UFSW RV/0143-W/02

Die in der Rechnung der oben genannten Firma vom 16. Dezember 1999 ausgewiesenen Bruttokosten von S 22.200, aufgegliedert in Nettokosten für a) die Montage eines Rauchfangs von 6 m Höhe und einem Durchmesser von 180 mm samt Material von S 17.000, b) die Baustelleneinrichtung von S 1.500; 20 % Mwst S 3.700, waren als Instandhaltungsaufwendungen anzuerkennen, weil die letztzitierte Bestimmung der Wiener Bauordnung den Bestand des (reparaturbedürftig gewordenen) Kamins beim Gebäude zur Folge hatte. Die Gewissheit über die Nutzbarkeit des Kamins verschafften die beispielsweise in den Jahren 1997 bis 1999 jeweils jährlich angefallenen Rauchfangkehrerkosten von S 3.224, die der Bw. als Werbungskosten gem. § 16 Abs. 1 EStG 1988 geltend gemacht hatte, weil § 1 Abs. 1 der Wiener Kehrverordnung 1985 zufolge Feuerungsanlagen regelmäßig in Zeitabständen von 13 Wochen durch den Fachkundigen - Rauchfangkehrer - zu überprüfen und erforderlichenfalls, mindestens jedoch einmal jährlich zu einem dieser Zeitpunkte, durch diesen zu reinigen sind. Indizien für ein Heizverbot gem. § 15 Wiener Kehrverordnung 1985 waren nicht festzustellen. Obwohl die in Rechnung gestellten Arbeiten erforderlich waren, um den bisherigen Gebrauch von Küche und Heizung in dem im Jahr 1979 errichteten Haus sicherzustellen, vermochten sie nicht, eine wesentliche Erhöhung des Nutzwertes oder der Nutzungsdauer des Gebäudes zu bewirken. Daher war der Position "20.12.1999 S 21.500 ... Edelstahlrauchfang" die Richtigkeit deren Eintrags in der beim Finanzamt als Beilage zur Überschussrechnung für das Jahr 1999 eingelangten Werbungskostenliste "Instandhaltung durch Dritte" für 19., M-Gasse 11, zu bestätigen. Rechnung der Fa. D. vom 19: August 1999 Auch wenn von den Rechnungen der letztgenannten Firma vom 19. August und 22. September jeweils des Jahres 1999 der Instandhaltungskostencharakter des "Gesamt-Netto-Preises inkl. Mwst von S 70.000" in der ersten der beiden Rechnungen strittig war, wurden mit der Bezahlung des zwischen dem Bw. und der Auftragsfirma vereinbarten Rechnungsbetrages Kosten betreffend Arbeiten für die Fertigverlegung des Parkettbodens bedeckt. Ausbesserungsarbeiten am Parkettboden eines Bestandobjekts haben keine wesentliche Erhöhung des Nutzwertes oder der Nutzungsdauer zur Folge, womit der Position "25.08.1999 S 79.755 D. Parkettböden" die Richtigkeit derer Eintragung in der beim Finanzamt als Beilage zur Überschussrechnung für das Jahr 1999 eingelangten Werbungskostenliste "Instandhaltung durch Dritte" für 19., M-Gasse 11, zu bescheinigen war. Teilrechnung der Fa. E. vom 29. November 1999 betreffend Hausumbau M-Gasse11 Gemäß § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Dass die Abgabenbehörde keinesfalls nur Umstände, die zu einer höheren Abgabenbelastung führen, zu ermitteln und zu berücksichtigen hat, ergibt sich bereits aus § 114 leg. cit. und § 115 Abs.1 leg. cit. (zum klarstellenden Charakter des § 115 Abs. 3 vgl. Ritz, BAO³, Tz 22 zu §115 samt dem dortigen Verweis auf Stoll, Ordensnachrichten 1977, 374). Mit dem Begleitschreiben vom 26. April 2000 zu der dem Finanzamt vorlegten Kopie der oben angeführten Rechnung (derzufolge der Bw. um Leistung einer Acontozahlung von S 360.000 an die Fa. E. gemäß Vereinbarung ersucht worden war) hatte die Rechnungsausstellende Firma den Preis "für die Instandsetzung des Erdgeschosses sowie des ersten Obergeschosses" ausgezeichnet, obwohl der Bw. diese Kosten als Instandhaltungsaufwendungen im Sinn des § 28 Abs. 2 BAO gewertet hatte. Auch wenn § 115 Abs. 3 leg. cit. lediglich Angaben des Abgabepflichtigen und amtsbekannte Umstände erwähnt, so gilt die Verpflichtung, die richtige Abgabenbemessungsgrundlage zu ermitteln, ganz allgemein. Was die in Rede stehenden Umgestaltungsarbeiten anbelangt, betrafen diese dem Schreiben vom 26. April 2000 zufolge u. a. die Sanitärräume, wo die Fliesen neu verlegt wurden; jenen Kaminplatz, wo der Marmor verlegt worden war, die Stiege zwischen Esszimmer und Erdgeschoß sowie Balkongeländer der Terrassen. Von der Bezeichnung "Instandsetzung der Hauptstiege" war ein Rückschluss auf Reparaturaufwendungen wahrscheinlich, wenn das "Abschleifen der Stufen des Stiegenhauses samt Neuversiegelung, die Verlegung von Steinbelägen in Küche und Wirtschaftsraum, Ersatz alter durch neue Handläufe" sowie Maler- und Anstreicherarbeiten Kosten verursachten, die keine wesentliche Erhöhung des Nutzwertes oder der Nutzungsdauer bewirkten. Zumindest mit dieser Annahme war das - aufgrund einer eingehenden Besichtigung des Hauses am 24. September 1997 erstellte - Sachverständigengutachten vereinbar, wenn diesem zufolge sich die tragende Bausubstanz und die Ausbauteile in gutem Zustand befinden würden; lediglich Estriche und textile Bodenbeläge würden Verschleißerscheinungen zeigen; sich das Haus in gutem Bau- und Erhaltungszustand befinde. Da der Bw. nicht nur Auftraggeber der Fa. E., sondern auch von Beruf Wirtschaftsprüfer und Steuerberater ist, in welcher Eigenschaft er auch als Sachverständiger vor Gericht tätig ist, wäre es ihm, was das Schreiben vom 26. April 2000 anbelangt, möglich gewesen, die Fa E. zu einer im Sinne der Abgabengesetze widerspruchsfreien Leistungsbeschreibung anzuhalten. Auf § 119 BAO sei verwiesen, weil der herrschenden Lehre samt Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zufolge "Vollständig und wahrheitsgemäß offen legen" im Sinn des § 119 BAO bedeutet, der Abgabenbehörde ein richtiges, vollständiges und klares Bild von den für die Abgabenerhebung maßgeblichen Umstände zu verschaffen (vgl. Ritz, BAO³, Tz 3 zu § 119, mit den dort zitierten höchstgerichtlichen Entscheidungen "Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 20. September 1989, 88/13/0072; OGH 18. Dezember 1995, 14 Os 83/95, Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 25. Jänner 1999, 93/17/0313). Dem letztzitierten Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes zum § 119 BAO zufolge kann dabei dem Abgabepflichtigen unter Umständen auch zugemutet werden, von sich aus eine gewisse Initiative zu entfalten, vor allem dann, wenn es gilt, eigene Behauptungen unter Beweis zu stellen bzw. glaubhaft zu machen. Er kommt seiner Mitwirkungspflicht insbesondere dann nicht nach, wenn er erst eine Aufforderung der Behörde zum Nachweis seiner Behauptungen abwarten wollte, obschon es ihm ohne weiteres möglich ist, in Kenntnis des Verfahrensgegenstandes die notwendigen Beweismittel vorzulegen (vgl. die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 8. Mai 1969, 27/68; und 8. Mai 1973, 844/71). Es war daher dem Eintrag der Position "30.11.1999 S 291.000 E. 1.TR" in der beim Finanzamt als Beilage zur Überschussrechnung für das Jahr 1999 eingelangten Werbungskostenliste "Instandhaltung durch Dritte" für 19., M-Gasse 11, gerade noch dessen Richtigkeit zuzusprechen. Rechnung der Fa. A-GmbH vom 29. November 1999 betreffend Heizung und Sanitär 12. August 1999 Mit der Vorhaltsbeantwortung vom 31. August 2001 wurde dem Finanzamt die Kopie der oben angeführten Rechnung als Beweis für diverse - notwendige - Austausche von Badezimmer- und sonstiger Sanitäreinrichtungen; die Behebung eines Rohrgebrechens in der Küche; eine Reparatur in den Gartenleitungen; Lieferung von diversen Kleinmaterial angeboten. Für die Glaubwürdigkeit dieser Angaben sprach, abgesehen von den Ausführungen des zuvor zitierten Gutachtens zum Zustand des 1979 errichteten Hauses, das Verhältnis zwischen Nettorechnungspreis zu den Personalkosten, wenn auf Personalkosten, bestehend aus Kosten für Lehrlinge (5,5 Stunden) S 2.365, 15 Monteurstunden S 8.400, rd. 32,75% des Rechnungsnettopreises von S 32.870,20 (=Bruttopreis von S 39.444,40) entfallen und der Rest(brutto)kostenbetrag die Materialkosten bedeckt. Insofern war dem Eintrag der Position "14.12.99 S 38.000 A-GmbH Rep. Div." in der beim Finanzamt als Beilage zur Überschussrechnung für das Jahr 1999 eingelangten Werbungskostenliste "Instandhaltung durch Dritte" für 19., M-Gasse 11, dessen Richtigkeit zuzusprechen. E) sonstige Wirtschaftsgüter (Außenanlagen) Nach Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch 1988, Tz 7 zu § 8 samt dem dort beispielsweise genannten Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 11. Dezember 1956, 1391/54; Grabner, ÖStZ 1983, 144ff; Kotschnigg, ÖStZ 1990, 22 ff. ist die Wertung eines Wirtschaftsguts als Gebäude davon abhängig, ob das jeweilige vom Bw. angeschaffte Wirtschaftgut die vier Kriterien - räumliche Umfriedung mit Schutz gegen äußere Einflüsse, Eignung des Raumes zum nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen, feste Verbindung mit Grund und Boden; Standhaftigkeit und Beständigkeit - erfüllt, widrigenfalls es zur Gruppe der "anderen unbeweglichen Wirtschaftsgüter", zu denen beispielsweise Einfriedungen, Brennöfen, Pumpenhäuser und das Baurecht gehören, zuzurechnen wäre. Dem letztzitierten Einkommensteuerhandbuch 1988, Tz 8.2 zu § 8 samt den dort beispielsweise genannten Erkenntnissen des Verwaltungsgerichtshofs zufolge sind bloße Bestandteile eines Gebäudes, für die keine eigene AfA in Frage kommt, beispielsweise Elektroinstallationen (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. Mai 1981, 14/3642/80, 14/3888/80), Gas- und Wasserzuleitungen (Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofs vom 13. April 1962, 1639/60, und 14. Mai 1965, 2338/64), sanitäre Anlagen wie Klosettanlagen, Waschtische, Duschen, weiters Beleuchtungsanlagen, Fenster, Türen samt Türschnallen, Türschlösser (Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofs vom 18. September 1964, 1226/63, und 1. März 1983, 82/14/0156), Anschluss an das Kanalnetz, an andere Versorgungsleitungen (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 12. Februar 1965, 1279/64); eigenständig abschreibbare Wirtschaftsgüter hingegen seien beispielsweise verleaste, wenn auch mit der Heizungsanlage fest verbundene Wärmepumpen (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 19. April 1988, 87/14/0082); Betriebsanlagen unter der Voraussetzung, dass sie einem selbständigen Betriebsvorgang dienen, wie beispielsweise die Trockenkabine einer Autospritzlackiererei (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 27. November 1973, 790/73); die automatische Kegelbahn samt gemauertem Kegelstreifen (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 13. September 1978, 2520/77). Auf die Anwendbarkeit der obigen Ausführungen auf die Bestimmung des § 16 Abs. 1 Z 8 lit. EStG 1988 sei verwiesen. Aufgrund der obigen Ausführungen werden daher vom Begriff "Außenanlagen" Einfriedungen, Gartentore, Platzbefestigungen, Stützmauern, Tennisplätze usw. erfasst. Was den Bauwert von Außenanlagen betrifft, geht man Heimo Kranewitter, Liegenschaftsbewertung, 4 Auflage, Seite 85, Pkt. 5.3. zufolge bei der Bewertung von Außenanlagen vom Herstellungswert aus und berichtigt diesen um die Wertminderung wegen baulicher Mängel und Schäden, die Wertminderung wegen Alters und Minderungen wegen besonderer Umstände. Bei kleineren Außenanlagen empfiehlt sich der Ansatz eines Pauschalbetrags. Sind Anlagen aufwendig, so ist zu prüfen, ob diese überhaupt werterhöhend sind und von einem Käufer honoriert werden. Als Beweis dafür, dass ein Schwimmbecken solch ein werterhöhender Faktor sein kann, sei auf den Kaufvertrag betreffend 19., M-Gasse 11, vom 7. Juni 1979 (!) verwiesen, mit dem der Bw. die ganze Liegenschaft EZ VVV des Grundbuchs der Katastralgemeinde B-Dorf samt allem rechtlichen und faktischen Zubehör kaufte. Dem 2. Absatz des Vertragspunkts 2 zufolge "ist insbesondere die im Haus befindliche Zentralheizungsanlage samt Heizkörpern und die komplette Sanitäreinrichtung für zwei Badezimmer und für drei WC mitverkauft". Laut Vertragspunkt 6. "beträgt der vereinbarte Kaufpreis für die Fahrnisse S 230.000". In der dem Vertrag angeschlossenen Liste (Beilage A) wurden die Gesamtkosten für die Fahrnis durch Anführung der Posten "Schwimmbecken plus Filteranlage - S 50.000; Gartengeräte inkl. Mähmaschine - S 10.000; Küchenmöbel, Elektrogeräte, Kühlturm Geschirrspüler Miele, Kochherd Gaggenau - S 100.000; Waschmaschine Miele- S 10.000; 2 Kleiderschränke jeder 130 cm breit- S 40.000, 1 Schiebetürschrank - S 20.000" aufgegliedert. Nach Heimo Kranewitter, Liegenschaftsbewertung, 3. Auflage, Pkt. 6.3., Seite 105 werden Außenanlagen bei der Ermittlung des Rohertrags für das Gebäude miterfasst, sodass sich eine gesonderte Berechnung erübrigt. Der Bauwert der Außenanlagen ist nur dann zu ermitteln, wenn damit eigene Mieterträge erzielt werden und die gewöhnliche Restnutzungsdauer von der des Hauptgebäudes stark abweicht. Insofern waren die angefochtenen Bescheide im gegenständlichen Berufungspunkt, soweit sei die Außenanlagen betreffend H-Gasse 10 und B-Gasse 22 betreffen, insofern zugunsten des Bw. abzuändern, als die Gutachten Angaben betreffend der Außenanlagen enthielten und der Bw. die Minderungen anhand der Bilder anlässlich des zweiten Berufungsverhandlungstermin glaubhaft zu machen vermochte. Von den dem Unabhängigen Finanzsenat als Beilage zum Schreiben vom 10. März 2006 vorgelegten Kostenübersichten beinhaltete jenes "Berechnungsdetail" für die Außenanlage (samt Heizung) H- Gasse 10 in ATS folgende Positionen: | 1) | Zaun 55 lfm Zaunkassetten a 2.000,- |   110.000,00 | | Einfahrtstor (Schiebetor) | 30.000,00 | | Garagentor | 20.000,00 | | Gehtüre | 10.000,00 | | Maschenzaun 55 lfm a 500 |   27.500,00 | | Wege um das Haus 40 lfm a 500 |   20.000,00 | | Stiegenanlagen (Granit) 15 Stufen a 2.000 |   30.000,00 | | | 247.500,00 | 2) | Heizung | | | 1 Heizkessel | 45.000,00 | | 1 Boiler | 15.000,00 | | Solarheizung | 50.000,00 | | 26 Radiatoren a 2.000,- | 52.000,00 | | | 162.000,00 Mit der nachfolgenden Übersicht wird das "Berechnungsdetail" für die Außenanlage (samt Heizung) B- Gasse 22 in ATS dargestellt: | 1) | Zaun 90 lfm Zaun (normal) a 500,- (Material und Arbeit) |   45.000,00 | 2) | Straßenseitige Einfriedung Massiv Eisen (ca. 3m hoch) 20 lfm. A 3.000,- |   60.000,00 | 3) | Einfahrtstor (Eisen mit Spitzen) Und Gehtüre |   25.000,00 | 4) | Garagentor | 20.000,00 | | | 150.000,00 | 5) | Stiegenanlage Eingang, Zugangsweg Haus Weg Haus-Garten, Zufahrt Grundstücksgrenze - Garage Ca 50 lfm a 1.000 |   50.000,00 | | Terrasse ca. 25 m² a 2.000,- | 50.000,00 | | | 100.000,00 | | | | 6) | Heizung | | | 1 Heizkessel | 45.000,00 | | 1 Warmwasserboiler | 5.000,00 | | 20 Radiatoren a 2.000,- | 40.000,00 | | Äußere Wasseranschlüsse Vorgarten, Garten | 10.000,00 | | | 100.000,00 Zur Position "Maschenzaun" in den dem Schreiben vom 10. März 2006 beigelegten "Berechnungsdetails" für die Außenanlagen samt Heizung für die Häuser B-Gasse 22 und H- Gasse 10 in ATS sei bemerkt, dass der Maschendrahtzaun aus Pfosten und Drähten besteht, wobei die Drähte zu Maschen verflochten sind; in definierten Abständen wird ein Pfosten im Boden verankert und Drähte zwischen diesen Pfosten gespannt. Im Gegensatz dazu war auf den dem Berufungssenat anlässlich der Berufungsverhandlung vorgelegten Bildern ein Metallzaun ohne Schutz gegen Korrosion zu sehen, was für die Annahme einer kürzeren als der gesetzlichen Restnutzungsdauer sprach. Abgesehen davon, dass von den zuvor genannten "Kostenpositionen" in den Aufgliederungen jene in den Positionen 2 des ersten Gutachtens (S 162.000) bzw. 6 des zweiten Gutachtens (S 100.000) von ihrem Charakter her Afa-Anschaffungskosten darstellen, auf die der gesetzlich vorgesehene Prozentsatz von 1,5 % in Anwendung zu bringen wäre, standen die auf die Außenanlagen bezüglichen Positionen - S 150.000 (B-Gasse 22), S 247.500 (H-Gasse 10) - in einem auffallenden Widerspruch zu jenen Verkehrswerten, die Prof. HG als Sachverständiger betreffend der Außenanlagen der Liegenschaften B-Gasse 22 und H-Gasse 10 ermittelt hatte. | Liegenschaft | Außenanlagen | Zeitwert laut Gutachten | B-Gasse 22 | Vgl. Pkt. 8.3 des Gutachtens | 8.500 € | S 116.962,55 | H-Gasse 10 | Vgl. Pkt. 8.3. des Gutachtens | 54.500 € | S 749.936,35 Für eine kürzere als die gesetzliche Restnutzungsdauer, was die Außenanlagen betrifft, sprach vor allem das Vorbringen des Bw. im gegenständlichen Streitpunkt in der am 11. Dezember 2007 fortgesetzten Berufungsverhandlung, wenn der Bw. den Zaun anhand der Fotos als einen durchwegs aufwendig gestalteten Zaun beschrieb und darauf verwies, bis jetzt das Garagentor, einzelne Zaunfelder, das Einfahrtstor auf das Grundstück und den Steinbelag um das Haus herum erneuert zu haben. Da der in Rede stehende Prozess betreffend H-Gasse 10 zumindest 1984 begonnen und die Liegenschaft danach über einen Zeitraum von mehr als zehn Jahren privat genutzt worden sei, beginne die besondere Nutzungsdauer der Außenanlagen ab der neuerlichen Vermietung mit dem Verkehrswert ab der neuerlichen Vermietung mit dem Verkehrswert neu zu laufen. Auch wenn der Bw sich zur Vereinfachung des Verfahrens mit einem Ansatz von S 350.000 (= € 25.435,49) für die Außenanlagen für einverstanden erklären würde, wobei dieser Betrag auf zehn Jahre verteilt abzuschreiben wäre, vermochten die obigen "Berechnungsdetails" eine auf die Außenanlage entfallende Afa-Bemessungsgrundlage von S 220.000 glaubhaft zu machen, wenn Drahtzäune in der Regel zum Schutz gegen Korrosion verzinkt sind und daher die Annahme einer längeren Restnutzungsdauer zulassen. Bei Annahme einer Nutzungsdauer von 25 Jahren ergibt dies eine AfA in Höhe von (4 % von S 220.000=) S 8.800/Jahr. Zur Liegenschaft B-Gasse 22 sei zunächst auf die Ausführungen der Amtsvertreterin anlässlich der Berufungsverhandlung vom 11. Dezember 2007 verwiesen, weil sie unter Bezugnahme auf die dem Senat vorgelegte Aufstellung über Vergleichskaufpreise in ZZZZ Wien, welche das Finanzamt im Hinblick auf die Bewertung des Anteils an Grund und Boden für die Liegenschaft B-Gasse 22 erstellt hatte, vorbrachte: Der Wert des unbebauten Grund und Bodens liege zwischen S 5.331 und S 12.520, was bedeute, dass die Betriebsprüfung den Anteil Grund und Boden an der unteren Grenze angesetzt habe. Dem Gesagten konterte der Bw., dass der Nachteil des Grundstücks B-Gasse in dessen Breite von nur rund 20 m liege, wodurch die Bebauungsmöglichkeit eingeschränkt sei, und erklärte sich bei diesen Außenanlagen mit einem Wert von S 200.000 einverstanden"; dabei betrage die Nutzungsdauer zehn Jahre, da bei Isolierungsschäden oder auch bei Rostbefall der gesamte Zaun erneuerungsbedürftig wäre. Im Anschluss daran bezeichnete die Amtsvertreterin eine Nutzungsdauer von zwanzig bis fünfundzwanzig Jahre aufgrund der massiven Bauweise des Zaunes für angemessen; der Bw. brachte zur Liegenschaft vor, diese seinerzeit aufgrund eines bestehenden Mietverhältnisses sehr billig erworben zu haben; der Gesamtkaufpreis entspreche bereits dem Substanzwert des Gebäudes, und verwies auf das vorgelegte Gutachten. In diesem Gutachten in Verbindung mit jenem betreffend H-Gasse 10 wurden die Außenanlagen der in Rede stehenden Objekte wie folgt beschrieben: | | B-Gasse | H-Gasse | Einfriedung | Zur Straße: Betonmauer rd. 80 cm hoch, mit Fundament, lanzenförmige Eisenelemente, weiß gestrichen, gesamt 2,4 m hoch, Garteneingangstür aus Metall integriert in Einfriedung, vom Wohnobjekt elektrisch zu öffnen, sonst Maschendrahtzaun | Betonsockel rund 30 cm hoch, Metallfelder zwischen Betonstehern Eingangstor aus Metall | | Traufenpflaster | Traufenpflaster | | Einfahrtstore aus Metall (2-flügelig, mechanisch), integriert in Einfriedung, Garagenabfahrten befestigt, mit beidseitiger Wangenmauer, | Einfahrtstore aus Metall, Garageneinfahrt befestigt | | Zugang zum Haus: betonierte Stiege, betonierter Weg auch zum hinteren Teil des Gartens | Schwimmbecken im Garten 8*4 m, mit Kunststoff-Folie ausgekleidet, Rundstiege aus Kunststoff | | Stützmauer jeweils zum nördlichen Anrainer (rd. 17 m lang, 3 m hoch) und zur Straßenfront Wegelergasse (rd. 15m lang, un; 2 m hoch) | | Gartengestaltung: diverse Büsche und Sträucher, Blumenbeete, sonst Wiese Im Vergleich zum Verkehrswert der Außenanlagen laut Sachverständigengutachten war den Angaben des Bw. im Berechnungsdetail "B-Gasse 22" ein höheres Maß an Glaubwürdigkeit zu bescheinigen, weil diese mit den Ausführungen des Bw. in der Berufungsverhandlung vom 11. Dezember 2007 vereinbar waren, für deren Glaubwürdigkeit die als Beweismittel in der letztgenannten Berufungsverhandlung angebotenen Fotos gesprochen hatten. Die Kosten für a) einen Zaun mit 90 Laufmeter (inkl. Material und Arbeit) in Höhe von S 45.000; b) die Straßenseitige Einfriedung mit Massiv Eisen mit den Maßen von ca. 3 m Höhe, 20 Laufmeter Länge in Höhe von S 60.000; c) die Kosten für ein Einfahrts(eisen)tor mit Spitzen in Höhe von S 25.000; d) die Zufahrt von der Grundstücksgrenze zur Garage sowie die Wege vom Haus zum Gehsteig samt der Stiegenanlage zum Eingang in Höhe von insgesamt S 50.000, e) die Terrasse von ca. 25 m² in Höhe von S 50.000 ergaben in Summe eine Bemessungsgrundlage für die Außenanlage in Höhe von S 250.000; bei Annahme einer Restnutzungsdauer von 25 Jahren ergab dies eine AfA in Höhe von (4 % von S 250.000=) S 10.000/Jahr. Da sich der Bw. in seinen Ausführungen betreffend der Afa bei den Häusern 19., M-Gasse 11, 17., A-Zeile 84, und 18., L-Gasse 93, in der Berufungsverhandlung vom 11. Dezember 2007 darauf beschränkt hatte, auf seine Berufungsausführungen, insbesondere darauf, dass ein Abgehen vom gewählten AfA-Satz gesetzlich nicht gedeckt erscheine, zu verweisen, wäre ein Abgehen von der Anwendung des bisherigen AfA-Prozentsatzes unbegründet, weil ein solches Verhalten mit dem Inhalt des Bescheids der Magistratsabteilung 37 vom 2. Dezember 1991 betreffend der Errichtung einer fundierten Einfriedung auf der Liegenschaft L-Gasse 93, unvereinbar gewesen wäre. Aufgrund der Sorgfältigkeit des Bw. in seinem Streben auf Wahrung der jeweiligen Bausubstanz, wofür das mit 25. September 1997 datierte Sachverständigengutachten betr. L-Gasse 93 gesprochen hatte, weil dieses dem Bw. bescheinigt hatte, dass "die Dachdeckung und Dachverblechung samt Außenputz des im Jahr 1962 errichteten Hauses "offensichtlich regelmäßig instandgehalten werden. Die tragende Bausubstanz ist in gutem Zustand. ... Durch die regelmäßig vorgenommenen Erhaltungsmaßnahmen entspricht das Wohnhaus ... den heutigen Anforderungen:", war das Erreichen der Grenze, wo nach Lage des Falls nur der Bw. Angaben zum Sachverhalt machen kann, somit die Pflicht zur amtswegigen Ermittlung des entscheidungswesentlichen Sachverhalts erfüllt zu haben, anzunehmen. Aufgrund der Ungewöhnlichkeit der Verhältnisse, wenn der Bw. einerseits das Haus A-Zeile 84 im Jahr 1999 verkauft hatte, ohne auf den Wert der Außenanlagen im Kaufvertrag näher einzugehen, andererseits den mit 7. Juni 1979 (!) datierten Kaufvertrag betreffend das Haus M-Gasse 11 mit der Beilage einer Liste der Fahrnisse (inkl. der Position "Schwimmbecken plus Filteranlage") abgeschlossen hatte, bestand erhöhte Mitwirkungspflicht des Bw.. Da die Voraussetzungen für die Annahme einer kürzeren als der gesetzlich vorgesehenen Nutzungsdauer bei den Häusern 19., M-Gasse 11, 19., L-Gasse 93, und 18., A-Zeile 84, nicht glaubhaft gemacht, geschweige denn nachgewiesen wurden, war der Anwendung eines anderen als des gesetzlich vorgesehenen Prozentsatzes auf die Afa-Bemessungsgrundlage hinsichtlich der lediglich vom Bw. thematisierten "Außenanlagen", somit der Verkürzung der Restnutzung betreffend der drei letztgenannten Liegenschaften die Anerkennung zu versagen. Es waren daher die angefochtenen Bescheide im gegenständlichen Punkt nur insoweit, als deren Ausführungen die Außenanlagen B-Gasse 22 und H-Gasse 10 betreffen, abzuändern. F) Anteil Grund und Boden B-Gasse 22 Zwischen den Parteien des Verwaltungsverfahrens ist unstrittig, dass die obige Liegenschaft mit Kaufvertrag vom 4. Oktober 1996 deshalb preisgünstig erworben wurde, weil das Grundstück mit einem Mietrecht belastet war. Unstrittig sind auch die Höhe des Kaufpreises sowie die Nebenkosten von ATS 3,105.000 im Anschaffungsjahr. Strittig ist ausschließlich die Aufteilung dieses Betrages auf Gebäude und Grund und Boden. Während die Betriebsprüfung pauschal einen Anteil von 30 % für Grund und Boden ausgeschieden hat, wird im Gutachten vom 26. September 2002 der Grundwert dergestalt ermittelt, dass von den Gesamtanschaffungskosten in Höhe von geschätzten ATS 3,300.000 der zu Sachwerten ermittelte Gebäudezeitwert von ATS 2,704.160 abgezogen wird. Der Gutachter kommt so zu einem Grundwert von ATS 595.835, was bei einer Fläche der Liegenschaft von 549 m² einen Quadratmeterpreis von ATS 1.085 (€ 78,87) bedeutet. In den Fällen, in denen der Verkaufspreis einer Liegenschaft nicht dem Verkehrswert der (gesamten) Liegenschaft entspricht, ist allerdings nicht nach der vom Gutachter angewandten Differenzmethode vorzugehen, sondern nach der Verhältnismethode (Aufteilung nach den Sachwertverhältnissen), also Schätzung des Wertes von Grund und Boden und Gebäude, und Aufspaltung der Anschaffungskosten in diesem Verhältnis (s VwGH 21. September 2006, 2002/15/0113). Das Gutachten ist daher auch in diesem Punkt unschlüssig. Vor der Fortsetzung der mündlichen Berufungsverhandlung hat der Bw. eine Ergänzung des Gutachtens durch den Sachverständigen vom 23. November 2007 eingebracht. In dieser Ergänzung hat der Sachverständige zwar auf der Richtigkeit seines ursprünglichen Gutachtens beharrt, allerdings dennoch eine Neuberechnung auf Basis des Ertragswertes angestellt. Hierbei hat er ausgehend von den aus der Neuvermietung ab Juli 2002 resultierenden Mieteinnahmen von jährlich € 42.000 unter Abzug von geschätzten Erhaltungsaufwendungen von € 4.000 einen Jahresreinertrag von € 38.000 ermittelt. Mit der Begründung, innerhalb der von ihm geschätzten (oben bereits als unschlüssig verworfenen) Restnutzungsdauer von 40 Jahren seien aufgrund der Wertsicherungsklausel Steigerungen des Mietzinses zu erwarten, hat er zu diesem Betrag 35 % hinzugeschlagen. Kapitalisiert mit 4,5 % auf die Restnutzungsdauer von 40 Jahren kam er sodann zu einem Gebäudeertragswert von € 935.199, unter Hinzuzählung der Außenanlagen von € 8.500 auf € 943.699. Dazu rechnete er den Grundwert von € 338.733 (Quadratmeterpreis daher € 617 = ATS 8.490). Die Gutachtensergänzung erweist sich in drei Punkten als unschlüssig: 1) Es wird von Mietzinsen ausgegangen, die fast sechs Jahre nach dem Erwerb vereinbart wurden. Voraussetzung für eine solche Vorgangsweise wäre aber, dass zum Zeitpunkt des Erwerbs klar absehbar ist, dass ein Auszug des bisherigen Mieters und eine Mietzinserhöhung auch tatsächlich erreicht werden kann. Dass dies der Fall war, ist aus der Aktenlage keinesfalls erkennbar. Es wird auch nicht berücksichtigt, dass jedenfalls für die ersten Jahre der Ansatz eines geringeren Mietzinses hätte erfolgen müssen. 2) Der Gutachter übersieht, dass das Einkommensteuergesetz vom Nominalwertprinzip beherrscht wird, weshalb die aufgrund der Geldentwertung eintretenden Mietzinserhöhungen nicht berücksichtigt werden dürfen (sh. Doralt/Mayr, EStG 6, § 6 Tz 1). Auch aus der die Liegenschaftsbewertung betreffenden Literatur ist klar ersichtlich, dass die Vorgangsweise des Gutachters dem Stand der Wissenschaft widerspricht; sh. hierzu zB Ross/Brachmann/ Holzner, Ermittlung des Bauwertes von Gebäuden und des Verkehrswertes von Grundstücken26, S. 275: "Da sich die Mieterträge, wie auch die Kostenänderungen, nicht mit hinreichender Sicherheit voraussagen lassen, geht die Ertragswertermittlung, vergleichbar einer Momentaufnahme, zunächst davon aus, dass Erträge und Kosten während der angenommenen Nutzungsdauer unverändert bleiben" sowie das bei Stabentheiner, Liegenschaftsbewertungsgesetz² auf S. 169 wiedergegebene Ablaufschema des Ertragswertverfahrens nebst den Gutachtensbeispielen im Anhang. 3) Der Gutachter übersieht ferner, dass der Ertragswert bereits den Anteil für Grund und Boden beinhaltet, weswegen er nicht zum kapitalisierten Wert hinzuzurechnen, sondern vielmehr von ihm abzuziehen ist. Die Finanzamtsvertreterin hat in der mündlichen Berufungsverhandlung unbestritten vorgebracht, dass aufgrund von Vergleichsgrundstücken ein Quadratmeterpreis des unbebauten Grundes zwischen ATS 5.331 und ATS 12.520 als angemessen anzusehen ist. Hieraus folgt: Der Wert des Grund und Bodens erscheint in der vom Sachverständigen in der Gutachtensergänzung angesetzten Höhe als zutreffend, da sich der Quadratmeterpreis von ATS 8.490 in der Bandbreite der vom Finanzamt ermittelten Werte bewegt. Auf Basis des Gutachtens vom 26. September 2002 ergibt sich folgende Wertrelation: Gebäudezeitwert lt. Gutachten: ATS 2,704.160, Grundwert: ATS 4,661.068, d.s. 37 % zu 63 %. Hingewiesen wird darauf, dass sich selbst dann, wenn man den unteren Wert lt. Finanzamt heranzieht, ein Betrag von ATS 2,926.719 ergibt, was eine Relation von Gebäude und Grund und Boden von 48 % zu 52 % bedeutet. Auf Basis der Gutachtensergänzung vom 23. November 2007 ergibt sich folgende Wertrelation: Zunächst wird zugunsten des Bw. davon ausgegangen, dass die nunmehr eingehobenen Mietzinse bereits von Beginn der Vermietung an erzielbar waren; auf den Reinertrag von € 38.000 ist bei einem Zinssatz von 4,5 % lt. Gutachter und einer (richtiggestellten) Restnutzungsdauer von 67 Jahren ein Faktor von 21,06 anzuwenden. Zu dem sich so ergebenden Betrag von € 800.280 ist der Wert der Außenanlagen von € 8.500 hinzuzurechnen und der Wert des Grund und Bodens von € 338.733 abzuziehen. Der Gebäudewert beträgt somit € 470.047, das Verhältnis Gebäude:Grund und Boden daher 58 % zu 42 %. Da also der Anteil von Grund und Boden bei allen Berechnungsmethoden jedenfalls (zum Teil deutlich) über 40 % liegt, kann der Bw. nicht beschwert sein, wenn das Finanzamt dennoch einen Anteil von bloß 30 % ausgeschieden hat. G) Gemeiner Wert der Liegenschaft H-Gasse 10 Sachverhaltsmäßig steht fest, dass die obige Liegenschaft nach einer privaten Nutzung von mehr als 10 Jahren ab Juni 2007 wiederum vermietet ist. Aus diesem Grund darf nach § 16 Abs. 1 Z 8 lit. d letzter Satz EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung als AfA-Bemessungsgrundlage der gemeine Wert angesetzt werden. Zwischen den Parteien des Verwaltungsverfahrens besteht nunmehr Einigkeit dahingehend, dass der gemeine Wert auf Basis des Ertragswertverfahrens zu ermitteln ist. Auch der Jahresreinertrag lt. Finanzamt und lt. Gutachter differieren nur geringfügig (Finanzamt: ATS 502.200, Gutachter: ATS 496.788). Gleiches gilt für die Bewertung des Grund und Bodens (Finanzamt: ATS 8.000, Gutachter: ATS 8.545). Als Zinssatz hat das Finanzamt 3,5 %, der Gutachter 4,5 % angesetzt, als Restnutzungsdauer 67 bzw. 33 Jahre. Dem Gutachter unterlaufen aber in weiterer Folge die gleichen Fehler, die bereits unter Punkt F aufgezeigt worden sind; er rechnet nämlich wiederum aus dem Titel der Wertsicherung zum Reinertrag 35 % hinzu und übersieht, dass der Ertragswert bereits den Anteil für Grund und Boden beinhaltet, weswegen er nicht zum kapitalisierten Wert hinzuzurechnen, sondern vielmehr von ihm abzuziehen ist. Als Begründung dafür, dass das Gutachten in diesen Punkten unschlüssig ist, wird nochmals auf Punkt F verwiesen. Korrigiert man diese beiden Fehler unter gleichzeitiger Richtigstellung der bereits oben als unschlüssig erkannten Restnutzungsdauer, so ergibt sich neuerlich, dass die Ermittlung der AfA-Bemessungsgrundlage durch das Finanzamtes für den Bw. günstiger ist als jene, die sich bei Adaptierung des Gutachtens ergäbe, da im Gutachten ein geringerer Reinertrag, ein höherer Zinssatz und ein geringerer Anteil für Grund und Boden zum Ansatz gekommen ist. Wenn daher den Feststellungen des Finanzamtes gefolgt wird, kann der Bw. dadurch nicht beschwert sein. H) Vorläufigkeit der Abgabenbescheide für die Jahre 1994 bis 1999 Gemäß § 200 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde die Abgabe vorläufig festsetzen, wenn nach den Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens die Abgabepflicht zwar noch ungewiss, aber wahrscheinlich oder wenn der Umfang der Abgabepflicht noch ungewiss ist. Die Ersetzung eines vorläufigen durch einen anderen vorläufigen Bescheid ist im Fall der teilweisen Beseitigung der Ungewissheit zulässig. Für den Fall, dass die Ungewissheit (Abs. 1) beseitigt ist, ist die vorläufige Abgabenfestsetzung durch eine endgültige Festsetzung gem. § 200 Abs. 2 BAO zu ersetzen. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 28. März 2001, 98/13/0032, ausgeführt hat, kann ein endgültiger Bescheid nach § 200 Abs. 2 BAO auch dann ergehen, wenn die Erlassung des vorläufigen Bescheides zu Unrecht erfolgt sein sollte. Vor dem Hintergrund dieser Rechtslage kann dahin gestellt bleiben, ob die vom Bw. angesprochenen Bescheide des Finanzamtes seinerzeit zu Unrecht gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig erlassen wurden. I) Darstellung der Änderungen der Abgabenbemessungsgrundlagen für die Streitjahre Jahr 1994 | Jahr | Titel | Bescheid | Neu | Einkünfte V + V | H-Gasse 10 | S 1.115.022 | | | H-Gasse 10(Vergleich) | - S 168.000 | | Einkünfte aus V + V neu | | S 947.022 | S 947.022 Jahr 1996 | Jahr | Titel | Bescheid | Neu | Einkünfte V + V | | S 1.206.658,00 | S 1.206.658 | | H-Gasse 10AA | - S 2.035,00 | | | B-Gasse AA | - S 3.132,00 | | | | | -S 5.167 | Einkünfte aus V + V neu | | S 1.201.491,00 | S 1.201.491 AfA - H- Gasse 10 | Afa | 1996 | 1997/1998/1999 | Laut Erkl. | 195.000 | 390.000 | Laut Bp | S 60.795 | S 120.159 | Afa Bemessungsgrundlage | S 8.010.600 | S 8.010.600 | Afa- Bemessungsgrundlage neu | | | Außenanlagen (4% von S 220.000) | S 8.800 | S 8.800 | Rest-AFA (1,5% von S 7.790.600) | S 116.859 | S 116.859 | Afa-neu | (Halbjahres AfA) S 62.830 | S 125.659 | Erfolgsminderung | S 2.035 | S 5.500 AfA - B- Gasse 22 | Afa | Jahr 1996 | Jahre 1997/1998/1999 | Laut Erkl. | 37.500 | 75.000 | Laut Bp | S 16.301 | S 32.602 | Afa Bemessungsgrundlage lt. Bp | S 2.173.500 | S 2.173.500 | Afa- Bemessungsgrundlage neu | | | Außenanlagen (4% von S 250.000) | S 10.000,00 | S 10.000,00 | Rest-AFA (1,5% von S 1.923.500) | S 28.852,50 | S 28.852,50 | Afa-neu | (Halbjahres AfA) S 19.433 | S 38.866,63 | Erfolgsminderung | S 3.132 | S 6.264,63 Jahr 1997 | Jahr | Titel | Bescheid | Neu | Einkünfte V + V 1997 | | S 1.040.588,00 | S 1.040.588 | | H-Gasse 10 AA | -S 5.500,00 | | | B-Gasse 22 AA | -S 6.264,63 | | | | - S 471,00 | | | | | -S 12.235 | | | | S 1.028.353 Seitens des Finanzamts wurde eine AfA vom "Zugang 1997" (S 31.420) in Höhe von 1,5% der Kosten, das sind S 471 jeweils in den Jahren 1998 und 1999 berücksichtigt. Jahr 1998 | Jahr | Titel | Bescheid | Neu | Einkünfte V + V 1998 | | S 1.875.180,00 | S 1.875.180,00 | | H-Gasse 10AA | - S 5.500,00 | | | B-Gasse AA | -S 6.264,63 | | | W-Gasse 8 | - S 10.959,00 | | | | -S 22.723,63 | - S 22.723,63 | | | | S 1.852.356,00 Darstellung der AfA in 5., W-Gasse 8 | Investitionen 1997 (1/10) Bescheid: 1, 5% AfA 2 % AfA (0,5 % AfA = S 6.674) | S 133.487,00 S 20.023,00 | S 133.487,00 S 26.697,00 | Differenz S 106.790,00 | Investitionen 1998 (1/10) Bescheid: 1, 5% AfA 2 % AfA (0,5 % AfA = S 4285,33) | S 85.708,00 S 12.856,00 | S 85.708,00 S 17.141,00 | S 68.567,00 | Zwischenbetrag | | | S 175.357,00 | Einkünfteminderung (urspr.: S 186.316) 1998 | | - S 10.959,00 | Umsatzsteuer 1998 | Vorsteuer | lt. Bescheid | S 1.097.512,92 | | Korrektur | + S 370,26 | | Neu | S 1.097.883,18 Darstellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 1999 | 1) M-Gasse 11 | - S 238.562,43 | 2) S...-Gasse 20 | S 156.086,29 | 3) W-Gasse 8 | S 181.815,00 | 4) A-Zeile 84 | S 160.346,00 | 5) L-Gasse 93 | S 217.242,00 | 6) B...-Weg 26 | S 117.840,00 | 7) L-Gasse 21 | - S 77.728,99 | 8) H-Gasse 10 | S 262.341,00 | 9) B-Gasse 22 | S 96.163,25 | Einkünfte aus V+ V neu | S 875.542,12 Darstellung der AfA in 5., W-Gasse 8 | Investitionen 1997 (1/10) Bescheid: 1, 5% AfA v. 2 % AfA | S 133.487,00 S 20.023,00 | S 133.487,00 S 26.697,00 | Differenz S 106.790,00 | Investitionen 1998 (1/10) Bescheid: 1, 5% AfA 2 % AfA (0,5 % AfA = S 4285,33) | S 85.708,00 S 12.856,00 | S 85.708,00 S 17.141,00 | S 68.567,00 | Zwischenbetrag | | | S 175.357,00 | Einkünfteminderung (urspr.: S 186.316) 1998 | | - S 10.959,00 | Investitionen 1999 (1/10) Bescheid: 1, 5% AfA 2 % AfA | S 20.000 S 2.700 | S 20.000 S 3.600 | S 16.400 | Zwischenbetrag | | | | Einkünfteminderung 1999 (urspr.: S 203.616 - S 10.959 - S 900) | S 11.859,00 | Umsatzsteuer 1999 | Vorsteuer | Vorsteuer lt. Bescheid | S 1.106.163,95 | Neu | | Korrektur | + S 177,85 | | | Neu | S 1.106.341,80 | Darstellung der Einkünfte aus der Vermietung 19., M-Gasse 11 | M-Gasse lt. Erkl. | - S 257.562,43 | + AfA-Differenz der Bp | S 19.000,00 | "Abgang" | -S 238.562,43 Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Beilage: 14 Berechnungsblätter (je 7 in ATS und Euro) Wien, am 25. Februar 2008