BFG RV/7101327/2016

- „Wenn ja, lässt sich eine solche Festsetzung der steuerlichen Bemessungsgrundlage als nationale Maßnahme zur Bekämpfung der Steuerflucht rechtfertigen, wenn im betreffenden EU-Mitgliedstaat nur allgemeine Missbrauchsabwehrvorschriften (GAAR) gelten, die selbst keine eindeutigen gesetzlichen Kriterien für die Abgrenzung von rein künstlichen Gestaltungen definieren, und es keine zusätzlichen spezifischen gesetzlichen Missbrauchsabwehrvorschriften gibt, die gewährleisten, dass nicht auch wirtschaftlich tätige Kapitalgesellschaften von der Anwendung einer derartigen nationalen Maßnahme erfasst werden können?“ - „Wenn ja, lässt sich eine solche Festsetzung der steuerlichen Bemessungsgrundlage als nationale Maßnahme zur Bekämpfung der Steuerflucht rechtfertigen, wenn im betreffenden EU-Mitgliedstaat nur allgemeine Missbrauchsabwehrvorschriften (GAAR) gelten, die selbst keine eindeutigen gesetzlichen Kriterien für die Abgrenzung von rein künstlichen Gestaltungen definieren, sodass es dem Ermessensspielraum der Hoheitsverwaltung und der Judikatur der Gerichtsbarkeit überlassen wird, derartige Rechtsnormen zu entwickeln?“ - „Wenn ja, steht eine solche Rechtsfortbildung dem im Unionsrecht innewohnenden Grundsatz der Rechtssicherheit entgegen, der insbesondere verlangt, dass eine den Abgabepflichtigen belastende Regelung klar und eindeutig ist, damit er seine Rechte und Pflichten unzweideutig erkennen und möglicherweise eintretende Rechtsfolgen seines Handelns zweifelsfrei vorhersehen kann? Ist eine derartige nationale Maßnahme zur Bekämpfung der Steuerflucht – sogar wenn diese sich im allgemeinen Interesse rechtfertigen ließe – deswegen ohnehin als unverhältnismäßig anzusehen, wenn sich diese nur auf allgemeine Missbrauchsabwehrvorschriften stützt, die selbst keine eindeutigen Kriterien für die Differenzierung von rein künstlichen Gestaltungen definieren?“ Abschließend sei noch darauf hingewiesen, dass Art. 267 AEUV dem Einzelnen nicht die Möglichkeit einräumt, den EuGH selbst direkt und unmittelbar anzurufen. Deswegen seien natürliche und juristische Personen für den Schutz ihrer Unionsrechte auf die Einhaltung der Vorlagepflicht des Art. 267 III AEUV durch die nationalen Gerichte der Mitgliedstaaten angewiesen. Nach dem Subsidiaritätsprinzip des Art. 5 AEUV obliege die Kontrolle der Einhaltung der Vorlagepflicht des Art. 267 III AEUV primär den Mitgliedstaaten, sodass die nationalen Höchstgerichte sich in dieser Hinsicht de facto selbst zu kontrollieren hätten. (Ein von der EU Kommission eingeleitetes Vertragsverletzungsverfahren iSd Art. 258 AEUV würde ohnehin keine effektive Sanktion für eine allfällige Nichtvorlage darstellen, da es erst nach rechtskräftiger Entscheidung in der Hauptsache eingreift; vgl. Abschnitt II.A.). Letztendlich sei das einzige Rechtsmittel, das einem von einer höchstrichterlichen Verletzung der unionsrechtlichen Vorlagepflicht betroffenen Rechtssuchenden offen stehe, um seinen rechtmäßigen Zugang zum gesetzlichen Richter durchzusetzen, die Beschwerde gemäß Art. 144 B-VG an den VfGH. Gerade für solche Fälle habe der EuGH in ständiger Rechtsprechung die Möglichkeit geschaffen, eine von einem letztinstanzlichen nationalen Höchstgericht verabsäumte Vorlage an den EuGH unter gewissen Voraussetzungen nachzuholen (Kühne & Heitz; Willy Kempter) und der VfGH habe diesen Rechtsweg in seiner Judikatur bereits ausdrücklich anerkannt (VfSlg. 18.797). Sollte das BFG dem obigen Vorabentscheidungsersuchen nicht Folge leisten, bliebe dem Bf. somit nur der Gang zum Verfassungsgerichtshof, um sein Recht auf den gesetzlichen Richter (Art. 83 Abs. 2 B-VG) durchzusetzen – es sei denn, die Nachsicht würde ohnehin, zB wegen Vorliegens einer persönlichen Unbilligkeit, gewährt werden. ********** Mit Schreiben vom 18. Juli 2014 ersuchte das Bundesfinanzgericht den Bf. um Bekanntgabe seiner weltweiten Einkünfte und nennenswerten Vermögenswerte für den Zeitraum 1997 bis dato. ********** In Beantwortung dieses Vorhaltes teilte der Bf. mit Schreiben vom 20. August 2014 Folgendes mit: 1. Vollmachtsbekanntgabe Der Bf. habe das Vollmachtsverhältnis mit Brandl & Talos Rechtsanwälte GmbH für das vorliegende Abgabe- und Rechtsmittelverfahren beendet und gebe bekannt, der bpv Hügel Rechtsanwälte OG Vollmacht erteilt zu haben, und ersuche, künftig sämtliche Zustellungen zu Handen des ausgewiesenen Rechtsvertreters vorzunehmen. 2. Antrag auf mündliche Verhandlung Der Bf. habe am 26. Februar 2013 beim zuständigen Finanzamt den vollständigen Erlass der Abgabenschuld inklusive Anspruchs- und Aussetzungszinsen gemäß § 236 BAO beantragt. Die Abgabenschuld sei mit Bescheiden vom 8. Juni 2004 für das Jahr 1997 in Höhe von Euro 57.785,44 und für das Jahr 1998 in Höhe von Euro 688.745,96 festgesetzt worden. Mit Bescheid vom 7. November 2013 habe das Finanzamt den Nachsichtsantrag abgewiesen. Deswegen habe der Bf. am 5. Dezember 2013 innerhalb der offenen Frist Berufung eingelegt und dabei die Begründung des Nachsichtsbegehrens auch auf das Vorliegen einer persönlichen Unbilligkeit erweitert. Gleichzeitig habe der Bf. das ursprüngliche Anbringen, das sich ausschließlich auf die sachliche Unbilligkeit der bekämpften Abgabenvorschreibung gestützt habe, vollinhaltlich aufrechterhalten. Das Finanzamt habe dieses Rechtsmittel ohne Beschwerdevorentscheidung unter Berufung auf § 262 Abs. 2 BAO dem Bundesfinanzgericht vorgelegt. Die Unterlassung der Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung sei jedoch nicht in der Berufung des Bf. beantragt worden, weiters habe das Finanzamt die Bescheidbeschwerde nicht innerhalb von drei Monaten ab ihrem Einlangen dem Verwaltungsgericht vorgelegt. Die Voraussetzungen gemäß § 262 Abs. 2 BAO für die Ausnahme von der grundsätzlichen Verpflichtung der Abgabenbehörde, eine Beschwerdevorentscheidung zu erlassen, seien nicht erfüllt gewesen. Der pflichtwidrig unterlassene Erlass der Beschwerdevorentscheidung habe dem Bf. die Möglichkeit genommen, im Rahmen des Vorlageantrages gemäß § 274 Abs. lit. b BAO eine mündliche Verhandlung zu beantragen. Auf Grund dieser Säumnis des zuständigen Finanzamtes habe der Bf. in seinem ersten Schriftsatz vom 14. Juli 2014 an das BFG nach Vorlage der Beschwerde durch das Finanzamt den Antrag auf Abhaltung einer mündlichen Verhandlung gestellt, der somit fristgerecht erfolgt sei. Der Bf. wolle die Bedeutung einer solchen mündlichen Verhandlung für die Entscheidungsfindung im gegenständlichen Nachsichtsverfahren nochmals hervorheben und ersuche deswegen höflich um eine baldige Bekanntgabe, ob diesem Antrag stattgegeben werde. 3. Ergänzender Schriftsatz Zur Ergänzung der Ausführungen des Bf. und anlässlich neuer Entwicklungen in der Rechtsprechung des EuGH erstatte er folgenden ergänzenden Schriftsatz unter Aufrechterhaltung seiner bisherigen Anbringen. 4. Sachverhalt 4.1 Grundsachverhalt In den Jahren 1997 und 1998 sei der Bf., ein holländischer Staatsangehöriger, Vorstandsvorsitzender der Bank-1 (Bank-1) gewesen. Bei diesem Institut habe es sich um die in Österreich ansässige Tochtergesellschaft der Bank-2 (Bank-2) gehandelt. Zusätzlich sei der Bf. mit der Privatisierung der Bank-1 betraut worden. Auf Grund verschiedener gesellschaftsrechtlicher Überlegungen habe die Privatisierung jedoch nicht der Bf. persönlich, sondern eine juristische Person abwickeln sollen. Während die Bank-2 daraufhin ihrerseits beim Privatisierungsvorgang ihrer „Enkeltochter“, die liechtensteinische Bank-6 (Bank-6), eingeschaltet habe, habe der Bf. deswegen seinerseits in Absprache mit der Bank-2 die T-AG, ebenfalls mit Sitz in Liechtenstein, gegründet. Ein von der Bank-2 beauftragtes Gutachten der Steuerberatungskanzlei Ernst & Young vom 30. Mai 1997 habe vorab die Unbedenklichkeit dieser Gesellschafts- und Vertragsstruktur bestätigt. Dem Bf. sei hinsichtlich seiner österreichischen Steuerposition zugesichert worden, dass seine Beteiligung an der liechtensteinischen T-AG keine einkommensteuerrelevanten Auswirkungen in Österreich haben würde, sofern die Gesellschaft in dem betreffenden Zeitraum kein Einkommen (Gehälter, Dividenden, etc.) ausschütte. Der Bf. habe auf diese sachkundige Auskunft vertraut. Im Mai 1998 habe die Republik Ungarn Parlamentswahlen durchgeführt, wodurch es zu einem politischen Machtwechsel gekommen sei. Auf Grund der daraus entstandenen neuen gesellschaftlichen Interessenslage sei die Privatisierung der Bank-1 gestoppt worden. Der Verkaufsvermittlungsvertrag zwischen der Bank-2, Bank-6 und der T-AG sei aufgelöst worden und der Bf. habe gleichzeitig auch seine Funktion als Vorstandsvorsitzender der Bank-1 zurücklegen müssen. Im Zuge der damit verbundenen Vertragsabwicklungen habe die Bank-2 eine Prämie von USD 1,45 Mio. an die T-AG geleistet. Diese Zahlung sei als „Pönale“ fällig geworden, weil es der T-AG wegen der vorzeitigen Kündigung durch die Bank-2 unmöglich gemacht worden sei, einen erfolgreichen Verkauf der Bank-1 überhaupt zu arrangieren. In der Folge habe der Bf. das Vorstandsentgelt der Bank-1 ordnungsgemäß in Österreich versteuert, während die T-AG ihre Einkünfte der ordentlichen liechtensteinischen Kapital- und Ertragsteuer (Steuersatz 15 %) unterworfen habe. In den streitgegenständlichen Veranlagungsjahren 1997 und 1998 seien keine Auszahlungen der T-AG an ihren Gesellschafter, den Bf., erfolgt, weder in Form eines Gehaltes, einer Dividende, einer möglicherweise verdeckten Gewinnausschüttung noch aus irgendeinem anderen Rechtsgrund. 4.2 Einleitung des Ermittlungsverfahrens Am 22. Dezember 2000 (in der Beschwerde werde der 19. Dezember 2000 genannt) sei beim österreichischen Bundesministerium für Finanzen eine anonyme Anzeige gegen den Bf. eingegangen. Darin sei ihm vorgeworfen worden, in seiner Funktion als Vorstandsmitglied der Bank-1 eine „inoffizielle, nicht versteuerte Abfindung“ in der Höhe von ATS 35 Mio. erhalten zu haben. Konkret sei damit die schon erwähnte Erfolgsprämienhöhe von USD 1,45 Mio. gemeint gewesen, welche jedoch in Wirklichkeit der T-AG und nicht dem Bf. zugeführt worden sei. Die Prüfungsabteilung Strafsachen habe daraufhin ihre Ermittlungen begonnen. Sie habe gegen den Bf. am 21. September 2001 gemäß § 82 Abs. 2 FinStrG Anzeige bei der Staatsanwaltschaft Wien wegen des Verdachts der vorsätzlichen Abgabenhinterziehung gemäß § 33 Abs. 1 und Abs. 3 lit. a FinStrG erstattet. Am 9. Oktober 2001 habe das Landesgericht für Strafsachen Wien auf Antrag der Staatsanwaltschaft Voruntersuchungen gegen den Bf. eingeleitet. Die Prüfungsabteilung Strafsachen sei dabei (in Zusammenwirken mit dem Finanzamt als Finanzstrafbehörde erster Instanz) mit den weiteren Ermittlungen und mit der Legung einer Schlussanzeige beauftragt worden. Das Strafverfahren selbst sei gemäß § 412 StPO aF bis zum Vorliegen eines solchen Schlussberichtes abgebrochen worden. 4.3 Abgabenverfahren und Rechtsmittelverfahren in Abgabensachen Im Zuge dieser Beweisaufnahme habe die Finanzbehörde auch die liechtensteinische Gesellschaftssteuerrechnung der T-AG für die Jahre 1997 und 1998 sichergestellt. Zudem habe der Bf. der Finanzbehörde am 22. Juli 2003 eine Ansässigkeitsbestätigung vorgelegt, worin die liechtensteinische Steuerverwaltung bescheinigt habe, dass es sich bei der T-AG um eine in Liechtenstein kommerziell tätige Gesellschaft gehandelt habe, die der ordentlichen liechtensteinischen Kapital- und Ertragsteuer unterlegen sei. Daraufhin habe das Finanzamt am 20. August 2003 eine EAS-Anfrage an das Bundesministerium für Finanzen mit der Frage gerichtet, wie nun weiter mit dem Abgabenprozess zu verfahren sei. In Beantwortung dieser Anfrage habe das BMF die Auskunft EAS 2346 (EAS-Auskunft vom 1.9.2009, 04 0101/63-IV/4/03) veröffentlicht. Am 8. Juni 2004 habe die Finanzbehörde zwei Steuerbescheide ausgefertigt, worin vom Bf. ein Betrag von insgesamt Euro 756.197,25 als Einkommensteuernachzahlung für die Veranlagungsjahre 1997 und 1998 gefordert worden sei. Die österreichische Behörde habe die Einkünfte der liechtensteinischen T-AG dem damals in Österreich ansässigen Gesellschafter (= dem Bf.) bei der Berechnung seiner Einkommensteuer persönlich zugerechnet, obwohl es in diesem Zeitraum nie eine solche Ausschüttung an den Anteilseigner gegeben habe. Wie die diesbezügliche Gesellschaftssteuerrechnung für die Jahre 1997 und 1998 belege, seien die Einkünfte der T-AG zudem bereits in Liechtenstein besteuert worden. Begründet sei diese Doppelbesteuerung mit § 22 BAO worden: Die T-AG sei eine funktionslose Sitzgesellschaft, der als Missbrauchsgestaltung steuerlich keine Einkünfte zugerechnet werden könnten. Gegen diese Bescheide habe der Bf. Berufung eingelegt, welche am 4. Dezember 2007 vom Unabhängigen Finanzsenat abgewiesen worden sei. Daraufhin habe der Bf. gegen diese Berufungsentscheidung des UFS fristgerecht eine Bescheidbeschwerde an den Verwaltungsgerichtshof erhoben. Im Zuge dessen habe die damalige Rechtsvertretung des Bf. den VwGH mit Schriftsatz vom 28. September 2009 ersucht, diese Causa (und insbesondere die Auslegung der §§ 21 und 22 BAO) dem EuGH zur Vorabentscheidung vorzulegen. Mit Erkenntnis (VwGH 15.12.2010, 2008/13/0012) habe der VwGH die Beschwerde abgewiesen, das sich auf die wirtschaftliche Betrachtungsweise des § 21 BAO als ausschließliche Begründung der Steuerpflicht des Bf. gestützt habe. Entsprechend der Regel der Einkünftezurechnung wären die Leistungen der T-AG rein von ihrem Gesellschafter, dem Bf., persönlich erbracht worden, sodass die sich daraus ergebenden Einkünfte steuerlich dem Bf. zuzurechnen gewesen wären. Trotz entsprechender Anregung des Bf. vom 28. September 2009 habe sich der VwGH in dem gegenständlichen Verfahren geweigert, eine Vorabentscheidung des EuGH einzuholen. 4.4 Finanzstrafverfahren Die damalige Rechtsvertretung des Bf. habe die Finanzstrafbehörde erster Instanz in ihren Schreiben vom 30. Juli 2002 und 28. Februar 2003 auf die beruflichen Konsequenzen des Strafverfahrens für ihn hingewiesen und sie deswegen ersucht, die Rechtssache möglichst rasch zu bearbeiten. Die Finanzstrafbehörde erster Instanz habe dem Gericht zwar im Jahr 2003 den Abschluss der Ermittlungen gemeldet, den Schlussbericht dem Gericht aber erst im Juni 2010 vorgelegt. Damit habe die Finanzstrafbehörde erster Instanz eine jahrelange Verschleppung des Strafverfahrens bewirkt. Die Finanzstrafbehörde erster Instanz habe auf Grund ihrer Ermittlungskompetenz die Verpflichtung, zügig zu arbeiten und dabei insbesondere das Interesse des Beschuldigten in einem fairen Prozess und raschem Verfahrensausgang zu wahren. Diese Verpflichtung ergebe sich insbesondere aus dem Grundsatz des „fairen Verfahrens“ iSd Art. 6 EMRK. Würden die Beamten der Finanzstrafbehörde diese Grundsätze verletzen, könnten sie sich gegebenenfalls nach der Rechtsprechung des OGH sogar des Amtsmissbrauches schuldig machen. Demnach „genügt zur Strafbarkeit nach § 302 StGB schon die Beeinträchtigung des Rechtes auf Strafverfolgung insoweit, als durch Unterlassen der Sachverhaltsmitteilung oder Weiterleitung eine Verdachtsüberprüfung gemäß den in Betracht kommenden verfahrensrechtlichen Bestimmungen durch die hierfür zuständige (Justiz)Behörde unterblieben ist“ (OGH 11.2.2003, 11 Os 43/02; vgl. auch Marek/Jerabek, Korruption und Amtsmissbrauch, Seite 27 f.; Bertel in WK2, § 302 Tz 47 und 111). „Selbst für ein nicht zum unmittelbaren Verkehr mit Staatsanwaltschaft und Gericht berufenes Exekutivorgan genügt zur Strafbarkeit nach § 302 Abs. 1 StGB bereits die vom Schädigungsvorsatz umfasste Beeinträchtigung des Rechts auf Strafverfolgung etwa durch doloses Unterlassen weiterer Sachverhaltsermittlungen oder der vollständigen – wenngleich behördeninternen – Darstellung der bisher bekannten Erhebungsergebnisse. Denn dadurch wird (…) eine strafrechtliche Beurteilung durch Staatsanwaltschaft und Gericht ja gerade unmöglich gemacht“ (OGH 28.9.2010, 11 Os 87/10). Die Finanzstrafbehörde erster Instanz habe das Ermittlungsverfahren als Druckmittel verwendet, um eine vermeintliche Steuerforderung einzutreiben. Nach der dem Bf. bekannt gewordenen Verwaltungspraxis weigere sich nämlich die Finanzbehörde, einen den Verdacht verneinenden Schlussbericht an das Strafgericht zu übermitteln, solange der Steuerpflichtige nicht ein Fahrlässigkeitsgeständnis abgelegt und seine vermeintliche Steuerschuld (wenigstens teilweise) beglichen habe. In Anbetracht der weitreichenden beruflichen Konsequenzen, die für den Bf. auf Grund seiner Tätigkeit als Bankvorstand verbunden gewesen seien, sei nicht auszuschließen gewesen, dass er diesem Druck nachgeben würde. Erst am 23. Juni 2010 habe die Finanzstrafbehörde erster Instanz der Staatsanwaltschaft endlich den Schlussbericht vorgelegt. Unverständlicherweise habe sie es aber unterlassen, dem Schlussbericht auch die entsprechenden Urkunden beizulegen, die sie im Zuge ihrer Ermittlungen sichergestellt habe. Dies mit dem Hinweis, dass dem Strafgericht „auf Grund der Umstände des Falles (insbesondere die nach wie vor anhängige VwGH-Beschwerde) keinerlei Beweisurkunden vorgelegt werden“ könnten (LG Wien 13 Hv 122/10, ON 47, AS 3). Diese Erklärung sei unrichtig gewesen, zumindest aber irreführend. Sie erwecke nämlich den Anschein, dass keine Beweisurkunden existieren würden. Tatsächlich sei die Finanzstrafbehörde erster Instanz aber nicht in der Lage gewesen, die Beweisurkunden der Staatsanwaltschaft zu übermitteln, weil sie sich in dem dem Verwaltungsgerichtshof vorgelegten Finanzamtsakt befunden hätten. Aus unverständlichen Gründen seien für das Ermittlungsverfahren keine Kopien der Beweisurkunden angefertigt worden. Die Beweisurkunden seien somit erst wieder am 18. Jänner 2011 nach Abschluss des Abgabenverfahrens durch den VwGH in den Verfügungsbereich der Finanzstrafbehörde erster Instanz gelangt. Als Ergebnis seien dem Landesgericht für Strafsachen Wien alle wesentlichen Beweisurkunden zumindest bis Mai 2012 vorenthalten worden. Die einzigen Ausnahmen seien das Gutachten von Ernst & Young und die Ansässigkeitsbescheinigung der liechtensteinischen Steuerverwaltung gewesen, die die Finanzbehörde dem Gericht am 5. Dezember 2002 bzw. am 1. Juni 2011 vorgelegt habe. Das Aktenverzeichnis des UFS zeige, in welchem Ausmaß dies geschehen sei. Auf sechs Seiten seien alle Unterlagen aufgelistet, die im Ermittlungsverfahren vorgelegt und sichergestellt worden seien und die sich nun im Abgabenakt, nicht aber im Strafakt befunden hätten. Im Abgabenakt hätten sich etwa die 54 bei der Hausdurchsuchung beschlagnahmten Urkunden, inklusive der Gesellschaftssteuerrechnung der T-AG für das Jahr 1998 befunden. Bis zum 29. Mai 2012 habe die Finanzbehörde dem Gericht also ausschließlich Sachverhaltsdarstellungen, aber nicht jedoch Beweisurkunden übermittelt. Dadurch sei eine eigenständige gerichtliche Beweiswürdigung (bzw. die Einstellung des Strafverfahrens) verhindert worden. Im Hinblick auf das Unmittelbarkeitsgebot des § 13 Abs. 3 StPO sei eine solche Vorgangsweise bedenklich (laut § 252 Abs. 2 StPO seien aufgenommene Urkunden in der Hauptverhandlung sogar zu verlesen). Zusammengefasst zeige sich, dass das Verhalten der Finanzbehörde den strafgerichtlichen Entscheidungsprozess maßgeblich beeinträchtigt und eine frühere Einstellung des Strafverfahrens verhindert habe. Mit Urteil des Landesgerichtes für Strafsachen Wien vom 15.6.2011, GZ-1, sei der Bf. wegen vorsätzlicher Abgabenhinterziehung verurteilt worden. Der OGH habe diese erstinstanzliche Verurteilung jedoch wegen Nichtigkeit aufgehoben (OGH 8.3.2012, GZ-4). Nachdem sämtliche Beweisurkunden beigeschafft worden seien, sei der Bf. schließlich im zweiten Rechtsgang am 31. August 2012 vom Landesgericht Wien rechtskräftig freigesprochen worden. 4.5 Berufliche Konsequenzen für den Bf. Das über elf Jahre anhängige Strafverfahren habe für den Bf. im genannten Zeitraum jegliche Berufstätigkeit, die seiner Qualifikation entspreche, unmöglich gemacht. Der Bf. sei bis zur Einleitung des Strafverfahrens am 9. Oktober 2001 uneingeschränkt befähigt gewesen, die Geschäfte eines Kreditinstitutes zu leiten. Er sei auch von der Wiener Börse bevollmächtigt gewesen. Damals wäre einer Bestellung zum Vorstandsmitglied eines anderen Kreditinstitutes also nichts im Wege gestanden. Dies habe sich aber schlagartig mit der Einleitung des Strafverfahrens Ende 2001 geändert. Einerseits sei der Bf. auf Grund der ihn treffenden vorvertraglichen Aufklärungspflicht (bei sonstiger Haftung aus „culpa in contrahendo“) verpflichtet gewesen, bei sämtlichen Bewerbungsgesprächen auf das eingeleitete Strafverfahren hinzuweisen. Andererseits sei jede Änderung der Geschäftsleitung bei Kreditinstituten gemäß § 73 Abs. 1 Z 2 BWG anzeigepflichtig. Gemäß § 5 Abs. 1 Z 7 BWG (respektive § 3 Abs. 1 Z 8 BörseG) hätten also Kreditinstitute (und Börsenunternehmer/Mitglieder) wie die Bank-3 oder die Bank-4 bei einer Vorstandsbestellung des Bf. gleichzeitig die so entstehende mangelhafte Erfüllung der Voraussetzungen zur Konzessionserteilung bei der Finanzmarktaufsicht (FMA) anzeigen (und auf diese Weise den Konzessionsverlust quasi über sich selbst abrufen) müssen. Laut § 6 Abs. 2 Z 3 BWG sei die FMA bei einem Verstoß gegen § 5 Abs. 1 Z 7 BWG dazu verpflichtet, die Bankkonzession zurückzunehmen. In der Regel trage sie zunächst dem Kreditinstitut gemäß § 70 Abs. 4 Z 1 BWG auf, sich innerhalb einer angemessenen Frist vom betroffenen Geschäftsleiter zu trennen (vgl. VwGH 23.4.2009, 2008/17/0207); werde diese Auflage nicht oder nicht fristgerecht erfüllt, erfolge der Konzessionsentzug gemäß § 70 Abs. 4 Z 3 BWG. Angesichts der drakonischen Rechtsfolgen, die mit einer Verletzung des § 5 Abs. 1 Z 7 BWG verknüpft seien, wäre es völlig realitätsfremd, von einer Bank zu erwarten, dass sie ihre Konzession riskiere, um einen Geschäftsleiter anzustellen, gegen den ein Strafverfahren anhängig sei. Gleichartige Zulassungsbestimmungen wie die des § 5 Abs. 1 Z 7 BWG würden sich auch in § 4 Abs. 6 Z 1 WAG, § 3 Abs. 5 Z 6 WAG iVm § 5 Abs. 1 Z 7 BWG, § 14 Abs. 1 Z 1 und 12 BörseG, § 13 Abs. 1 FKG, § 6 Abs. 2 Z 13 InvFG iVm § 5 Abs. 1 Z 7 BWG, § 28a Abs. 3 Z 2 BWG, § 3 Abs. 1 Z 8 BörseG und § 9 Abs. 10 PKG finden. Das eingeleitete Strafverfahren habe den Bf. also nicht nur als Bankenvorstand, sondern auch als Verwaltungsrat, Vorstand oder geschäftsführenden Direktor einer Versicherungsgesellschaft, als Wertpapierberater oder Vermögensverwalter, als Geschäftsleiter eines Börsenunternehmens oder Börsenmitglieds, als Börsenmakler (Sensal), als Vorstand einer gemischten Finanzholdinggesellschaft oder einer Pensionskasse, als Investmentfondsmanager sowie als Aufsichtsratsvorsitzenden eines Kreditinstitutes disqualifiziert. Das eingeleitete Strafverfahren habe also nicht nur die Zulassung des Bf. als Bankenvorstand verhindert, sondern habe ihn vielmehr generell von jeder beruflichen Führungstätigkeit im Finanzsektor ausgeschlossen. Die Auswirkungen des eingeleiteten Strafverfahrens würden sogar über den Finanzsektor hinausreichen: Sämtliche börsennotierte Unternehmen hätten sich nämlich gemäß § 243b UGB einem Corporate Governance Codex zu unterwerfen, der unter anderem die sogenannte „fit and proper“ Anforderung an Geschäftsleiter umfasse, wobei im Fall eines Regelverstoßes eine Aussetzung der Börsennotierung drohe. Das anhängige Strafverfahren habe somit auch eine Betätigung als Finanzvorstand eines börsennotierten Unternehmens verhindert und so die Erwerbsfähigkeit des Bf. weitestgehend eingeschränkt. Schließlich würden sich all diese Nachteile nicht nur auf Österreich beschränken, weil nämlich alle EU-Mitgliedstaaten ausnahmslos die Richtlinien für Kreditinstitute, das Versicherungswesen, Finanzkonglomerate, Finanzteilnehmer und Geldinstitute sowie gegen Geldwäscherei umgesetzt hätten. Diese Regelungen würden alle auf die eine oder andere Art sogenannte „fit“ (= persönliche Zuverlässigkeit und geordnete wirtschaftliche Verhältnisse) und „proper“ (= fachliche Eignung, Bildung und Erfahrung) Anforderungen enthalten, die erfüllt sein müssten, um eine Konzession erteilt zu bekommen. Wie bereits erwähnt sei es dem Bf. auf Grund des unzumutbar lange andauernden Ermittlungsverfahrens für die Dauer von elf Jahren – nämlich im Zeitraum zwischen der Einleitung des Strafverfahrens am 9. Oktober 2001 bis zum Freispruch durch das LG Wien vom 31. August 2012 – nicht möglich gewesen, seinen erlernten und jahrelang praktizierten Beruf als Bankdirektor auszuüben. Eine Person, gegen die ein Strafverfahren anhängig sei, könne nämlich nicht als Geschäftsleiter einer Bank tätig werden. Auf Grund des Berufsverbots seien mehrere Bemühungen des Bf., einen seinen Qualifikationen entsprechenden Beruf auszuüben, verhindert worden: Ende 2001 sei Herr G.U. – damals Geschäftsführer von Gesellschaft-1, mittlerweile Geschäftsführer von Gesellschaft-2 – an ihn herangetreten. Als „Headhunter“ sei er gerade auf der Suche nach einem Vorstandsmitglied für die Bank-3 gewesen und habe den Bf. für diesen Posten vermitteln wollen. Nach ersten erfolgreichen Verhandlungen hätten die Gespräche jedoch im Sommer 2002 abgebrochen werden müssen, als klar geworden sei, dass der Bf. im Hinblick auf das gegen ihn eröffnete Strafverfahren den nötigen Anforderungen nicht gerecht geworden sei. Am 28. August 2003 habe die Bank-4 dem Bf. das Angebot unterbreitet, ihrem Vorstand beizutreten. Als sich jedoch herausgestellt habe, dass der Bf. auf Grund des anhängigen Strafverfahrens die Voraussetzungen des § 5 Abs. 1 Z 7 BWG nicht erfüllen werde, sei dieses Anbot mit Schreiben vom 29. November 2003 umgehend zurückgezogen worden. Ende 2004 habe die Bank-7 (Bank-7) in London Verstärkung für ihren Vorstand gesucht. Eine diesbezügliche mündliche Zusage des Geschäftsführers der Bank-7 habe den Bf. im März 2005 sogar zu einem Umzug nach London veranlasst. Als sich jedoch herausgestellt habe, dass der Bf. wegen des in Österreich anhängigen Strafverfahrens den sogenannten „fit and proper“ Test der englischen Finanzmarktaufsicht nicht habe bestehen können, habe die Bank-7 ihr Angebot wieder zurückgezogen. Auch nach 2005 hätten den Bf. mehrmals verschiedene Personalvermittler angesprochen (so zB Herr R.A., Headhunter bei Gesellschaft-3), die ihm Managementpositionen im Bankenbereich angeboten hätten. Diese Angebote seien jedoch mit der Zeit immer spärlicher geworden, nachdem sich in der Branche herumgesprochen habe, dass der Bf. wegen der Unvereinbarkeit mit dem in Österreich anhängigen Strafverfahren ohnehin keine der für ihn vorgesehenen Stellen annehmen habe können. Am 2. September 2008 habe die Bank-5, eine schweizerische Tochtergesellschaft der Nationalbank des Fürstentums XY, den Bf. eingeladen, dem Vorstand ihrer neu zu gründenden Schweizer Tochterbank, der Bank-8 in Genf, beizutreten. Auch dieses Angebot sei aber im Hinblick auf das in Österreich anhängige Strafverfahren mit Schreiben vom 26. September 2008 storniert worden. Dem Bf. könne also nicht vorgeworfen werden, er hätte in den vergangenen Jahren nicht alles Zumutbare unternommen, um eine geeignete Stelle zu finden. Als sich herausgestellt habe, dass sämtliche österreichische Bewerbungsgespräche wegen des anhängigen Strafverfahrens von Vornherein aussichtslos gewesen seien, sei er nach London gezogen, das Zentrum der europäischen Finanzindustrie, und habe von dort aus seine internationale Suche fortgesetzt. Doch selbst in der Schweiz, wo es sich bei der ihm vorgeworfenen Steuerhinterziehung bekanntlich um keine Straftat, sondern nur um eine Ordnungswidrigkeit handle, habe sich das in Österreich anhängige Strafverfahren als unüberwindbare Hürde erwiesen. Auf Grund der langen Dauer des Strafverfahrens und des in diesem Zeitraum faktisch bestehenden Berufsverbots könne der Bf. selbst nach dem Freispruch durch das LG Wien vom 31. August 2012 keine angemessene Tätigkeit mehr finden: Das Bankenwesen fordere nämlich eine kontinuierliche Tätigkeit, um mit der Entwicklung des Sektors mithalten zu können und beruflich präsent zu bleiben. Die Erfahrung zeige, dass ein Bankenvorstand mit fast 50 Jahren, nach einer zehnjährigen Abwesenheit vom Markt und mit einem derart belasteten Ruf nicht mehr zu platzieren sei. Dies werde von Herrn R.A., Headhunter bei Gesellschaft-3, in seiner Erklärung vom 16. Februar 2009 auch ausdrücklich bestätigt. 5. Persönliche Unbilligkeit Nach § 236 BAO könnten fällige Abgabenschuldigkeiten auf Antrag des Abgabepflichtigen ganz oder zum Teil durch Abschreibung nachgesehen werden, wenn ihre Einhebung nach Lage des Falles unbillig wäre. Nach § 1 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend Unbilligkeit der Einhebung im Sinne des § 236 BAO könne die Unbilligkeit im Sinne des § 236 BAO persönlicher oder sachlicher Natur sein. Eine persönliche Unbilligkeit liege nach § 2 der VO zu § 236 BAO insbesondere vor, wenn die Einhebung die Existenz des Abgabepflichtigen oder seiner ihm gegenüber unterhaltsberechtigten Angehörigen gefährden würde oder mit außergewöhnlichen wirtschaftlichen Auswirkungen verbunden wäre, etwa wenn die Entrichtung der Abgabenschuldigkeit trotz zumutbarer Sorgfalt nur durch Vermögensveräußerung möglich wäre und dies einer Verschleuderung gleichkäme. Dabei sei auf die Unbilligkeit im Einzelfall abzustellen (Ritz, BAO5, 214, § 236 Tz 9). Die persönliche Unbilligkeit bestehe bei einem wirtschaftlichen Missverhältnis zwischen der Einhebung der Abgabe und im Bereich des Abgabepflichtigen entstehenden Nachteilen (VwGH 9.12.1992, 91/13/0118; VwGH 19.10.2006, 2003/14/0098). Eine solche Unbilligkeit werde stets gegeben sein, wenn die Einhebung die Existenz des Abgabepflichtigen gefährde (Ritz, aaO, Tz 10 mit Hinweis auf VwGH 9.7.1997, 95/13/0243; VwGH 30.4.1999, 99/16/0086; VwGH 22.9.2000, 95/15/0090). Die Abgabenschuldigkeiten in Höhe von Euro 756.197,25 zuzüglich Anspruchs- und Aussetzungszinsen würden das Vermögen des Bf. übersteigen. Ihre Einhebung würde somit die Existenz des Abgabepflichtigen gefährden, da nicht auszuschließen sei, dass die österreichische Steuerforderung den Bf. in den Konkurs treiben werde. Die rechtserhebliche Tatsache einer Unbilligkeit sei nach dem VwGH dann als gegeben anzunehmen, wenn das Verhalten der Behörde ursächlich für die Entstehung der Unbilligkeit gewesen sei (vgl. VwGH 17.10.1974, 865/74 und VwGH 17.6.1974, 500/74). Anders ausgedrückt nach Stoll: „Darüber hinaus können die Gründe für Unbilligkeiten in der Einhebung auch solche sein, die in den unmittelbar vorhergehenden Stufen des Erhebungsverfahrens ihre Wurzeln haben. Dies ist vor allem dann gegeben, wenn verfahrensbedingt aus nicht vom Abgabepflichtigen zu verantwortenden Gründen zu dieser Wurzel der Unbilligkeit nicht (nicht mehr) wirksam (diese Gründe beseitigend) vorgestoßen werden kann“ (Stoll, BAO, 1994, Seite 2422). Auch habe der VwGH (VwGH 25.10.2006, 2006/15/0259) in einem Fall, in dem es durch den mit der Justizverwaltung ausgetragenen Gebührenkonflikt bei einem Gutachter zum Entfall von Gutachtensaufträgen gekommen sei und somit der Gutachter in massive wirtschaftliche Existenznot gebracht worden sei, Folgendes ausgeführt: „Dass der Bf. infolge des Gebührenstreits und seiner Erkrankung keine Aufträge mehr erhalten hat und gezwungen war, seinen Betrieb einzustellen, könnte allenfalls eine persönliche Unbilligkeit der Abgabeneinhebung begründen.“ Eine persönliche Unbilligkeit werde erst recht anzunehmen sein, wenn die Wurzel der Unbilligkeit, wie im vorliegenden Fall, gerade im Verschulden der Abgabenbehörde liege. Wie aus den Punkten 4.4 und 4.5 ersichtlich, habe das in Österreich über elf Jahre anhängige und mit einem Freispruch abgeschlossene Strafverfahren dem Bf. dessen Existenzgrundlage entzogen. Während der Dauer des Finanzstrafverfahrens habe der Bf. seinen Beruf nicht ausüben können, was bei ihm die Existenzgefährdung verursacht habe. Das laufende Strafverfahren habe nicht nur die Zulassung des Bf. als Bankenvorstand verhindert, sondern ihn vielmehr generell von jeglicher beruflichen Führungstätigkeit im Finanzsektor ausgeschlossen. Der Bf. habe in den Jahren 2002 bis 2008 diverse Angebote gehabt, die aber zurückgezogen worden seien, weil der Bf. auf Grund des laufenden Strafverfahrens die „fit and proper“ Anforderungen nicht habe erfüllen können. Wie schon im Punkt 4.5 erwähnt, erfordere das Bankenwesen eine kontinuierliche Tätigkeit. Die Erfahrung zeige, dass ein Bankenvorstand mit fast 50 Jahren, nach einer zehnjährigen Abwesenheit vom Markt und mit einem derart belasteten Ruf nicht mehr zu platzieren sei. Zusammengefasst habe das in Österreich über elf Jahre anhängige Strafverfahren die berufliche Tätigkeit des Bf. verhindert. Die über die Jahre aufgelaufenen Verfahrenskosten hätten die finanziellen Reserven des Bf. mittlerweile zur Gänze erschöpft. Es sei daher nicht auszuschließen, dass die österreichische Steuerforderung den Bf. in den Konkurs treiben werde. Damit wäre aber das Berufsverbot endgültig, weil es sich bei der Konkurseröffnung eindeutig um einen Ausschließungsgrund für die berufliche Zulassung handle (§ 5 Abs. 1 lit. 6 BWG bzw. § 13 Abs. 3 GewO). Die Gründe für die persönliche Unbilligkeit durch Existenzgefährdung würden somit in der Länge des Finanzstrafverfahrens liegen, welches das zuständige Finanzamt als Finanzstrafbehörde erster Instanz zu verantworten habe. Nach einheitlicher Judikatur der österreichischen Höchstgerichte sei die zivilrechtliche Geltendmachung von Schadenersatzansprüchen wegen einer Verletzung des Beschleunigungsgebotes (§ 9 StPO bzw. § 57 Abs. 6 FinStrG) unzulässig, wenn der Geschädigte im betreffenden Strafverfahren verurteilt werde: „Ein Verstoß gegen die Verpflichtung des Art. 6 Abs. 1 EMRK zur Erledigung der Sache ‚innerhalb angemessener Frist‘ begründet kein Verfolgungshindernis, sondern kann (und muss) im Fall eines Schuldspruches nur im Rahmen der Strafzumessung als Milderungsgrund berücksichtigt werden“ (OGH 3.11.1987, 11 Os 11/87; vgl. VwGH 24.10.1990, 86/13/0012; VfGH 30.9.2004, B-742/04). Deswegen hätten die ermittelnden Finanz- und Anklagebehörden nach dem Aufforderungsschreiben des Bf. an die Finanzprokuratur vom 3. Mai 2010, worin die zivilrechtlichen Ersatzansprüche wegen der vorliegenden Konventionsverletzungen angemeldet worden seien, alles darangesetzt, mit allen nur denkbaren Mitteln die strafgerichtliche Verurteilung des Bf. zu bewirken. Dies habe in der Folge dazu geführt, dass die im Dienste der Strafrechtspflege ermittelnde Finanzbehörde der Justiz am 23. Juni 2010 einen Schlussbericht ohne Beweisurkunden übermittelt habe. Eine solche Vorgangsweise könnte jedoch nach der Rechtsprechung des OGH den Tatbestand des Amtsmissbrauchs iSd § 302 StGB erfüllen: „Im Übrigen wäre der Angeklagte zur Weiterleitung der ihm vorgelegten Urkunden auch dann verpflichtet gewesen, wenn diese aus seiner Sicht keinen Beweiswert gehabt hätten. (…) Die Prüfung des Beweiswerts von (hier: vom Verdächtigen zu seiner Entlastung vorgelegten) Unterlagen als Beweismittel obliegt aber nicht dem die Anzeige aufnehmenden und sie weiterleitenden Beamten, sondern dem öffentlichen Ankläger und dem Gericht. Die Übermittlung einer Anzeige ohne Beweisurkunden beeinträchtigt somit das Recht des Staates wie auch – im konkreten Fall – das Recht des sich auf die von ihm vorgelegten Unterlagen berufenden Verdächtigen auf Beurteilung des Beweismaterials durch die hierzu berufenen Justizorgane. Nach den zur subjektiven Tatseite getroffenen Feststellungen war es dem Angeklagten bewusst und er fand sich damit ab, dass er durch die Nichtvorlage der E-Mails und des Kontoausdrucks die Republik Österreich und Christian K***** an ihren Rechten auf vollständige Aufklärung des Sachverhaltes und auf Vorlage des gesamten Beweismaterials zwecks Überprüfung durch das zuständige Gericht schädige. Damit hat er aber mit dem (bedingten, vgl. Fabrizy, StGB8, § 5 Tz 8) Vorsatz gehandelt, andere an konkreten Rechten iSd § 302 Abs. StGB zu schädigen, ohne dass es hierfür – wie die Beschwerde bloß substratlos behauptet – zusätzlich auch erforderlich wäre, er hätte einen unrichtigen Ausgang des gegen K***** geführten Strafverfahrens in seinen Vorsatz miteinbezogen (vgl. Mayerhofer, StGB5, § 302 E 44b; Leukauf/Steininger, Komm3, § 302 RN 39 lit. l, m, n und q)“ (OGH 17.2.2005, 15 Os 129/04; vgl. Marek/Jerabek, Korruption und Amtsmissbrauch, Seite 28, und Bertel in WK2, § 302 Tz 47 und 111). Demzufolge komme erschwerend dazu, dass das allfällig (eventuell) strafrechtlich relevante Verhalten der Finanzbehörde im gegenständlichen Ermittlungsverfahren nach Ansicht des Bf. nicht nur die Errichtung einer rechtswidrigen Prozesssperre umfasse, sondern dass diese von einer amtsmissbräuchlichen Urkundenunterdrückung gefolgt und begleitet worden sei. In diesem Fall wäre seitens des Bundesfinanzgerichtes die amtswegige Anzeigepflicht des § 78 StPO zu beachten. Im Ergebnis seien die Voraussetzungen des § 236 somit unzweifelhaft gegeben. Die fälligen Abgabenschuldigkeiten des Bf. seien ganz durch Abschreibung nachzusehen, da ihre Einhebung nach der Lage des Falles unbillig wäre. 6. Sachliche Unbilligkeit Weiters hafte der Einhebung der fälligen Abgabenschuldigkeiten des Bf. auch die sachliche Unbilligkeit an: Die sachliche Unbilligkeit einer Abgabeneinhebung sei grundsätzlich in Fällen anzunehmen, in denen das ungewöhnliche Entstehen einer Abgabenschuld zu einem unproportionalen Vermögenseingriff beim Steuerpflichtigen führe (Ritz, BAO, 2014, § 236 Tz 11). Die Sonderkonstellation im vorliegenden Fall habe dazu geführt, dass der VwGH in seinem Erkenntnis (VwGH 15.12.20010, 2008/13/0012) Zahlungen der Bank-2 in Höhe von USD 1,96 Mio. an die T-AG dem Bf. persönlich zugerechnet habe. Nach dem VwGH komme es bei der Einkünftezurechnung auf die wirtschaftliche Dispositionsbefugnis über die Einkünfte und nicht auf eine allenfalls nach § 24 BAO zu lösende Zurechnung von Wirtschaftsgütern, aber auch nicht – wie etwa im Bereich des § 22 BAO – auf das Vorliegen eventueller „außersteuerlicher Gründe“ für eine vorgenommene Gestaltung an (mit Hinweis auf VwGH 2.2.2010, 2007/15/0194). Die persönliche Zurechnung der Einkünfte an den Bf. widerspreche aktueller europarechtlicher Judikatur. Die Nachsicht der fälligen Abgabenschuldigkeiten des Bf. durch Abschreibung sei auf Grund des EuGH-Urteils vom 13.1.2004, C-453/00, Kühne & Heitz, geboten. In diesem Urteil habe der EuGH ausgesprochen, dass sich bei Vorliegen besonderer Umstände aus dem Grundsatz der loyalen Zusammenarbeit in Gestalt des Effektivitätsgrundsatzes die Verpflichtung ergeben könne, eine bestandskräftig gewordene Entscheidung zu überprüfen. Daraus ergebe sich die Verpflichtung zur Überprüfung der steuerlichen Belastungen auf Grund des VwGH-Erkenntnisses vom 15.12.2010, 2008/13/0012, im Wege des Nachsichtsverfahrens gemäß § 236 BAO, weil auf Grund des EuGH-Urteils vom 5.7.2012, C-318/10, Siat SA, feststehe, dass das genannte VwGH-Erkenntnis dem Unionsrecht widerspreche und der VwGH seine Verpflichtung zur Vornahme eines Vorabentscheidungsersuchens an den EuGH in diesem Verfahren verletzt habe. Im Einzelnen: 6.1 Grundsätze der Kühne & Heitz-Entscheidung des EuGH Im Leitsatz des Kühne & Heitz Urteils stelle der EuGH fest, dass der in Art. 4 Abs. 3 EUV (ex Art. 10 EGV) verankerte Grundsatz der loyalen Zusammenarbeit eine Verwaltungsbehörde auf entsprechenden Antrag hin verpflichte, eine bestandskräftige Verwaltungsentscheidung zu überprüfen, um der mittlerweile vom Gerichtshof vorgenommenen Auslegung der einschlägigen Bestimmungen Rechnung zu tragen, wenn - die Behörde nach nationalem Recht befugt sei, diese Entscheidung zurückzunehmen (dazu 6.2), - die Entscheidung infolge eines Urteils eines in letzter Instanz entscheidenden nationalen Gerichts bestandskräftig geworden sei (dazu 6.3), - das Urteil, wie eine nach seinem Erlass ergangene Entscheidung des Gerichtshofes zeige, auf einer unrichtigen Auslegung des Unionsrechts beruhe, die erfolgt sei, ohne dass der Gerichtshof um Vorabentscheidung ersucht worden sei, obwohl der Tatbestand des Art. 267 Abs. 3 AEUV (ex Art. 234 Abs. 3 EGV) erfüllt gewesen sei (dazu 6.4), und - der Betroffene sich, unmittelbar nachdem er Kenntnis von der besagten Entscheidung des Gerichtshofes erlangt habe, an die Verwaltungsbehörde gewandt habe (dazu 6.5). 6.2 Befugnis der Finanzbehörde, die Entscheidung zurückzunehmen Das Finanzamt Wien 3/6/7/11/15 Schwechat Gerasdorf als für den Bf. zuständige Abgabenbehörde habe gemäß § 236 BAO die Befugnis, die fälligen Abgabenschuldigkeiten des Bf. ganz durch Abschreibung nachzusehen, da ihre Einhebung nach der Lage des Falles unbillig wäre. Diese Befugnis sei das mildere Mittel gegenüber einer Entscheidungsrücknahme, da sie im Ergebnis die Geltendmachung der Abgabenschuldigkeit abwendet. Mithin erfülle die Nachsicht gemäß § 236 BAO jedenfalls das erste Kriterium des Leitsatzes des Kühne & Heitz Urteils, nachdem die Behörde nach nationalem Recht befugt sein müsse, die betroffene Entscheidung zurückzunehmen. 6.3 Bestandskräftige, letztinstanzliche Entscheidung des VwGH Mit Erkenntnis des VwGH vom 15.12.2010, 2008/13/0012, habe der VwGH die Beschwerde des Bf. abgewiesen. Die Abgabenfestsetzung sei durch diese Entscheidung in Rechtskraft erwachsen. 6.4 Nichtvorlage durch den VwGH verstößt gegen Art. 267 Abs. 3 AEUV Das Erkenntnis des VwGH vom 15.12.2010, 2008/13/0012, habe sich auf die wirtschaftliche Betrachtungsweise des § 21 BAO als ausschließliche Begründung der Steuerpflicht des Bf. gestützt. Entsprechend der Regel der Einkünftezurechnung seien die Leistungen der T-AG rein von ihrem Gesellschafter, dem Bf. persönlich erbracht worden, sodass die sich daraus ergebenden Einkünfte steuerlich dem Bf. zuzurechnen wären. Trotz entsprechender Anregung des Antragstellers vom 28. September 2009 habe sich der VwGH geweigert, in dem gegenständlichen Verfahren eine Vorabentscheidung einzuholen. Nach der Rechtsprechung des EuGH könne von einer Vorlage nur dann abgesehen werden, wenn es sich um einen acte clair oder um einen acte éclair handle. Demnach bestehe für letztinstanzliche Gerichte iSd Art. 267 AEUV keine Vorlagepflicht, wenn zu der betreffenden Frage über die Auslegung oder Gültigkeit von Unionsrecht bereits eine gesicherte Rechtsprechung des EuGH vorliege (acte éclair), die richtige Anwendung des Unionsrechts derart offenkundig sei, dass keinerlei Raum für einen vernünftigen Zweifel an der Entscheidung der gestellten Frage bleibe (acte clair), oder wenn die Frage überhaupt nicht entscheidungserheblich sei (siehe EuGH 6.10.1982, Rs 283/81, C.I.L.F.I.T.). Die Nichtvorlage habe der VwGH wie folgt begründet: „Zu den auf das EWR-Abkommen gegründeten Bedenken des Bf. hinsichtlich einer Anwendung der §§ 21 und 22 BAO kann es abschließend genügen, auf die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes zur grundsätzlichen Vereinbarkeit des § 22 BAO mit Unionsrecht zu verweisen (vgl. auch jüngerer Zeit etwa das hg. Erkenntnis vom 20.5.2010, 2006/15/0005). Für § 21 BAO kann nichts Anderes gelten; inwieweit eine in wirtschaftlicher Betrachtungsweise erfolgende, nicht zwischen In- und Auslandssachverhalten unterscheidende Einkünftezurechnung die Niederlassungsfreiheit beeinträchtigen könnte, ist für den Verwaltungsgerichtshof nicht ersichtlich. Auch von daher begegnet die Beurteilung der belangten Behörde, die strittigen Honorare der T. AG seien wirtschaftlich betrachtet dem Bf. zuzurechnen, somit keinen Bedenken.“ Dagegen sei einzuwenden, dass die in Tz 104 EStR 2000 niedergelegten, auch in rein innerstaatlichen Fällen anzuwendenden Prinzipien, wann eine Zurechnung der Einkünfte bei „zwischengeschalteten“ Kapitalgesellschaften unmittelbar an die natürliche Person zu erfolgen habe, erst für Zeiträume ab dem 1. Jänner 2010 anzuwenden seien. Der vorliegende Fall habe jedoch die Jahre 1997 und 1998 betroffen, folglich sei die vom VwGH aufgeführte wirtschaftliche Betrachtungsweise, welche bereits im betroffenen Zeitraum nicht zwischen In- und Auslandssachverhalten unterschieden habe, nicht gegeben gewesen. Ob die Einkünftezurechnung seitens des EuGH als spezielle Form der Missbrauchsbekämpfung gesehen werde, und wenn ja, ob die vom BMF bzw. VwGH entwickelten Grundsätze der Einkünftezurechnung europarechtlich mit der Niederlassungs- und Dienstleistungsfreiheit vereinbar seien, habe der EuGH gerade nicht entschieden. Die Vorlagepflicht des VwGH als letztinstanzliches Gericht sei daher gegeben gewesen. 6.5 VwGH-Erkenntnis beruhte auf einer unrichtigen Auslegung des Unionsrechts a) Verletzung der Dienstleistungsfreiheit auf Grund von EuGH Siat SA Der EuGH habe mit Urteil vom 5.7.2012, C-318/10, in der Rechtssache Siat SA – somit zeitlich nach dem den Bf. betreffenden VwGH-Erkenntnis vom 15.12.2010 – entschieden, dass Art. 49 EG dahin auszulegen sei, dass er einer Regelung eines Mitgliedstaats wie der im Ausgangsverfahren fraglichen entgegenstehe, nach der Vergütungen für Leistungen oder Dienstleistungen, die ein gebietsansässiger Steuerpflichtiger einer gebietsfremden Gesellschaft zahle, nicht als abzugsfähige Betriebsausgaben gelten würden, wenn diese Gesellschaft im Mitgliedstaat ihres Sitzes keiner Körperschaftsteuer oder für solche Einkünfte einem erheblich vorteilhafteren Besteuerungssystem unterliege als dem, dem diese Einkünfte im erstgenannten Mitgliedstaat unterliegen würden, es sei denn, der Steuerpflichtige weise nach, dass sich diese Vergütungen auf tatsächliche und ehrliche Geschäfte beziehen und nicht über den üblichen Rahmen hinausgehen würden, während derartige Vergütungen nach der allgemeinen Regelung als Betriebsausgaben abzugsfähig seien, wenn sie erforderlich seien, um steuerpflichtige Einkünfte zu erzielen oder zu behalten, und wenn der Steuerpflichtige nachweise, dass sie tatsächlich und in der angegebenen Höhe angefallen seien. Nach der Rechtsprechung des EuGH Urteils vom 5.7.2012 stehe die Dienstleistungsfreiheit gemäß Art. 49 AEUV der Anwendung einer nationalen Regelung entgegen, die die Erbringung von Dienstleistungen zwischen Mitgliedstaaten gegenüber der Erbringung von Dienstleistungen innerhalb nur eines Mitgliedstaats erschwere. Beschränkungen des freien Dienstleistungsverkehrs seien solche nationalen Maßnahmen, die die Ausübung dieser Freiheit verbieten, behindern oder weniger attraktiv machen würden. b) Diskriminierung durch Anwendung der Einkünftezurechnungslehre auf Grundlage von VwGH 10.12.1997, 93/13/0185, auf ausländische Basisgesellschaften Die auf das sogenannte erste Treaty Shopping-Erkenntnis des VwGH vom 10.12.1997, 93/13/0185, gestützte Verwaltungspraxis, die auch auf den Bf. angewendet worden sei, sei auf den „Durchgriff“ durch ausländische Basisgesellschaften beschränkt gewesen und niemals auf inländische Gesellschaften angewendet worden. Darin liege und sei eine diskriminierende Verwaltungspraxis gelegen, die gegen die Dienstleistungsfreiheit iSd Art. 49 AEUV (und Vorläuferbestimmungen) und Art. 36 des EWR-Abkommens verstoße. In seinem Erkenntnis vom 10.12.1997 hätte der VwGH die Verweigerung des Ausschlusses des Kapitalertragsteuerabzugs („Reduktion auf Null“) bei Dividenden einer österreichischen Tochtergesellschaft an eine niederländische Muttergesellschaft auf Grund des damals geltenden Art. 10 DBA-Österreich-Niederlande auf Grund einer missbräuchlichen „Zwischenschaltung“ der niederländischen Muttergesellschaft in Anwendung des § 22 BAO abgelehnt. Allerdings habe der VwGH in seinem aufhebenden Erkenntnis mit Blickwinkel auf das danach fortzuführende Verwaltungsverfahren ausgeführt: „Fraglich kann nur sein, ob die Gesellschaft tatsächlich den Zwecken dient, die vorgegeben werden. Wenn dies zu verneinen ist, wenn etwa die Gesellschaft am Erwerbsleben nicht in der erklärten Art und Weise teilnimmt oder nicht zwischengeschaltet sinnvolle Funktionen erfüllt, sind die Ergebnisse der entfalteten Tätigkeit nicht der Gesellschaft, sondern den tatsächlichen Trägern der Erwerbstätigkeit zuzurechnen.“