UFSW RV/2893-W/09

Dass den angefochtenen Wiederaufnahmebescheiden eine "neue Tatsache" im Sinn des § 303 BAO zugrunde gelegen war, war anhand der beim Finanzamt am 26. März 2008 eingebrachten Selbstanzeige und der dazu gehörigen Beilagen nicht zu bezweifeln, hatte die Abgabenbehörde doch erstmals mit dieser Anzeige Kenntnis davon erlangt, dass die Bw. eine Stiftung in Liechtenstein mit unversteuerten Geldern errichtet hatte, ohne die Erträge aus dieser Stiftung in ihren Abgabenerklärungen für all die Jahre nach der Stiftungsgründung offen gelegt zu haben. Mit den im Rahmen der Selbstanzeige erklärten Einkünften aus der Stiftung für die Jahre 1994 bis 1999 bewies die Bw. ihren Willen (!), steuerpflichtige Einkünfte aus der Stiftung für die Jahre 1994 bis 1999, also für einen Zeitraum von sechs Jahren vor der Besteuerung geschützt zu haben. Die Tatsache, dass Tz 3 PB zufolge der Außenprüfer die Einkünfte für die Jahre 2000 bis 2007 in Ermangelung exakter Berechnungsgrundlagen für die Jahre 2000 bis 2002 gemäß § 184 BAO im Schätzungsverfahren zu ermitteln gehabt hatte und das Finanzamt aufgrund des Prüfberichts Wiederaufnahmebescheide gemäß § 303 Abs. 4 leg. cit. hinsichtlich der Einkommensteuer für die Jahre 2002 ff. erlassen hatte, ohne dass die Bw. ein Rechtsmittel gegen diese Bescheide erhoben hatte, war der Beweis dafür, dass der Schätzung Sachverhaltselemente zugrunde gelegen waren, die im Zeitpunkt der Erlassung der ursprünglichen Einkommensteuerbescheide (für die Jahre 2000 und 2001) existent gewesen waren und erst später, nämlich im Zuge der Außenprüfung hervorgekommen sind. Was die mit der Berufung thematisierte Verjährung betrifft, beträgt deren Frist bei der Einkommensteuer gemäß § 207 Abs. 2, erster Satz BAO fünf Jahre, bei der hinterzogenen Einkommensteuer gemäß § 207 Abs. 2, zweiter Satz BAO in der für die Streitjahre geltenden Fassung sieben Jahre. Gemäß § 208 Abs. 1 lit. a BAO beginnt die Verjährung in den Fällen des § 207 Abs. 2 leg. cit. mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist, soweit nicht im Absatz 2 ein anderer Zeitpunkt bestimmt wird. Werden nach außen erkennbare Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruches oder zur Feststellung des Abgabepflichtigen (§ 77) von der Abgabenbehörde innerhalb der Verjährungsfrist (§ 207) unternommen, so verlängert sich die Verjährungsfrist gemäß § 209 Abs. 1, erster Satz BAO um ein Jahr. Die Verjährungsfrist verlängert sich gemäß § 209 Abs. 1, zweiter Satz BAO jeweils um ein weiteres Jahr, wenn solche Amtshandlungen in einem Jahr unternommen werden, bis zu dessen Ablauf die Verjährungsfrist verlängert ist. Mit BGBl. I Nr. 57/2004 (Steuerreformgesetz 2005) bzw. BGBl. Nr. 180/2004 (Abgabenänderungsgesetz 2004) wurden die Verjährungsfristen verkürzt, die neuen Bestimmungen waren grundsätzlich ab 1. Jänner 2005 bzw. 1. Jänner 2006 anzuwenden. Mit dem Steuerreformgesetz 2005 wurde die Verjährungsfrist für hinterzogene Abgaben von zehn auf sieben Jahre verkürzt. Mit dem Betrugsbekämpfungsgesetz 2010, BGBl. I Nr. 105/ 2010, wurde diese Frist wieder auf zehn Jahr ausgedehnt. Gemäß § 323 Abs. 27 BAO ist diese Verlängerung der Verjährungsfrist für hinterzogene Abgaben erstmals auf nach dem 31. Dezember 2002 entstandene Abgabenansprüche anzuwenden. Nach Ritz, BAO, 4. Auflage, Tz 42 zu § 209, und den dort zitierten Erkenntnissen des Verwaltungsgerichtshofs sind abgabenrechtliche Verjährungsbestimmungen Normen des Verfahrensrechts (z. B. VwGH 22. September 1989, 87/17/0271; 30. April 2003, 2002/16/0076; 16. Dezember 2004, 2004/16/0146, 0147; 686 BlgNR 22. GP, zu § 323 Abs. 18), bei denen es nicht auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der Entstehung des Abgabenanspruches, sondern auf die im Zeitpunkt von dessen Durchsetzung gegebenen Verhältnissen ankommt (VwGH 30. April 2003, 2002/16/0076; 16. Dezember 2004, 2004/16/0146, 0147). Daher ist das neue Verjährungsrecht auch auf solche Rechtsvorgänge anzuwenden, die sich vor seinem Inkrafttreten ereignet haben (vgl. z. B. VwGH 16. Dezember 2004, 2004/16/0146, 0147; 21. März 2005, 2004/17/0168-0172, AW 2004/17/0029-0033; 686 BlgNR. 22. GP, zu § 323 Abs. 18). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs ist die Frage, ob Abgaben hinterzogen sind, eine Vorfrage für die längere Verjährungsfrist des § 207 Abs. 2 zweiter Satz (siehe VwGH 20. Februar 1991, 86/13/0047; 26. April 1994, 90/14/0142; 19. März 2003, 2002/16/0190). Die strittigen Abgabenansprüche betreffend die zu veranlagende Einkommensteuer für die Jahre 2000 und 2001 sind gemäß § 4 Abs. 2 lit. a Z 2 BAO jeweils mit Ablauf des Kalenderjahres, für das die Veranlagung vorzunehmen war, entstanden; dementsprechend hat die reguläre Verjährungsfrist von fünf Jahren für den Veranlagungszeitraum 2000 mit Ablauf des Kalenderjahres 2005/für den Veranlagungszeitraum 2001 mit Ablauf des Kalenderjahres 2006 geendet. Wurden die angefochtenen Wiederaufnahmebescheide betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2000 und 2001 im Juli 2009 erlassen, so wäre nur im Fall des Vorliegens von hinterzogenen Abgaben die Erlassung der angefochtenen Bescheide entsprechend den dargestellten gesetzlichen Bestimmungen innerhalb der Verjährungsfristen erfolgt; der Tatbestand der hinterzogenen Abgaben im Sinn des § 207 Abs. 2 BAO ist nach § 33 FinStrG zu beurteilen. Nach § 33 Abs. 1 FinStrG macht sich derjenige einer Abgabenhinterziehung schuldig, der vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt. Gemäß § 33 Abs. 3 lit. a FinStrG ist eine Abgabenverkürzung bewirkt, wenn Abgaben, die bescheidmäßig festzusetzen sind, zu niedrig festgesetzt wurden oder infolge Unkenntnis der Abgabenbehörde von der Entstehung des Abgabenanspruchs mit dem Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist (Anmeldefrist, Anzeigefrist) nicht festgesetzt werden konnten. Vom Abgabepflichtigen sind die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände gemäß § 119 Abs. 1 BAO nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offenzulegen; die Offenlegung muss vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen. Der Offenlegung dienen gemäß § 119 Abs. 2 BAO insbesondere die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstige Anbringen des Abgabepflichtigen, welche die Grundlage für abgabenrechtliche Feststellungen, für die Festsetzung der Abgaben, für die Freistellung von diesen oder für Begünstigungen bilden oder die Berechnungsgrundlagen der nach einer Selbstberechnung des Abgabepflichtigen zu entrichtenden Abgaben bekanntgeben. Im vorliegenden Berufungsfall hatte die Bw. die objektive Tatseite des § 33 Abs. 1 in Verbindung mit Abs. 3 lit. a FinStrG dadurch erfüllt, dass sie unter Verletzung der ihr obliegenden abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht nach § 119 BAO Einkünfte aus Kapitalvermögen für die Jahre 2000 und 2001 nicht erklärt hatte, sodass eine Verkürzung von Abgaben (nicht nur) für die Jahre 2000 und 2001 bewirkt wurde, die dem Finanzamt gegenüber erst in der Selbstanzeige gemäß § 29 Abs. 1 FinStrG vom 26. März 2008 dargelegt wurde. Mit der Bestreitung eines vorsätzlichen Handelns war für die Bw. durch die Aktenlage bedingt nichts zu gewinnen, weil es für die Verwirklichung des subjektiven Tatbestands der Abgabenhinterziehung im Sinn des § 33 Abs. 1 leg. cit. notwendig ist, dass der Abgabepflichtige gemäß § 8 Abs. 1 FinStrGeinen Sachverhalt verwirklichen will, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genügt es,dass der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich hält und sich mit ihr abfindet. § 8 Abs. 1 leg. cit. definiert nur den bedingten Vorsatz. Wird bei einem gesetzlichen Tatbild "Absicht" und "Wissentlichkeit" gefordert (siehe § 33 Abs. 2, § 38 Abs. 1 lit. a hinsichtlich Gewerbsmäßigkeit und § 38 Abs. 1 lit. c hinsichtlich Überwindung, Verhinderung des Widerstands durch Waffengebrauch), so ist auf den Text des § 5 StGB zu verweisen, der mehrere Arten des Vorsatzes unterscheidet und die Begriffe "(Bedingter) Vorsatz" im § 5 Abs. 1 StGB./"Absicht" im § 5 Abs. 2 leg. cit./"wissentlich" im § 5 Abs. 3 leg. cit. definiert. Nach § 8 Abs. 1 FinStrG/§ 5 Abs. 1 StGB liegt der bedingte Vorsatz an der Untergrenze des Vorsatzes. Beim Eventualvorsatz strebt der Abgabepflichtige die Verwirklichung des Unrechts des Sachverhalts zwar nicht an, rechnet nicht einmal mit Bestimmtheit mit dem Erfolg, hält ihn jedoch für möglich. Eine Bejahung des Handlungsergebnisses durch den Abgabepflichtigen ist nicht erforderlich, auch bewusste Gleichgültigkeit stellt bedingten Vorsatz dar. Es genügt, wenn der Abgabepflichtige sich mit der Sachverhaltsverwirklichung, sei es auch bedauernd und mit Unlust abgefunden hat. Erkennt der Abgabepflichtige nicht, dass seine Handlungsweise die Bestimmung des § 33 FinStrG, also geltendes Finanzstrafrecht verletzt, so liegt ein Rechtsirrtum vor. Für den Fall, dass dem Abgabepflichtigen bei einer Tat ein entschuldbarer Irrtum unterlaufen ist, der ihn das Vergehen oder das darin liegende Unrecht nicht erkennen ließ, wird ihm gemäß § 9 FinStrG weder Vorsatz, noch Fahrlässigkeit zugerechnet; ist der Irrtum unentschuldbar, so ist dem Täter Fahrlässigkeit zuzurechnen. Dem Täter wird Fahrlässigkeit auch dann nicht zugerechnet, wenn ihm bei der Tat eine entschuldbare Fehlleistung unterlief. Im gegenständlichen Berufungsfall lag eine das Vorliegen der Abgabenhinterziehung aussprechende Entscheidung der Strafbehörde nicht vor, sodass die Abgabenbehörde festzustellen hatte, dass Abgaben im Sinne des § 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO hinterzogen wurden. Die Beurteilung, ob Abgaben hinterzogen sind, setzt konkrete und nachprüfbare Feststellungen über die Abgabenhinterziehung voraus. Dabei ist vor allem zu beachten, dass eine Abgabenhinterziehung nicht schon bei einer (objektiven) Abgabenverkürzung vorliegt, sondern Vorsatz als Schuldform erfordert, und eine Abgabenhinterziehung somit erst als erwiesen gelten kann, wenn - in nachprüfbarer Weise - auch der Vorsatz feststeht. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs beruht vorsätzliches Handeln zwar auf einem nach außen nicht erkennbaren Willensvorgang, ist aber aus dem nach außen in Erscheinung tretenden Verhalten des Täters zu erschließen, wobei sich die diesbezüglichen Schlussfolgerungen als Ausfluss der freien Beweiswürdigung erweisen (vgl. VwGH 30. Oktober 2003, 99/15/0098; 23. Juni 1992, 92/14/0036). Dabei genügt es, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. VwGH 25. April 1996, 95/16/0244; 19. Februar 2002, 98/14/0213; 9. September 2004, 99/15/0250). Bestreitet eine Partei eine für sie nachteilige Tatsache, so muss die Abgabenbehörde den Bestand der Tatsache nicht "im naturwissenschaftlichen- mathematisch exakten Sinn" nachweisen (vgl. VwGH 23. Februar 1994, 92/15/0159). Mit der Steuerhinterziehung im Sinn des § 33 FinStrG sanktioniert das Finanzstrafgesetz ein willkürliches, tatbestandsmäßiges, rechtswidriges, schuldhaftes, vom Gesetz mit Strafe bedrohtes Verhalten, wobei "willkürlich" ein vom Willen beherrschtes, äußeres Verhalten ist. Dass jemand vorsätzlich irrt, ist denkunmöglich, sodass ein vermeidbarer Irrtum stets das Ergebnis einer bewussten oder unbewussten Fahrlässigkeit ist; sei es, dass es der Abgabepflichtige unterlassen hat, sich die in seiner Lage nötige Sach- oder Rechtskenntnis zu verschaffen, sei es, dass in einer bestimmten Situation die Anwendung der erforderlichen Aufmerksamkeit oder Sorgfalt unterblieb. Dass sich ein Rechtskundiger auf seinem Fachgebiet niemals mit einem Rechtsirrtum entschuldigen kann, ist § 9 Abs. 2, zweiter Fall, StGB zu entnehmen, demzufolge "der Rechtsirrtum dann vorzuwerfen ist, wenn sich der Täter mit den einschlägigen Vorschriften nicht bekannt gemacht hat, obwohl er seinem Beruf, seiner Beschäftigung oder sonst den Umständen nach dazu verpflichtet gewesen wäre". Das dies nicht nur für Juristen gilt, ist aus der Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofs abzuleiten, weil der Oberste Gerichtshof von einem Zolldeklaranten die Kenntnis der einschlägigen abgabenrechtlichen Bestimmungen oder aber, falls er diese nicht besitzt, die Einholung von Erkundigungen im Zweifelsfall verlangt und ausgesprochen hat, dass die Rechtsunkenntnis für einen Zolldeklaranten einen nicht entschuldbaren Irrtum darstellt (EvBl 1970/33 = JBl 1970, 157). Wie der Verfassungsgerichtshof in der Entscheidung vom 3. Juli 1965, B 59/64, ausgeführt hat, liegt Fahrlässigkeit nicht vor, wenn der Abgabepflichtige auf Grund einer vertretbaren Rechtsansicht gehandelt hat (mag diese Meinung auch mit der Rechtsansicht der Finanzbehörde nicht übereinstimmen). Wer berufsmäßig andere Personen vor Ämtern und Behörden vertritt, wird sich diesbezüglich eine besonders strenge Beurteilung gefallen lassen müssen, zumal sich die Klienten auf die Rechtskenntnis des berufsmäßigen Parteienvertreters verlassen. Beruft sich die Steuerpflichtige im Abgabenverfahren auf eine sie begünstigende vertretbare Rechtsansicht, so kann sie den schuldausschließenden Rechtsirrtum nicht geltend machen, wenn sie gewusst hat, dass die zuständige Behörde eine gegenteilige Rechtsmeinung vertritt. Dass die Bw. dies gewusst hatte, war anzunehmen, weil sie die Transaktion "Gründe " für die Republik Österreich in den Jahren 1979/1980 durchgeführt hatte, an einer Versicherungsmakler KEG als Kommanditistin beteiligt ist, Kunde einer Bank in Liechtenstein nicht nur in den Streitjahren gewesen ist und in abgabenrechtlichen Angelegenheiten seit 1959 stets vertreten gewesen ist. Die qualifizierte Tätigkeit eines Steuerberaters, dessen Tagesgeschäft durch wirtschaftliches Denken und Handeln mit Zielpunkt auf jeden einzelnen Klienten geprägt ist, ist nämlich nicht auf den Jahresabschluss oder die Steuererklärung seiner Mandanten beschränkt, weil viele Maßnahmen und Anpassungen einer steuerlichen Beratung ihre Auswirkungen erst in der Zukunft finden. Der Steuerberater hat von Anfang an ein enges Vertrauensverhältnis zu seinen Mandanten aufzubauen, um Einblick in alle finanziellen Verhältnisse seines Klienten zu erhalten. Soll der Steuerberater sowohl die Vergangenheit, die Gegenwart wie auch die Zukunft seines Klienten im Blick haben, um sich dann tatsächlich um die Detailfragen im Einzelnen kümmern zu können, werden die individuellen Bedürfnisse der Mandanten anlässlich des Erstgesprächs geklärt. Nicht nur die Erstgespräche zwischen der Bw. und a) Hans Fichtenberger, welcher die Bw. in abgabenrechtlichen Angelegenheiten seit 1959 (!) vertreten hatte, b) dem für die Bw. zuständigen Betreuer bei der Interfides Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatung GmbH, welche für die Erstellung der Steuererklärungen der Bw. für die Jahre 2000 bis 2005 verantwortlich war, c) der Firma Prosenz & Partner Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatung GmbH, welche nach der Aktenlage die Bw. in abgabenrechtlichen Angelegenheiten derzeit berät, sondern auch die Folgegespräche zwischen der Bw. und ihren Rechtsberatern wurden mit dem Ziel geführt, um Wissenslücken zu füllen und kritische Aufklärung zu leisten, um am Ende fundiert zwischen Alternativen wählen und eine Entscheidung fällen (und verantworten) zu können, welche vom allgemeinen Steuerrecht bis zur Rechtsberatung bei sehr speziellen Fragen reichen, und um Jahresabgabenerklärungen für das Finanzamt erstellen zu können. In Hinblick auf die berufliche/ private Notwendigkeit solcher Beratungsgespräche und des Vertrauensverhältnisses zwischen Vertreter und der Mandantin war die Annahme einer Unkenntnis der Bw. in den Jahren 2000 und 2001 dessen, dass ein Typenvergleich zur Zuordnung der Zahlungen der Stiftung an die Bw. zur siebenten Einkunftsart "Sonstige Einkünfte" geführt hätte, zu verneinen. Dass die Bw. Kenntnis von der siebten Einkunftsart hatte, belegten die Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre, mit denen Zahlungen unter dem Titel "Leibrente" als Sonstige Einkünfte gemäß § 29, also als Einkunftsart, unter die nach Universitätsprofessor Doralt Erträge aus ausländischen Stiftungen für die Jahre 2000 und 2001 zu subsumieren gewesen wären, offen gelegt wurden. Nach der Aktenlage hatte die stets steuerlich vertreten gewesene Bw. daher mit der Verheimlichung der Errichtung einer Privatstiftung in Liechtenstein gegenüber der Finanzverwaltung den Zweck verfolgt, die Vorschreibung von Einkommensteuer/Vermögensteuer für die Zahlungen aus der Stiftung zu vereiteln. Selbst wenn die Bw. aufgrund einer von ihr als vertretbar erachteten Rechtsmeinung gehandelt hätte, wofür allerdings jeglicher stichhaltiger Beweis fehlt, ließ das Verhalten der Bw. die Feststellung, dass die Bw. sich mit der Möglichkeit, dass der rechtfertigende Sachverhalt nicht vorlag, abgefunden hatte, also eine Betätigung mit zumindest bedingten Vorsatz zu. Da das Gesetz absichtliches Handeln nicht verlangt, ist ein Eventualvorsatz ausreichend. Vor diesem Hintergrund erwies sich die Versicherung der Bw. mit ihrer Unterschrift auf den Abgabenerklärungen, "dass ich die Angaben nach bestem Wissen und Gewissen richtig und vollständig gemacht habe. Mir ist bekannt, dass die Angaben überprüft werden und dass unvollständige oder unrichtige Angaben strafbar sind. Sollte ich nachträglich erkennen, dass die vorstehende Erklärung unrichtig oder unvollständig ist, so werde ich meiner Anzeigepflicht gemäß § 139 BAO unverzüglich nachkommen" bereits zum Zeitpunkt der Unterschriftsleistung als falsch, weil bereits aus der dauernden und steten Inanspruchnahme der Beratungsleistungen von österreichischen Steuerberatern/Wirtschaftstreuhändern in all den Jahren ein Versäumnis der Bw., sich das zur Abgabe von richtigen und vollständig ausgefüllten Abgabenerklärungen erforderliche Wissen verschafft zu haben, zu verneinen war. Die Bw. musste daher im Jahr 1994 darüber informiert gewesen sein, dass der Gesetzgeber die gesetzliche Grundlage für österreichische Privatstiftungen im Jahr 1993 geschaffen hatte, um a) dem weiteren Abfluss österreichischen Vermögens in ausländische Stiftungen (hauptsächlich in die Schweiz und nach Liechtenstein) entgegenzuwirken; b) einen Anreiz für das Verbringen ausländischen Vermögens nach Österreich zu schaffen; c) erwirtschaftetes Vermögen für nachfolgende Generationen ohne die bei Vererbungen zumeist unvermeidliche Zersplitterung und Auszehrung durch Mehrfachbesteuerung zu erhalten; d) Arbeitsplätze zu sichern. Zwar hätte mit der Gründung einer Stiftung im Inland diese Privatstiftung bei der Zuführung von Vermögen in die Stiftung (Eingangsbesteuerung), im Rahmen der laufenden Erzielung von Einkünften sowie bei der Zuwendung von Vermögen an die Begünstigten (Ausgangsbesteuerung) besteuert werden können und wäre der begünstigte Einkommensteuersatz auf die als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu wertenden Zuwendungen aus der Stiftung in Anwendung gelangt, jedoch wäre diese Vorgangsweise mit einem enormen Kostenrisiko verbunden gewesen, welches in Form der Nachzahlung von Einkommen-/Vermögensteuern aus dem Kapitalvermögen in Liechtenstein, geschweige denn von den Beratungskosten als Folge einer abgabenbehördlichen Prüfung betreffend die Herkunft des Stiftungsgründungskapitals schlagend geworden wäre. Als Kundin der LGT Bank AG- einer als Kreditbank gegründeten Bank, die seit der Übernahme der Aktienmehrheit durch das Fürstenhaus im Jahr 1930 am Standort Vaduz präsent ist und über ihre Private-Banking - Dienstleistungen hinaus alle für die Bevölkerung maßgeblichen Bankdienstleistungen wie beispielsweise Gehaltskonto und Kreditkarten anbietet - wusste die Bw. jedoch davon, dass die "Fürstenbank" neben dem Asset-Management-Hauptsitz in der Schweiz auch über Büros in den wesentlichen Finanzzentren (London, New York, Singapur, Hongkong, Tokio, Peking) verfügt, wo die Kunden vor Ort betreut werden und der Kundenberater bei Bedarf weitere Experten der LGT Group sowie aus dem internationalen Netzwerk der LGT-Bank beizieht. Mit der Entscheidung des Kunden für ein Vermögensverwaltungsmandat investiert die Private Banking und Asset Management Gruppe das Vermögen des Kunden gemäß der mit dem Kunden erarbeiteten Strategie, Risikofähigkeit und Wagnisbereitschaft. Mit detaillierten Berichten und in persönlichen wird der Kunde regelmäßig über die Entwicklung seines Vermögens informiert. Mit dem sich aus ihrer Betätigung in der Vermögensverwaltungs- und Versicherungsbranche angeeigneten Wissen, der Vielzahl an von der Bw. in Anspruch genommener Steuerberatern in Österreich, ihrer Kundeneigenschaft bei der LGT-Bank sowie in Hinblick auf die Höhe des für die Stiftungsgründung aufgebrachten Kapitals war denkunmöglich, dass sich die Bw. auf ein mit der Stiftungsgründung verbundenes Kostenrisiko eingelassen hatte, ohne vor der Stiftungsgründung über die möglichen steuerlichen Anknüpfungspunkte Österreichs (die Eingangs-/ Ausgangsbesteuerung/laufende Besteuerung) optimal informiert gewesen zu sein. An die nicht nur damals in den Medien/in der Öffentlichkeit geführten politischen Diskussionen bezüglich der Sicherstellung der Besteuerung von Kapitaleinkünften aus in Liechtenstein angelegten Kapitalvermögen sei erinnert. Aufgrund der Tatsache, dass die Bw. ihrer Stiftung Werte in einem Umfang von nicht weniger als S 9.088.295,12 (!), darin enthalten das Basis- Stiftungskapital in Höhe von CHF 30.000, im Rahmen des Gründungsaktes zugeführt hatte, erschien es im Hinblick auf die beträchtliche Größenordnung unglaubwürdig und weder im Einklang mit den Erfahrungen des täglichen Lebens, noch mit logischen Denkgesetzen, dass die Bw. nicht mit ihren steuerlichen Vertretern über das dort veranlagte Vermögen und über die abgabenrechtlichen Rechtsfolgen der Verfügung über einen neun Millionen übersteigenden Schillingbetrag gesprochen hatte, also darüber, dass a) bei liechtensteinischen Stiftungen zwischen transparenten und intransparenten Stiftungen zu unterscheiden ist, b) eine transparente Stiftung anzunehmen ist, wenn bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise ein starker tatsächlicher Einfluss des Stifters in Form eines ungehinderten Zugriffs des Stifters auf das Vermögen und die Einkünfte möglich ist und gelebt wird, c) im Gegensatz zu "harten" Mandatsverträgen, welche keinen Spielraum für selbständiges Handeln des Stiftungsrates offen lassen und demnach zu Transparenz führen, "weiche" Mandatsverträge das Vermögen und die Einkünfte der Stiftung zurechnen, wenn der Stiftungsrat zum selbständigen Handeln befugt ist. Das Erkennen der Bw., dass überhaupt ein Risiko vorgelegen war, erforderte entsprechende Informationssysteme, also Beratungsleistungen von Steuerberatern und Mitarbeitern der LTG-AG, wodurch die Bw. die Eintrittswahrscheinlichkeit und das Schadensausmaß bei Entdeckung der Steuerhinterziehung bestimmen konnte. Somit heißt die Nichterklärung steuerpflichtiger Einkünfte seit 1979/1980 bis zur Enthüllung der Einkunftsquelle vor der österreichischen Finanzverwaltung, dass die Bw. die Frage, für welche von den Möglichkeiten (Selbsttragen des Schadens/ Schadensvermeidung/Überwälzung auf andere/Risikobegrenzung) sie sich für den Fall der Entdeckung des Finanzstrafdelikts entscheiden wolle, in Form der Gründung der Stiftung beantwortet hatte; diese Strategie hatte ex ante darauf abgezielt, den Eintritt der Wahrscheinlichkeit der Vorschreibung von auf die jährlichen Kapitaleinkünfte entfallenden Abgaben in Österreich so gering wie möglich zu halten, wenn nicht sogar auszuschließen. In konsequenter Verfolgung dieser Strategie wurden dem Finanzamt mit den Abgabenerklärungen nicht einmal geringfügigste Beträge, sondern überhaupt keine Daten betreffend Einkünfte aus Kapitalvermögen / sonstige Zuwendungen aus der ausländischen Stiftung im Sinn des § 29 Ziffer 1 leg. cit. offen gelegt; dies, obwohl der letzte Bescheid, der der Bw. zu Handen des Wirtschaftstreuhänders Hans Fichtenberg, 1010 Wien, Spiegelgasse 21, zugestellt wurde, mit 11. Juli 2001 datierte, die Firma Interfides Wirtschaftsprüfungs- und SteuerberatungsgmbH die beim Finanzamt eingereichten Ersteinkommensteuererklärungen für die Jahre 2000 und 2001 erstellt hatten und die Bw. steuerpflichtige Einkünfte aus der ausländischen Stiftung bezogen hatte. Die Tatsache, dass Österreich ebenso wie Liechtenstein ein Garant für ein strenges Bankgeheimnis/Anonymität/ geringe Publizität im Unternehmensbereich ist und sich die stets in abgabenrechtlichen Angelegenheiten vertreten gewesene Bw. trotz dessen, dass Österreich mit dem Privatstiftungsgesetz die rechtliche Grundlage für die Errichtung von Privatstiftungen in Österreich im Jahr 1993 geschaffen hatte, dazu entschlossen hatte, eine Stiftung nicht nach österreichischen, sondern nach liechtensteinischen Recht im Jahr 1994 zu errichten, war der klare und eindeutige Beweis dafür, dass es der Bw. darauf angekommen war, sich durch eine besonders verlockende Gelegenheit (Gründung einer ausländischen Stiftung) eine fortlaufende Einkunftsquelle zu verschaffen, wobei die Absicht der Stifterin auf die Gewinnung einer fortlaufenden Einnahme aus der wiederkehrenden Unterlassung der Offenlegung steuerpflichtiger Einkünfte aus Kapitalvermögen/sonstige Einkünfte im Sinn des § 29 EStG 1988 gerichtet war. Von der ausländischen Stiftungsgründung war daher allerdings nicht nur auf das Wissen der Bw. davon, dass bei weichen Mandatsverträgen zwar die Interessen des Stifters durch das Handeln des Stiftungsrats gewährt werden, jedoch Instruktionen des Stifters nicht zeitgerecht eingeholt werden könnten, sondern vor allem auch auf rudimentäre Kenntnisse der Stifterin von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs zum § 115 BAO rückzuschließen, derzufolge nach (wie die Erkenntnisse vom 19. Oktober 1971, 0890/71 und 16. November 1993, 93/14/0139 beweisen) seit Jahrzehnten die Mitwirkungspflicht und Offenlegungspflicht bei Sachverhaltselementen, die im Ausland ihre Wurzel haben, in dem Maß höher ist, als die Pflicht der Behörde zur amtswegigen Erforschung des Sachverhaltes wegen des Fehlens der ihr zu Gebote stehenden Ermittlungsmöglichkeiten geringer wird und die Mitwirkungspflicht der Abgabepflichtigen in solchen Fällen in den Vordergrund tritt, sodass es vornehmlich an ihr liegt, Beweise für die Aufhellung auslandsbezogener Sachverhalte beizuschaffen. Mit dem Erkenntnis vom 25. Mai 1993 (!), 93/14/0019, hat der Verwaltungsgerichtshof unmissverständlich zum Ausdruck gebracht, dass jener Steuerpflichtige, der in Beziehungen zur Steueroase Liechtenstein tritt, von Anbeginn dafür sorgen muss, dass er den österreichischen Abgabenbehörden diese Beziehungen vollständig aufhellen und dokumentieren kann, und dazu nötigenfalls mit ausländischen Geschäftspartnern die hiezu erforderlichen Vereinbarungen treffen muss. Da der damals herrschenden Lehre zufolge Österreich durch den mit der Transparenz verbundenen Durchgriff auf den Stifter das Besteuerungsrecht am Steuersubstrat der liechtensteinischen Stiftung erlangt hatte, wodurch die laufenden Einkünfte beim Stifter der unbeschränkten Steuerpflicht (nicht nur) in den Streitjahren unterlegen waren und als sonstige Einkünfte gemäß § 29 Ziffer 1 EStG 1994 stets zu versteuern gewesen wären, indizierte die bislang unterlassene Anzeige von Einkünften aus der am 10. März 1994 gegründeten Auslandsstiftung nichts anderes als die absichtliche Herbeiführung eines Sachverhalts, der dem gesetzlichen Tatbild der Steuerhinterziehung gemäß § 33 FinStrG entspricht. Die Annahme, die Abgabenerklärungen der Bw. wären Folge einer entschuldbaren Fehlleistung/Rechtsirrtums, stand in einem unauflösbaren Widerspruch zu der Tatsache, dass die stets steuerlich vertretene Bw. sich erst nach öffentlichen Bekanntwerden der Bestätigung der LGT Bank, dieser nach Kundendaten vermutlich von ihrem Ex- Mitarbeiter K an den Bundesnachrichtendienst verkauft wurden (Laut einem Spiegel Online Bericht der Journalistin J mit dem Titel "Datendieb K: "Er kriegte immer, was er wollte"" hatten 25.000 Steuersünder auf die vorläufige Festnahme des P-Chef Zl wegen Steuerbetrugs im Jahr 2008 hinauf Selbstanzeige erstattet), dazu entschlossen hatte, dem Finanzamt Kenntnis von bislang verheimlichten steuerpflichtigen Einkünften aus der Stiftung in Form einer Anzeige gemäß § 29 FinStrG zu verschaffen. Hatte diese Selbstanzeige vom 26. März 2008 ihre Ursache in der Annahme, dass durch abgabenbehördliche Kontrollmitteilungen der deutschen Steuerbehörden bedingt von der Entdeckung der Tat auszugehen sei, so war die Selbstanzeige gemäß § 29 FinStrG der Beweis dafür, dass die Bw. freiwillig von der weiteren Verfolgung ihres Vorhabens [sich die Besteuerung von steuerpflichtigen Einkünften aus ausländischen Kapitalvermögen durch deren fortdauernd unterlassenen Erklärung gegenüber dem Finanzamt zu ersparen] Abstand genommen hatte, bevor das Finanzamt etwas vom Verschulden der Stifterin erfahren hatte, und bewies die Absicht, sich durch die Stiftungsgründung in Liechtenstein fortlaufende, von der österreichischen Finanzverwaltung abgeschottete Einnahme zu verschaffen. Wenn der Darstellung des Zustandekommens des Stiftungsvermögens in der Selbstanzeige zufolge die Mittel für die Stiftungsgründung "aus unversteuerten Einkünften aus der Transaktion ... in Höhe von S 6.500.000,00 (und den in der Folge angefallenen Zinsen- und Zinseszinsen) stammten, welche federführend durch die Bw. in den Jahren 1979/1980 ... durchgeführt worden war, die Auszahlung dieser Einkünfte der Bw. auf einem liechtensteinischen Konto angeboten wurde, die Bw. dieses Angebot annahm und in der Folge die zugeflossenen Mittel nie nach Österreich brachte", war es nicht denkbar, dass die Gründerin der Stiftung, deren Vermögen aus beiseite geschafften Geldmittel stammt, aus einem durch wiederholte Nichterklärung von Zuwendungen dieser Stiftung in der entsprechenden Abgabenerklärung entstandenen Hang, also aus Gewohnheit immer wieder unversteuerte Zuwendungen aus der Stiftung bezogen hatte, ohne die Verletzung der Offenlegungspflicht nicht vorsätzlich zu begehen. Da - wie oben angegeben - die Mittel zur Stiftungsgründung aus unversteuerten Einkünften stammten, wäre es für die Bw. gar nicht möglich gewesen, eine inländische Stiftung zu gründen, da sonst die Existenz von nichtversteuerten Einkünften mit Sicherheit zu Tage getreten wäre. Auch daraus ist erkennbar, dass die Bw. die steuerliche Nichterfassung der aus der Stiftung fließenden Einnahmen zumindest billigend in Kauf genommen hat. Dass der Tatvorsatz im Zeitpunkt der Übermittlung der unrichtigen Steuererklärungen für 2000 und 2001 gegeben war, also die Bw. gewusst und gewollt hatte, dass sie unter Verletzung der abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt, war auch bedingt durch das in der Selbstanzeige offengelegte Motiv für die Stiftungsgründung "Die Schaffung eines abgeschotteten Vermögens, welches ihr zunächst als Altersvorsorge dienen sollte und in weiterer Folge ihrem Ehegatten, Sohn und dessen Nachkommen unabhängig von unternehmerischen Risken, familienrechtlichen Vorgängen (z. B. Scheidung) oder vergleichbaren Umständen, welche das Familienvermögen gefährden könnten, Absicherung bieten sollte." als erwiesen anzunehmen. Der Aktenlage nach hatte die Bw. als Stifterin somit vorsätzlich gehandelt, sich durch wiederholte Zuwendungen aus der Stiftung eine fortlaufende Einkunftsquelle zu verschaffen, hatte also nicht auf den einmaligen, sondern regelmäßigen und ständigen Zufluss von Geldern abgezielt, ohne diesen ordnungsgemäß im Rahmen der Ersteinkommensteuererklärungen als Einkünfte aus Kapitalvermögen fristgerecht offen zu legen. Da der Bw. die steuerlichen Hintergründe bekannt gewesen waren und die Bw. gewusst hatte, wie eine Strafe vermieden werden kann, wenn eine Abgabenverkürzung bewirkt worden ist und ein (Tat)Erfolg bereits eingetreten ist, also beispielsweise aufgrund der unrichtigen Abgabenerklärung der unrichtige Steuerbescheid bereits zugestellt ist, war festzustellen, dass die Bw. vorsätzlich Abgaben durch bewusste Nichterklärung von Einkünften aus der ausländischen Stiftung als Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinn des § 27 EStG 1988/sonstige Einkünfte im Sinn des § 29 leg. cit. verkürzt hatte. Mit der Berufung war für die Bw. nichts zu gewinnen, zumal nicht nur amtsbekannt ist, dass liechtensteinische Stiftungen häufig in "schwarze Investmentfonds" (Erträge werden weder durch einen steuerlichen Vertreter, noch durch den Steuerpflichtigen selbst nachgewiesen) veranlagen und die für die Steuerberechnung erforderlichen Unterlagen nicht verfügbar sind, sodass die Ermittlung der Bemessungsgrundlage Schwierigkeiten bereiten konnte; damit war bereits die unter Tz 3 PB thematisierte Schätzung von verheimlichten steuerpflichtigen Zuwendungen wegen Unterbleiben von Aufzeichnungen ausreichend, das Vorliegen einer "neuen Tatsache" im Sinn des § 303 BAO zu dokumentieren. Wenn dem Prüfbericht zufolge Feststellungen in den Ausführungen in der Tz 2 PB mit dem Titel "Rechtliche Würdigung" behauptet werden, die eine Wiederaufnahme der Verfahren gemäß § 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich der Einkommensteuer für die Jahre 2000 bis 2007 erforderlich machten, und das Finanzamt Wiederaufnahmebescheide gemäß § 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich der Einkommensteuer für die Jahre 2000 bis 2007 erlassen hatte, ohne dass Berufung auch gegen die Wiederaufnahmebescheide betreffend Einkommensteuer für die auf die Streitjahre folgenden Jahre 2002 ff. erhoben wurde, war der Vorwurf, demzufolge entsprechende Begründungen in den Einkommensteuerbescheiden 2000 und 2001 nicht vorhanden seien, unbegründet. Obwohl der Prüfbericht Zitate aus dem Finanzstrafgesetz enthalten hatte und die Selbstanzeige angesprochen hatte, ließen die Ausführungen des Prüfers (unter Tz 2 PB) gegen den Stiftungsstandort Liechtenstein, auf die der Prüfer seine Rechtsmeinung aufgebaut hatte, eine substantiierte Auseinandersetzung mit den Vorzügen einer Stiftungsgründung nach österreichischen Recht im Vergleich zu liechtensteinischen Recht vermissen; klare und eindeutige Aussagen zur Schuldfrage fehlten. In Hinblick auf die Bestimmung des § 6 Abs. 1 FinStrG ("Keine Strafe ohne Schuld") war die freiwillig erstattete Selbstanzeige allerdings der untrügliche Beweis dafür, dass die Bw. einer konkreten Versuchung nachgegeben hatte und damit durch ihr Handeln den Schuldvorwurf auf sich geladen hatte; der Prüfer konnte der Bw. somit zu Recht vorwerfen, dass sie sich dadurch, dass sie eine Stiftung zwecks Erzielung von Einnahmen in Liechtenstein gegründet hatte, ohne das Finanzamt über die Stiftungsgründung im Ausland zu informieren und ihm die Einkünfte aus der Stiftung in den Jahreserklärungen anzuzeigen, in abgabenrechtlicher Hinsicht nicht rechtmäßig verhalten hatte, dass sie sich für das Unrecht entschieden hatte, obwohl sie sich rechtmäßig verhalten hätte können. Damit waren die Ausführungen unter der Tz 2 PB hinreichend dazu geeignet, das Verschulden der Bw. an der unter Tz 3 PB thematisierten Schätzung zu dokumentieren, und damit den Vorwurf, dem Prüfbericht würden Ausführungen hinsichtlich des Vorliegens der Voraussetzungen für die Annahme einer siebenjährigen Verjährungsfrist nach § 207 Abs. 2 BAO fehlen, zu widerlegen. Den Berufungsausführungen unter Punkt "4.3 Vorliegen einer vertretbaren Rechtsansicht" samt den dort angeführten Fußnoten war generell zu erwidern, dass die Bw. eine Stiftung nach Liechtenstein gegründet hatte, obwohl Österreich als Stiftungsstandort in Frage gekommen wäre. Fällt die einzige Privatstiftung der Bw. in den Anwendungsbereich des ausländischen Stiftungsrechts, so war die Annahme eines herausragenden Interesses der Bw. als Pensionistin an der Vertiefung ihres Wissens zum österreichischen Stiftungsrecht auszuschließen, zumal sich das Vorbringen zur "vertretbar bezeichneten Rechtsmeinung" mit keinem einzigen Wort mit den anderen Rechtsmeinungen zur Steuerpflicht von Einkünften aus ausländischen Stiftungen auseinandergesetzt hatte, welche nachweislich noch über das letzte Streitjahr hinaus vorrangig vertreten wurden: Doralt, EStG, 9. Auflage, Rz 5 zu § 29 zufolge handelt es sich bei den wiederkehrenden Bezügen um einen Sondertatbestand, bei dem es für die Zurechnung von Einkünften nicht auf das Vorhandensein einer Einkunftsquelle, sondern im Wesentlichen auf den wiederkehrenden Zufluss von Bezügen ankommt; wiederholte Zuwendungen einer ausländischen Stiftung stellen gemäß Doralt, EStG, 8. Auflage, Rz 10 zu § 29 dann wiederkehrende Bezüge im Sinn des § 29 Ziffer 1 EStG 1988 dar (BMF, ecolex 1995, 929; BMF, RdW 2003, 239; anders bei Einmalzahlung, vgl. BMF, RdW 1997, 109; BMF, RdW 2003, 239); dass sich § 27 Abs. 1 Z 7 nur auf Zuwendungen österreichischer Privatstiftungen an Begünstigte bezieht, wurde in der Lehre kritisiert (siehe Doralt, in FS Peter Doralt, 2004). Bereits mit seinem Erkenntnis vom 20. September 1988, 87/14/0167, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass wiederkehrende Bezüge im Sinn des § 29 Z 1 dann vorliegen, "wenn Einnahmen in gewissen Zeitabständen wiederkehrend, nicht nur einmal oder rein zufällig mehrmals erzielt werden, auf einem einheitlichen Rechtsgrund beruhen, nicht der Tilgung einer feststehenden Schuld dienen und auch nicht zu anderen Einkunftsarten gehören". Nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 23. Juni 2009, 2006/13/0183, mag es zutreffen, dass § 27 Abs. 1 Ziffer 7 EStG 1988 (in der hier maßgeblichen Fassung vor dem Schenkungsmeldegesetz 2008; die ErläutRV zu diesem Gesetz (549 BlgNR 23. GP, 3) gehen auf die fragliche Problematik nicht ein) nur Zuwendungen österreichischer Privatstiftungen erfasst. Muss der Beschwerdeführerin zur Vermeidung gemeinschaftsrechtlich verpönter Höherbesteuerung der Zuwendungen aus dem dänischen Familienfonds gegenüber Zuwendungen von inländischen Privatstiftungen die Beanspruchung des Hälftesteuersatzes zustehen, ändert dies nichts an der Verpflichtung der Bw. gegenüber der Finanzverwaltung nicht nur in den Streitjahren, die Einkünfte aus der ausländischen Stiftung in der entsprechenden Einkommensteuererklärung für das jeweilige Jahr unmissverständlich offen zu legen. Der der Berufungsentscheidung des Unabhängigen Finanzsenats vom 17. März 2009, RV/0087-L/03 zugrunde gelegene Sachverhalt, für den die mangelnde Beweisbarkeit eines grob fahrlässigen Handelns eines Wirtschaftstreuhänders charakteristisch war, welcher sich über die rechtlichen Voraussetzungen einer nur beschränkten Einkommensteuerpflicht eines Klienten geirrt und damit zur Abgabenverkürzung in Millionen ATS beigetragen hatte, war mit jenem, auf dem die Berufung beruhte, schon allein deshalb nicht vergleichbar, weil die Bw. beiseite geschafftes Vermögen in Liechtenstein veranlagt hatte, ohne auch nur einen Schilling an Einkünfte aus Kapitalvermögen /sonstige Einkünfte im Sinn des § 29 EStG in der entsprechenden Einkommensteuererklärung angegeben zu haben, sodass die Bw. dadurch, dass ihr die steuerlichen Hintergründe bekannt gewesen waren, vorsätzlich gehandelt hatte. Damit war die Frage der Zurechnung von Zuwendungen von ausländischen Stiftungen zu welcher Einkunftsart strittig, nicht aber die Tatsache, dass Einkünfte aus ausländischen Stiftungen stets dem Finanzamt offen zulegen waren, sodass das Handeln der Bw. auf einer unvertretbaren Rechtsansicht beruhte. Zum Beweis dafür sei auf das in der Berufung zitierte Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 23. Juni 2009, 2006/13/0183, verwiesen, wo es heißt: Die Amtsbeschwerde "erwähnt zwar eine (mögliche) "EU-Rechtswidrigkeit" (siehe oben), steht aber letztlich uneingeschränkt auf dem Standpunkt, die Zuwendungen an die Mitbeteiligte seien sonstige Einkünfte gemäß § 29 Z 1 EStG 1988 und (daher) zum Regeltarif zu versteuern. Unterstellt man im Sinn der Amtsbeschwerde, dass es sich bei den gegenständlichen Ausschüttungen des dänischen Familienfonds nicht um Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinn des § 27 Abs. 1 Z 7 EStG 1988 ( vor der Novellierung durch das Schenkungsmeldegesetz 2008, BGBl. I 2008/85 ) handelt und blendet man die angesprochene gemeinschaftsrechtliche Fragestellung aus, so könnte dieser Auffassung am Boden des hg. Erkenntnisses vom 20. September 1988, 87/14/0167, VwSlg. 6352/F, nicht entgegen getreten werden. Vor dem Hintergrund der gemeinschaftsrechtlichen Kapitalverkehrsfreiheit ergibt sich jedoch ein anderes Resultat." Mit der Fußnote 12) "Mayr, Stiftungen nach dem SchenkMG 2008, RdW 2008, 487" als Beweis für die Bestätigung der Existenz von intransparenten Stiftungen durch einen wesentlichen Vertreter des Bundesministeriums für Finanzen thematisierte die steuerlich vertretene Bw. die unterschiedliche Rechtsposition von Stiftungen vor und nach dem SchenkMG 2008, ohne sich damit auseinanderzusetzen, dass das Schenkungsmeldegesetz 2008 (SchenkMG 2008) aufgrund des Auslaufens der Erbschafts- und Schenkungssteuer erlassen wurde und die Verlautbarung des Gesetzes im Bundesgesetzblatt BGBl. I Nr. 85/2008 vom 26. Juni 2008 erfolgte, infolge dessen Schenkungen und Zweckzuwendungen unter Lebenden von bestimmten Vermögenswerten ab dem 1. August 2008 einer Anzeigepflicht nach § 121 a BAO unterliegen (Informationen zur Vorgangsweise für die Übermittlung einer Schenkungsmeldung über FinanzOnline siehe "Handbuch betreffend Meldung gem. § 121a BAO"). Im Rahmen des Schenkungsmeldegesetz 2008 wurde die Rechtsgrundlage für die Stiftungseingangssteuer (Stiftungseingangssteuergesetz) verlautbart (Informationen zur Vorgangsweise für die Übermittlung einer Stiftungseingangssteuererklärung über FinanzOnline siehe "Handbuch zur Stiftungseingangssteuererklärung"). Ist der unentgeltliche Vermögensübergang auf eine Stiftung nach § 2 Abs. 2 Ziffer 1 ErbStG ein Erwerb von Todes wegen und nach § 3 Abs. 1 Ziffer 7 ErbStG eine Schenkung, so wies die Fußnote auf eine Handlung der Bw. hin, durch die das Finanzamt getäuscht wurde, sodass dieses die der Republik Österreich drohende Schädigung des Steueraufkommens nicht erkannt hatte, also auf eine vorsätzliche Hinterziehung von Abgaben anlässlich der Stiftungsgründung hin. Nach der Aktenlage ließ das Fehlen eines Beweises dafür, dass die Bw. eine Rechtsansicht vertreten hätte, welche vertretbar gewesen wäre, den Umkehrschluss darauf, dass die Bw. sich mit der Möglichkeit, dass eine vertretbare Rechtsansicht nicht vorliegt, abgefunden hatte und daher mit Vorsatz gehandelt hatte, sodass § 9 FinStrG der Bw. nicht zugutekam, zu. Die Tatbestandsmäßigkeit indizierte die Rechtswidrigkeit des Verhaltens der Bw. Wird mit den Ausführungen unter Punkt "4.4 Vorliegen eines Irrtums" eine falsche Annahme/Meinung ins Treffen geführt, wobei die Behauptende/Meinende von der Wahrheit ihrer Aussagen überzeugt ist, so wäre es an der Bw. gelegen gewesen, der Abgabenbehörde die Gewissheit darüber, dass der Irrtum unabsichtlich aus falschen Informationen oder Schlüssen entstanden ist, zu verschaffen. In Hinblick auf die betrieblichen Aktivitäten der Bw. in der Immobilienbranche in Aktivzeiten, ihrem nachweislichen Bezug zur Versicherungsmaklerbranche sowie der diversen Beratungsstellen, die der Bw. zur Verfügung gestanden waren, um ihr Vermögen zur Altersvorsorge optimal zu veranlagen, hatte der Unabhängige Finanzsenat keine Bedenken, vom Vorliegen der strafrechtlich bedeutsamen objektiven Tatbestandsmerkmale der Abgabenhinterziehung auszugehen. Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenats hatte die Bw. durch ihre Kenntnisse über die steuerlichen Hintergründe bedingt vorsätzlich gehandelt. Entgegen den Berufungsausführungen war die Vorfrage der Abgabenhinterziehung, insbesondere auch der (für die Annahme hinterzogener Abgaben) erforderliche Vorsatz, für die Jahre 2000 und 2001 vom Finanzamt hinreichend begründet, weil mit den angefochtenen Wiederaufnahmebescheiden hinsichtlich des Vorliegens eines Wiederaufnahmegrundes auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung verwiesen wurden, die der darüber aufgenommenen Niederschrift über die Schlussbesprechung bzw. dem Prüfbericht zu entnehmen waren. Mit dem Prüfbericht vom 29. Juni 2009 stellte der Prüfer hinsichtlich der Einkommensteuer für die Jahre 2000 bis 2007 fest, dass hinsichtlich dieser Abgabenart für die Jahre 2000 bis 2007 Feststellungen unter Tz 3 getroffen worden seien, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens erforderlich machen würden. Die vom Prüfer getroffenen Schlussfolgerungen waren nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenats als schlüssig und ausreichend anzusehen. Für den subjektiven Tatbestand einer Steuerhinterziehung war es erforderlich, dass die Bw. den Steueranspruch gekannt und gewusst hatte, dass sie unrichtige oder unvollständige Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen macht und dadurch der Steueranspruch beeinträchtigt wird. Die Bw. handelte hinsichtlich der wahrheitswidrigen Nichtangabe der ausländischen Einkünfte nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenats mit Absicht. Es war davon auszugehen, dass die Bw. wusste, dass die Einnahmen aus Kapitalvermögen nicht angegeben waren, und sie daher billigend in Kauf genommen hatte, dass dadurch Steuern hinterzogen wurden. Hatte die Bw. überhaupt keine Einkünfte aus Kapitalvermögen erklärt, obwohl sie Geldvermögen nach Liechtenstein bereits 1979 beiseite geschafft hatte, so war ein Irrtum ausgeschlossen, infolge dessen die Verjährungsfrist von sieben Jahren (für Steuerhinterziehung) galt, wodurch die Veranlagungen für 2000 und 2001 berichtigt werden konnten. Die Bw. wusste, dass ihr ausländisches Kapitalvermögen im Jahr 2000/2001 ihr zuzurechnen war, sodass es keinesfalls als lebensfremd gewertet werden kann, aus der Veranlagung dieses Vermögens in einer Stiftung nach liechtensteinischen Recht einen Rückschluss auf ein zumindest bedingt vorsätzliches Handeln der Bw. zu ziehen. Dass die Bw. gutgläubig der Auffassung gewesen sei, gerade die nicht unerheblichen Einkünfte aus der Stiftung seien in Österreich steuerfrei und müssten nicht einmal in den Steuererklärungen angegeben werden, ist realitätsfremd. Allein aus dem Umstand, dass diese Kapitalerträge von der Bw. gar nicht deklariert wurden, geschweige denn die Gründung der Privatstiftung dem Finanzamt angezeigt wurde, war bereits ein bedingter Vorsatz durch unvollständige Angaben abzuleiten. Vorsätzlich handelt nämlich derjenige, der es nach den Gesamtumständen für möglich hält, dass er einen mit Strafe bedrohten Tatbestand verwirklicht, und dies gebilligt oder doch in Kauf genommen hat. Auch nach dem Gesamtbild der Einkommens- und Vermögensverhältnisse der Bw. war zweifelsfrei davon auszugehen, dass sie die Steuerbarkeit der Kapitaleinkünfte kannte. Nach allgemeiner Lebenserfahrung ist regelmäßig anzunehmen, dass derjenige, der über ein größeres Vermögen verfügt, auch von der potenziellen Steuerpflicht anfallender Erträge weiß. In Anbetracht der Einkommensverhältnisse der Bw. und des Vorliegens diverser Einkunftsquellen konnte der Einwand der Bw., sie sei rechtsirrig davon ausgegangen, dass mit dem in Liechtenstein erfolgten Quellensteuerabzug sämtliche Steuerpflichten erfüllt seien, nicht als ernsthaftes Vorbringen gewertet werden. Umso mehr als davon ausgegangen werden kann, dass die Bw. auch in Österreich über ein Bankkonto und daher zumindest zeitweise über Einkommen aus Kapitalvermögen verfügte und daher wissen musste, dass die österreichische mit Endbesteuerungswirkung verbundene Kapitalertragsteuer, die ebenso als Abzugssteuer konzipiert ist, 25 % beträgt. Der Einwand der Bw., sie sei in Ansehung der in Liechtenstein erhobenen Quellensteuer davon ausgegangen, dass in Österreich keine Besteuerung der Kapitalerträge mehr zu erfolgen habe, weshalb sie einem den Vorsatz ausschließenden Rechtsirrtum unterlegen sei, stellt daher eine reine Schutzbehauptung dar, zumal es an der Bw./ihrer steuerlichen Vertretung gelegen wäre, in Erfüllung ihrer abgabenrechtlichen Offenlegungspflicht den Sachverhalt dem Finanzamt gegenüber zur Gänze offenzulegen. Widrigenfalls trägt der Abgabepflichtige das Risiko eines Rechtsirrtums. Entschuldbar ist ein Irrtum, wenn der Täter ohne jedes Verschulden, also auch ohne Verletzung einer Sorgfaltspflicht, in einer Handlungsweise weder ein Finanzvergehen noch ein darin liegendes Unrecht erkennen konnte (vgl. VwGH 26. November 1998, 98/16/0199). Der von der Bw. eingewandte entschuldbare Rechtsirrtum liegt daher auch deswegen nicht vor, weil die Bw. bei Anwendung der nach ihren Verhältnissen erforderlichen Sorgfaltspflicht entsprechende Erkundigungen hinsichtlich der Aufnahme der ausländischen Kapitaleinkünfte in die Einkommensteuererklärung einholen hätte müssen, zumal ihr als Versicherungsmaklerin grundsätzlich die Steuerpflicht ausländischer Kapitaleinkünfte bekannt war. Wenn die Bw. zur Bestätigung ihrer Auffassung, dass aus dem bloßen Unterlassen der Einholung von Erkundigungen kein bedingter Vorsatz abgeleitet werden kann, auf das Judikat des FG Münster vom 5. September 2007, 1 K 1544/04 E, verweist, übersieht sie dabei, dass das FG im genannten Urteil in Frage gestellt hat, ob die Kläger bzw. der sog. "Hobby- Steuerberater" von einer Steuerpflicht der Anlagen in der Bundesrepublik Deutschland bzw. zumindest von der beschriebenen Auskunftspflicht überhaupt wusste. Insofern kann das erwähnte Urteil auf den vorliegenden Fall nicht angewandt werden. Hingegen hat das FG Baden-Württemberg mit Urteil vom 17. Juni 2008, 8 K 59/04, festgestellt, dass die pflichtwidrige Nichtdeklaration von Kapitaleinkünften zu einer verlängerten Festsetzungsverjährung führt, da eine vorsätzliche Steuerhinterziehung vorliegt.