jahresbescheid iSd § 274 erster Satz BAO (idF vor FVwGG 2012) an die Stelle des Festsetzungsbescheides (vgl. VwGH 04.06.2008, 2004/13/0124). Auch nach § 253 BAO idF FVwGG 2012 gilt die Bescheidbeschwerde als gegen den späteren Bescheid gerichtet, wenn ein Bescheid an die Stelle eines mit Bescheidbeschwerde angefochtenen Bescheides tritt. Dies gilt - nach dem zweiten Satz dieser Bestimmung - auch dann, wenn der frühere Bescheid einen kürzeren Zeitraum als der ihn ersetzende Bescheid umfasst. Nach den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (2007 BlgNR 24. GP, 17) verallgemeinert dieser zweite Satz die Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide betreffende Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes. Umsatzsteuerjahresbescheide können daher während eines anhängigen Beschwerdeverfahrens an die Stelle eines Umsatzsteuerfestsetzungsbescheides treten. Da die Erlassung eines Umsatzsteuerjahresbescheides eine andere Sache betrifft als jene eines Festsetzungsbescheides, auch wenn dessen Zeitraum im Zeitraum des Jahresbescheides beinhaltet ist, bestehen insoweit keine konkurrierenden Zuständigkeiten. Dieser Fall ist daher vom Regelungsziel des § 300 BAO nicht umfasst. Das Außer-Kraft-Setzen des Umsatzsteuerfestsetzungsbescheides durch die Erlassung des Jahresbescheides ist somit nicht als Aufhebung oder Abänderung iSd § 300 Abs. 1 BAO zu beurteilen. Der Jahresbescheid tritt in derartigen Fällen gemäß § 253 BAO an die Stelle des Festsetzungsbescheides (VwGH 22.10.2015, Ro 2015/15/0035). Der Verwaltungsgerichtshof hat damit zu Recht erkannt, dass die Erlassung des Umsatzsteuerjahresbescheid, selbst wenn bezüglich eines von ihm umfassten Umsatzsteuerfestsetzungsbescheides ein Beschwerdeverfahren beim Bundesfinanzgericht anhängig ist, nicht unter die verwaltungsbehördliche Entscheidungssperre des § 300 Abs. 1 BAO fällt. Der Jahresbescheid ergeht daher wirksam (und nicht nichtig). Im Hinblick darauf gilt für die gegenständliche Fragebeantwortung betreffend Finanzamtszuständigkeit im Beschwerdeverfahren bei im Wesentlichen unveränderter Rechtlage die bereits zum Salzburger Steuerdialog 2011 - BAO, im BMF-Erlass vom 14.10.2011, BMF-010103/0146-VI/2011, zur do. Frage 23 getroffene Antwort. Sie lautet (angepasst an neue Begrifflichkeiten, Paragraphenverschiebungen und nunmehrige Kommentarstelle): Nach Ellinger/Sutter/Urtz (BAO, § 253 Anm. 7) tritt in diesem Fall ein Wechsel der Amtspartei (§ 265 Abs. 5 BAO) ein und hätte eine allfällige Gegenstandsloserklärung iSd § 261 Abs. 1 lit. a BAO durch die neu zuständig gewordene Abgabenbehörde oder durch das Verwaltungsgericht zu erfolgen. Nach § 253 BAO gilt die gegen den Umsatzsteuerfestsetzungsbescheid gerichtete Beschwerde als gegen den Jahresbescheid gerichtet. Diesen Bescheid betreffende Beschwerdeerledigungen obliegen jenem Finanzamt, das ihn erlassen hat. Gegenteiliges ergibt sich auch nicht aus § 4 AVOG 2010; danach bleiben auch nach einem Zuständigkeitsübergang jene Abgabenbehörden für die Beschwerdeerledigung betreffend "von ihr erlassene" Bescheide zuständig. Für die Beschwerdebearbeitung ist daher das Finanzamt B, das den Umsatzsteuerjahresbescheid für 2013 erlassen hat, zuständig. 9. Zuständigkeit Übergang der Zuständigkeit für eine GmbH während offenem Außenprüfungsverfahren 9.1. Bezughabende Norm § 6 AVOG 2010 9.2. Sachverhalt Während einer laufenden Außenprüfung bei einer GmbH verlegt diese ihren Sitz. Der Ort der Geschäftsleitung befindet sich im Ausland. Am 24.11.12014 wird die Prüfung begonnen. Der Prüfungsauftrag umfasst Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer und Kapitalertragsteuer der Jahre 2012 und 2013. 3.12.2014: Eintragung der Sitzverlegung nach Wien im Firmenbuch (Generalversammlungsbeschluss erfolgte am 20.10.2014). Der Sitz befindet sich nun beim Parteienvertreter. Im Zuge der Außenprüfung werden die Erklärungen für das Jahr 2014 bereits bei jenem Finanzamt in Wien eingereicht, in welchem sich der Sitz befindet, und der Prüfungszeitraum auf 2014 ausgedehnt. Es sind nun Erstveranlagungen betreffend Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer und eventuell Haftungsbescheide Kapitalertragsteuer für 2013 und 2014 geplant. 9.3. Fragestellung Welches Finanzamt ist für Erlassung der Bescheide zuständig? Sind die Akten abzutreten? Ist ein neuer Prüfungsauftrag auszustellen? 9.4. Lösung Die Zuständigkeit richtet sich bei einer GmbH gemäß § 21 AVOG 2010 nach dem Ort der Geschäftsleitung oder, sofern dieser nicht im Inland gelegen ist, danach wo diese ihren inländischen Sitz hat oder hatte. Da der Ort der Geschäftsleitung im Ausland ist, richtet sich die Zuständigkeit nach dem Sitz. Der Sitz wurde während der Prüfung nach Wien verlegt. Bescheide sind von der sachlich und örtlich zuständigen Behörde zu erlassen. Die Zuständigkeit ist von Amts wegen wahrzunehmen. Gemäß § 6 AVOG 2010 geht die Zuständigkeit in dem Zeitpunkt über, in dem eine andere Abgabenbehörde von den ihre Zuständigkeit begründenden Voraussetzungen Kenntnis erlangt. Die Bescheide sind von der neu zuständigen Abgabenbehörde zu erlassen. Im Falle einer Prüfungsausdehnung ist ein ergänzender Prüfungsauftrag über die neu hinzukommenden Abgabenarten und Zeiträume auszustellen. Dieser ist von der neu zuständigen Abgabenbehörde zu erlassen (vgl auch Salzburger Steuerdialog 2011, Frage 4) 10. Zuständigkeit Zuständigkeit bei beschränkter Steuerpflicht 10.1. Bezughabende Norm § 25 AVOG 2010 10.2. Sachverhalt Ein beschränkt Steuerpflichtiger, der noch nie einen Wohnsitz in Österreich hatte, möchte eine Arbeitnehmerveranlagung durchführen lassen. Im Jahr 1 war er beim Arbeitgeber A beschäftigt, im Jahr 2 war er beim Arbeitgeber B beschäftigt. Die Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 1 führte das Finanzamt X antragsgemäß durch. Den Antrag für das Jahr 2 hat der Steuerpflichtige im Jänner des Folgejahres beim Finanzamt Y eingebracht. Lohnzetteldaten waren zu diesem Zeitpunkt noch keine vorhanden. Erst später wurde der vom Arbeitgeber B übermittelte Lohnzettel der Steuernummer des Finanzamtes X zugewiesen. 10.3. Fragestellung Welches Finanzamt ist zuständig für die Arbeitnehmerveranlagung des Jahres 2? 10.4. Lösung Die Zuständigkeit richtet sich nach § 23 AVOG 2010 iVm § 25 Abs. 3 AVOG 2010. Demnach ist das jeweilige Einschreiterfinanzamt, bei dem das Anbringen eingebracht wird, zuständig, wenn es sich um Abgabenangelegenheiten handelt, die abschnittsbezogen zu betrachten sind (zB jährliche Arbeitnehmerveranlagung). Die Zuständigkeit kann sich jährlich ändern. Da die Zuständigkeit in jedem Festsetzungs- bzw. Veranlagungsverfahren für sich (neu) zu prüfen ist, kann die hier subsidiär zum Zug kommende örtliche Zuständigkeit je "nach der Kenntniserlangung vom allenfalls abgabepflichtigen Sachverhalt" entsprechend wandern, je nachdem, wo der Antrag eingereicht wird (Antragsveranlagungsfälle) oder von wo aus amtswegige Ermittlungen getätigt werden (Pflichtveranlagungsfälle). Da der Antrag im Jahr 2 beim Finanzamt Y eingereicht wurde und dieses somit vom abgabepflichtigen Sachverhalt Kenntnis erlangte, ist dieses Finanzamt zuständig. 11. Befangenheit 11.1. Bezughabende Norm § 76 BAO 11.2. Sachverhalt Ein Steuerpflichtiger vermutet in jedem Handeln des Finanzamtes Willkürlichkeit. 11.3. Fragestellung Liegt Befangenheit vor? Gibt es die Möglichkeit der Delegierung des Aktes an ein anderes Finanzamt? 11.4. Lösung Zur Befangenheit: § 76 Abs. 1 BAO ist eine Verfahrensvorschrift im Interesse eines ordnungsgemäßen Verwaltungsverfahrens, vermittelt dem Abgabepflichtigen jedoch kein subjektives öffentliches Recht auf Ablehnung von einzelnen Organwaltern. Die Befangenheit ist vielmehr vom Organ selbst wahrzunehmen, das sich der Ausübung seines Amtes zu enthalten hat. Es kann nur ein Organwalter befangen sein, nicht jedoch die Behörde als solche. Auch aus der Befangenheit des Behördenleiters ergibt sich nicht zwingend die Befangenheit sämtlicher Organwalter dieser Behörde (Ritz, BAO5, § 76, Tz 3). Unbegründete Vorwürfe - hier Willkürlichkeit in jedem Handeln des Finanzamtes - gegenüber der gesamten Behörde können, da diese selbst nicht befangen sein kann, nicht zur Befangenheit einzelner Organwalter führen. Auch unbegründete Vorwürfe gegenüber einzelnen Organwaltern führen idR nicht zur Befangenheit dieser Organwalter (Ritz, BAO5, § 76, Tz 12). Zur Delegierung: Eine Delegierung gemäß § 3 AVOG 2010 kann aus Gründen der Zweckmäßigkeit, insbesondere zur Vereinfachung oder Beschleunigung des Verfahrens erfolgen, sofern nicht überwiegende Interessen der Partei entgegenstehen. Liegt Befangenheit des Behördenleiters und der wesentlichen sonstigen Organwalter vor, so kann eine Delegierung zweckmäßig sein. Die Delegierung setzt somit nicht das Vorliegen von Befangenheit (nach dem Verständnis des § 76 BAO) bei sämtlichen in Betracht kommenden Organwaltern eines Finanzamtes voraus. Wenn durch diese Maßnahme die Verfahren vereinfacht oder beschleunigt werden können, liegt diese Maßnahme auch grundsätzlich im Interesse der Partei. Auch könnten dadurch Verfahrensfehler vermieden werden, was auch im beiderseitigen Interesse liegt. Die Ermessensentscheidung bedarf jedoch einer eingehend Auseinandersetzung mit dem Einzelfall. Die pauschale Behauptung des Abgabepflichtigen des willkürlichen Handelns der Abgabenbehörde wird in der Regel eine Delegierung jedoch nicht rechtfertigen können, wenn sonst keine anderen Gründe für eine Delegierung sprechen. 12. Vertreterbestellung von Amts wegen 12.1. Bezughabende Norm § 81 BAO 12.2. Sachverhalt Eine Miteigentumsgemeinschaft (Miteigentümer ME 1 und ME 2) nennt keinen gemeinsamen Vertreter. ME 1 ist mittlerweile in Konkurs, Dr. NN ist sein Masseverwalter (MV). Das Finanzamt bestellt Dr. NN als MV für ME 1 als gemeinsamen Vertreter gemäß § 81 BAO. ME 2 ist damit nicht einverstanden (er liegt im Streit mit ME 1). Auf sein Betreiben hin widerruft das Finanzamt die Bestellung. Gegen den Widerruf erhebt der MV Dr. NN Beschwerde. 12.3. Fragestellung Wie ist vorzugehen? 12.4. Lösung Der Insolvenzverwalter übernimmt mit Insolvenzeröffnung die Verwahrung und die Verwaltung des insolvenzunterworfenen Vermögens (Insolvenzmasse) (Dellinger/Oberhammer/Koller, Insolvenzrecht (2014) Rz 128). Das Miteigentum fällt grundsätzlich in die Insolvenzmasse. Dem Schuldner ist im Insolvenzverfahren ohne Eigenverwaltung die Verfügung über sein inländisches Vermögen weitgehend entzogen. Das bedeutet aber nicht, dass der Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren des Miteigentümers die Stellung als Miteigentümer einnimmt. Da bei einer Miteigentumsgemeinschaft alle Miteigentümer zusammen vertretungsbefugt sind (§ 833 ABGB), haben diese der Abgabenbehörde gegenüber eine Person als Vertretungsbefugten nach § 81 Abs. 1 BAO namhaft zu machen. Erfolgt dies nicht, ist die Abgabenbehörde berechtigt, mit Bescheid eine nach § 81 Abs. 1 BAO in Betracht kommende Person als Vertreter zu bestellen. Der im Insolvenzverfahren des Miteigentümers bestellte Masseverwalter ist keine Person iSd § 81 Abs. 1 BAO. Dem Masseverwalter obliegen in seiner Funktion die Verwahrung und die Verwaltung der Insolvenzmasse. Dieser wird aber durch diese Funktion nicht Miteigentümer der Miteigentumsgemeinschaft. Der Masseverwalter kann daher auch nicht gemäß § 81 Abs. 2 BAO als Vertreter dieser Personengemeinschaft von der Abgabenbehörde bestellt werden. Da die Vertreterbestellung des Masseverwalters somit nicht hätte erfolgen dürfen, wäre dieser Bescheid gemäß § 299 BAO aufzuheben. Außerhalb der Jahresfrist gemäß § 302 Abs. 1 BAO kommt auch ein Widerruf der Vertreterbestellung gemäß § 81 Abs. 3 BAO in Frage, da ein Widerruf auch dann zu erfolgen hat, wenn aus wichtigen Gründen eine andere in Betracht kommende Person von der Abgabenbehörde als Vertreter bestellt werden soll. Die Beschwerde des Masseverwalters gegen den Widerrufsbescheid ist abzuweisen, weil seine ursprüngliche Bestellung zu Unrecht erfolgt ist und durch den Widerruf dieser Bestellung diese Unrichtigkeit beseitigt wurde. 13. Anbringen Eingabe durch Bilanzbuchhalter, Vollmacht, Mängelbehebungsauftrag 13.1. Bezughabende Normen §§ 84, 85 BAO 13.2. Sachverhalt Ein Bilanzbuchhalter bringt eine von ihm unterschriebene Beschwerde gegen einen Einkommensteuerbescheid ein. Der Bilanzbuchhalter ist vom Abgabepflichtigen umfassend bevollmächtigt. 13.3. Fragestellung Wie ist vorzugehen? Kann der Bilanzbuchhalter direkt abgelehnt werden oder ist davor ein Mängelbehebungsauftrag zu erlassen? 13.4. Lösung Gemäß § 2 Abs. 1 Z 3 BiBuG 2014 sind Bilanzbuchhalter zur Vertretung in Abgaben- und Abgabenstrafverfahren ua. vor den Abgabenbehörden des Bundes nicht berechtigt. Eine eingeschränkte Vertretungsbefugnis besteht nur für die in § 2 Abs. 1 Z 4, 5 und 6 BiBuG 2014 erschöpfend aufgezählten Tätigkeiten; das sind (Z 4) die elektronische Akteneinsicht (über FinanzOnline) und die Einbringung von Rückzahlungsanträgen; (Z 5) die Vertretung einschließlich der Abgabe von Erklärungen in Angelegenheiten der Umsatzsteuervoranmeldungen und der Zusammenfassenden Meldungen sowie Abgabe von Gutschriftsverrechnungsweisungen iSd § 214 BAO; (Z 6) die Vertretung und Abgabe von Erklärungen in Angelegenheiten der Lohnverrechnung und lohnabhängigen Abgaben sowie im Rahmen der GPLA (gemeinsame Prüfung lohnabhängiger Abgaben), ausgenommen Rechtsmittelverfahren. Gemäß § 84 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde solche Personen als Bevollmächtigte abzulehnen, die die Vertretung anderer geschäftsmäßig betreiben, ohne hiezu (berufsrechtlich) befugt zu sein. "Geschäftsmäßig" kann auch bereits eine erstmalige Vertretung wahrgenommen werden, wenn die Umstände dafür sprechen. Die Ausübung einer selbständigen Tätigkeit unter Vorlage oder Berufung (vgl. § 36 Abs. 5 BiBuG 2014) auf eine allgemeine, nicht auf einzelne Vertretungshandlungen eingeschränkte Vollmacht und/oder in einem Umfang, der die gesetzlichen Befugnisse jedenfalls überschreitet (beispielsweise Einreichung einer Jahresabgabenerklärung), kann zweifellos als unzulässige "geschäftsmäßige" Vertretung im Sinn des § 84 Abs. 1 BAO angesehen werden. Verletzt bzw. überschreitet der Bilanzbuchhalter seine Berufsberechtigungen und nimmt im Auftreten gegenüber dem Finanzamt Tätigkeiten in Anspruch, die ihm nicht zustehen, so ist eine an den Bilanzbuchhalter zu adressierende bescheidmäßige Ablehnung insoweit auszusprechen, als er die von ihm geschäftsmäßig wahrgenommene Vertretung in einem nach einschlägigen berufsrechtlichen Befugnissen gemäß § 2 Abs. 1 Z 4, 5 und 6 BiBuG 2014 hinausgehenden Umfang ausübt. Nicht von der Ablehnung umfasst sein darf eine allenfalls erteilte Zustellungsbevollmächtigung. Gemäß § 84 Abs. 1 zweiter Satz BAO ist gleichzeitig der Vollmachtgeber (Abgabepflichtige) von der Ablehnung in Kenntnis zu setzen. In den Ablehnungsbescheid (sowie die unter Anfügung einer Bescheidablichtung vorzunehmende Verständigung des Vollmachtgebers) sollte auch ein Hinweis auf die Rechtsfolge gemäß § 84 Abs. 2 BAO aufgenommen werden. Das von einer abgelehnten Person nach der Ablehnung schriftlich oder mündlich Vorgebrachte ist nach § 84 Abs. 2 BAO ohne abgabenrechtliche Wirkung. Vor Zustellung des Ablehnungsbescheides vom Vertreter vorgenommene Prozesshandlungen sind gültig und rechtswirksam (vgl. Ritz, BAO5, § 84 Tz 11). Über die Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid ist ohne Erlassung eines Mängelbehebungsauftrages betreffend die Vertreterstellung zu entscheiden. 14. Anbringen Verzicht auf Steuerbefreiung für Kleinunternehmer 14.1. Bezughabende Norm § 85 BAO 14.2. Sachverhalt Der Abgabenpflichtige gibt am 17.12.2015 ein U 12-Formular (Verzicht auf die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer) ab dem Jahr 2010 ab. Die Umsatzsteuer der Jahre 2010 bis 2013 wurden bereits rechtskräftig veranlagt. Betreffend Umsatzsteuer 2014 wurde am 9.12.2015 die Erklärung abgegeben, die Veranlagung wurde noch nicht durchgeführt. 14.3. Fragestellung Handelt es sich bei dem U 12-Formular um ein Anbringen gemäß § 85 BAO? Wenn ja, ist dieses abzuweisen (weil Bescheide bereits in Rechtskraft) oder zurückzuweisen (weil verspätet)? 14.4. Lösung Gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 kann der Unternehmer, dessen Umsätze nach § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 befreit sind, bis zur Rechtskraft des Bescheides gegenüber dem Finanzamt erklären, dass er auf die Kleinunternehmerregelung verzichtet. Die Erklärung stellt ein Anbringen zur Geltendmachung von Rechten dar. Da der Antrag nach Rechtskraft gestellt wurde, ist dieser betreffend die Jahre 2010 bis 2013 als verspätet zurückzuweisen. Betreffend das Jahr 2014 ist die Erklärung rechtzeitig eingebracht worden. 15. Begründungsmangel Begründungsmangel, Mängelbehebung, Wiederaufnahme 15.1. Bezughabende Normen §§ 85, 93 und 250 BAO 15.2. Sachverhalt Am 22.7.2015 wurde eine Wiederaufnahme des Verfahrens für die Jahre 2011 und 2012 durchgeführt. Die Wiederaufnahme wurde mangelhaft begründet - der Wiederaufnahmsgrund wurde genannt -, der Sachbescheid wurde gar nicht begründet. Innerhalb offener Rechtsmittelfrist wurde Beschwerde gegen die Wiederaufnahmsbescheide und die beiden Sachbescheide eingebracht. Im Zuge der Beschwerde wurden folgende Punkte vorgeworfen: Pauschale Aberkennung der Betriebsausgaben und Werbungskosten sei aufgrund der mangelhaften Begründung nicht nachvollziehbar; Nichterfolgung einer Schätzung; Verletzung des Parteiengehörs; Nichterfüllung der Pflicht gemäß § 115 BAO (Bestimmungen über die Erhebung der Abgaben); Nichtnachkommen der Rechtsbelehrungspflicht. Das Beschwerdebegehren beinhaltet die detaillierte Aufgliederung hinsichtlich der nicht anerkannten Betriebsausgaben und Werbungskosten. 15.3. Fragestellung Wie ist vorzugehen? 15.4. Lösung Gemäß § 250 Abs. 1 BAO hat eine Bescheidbeschwerde zu enthalten: Die Bezeichnung des Bescheides, gegen den sie sich richtet; Die Erklärung, in welchen Punkten der Bescheid angefochten wird; Die Erklärung, welche Änderungen beantragt werden; Eine Begründung. Entspricht eine Beschwerde nicht den im § 250 Abs. 1 BAO umschriebenen Erfordernissen, so hat die Abgabenbehörde gemäß § 85 Abs. 2 BAO dem Beschwerdeführer die Behebung dieser inhaltlichen Mängel mit dem Hinweis aufzutragen, dass die Beschwerde nach fruchtlosem Ablauf einer gleichzeitig zu bestimmenden angemessenen Frist als zurückgenommen gilt. Bei bestimmten Bescheiden (dazu gehört auch die Verfügung der Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 BAO von Amts wegen) ist § 250 Abs. 1 lit. b und c BAO inhaltsleer, weil hier die Anfechtung nur die Aufhebung des angefochtenen Bescheides bezwecken kann, es somit nicht mehrere Beschwerdepunkte geben kann. Desgleichen kommt eine Änderung solcher Bescheide nicht in Betracht, die Beschwerde kann nur auf Aufhebung gerichtet sein (vgl. zB VwGH 28.01.1998, 96/13/0081). Der Beschwerde gegen die Wiederaufnahme fehlt eine Begründung. Es ist daher ein Mängelbehebungsauftrag betreffend Begründung der Beschwerde gegen die Wiederaufnahme zu erlassen. 16. Nichtbescheid Nichtbescheid - Auswirkungen für festgesetzte Abgaben 16.1. Bezughabende Norm § 93 BAO 16.2. Sachverhalt Es liegt ein Nichtbescheid vor. Die vorgeschriebene Abgabenfestsetzung wurde jedoch entrichtet und der Abgabepflichtige bringt den Einwand des Nichtbescheides vor. 16.3. Fragestellung Wie ist die korrekte Vorgangsweise (innerhalb bzw. außerhalb der Rechtsmittelfrist)? 16.4. Lösung Eine Beschwerde, die sich gegen einen Nichtbescheid richtet, ist nach § 260 Abs. 1 lit. a BAO mit Beschwerdevorentscheidung, somit mit Bescheid, zurückzuweisen. Die Gebarungsverrechnung ist der neuen Bescheidlage entsprechend anzupassen. Dies kann vom Abgabepflichtigen auch mittels Antrages nach § 216 BAO durchgesetzt werden. Ein solcher Antrag ist nur innerhalb von fünf Jahren nach Ablauf des Jahres, in dem die betreffende Buchung erfolgt ist (oder erfolgen hätte müssen), zulässig. Zu beachten ist dabei auch, dass die Tilgung der Abgabenschuld nicht die bescheidmäßige Festsetzung der Abgabe voraussetzt. Abgabenzahlungen, die auf Grund von Abgabenvorschreibungen zugunsten bestimmter Steuernummern (Steuerkonten) geleistet wurden - mögen diese Vorschreibungen allenfalls auch nicht als "Bescheide" rechtswirksam geworden sein -, stellen keine eines Rechtgrundes entbehrende Bezahlung einer Nichtschuld dar und führen daher im Abrechnungsbescheid auch nicht zur Entstehung eines Guthabens. Unter diesen Voraussetzungen bewirken derartige Zahlungen die Tilgung der bereits entstandenen Abgabenschuld (vgl. VwGH 21.05.1992, 88/17/0075). 17. Bescheidspruch Falsche Gesetzesstelle zitiert 17.1. Bezughabende Norm § 93 BAO 17.2. Sachverhalt Im Spruch eines amtswegigen Wiederaufnahmsbescheides, der im Jahr 2015 erlassen wurde, wurde irrtümlich als Bestimmung noch § 303 Abs. 4 BAO (vor FVwGG 2012 ab 1.1.2014) zitiert. Gegen den Wiederaufnahmsbescheid wurde Beschwerde eingebracht. 17.3. Fragestellung Welche Auswirkung hat die Anführung einer falschen Gesetzesstelle? 17.4. Lösung Eine Berufung auf eine nicht zutreffende Rechtsgrundlage bzw. eine verfehlte Begründung macht einen Bescheid für sich allein noch nicht rechtswidrig, sofern er mit der objektiven Rechtslage übereinstimmt (VwGH 24.08.2006, 2002/17/0164). Handelt es sich bei der Anführung einer unrichtigen Gesetzesstelle im Spruch des Bescheides offenkundig nur um ein Versehen bei der Zitierung der von der Behörde tatsächlich angewendeten Gesetzesstelle, hat dieses Versehen für sich allein noch nicht die Aufhebung eines Bescheides zur Folge (VwGH 24.09.1990, 90/10/0087; VwGH 18.02.1991, 90/10/0175). 18. Zweiter Bescheid Mehrfachbescheide 18.1. Bezughabende Normen § 41 Abs. 2 EStG 1988, § 239 BAO 18.2. Sachverhalt Ein Antrag auf Arbeitnehmerveranlagung für 2013 wird am 1.6.2014 antragsgemäß erledigt, das daraus resultierende Guthaben wird ausbezahlt. Bei dem aus diesem Anlass aufgelegten Steuersubjekt (St.Nr. xxx) wird irrtümlicherweise keine Sozialversicherungsnummer eingegeben. Nach 8 Monaten wird von der Abgabenpflichtigen ein inhaltsgleicher Antrag auf Arbeitnehmerveranlagung für 2013 abgegeben, es wird wiederum ein Steuersubjekt angelegt, diesmal mit Sozialversicherungsnummer (St.Nr. yyy). Der Einkommensteuer-Bescheid für 2013 ergeht am 1.6.2015 erklärungsgemäß; das Guthaben wird neuerlich ausbezahlt. 18.3. Fragestellung Wie kann die doppelte Auszahlung der aus zweimal erfolgten Arbeitnehmerveranlagungen resultierenden Gutschrift saniert werden? 18.4. Lösung Weder die erstmalig erfasste Sozialversicherungsnummer noch die Anlegung einer anderen Steuernummer können bewirken, dass über die gegenständliche "Sache" (Angelegenheit, die den Spruch des Bescheides bildet) nicht bereits abgesprochen worden wäre. Aus § 68 Abs. 1 AVG ist das im Verwaltungsverfahren geltende Prinzip abzuleiten, dass über ein und dieselbe Verwaltungssache nur einmal rechtskräftig entschieden werden darf ("ne bis in idem"). Mit der Rechtskraft ist die Wirkung verbunden, dass die mit diesem Bescheid unanfechtbar und unwiderruflich erledigte Sache (im gegenständlichen Fall: der am 1.6.2014 erledigte Arbeitnehmerveranlagungs-Antrag für 2013) nicht neuerlich entschieden werden darf (Unwiederholbarkeit; Wiederholungsverbot). Einer nochmaligen Entscheidung über diesen Antrag steht das Prozesshindernis der rechtskräftig entschiedenen Sache entgegen (vgl. VwGH 09.10.1998, 96/19/3364 uva). Dieser Grundsatz gilt auch im Abgabenverfahren (zB VwGH 18.09.2002, 98/17/0281). Das Prozesshindernis der rechtskräftig entschiedenen Sache liegt nur dann vor, wenn sich gegenüber dem früheren Bescheid weder der Sachverhalt noch die Rechtslage wesentlich geändert hat und sich auch das (allfällige) neue Parteienbegehren mit dem früheren deckt (vgl. etwa VwGH 05.09.2008, 2005/12/0078). Wird die Abgabensache unanfechtbar und unwiderruflich erledigt, ist - aufgrund des Wiederholungsverbots - eine nochmalige Entscheidung wegen res iudicata insoweit ausgeschlossen (vgl. dazu auch VwGH 20.05.2008, 2005/12/0218). Der ein zweites Mal am 1.6.2015 erlassene Einkommensteuer-Bescheid für 2013 erweist sich daher in seinem Spruch als nicht richtig (zweimaliger Abspruch in der gleichen Sache) und kann somit innerhalb der Frist gemäß § 302 Abs. 1 BAO von einem Jahr ab seiner Bekanntgabe (§ 97 BAO) gemäß § 299 Abs. 1 BAO ersatzlos aufgehoben werden. Der aus der Aufhebung des rechtswidrig erlassenen zweiten Gutschriftsbescheides wegen der zwischenzeitlich durchgeführten zweiten Auszahlung gebarungsmäßig entstehende Abgabenrückstand ist innerhalb der Monatsfrist (Nachfrist) gemäß § 210 Abs. 2 BAO zu entrichten. 19. Mutwillensstrafe Vorliegen von Mutwillen 19.1. Bezughabende Norm § 112a BAO 19.2. Sachverhalt Handlungen eines Abgabepflichtigen: Beschwerde gegen Bescheid, der nach erklärungsgemäßer Veranlagung keine Bescheidbegründung enthält; Vorlageantrag gegen abweisende Beschwerdevorentscheidung (die bezüglich erklärungsgemäß ergangenem Bescheid ergangen ist); Dieser Vorlageantrag wird zurückgezogen; Beschwerden gegen Säumniszuschläge, obwohl diese von Amts wegen gemäß § 217 Abs. 8 BAO herabzusetzen sind; Wiederholte Anträge auf Akteneinsicht wegen "willkürlicher Vorgehensweise" des Finanzamtes. 19.3. Fragestellung Stellen diese Fälle eine mutwillige Inanspruchnahme der Abgabenbehörde dar? 19.4. Lösung Gemäß § 112a BAO kann die Abgabenbehörde gegen Personen, die offenbar mutwillig die Tätigkeit der Abgabenbehörde in Anspruch nehmen oder in der Absicht der Verschleppung der Angelegenheiten unrichtige Angaben machen, eine Mutwillensstrafe bis 700 € verhängen. Eine Person nimmt die Behörde mutwillig in Anspruch, wenn sie sich in dem Bewusstsein der Aussichtslosigkeit, der Nutz- und Zwecklosigkeit ihres Anbringens an die Behörde wendet, sowie aus Freude an der Behelligung der Behörde handelt (vgl. zB VwGH 27.05.1999, 97/02/0345; VwGH 28.06.2006, 2002/13/0133). Ein Rechtsmittel ist dann mutwillig, wenn sich die Partei der Unrichtigkeit ihres Standpunktes bewusst ist oder bewusst sein muss und sie dennoch ein Rechtsmittel zur Erzielung eines durch die Rechtsordnung nicht gestützten Zweckes erhebt (vgl. zB VwGH 24.03.1997, 95/19/1705; VwGH 18.04.1997, 95/19/1706). Der Vorwurf des Missbrauchs von Rechtsschutzinstrumenten muss mit äußerster Vorsicht gehandhabt werden (vgl. VwGH 29.06.1998, 98/10/0183). Die Mutwilligkeit ist dann offenbar, wenn die wider besseres Wissen erfolgte Inanspruchnahme unter solchen Umständen geschieht, dass jedermann die Aussichtslosigkeit, den angestrebten Erfolg zu erreichen, hätte erkennen müssen (vgl. zB VwGH 24.03.1997, 95/19/1705). Aus den im Sachverhalt genannten Handlungen des Abgabenpflichtigen kann noch nicht auf offenbare Mutwilligkeit geschlossen werden, sondern stellen diese grundsätzlich in der Rechtsordnung vorgesehene Instrumente zur Geltendmachung von Rechten dar. 20. Schlussbesprechung Verfahrensverzögerungen iZm Schlussbesprechungen 20.1. Bezughabende Normen §§ 86a, 149 BAO 20.2. Sachverhalt Ein Termin für eine Schlussbesprechung im Rahmen einer Außenprüfung wurde bereits mehrmals telefonisch oder per E-Mail vereinbart. Weil der Abgabepflichtige und der Steuerberater nicht konnten, wurde die Schlussbesprechung immer wieder verschoben. Verzögerungstaktik ist offensichtlich. 20.3. Fragestellung Wie ist vorzugehen? 20.4. Lösung Gemäß § 149 BAO sind der Abgabepflichtige und ein eventuell vorhandener bevollmächtigter Vertreter unter Setzung einer angemessenen Frist zu einer Schlussbesprechung vorzuladen. Eine schriftliche Erledigung wird durch Zustellung bzw. durch öffentliche Bekanntmachung oder durch Auflegung von Listen, wenn dies gesetzlich vorgesehen ist, wirksam (§ 97 Abs. 1 lit. a BAO). Die Zustellung einer schriftlichen Vorladung hat demnach nach dem Zustellgesetz zu erfolgen. Da im Anwendungsbereich der BAO eine Zustellung per E-Mail nicht vorgesehen ist, liegt ein absolut nichtiger Verwaltungsakt vor (vgl. Ritz, BAO5, § 97, Tz 4 ff). Gemäß § 97 Abs. 1 lit. b BAO bedarf es zur Wirksamkeit der mündlichen Erledigung deren Verkündung. Eine telefonische Verkündung ist keine mündliche und somit erfolgte auch keine ordnungsgemäße Vorladung per Telefon (vgl. Stoll, BAO, Band I, S 1016). Eine ordnungsgemäße Vorladung iSd § 149 Abs. 1 BAO hat daher bis dato noch nicht stattgefunden. Die Vorladung hat ordnungsgemäß iSd § 97 BAO zu ergehen (schriftlich durch Zustellung oder mündlich durch Verkündung). Zwecks besserer Beweisvorsorge kann die Zustellung der schriftlichen Vorladung nach § 22 ZustG zweckmäßig sein. 21. Feststellungsverfahren Änderung von Beteiligten 21.1. Bezughabende Norm § 188 BAO 21.2. Sachverhalt Am 3.12.2013 ergeht erklärungsgemäß ein einheitlicher F-Bescheid 2012 (Einkünfte aus V+V einer Hausgemeinschaft) für die natürliche Personen A, B, C und die X-GmbH und Y-GmbH Im Zuge einer Außenprüfung wird festgestellt, dass C und die X-GmbH an den Einkünften nicht beteiligt sind. Bei Bescheiderlassung war dieser Umstand aus dem Akt nicht ersichtlich. Variante: Es stellt sich im Zuge der Außenprüfung heraus, dass nur C an den Einkünften nicht beteiligt ist. 21.3. Fragestellung Wie ist vorzugehen? 21.4. Lösung Gemäß § 188 Abs. 1 BAO (idF ab 12.1.2013) festgestellt werden die Einkünfte (der Gewinn oder der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten) a) aus Land- und Forstwirtschaft, b) aus Gewerbebetrieb, c) aus selbständiger Arbeit, d) aus Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens, wenn an den Einkünften derselben Einkunftsart mehrere Personen beteiligt sind. Die Kapitalgesellschaft bezieht auf Grund ihrer Rechtsform ausschließlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb (vgl. § 7 Abs. 3 KStG 1988), eine natürliche Person Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Eine Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO setzt voraus, dass die Beteiligten (mindestens zwei) dieselbe Einkunftsart erzielen (vgl. dazu Ritz, BAO5, § 188 Tz 5, mwN; sowie Klarstellung in § 188 Abs. 1 BAO durch das FVwGG 2012). Erzielen aus einer Miteigentumsgemeinschaft mehrere Beteiligte Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und mehrere Beteiligte Einkünfte aus Gewerbebetrieb, so werden zwei Feststellungsbescheide zu erlassen sein (vgl. Ritz, BAO5, § 188 Tz 5). Wie der Verwaltungsgerichtshof wiederholt entschieden hat, ist ein Bescheid, mit dem ausgesprochen wird, dass eine Feststellung von Einkünften unterbleibt, ein Grundlagenbescheid iSd § 188 BAO. Soweit eine Personengesellschaft unter Benennung ihrer Gesellschafter dem Finanzamt gegenüber mit dem Begehren auf bescheidmäßige Feststellung von Einkünften nach § 188 BAO auftritt (insbesondere durch Einreichung einer entsprechenden Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften), muss die bescheidmäßige Erledigung gegenüber diesen Rechtssubjekten einheitlich ergehen. Ein nicht an alle diese Rechtssubjekte gerichteter Bescheid solchen Inhaltes bleibt wirkungslos (vgl. VwGH 30.03.2006, 2004/15/0048; VwGH 05.09.2012, 2011/15/0024). Die Einheitlichkeit als Wesensmerkmal des Feststellungsbescheides nach § 188 BAO gilt auch für einen Bescheid, mit dem ausgesprochen wird, dass eine Feststellung nicht zu erfolgen hat. Auch negative Feststellungsbescheide (Nichtfeststellungsbescheide) müssen somit die Gesamtheit der Rechtssubjekte erreichen, denen gegenüber das Unterbleiben einer Feststellung von Einkünften ausgesprochen wird. Mangelt es dem Bescheid an dieser Einheitlichkeit, so kommt ihm keine Bescheidqualität zu (vgl. VwGH 02.08.2000, 99/13/0014; VwGH 05.09.2012, 2011/15/0024). Mit der "Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften" wird der Kreis der Personen festgelegt, über die das Finanzamt in einem einheitlichen Feststellungsbescheid nach § 188 BAO (hinsichtlich Mitunternehmerstellung und Einkünfteanteilen) abzusprechen hat. Es kommt darauf an, welche Personen in diese Erklärung der Einkünfte aufgenommen werden. Der Feststellungsbescheid darf nicht einen geringeren Personenkreis umfassen (RdW Heft 11/2012, 688 [RdW 2012/721]; ÖStZ Heft 24/2012, 603 [ÖStZ 2012/1122]; beides Kommentierungen zu VwGH 05.09.2012, 2011/15/0024). Die Rechtswirksamkeit eines Feststellungsbescheides (§ 188 BAO) hängt nicht von seiner Rechtmäßigkeit ab. Feststellungsbescheide, die einer Person Einkünfte zurechnen, die an einer Einkunftsquelle tatsächlich nicht beteiligt ist, können daher dennoch rechtswirksam sein. Eine Wiederaufnahme solcher Feststellungsverfahren ist möglich, etwa wenn Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die dafür sprechen, dass eine Person an den gemeinschaftlichen Einkünften nicht beteiligt ist. Tatsächlich an der Miteigentumsgemeinschaft beteiligt sind A, B und Y-GmbH. Da die Y-GmbH als einzige Beteiligte Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt, ist ihr Einkünfteanteil unmittelbar im Körperschaftsteuerverfahren zu berücksichtigen. Der Wiederaufnahmsbescheid ist grundsätzlich gleich wie der gemäß § 307 Abs. 1 BAO aufzuhebende Bescheid zu adressieren (an alle in der Feststellungserklärung genannte Personen). Der neu zu erlassende Feststellungsbescheid ist ebenfalls an alle zu adressieren. Er hat Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung der Beteiligten A und B festzustellen, festzustellen, dass eine Feststellung des C und der X-GmbH mangels Beteiligung unterbleibt und festzustellen, dass der Einkünfteanteil der Y-GmbH mangels Vorliegens von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung unmittelbar im Körperschaftsteuerverfahren zu berücksichtigen ist. Variante: Der Wiederaufnahmsbescheid ist grundsätzlich gleich wie der gemäß § 307 Abs. 1 BAO aufzuhebende Bescheid zu adressieren (an alle in der Feststellungserklärung genannte Personen). Es sind zwei Feststellungsbescheide zu erlassen. Ein Feststellungsbescheid hat an alle fünf in der Erklärung genannte Personen zu ergehen. In diesem sind die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für A und B festzustellen, C gegenüber auszusprechen, dass eine Feststellung mangels Beteiligung zu unterbleiben hat und X- und Y-GmbH gegenüber auszusprechen, dass eine Feststellung mangels Vorliegens von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu unterbleiben hat. Ein zweiter Feststellungsbescheid hat an die X- und Y-GmbH zu ergehen, in welchem Einkünfte aus Gewerbebetrieb festgestellt werden. 22. Selbstberechnungsabgabe Selbstberechnung Glücksspielabgabe 22.1. Bezughabende Norm § 201 BAO 22.2. Sachverhalt Betreffend Selbstberechnung der Glücksspielabgabe wird innerhalb eines Monats ab Bekanntgabe der Selbstberechnung der Antrag gestellt, die Abgabe wegen Verfassungswidrigkeit mit 0 festzusetzen. Nach Prüfung stellt sich heraus, dass die Selbstberechnung richtig bekanntgegeben wurde. Der Antrag auf Festsetzung wurde mit der Begründung abgewiesen, dass die Selbstberechnung richtig ist. 22.3. Fragestellung War die Abweisung richtig? 22.4. Lösung Ordnen die Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen an oder gestatten sie dies, so sieht § 201 BAO die erstmalige Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid vor, wenn der Abgabepflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag der Abgabenbehörde bekannt gibt oder wenn sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als nicht richtig erweist. Ein Bescheid nach § 201 BAO über die Festsetzung einer Selbstberechnungsabgabe hat nur dann zu ergehen, wenn die Behörde von der eingereichten Selbstberechnungserklärung abweicht (vgl. VwGH 21.09.2006, 2006/15/0236). Gelangt die Behörde zur Annahme, dass die Selbstberechnungsabgabe in der vom Abgabepflichtigen bekannt gegebenen Höhe entstanden ist, hat sie den Antrag der Abgabepflichtigen auf Festsetzung der Selbstberechnungsabgabe als unbegründet abzuweisen (VwGH 27.01.2009, 2006/13/0097; vgl. auch VwGH 13.05.2003, 2001/15/0097).