UFSL RV/0752-L/05

In den Bilanzen der WHG für 1998/1999, 1999/2000 und 2000/2001 ist die strittige GSV in Summe (ATS 3,5 Mio) unter den Verbindlichkeiten ausgewiesen; unter den Zinsaufwendungen (in den "Erläuterungen zur Gewinn und Verlustrechnung") sind die "Zinsen für Gewinnschuldverschreibung" ebenfalls jeweils im Gesamtbetrag des jeweiligen Wirtschaftsjahres ausgewiesen. Als Beilage zu den Bilanzen für die Wirtschaftsjahre 1998/1999 und 1999/2000 wurde jeweils die "Zinsberechnung Darlehen CAL per 30.06.1999 bzw. per 30.06.2000" angeschlossen, aus welchen die Art der Berechnung der Zinsen und die Entwicklung des Darlehenskontos ersichtlich ist. Erst im Zuge der AP wurde der Inhalt de BRV (zwischen der WTG und DP) bekannt, aus welchen das Finanzierungserfordernis für die strittige GSV ersichtlich ist, bekannt. Aus dem BRV geht hervor, dass die vierte Darlehenstranche, für deren Finanzierung die Bw. die strittige GSV begeben hat, erst am 30.06.1999 fällig war. Darüber hinaus wurde erst im Zuge der AP bekannt, dass die DP-PS ein Wertpapierdepot zur Sicherstellung der von der Bw. zur Finanzierung der Darlehensverpflichtung der WTG gegenüber DP aufgenommenen Bankkredite verpfändet hat. Ebenso wurde der genaue Inhalt des mit der CAL abgeschlossenen Vertrages über die strittige GSV - etwa der Umstand, dass nach diesem Vertrag die gewinnabhängigen Zinsen nach Feststellung des jeweiligen Jahresergebnisses zu zahlen waren - erst im Zuge der AP bekannt. Auch der Inhalt des Vertrages zwischen der WHG und der WTG über die Zur-Verfügung-Stellung von ATS 17,5 Mio. (zur Finanzierung der Zahlungsverpflichtung der WTG gegenüber DP auf Grund des BRV) wurde dem Finanzamt erst im Laufe der AP bekannt. Ebenso wurden im Zuge der AP enge zeitliche und betragliche Zusammenhänge zwischen Zahlungen des DP an die WTG (resultierend aus dem BRV) und den strittigen Zinszahlungen der Bw. an die CAL bekannt. Die näheren Umstände der verspäteten bzw. vorzeitigen Zahlungen der Darlehenstranchen an DP und deren Verzinsung wurden ebenfalls erst durch die AP festgestellt. Dasselbe gilt für alle Feststellungen, die die AP im Zusammenhang mit der CAL getroffen hat (deren Eigenschaft als schottische Ltd. ohne eigenes Personal, ohne eigene Geschäftsräume, ohne Telefon- und Faxanschluss, c/o-Adresse am Sitz einer Treuhand- und Wirtschaftsberatungsgesellschaft, Verwaltungssitz auf der Isle of Man, Registrierung der Verantwortlichen auf off-shore Insel, Identität von deren Aktionäre und deren Verbindung zu DP bzw. zur DP-PS). Alle diese Tatsachen wurden dem Finanzamt erst nach Erlassung der angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheide für die Jahre 1999, 2000 und 2001 bekannt und deren Kenntnis hätte (wie unter Punkt II näher ausgeführt wird) zur Erlassung anders lautender Bescheide (nämlich zur Nichtanerkennung der Zinsen für die strittige GSV) geführt. Auch der Einwand, dass die GSV im Zuge der Vorschreibung der Gesellschaftsteuer dem Finanzamt für Gebühren bekannt geworden sei, kann der Berufung nicht zum Erfolg verhelfen: Dies deshalb, weil einerseits - wie schon oben näher ausgeführt - die maßgeblichen Umstände dem die jeweiligen Bescheide erlassenden Organ im jeweiligen Verfahren lt. Aktenlage bekannt sein mussten und das Finanzamt für Gebühren die strittigen Bescheid nicht erlassen hat, und andererseits aus der Anzeige an das Finanzamt für Gebühren und Verkehrssteuern die soeben im einzelnen aufgezählten, bei der AP hervorgekommenen Umstände ebenfalls nicht entnommen werden konnten. Die Berufung war daher in diesem Punkt abzuweisen. II) Berufung gegen die Bescheide über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung für die Jahre 1999, 2000 und 2001 und 2002 A) Erfüllung der (erhöhten) Mitwirkungspflicht? Die Abgabenbehörden haben die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind (§ 115 Abs. 1 BAO). Die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände sind vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offenzulegen. Die Offenlegung muß vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen (§ 119 Abs. 1 BAO). Die Pflicht zur amtswegige Ermittlung des entscheidungswesentlichen Sachverhaltes befreit die Partei nicht von ihrer Offenlegungs- und Mitwirkungspflicht (vgl. VwGH 7.6.2005, 2001/14/0187 u. a.). In dem Ausmaß, in dem die Partei zur Mitwirkung an der Wahrheitsfindung ungeachtet ihrer Verpflichtung hiezu nicht bereit ist bzw. eine solche unterlässt, tritt die Verpflichtung der Behörde den Sachverhalt nach allen Richtungen über das von ihr als erwiesen erkannte Maß hinaus zu prüfen zurück (vgl. VwGH 27.11.2001, 97/14/0011). Nach der Rechtsprechung liegt eine erhöhte Mitwirkungspflicht der Partei unter anderem dann vor, wenn Sachverhaltselemente ihre Wurzeln im Ausland haben; die Mitwirkungs- und Offenlegungspflicht ist in dem Maß höher als die behördlichen Ermittlungsmöglichkeiten geringer sind (vgl. VwGH 26.7.2000, 95/14/0145 u. a.). Diesfalls besteht eine erhöhte Mitwirkungspflicht, eine Beweismittelbeschaffungspflicht und eine Vorsorgepflicht (vgl. Loukota, Internationale Steuerfälle, Tz 429ff; Kotschnigg. ÖStZ 1992, 84; VwGH 25.5.1993, 93/14/0019). Eine erhöhte Mitwirkungspflicht besteht weiters, wenn ungewöhnliche Verhältnisse vorliegen, die nur der Abgabepflichtige aufklären kann, oder wenn die Behauptungen des Abgabepflichtigen mit den Erfahrungen des täglichen Lebens in Widerspruch stehen (vgl. VwGH 9.9.2004, 99/15/0250 u.a.). Bei Auslandssachverhalten (ohne Ermittlungsmöglichkeit der Behörde) wird die Mitwirkungspflicht des Abgabepflichtigen als äußerst weit reichend angesehen und besteht neben einer erhöhten Offenlegungspflicht noch eine Beweismittelbeschaffungs- und sogar eine Beweisvorsorgepflicht (Ritz, BAO-Kommentar, Tz. 10 zu § 115 und Tz. 3 zu § 166; Kotschnigg, Amtswegigkeit, erhöhte Mitwirkungspflicht und Beweislast bei Auslandssachverhalten, ÖStZ 1992, 84; Loukota, Internationale Steuerfälle, Tz. 429ff). Unter der Erhöhten Offenlegungspflicht ist prinzipiell das vollständige und wahrheitsgemäße Aufklären des Sachverhaltes von sich aus zu verstehen (§ 119 Abs. 1 BAO), sodass sich die Abgabenbehörde ein klares Bild von den für sie maßgebenden Umständen verschaffen kann (VwGH 20.3.1989, 88/13/0072). Auch die bei Auslandssachverhalten bestehende Beweismittelbeschaffungspflicht lässt sich laut Loukota aus der Judikatur ableiten (Loukota, Internationale Steuerfälle, Tz. 431 f; VwGH 8.4.1970, 1415/68, VwGH 26.9.1985, 85/14/0056; VwGH 16.9.1992, 88/13/0224; vgl. auch Schimetschek, Die Verteilung der Beweislast im Abgabenverfahren, ÖStZ 1993, 357; Biro, Die erhöhte Mitwirkungspflicht bei der Aufklärung steuerlicher Auslandssachverhalte, ÖStZ 1993, 130). Die Beweisvorsorgepflicht leitet die österreichische Lehre (Stoll, BAO-Kommentar, Wien 1994, 1558) aus der Wortfolge ...Richtigkeit zu beweisen... in § 138 Abs. 2 BAO ab. Diese Verpflichtung, die darin besteht, dass der Abgabepflichtige für eine mögliche und rechtzeitige Beweisbeschaffung Vorsorge zu treffen hat, kommt insbesondere bei Vorgängen zum Tragen, bei denen eine behördliche Sacherhaltsfeststellung nicht, nur mit ungebührlichem Verwaltungsaufwand oder nur mit großer Zutreffensungenauigkeit möglich wäre. Laut Renner/Steiner, ÖStZ 1995, 365, lässt sich die Beweisvorsorgepflicht auch eindeutig der österreichischen Judikatur entnehmen (VwGH 25.5.1993, 93/14/0019). Generell werden die Grenzen der Mitwirkungspflicht mit der Notwendigkeit, Verhältnismäßigkeit, Erfüllbarkeit und Zumutbarkeit umschrieben (Kotschnigg, ÖStZ 1992, 85,; Beiser, Umfang und Grenzen der Mitwirkungspflicht im Abgabenverfahren, ÖStZ 1991, 104 f; Ritz, BAO-Kommentar, Tz. 9 zu § 115). § 167 Abs. 2 BAO besagt, dass die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen hat, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (so auch in VwGH 18.1.21990, 87/14/0155) genügt es hiebei, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt. Die Beweiswürdigung muss den Denkgesetzen und dem allgemeinen menschlichen Erfahrungsgut entsprechen (vgl auch VwGH 16.6.1987, 85/14/0125). Da es sich bei der streitgegenständlichen GSV um einen Sachverhalt handelt, der seine Wurzeln im Ausland hat, trifft die Bw. nach Lehre und Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine erhöhte Mitwirkungspflicht. Der Auslandsbezug ergibt sich aus dem Umstand dass die Geldgeberin ein britische Ltd. ist, die kein Personal, keine eigenen Räumlichkeiten, keinen Telefon- und Faxanschluss hat und die an einer c/o-Adresse bei einer Wirtschaftsberatungsfirma ihren Sitz hat. Diese Gesellschaft wird von der Isle of Man aus verwaltet, ihre Direktoren sind Angestellte bzw. Teilhaber von Wirtschaftsberatungs- und Treuhandgesellschaften mit Sitz auf der Isle of Man (IOM) und ihre Anteilseigner sind einerseits eine österreichische Privatstiftung (die DP-PS), deren Zweck die Versorgung der Familie des deutschen Geschäftspartners der WTG (des DP) ist und in deren Vorstand wiederum der Geschäftsführer der Bw. vetreten ist (der im übrigen auch steuerlicher Vertreter dieser PS ist), und andererseits eine auf einer off-shore-Insel (British Virgin Island, im Folgenden kurz: BVI) registrierte Gesellschaft über die keinerlei Informationen beschaffbar sind, die aber nach den im Berufungsverfahren gemachten Angaben (Eingabe vom 8.03.2006 an die Berufungsbehörde) wiederum von der eben erwähnten DP-PS wirtschaftlich und damit wohl auch rechtlich (durch eine Beteiligung und/oder durch Treuhandvereinbarungen) beherrscht sein dürfte. Eine erhöhte Mitwirkungspflicht ergibt sich auch aus dem Umstand, dass ein äußerst ungewöhnlicher, nicht den Gepflogenheiten des Wirtschaftslebens entsprechender Sachverhalt vorliegt bzw. behauptet wird. Ungewöhnlich ist die außergewöhnliche Höhe der vereinbarten Zinsen für die strittige GSV, die vorzeitige Zinszahlung im Jänner 1999 und deren Höhe, der Umstand, dass keine alternativ günstigeren Finanzierungsmöglichkeiten erwogen wurden, die vorzeitige Zahlung der letzten Darlehenstranche an DP (auf Grund des BRV der WTG mit DP) wodurch erst die Nowendigkeit der Finanzierung durch die strittige GSV entstanden ist, der "Geldkreislauf" von der DP-PS an die CAL, von dieser an die Bw. und die WTG und von dieser an DP (siehe dazu Näheres unter den Punkten B und C dieser Entscheidung). Infolge der erhöhten Mitwirkungspflicht wäre es die Aufgabe der Bw. gewesen, Vorsorge dafür zu treffen, dass die nötigen Beweise für seine Behauptungen (reguläre steuerliche Erfassung der CAL in Großbritannien, Erfassung der strittigen Zinsen im Rechenwerk der CAL, Art der Geschäftstätigkeit der CAL, angebliche bereits vorher bestehende Geschäftskontakte mit den Verantwortlichen der CAL, wirtschaftlich Verfügungsberechtigte über die PHL) beschafft werden können. Der Vertreter der Bw. hat im Verfahren der AP und im Laufe des Berufungsverfahrens keinesfalls, wie es seiner seine erhöhte Mitwirkungspflicht entsprochen hätte, von sich aus Beweise angeboten und besorgt (z.B. für die Entbindung von Verschwiegenheitspflichten gesorgt), sondern er hat im Gegenteil immer wieder ein Verhalten an den Tag gelegt, dass die Sachaufklärung erschwert und verzögert hat. Er hat konkrete Fragen nicht oder nur sehr unbestimmt beantwortet, immer wieder bloße Behauptungen aufgestellt und diese in nicht oder nicht ausreichend nachgewiesen und unglaubwürdige, zum Teil überhaupt unwahre Angaben gemacht: Der Geschäftsführer der Bw. gab gegenüber dem Organ der AP an dass "Mr. C. hinter der CAL steckt" (Befragung vom 6.11.2003), was nachweislich nicht stimmt (Anteilseigner war bzw. ist die DP-PS bzw. die PHL). In der Vorhaltsbeantwortung vom 30.05.2008 führte KPK diese Antwort auf ein angebliches Missversändnis zurück, die Frage der Prüferin habe gelautet, wer "hinter der PHL" stecke. Selbst wenn die so gewesen sein sollte (wogegen allerdings der Aktenvermerk der Prüferin im Arbeitsbogen über die AP spricht), ist auch diese Angabe offenbar unrichtig, weil wie schon oben ausgeführt, davon auszugehen ist, dass die PHL von der DP-PS beherrscht wird und somit C. - als Wirtschaftstreuhänder- und Berater aller Wahrscheinlichkeit nach nur eine Treuhänderfunktion zukommen kann. Es ist überdies davon auszugehen, dass die Angaben des KPK über die angeblich bereits vor Abschluss der strittigen GSV bestehenden geschäftlichen Kontakte mit den Verantwortlichen der CAL, namentlich mit C., jedenfalls nicht so stimmen, wie sie der Geschäftsführer der Bw. gemeint hat: diese Kontakte dürften sich auf die Dienstleistungen bei der Gründung von Gesellschaften in GB und die Ausübung von Treuhandfunktionen (zum Zweck der Verdeckung der wahren Machthaber der englischen Gesellschaften) beschränkt haben (aus dem Arbeitbogen der AP ist eine Vielzahl von britischen Limiteds ersichtlich, die eine personelle Verbindung zu KPK bzw. seiner Gattin aufweisen) weil nicht anzunehmen ist, dass C. als Wirtschaftberater und berufsmäßiger Treuhänder operative Tätigkeiten in derartigen Gesellschaften ausübte. Im Verfahren wollte KPK mit seinen Angaben aber offenbar den Anschein erwecken, dass mit den Verantwortlichen der CAL schon länger Kontakt aus aktiven Geschäftstätigkeiten bestanden, was aus den angeführten Gründen nicht glaubwürdig erscheint; dies auch deshalb, weil der Geschäftsführer der Bw. für diese Behauptung - trotz mehrmaliger Aufforderung hiezu - jeden Nachweis schuldig geblieben ist. Die behaupteten Kontakte zu den Direktoren der CAL haben offenbar darin bestanden, dass diese (laut KSV) die Funktion von Treuhanddirektoren in britischen Limiteds inne gehabt haben (der LL und der ADFL), die Tochtergesellschaften der GW-L-BS waren/sind, deren Anteile wiederum zu je 50% im Eigentum von KPK und MKM stehen/standen. Die beiden genannten Tochtergesellschaften haben aber (laut KSV) ihre Anschrift an einem Massendomizi gehabt und in Großbritannien keine aktive Tätigkeit ausgeübt. Hinsichtlich der Grundlage für die Berechnung der vorzeitigen Zinsakontozahlung an die CAL am 5.01.1999 (angeblich auf Basis von Zwischenergebnissen) wurden ebenso wenig Unterlagen vorgelegt, wie für die angebliche bloß mündliche Vereinbarung dieser Zahlung mit den Direktoren der CAL. Angesichts der Höhe dieser Zahlung ist die behauptete bloße mündliche Vereinbarung nicht glaubwürdig, zumindest müssten auf Grund der Gepflogenheiten im wirtschaftlichen Verkehr (allein schon aus Gründen der Vorsorge für einen Nachweis im Falle von Meinungsverschiedenheiten) nach Ansicht der Berufungsbehörde entsprechende Aktenvermerke oder Protokolle vorhanden sein. Auch die steuerliche Erfassung der strittigen Zinsen bei der CAL wurde letztlich nicht durch entsprechende Nachweise (Auszug aus dem Rechenwerk der CAL) belegt, was dem Geschäftsführer der Bw. im Sinne der erhöhten Mitwirkungspflicht (auf Grund seiner bereits aufgezeigten Nahebeziehung zu der die CAL offenbar beherrschende DP-PS) wohl zumutbar gewesen wäre. Dasselbe gilt für die behauptete steuerliche Erfassung der CAL als unbeschränkt steuerpflichtig in Großbritannien: trotz entsprechender mehrfacher Aufforderung durch die Abgabenbehörde und der Zusage, derartige Nachweise (Kopien von Steuererklärungen, der Steuerbescheide bzw. Ansässigkeitsbescheinigung im Sinne des britisch-österreichischen DBA) zu erbringen, wurden diese bisher nicht vorgelegt. Ein Nachweis (schriftliche Vereinbarung, Gesprächsnotiz, Aktenvermerk o. dgl.) fehlt auch für die angeblich nur mündlich erfolgte Abmachung über die Vorverlegung der letzten Darlehenstranche (der WTG an DP auf Grund des BRV), durch welche das Finanzierungserfordernis für die strittige GSV überhaupt erst entstanden ist. Das Verhalten des KPK während der AP hat insgesamt den Eindruck erweckt, dass kein Interesse an einer möglichst raschen und umfangreichen Sachaufklärung bestand, sondern im Gegenteil ein Interesse an einer Verschleierung der tatsächlichen Umstände und einer Verzögerung des Ermittlungsverfahrens zur Feststellung der steuerlichen Grundlagen. So beantwortete er die Frage der Prüferin (bei der Besprechung am 6.11.2006), ob "das Geld von der DP-PS zur CAL und retour an die Treuhand geflossen ist" (gemeint ist der Betrag von S 3,5 Mio., die die CAL auf Grund der GSV an die WTH gezahlt hat) damit, dass er diesbezüglich erst "nachschauen müsse". Wegen der aufgezeigten Verbindungen des KPK zur DP-PS, welche offenbar auch die CAL beherrschte, muss davon ausgegangen werden, dass ihm diese Geldflüsse (die im weiteren AP-Verfahren eindeutig nachgewiesen wurden) sehr wohl bekannt waren und er daher mit dem Vorschützen der angeblichen Unkenntnis die Ermittlungen der Finanzbehörde verhindern oder zumindest verzögern wollte. Dasselbe gilt für seine ausweichenden Antworten auf die Fragen nach Prospektunterlagen über die CAL ("nicht relevant"; sh. Eingabe vom 30.04.2004) und nach Gesellschaftern bzw. sonstigen Beteiligten der CAL ("Hinweis auf den Handelsregisterauszug" bzw. "für den Sachverhalt nicht relevant"; sh. gleichfalls Eingabe vom 30.04.2004). Insgesamt hat der Geschäftsführer der Bw. im AP-Verfahren und im Berufungsverfahren - wie aufgezeigt - ein Verhalten an den Tag gelegt, dass die Aufklärung/Offenlegung des maßgeblichen Sachverhaltes eher verzögert bzw. verhindert hat und damit die ihm zukommende (erhöhte) Verpflichtung an der Mitwirkung zur Ermittlung des für eine zutreffende Besteuerung maßgeblichen Sachverhaltes verletzt. Insoweit tritt daher nach der zitierten Rechtsprechung des VwGH die Verpflichtung zur amtswegigen Sachverhaltsermittlung zurück. Dieses Verhalten kann nach Ansicht der Berufungsbehörde nur so gedeutet werden, dass damit die Aufdeckung des wahren Sachverhaltes verhindert werden sollte, der zu einer höheren Steuerlast geführt hätte (etwa durch Nichtanerkennung der strittigen Zinszahlungen iZm. mit der von der CAL gezeichneten GSV wegen Nichterfüllung des § 162 BAO oder Vorliegen eines Scheingeschäftes). Kann aber der Sachverhalt auf Grund der mangelnden Mitwirkung des Steuerpflichtigen (mangelnde aktive Sachaufklärung, Nichteinhaltung der Beweismittelbeschaffungs- und Vorsorgepflicht) nicht aufgeklärt werden, so muss die Behörde auf Grund der (allenfalls auf Grund der mangelnden Mitwirkung auch lückenhaften) Ergebnisse des Verfahrens in freier Beweiswürdigung von dem Sachverhalt ausgehen, der nach den Denkgesetzen und nach den allgemeinen Lebenserfahrungen und den Gepflogenheiten des Wirtschaftslebens den größeren Grad an Wahrscheinlichkeit aufweist. B) Erfüllung der Verpflichtung zur Empfängerbenennung gem. § 162 BAO? Die AP ging auf Grundlage der von ihr durchgeführten Ermittlungen davon aus, dass die CAL bzw. deren Direktoren nicht die wahren Empfänger der auf Grund der strittigen GSV von der Bw. gezahlten Zinsen in den berufungsgegenständlichen Jahren waren und verweigerte demnach unter Hinweis auf die Bestimmung des § 162 BAO den Abzug dieser Zahlungen als Betriebsausgaben. Die Bw. vermeint, dass sie spätestens mit der in der Eingabe vom 8.03.2006 durchgeführten Offenlegung der an der CAL Beteiligten (die DP-PS bzw. die PHL) sowie der mit der Beteiligung der PHL (an der CAL) verbundenen Verkaufs- Finanzierungs- und Optionsvereinbarung (zwischen der PHL und der DP-PS) die tatsächlichen wirtschaftlichen Berechtigten an der CAL offen gelegt und somit das Erfordernis des § 162 BAO erfüllt habe. Das Finanzamt hat die Nichtanerkennung der strittigen Lizenzgebühren als Betriebsausgaben auf die Bestimmung des § 162 BAO gestützt; diese Bestimmung lautet: "(1) Wenn der Abgabepflichtige beantragt, dass Schulden, andere Lasten oder Aufwendungen abgesetzt werden, so kann die Abgabenbehörde verlangen, dass der Abgabepflichtige die Gläubiger oder die Empfänger der abgesetzten Beträge genau bezeichnet. (2) Soweit der Abgabepflichtige die von der Abgabenbehörde gemäß Abs. 1 verlangten Angaben verweigert, sind die beantragten Absetzungen nicht anzuerkennen." Nach der Rechtsprechung des VwGH reicht die Nennung einer Steueroasenfirma oder einer so genannten Briefkastenfirma nicht zur Erfüllung der Empfängerbenennung gem. § 162 BAO, ohne dass die tatsächlich Beteiligten an ihr bekannt gegeben werden (sh. Ritz, BAO-Kommentar³, Tz 7 zu § 162 und die dort zitierte Judikatur und Literatur). Wenn nämlich maßgebliche Gründe die Vermutung rechtfertigen, dass die benannten (auch juristischen) Personen nicht die Gläubiger bzw. Empfänger der abgesetzten Beträge sind, kann die Behörde den Abzug versagen. Handelt es sich beim benannten Empfänger um eine "Briefkastenfirma" d.h. um ein Unternehmen ohne eigenen geschäftlichen Betrieb, das somit keine Leistungen erbringen kann, so kann diese Person auch nicht als Empfänger iSd. § 162 BAO angesehen werden. Um eine Person als Empfänger iSd. genannten Gesetzesstelle ansehen zu können, ist die "formelle Existenz" im Rechtssinn etwa einer ausländischen Gesellschaft ebenso wenig ausreichend, wie deren formelle Funktion als Empfängerin der strittigen Zahlungen oder bloße Rechnungslegerin (sh. VwGH vom 20.09.2007, 2007/14/0007 und die dort zitierte Vorjudikatur). Hinsichtlich der Empfängerin der strittigen Zahlungen (Zinsaufwand aus der GSV), der CAL, wurde durch die AP bzw. im weiteren Berufungsverfahren festgestellt: - dass die Ersteintragung in das Handelsregister am 30.11.1998 (rund einen Monat vor Zeichnung der strittigen GSV) vorgenommen wurde, - dass sich die Anschrift ("c/o......) an einer schottischen Gründungsagentur befindet, - dass kein eigener Telefon- und Faxanschluss für dieses Unternehmen existiert(e) - dass keine eigenen Büroräumlichkeiten unterhalten werden und keine Mitarbeiter bekannt sind, - dass die Verantwortlichen des Unternehmens (Direktoren; ursprünglich JC und BG, später V. und W. ) auf Offshore-Inseln (IOM) registriert sind - dass mit den Unternehmen und deren Vertreter kein Direktkontakt möglich ist - dass im Handelsregister kein Geschäftsgegenstand eingetragen ist, - dass es sich bei den Direktoren (JC, BG, bzw. V und W) um befugte Wirtschaftsprüfer handelt, welche Angestellt und/oder Beteiligte von Wirtschaftsprüfungs- und Treuhandgesellschaften sind bzw. waren, die alle auf der IOM ansässig sind (sh. die in der Sachverhaltsdarstellung angeführten e-Mail-Recherchen), - dass sich der Verwaltungssitz der CAL auf der IOM an der Anschrift der GWL-IOM befindet , - dass die Gesellschafter zunächst zu 100% die DP-PS und ab 12/1999 die DP-PS zu 15% und die PHL zu 85% waren, - dass es sich bei der PHL um eine auf den BVI ansässige Offshore-Gesellschaft ohne eigenes Personal und ohne eigene Räumlichkeiten mit Sitz bei einer Protokollierungsagentur handelt, über die praktisch keinerlei Informationen hinsichtlich deren Geschäftstätigkeit, Anteilseigner, Geschäftsführung, und Bilanzdaten erhältlich sind, - dass als Secretary der CAL (lt. Abfrage beim Handelsregister vom 30.01.2004) ursprünglich die Fa. GWL-L-BS fungierte, an welcher KPK und seine Gattin MKM zu je 50% beteiligt waren; beide sind neben V, W und T. auch als Direktoren dieser Ges. aufgeschienen, - dass (lt. einem "companies-House-report von 11/2004) später die Fa. GWL-IOM als Secretary fungierte (an welcher wiederum die eben erwähnte GWL-L-BS 50% beteiligt ist), deren Direktoren lt. einer KSV-Abfrage u.a. KPK und MKM waren (neben V und W - welche, wie erwähnt, auch als Direktoren der CAL fungierten - auch T) und die auf der IOM Protokollierungs-Dienstleistungen anbietet/anbot; wirtschaftliche Daten waren über diese Ges. mangels Veröffentlichungspflichten auf der IOM nicht zu ermitteln. Nach Angaben des KPK würden die Einkünfte der CAL (gemäß DBA IOM - Großbritannien) in Großbritannien versteuert und werde die Ges. in Edinburgh steuerlich erfasst; dazu wurde bei der AP eine Bestätigung des "Inland Revenue.....Edinburgh...." vom 16.07.2004 vorgelegt. In dieser wird, "to the best of their knowledge" bestätigt, dass die CAL für Zwecke der Körperschaftsteuer im UK als "resident" geführt wird und diese Ges. in Bezug auf alle Einkünfte - unabhängig davon, wo diese erzielt werden - Steuern zahlt. Auf der anderen Seite hat die Bw. aber trotz entsprechender Aufforderungen weder im Zuge der AP, noch im Laufe des Berufungsverfahrens Nachweise über die tatsächliche Besteuerung in Großbritannien vorgelegt (KöSt.-Erklärungen, britische Steuerbescheide). Auch die in der Vorhaltsbeantwortung vom 30.05.2008 zugesagte Nachreichung einer Ansässigkeitsbescheinigung der britischen Steuerbehörden iSd. Art. 4 Abs 1 des DBA Großbritannien und Nordirland ist bislang unterblieben. Zudem treffen auf die CAL nach Ansicht der Abgabenbehörde zweiter Instanz sämtliche Merkmale einer so genannten non-resident-company im Sinne des britischen Steuerrechtes zu, welche zwar verpflichtet sind, eine "Null-Steuererklärung" nach amtlichen Vordruck abzugeben (die also sehr wohl in GB steuerlich geführt werden), die jedoch in GB steuerfrei gestellt sind: die CAL übt in GB selbst keinerlei wirtschaftliche Tätigkeit aus; eine solche Tätigkeit wurde zwar behauptet (Vorbereitungshandlungen für die Entwicklung/Vermarktung eines elektronischen Marktplatzes v.a. für "Mezzaninkapital"), Nachweise hiefür wurden jedoch nicht vorgelegt und eine solche Tätigkeit ist ohne eine entsprechende Ausstattung (Personal, Büro mit entsprechender Ausstattung wie e-mail, Telfon, Fax u.dgl) - selbst wenn sie im Vorbereitungsstadium geblieben sein sollte - auch nicht denkbar. Die Geschäftsleitung der CAL befand sich (auch nach Angaben der Bw.) außerhalb von GB, nämlich auf der IOM, die bestellten Geschäftsführer waren nicht in GB (sondern auf der IOM) ansässig. Es sind somit alle Merkmale für die Qualifikation der CAL als non-resident-company gegeben. Wie schon oben ausgeführt, wurden auch keine Nachweise über die tatsächliche Besteuerung in GB (Steuererklärungen- Bescheide) vorgelegt, ebenso wenig wie eine Ansässigkeitsbescheinigung iSd DBA Großbritannien und Nordirland. Die Berufungsbehörde geht daher davon aus, dass aus vorgelegte Bestätigung der britischen Steuerbehörde (dessen Inhalt oben sinngemäß wiedergegeben wurde) lediglich die grundsätzliche steuerliche Erfassung der CAL in GB abgeleitet werden kann (die auch für non-resident-companies zutrifft), nicht jedoch die unbeschränkte Steuerpflicht dieser Ges. in GB und somit die tatsächliche Versteuerung von deren Einkünfte (u.a. der strittigen Zinsenbeträge) in GB. Im Laufe der AP versuchte der Geschäftsführer der Bw. zuerst den Eindruck zu vermitteln, dass JC "hinter der CAL stehe", dass also seine Geschäftsführerfunktion nicht treuhänderisch gebunden sei. Dies wurde im Laufe des Verfahrens dahin gehend relativiert, dass die Anteilseignerschaft der DP-PS bzw. der PHL offen gelegt wurde. In Anbetracht dessen und im Hinblick darauf, dass es sich bei JC (ebenso wie beim ursprünglich zweiten Direktor BG sowie bei den späteren Direktoren V und W) um Wirtschaftsprüfer und Treuhänder handelt liegt die Vermutung nahe, dass JC und BG, ebenso wie später V und W, ihre Geschäftführerfunktion bei der CAL treuhänderisch ausgeübt haben. Auffallend ist auch, dass die späteren Direktoren der CAL, V und W im Umfeld des KPK und von dessen Gattin bei mehreren Limiteds in Großbritannien und auf der IOM als Direktoren fungier(t)en (etwa bei der oben erwähnten GWL-IOM, bei der GWL-L-BS, LL, und ADFL), was ebenso für deren Treuhandfunktion spricht. Auch die mangelnde personelle Ausstattung und fehlende Einrichtung (Büro, Kommunikationsanschlüsse) der CAL wurde schon erwähnt, die ebenfalls für deren Eigenschaft als bloße "Briefkastenfirma" sprechen. Bei der PHL, die ab 12/1999 Mehrheitsgesellschafterin der CAL war, handelt es sich unbestritten um eine Offshore-Gesellschaft auf den BVI, über die keinerlei Auskünfte erhältlich sind. Die Offenlegung der ursprünglichen Alleineigentümerin und späteren Minderheitsgesellschafterin der CAL, der DP-PS, die auf Grund der geschilderten Darlehens- und Optionsvereinbarung (zwischen der PHL und der DP-PS) anlässlich des Erwerbes der Aktienmehrheit durch die PHL offenbar auch die tatsächlich wirtschaftlich Berechtigte an den von der PHL gehaltenen Anteilen ist, führt nach Ansicht der Abgabenbehörde zweiter Instanz ebenfalls nicht zur Erfüllung der Pflicht zur Empfängerbenennung nach § 162 BAO, da damit noch kein Nachweis über den wahren Empfänger geführt wurde: Auf Grund der - unter Verletzung der erhöhten Mitwirkungspflicht - nicht erfolgten Vorlage der verlangten Nachweise (britische Steuererklärungen samt Beilagen, Bescheide, Ansässigkeitsbescheinigung) ist nicht einmal gesichert, ob die strittigen Beträge im Rechenwerk der CAL überhaupt erfasst wurden. Selbst wenn dies der Fall gewesen sein sollte sprechen folgende Umstände gegen eine steuerliche Erfassung der strittigen Zinsen bei der DP-PS: die DP-PS hat von der CAL in den berufungsgegenständlichen Jahren (1998 - 2002) lediglich 67.525,00 € (rund 0,93 Mio. S) an Zinsen einschließlich Zinseszins vereinnahmt (sh. Eingabe des steuerlichen Vertreters vom 3.06.2008). Diese Beträge dürften aber - zumindest zum allergrößten Teil nicht auf die den strittigen Zinszahlungen der Bw. an die CAL, sondern auf die Zahlungen von Zinsen auf Grund der "loan-note 1998 - 2009" der CAL (über GB-Pfund 120.000,00 zu einem Zinssatz von 8% p.a.) resultieren (sh. dazu das Schreiben des steuerlichen Vertreters der DP-PS an die Außenprüferin vom 28.11.2003, wonach im Zeitraum 1998 - 2001 an Zinsen aus dieser loan-note insgesamt 51.056,81 € bezahlt worden sind). Auch die von der DP-PS im Berufungszeitraum erklärten Erträge aus Dividenden der CAL (2002: 1.413,98 €) und die für diesen Zeitraum von der PHL an die CAL gezahlten Zinsen (die aller Wahrscheinlichkeit nach wiederum auf das "loan-agreement" vom 15.12.1999 zurückzuführen sein dürften: Betrag von GB-Pfund 25.500,00 zu einem Zinssatz von 9% p.a. zur Finanzierung des Erwerbes von 85% der Anteile an der CAL - sh. Beilage zur Eingabe der Bw. vom 80.03.2006) indizieren auf Grund der geringen Höhe bzw. des angeführten Zahlungsgrundes keine Erfassung der strittigen Zinsbeträge bei der CAL (bzw. deren Ausschüttung an die PHL und weiter an die DP-PS). Es ist eine notorische Tatsache, dass die Einschaltung von IOM-Gesellschaften (hier der GWL-IOM als Secretary und Verwalterin der CAL) dazu benutzt wird, um Gewinne von britischen Limiteds zum Großteil abzuziehen (sh. z.B. die "Information zur Gründung einer englischen Limited und Isle of Man-Gesellschaft" auf der homepage der London C&T Ltd., wonach eine solche Gesellschaft in der Praxis bis zu 80% der Gewinne der UK-Ltd. vor Errechnung der KöSt. abziehen kann, indem sie Rechnungen für Leistungen erstellt und damit Kosten auf britischer Seite entstehen lässt). Auch die Gründung von Offshore-Gesellschaften auf den BVI (hier der PHL) wird in der Praxis damit beworben, die reguläre KöSt-Besteuerung zu umgehen (sh. etwa "Limiteds Gründung über Steuerberater und Rechtsanwalt", www.firma-ausland.de/ltd_basisp.htm, wo die Konstellation "englische Ltd. mit Offshore-Gesellschaft als Shareholder" beschrieben wird, oder unter www.london-consulting.org/bvi.htm, wo die Vorteile der Gründung einer Offshore-Gesellschaft - insbesondere einer BVI-Gesellschaft unter dem Aspekt der steuerlichen Abschirmung der im geschäftlichen Verkehr auftretenden EU-Gesellschaft beschrieben und ausgeführt wird, dass dies insbesondere bei Ländern mir einem liberalen Verhältnis zu Offshore-Gesellschaften, wie z.B. Großbritannien, Sinn mache). Unter Berücksichtigung des geschilderten Sachverhaltes und der daraus gezogenen Schlüsse geht auch die Berufungsbehörde davon aus, dass es der Bw. nicht gelungen ist, den wahren (tatsächlichen) Empfänger der strittigen Zinsenbeträge iSd § 162 BAO namhaft zu machen. Die Berufung ist aus diesen Gründen abzuweisen. C) Vorliegen eines Scheingeschäftes im Sinne des § 23 Abs 1 BAO? Selbst wenn man - entgegen der Überzeugung der Berufungsbehörde - davon ausginge, dass die Bw. den Erfordernissen des § 162 BAO entsprochen hätte, könnte dies der Berufung nicht zum Erfolg verhelfen, weil es sich bei der strittigen GSV nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates um ein Scheingeschäft iSd. § 23 Abs 1 BAO handelt: Ein Scheingeschäft liegt vor, wenn sich die Parteien dahin geeinigt haben, dass das offen geschlossene Geschäft nicht, oder nicht so gelten soll, wie die Erklärungen lauten. Dies trifft dann zu, wenn die Parteien einverständlich nur den äußeren Schein des Abschlusses eines Rechtsgeschäftes mit bestimmtem Inhalt hervorrufen, dagegen die mit diesem Rechtsgeschäft verbundenen Rechtsfolgen nicht, oder nicht so wie vertraglich vereinbart eintreten lassen wollen. Dieser gemeinsame Vorsatz der beteiligten Partner des zum Schein abgeschlossenen Rechtsgeschäftes muss schon zum Zeitpunkt Zustandekommens des Scheinvertrages gegeben sein (sh. Ritz, a.a.O., Tz 1 zu § 23 BAO und die dort zitierte Judikatur). Der Wirtschaftsverkehr ist im Allgemeinen dadurch gekennzeichnet, dass jeder der Beteiligten bei Abschluss von Vereinbarungen oder Verträgen darauf bedacht ist, einen möglichst großen Vorteil für sich zu erzielen das heißt einerseits Erträge zu maximieren und andererseits Aufwendungen möglichst gering zu halten. Bei Finanzierungsgeschäften (wie der strittigen GSV) wird derjenige, der Kapitalbedarf aufweist darauf bedacht sein, von mehreren Möglichkeiten der Fremdfinanzierung die für ihn günstigste, d.h. die mit dem geringsten Aufwand verbundene zu wählen; er wird Fremdfinanzierungsaufwand überhaupt versuchen zu vermeiden, wenn die nötigen Mittel auch auf andere, kostengünstigere Weise beschaffbar sind und er wird im Falle der Notwendigkeit einer Aufnahme von Fremdkapital bestrebt sein, möglichst günstige Vertragsbedingungen auszuhandeln (v.a. allem was die Höhe der Zinsen, deren Berechnungsmodus, Fälligkeit usw.) betrifft. Im Berufungsfall vermittelt die Finanzierungsentscheidung der Bw., nämlich die Vereinbarung über die Ausgabe der strittigen GSV und die weitere Vorgangsweise der Bw. in diesem Zusammenhang (etwa des Zeitpunktes der ersten Zinsakontozahlung), hingegen den Eindruck einer allen Wirtschaftlichkeitsüberlegungen diametral widersprechenden Vorgangsweise. Zahlreiche Umstände im Zusammenhang mit der GSV sind überaus ungewöhnlich und widersprechen dem angeführten Grundsatz, dass im Wirtschaftsleben das Bestreben nach einer Maximierung des Gewinnes vorherrscht: Nach dem BRV zwischen DP und der WTG vom 15.12.1997 (§ 6 dieses Vertrages) verpflichtete sich die WTG zur Zahlung eines zinsenlosen Darlehens in mehreren Teilbeträgen, wobei die letzte Darlehenstranche iHv. 500.000,00 DM bis 30.06.1999 zahlbar war. Tatsächlich schloss die Bw. am 18.12.1998 den Vertrag über die strittige GSV - zur Finanzierung der letzten Tranche der Darlehensverpflichtung der WTG gegenüber DP auf Grund des angeführten BRV - mit der CAL, die CAL zahlte am 21.12.1998 an die Bw. den Anleihebetrag von 3,5 Mio. ATS und diese zahlte denselben Betrag am 22.12.1998 an die WTG weiter, welche denselben Betrag am 23.12.1998 (also rund ein halbes Jahr früher als im BRV vereinbart) an DP weiterzahlte. Als Begründung für die "verfrühte" Zahlung der letzten Darlehenstranche an DP gab der Geschäftsführer der Bw. im Zuge der AP und in der Vorhaltsbeantwortung an die Berufungsbehörde an, dass die - mündlich vereinbarte - Vorverlegung des Zahlungstermines wegen der verspäteten Zahlung der ersten und der zweiten Darlehenstranche (iHv. 1,0 Mio. DM bzw. 500.000,00 DM) erfolgt sei. Gegen die Richtigkeit dieser Version spricht der Umstand, dass DP der WTG laut "Verzugszinsen-/Vorauszahlungs-Zinsenabrechnung 1998 lt. BRV § 6 vom 15.12.1997" für die verspätete Zahlung des ersten und zweiten Darlehensteilbetrages (exakt nach Kalendertagen - 261 bzw. 82 Tage - abgegrenzt !) jeweils 7% p.a. Verzugszinsen berechnete und für die "verfrühten" Zahlungen der dritten und vierten Darlehenstranche (ebenfalls genau nach Kalendertagen abgegrenzt: vorzeitige Zahlung der dritten Tranche um 68 Tage und der vierten Tranche um 187 Tage) "Vorauszahlungszinsen" iHv. ebenfalls 7% p.a. gutschrieb (die Begleichung dieser Zinsenabrechnung erfolgte lt. dieser Abrechnung durch "Aufrechnung mit Honorar 25.9.1998"). Darüber hinaus erscheint es ungewöhnlich, dass über die angebliche Vereinbarung der Vorverlegung des Zahlungstermines für den letzten Darlehensteilbetrag - insbesondere in Anbetracht des daraus resultierenden exorbitant hohen Finanzierungsaufwandes (auf Grund der GSV mit der CAL) - keinerlei schriftliche Aufzeichnungen (schriftliche Vereinbarung, Gesprächsprotokoll, Aktenvermerk o. dgl.) existieren; die diesbzügliche dezidierte Aufforderung nach Vorlage derartiger Unterlagen im Vorhalt der Abgabenbehörde zweiter Instanz blieb unbeantwortet. Darüber hinaus hatte die WTG gegenüber DP bis Dezember 1998 Honorarforderungen von rund S 3,12 Mio. und bis Juni 1999 solche von rund S 3,54 Mio. (sh. Aufstellung des Kontos 4069 für den Zeitraum 31.07.1998 bis 18.06.1999 im Arbeitsbogen der AP), sodass auch unter diesem Gesichtspunkt die Aufnahme von Fremdkapital durch die strittige GSV durch Gegenverrechnung mit den angeführten Honorarforderungen - bei Beibehaltung des ursprünglich vereinbarten Zahlungstermines (lt. BRV) - zur Gänze hätte vermieden werden können. Selbst die - nach den Behauptungen der Bw. - vorverlegte Fälligkeit des letzten Darlehensteilbetrages auf Dezember 1998 hätte demnach zum Großteil durch Gegenverrechnung mit bestehenden Honorarforderungen beglichen und somit die Aufnahme von Fremdkapital weitgehend vermieden werden können. Selbst wenn man davon ausgeht, dass tatsächlich eine Vereinbarung über die Vorverlegung des letzten Darlehensteilbetrages (lt. BRV) bestand (was die Berufungsbehörde aus den eben angeführten Gründen nicht annimmt) und somit im Dezember 1998 ein entsprechender Finanzierungsbedarf bestand, weist die Vereinbarung über die GSV bzw. deren tatsächliche Abwicklung ebenfalls Ungereimtheiten und Ungewöhnlichkeiten auf, die die Bw. nicht nachvollziehbar erklären konnte. Die Höhe der vereinbarten Zinsen erscheint ungewöhnlich hoch und und diese Zinsverpflichtung hat sich wirtschaftlich in einer Weise ausgewirkt, dass sie ohne Annahme des Bestehens zusätzlicher, im Verfahren nicht offen gelegter (Treuhand- oder sonstiger) Vereinbarungen über einen gänzlichen oder teilweisen Rückfluss derselben an die Bw., ihren Geschäftsführer und/oder diesen nahe stehende natürliche oder juristische Personen nicht erklärbar und nachvollziehbar : Die Basis für die Zinsberechnung (prozentueller Gewinnanteil im Verhältnis des eingezahlten Kapitales der Bw. zum Anleihebetrag) führte dazu, dass die WHG sich verpflichtete, 87,5% ihres jährlichen Gewinnes an Zinsen zu leisten. Konkret wirkte sich diese Vereinbarung (laut Zahlen aus der Vorhaltsbeantwortung der Bw. vom 30.05.2008) im berufungsgegenständlichen Zeitraum wie folgt aus: Umsatzerlöse der WTG in diesem Zeitraum (in ATS) | Umsatzerlöse | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | gesamte Umsatzerlöse (incl. jene aus dem BRV) | 4,69 Mio | 11,11 Mio | 11,34 Mio | 9,27 Mio | davon Erlöse aus dem BRV | 0,42 Mio | 3,59 Mio | 2,35 Mio | 2,88 Mio | Erlöse aus dem BRV in % der gesamten Umsatzerlöse | 8,96% | 31,3% | 20,72% | 31,07% Aus diesen Zahlen geht hervor, dass der Anteil der Erlöse der WTG aus dem BRV (auf Grundlage der eigenen Angaben der Bw. in der Vorhaltsbeantwortung vom 30.05.2008) im Berufungszeitraum zwischen rund 9% und rund 31% der Gesamterlöse ausmachte. Auf Grund des BRV hatte die Bw. Anspruch auf 95,89% des gesamten Gewinnes der WTG also auch jenes Teiles, der nicht aus Erlösen auf Grund des BRV stammte. Über die strittige GSV hatte die CAL also mittelbar Anspruch auf einen Großteil des Gesamtgewinnes der WTG nämlich auf rund 84% (87,5% von 95,89%). Wirtschaftlich gesehen führte somit die strittige GSV zur "Absaugung" eine Großteiles der Gewinne der WHG die - wie aufgezeigt - zum weitaus überwiegenden Teil aus Gewinnen der WTG stammt, an eine britische Limited, deren Besteuerung letztlich nicht geklärt werden konnte (siehe oben Punkt II B). Dass die Zusammenarbeit mit DP (auf Grund des BRV) in den Jahren nach dem Prüfungszeitraum zu weiteren Ertragsverbesserungen geführt hat, wie die Bw. argumentiert, vermag an der aufgezeigten Ungewöhnlichkeit der strittigen Vereinbarungen nichts zu ändern. Dies deshalb, weil nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates aus den oben angeführten Gründen (kein Finanzierungsbedarf, da die letzte Darlehenstranche auf Grund des BRV zum Zeitpunkt des Abschlusses der GSV noch nicht fällig gewesen wäre und die Gründe für die angebliche Vorverlegung der Fälligkeit nicht nachvollziehbar sind und auch nicht glaubhaft gemacht wurden) von vornherein keine Notwendigkeit bestanden hatte, die strittige GSV auszugeben. Darüber hinaus erscheint es ebenso ungewöhnlich, dass die Berechnung der Zinsen aus der GSV im ersten Jahr auf Basis des gesamten Gewinnes des Wirtschaftsjahres 1998/1999 vereinbart wurde, obwohl die Auszahlung des Anleihebetrages erst Ende Dezember 1998 erfolgte und als Gegenleistung lediglich eine Verzinsung von 5% für den Zeitraum vom Beginn des Wirtschaftsjahres 1998/1999 bis zur Auszahlung des Kapitales erfolgte (Zinsgutschrift von 27.500,00 ATS; siehe auch Punkt 3c des Vorhaltes vom 20.02.2008). Die dafür in der Vorhaltsbeantwortung vom 30.05.2008 gegebene Erklärung, dass im Gegenzug dafür seitens der CAL gelegentlich verzögerte Zinszahlungen gestattet worden seien ist nicht nachvollziehbar, weil die Vereinbarung über die GSV keine derartige Bestimmung enthält und somit zum Zeitpunkt von deren Ausgabe noch gar nicht absehbar war, ob die CAL in Zukunft "gelegentlich verzögerte Zinsenzahlungen" akzeptieren werde. Selbst wenn dies mündlich vereinbart worden sein sollte, hat die Bw. nicht aufgezeigt, wie hoch ein daraus resultierender Vorteil konkret gewesen ist zumal auch aus den vorliegenden Zinsenabrechnungen der CAL bis 2001 keine wesentlich verzögerten Zinsenzahlungen erkennbar sind. Selbst wenn - entgegen der Überzeugung der Berufungsbehörde - im Dezember 1998 tatsächlich die Notwendigkeit der Aufbringung von 3,5 Mio. ATS für die Bw. bestanden haben sollte, wäre dieser Betrag wesentlich günstiger etwa in der Form aufzubringen gewesen, dass die DP-PS der Bw. die benötigte Summe direkt in Form eines Darlehens zu denselben Bedingungen zur Verfügung gestellt hätte, wie sie für die loan-note zwischen der DP-PS und der CAL vereinbart wurden (8% Zinsen p.a. vom Kapital; siehe dazu die im Punkt 2c des Vorhaltes vom 20.02.2008 gemachten Ausführungen , in denen auch die Verbindungen des Geschäftsführers der Bw. KPK zur DP-PS und zur CAL dargestellt werden) zumal die Bw. hiefür als Sicherheit die bestehenden bzw. absehbaren Honorarforderungen gegen DP anbieten hätte können. Auch die Übernahme einer privaten Haftung für die notwendige Summe von 3,5 Mio. ATS bei einer Finanzierung durch einen Bankkredit oder die Leistung von Sicherheiten durch die DP-PS gegen Zahlung einer angemessenen Avalprovision in ähnlicher Weise, wie dies bei den Bankkrediten für die Aufbringung der ersten Teilbeträge für die Darlehensverpflichtung gegenüber DP tatsächlich geschehen ist, wäre für die Bw. wesentlich günstiger gewesen, als die strittige GSV. Äußerst ungewöhnlich ist auch die "verfrühte" Zinszahlung der Bw. an die CAL vom 5.01.1999 iHv. 2,743.856,52. Wie unter Punkt 3a des Vorhalte vom 20.02.2008 näher dargestellt, steht diese Zahlung in engem zeitlichen und betraglichen Zusammenhang mit Honorareinnahmen der WTG aus dem BRV mit DP und in weiterer Folge mit dem "Zinsertrag partiarisches Darlehen" der Bw. aus der Unterbeteiligung an der WTG. Das Argument der Bw. in der Vorhaltsbeantwortung vom 30.05.2008 (auf Punkt 3a des Vorhaltes), dass die Verwendung des als vorzeitige Zinsenzahlung am 5.01.1999 geleisteten Betrages als vorzeitige Kapitalstilgung (anstatt als Zinsenakontozahlung) erst in darauf folgenden Geschäftsjahr zu einer Reduktion des Zinsenaufwandes geführt hätte trifft zwar zu, eine vorzeitige Kapitalstilgung in beträchtlicher Höhe (immerhin rund 78% des gesamten Kapitales der Anleihe!) hätte aber zumindest in den folgenden Wirtschaftsjahren zu beträchtlichen Aufwandsminderungen geführt (Zinsenzahlungen im Wirtschaftsjahr 1999/2000 iHv. rund 3,031 Mio. ATS: davon 78% wären rund 2,36 Mio. ATS Belastungsminderung gewesen; Zinsenzahlungen im Wirtschaftsjahr 2000/2001 iHv. rund 0,615 Mio. ATS: davon rund 78% wären rund 0,48 Mio. ATS Belastungsminderung gewesen). Überhaupt fehlt es völlig an einer nachvollziehbaren Begründung für die vorzeitige Zinsenzahlung: für die behauptete angebliche mündliche Vereinbarung konnten keinerlei Nachweise (Besprechungsprotokoll, Aktenvermerk o.ä.) vorgelegt werden ebenso wenig wurde der geforderte Nachweis über die Art der Berechnung der Zinsenzahlung erbracht (siehe Punkte 3a und 3b des Vorhaltes vom 20.02.2008) sondern lediglich die unbewiesene Behauptung aufgestellt, dass sie auf Grund einer "Ergebnisabschätzung" erfolgt sei bzw. dadurch die "erforderliche Liquidität für die Zinsenzahlung sicher gestellt werden sollte" (siehe Vorhaltsbeantwortung vom 30.05.2008 zum Punkt 3b des Vorhaltes vom 20.02.2008). Letzteres Argument erscheint geradezu absurd, weil in keiner Weise erkennbar ist, wie durch eine rechtlich nicht zwingende vorzeitige Zahlung eines Zinsenbetrages Liquidität sicher gestellt werden könnte. Die frühzeitige Zahlung hat ja nicht zu einer Stärkung, sondern im Gegenteil zu einem Abfluss von Liquidität geführt. Wirtschaftlich wesentlich sinnvoller wäre anstatt der offenbar ohne zwingenden rechtlichen Grund erfolgten vorzeitige Zahlung von Zinsen (in Höhe von immerhin rd. 2,74 Mio. ATS !) z.B. eine verzinsliche Veranlagung dieses Betrages bis zur vertraglichen Fälligkeit der Zinsen gewesen (laut Vereinbarung über die GSV sind die Zinsen erst nach der Feststellung des Jahresergebnisses, also mehr als ein halbes Jahr nachdem der besagte Zinsenbetrag gezahlt wurde, fällig geworden!). In Punkt 2c des Vorhaltes vom 20.02.2008 hat die Berufungsbehörde den "Geldkreislauf" bei der Finanzierung des strittigen Darlehensteilbetrages näher dargestellt (von der TVG über die DP-PS, die CAL, die WHG und die WTG zu DP) und dargelegt, dass der Geschäftsführer der Bw. KPK auf Grund seiner Funktionen bei den betreffenden Gesellschaften (Geschäftsführer der WHG und der WTG, Mitglied des Vorstandes und steuerlicher Vertreter der DP-PS, Gesellschafter der als secretary bei der CAL fungierenden GW-L-BS und - mittelbarer - Beteiligter der die CAL verwaltenden GW-IOL) davon Kenntnis haben musste. In der Vorhaltsbeantwortung vom 30.05.2008 wurde dies auch nicht in Abrede gestellt. Dafür sprechen auch die beteiligungsmäßigen und personellen Verbindungen des KPK und seiner Gattin MKM bei den Gesellschaften um Umfeld der CAL: GW-IOM, die die Geschäfte der CAL (auch nach Angaben der Bw.) verwaltet: Bei dieser Gesellschaft scheinen KPK und seine Gattin MKM als Direktoren auf; dies neben T, V und W. V und W fungieren auch bei der LL, der ADFL und bei der GW-L-BS (möglicherweise auch bei der GW-L-WW; dort waren die Namen der Funktionär nicht zu eruieren) als Direktoren, wobei der KSV ausführt, dass diese Funktion bei der ADFL und der LL vermutlich treuhänderisch ausgeübt wird. KPK und MKM sind nachweislich mittelbar (über die GW-L-BS) zu (zusammen) 50% an der GW-IOM beteiligt. Es besteht auf Grund der aufgezeigten Zusammenhänge und Parallelitäten die begründete Vermutung, dass diese beiden Personen auch die Aktionäre der GW-L-WW sind (die ihren Sitz in London an demselben Massendomizil hat, wie die LL und die ADFL und die ebenfalls, so wie die soeben genannten beiden Gesellschaften laut KSV vermutlich von Treuhanddirektoren geführt wird), sodass KPK und MKM aller Wahrscheinlichkeit nach indirekt die gesamten Anteile der GW-IOM halten dürften. Die GW-IOM führt neben den Geschäften der CAL auch jene der GW-L-BS, der GW-L-WW, der LL und der ADFL GW-L-BS, die als "Secretary" der CAL fungierte: Anteilseigner dieser Gesellschaft sind je zu Hälfte KPK und MKM. Die Gesellschaft wird von der GW-IOM verwaltet, übt keine Tätigkeit in England aus und hat dort nur eine Postanschrift, sie übt nach der Eintragung ins Handelsregister eine Treuhand- und Beratungstätigkeit aus und ist 50%-ige Aktionärin der GW-IOM. GW-L-WW, die ursprünglich als "Secretary" der CAL fungierte: Diese Gesellschaft hält einen Hälfteanteil an der GW-IOM, ist in England nicht tätig ("non trading", Geschäftsgegenstand ist die Treuhand- und Beratungstätigkeit. Die Geschäfte werden von der GW-IOM geführt, die Aktionäre und Direktoren dieser Gesellschaft sind laut KSV nicht bekannt, die Direktoren sind vermutlich (lt. KSV) treuhänderisch tätig. Die Gesellschaft hat ihren Sitz an demselben Massendomizil in London, wie die LL und die ADFL. Auf Grund dieser Umstände ist nach Ansicht der Berufungsbehörde anzunehmen, dass auch diese Ltd. direkt oder indirekt (über andere Gesellschaften, auf Grund von Treuhand- oder ähnlichen Vereinbarungen) von KPK und/oder MKM beherrscht wird.