BFG RV/6300015/2016

15.6.2. Am 8. März 2012, 23. April 2012 und 8. Mai 2012 war bezüglich des Beschuldigten und der Vereine "D" und "C" betreffend die Veranlagungsjahre 2009 und 2010 sowie betreffend die Voranmeldungszeiträume Jänner bis Dezember 2011 zu ABNr2 mit Außenprüfungen begonnen worden, mit welchen die von A in diesen Zeiträumen erbrachten Leistungen zumal aufgrund der Angaben des Abgabepflichtigen (Arbeitsbogen zu ABNr2, Besprechung vom 1. Juni 2012, Aktenvermerk; Niederschriften vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, ABNr4 und ABNr5) nunmehr richtig bzw. auch erstmals zugeordnet werden konnten. Auch wenn es eigentlich naheliegend wäre, ist den genannten Arbeitsbögen nicht zu entnehmen, dass hinsichtlich der konkreten Leistungszuordnung oder hinsichtlich beim Beschuldigten nicht versteuerter Honorare auch bereits Zeiträume vor 2009 Gegenstand von Erörterungen oder anderer konkreter Erhebungsmaßnahmen gewesen wären. Laut Aussage des Teamleiters E sei während der Schlussbesprechung am 4. Juli 2012 sicher nichts zu den Vorjahren besprochen worden (Zeugenaussage Amtsdirektor E am 23. Februar 2016, Finanzstrafakt, Bl. 189 verso). Wohl aber haben der Außenprüfer F und sein Teamleiter E aufgrund ihrer Wahrnehmungen aus den genannten Außenprüfungen erst in weiterer Folge aufgrund interner Besprechungen (Aussage Amtsdirektor E, Finanzstrafakt, Bl. 189 verso) bzw. in einer Besprechung zwischen dem Außenprüfer und seinem Teamleiter (Aussage Amtsdirektor F, Finanzstrafakt, Bl. 171 verso) den Verdacht gewonnen, dass das steuerliche Fehlverhalten des A nicht einfach abrupt mit Jänner 2009 begonnen hat, sondern wohl bei gleichartigen geschäftlichen Bedingungen und Abgabenerklärungen auch schon vorher für eine bestimmte Zeit bestanden hat. Der Auftrag zur Durchführung einer Prüfung betreffend die Veranlagungsjahre 2003 bis 2008 wurde daher am 1. August 2012 auch auf Basis des § 99 Abs. 2 FinStrG erteilt, ohne dass aus der Aktenlage aber abzuleiten wäre, warum es gerade diesen und nicht einen längeren oder kürzen Zeitraum betroffen hätte (Arbeitsbogen ABNr3). Auch die Begründung des Bescheides über den Prüfungsauftrag stellt nur fest, dass es den Verdacht für den genannten Zeitraum gäbe, begründet ihn aber nicht (genannter Arbeitsbogen). Die bloße Erstellung des Prüfungsauftrages am 1. August 2012 ist eindeutig noch keine Verfolgungshandlung im Sinne des § 14 Abs. 3 FinStrG gewesen, weil der Vorgang die behördliche Sphäre nicht nach außen überschritten hat. 15.6.3. Noch am selben Tag (Arbeitsbogen, Aufzeichnung Arbeitsablauf) hat der Außenprüfer F auch bei G oder bei dem nunmehrigen Verteidiger die Außenprüfung fernmündlich angekündigt, wobei er sich aber hinsichtlich des genauen Wortlautes des Gespräches nicht mehr genau erinnern kann. Glaublich habe er nach seiner Erinnerung angegeben, dass sie sich auch noch die Jahre vor 2009 anschauen müssten. Auch hätte er mitgeteilt, dass sie die Prüfung "nach dem Strafgesetz" vornehmen wollten. Ein Aktenvermerk über dieses entscheidende Telefonat vom 1. August 2012 wurde nicht angefertigt (Arbeitsbogen, Finanzstrafakt). Das Telefonat des Prüfers, mit welchem die weitere Außenprüfung angekündigt worden ist und wohl auch die Bereitstellung der diesbezüglichen Unterlagen eingefordert wurde, hat zwar eine Wirkung nach außen erzeugt, unklar für finanzstrafrechtliche Zwecke bleibt jedoch im Ergebnis mangels Dokumentation, welchen Verdacht der Außenprüfer zu diesem Zeitpunkt denn nun tatsächlich konkret gehabt hat, zumal wenn er vorher während des Prüfungsgeschehens betreffend die Jahre ab einschließlich 2009 und laut den obgenannten Zeugenaussagen folgend für die Vorjahre offenbar noch keinen derartigen Verdacht gehegt hat. Es ist daher mit der für ein Finanzstrafverfahren erforderlichen Sicherheit nicht auszuschließen, dass sich die Sachverhaltsbeurteilung des Prüfers am 1. August 2012 während des Telefonates - trotz der Verdachtsbehauptung im Prüfungsauftrag - gänzlich oder für einen Teil der früheren Jahre auf eine bloße - wenngleich durchaus stimmige - Vermutung beschränkt hat, dass A ebenfalls einen Teil seiner Honorareingänge und Umsätze auf die später praktizierte Art und Weise verschleiert hätte. Damit aber liegt insoweit kein sicherer Nachweis einer Verfolgungshandlung mittels des beschriebenen Telefonates vor. Zum selben Ergebnis gelangte man auch unter Zugrundelegung der obgenannten, contra legem einschränkenden Rechtsansicht hinsichtlich des Begriffes einer Verfolgungshandlung: Demnach hätte der Außenprüfer für die Erzeugung einer Sperrwirkung für eine strafaufhebende Selbstanzeige in dem Telefonat konkret mitteilen müssen, welche Taten nun A zur Last gelegt werden. Die Nachricht, dass man sich "auch noch Jahre vor den Jahren 2009 bis 2011 anschauen müsse" (Zeugenaussage Amtsdirektor F, Finanzstrafakt, Bl. 171 verso), erfüllte diese Voraussetzung nicht. In Anbetracht der infolge des Zeitablaufes nicht verwunderlichen unzureichenden Erinnerung des Zeugen und einer fehlenden Dokumentation in den Akten wäre auch solcherart anzumerken, dass der Nachweis des Vorliegens einer diesbezüglichen Verfolgungshandlung im Zweifel zugunsten für den Beschuldigten nicht geführt werden kann. 15.6.4. Weitere Amtshandlungen zwischen der Ausstellung des Prüfungsauftrages und dem Prüfungsbeginn am 13. September 2012 hat es nicht gegeben; eine schriftliche Prüfungsankündigung hat nicht stattgefunden (Zeugenaussage Amtsdirektor F am 19. Oktober 2015, Finanzstrafakt, Bl. 171 verso, 172). Jedenfalls noch vor Prüfungsbeginn am 13. September 2012 wurde durch den Verteidiger für den Beschuldigten Selbstanzeige erstattet (wiederum Zeugenaussagen der Amtsdirektoren F und E aaO). Bei einer derartigen Akten- und Beweislage kann für den Zeitraum zwischen dem 1. August 2012 und der Erstattung der Selbstanzeige (mutmaßlich am 6. September 2012) auch nicht von einer Tatentdeckung durch das Finanzamt Salzburg-Stadt gesprochen werden. 15.6.5. Diese Selbstanzeige, welcher also keine rechtlichen Hindernisse im Sinne des § 29 Abs. 3 FinStrG entgegengestanden sind, hatte nun bezüglich der Darlegung der Verfehlung folgenden Wortlaut (Finanzstrafakt, Bl. 89 f): "Mein Klient hat für die Jahre 2003 bis 2008 beim zuständigen Finanzamt die Einkommen- und Umsatzsteuererklärungen eingereicht, dem jeweils erklärungsgemäße Veranlagungen folgten. Die Abgabenbescheide sind rechtskräftig. Nun ist hervorgekommen, dass die eingereichten Abgabenerklärungen insoweit unrichtig waren, als darin bestimmte Entgelte bzw. Betriebseinnahmen nicht enthalten sind, weil mein Klient bisher der Ansicht war, dass sie ihm abgabenrechtlich nicht zuzurechnen sind. Die Verfehlungen meines Klienten, für den nun gem. § 29 (1) FinStrG die Selbstanzeige erstattet wird, sind daher darin gelegen, dass er für die Jahre 2003 bis 2008 unrichtige Abgabenerklärungen beim Finanzamt eingereicht hat. Auf den Fehler aufmerksam gemacht, entschloss sich mein Klient daher zur Selbstanzeige und er überreicht nun in der Beilage Berechnungen, aus denen die richtigen Bemessungsgrundlagen betreffend die Umsatz- und Einkommensteuer 2003 bis 2008 hervorgehen." Tatsächlich waren auch entsprechende Berechnungsblätter beigeschlossen (Finanzstrafakt, Bl. 92 bis 97). Die aufgrund der Außenprüfung zu ABNr3 ergangenen neuen Abgabebescheide für die Veranlagungsjahre 2003 bis 2008 haben mit Ausnahme betreffend die Einkommensteuer 2003 und 2006 (ESt 2003: vernachlässigbare Differenz in Höhe von € 52,27, weil zuvor eine entsprechende Gutschrift ergangen war; ESt 2006: geringerer Verlust als Ausgangswert aufgrund der vorhergehenden Prüfung, Bericht vom 16. März 2010 zu ABNr1, siehe Niederschrift vom 19. September 2012, ABNr3, Tz. 5, Korrekturen zur Selbstanzeige, Arbeitsbogen, und diesbezüglicher Bericht vom 25. September 2012, Tz. 5, Finanzstrafakt, Bl. 80 verso; vernachlässigbare Differenz von € 899,65) auch tatsächlich den Angaben in den Beilagen zur Selbstanzeige betraglich entsprochen (Finanzstrafakt, Bl. 21, 24, 27, 30, 32, 34, 42, 43, 48, 52, 53 und 58). 15.6.6. Anlässlich der Erstattung der Selbstanzeige, mutmaßlich am 6. September 2012, hat der Verteidiger für seinen Mandanten mit selben Schriftsatz bezüglich der Verkürzungen an Umsatzsteuer betreffend die Veranlagungsjahre 2003 bis 2008 in Höhe von € 41.336,48 um Stundung bis zum 31. August 2014 ersucht (Finanzstrafakt, Bl. 90 bzw. Bl. 104). Dieses Zahlungserleichterungsansuchen wurde mit Bescheid vom 8. Oktober 2012 abgewiesen, wobei eine Nachfrist bis zum 8. November 2012 gewährt wurde (Übersichtsplan der Zahlungserleichterungen, Finanzstrafakt, Bl. 133). Laut Ausdruck des diesbezüglichen Bescheides über die Abweisung eines Zahlungserleichterungsansuchens ist - bezogen auf den damaligen Rückstand am Abgabenkonto in Höhe von € 120.413,97 - für einen Betrag von € 86.865,46 (beinhaltend offensichtlich die Vorschreibungen an Umsatz- und Einkommensteuer für 2003 bis 2008 in Höhe von € 81.639,59) eine Nachfrist bis zum 15. November 2012 eingeräumt worden (Finanzstrafakt, Bl. 170). In der Rückstandsaufgliederung vom 30. November 2012 mit einer Gesamtsumme von € 83.531,88 sind die Nachforderungen an Umsatz- und Einkommensteuer für 2006 bis 2008 nicht mehr enthalten (Finanzstrafakt, Bl. 110). Abzüglich einer Vorschreibung der Einkommensteuervorauszahlung für IV/12 in Höhe von € 11.852,00 vom 26. November 2012 ergibt sich für den 19. November 2012 und bereits vorher für den 13. November 2012 ein Rückstand in Höhe von € 71.679,88; dies deshalb, weil die strafrelevanten Abgaben für 2006 bis 2008 mit Verrechnungsweisung innerhalb der zuletzt gewährten Nachfrist am 9. November 2012 entrichtet worden sind (Abgabenkonto). Soweit der Amtsbeauftragte einwendet, dass es an der grundsätzlichen Erhebung eines Zahlungserleichterungsansuchens auch für die Einkommensteuer, hier relevant verbleibend bezüglich der Nachforderungen für die Veranlagungsjahre 2006 bis 2008, gefehlt habe, sodass diesbezüglich eine Lücke in der Zahlungserleichterungskette bestanden hätte und insoweit eine strafaufhebende Wirkung der Selbstanzeige nicht eingetreten wäre, ist vorerst anzumerken, dass die bescheidmäßigen Neufestsetzung der Einkommensteuer für 2006 bis 2008 vom 25. September 2012 A unter Einrechnung eines dreitägigen Postlaufes am 28. September 2012 zugekommen sind, sohin dem Genannten gemäß § 29 Abs. 2 FinStrG eine einmonatige Frist zur Entrichtung der Nachforderungen bis zum 28. Oktober 2012 zur Verfügung gestanden ist (Bescheide, Finanzstrafakt, Bl. 52, 53, 58). Innerhalb dieser Frist, nämlich am 8. Oktober 2012 ist der obgenannte Abweisungsbescheid ergangen, mit welchem, wenngleich offenbar antragslos, auch für die Verkürzungen an Einkommensteuer eine Nachfrist bis zum 15. November 2012 eingeräumt worden ist (Finanzstrafakt, Bl. 170). Dem Verteidiger ist zuzugeben, dass § 29 Abs. 2 FinStrG lediglich von der "Gewährung von Zahlungserleichterungen (§ 212 BAO)" spricht, was dem Wortsinn nach auch solche Zahlungserleichterungen nach § 212 BAO beinhalten wird, welche nicht ausdrücklich beantragt worden sind. Auch solcherart zu Gunsten eines Antragstellers mangelhafte Zahlungserleichterungsbescheide gewähren Zahlungserleichterungen im Sinne des § 212 BAO. Dem Bundesfinanzgericht ist es in diesem Zusammenhang verwehrt, eine inhaltliche Überprüfung derartiger Bescheide der Abgabenbehörde vorzunehmen. Die sich aus der Selbstanzeige ergebenden Nachforderungen an Umsatz- und Einkommensteuer betreffend die Veranlagungsjahre 2006 bis 2008 sind daher auch fristgerecht entrichtet worden, weshalb die Selbstanzeige insoweit auch eine strafaufhebende Wirkung entfaltet. Der Spruchsenat hat daher zu Recht das bezüglich der Hinterziehungen an Umsatz- und Einkommensteuer für 2008 eingeleitete Finanzstrafverfahren (Einleitungsverfügung vom 1. Oktober 2014, Finanzstrafakt, Bl. 136 ff) eingestellt (Finanzstrafakt, Bl. 192 verso, 200 verso). Die Beschwerde des Amtsbeauftragten erweist sich daher diesbezüglich als unbegründet. 15.7. Fehlverhalten des Beschuldigten betreffend 2009: Betreffend das Veranlagungsjahr 2009 hat der Bühnen- und Kostümbildner A durch seine Steuerberaterin G am 28. Jänner 2011 Umsatz- und Einkommensteuererklärungen per FinanzOnline an das zuständige Finanzamt Salzburg-Stadt übersenden lassen, in welchen ein Verlust aus seiner selbständigen Arbeit in Höhe von - € 7.445,91 (Veranlagungsakt, Einnahmen- / Ausgaben-Rechnung 2009) und geringfügige Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Arbeitnehmer des Vereines "D" im Ausmaß von € 4.160,88 (Finanzstrafakt, Bl. 62) ausgewiesen waren, sodass sich nach erklärungsgemäßer Veranlagung am 23. Februar 2011 eine Umsatzsteuer von € 2.500,89 und eine Einkommensteuer von € 0,00 ergeben haben (Verfahrensdaten, Finanzstrafakt, Bl. 9; USt-Bescheid 2009, Finanzstrafakt, Bl. 35; ESt-Bescheid 2009, Finanzstrafakt, Bl. 62 f; Kontoabfrage betreffend den Beschuldigten). Im Zuge einer am 8. März 2012 begonnenen Außenprüfung zu ABNr2 wurde jedoch vom Prüfer festgestellt, dass A gar nicht bei dem obgenannten Verein beschäftigt gewesen ist; er hat vielmehr neben seinen in der Einnahmen- / Ausgabenerklärung für 2009 offengelegten Honoraren in Höhe von € 38.000,00 (Veranlagungsakt, Veranlagung 2009) noch weitere Honorare aus seiner selbständigen Tätigkeit in Höhe von € 22.553,16 vereinnahmt, indem er in den Projekten "YYYY" (€ 2.400,16), "YYY3" (€ 6.185,46), "YYYY" (€ 12.783,00) und "YYY4" (€ 2.175,42) Leistungen erbrachte, welche er aber - auf Anraten dritter Personen aus Gründen einer Steuerersparnis - über den genannten Verein "D" und den weiteren Verein "C" mit seinen Kunden umsatzsteuerfrei abgerechnet hat. Ebenso hatte er von den genannten Vereinen aus anderen Gründen erhaltene Kostenersätze in Höhe von € 2.591,46 und € 341,67 in seinem steuerlichen Rechenwerk nicht berücksichtigt gehabt (Niederschrift vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 88b; Bericht dazu vom 12. Juli 2012, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 86). Die Leistungen beinhalteten laut den gestellten Honorarnoten die Beratung und Produktionsbegleitung zur Gestaltung und Neuplanung von Um- und Ausbauten, Ausstellungen und Messeständen sowie deren Betreuung und lagen nicht im Tätigkeitsbereich der Vereine (siehe bereits oben: Außenprüfung zu ABNr3, Bericht vom 25. September 2012, Tz 2, 4, Finanzstrafakt, Bl. 79 f). Anlässlich einer Besprechung mit dem Außenprüfer am 1. Juni 2012 hat der Beschuldigte dazu unter Hinweis auf die Statuten der Vereine "D" und "C, Forum für bildende und darstellende Kunst" angegeben: Projekt "YYYY": [Auftraggeber waren] der private Waffensammler I aus XXI und Herr J von XXXXJ; es sei zu keiner Ausstellung gekommen. Der Verein "D" hat mit dem Projekt nichts zu tun, die Verrechnung über den Verein habe dazu gedient, dass der Verein zu Geld komme (Arbeitsbogen zu ABNr2, Aktenvermerk vom 1. Juni 2012). Projekt "YYY3": Von YYYYY beauftragt, Vereinbarung mit YYYYY, dass das Projekt dem Verein zugerechnet werde. Der Verein "D" habe aber mit dem Projekt nichts zu tun, die Verrechnung über den Verein habe dazu gedient, dass der Verein zu Geld komme (Arbeitsbogen zu ABNr2, Aktenvermerk vom 1. Juni 2012). Projekt "YYY4": Leistung sei durch A erfolgt. Projekt "YYYY": Leistung sei überwiegend durch K, Gemeinderat in YYYY und Kulturbeauftragter erfolgt; die [abgerechnete] Leistung von A wurde nur im Zusammenhang mit Begehungen erbracht. Die Fehldarstellung und die Erstellung unzutreffender Belege ist A umso leichter gefallen, als beim Verein "D" die ihm nahestehende H die Obfrau und er selbst Kassier sowie beim Verein "C" wiederum er selbst Kassier gewesen sind (Vereinsregisterauszüge, Finanzstrafakt, Bl. 2 und 4). Hätte A diesen Gegebenheiten entsprechende Steuererklärungen bei der Abgabenbehörde einreichen lassen, wäre - zuzüglich der weiteren, nicht zum Verfahrensgegenstand gemachten Korrekturen des steuerlichen Rechenwerkes durch den Außenprüfer wie die Herausrechnung einer Luxustangente beim Betriebsfahrzeug, der Berichtigung eines merkwürdigen Buchungsfehlers bei der Position Fachliteratur (bei welchem erstaunlicherweise statt eines kleinen Aufwandes von € 57,24 ein fiktiver Betrag von € 6.927,27 zum Ansatz gekommen war) und des Ausscheidens privater Veranlassungen bei den Reise- und Werbungskosten (genannte Niederschrift, Tz. 3 bis 6, Finanzstrafakt, Bl. 88c f) - die Umsatzsteuer mit € 7.270,73 (Finanzstrafakt, Bl. 87) und die Einkommensteuer mit € 5.266,96 festzusetzen gewesen (Finanzstrafakt, Bl. 64). Unterstellt man A eine zumindest bedingt vorsätzliche Vorgangsweise, welche sich bei der Einkommensteuer auch auf die Vermeidung der diesbezüglichen Progressionsspitze bezogen hat, ergäbe sich unter Ausblendung der als schuldhaft vorgeworfenen Fakten eine Umsatzsteuer von € 3.2278,39 und eine Einkommensteuer von ebenfalls lediglich € 0,00. A hat betreffend das Veranlagungsjahr 2009 am 28. Februar 2011 (Datum der Bescheidzustellung) eine Hinterziehung an Umsatzsteuer in Höhe von € 3.992,34 und an Einkommensteuer in Höhe von € 5.266,96 gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG begangen. Eine nachträgliche Schadensgutmachung erfolgte erst im Frühjahr 2013 (Abgabenkonto). 15.8. Fehlverhalten des Beschuldigten betreffend 2010: Betreffend das Veranlagungsjahr 2010 hat der Bühnen- und Kostümbildner A durch seine Steuerberaterin G am 16. November 2011 Umsatz- und Einkommensteuererklärungen per FinanzOnline an das zuständige Finanzamt Salzburg-Stadt übersenden lassen, in welchen ein Verlust aus seiner selbständigen Arbeit in Höhe von - € 7.138,80 (Veranlagungsakt, Einnahmen- / Ausgaben-Rechnung 2010) und geringfügige Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Arbeitnehmer des Vereines "D" im Ausmaß von € 4.395,96 (Finanzstrafakt, Bl. 66) ausgewiesen waren, sodass sich nach erklärungsgemäßer Veranlagung am 5. Dezember 2011 eine Umsatzsteuer von € 9.755,30 und eine Einkommensteuer von € 0,00 ergeben haben (Verfahrensdaten, Finanzstrafakt, Bl. 8; USt-Bescheid 2010, Finanzstrafakt, Bl. 37; ESt-Bescheid 2010, Finanzstrafakt, Bl. 65 f; Kontoabfrage betreffend den Beschuldigten). Im Zuge einer am 8. März 2012 begonnenen Außenprüfung zu ABNr2 wurde jedoch vom Prüfer festgestellt, dass A gar nicht bei dem obgenannten Verein beschäftigt gewesen ist; er hat vielmehr neben seinen in der Einnahmen- / Ausgabenerklärung für 2010 offengelegten Honoraren in Höhe von € 62.291,80 (Veranlagungsakt, Veranlagung 2010) noch weitere Honorare aus seiner selbständigen Tätigkeit in Höhe von € 22.303,14 vereinnahmt, indem er in den Projekten "YYYYY" (€ 9.292,50), "YYYY" (€ 13.250,00) Leistungen erbrachte, welche er aber - auf Anraten dritter Personen aus Gründen einer Steuerersparnis - über den genannten Verein "D" mit seinen Kunden umsatzsteuerfrei abgerechnet hat. Bezüglich des Projektes "YYYYY" hatte er sein Honorar in Höhe von € 36.007,80 zwar als Erlös erklärt, sich selbst aber mittels des Vereines "C" zu Unrecht eine "Honorarnote" ohne Umsatzsteuerausweis in Höhe von € 28.000,00 gelegt, welche er sich auch am 25. Mai 2010 bezahlt hatte (Niederschrift vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, Tz. 7, Finanzstrafakt, Bl. 88d). Ebenso hatte er von den genannten Vereinen aus anderen Gründen erhaltene Kostenersätze in Höhe von € 2.730,47 und € 787,25 in seinem steuerlichen Rechenwerk nicht berücksichtigt gehabt (Niederschrift vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 88b; Bericht dazu vom 12. Juli 2012, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 86). Die Leistungen beinhalteten laut den gestellten Honorarnoten die Beratung und Produktionsbegleitung zur Gestaltung und Neuplanung von Um- und Ausbauten, Ausstellungen und Messeständen sowie deren Betreuung und lagen nicht im Tätigkeitsbereich der Vereine (siehe bereits oben: Außenprüfung zu ABNr3, Bericht vom 25. September 2012, Tz 2, 4, Finanzstrafakt, Bl. 79 f). Anlässlich einer Besprechung mit dem Außenprüfer am 1. Juni 2012 hat der Beschuldigte dazu unter Hinweis auf die Statuten der Vereine "D" und "C" angegeben: Projekt "YYYY": Anfrage der YYYYY, betreut durch L, wobei A den Kontakt hergestellt habe. Die Objektbesichtigung sei durch den Beschuldigten durchgeführt worden. Projekt "YYYYX, Konzepte und Planung zu den Sonderausstellungen ,YYYYY' und ,YYY5', Messebausystem erarbeitet, Leistung durch A erbracht. Projekt "YYY6": Konzept Erlebniswelt für die YYYYY. Das Konzept wurde aus zeitlichen Gründen nicht von A selbst erarbeitet, Leistung und Betreuung seien durch M für ein Honorar von € 3.000,00 erbracht worden; die Konzeptbesprechung sei aber u.a. mit A erfolgt. Die Fehldarstellung und die Erstellung unzutreffender Belege ist A umso leichter gefallen, als beim Verein "D" die ihm nahestehende H die Obfrau und er selbst Kassier sowie beim Verein "C" wiederum er selbst Kassier gewesen sind (Vereinsregisterauszüge, Finanzstrafakt, Bl. 2 und 4). Hätte A diesen Gegebenheiten entsprechende Steuererklärungen bei der Abgabenbehörde einreichen lassen, wäre - zuzüglich der weiteren, nicht zum Verfahrensgegenstand gemachten Korrekturen des steuerlichen Rechenwerkes durch den Außenprüfer wie die Herausrechnung einer Luxustangente beim Betriebsfahrzeug und des Ausscheidens privater Veranlassungen bei den Reise- und Werbungskosten (genannte Niederschrift, Tz. 3 bis 6, Finanzstrafakt, Bl. 88c f) - die Umsatzsteuer mit € 9.755,30 (Finanzstrafakt, Bl. 87) und die Einkommensteuer mit € 10.874,13 festzusetzen gewesen (Finanzstrafakt, Bl. 67). Unterstellt man A eine zumindest bedingt vorsätzliche Vorgangsweise, welche sich bei der Einkommensteuer auch auf die Vermeidung der diesbezüglichen Progressionsspitze bezogen hat, ergäbe sich unter Ausblendung der als schuldhaft vorgeworfenen Fakten eine Umsatzsteuer von € 9.793,27 und eine Einkommensteuer von ebenfalls lediglich € 0,00. A hat betreffend das Veranlagungsjahr 2010 am 8. Dezember 2011 (Datum der Bescheidzustellung) eine Hinterziehung an Umsatzsteuer in Höhe von € 3.914,53 und an Einkommensteuer in Höhe von € 10.874,13 gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG begangen. Eine nachträgliche Schadensgutmachung erfolgte erst im Frühjahr 2013 (Abgabenkonto). 15.9. Fehlverhalten des Beschuldigten betreffend 2011: 15.9.1. Betreffend den Voranmeldungszeitraum Jänner bis März 2011 hat A durch seine Steuerberaterin G per FinanzOnline der Abgabenbehörde eine am 30. Mai 2011 verbuchte Voranmeldung übermitteln lassen, in welcher eine Zahllast in Höhe von € 4.724,84 angegeben war. Bereits am 25. Februar 2011 hatte der Beschuldigte eine Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 4.939,60 entrichtet (Kontoabfrage). Aus der Aktenlage ergibt sich für diesen Zeitraum kein finanzstrafrechtlich relevantes Geschehen, weshalb diesbezüglich das Finanzstrafverfahren einzustellen war. 15.9.2. Betreffend den Voranmeldungszeitraum April bis Juni 2011 hat A der Abgabenbehörde am 4. Juli 2011 durch seine Steuerberaterin G per FinanzOnline eine Voranmeldung übermitteln lassen, in welcher ein Umsatzsteuerguthaben in Höhe von -€ 363,28 ausgewiesen war (Kontoabfrage). Am 12. April 2011 hat A eine Honorarnote des Vereines "D" an die N-GmbH gerichtet, mit welcher er seine Leistung, nämlich das Erstellen eines Konzeptes für die Ausstellung "YYY7" mit € 9.000,00 abgerechnet hat (ohne USt-Ausweis). Das Honorar wurde auch bereits am selben Tag oder zumindest zeitnah bezahlt (Eingangsdatum siehe Einnahmen- / Ausgaben-Rechnung des Vereines, Arbeitsbogen zu ABNr4). Im steuerlichen Rechenwerk betreffend seine eigene Person hatte A den Geschäftsfall jedoch in keiner Weise berücksichtigt (Niederschrift vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 88b verso). Korrekterweise hätte der Beschuldigte den Sachverhalt samt Information, dass er selbst der Leistungserbringer gewesen ist, seiner Steuerberaterin zeitgerecht zur Kenntnis bringen müssen, sodass diese den Geschäftsfall bei Erstellung der Voranmeldung für April bis Juni 2011 erfassen hätte können. Solcherart hätte A bis zum 15. August 2011 eine Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 1.136,72 zu entrichten gehabt, was nicht geschehen ist (Abgabenkonto). Eine nachträgliche Schadensgutmachung erfolgte erst im Frühjahr 2013 (Abgabenkonto). Unterstellt man A eine zumindest bedingt vorsätzliche Vorgangsweise, ist der vorgeworfene Tatbestand einer Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG nicht erfüllt, weil diesbezüglich Wissentlichkeit vorausgesetzt wäre. Wohl aber lebt in diesem Fall die Strafbarkeit einer Finanzordnungswidrigkeit nach § 49 Abs. 1 lit. a und b FinStrG wieder auf: A ist daher in diesem Fall vorzuwerfen, dass er einerseits bedingt vorsätzlich zu Unrecht am 4. Juli 2011 eine ihm nicht zustehende Umsatzsteuergutschrift in Höhe von - € 363,28 geltend machen hat lassen und andererseits bedingt vorsätzlich die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 1.136,72 nicht bis zum 15. August 2011 bzw. auch nicht bis zum Ablauf des 20. August 2011 entrichtet hat. 15.9.3. Betreffend den Voranmeldungszeitraum Juli bis September 2011 hat A der Abgabenbehörde am 4. Oktober 2011 durch seine Steuerberaterin G per FinanzOnline eine Voranmeldung übermitteln lassen, in welcher ein Umsatzsteuerguthaben in Höhe von -€ 1.339,11 ausgewiesen war (Kontoabfrage). Mit 11. August 2011 hat A eine Honorarnote des Vereines "C" an die YYYYY in Höhe von € 21.226,28 (ohne Umsatzsteuerausweis) gerichtet, weil A in dem Projekt "YYYYY" eine entsprechende Leistung erbracht hatte. Gleichzeitig hatte der Genannte auch eine Rechnung an den Verein für die Projektbetreuung in Höhe von € 11.226,28 zuzüglich 20 % USt in Höhe von € 2.245,26 gerichtet; den Bruttobetrag von € 13.471,54 hat er sich selbst am 26. September 2011 ausbezahlt Die Geschäftspartnerin des A hat die Rechnung des Vereines offensichtlich bezahlt. Im steuerlichen Rechenwerk betreffend seine eigene Person hatte A den Geschäftsfall jedoch in keiner Weise berücksichtigt (Niederschrift vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 88b verso). Korrekterweise hätte der Beschuldigte den Sachverhalt samt Information, dass er selbst der Leistungserbringer gewesen ist, seiner Steuerberaterin zeitgerecht zur Kenntnis bringen müssen, sodass diese den Geschäftsfall bei Erstellung der Voranmeldung für Juli bis September 2011 erfassen hätte können. Solcherart hätte A bis zum 15. November 2011 eine Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 2.198,60 zu entrichten gehabt, was nicht geschehen ist (Abgabenkonto). Eine nachträgliche Schadensgutmachung erfolgte erst im Frühjahr 2013 (Abgabenkonto). Unterstellt man A eine zumindest bedingt vorsätzliche Vorgangsweise, ist der vorgeworfene Tatbestand einer Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG nicht erfüllt, weil diesbezüglich Wissentlichkeit vorausgesetzt wäre. Wohl aber lebt in diesem Fall die Strafbarkeit einer Finanzordnungswidrigkeit nach § 49 Abs. 1 lit. a und b FinStrG wieder auf: A ist daher in diesem Fall vorzuwerfen, dass er einerseits bedingt vorsätzlich zu Unrecht am 4. Oktober 2011 eine ihm nicht zustehende Umsatzsteuergutschrift in Höhe von - € 1.339,11 geltend machen hat lassen und andererseits bedingt vorsätzlich die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 2.198,60 nicht bis zum 15. November 2011 bzw. auch nicht bis zum Ablauf des 20. November 2011 entrichtet hat. 15.9.4. Betreffend den Voranmeldungszeitraum Oktober bis Dezember 2011 hat A der Abgabenbehörde am 26. Jänner 2012 durch seine Steuerberaterin G per FinanzOnline eine Voranmeldung übermitteln lassen, in welcher ein Umsatzsteuerguthaben in Höhe von -€ 589,68 ausgewiesen war (Kontoabfrage). Am 12. Oktober 2011 hat A eine Honorarnote des Vereines "D" an die YYYYY gerichtet, mit welcher er seine Leistung, nämlich das Erstellen eines Konzeptes für ein Upgrade des Messestandes der YYYYY bei der Messe YYYY, mit € 3.329,78 abgerechnet hat (ohne USt-Ausweis). Das Honorar wurde auch bereits am selben Tag oder zumindest zeitnah bezahlt (Eingangsdatum siehe Einnahmen- / Ausgaben-Rechnung des Vereines, Arbeitsbogen zu ABNr4). Im steuerlichen Rechenwerk betreffend seine eigene Person hatte A den Geschäftsfall jedoch in keiner Weise berücksichtigt (Niederschrift vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 88b verso). Korrekterweise hätte der Beschuldigte den Sachverhalt samt Information, dass er selbst der Leistungserbringer gewesen ist, seiner Steuerberaterin zeitgerecht zur Kenntnis bringen müssen, sodass diese den Geschäftsfall bei Erstellung der Voranmeldung für Oktober bis Dezember 2011 erfassen hätte können. Am 14. November 2011 hat A eine Honorarnote des Vereines "D" an die N-GmbH gerichtet, mit welcher er seine Leistung, nämlich das Erstellen eines Konzeptes für die Ausstellung "YYY8" mit € 2.500,00 abgerechnet hat (ohne USt-Ausweis). Das Honorar wurde auch bereits am selben Tag oder zumindest zeitnah bezahlt (Eingangsdatum siehe Einnahmen- / Ausgaben-Rechnung des Vereines, Arbeitsbogen zu ABNr4). Im steuerlichen Rechenwerk betreffend seine eigene Person hatte A den Geschäftsfall jedoch in keiner Weise berücksichtigt (Niederschrift vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 88b verso). Korrekterweise hätte der Beschuldigte den Sachverhalt samt Information, dass er selbst der Leistungserbringer gewesen ist, seiner Steuerberaterin zeitgerecht zur Kenntnis bringen müssen, sodass diese den Geschäftsfall bei Erstellung der Voranmeldung für Oktober bis Dezember 2011 erfassen hätte können. Am 29. November 2011 hat A eine Honorarnote des Vereines "D" an die YYYYY gerichtet, mit welcher er seine Leistung, nämlich das Erstellen eines Konzeptes für den Infodesk im YYY9 in der YYYYY, mit € 6.802,13 abgerechnet hat (ohne USt-Ausweis). Das Honorar wurde auch bereits am selben Tag oder zumindest zeitnah bezahlt (Eingangsdatum siehe Einnahmen- / Ausgaben-Rechnung des Vereines, Arbeitsbogen zu ABNr4). Im steuerlichen Rechenwerk betreffend seine eigene Person hatte A den Geschäftsfall jedoch in keiner Weise berücksichtigt (Niederschrift vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 88b verso). Korrekterweise hätte der Beschuldigte den Sachverhalt samt Information, dass er selbst der Leistungserbringer gewesen ist, seiner Steuerberaterin zeitgerecht zur Kenntnis bringen müssen, sodass diese den Geschäftsfall bei Erstellung der Voranmeldung für Oktober bis Dezember 2011 erfassen hätte können. Am 15. Dezember 2011 hat A eine Honorarnote des Vereines "D" an die N-GmbH gerichtet, mit welcher er seine Leistung, nämlich das Erstellen eines Konzeptes für die Sonderausstellung "YYY10" mit € 9.100,00 abgerechnet hat (ohne USt-Ausweis). Das Honorar wurde auch bereits am selben Tag oder zumindest zeitnah bezahlt (Eingangsdatum siehe Einnahmen- / Ausgaben-Rechnung des Vereines, Arbeitsbogen zu ABNr4). Im steuerlichen Rechenwerk betreffend seine eigene Person hatte A den Geschäftsfall jedoch in keiner Weise berücksichtigt (Niederschrift vom 4. Juli 2012 zu ABNr2, Tz. 2, Finanzstrafakt, Bl. 88b verso). Korrekterweise hätte der Beschuldigte den Sachverhalt samt Information, dass er selbst der Leistungserbringer gewesen ist, seiner Steuerberaterin zeitgerecht zur Kenntnis bringen müssen, sodass diese den Geschäftsfall bei Erstellung der Voranmeldung für Oktober bis Dezember 2011 erfassen hätte können. Solcherart hätte A bis zum 20. Februar 2012 eine Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 3.032,31 zu entrichten gehabt, was nicht geschehen ist (Abgabenkonto). Eine nachträgliche Schadensgutmachung erfolgte erst im Frühjahr 2013 (Abgabenkonto). Unterstellt man A eine zumindest bedingt vorsätzliche Vorgangsweise, ist der vorgeworfene Tatbestand einer Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG nicht erfüllt, weil diesbezüglich Wissentlichkeit vorausgesetzt wäre. Wohl aber lebt in diesem Fall die Strafbarkeit einer Finanzordnungswidrigkeit nach § 49 Abs. 1 lit. a und b FinStrG wieder auf: A ist daher in diesem Fall vorzuwerfen, dass er einerseits bedingt vorsätzlich zu Unrecht am 26. Jänner 2012 eine ihm nicht zustehende Umsatzsteuergutschrift in Höhe von - € 589,68 geltend machen hat lassen und andererseits bedingt vorsätzlich die Vorauszahlung an Umsatzsteuer in Höhe von € 3.032,31 nicht bis zum 15. Februar 2012 bzw. auch nicht bis zum Ablauf des 20. Februar 2012 entrichtet hat. 15.10. Zur Frage der steuerlichen Zuordnung der Honorare: 15.10.1. Das Bundesfinanzgericht hat in Anbetracht der vorliegenden Akten- und Beweislage keine Zweifel, dass die hier verfahrensgegenständlichen Leistungen nicht den Vereinen, sondern dem Beschuldigten zuzuordnen waren. Der entscheidende Senat folgt in diesem Sinne überdies den insoweit mit der übrigen Beweislage übereinstimmenden eigenen Darlegungen des Beschuldigten in den Außenprüfungen im Jahre 2012 (siehe bspw. dessen Angaben am 1. August 2012 zu bestimmten Geschäftsfällen, wonach die genannten Vereine mit den in Rede stehenden Beratungs- und Betreuungsleistungen nichts zu tun hatten und er lediglich über die Vereine abgerechnet hätte, damit diese "zu Geld kämen"), und der Sachverhaltsbeurteilung des Verteidigers in seiner Funktion als fachkundiger Steuerberater des A, etwa im Zuge der Erstellung der Selbstanzeige und des sich daran anschließenden Abgabenverfahrens; eindruckvoll u.a. das E-Mail des Steuerberaters vom 21. Juni 2012 an den Außenprüfer F: "[…] Ich halte es für sinnvoll, die Sachlage zu besprechen, wobei ich bereits in unserem Telefonat angekündigt habe, dass mein Klient nun ,mit offenen Karten spielen' will. Er sieht jetzt auch ein, dass die ,Umsätze der Vereine' abgabenrechtlich ihm zuzurechnen sind; Gleiches gilt aber auch für die bisher von den Vereinen geltend gemachten Betriebsausgaben. […]" (Arbeitsbogen ABNr2). In diesem Zusammenhang siehe auch die Zeugenaussage des E (Finanzstrafakt, Bl. 189 verso): "[…] Bei der Schlussbesprechung am 4. Juli 2012 war schon der neue steuerliche Vertreter […] dabei, glaublich Frau G nicht mehr. Bei dieser Schlussbesprechung ist erörtert worden, dass die persönlichen Leistungen des Beschuldigten über die Vereine abgerechnet worden sind. Es ging um die Zahlungen an Vereinsfunktionäre und Überprüfung dieser Zahlungen (Diäten, Spesen usw.). Von Funktionären und Vortragenden der Vereine wurde uns ja schon damals bekannt gegeben, dass sie von den Vereinen keine Leistungen bezogen haben. Im Zuge dieser Schlussbesprechung vom 4. Juli 2012 wurde besprochen, dass die Kosten für die Vortragenden und Kilometergelder nie bezahlt worden sind und dass teilweise Namen aus dem Internet genommen wurden und mit diesen Namen Scheinrechnungen gestellt worden sind an die Vereine, um Geld abziehen zu können. Wir haben diesen Umstand schon teilweise gewusst und wurde er auch bei der Schlussbesprechung vom 4. Juli 2012 bestätigt bzw. zugegeben. […]" Soweit der Verteidiger nunmehr einwendet, nicht der Beschuldigte, sondern die Vereine wären bezüglich des verfahrensgegenständlichen strafrelevanten Sachverhaltes als Umsatzsteuersubjekte zu bewerten gewesen, weil diese und offensichtlich nicht der Beschuldigte nach außen als Unternehmer in Erscheinung getreten seien; die Einigung dürfe nicht anders gewertet werden, weil diese "Einigung" nur deshalb zustande gekommen sei, damit dem Beschuldigten die nachträgliche Inrechnungstellung (und Vereinnahmung) der Umsatzsteuer ermöglicht worden sei, ist anzumerken: Die Behauptung der Verteidigung hinsichtlich eines Motives für den Beschuldigten, der umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung des Außenprüfers bzw. des Finanzamtes Salzburg-Stadt zuzustimmen, überzeugt nicht: Hätte der Beschuldigte nämlich seine ursprüngliche Sachverhaltsdarstellung gegenüber der Abgabenbehörde weiterhin erfolgreich vertreten können, dann wäre ja beim Beschuldigten selbst hinsichtlich der strafrelevanten Sachverhalte wohl gar keine zusätzliche Umsatzsteuer angefallen, soweit er zumindest die offenlegten weitergeleiteten Zahlungen der Vereine an ihn versteuert hatte. Der entscheidende Finanzstrafsenat schätzt den einschreitenden Verteidiger als seriösen Steuerberater und hält es für äußerst unwahrscheinlich, dass dieser nach wohl intensiver Konsultation mit seinem Mandanten bewusst eine falsche Sachverhaltsdarstellung im Zuge der Selbstanzeige und im darauffolgenden Steuerverfahren abgegeben hätte, zumal die Einlassungen des Steuerberaters und seines Klienten aus der Zeit der Außenprüfungen widerspruchsfrei und schlüssig mit der vorliegenden Aktenlage übereinstimmen. Im Übrigen sind sowohl im korrespondierenden Steuerverfahren als auch im Finanzstrafverfahren die bei den Vereinen eingelangten Honorare des A offensichtlich als der jeweilige zivilrechtliche Preis für die Leistungen des Beschuldigten gegenüber seinen Geschäftspartnern angesehen worden, in welchem die Umsatzsteuer schon enthalten gewesen ist. Haben nun die Vereine ihre - tatsächlich unzutreffenden - Rechnungen storniert und hat statt dessen der Beschuldigte selbst für seine Leistungen Rechnung mit Umsatzsteuerausweis gelegt, in welchen er selbst als Leistender ausgewiesen war, so war ja für seine Geschäftspartner gar nichts mehr zusätzlich zu bezahlen, weil sie die neu in den Rechnungen auszuweisende Umsatzsteuer ja bereits ursprünglich beglichen hatten. Zusätzlich hat A nun bei Zurechnung der Umsätze an ihn ohnehin - statt der vorgetäuschten erfundenen Auszahlung von Diäten und Spesen an Dritte - eine tragfähige Begründung für die Ansichnahme der bei den Vereinen eingelangten Honorare gehabt. Zuzugeben ist dem Beschuldigten aber bei diesen Überlegungen, dass er nur bei Legung höherer Rechnungen zu frischem Geld gelangt ist, wenn er die erlangten Geldmittel, ursprünglich deklariert als vorgeblich an Funktionäre und Vortragende bezahlte Entschädigungen und Entgelte, schon längst selbst nach ursprünglicher Fabrikation entsprechender Scheinrechnungen verbraucht hatte. Hätte aber der Beschuldigte neue Rechnungen gelegt, in welchen zu den ursprünglichen Rechnungssummen eine 20 %ige Umsatzsteuer daraufgeschlagen war, hätte sich nachträglich für ihn jeweils das Entgelt erhöht und wäre auch anteilig noch eine weitere Umsatzsteuer zu bezahlen gewesen. 15.10.2. In einkommensteuerlicher Hinsicht ist zur Frage, welchem Steuersubjekt die aus den vom Beschuldigten in seinem steuerlichen Rechenwerk nicht oder nur unzutreffend erfassten Geschäftsfälle entstandene Einkunftsquelle zuzuordnen war, auszuführen: Der entscheidende Finanzstrafsenat folgt der herrschenden Rechtsansicht, wonach als Zurechnungssubjekt von Einkünften derjenige ist, der die Möglichkeit besitzt, die sich ihm bietenden Marktchancen auszunützen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern. Entscheidend ist dabei, dass das Zurechnungssubjekt über die Einkunftsquelle verfügt, also wirtschaftlich über diese disponieren und so die Art ihrer Nutzung bestimmen kann. Wem die Einkünfte zuzurechnen sind, ist dabei in erster Linie nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten zu entscheiden (VwGH 24.5.2007, 2005/15/0052; VwGH 29.1.2015, 2013/15/0166). Maßgeblich ist die tatsächliche, nach außen in Erscheinung tretende Gestaltung der Dinge; die Zurechnung von Einkünften muss sich auch nicht mit dem wirtschaftlichen Eigentum an den für die Einkunftserzielung eingesetzten Gegenständen decken (vgl. VwGH 25.7.2013, 2011/15/0151, sowie Doralt/Toifl, EStG14, § 2 Tz 142). Es kommt vielmehr darauf an, wer tatsächlich die Leistungen erbracht und damit am Wirtschaftsleben teilgenommen hat (vgl. z.B. VwGH 26.7.2005, 2004/14/0121; 20.5.2014, 2011/15/0174; 26.11.2015, 2012/15/0152). Dazu der Verwaltungsgerichtshof weiters (VwGH 29.1.2015, 2013/15/0166 mit Zitat VwGH 15.12.2010, 2008/13/0012): Die Existenz einer Gesellschaft [hier: eines Vereines] kann dabei nicht beiseite geschoben werden. Fraglich kann nur sein, ob die Gesellschaft [der Verein] tatsächlich den Zwecken dient, die vorgegeben werden. Zum besseren Verständnis dieses Zitates: Die Tatsache, dass eine Gesellschaft existiert (hier: die genannten, vom Beschuldigten zweckentfremdeten Vereine], kann nicht beiseite geschoben werden (soll heißen: Die [bloße] Existenz der Vereine kann natürlich insoweit nicht negiert werden; das gibt aber keine Aussage, dass ihr auch bestimmte Einkünfte zugerechnet werden). Die Vereine dienen etwa nicht den vorgegebenen Zwecken, wenn sie dazwischengeschaltet keine sinnvolle Funktion (und damit ist nicht eine Steuerhinterziehung gemeint!) erfüllen. In diesen Fällen sind die Ergebnisse der entfalteten Tätigkeit nicht den Vereinen, sondern dem tatsächlichen Träger der Erwerbstätigkeit zuzurechnen. Dabei handelt es sich letztlich um die Frage der sachgerechten Zuordnung (VwGH 15.12.2010, 2008/13/0012). 15.10.3. Im Umsatzsteuerrecht ist Steuerschuldner gemäß § 19 Abs. 1 UStG 1994 im Falle von Lieferungen und sonstigen Leistungen der Unternehmer. Gemäß § 2 Abs. 1 UStG 1994 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Dabei sind Leistungen demjenigen Unternehmer zuzurechnen, der sie im eigenen Namen erbringt. Dies gilt unabhängig davon, ob der Unternehmer auf eigene oder fremde Rechnung tätig wird (vgl. VwGH 22.11.2006, 2003/15/0143). Dem Unternehmer sind auch Leistungen zuzurechnen, die er durch andere (natürliche) Personen erbringen lässt (vgl. VwGH 18.12.1996, 95/15/0149). Trete nach außen eine juristische Person, etwa ein Verein, in Erscheinung, könnte das tatsächliche Tätigwerden notwendigerweise nur von einer im Namen der juristischen Person handelnden natürlichen Person (hier in Frage kommen der Beschuldigte) gesetzt werden. Leistender ist grundsätzlich, wer im Außenverhältnis zur Leistungserbringung verpflichtet ist, mag er auch die Leistung durch andere erbringen lassen oder im Innenverhältnis auf fremde Rechnung arbeiten (vgl. Ruppe/Achatz, UStG5, § 1 Tz 258 und die dort angeführte Rechtsprechung des VwGH). Eine solche Unternehmereigenschaft setzt allerdings ein tatsächliches Leistungsverhalten voraus, das angebliche Steuersubjekt muss nach dem Gesamtbild der Verhältnisse als Leistender auftreten. Ein bloßes "Zwischenschalten durch Fakturierung" reicht nicht aus (vgl. Ruppe/Achatz, UStG5, § 1 Tz 261). Eine unzutreffende Rechnungslegung im Namen eines tatsächlich nicht eingebundenen Dritten kann eine Steuerschuld dieses Dritten kraft Rechnungslegung zur Folge haben, hindert das Finanzamt aber nicht daran, die Umsatzsteuer (auch) jener Person vorzuschreiben, welche die Leistungen tatsächlich erbracht hat (vgl. VwGH 9.12.2004, 2000/14/0095; 26.2.2004, 2003/15/0122). 15.10.4. Der Verein "D" bezweckte laut den Statuten die Förderung und den Austausch fachbereichsübergreifenden und interdisziplinären Kunstschaffens und konzeptionellen Arbeitens im Bereich der darstellenden und bildenden Kunst, die Erforschung von Entwicklungsströmungen in der darstellenden und bildenden Kunst, die wissenschaftlichen Arbeiten im Bereich der Kultur dieser Kunstformen sowie der Kunst im Allgemeinen, die Übernahme von Forschungsvorhaben, die Durchführung von organisatorischen Arbeiten und Aufgaben für geplante Seminare und Kongresse, die Zusammenarbeit mit Hochschulen und Universitäten mit dem Ziel der Annäherung von traditionell weit auseinanderliegenden Kunstsparten (Bericht zu ABNr4, Tz. 1). Der Verein "C" bezweckte laut den Statuten die Förderung der bildenden und darstellenden Kunst mit besonderem Schwerpunkt auf freier Projektarbeit, Kunstvermittlung sowie Unterstützung und Beratung von kunstinteressierten Personen und Gruppen, die Erforschung von Entwicklungsströmungen in der darstellenden und bildenden Kunst, die wissenschaftliche Begleitung von Projektarbeiten sowie die Durchführung eigener Und dem Verein anvertrauter Projekte im Bereich der bildenden und darstellenden Kunst, der Literatur, der Architektur und der Musik, die Durchführung von organisatorischen Arbeiten und Aufgaben für geplante Seminare und Kongresse, die Zusammenarbeit mit anderen kulturellen Institutionen, Vereinen und Organisationen, mit Hochschulen und Universitäten zur Erarbeitung von Konzepten und Lehrplänen, Symposien und anderen Vorträgen, der Einrichtung und Betreibung einer Informationsstelle für Künstler durch eine frei zugängliche Handbibliothek und die Vermittlung und Beratung im Bereich Kunstsponsoring sowie Kontakten von und für Künstler (Veranlagungsakt, BP-Akten, Niederschrift zu ABNr5, Tz. 1). Diese Vereinszwecke sollten durch Vorträge, Seminare, Kurse, Veranstaltungen, Veröffentlichung von Publikationen und Verbindung mit anderen Vereinen und Vereinigungen erreicht werden, wozu Gelder in Form von Mitgliedsbeiträgen, Aufnahme- und Beitrittsgebühren, Spenden, Förderungen und Subventionen, Schenkungen, sonstige Zuwendungen finanzieller und materieller Art und Vermächtnisse uns Sammlungen eingehoben werden sollten (Bericht zu ABNr4, Tz. 1; Niederschrift zu ABNr5, Tz. 1). Von dem Entgelt für die Beratung und Produktionsbegleitung zur Gestaltung und Neuplanung von Um- und Ausbauten, Ausstellungen und Messeständen sowie deren Betreuung, dem Geschäftsfeld des Beschuldigten, ist hier offensichtlich nicht die Rede. 15.10.5. Dies stimmt überein mit den Beteuerungen des Beschuldigten gegenüber dem Außenprüfer, dass - siehe oben - die genannten Vereine mit den verfahrensgegenständlichen Projekten NICHTS ZU TUN hatten. Auch hat unbestritten das vom Beschuldigten in diesem Zusammenhang behauptete Dienstverhältnis gegenüber dem Verein "D" gar nicht bestanden; die diesbezüglichen Aufwendungen und Ausgaben der Vereine waren lediglich erfunden. Gelangt man also zu der Feststellung, dass den Vereinen die Schaffenskraft des Beschuldigten für Projekte zur Gestaltung und Neuplanung von Um- und Ausbauten, Ausstellungen und Messeständen sowie deren Betreuung nicht zur Verfügung gestanden ist, hat es bei den Vereinen an der sachlichen und personellen Ausstattung zur Leistungserbringung gefehlt. Die Vereine aber hatten mit der Leistungserbringung bei diesen Projekten nichts zu tun, sind daher diesbezüglich nicht in Erscheinung getreten und hätten die Leistungen gar nicht erbringen können. A hat lediglich nach seiner Leistungserbringung - rein willkürlich - einige seiner Projekte über die Vereine abgerechnet, weil er bei sich eine entsprechende Besteuerung vermeiden wollte. A hat somit seine eigene Geschäftsidee verwirklicht, eine sich ihm bietende Marktchance genutzt, sämtliche Leistungen erbracht und damit den geschäftlichen Erfolg beeinflusst und hat über die Erlöse verfügt. Er ist daher als Träger der Erwerbstätigkeit anzusehen und hat über die Einkunftsquelle verfügt, weshalb die aus dieser gewerblichen Tätigkeit erzielten Einkünfte ertragssteuerlich ihm auch tatsächlich zuzurechnen sind. 15.10.6. In umsatzsteuerlicher Hinsicht ist also wesentlich, dass die Vereine mit den verfahrensgegenständlichen Projekten nicht zu tun hatten und der Beschuldigte über diesen lediglich fakturiert hatte, woraus sich aber - siehe oben - noch keine Zurechnung der Leistungen an die Vereine ergeben kann. Folgte man hingegen der Überlegung, wonach eine bloße spätere Rechnungslegung im Namen eines Dritten (etwa wie hier im Namen der Vereine) bereits eine Zurechnung der ausgewiesenen Umsätze bei diesen Dritten zur Folge hätte, wäre offensichtlich - wie wohl jedermann einsichtig - einer großflächigen Abgabenvermeidung unter Unterbrechung allfälliger Leistungsketten Tür und Tor geöffnet. Eine derartige Konzeption ist dem Umsatzsteuerrecht jedoch fremd. Im Übrigen wäre für die Zurechnung eines Umsatzes an einen Unternehmer bei diesem zumindest auch ein Mindestmaß an Organisation gefordert: Hat es wie offenbar bei den Vereinen im gegenständlichen Fall an einer sachlichen und personellen Ausstattung - siehe oben - gefehlt, wäre schon aus diesem Grund bei diesen die Leistungserbringung fehlgeschlagen und könnten die in Frage stehende Umsätze diesen nicht zugerechnet werden, selbst wenn A - entgegen seinen zitierten Einlassungen und daher rein hypothetisch - gegenüber seinen Geschäftspartnern bei Vertragsvereinbarung und Leistungserbringung im Namen der Vereine aufgetreten wäre. 15.11. Zur subjektiven Tatseite ist auszuführen: Auf den ersten Blick ergibt sich der Verdacht eines absichtlichen Handelns des Beschuldigten, welcher mit hoher deliktischer Energie unverdrossen und mit großem Zeitaufwand über viele Jahre hinweg eine buchhalterische Scheinwelt am Leben erhalten hat, mit welcher er seine steuerliche Belastung möglichst zu minimieren trachtete. Solcherart wäre wohl tatsächlich von einer gewerbsmäßigen Abgabenhinterziehung auszugehen, welche bei gerichtlicher Zuständigkeit und Anwendung nunmehriger Rechtslage den Tatbestand eines Abgabenbetruges nach § 39 FinStrG erfüllte.