UFSL RV/1307-L/07

In der Entscheidung des VwGH vom 24.11.2011, 2009/16/0212 führte dieser aus, dass der Behörde nicht entgegengetreten werden kann, wenn sie einem Fahrtenbuch die Beweiskraft abspricht, wenn diesem keinerlei Fahrten zum Hauptwohnsitz bzw. behaupteten Standort des Fahrzeuges aufweist, dieses somit lückenhaft ist. Wenn nicht einmal annähernd Nachweise über gefahrene Strecken, Zweck der Reise und dergleichen vorgelegt werden sondern im Grunde genommen bloß Behauptungen aufgestellt werden, muss umso mehr davon ausgegangen werden, dass den wenigen nicht aussagekräftigen Listen und Belegen auch keine Beweiskraft zukommen kann. Aufgrund des Gesetzeswortlautes "Gegenbeweis" ist auch eine Glaubhaftmachung der überwiegenden Verwendung in einem anderen Staat nicht ausreichend. Vielmehr muss die Behörde aufgrund der vorgelegten Beweise in freier Beweiswürdigung zu dem Ergebnis kommen, dass die Vermutung des dauernden Standortes im Inland widerlegt ist. Gelingt der Nachweis des dauernden Standortes in einem anderen Staat nicht, muss die Behörde bei gegebenen Voraussetzungen für den vermuteten dauernden Standort im Inland nicht das überwiegende Verwenden im Inland nachweisen. Dieses wird dann von § 82 Abs 8 KFG vermutet. Gemäß § 1 Z. 3 NoVAG unterliegt die erstmalige Zulassung von Kraftfahrzeugen zum Verkehr im Inland der Normverbrauchsabgabe. Als erstmalige Zulassung gilt auch die Verwendung eines Fahrzeuges im Inland, wenn es nach dem Kraftfahrgesetz zuzulassen wäre, ausgenommen es wird ein Nachweis über die Entrichtung der Normverbrauchsabgabe erbracht. Der Kraftfahrzeugsteuer unterliegen nach § 1 Abs 1 Z 2 KfzStG in einem ausländischen Zulassungsverfahren zum Verkehr zugelassene Kraftfahrzeuge, die auf Straßen mit öffentlichem Verkehr im Inland und nach § 1 Abs 1 Z 3 KfzStG Kraftfahrzeuge, die auf Straßen mit öffentlichem Verkehr im Inland ohne die kraftfahrrechtliche Zulassung verwendet werden. Ob nun ein Fahrzeug mit ausländischem Kennzeichen zum Verkehr zuzulassen ist oder nicht, richtet sich nach dem Kraftfahrgesetz 1967 (KFG 1967), worin eine Unterscheidung zwischen Fahrzeugen mit und ohne dauernden Standort im Inland getroffen wird. § 79 KFG 1967 bestimmt, dass das Verwenden von Kraftfahrzeugen mit ausländischem Kennzeichen, die keinen dauernden Standort im Bundesgebiet haben, auf Straßen mit öffentlichem Verkehr nur zulässig ist, wenn die Fahrzeuge vor nicht länger als einem Jahr in das Bundesgebiet eingebracht wurden und wenn die Vorschriften der §§ 62, 82 und 86 eingehalten werden. § 82 Abs. 8 KFG 1967 bestimmt neben der bereits dargestellten Standortvermutung und deren Widerlegbarkeit, dass die Verwendung von Fahrzeugen mit dauerndem Standort im Inland ohne Zulassung gemäß § 37 im Regelfall nur während eines unmittelbar auf ihre Einbringung in das Bundesgebiet folgenden Monats zulässig ist. Werden solche Fahrzeuge, die nach dem KFG 1967 somit im Inland zuzulassen wären bzw. ohne die kraftfahrrechtliche inländische Zulassung im Inland verwendet, liegt eine sogenannte widerrechtliche Verwendung vor und die Tatbestände des § 1 Abs 1 Z 3 KfzStG und des § 1 Z 3 NoVAG sind erfüllt. § 4 Z 2 NoVAG 1991 bezeichnet als Abgabenschuldner im Falle der erstmaligen Zulassung (§ 1 Z 3) denjenigen, für den das Kraftfahrzeug zugelassen wird. Damit wird aber nur der Abgabentatbestand des ersten Satzes des § 1 Z 3 NoVAG 1991 (erstmalige Zulassung) erfasst. Beim Abgabentatbestand des zweiten Satzes dieser Bestimmung (fiktive erstmalige Zulassung) fehlt es aber - mangels Zulassung - an jener Person, für die zugelassen worden ist. § 4 NoVAG sah bis zur Novelle durch das Bundesgesetz BGBl. I Nr. 52/2009 dafür keine ausdrückliche Regelung zur Bestimmung des Steuerschuldners vor. Ab dem Inkrafttreten des § 4 Z 3 NoVAG 1991 am 18. Juni 2009 im Falle der Verwendung eines Fahrzeuges im Inland, wenn es nach dem KFG 1967 zuzulassen wäre, der Zulassungsbesitzer und derjenige, der das Fahrzeug verwendet, als Gesamtschuldner heranzuziehen. Nach § 3 Z 2 KFZStG ist der Steuerschuldner die Person, die das KFZ auf Straßen mit öffentlichem Verkehr im Inland verwendet. Hinsichtlich dieses Verwenders, der im KFZStG nicht näher definiert wird, muss aufgrund der gleichen Interessenslage auch die Rechtsprechung des VwGH zum Verwender nach dem NoVAG anzuwenden sein. Demnach ist nach dem dem Steuerschuldrecht innewohnenden Grundgedanken, dass derjenige Steuerschuldner ist, der den die Steuerpflicht auslösenden Tatbestand verwirklicht hat (Stoll, Bundesabgabenordnung, 77), ist jene Person, welche das Fahrzeug ohne Zulassung im Inland verwendet, zur Normverbrauchsabgabe und zur KFZ-Steuer heranzuziehen. Und zwar unabhängig davon, ob das Fahrzeug für diese Person überhaupt zugelassen werden könnte. Auf den rechtlichen Besitz an dem Fahrzeug kommt es bei der Verwirklichung dieses Tatbestandes nicht an. Diese Auslegung des NoVAG 1991 findet ihre Bestätigung auch in der vom Gesetzgeber durch die Novelle BGBl. I Nr. 52/2009 vorgenommenen "Klarstellung" (vgl. die Materialien zu dieser Novelle 113 BlgNR XXIV. GP 79, weil nach der Rechtsprechung des VwGH bereits zuvor auf den Verwender zu greifen war) durch die am 18.6.2009 in Kraft getretene Ergänzung des § 4 NoVAG. Dessen nunmehr angefügte Z 3 bestimmt im Falle der Verwendung eines Fahrzeuges im Inland, wenn es nach dem Kraftfahrgesetz zuzulassen wäre (§ 1 Z 3) eben auch denjenigen, der das Fahrzeug verwendet, als Abgabenschuldner (§ 6 Abs. 1 BAO). Das NoVAG enthält jedoch auch keine Regelung darüber, wem die Verwendung des Fahrzeuges zuzurechnen ist. Auf Grund der gleichartigen Zielsetzung - nämlich die Person zu bestimmen, die für die durch die Verwendung des Fahrzeuges entstandenen Folgen einzustehen hat, - bietet es sich in diesem Zusammenhang an, auf den bundesrechtlich geregelten Begriff des Halters des Kraftfahrzeugs nach § 5 Abs. 1 Eisenbahn- und Kraftfahrzeughaftpflichtgesetz - EKHG zurückzugreifen. Unter dem Halter ist nach der Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofes dazu die Person zu verstehen, die das Fahrzeug auf eigene Rechnung in Gebrauch und die Verfügungsgewalt darüber hat. Dies ist nach objektiven Gesichtspunkten zu beurteilen. Maßgebend ist, dass der Halter tatsächlich in der Lage ist, die Verfügung über das Fahrzeug auszuüben (vgl. dazu etwa OGH, 18. Dezember 2000, 9 Ob A 150/00z). Aus der Entscheidung des Obersten Gerichtshofes (OGH 18.10.2000, 9ObA150/00z), auf welche der VwGH verweist, ist zu entnehmen, dass der Betrieb auf eigene Rechnung des Halters erfolgt, wenn er den Nutzen aus der Verwendung zieht und die Kosten trägt. Der Nutzen kann dabei in der Erlangung wirtschaftlicher oder ideeller Vorteile liegen; für die Tragung der Kosten ist vor allem auf die Unterbringung, Instandhaltung, Bedienung, Versicherung, Steuer etc abzustellen. Die freie Verfügung ermöglicht es, über die Verwendung des Kraftfahrzeuges zu entscheiden; der Halter muss tatsächlich in der Lage sein, die Verfügung über das Fahrzeug auszuüben. Wie sich aus den obigen Ausführungen ergibt, kommt es bei der Entstehung der Normverbrauchsabgabenschuld ausschließlich auf die Verwendung eines nicht im Inland zugelassenen Fahrzeugs im Bundesgebiet über die in § 82 Abs. 8 KFG vorgesehene Frist hinaus an. Ob der Person, welche ein Fahrzeug im Inland solcherart verwendet, der rechtmäßige Besitz an diesem Fahrzeug zukommt, ist für die Entstehung der Steuerschuld und die Bestimmung des Steuerschuldners unerheblich. Für das Verwenden bzw die Ermittlung des Verwenders sind im Ergebnis folgende Kriterien maßgeblich: Wer zieht den Nutzen aus der Verwendung (wirtschaftliche oder ideelle Vorteile), wer trägt die Kosten für die Verwendung und wer kann tatsächlich über die Verwendung (wie, wann, wo) des Fahrzeuges verfügen und so (iZm Haftungen evtl von Bedeutung) Gefahren abwenden oder (iZm dem Einstehenmüssen für die Nutzung) über die Nutzung auf inländischen Straßen entscheiden. Im einfachsten Fall treffen alle drei Kriterien auf eine Person zu und diese Person ist Halter bzw. Verwender. In der Realität gibt es aber Fälle, bei denen diese Kriterien in unterschiedlicher Ausprägung auf mehrere Personen zutreffen. Letzteres fällt insbesondere in jenen Fällen auf, bei denen zum Zweck der Vermeidung von NoVA dauerhaft im Inland verwendete Fahrzeuge im Ausland zugelassen werden. Da aber die einschlägigen Auffangtatbestände des NoVAG und KFZStG gerade diese Fälle erfassen sollen, ist dieser Gesetzeszweck bei der Lösung der Frage, wem bei einem Auseinanderfallen der entscheidenden Kriterien die Verwendung zuzurechnen ist, von besonderer Bedeutung. Aus dem Zweck der genannten Auffangbestimmungen kann geschlossen werden, dass es für eine Annahme einer Verwendung (einer Mithalterschaft) iSd NoVAG bzw. KFZStG ausreichend sein muss, wenn jene Kriterien in ausreichender Zahl gegeben sind, die nach dem Zweck der genannten Bestimmungen für das Entstehen der Abgabenschuld maßgeblich sind. Aus diesem Grund wird den Kriterien des Nutzens, des tatsächlichen Lenkens, des tatsächlichen Bestimmens des Einsatzes des Fahrzeuges wohl mehr Bedeutung zukommen müssen als der bloßen Kostentragung. Sind diese Kriterien ausreichend erfüllt, wird man zumindest von einer zur Vorschreibung der NoVA und KFZ-Steuer ausreichenden Mithalterschaft ausgehen können. Das Kriterium der Kostentragung wird dagegen in den Hintergrund rücken. So wird auch für die Haftung nach EKHG keine alleinige Kostentragung gefordert. Im Ergebnis ist bei der Feststellung des Verwenders (Halters iSD EKHG) und somit des Schuldners der NoVA und der KFZ-Steuer abwägend festzustellen, zu welcher Person aufgrund des zukommenden Nutzens und der tatsächlichen Verfügungsmöglichkeit über das KFZ die größte Nähe besteht. Nach den oben dargestellten Sachverhaltsfeststellungen ist dies in allen drei Fällen die Bw, weshalb ihr die gegenständlichen Abgaben mit Recht vorgeschrieben wurden und die dagegen eingebrachten Berufungen abzuweisen waren. Den seitens der Bw geäußerten europarechtlichen Bedenken gegen eine Vorschreibung der NoVA und KFZ-Steuer in Österreich ist insbesondere die Rechtsprechung des EuGH entgegenzuhalten. In einigen Rechtssachen (zB Cura Anlagen C-451 vom 21.3.2001; Komm/Dänemark C-464/02 vom 15.9.2005; Nadin C-151/04 und Durre C-152/04 vom 15.12.2005; De Danske Billimporter C-98/05 vom 1.6.2006) hat der EuGHfestgehalten, dass die Besteuerung von KFZ zwar nicht harmonisiert ist, sodass die Mitgliedstaaten in der Ausübung ihrer Steuerhoheit auf diesem Gebiet frei sind, soweit sie dabei das (primäre) Gemeinschaftsrecht (wie zB die Verträge) mit seinen Grundsätzen (zB Freizügigkeit) beachten. Die Mitgliedstaaten können bei der Besteuerung von KFZ auf unterschiedliche Kriterien der Abgrenzung (wie zB tatsächliche Nutzung, Wohnsitz des Halters,..) abstellen. Auch eine in einem Mitgliedstaat normierte Zulassungsverpflichtung erscheint als natürliche Folge dieser Steuerhoheit. Im Ergebnis stellte der EuGH aber immer auf die tatsächliche im Wesentlichen dauerhafte Nutzung des Fahrzeuges in einem Mitgliedstaat ab. Auch nach der Entscheidung des EuGH in der Rs Weigel/Weigel, C-387/01 vom 29.4. 2004 stehen der Erhebung der NoVA keine gemeinschaftsrechtlichen Bedenken entgegen, wenn dem tatsächlichen Wertverlust bei eingeführten gebrauchten Fahrzeugen Rechnung getragen wird. Wie bereits oben ausgeführt, bestehen auch keine europarechtlichen Bedenken, wenn bei der Fahrzeugbesteuerung auf die im Wesentlichen dauerhafte Nutzung im Inland abgestellt wird. Auch die gesetzliche Vermutung dieser Nutzung (des dauernden Standortes) im Inland in bestimmten Zweifelsfällen erscheint im Interesse der Verhinderung von Steuerumgehungen unbedenklich, zumal ein potentiell Abgabepflichtiger ja einzuladen ist, gegebenenfalls den Gegenbeweis der überwiegenden Verwendung in einem anderen Staat zu erbringen. Auch die KFZ-Steuer und deren Anknüpfen an die widerrechtliche Verwendung ist nach UFS vom 29.11.2005, RV/0588-I/03 (und vielen anderen) und VwGH vom 23.3.2006, 2006/16/0003 unter Verweis auf die Entscheidung des EuGH in der Rs Cura Anlagen C-451/99 vom 21.3.2001 europarechtlich unbedenklich. Hinsichtlich der europarechtlichen Bedenken im Bezug auf die Doppelbesteuerung ist zu bemerken, dass auf Grund des ua. mit Deutschland abgeschlossenen bilateralen Abkommens, BGBl. 1959/170 (Abkommen über die Besteuerung von Straßenfahrzeugen zum privaten Gebrauch im internationalen Verkehr), Kraftfahrzeugsteuerbefreiungen vereinbart sind. Demnach (Art 2) sind allerdings nur solche Fahrzeuge, die im Gebiet einer der Vertragsparteien zugelassen sind, von den Abgaben des anderen Vertragspartner, die von diesem für die Benutzung oder das Halten von Fahrzeugen in seinem Gebiet erhoben werden, befreit, wenn die Fahrzeuge nur vorübergehend zum privaten Gebrauch in das Gebiet einer anderen Vertragspartei eingeführt werden. Liegt aber nur ein vorübergehender Gebrauch im Inland vor, kommt es nach der dargestellten Rechtslage ohnehin zu keiner Besteuerung im Inland. Ergänzend wird festgehalten, dass der Antrag auf Vernehmung des AS zum Thema "ausschließliche Verwendung des A6 (2002 -2005) durch Dienstnehmer der deutschen Unternehmen zu unternehmerischen Zwecken" gemäß § 183 Abs. 3 BAO als unerheblich abgelehnt wurde. Da die zumindest fallweise private Verwendung des Fahrzeuges zugestanden wurde und die deutschen Unternehmen im maßgeblichen Zeitraum sowohl nach den seitens der Bw vorgelegten Listen als auch nach den Angaben der deutschen Finanzverwaltung keine Dienstnehmer hatten, kann der namhaft gemachte Zeuge zum genannten Beweisthema keine erheblichen Aussagen tätigen. Die Ablehnung weiterer Beweisanträge im Zusammenhang mit der Verwendung des X erfolgte nach der genannten Bestimmung, da aus den Umständen erhellte, dass die neuerlichen Beweisanträge in der Absicht, das Verfahren zu verschleppen, gestellt wurden. Nach mehrmaligen Vorhalten und Anleitungen und der zum Zweck der Nachweisführung für die Verwendung des X erfolgten Vertagung der mündlichen Verhandlung hätte die Bw ausreichend Gelegenheiten gehabt, entsprechende Nachweise beizuschaffen und vorzulegen. Linz, am 27. Mai 2013