BFG RV/7102189/2020

ln den Jahren 2013 und 2014 wurden für Bauleistungen der Fa. ***Firma25*** Vorsteuern geltend gemacht, obwohl es sich dabei um einen Übergang der Umsatzsteuerschuld auf den Empfänger der Leistung gemäß § 19 (1)a UStG handelt (Bauleistungen). Diese Vorsteuerbeträge sind daher nicht anzuerkennen. | Umsatzsteuer | 2013 | 2014 | Nicht anzuerkennende Vorsteuern | -42.848,60 | -42.800,00 Änderung der Besteuerungsgrundlagen: [777] Gesamtbetrag der Einkünfte | | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 | Vor BP | 134.493,96 | 301.759,20 | 408.010,70 | 119.184,36 | Fremdleistungsaufwand | 235.984,19 | 346.169,27 | 119.164,27 | 1.803.298,54 | Fremdleistungsauwand- Zuschlag gem. § 22(3) KöStG | 263.640,45 | 464.190,15 | 525.248,52 | 1.900,425,92 | Nach BP | 634.118,60 | 1.112.116,62 | 1.052.423,49 | 3.822.908,82 Zurechnungen aus BP | | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 | Summe | Bemessungsgrundlage § 162 BAO | 263.640,45 | 464.190,15 | 525.248,52 | 1.900.425,92 | 3.153.505,04 | Abzgl. Rückst. für Lohnabgaben | 27.656,26 | 118.020,88 | 406.084,25 | 97.125,38 | 648.888,76 | 25%KÖSt | 58.996,05 | 86.542,32 | 29.791,07 | 450.824,64 | 626.154,07 | 25% Zuschlag gem. § 22(3) KStG | 65.910,11 | 116.047,54 | 131.312,13 | 475.106,48 | 788.376,26 | Summe KÖSt | 124.906,16 | 202.589,85 | 161.103,20 | 925.931,12 | 1.414.530,33 3.2. Bericht gemäß § 150 BAO vom 5.11.2018 über das Ergebnis der Außenprüfung lohnabhängiger Abgaben "Eingesehene Unterlagen und Hinweise für den Dienstgeber: Es wurden alle erforderlichen bzw. abverlangten Unterlagen zur Einsichtnahme vorgelegt. Im Übrigen wird auf die Niederschriften zur Schlussbesprechung, BP und GPLA vom 19.9.2018 und auf den BP-Bericht vom 30.10.2018 verwiesen. Die Heranziehung zur Haftung gemäß § 82 Einkommensteuergesetz (EStG) iVm § 202 Abs. 1 und § 224 Abs. 1 der Bundesabgabenordnung (BAO) wurde im Rahmen der Ermessensentscheidung gemäß § 20 BAO innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände getroffen. Dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" ist dabei die Bedeutung "berechtigte Interessen der Partei", dem Gesetzesbegriff "Zweckmäßigkeit" ist insbesondere die Bedeutung "öffentliches Anliegen an der Einhebung der Abgaben" beizumessen. Im Hinblick darauf, dass die Arbeitgeberhaftung ein für den praktischen Vollzug des Lohnsteuerverfahrens unerlässliches Element darstellt und die im vorliegenden Fall festgestellten Fehlberechnungen und Einbehaltungsdifferenzen nicht bloß von geringem Ausmaß sind, war bei der Ermessensübung dem öffentlichen Interesse an einer ordnungsgemäßen Abgabenerhebung der Vorzug zu geben und die gegenständliche Haftungsheranziehung bescheidmäßig auszusprechen. Gemäß §§ 202 iVm 201 Abs. 2 Z 3 BAO kann die Festsetzung einer Selbstberechnungsabgabe (z.B. Lohnsteuer, Abzugsteuer) erfolgen, wenn kein selbstberechneter Betrag bekannt gegeben wird oder wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 303 BAO die Voraussetzungen für die Wiederaufnahme des Verfahrens vorliegen würden. Die Voraussetzungen für eine sinngemäße Anwendung des § 303 BAO liegen vor, weil Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen sind, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind. Die Tatsachen oder Beweismittel, die neu hervorgekommen sind, sind den unten angeführten Sachverhaltsdarstellungen und der Niederschrift zu entnehmen. Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO kann die Festsetzung einer Selbstberechnungsabgabe (DB, DZ) erfolgen, wenn kein selbstberechneter Betrag bekannt gegeben wird oder wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 303 BAO die Voraussetzungen für die Wiederaufnahme des Verfahrens vorliegen würden. Die Voraussetzungen für eine sinngemäße Anwendung des § 303 BAO liegen vor, weil Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen sind, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind. Die Tatsachen oder Beweismittel, die neu hervorgekommen sind, sind den unten angeführten Sachverhaltsdarstellungen und der Niederschrift zu entnehmen. Feststellungen Pauschale Nachverrechnung Finanz Sachverhaltsdarstellung Nachversteuerung/Nachverrechnung des durch die BP festgestellten zusätzlichen Lohnaufwandes von € 120.769,68. Auf die Begründungen zum BP-Bericht 2012 - 2015 vom 30.10.2018 und Niederschriften zur Schlussbesprechung der BP und der GPLA, jeweils vom 19.9.2018, wird verwiesen. Pauschale Nachrechnung Finanz | AA | Zeitraum | BMG alt | Hinzurechnung | BMG neu | Nachforderung | SZ | L | 1.1.2012-31.12.2012 | 0,00 | 120.769,68 | 120.769,68 | 18.115,45 | J Summen über die gesamte Feststellung pro Abgabenart | AA | Zeitraum | BMG alt | Hinzurechnung | BMG neu | Nachforderung | SZ | L | 1.1.2012-31.12.2012 | 0,00 | 120.769,68 | 120.769,68 | 18.115,45 | J | DB | 1.1.2012-31.12.2012 | 0,00 | 120.769,68 | 120.769,68 | 5.434,64 | J | DZ | 1.1.2012-31.12.2012 | 0,00 | 120.769,68 | 120.769,68 | 483,08 | J Pauschale Nachverrechnung Finanz: Sachverhaltsdarstellung Nachversteuerung/Nachverrechnung des durch die BP festgestellten zusätzlichen Lohnaufwandes den € 515.375.04. Auf die Begründungen zum BP-Bericht 2012 - 2015 vom 30.10.2018 und Niederschriften zur Schlussbesprechung der BP und der GPLA, jeweils vom 19.9.2018, wird verwiesen. | AA | Zeitraum | BMG alt | Hinzurechnung | BMG neu | Nachforderung | SZ | L | 1.1.2013-31.12.2013 | 0,00 | 515.375,04 | 515.375,04 | 77.306,26 | J Summen über die gesamte Feststellung pro Abgabenart | AA | Zeitraum | BMG alt | Hinzurechnung | BMG neu | Nachforderung | SZ | L | 1.1.2013-31.12.2013 | 0,00 | 515.375,04 | 515.375,04 | 77.306,26 | J | DB | 1.1.2013-31.12.2013 | 0,00 | 515.375,04 | 515.375,04 | 23.191,88 | J | DZ | 1.1.2013-31.12.2013 | 0,00 | 515.375,04 | 515.375,04 | 2.061,50 | J Pauschale Nachverrechnung Finanz: Sachverhaltsdarstellung Nachversteuerung/Nachverrechnung des durch die BP festgestellten zusätzlichen Lohnaufwandes den € 1.773.293,65. Auf die Begründungen zum BP-Bericht 2012 - 2015 vom 30.10.2018 und Niederschriften zur Schlussbesprechung der BP und der GPLA, jeweils vom 19.9.2018, wird verwiesen. | AA | Zeitraum | BMG alt | Hinzurechnung | BMG neu | Nachforderung | SZ | L | 1.1.2014-31.12.2014 | 0,00 | 1.773.293,65 | 1.773.293,65 | 265.994,05 | J Summen über die gesamte Feststellung pro Abgabenart | AA | Zeitraum | BMG alt | Hinzurechnung | BMG neu | Nachforderung | SZ | L | 1.1.2014-31.12.2014 | 0,00 | 1.773.293,65 | 1.773.293,65 | 265.994,05 | J | DB | 1.1.2014-31.12.2014 | 0,00 | 1.773.293,65 | 1.773.293,65 | 79.798,21 | J | DZ | 1.1.2014-31.12.2014 | 0,00 | 1.773.293,65 | 1.773.293,65 | 7.093,17 | J Pauschale Nachverrechnung Finanz: Sachverhaltsdarstellung Nachversteuerung/Nachverrechnung des durch die BP festgestellten zusätzlichen Lohnaufwandes den € 424.137,02. Auf die Begründungen zum BP-Bericht 2012 - 2015 vom 30.10.2018 und Niederschriften zur Schlussbesprechung der BP und der GPLA, jeweils vom 19.9.2018, wird verwiesen. | AA | Zeitraum | BMG alt | Hinzurechnung | BMG neu | Nachforderung | SZ | L | 1.1.2015-31.12.2015 | 0,00 | 424.137,02 | 424.137,02 | 63.620,55 | J Summen über die gesamte Feststellung pro Abgabenart | AA | Zeitraum | BMG alt | Hinzurechnung | BMG neu | Nachforderung | SZ | L | 1.1.2015-31.12.2015 | 0,00 | 424.137,02 | 424.137,02 | 63.620,55 | J | DB | 1.1.2015-31.12.2015 | 0,00 | 424.137,02 | 424.137,02 | 19.086,17 | J | DZ | 1.1.2015-31.12.2015 | 0,00 | 424.137,02 | 424.137,02 | 1.696,55 | J Abfuhrdifferenz Sachverhaltsdarstellung Die Gegenüberstellung der einbehaltenen und abgeführten Lohnsteuer ergab die im Bericht ausgewiesene Differenz. Der vom Arbeitgeber berechnete DB/DZ wurde nicht oder nicht in vollständiger Höhe entrichtet. Es ergibt sich daher die im Bericht ausgewiesene Differenz. Die für die Monate 1-2/2017 gemeldeten Lohnabgaben waren wieder gut zu schreiben, da die Löhne/Gehälter für diesen Zeitraum nicht mehr ausbezahlt wurden. | Jahr | Monat | Differenz | AA | SZ | 2013 | | 34,70 | DB | J | 2013 | | 3,10 | DZ | J | 2014 | | -55,01 | DB | N | 2014 | | -4,90 | DZ | N | 2015 | | -74,05 | DZ | N | 2017 | 01 | -8.909,28 | L | N | 2017 | 01 | -2.596,28 | DB | N | 2017 | 01 | -253,30 | DZ | N | 2017 | 02 | -7.889,50 | L | N | 2017 | 02 | -2.445,30 | DB | N | 2017 | 02 | -238,57 | DZ | N Ergebnisübersicht für das Jahr 2012 | Abgabenart | Betrag | Säumniszuschlag | Lohnsteuer | 18.115,45 | 362,31 | Dienstgeberbeitrag | 5.434,64 | 108,69 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 483,08 | 0,00 | Summe | 24.033,17 | 471,00 Ergebnisübersicht für das Jahr 2013 | Abgabenart | Betrag | Säumniszuschlag | Lohnsteuer | 77.306,26 | 1.546,13 | Dienstgeberbeitrag | 22.336,58 | 463,84 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 2.064,60 | 0,00 | Summe | 102.597,44 | 2.009,97 Ergebnisübersicht für das Jahr 2014 | Abgabenart | Betrag | Säumniszuschlag | Lohnsteuer | 265.994,05 | 5.319,88 | Dienstgeberbeitrag | 79.743,20 | 1.595,96 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 7.088,27 | 141,86 | Summe | 352.825,52 | 7.057,70 Ergebnisübersicht für das Jahr 2015 | Abgabenart | Betrag | Säumniszuschlag | Lohnsteuer | 63.620,55 | 1.272,41 | Dienstgeberbeitrag | 19.086,17 | 381,72 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 1.622,50 | 0,00 | Summe | 84.329,22 | 1.654,13 Ergebnisübersicht für das Jahr 2017 | Abgabenart | Betrag | Säumniszuschlag | Lohnsteuer | -16.798,78 | 0,00 | Dienstgeberbeitrag | -5.041,58 | 0,00 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | -491,87 | 0,00 | Summe | -22.332,23 | 0,00 | Jahr | Lohnaufwand | 22,9% Rückst | 2012 | 120.769,68 | 27.656,26 | 2013 | 515.375,04 | 118.026,88 | 2014 | 1.773.293,65 | 406.084,25 | 2015 | 424.137,02 | 97.127,38 | Summe | 2.833.575,39 | 648.888,76 | | | Ergebnis gesamt aus Lohnaufwand Endgültige Lohnabgabenberechnung: | 2012 | LST 15% | 18.115,45 | 2012 | DB 4,5% | 5.434,64 | 2012 | DZ 0,4% | 483,08 | 2012 | KommSt 3% | 3.623,09 | | | 27.656,26 | 2013 | LST 15% | 77.305,26 | 2013 | DB 4,5% | 23.191,88 | 2013 | DZ 0,4% | 2.061,50 | 2013 | Kommst 3% | 15.461,25 | | | 118.020,88 | 2014 | LST 15% | 265.994,05 | 2014 | DB 4,5% | 79.798,21 | 2014 | DZ 0,4% | 7.093,17 | 2014 | Kommst 3% | 53.198,81 | | | 406.084,25 | 2015 | LST 15% | 63.620,55 | 2015 | DB 4,5% | 19.086,17 | 2015 | DZ 0,4% | 1.696,55 | 2015 | Kommst 3% | 12.724,11 | | | 97.127,38 | | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 | Summe | Bemessungsgrundlage § 162 BAO | 263.640,45 | 464.190,15 | 525.248,52 | 1.900.425,92 | 3.153.505,04 | abzüglich Rückstellung für Lohnabgaben | 27.656,26 | 118.020,88 | 406.084,25 | 97.127,38 | 648.888,76 | Gewinnerhöhung | 235.984,19 | 346.169,27 | 119.164,27 | 1.803.298,54 | 2.504.616,28 | 25% Köst | 58.996,05 | 86.542,32 | 29.791,07 | 450.824,64 | 626.154,07 | 25% Zuschlag gem. § 22(3) KStG | 65.910,11 | 116.047,54 | 131.312,13 | 475.106,48 | 788.376,26 | Summe Köst | 124.906,16 | 202.589,85 | 161.103,20 | 925.931,12 | 1.414.530,33 | Summe KÖSt-Mehr | | | | | 1.414.530,33 | | | | | | | Bmgl. gesamter Sub-Aufwand | 384.410,13 | 979.565,19 | 2.298.542,17 | 2.324.562,94 | 5.987.080,43 | Bmgl. 5% Kick-Back vom gesamten Sub-Aufwand | 19.220,51 | 48.978,26 | 114.927,11 | 116.228,15 | 299.354,02 | 25% KESt. Direktvorschreibung | 4.805,13 | 12.244,56 | 28.731,78 | 29.057,04 | 74.838,51 | Summe KESt | | | | | 74.838,51 Gesamte Nachforderung | | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 | Summe | Umsatzsteuer | | 42.848,60 | 42.800,00 | | 85.648,60 | Körperschaftsteuer | 124.906,16 | 202.589,85 | 161.103,20 | 925.931,12 | 1.414.530,33 | Kapitalertragsteuer | 4.805,13 | 12.244,56 | 28.731,78 | 29.057,04 | 74.838,51 | Lohnabgaben | 27.656,26 | 118.020,88 | 406.084,25 | 97.127,38 | 648.888,76 | Gesamte Nachforderung | | | | | 2.223.906,20 4. Das BFG geht daher von folgendem Sachverhalt aus: Körperschaftsteuer: Das BFG ist zum Schluss gekommen, dass aufgrund der Eingangsrechnungen der Subunternehmen ***Firma1***, ***Firma2***, ***Firma5***, ***Firma9***, ***Firma10***, ***Firma11***, ***Firma13***, ***Firma14***, ***Firma21***, ***Firma22***, ***Firma23***, dem Prüfungsbericht folgend davon auszugehen ist, dass hinsichtlich der geltend gemachten Betriebsausgabe nach § 162 BAO mangels Empfängernennung keine Abzugsfähigkeit gegeben ist. Zu den Firmen ***Firma3***, ***Firma6***, ***Firma7***, ***Firma8***, ***Firma12***, ***Firma15***, ***Firma16***, ***Firma17***, ***Firma18***, ***Firma19***, ***Firma20***, ***Firma24*** ist den Feststellungen der Prüfung folgend davon auszugehen, dass die angeblichen Arbeitsleistungen die diese Firmen erbracht haben sollen, tatsächlich Leistungen durch der Bf. zuzurechnende Arbeitskräfte darstellen und ein Lohnaufwand angefallen ist. Die laut Prüfung festgesetzten Nachforderungen an Köst ergeben sich aus der Nichtanerkennung des geltend gemachten Aufwandes abzüglich eines geschätzten Lohnaufwandes zuzüglich nicht abzugsfähigen Werbeaufwandes. Die geltend gemachten Vorsteuern aus Eingangsrechnungen der ***Firma25*** sind nicht anzuerkennen, da es sich dabei um einen Übergang der Umsatzsteuerschuld auf den Empfänger der Leistung gemäß § 19 Abs. 1 lit. a UStG (Bauleistungen) handelt. Umsatzsteuer 2015: Die Nachforderung in Höhe von € 1.808,47 ergibt sich aus der durch das Unternehmen selbst eingereichten Umsatzsteuererklärung 2015. Die gemeldeten Bemessungsgrundlagen wurden unverändert im Bescheid vom 30. Oktober 2018 übernommen. Im BP-Bericht ist die Umsatzsteuer 2015 nicht angeführt. Im Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages (12.1.2017) stand daher der Abgabenanspruch in der Höhe von € 1.808,47 fest, weshalb der Sicherstellungsauftrag betreffend Umsatzsteuer 2015 auf diesen Betrag einzuschränken war. Zu den Nachforderungen an lohnabhängigen Abgaben wird den Feststellung der Prüfung folgend davon ausgegangen, dass 40% des geltend gemachten Aufwandes als Lohnzahlung für beschäftigte Arbeitnehmer angefallen ist und dieser anerkannte Aufwand der Berechnung von voraussichtlichen Nachforderungsbeträgen an lohnabhängigen Abgaben zu Grunde zu legen ist. Somit sind bei Annahme des Zutreffens der Feststellung der abgabenbehördlichen Prüfung die Abgabenansprüche zu den im Sicherstellungsauftrag genannten Abgabenschuldigkeiten entstanden. 5. Erwägungen: 5.1. allgemeine Erwägungen im Zusammenhang mit dem Prüfungsbericht: Mit Bescheiden vom 30.10.2018 und 5.11.2018 erfolgte die Festsetzung der dem Sicherstellungsauftrag zu Grunde liegenden Abgaben. Dieser Umstand stellt eben ein weiteres gewichtiges Indiz dafür dar, dass die Abgabenansprüche dem Grunde nach entstanden sind. Auffallend ist das Verhältnis der beanstandeten zu den unbeanstandet gebliebenen Unternehmen. Den 23 im Betriebsprüfungsbericht angeführten Firmen stehen (gemäß Vorbringen des steuerlichen Vertreters vom 11. Mai 2021) insgesamt 20 Fremdleister gegenüber, deren Subunternehmerschaft von der BP hinsichtlich der für die Pflichtige erbrachten Leistungen anerkannt wurde, woraus sich ergibt, dass mehr als 50% der von der ***AS*** herangezogenen Subfirmen von der Betriebsprüfung als Scheinfirmen angesehen wurden. In seinem Erkenntnis vom 13.11.2019, Ra 2018/13/0107 führt der Verwaltungsgerichtshof aus: "Soweit ersichtlich begründet das Bundesfinanzgericht das hier angefochtene Erkenntnis im Wesentlichen damit, dass die Revisionswerberin ihrer Sorgfaltspflicht nicht nachgekommen sei, weil sie sich in keinem Fall davon überzeugt habe, dass der jeweilige Subunternehmer an der im Firmenbuch angeführten Adresse tatsächlich seinen Sitz gehabt habe, und auch keine näheren Informationen über den Betrieb des jeweiligen Subunternehmers eingeholt worden seien, insbesondere darüber, ob dieser in der Lage sei, entsprechende Leistungen überhaupt und ordnungsgemäß zu erbringen. Diesbezüglich ist auf das in der Revision ins Treffen geführte Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. Oktober 2017, Ra 2015/13/0054, zu verweisen, in dem der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen hat, dass solche Feststellungen nicht einordenbar und in ihrer Tragweite nicht erschließbar sind, solange im angefochtenen Erkenntnis nicht dargelegt wird, ob und inwieweit dies in der Baubranche üblich ist. Allgemeine Aussagen dahingehend, dass es sich beim Baugewerbe um eine Risikobranche handle, bei der eine erhöhte Sorgfalt beim Eingehen von Geschäftsbeziehungen zugrunde zu legen sei, können Feststellungen zu den diesbezüglichen Gepflogenheiten nicht ersetzen." Der steuerliche Vertreter übermittelte dem BFG ein Gerichtsgutachten zum Sorgfaltsmaßstab bei der Prüfung von Subunternehmen, das in der Zusammenfassung ausführte: "Im Gutachten stellt der Sachverständige den Sorgfaltsmaßstab eines mittelständischen Bauunternehmens bei der Prüfung eines Subunternehmers in den Jahren 2012 und 2013 vor der Beauftragung (Befugnis, wirtschaftliche Leistungsfähigkeit, berufliche Zuverlässigkeit) und während der Bauausführung (Lichtbildausweise, Anmeldung von Mitarbeitern, Rechnungsprüfung) dar. Zu den gegenständlichen Subunternehmerleistungen sollten damals zumindest folgende Dokumente abgelegt werden sein: Auszug aus dem Firmenbuch, Auszug aus dem Gewerberegister (zusätzlich die Bestätigung des BM W,J.F bei ausländ. Unternehmen), Ausdruck der HFU-Liste, Werkvertrag, Lichtbildausweise der Unterzeichnenden und eingesetzter Arbeiter, Anmeldungen zur Sozialversicherung der eingesetzten Arbeiter (zusätzlich die Aufenthalts- und Arbeitsgenehmigung bei Ausländern), Rechnungen, Schriftverkehr. Zusätzlich könnten Nachweise aus der Baustellendokumentation (Bautagesberichte, Fotos etc.) vorgelegt werden." Weiters legte der steuerliche Vertreter zahlreiche Urkunden (z.B. Firmenbuchauszüge, Pass-Kopien, Bescheide über Erteilung der UID-Nummern, Auszüge aus Gewerberegister etc.) vor. Anm: Diese wurden in diesem Erkenntnis im Sachverhalt detailliert angeführt und bereits zum Großteil im Abgabenfestsetzungsverfahren aufgrund einer Vorhaltsbeantwortung vom 21.3.2017 dem Finanzamt vorgelegt. Dazu ist festzustellen, dass gemäß der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bei der Entscheidung über die Beschwerde (früher Berufung) gegen einen Sicherstellungsauftrag auf im Beschwerdeverfahren der Behörde zur Kenntnis gelangte neue Tatsachen und Beweise - soweit diese im Zeitpunkt der Erlassung des erstinstanzlichen Sicherstellungsauftrages objektiv gegeben waren - Bedacht zu nehmen (vgl. das Erkenntnis vom 20. Februar 1997, 95/15/0057, m.w.N.) ist. Jedoch ist ein Sicherstellungsauftrag ist aber kein abschließender Sachbescheid im Sinne des § 183 Abs. 4 BAO, sondern eine dem Bereich der Abgabeneinbringung zuzuordnende Sofortmaßnahme, die dazu dient, selbst vor Feststellung des Ausmaßes der Abgabenschuld Einbringungsmaßnahmen setzen zu können, wenn Grund zur Annahme besteht, dass die spätere Einbringung der Abgabe gefährdet oder wesentlich erschwert wäre. Auffallend ist, dass die jeweiligen Geschäftsführer der beanstandeten Firmen ihre Funktion als Vertreter der Gesellschaft erst kurz bevor sie als Subfirmen der "***AS*** in Erscheinung getreten sind übernahmen und diese Gesellschaften in der Folge kurz nach Beendigung der Zusammenarbeit mit der ***AS*** insolvent und/oder im Firmenbuch gelöscht wurden. Dies beweist folgende Tabelle: [...] Auffallend ist weiters, dass die Geschäftsführer ***GF-Firma1*** (***Firma1***), ***GF-Firma5*** (***Firma5***), ***GF-Firma9*** (***Firma9***), ***GF-Firma7*** (***Firma7***), ***GF-Firma10*** (***Firma10***), ***GF-Firma6*** (***Firma6***), ***GF-Firma20*** (***Firma20***) und ***GF-Firma15** (***Firma15***) gemäß den vorliegenden Abtretungsverträgen (Erwerb der Gesellschaftsanteile) der deutschen Sprache nicht mächtig sind. Hier drängt sich die Frage auf, wie die Geschäftsabwicklung, nachdem diese Personen gemäß Angaben des Herrn ***GF-AS*** die Ansprechpartner waren, erfolgte, zumal eine Konversation mit diesen Personen Kenntnisse der bulgarischen, kroatischen, serbischen und ungarischen Sprache erforderlich machen würden. Die Firma ***Firma16*** hatte bis ***Datum7*** den Firmennamen ***Firma30***, war ein Kaffeehausbetrieb und wurde unmittelbar nach dem Erwerb der Geschäftsanteile durch ***GF-Firma16*** aufgrund des Firmenbuchantrages vom ***Datum7*** umbenannt. Im Firmenbuch schien weiterhin der Geschäftszweig "Kaffeehausbetrieb" auf. Es soll somit ein Kaffeehaus Bauarbeiter zur Verfügung gestellt haben, was durchaus tatsächlich festgestellten Gepflogenheiten in der Risikobranche Bauwirtschaft entspricht, aber bei einer unerlässlichen Überprüfung eines zukünftigen Geschäftspartners nicht für dessen Seriosität spricht. Weiters hat Herr ***GF-AS*** erklärt, dass sein Ansprechpartner bei der ***Firma12*** Herr ***GF-Firma12*** gewesen sei. Dieser war erst seit ***Datum8*** Geschäftsführer, der Leistungszeitraum begann jedoch gemäß den Ermittlungen des Finanzamtes bereits am 24.10.2014. Sowohl in der Beschwerdevorentscheidung als auch in der Niederschrift wird festgestellt, bei Erhebungen zu den Sitzadressen der Subfirmen hätten sich keine Anhaltspunkte für die dort ausgeübte Tätigkeit ergeben, bzw. es handle sich um Schein- und Sozialbetrugsunternehmen, bzw. es sei keine Kontaktaufnahme mit den Geschäftsführern möglich gewesen etc (vgl. den Prüfungsbericht vom 30. Oktober 2018). Die Feststellungen zu den einzelnen Subfirmen wurden in der Beschwerdevorentscheidung dargelegt. Weiters hat sich das Finanzamt in der Beschwerde zu den mit Eingabe vom 31.3.2021 vorgelegten Unterlagen, die im Wesentlichen den durch den steuerlichen Vertreter dem BFG übermittelten Beilagen entsprechen, auseinandergesetzt und weiters ausgeführt, dass der Betriebsprüfung weder detaillierte Leistungsverzeichnisse mit detaillierten Regiestundenabrechnungen (geleistete Stunden der Arbeiter) noch Bautagebücher vorgelegt worden seien, obwohl laut Subunternehmervertrag die gesamten Regieberichte durch den örtlichen Bauleiter des geprüften Unternehmens wöchentlich mittels Unterschrift zu bestätigen und dem geprüften Unternehmen zu schicken seien. Hatte damit die Behörde in der Begründung der Beschwerdevorentscheidung (Berufungsvorentscheidung) das Ergebnis der behördlichen Ermittlungen dargelegt, wäre es gemäß der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 17.2.1995, 94/17/0123) Sache der Partei gewesen, sich im Vorlageantrag mit dem Ergebnis dieser Ermittlungen auseinanderzusetzen und die daraus gewonnenen Feststellungen zu widerlegen (zu diesem Charakter einer Berufungsvorentscheidung als Vorhalt vgl. z.B. die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. März 1994, Zl. 93/16/0163, und vom 25. Oktober 1994, Zl. 90/14/0184; siehe dazu auch Philipp, Die österreichischen Landesabgabenordnungen, 258, mit weiteren Hinweisen auf hg. Rechtsprechung). Dem wurde in diesem Beschwerdeverfahren nichts entgegengesetzt. Im Gegenteil In den Schriftsätzen des nunmehrigen steuerlichen Vertreters wird die Beschwerdevorentscheidung mit keinem Wort erwähnt. Die Bautagebücher, Leistungsverzeichnisse und Regieberichte wurden nicht vorgelegt. Aufgrund eines ähnlichen Ablaufes bei einer Vielzahl von Firmen mit denen der Geschäftsführer ***GF-AS*** eine Geschäftsbeziehung eingegangen ist (Übernahme der Geschäftsführertätigkeit kurz vor Tätigwerden für die ***AS***, vielfach die vom Gf. der "***AS***" genannten Ansprechpartner der deutschen Sprache nicht mächtig waren, sämtliche Firmen insolvent bzw. gelöscht wurden), ist ein bloßer Zufall auf eine unseriöse Firma hineingefallen zu sein auszuschließen. Vielmehr wurden diese Subunternehmen sichtlich bewusst in den Konkurs geführt, mit dem Ziel, Beiträge und Abgaben für diese Firmen nicht bezahlen zu müssen und hat der Geschäftsführer der "***AS***" somit nicht die angemessene Sorgfalt in der Prüfung seiner Vertragspartner walten lassen. Er hat selbst zugestanden, dass er laufend neue Unternehmen beschäftigen musste, da viele seiner Geschäftspartner bald nach Geschäftsaufnahme nicht mehr am Markt waren, dennoch wurden keine besseren Sicherheitsmaßnahmen ergriffen, sondern über die Jahre hinweg eben Kontakte zu 23 nicht vertrauenswürdigen Firmen eingegangen. Auf die Feststellung der abgabenbehördlichen Prüfung, dass die beanstandeten Subfirmen nach den vorgelegten Unterlagen auffallend niedrigere Preise verrechnet haben sollen als marktüblich, wurde in der Beschwerde ebenfalls nicht eingegangen. Auch dieser Umstand spricht dafür, dass die Geschäftsbeziehungen nicht wie behauptet stattgefunden haben. Geht man von den Sachverhaltsannahmen des Finanzamtes aus, so ist die Schlussfolgerung, dass die Gesellschaften, mit denen die Bf. Verträge abschloss, nicht die wirklichen Erbringer der Leistungen gewesen sein können, weshalb im Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages gewichtige Anhaltspunkte für die Entstehung der Abgabenansprüche vorgelegen sind. 5.2. Erwägungen zur Eingabe vom 11.5.2021 Zu den mit Eingabe vom 11. Mai 2021 vorgelegten Urkunden zum Bauvorhaben ***Adresse BV***: Nach den dem BFG im Beschwerdeverfahren vorgelegten Verträgen der AS mit den Subunternehmern waren bei Beginn der Arbeiten vom Subunternehmer Lichtbildausweise, Fotos, Krankenkassenanmeldungen, gültige Arbeits- und Aufenthaltsgenehmigungen der durch ihn beschäftigten Dienstnehmer am ersten Arbeitstag dem Polier des Auftraggebers vorzulegen. Jeder Arbeitnehmer soll in der Folge einen Baustellenausweis erhalten haben (siehe Beilage 195). Tatsächlich wurden jedoch auch im Beschwerdeverfahren nur Anmeldungen einzelner Arbeiter jeweils vor Geschäftsaufnahme mit dem Subunternehmer vorgelegt. Die vertraglich behauptetet Vorgaben wurden demnach nicht eingehalten, weil es der AS sonst möglich sein müsste durch Vorlage der Lichtbildausweise nachzuweisen, welche Personen tatsächlich durch welches Subunternehmen zur Verfügung gestellt wurden. Die vorgelegten Subunternehmerverträge einhalten nur die pauschalen Bezeichnungen der Arbeiten (Bearbeitung der Wände und Decken); Es liegen keine Leistungsverzeichnisse vor. In den Subunternehmerverträgen wird darauf hingewiesen, dass der Bauzeitplan einzuhalten sei, ohne diesen konkret zu nennen bzw. diesen der Urkunde anzuschließen, Bestimmungen über die Folgen einer Überschreitung des Zeitplanes sind nicht ersichtlich. Obwohl - wie bereits ausgeführt - gemäß den Subunternehmerverträgen die Regieberichte durch den örtlichen Bauleiter wöchentlich zu bestätigen und an den Auftraggeber zu schicken waren, wurden diese nicht vorgelegt. Eine fehlende Dokumentation über eine Mannanzahl der bei den Baustellen eingesetzten Arbeiter spricht für eine Sorgfaltspflichtverletzung in der Geschäftsbeziehung mit Subunternehmern hinsichtlich der gebotenen und üblichen Sorgfalt eines Unternehmens in der Hochrisikobranche Bauwesen in den verfahrensgegenständlichen Jahren. a) Fremdleister ***Firma29*** Die vorgelegte Rechnung ist mit 2.1.2015 datiert und erging für den Leistungszeitraum November und Dezember 2014. Gemäß sämtlichen dazu unter (./190) dazu vorgelegten SVA-Anmeldungen waren die Arbeiter jedoch erst ab Jänner bzw. Februar 2015 bei der genannten Firma beschäftigt. b) Fremdleister ***Firma22*** Im Subunternehmervertrag vom 4.3.2015 wird ***Adr. AS*** als Sitz der ***AS*** angeführt und auf Seite 4 des Vertrages vereinbart, dass alle Teil- und Schlussrechnungen an diese Adresse zu senden sind. (Anm. BFG. Die Adressänderung im Firmenbuch von ***Adr.AS alt** auf die soeben genannte Adresse erfolgte am 18. Dezember 2014). Die Rechnung vom 9.4.2015 (./194) ist jedoch an die alte Anschrift, somit ***Adr.AS alt** adressiert. c) Fremdleister ***Firma17*** Es wurden der Subunternehmervertrag und 2 Rechnungen vom 1.10.2014 und 2.12.2014, jedoch keine Abfragen der SVA-Anmeldungen vorgelegt. Dies korrespondiert mit den Feststellungen der belangten Behörde unter Hinweis auf die USO 4-12/2014 in der Beschwerdevorentscheidung und auch im Prüfungsbericht, dass die Firma nicht unternehmerisch tätig gewesen sei. Niederschrift ***GF-AS***: Diese wird in der Eingabe vom 8. Juni 2021 als "Volltreffer" für einen Entlastungsbeweis genannt. Diese Niederschrift lautet: "aufgenommen am 20.01.2016 (Gegenwärtig (..), Über persönliche Verhältnisse gibt der Verdächtige an: (…) Zur Sache gibt der Verdächtige an: 1) Zu Punkt 2 im Sicherstellungsauftrag: Die geltend gemachten Vorsteuern betreffend ***Firma25*** (Bauleistungen) werden durch Rg-Korrekturen im Jänner 2017 bereinigt. 2.) Zu Punkt 3 im Sicherstellungsauftrag: Eine Zurechnung vom 50% der dort genannten Beträge erschiene aus unserer Sicht als angemessen. 3.) Zu Punkt 1 im Sicherstellungsauftrag: Es gibt in der Fa. aufgrund des Wachstums und des Vorfinanzierungsbedarfes seit jeher ein Liquiditätsproblem und dadurch hohe Bankverbindlichkeiten mit Herrn ***GF-AS*** als persönlich Haftenden. Alle Forderungen sind deshalb an die Bank zediert, dh Zahlungen dürfen nur a.d. Betriebskonto erfolgen, andernfalls wäre dies der Bank gegenüber eine Veruntreuung. Daher wäre aus Sicht der Geschäftsführung eine rasche Vermögensverschiebung zu Ungunsten der Finanz gar nicht möglich. Der im Bescheid (SIA) erwähnte Auslandsbezug des Herrn ***B1*** geht ins Leere, er hat keine Zeichnungsberechtigung, außerdem ist der Mittelpunkt der Lebensinteressen in Österreich. Die Firma ist bis jetzt ausschließlich als verlässlicher Zahler an das Finanzamt aufgetreten und war nie steuerlich auffällig. Zu den behaupteten kick-back Zahlungen: Herr ***GF-AS*** musste zur Abdeckung seiner privaten Schulden Gesellschafterdarlehen von der Firma nehmen, was er nicht gemacht hätte, wenn Kick-Back-Zahlungen in derartig horrenden Summen vorgelegen wären. Vielmehr hat er sich bemüht, bei sämtl. Subfirmen gewissenhaft ihre Seriosität zu überprüfen. Vorgelegt wurden beispielhaft Ausweiskopien, Büropläne, Mietverträge usw. Fast alle waren in der HFU eingetragen. Sämtliche Arbeitnehmer wurden von den Generalunternehmern immer daraufhin überprüft, ob sie gemeldet waren. Herr ***GF-AS*** war keinesfalls vorsätzlich oder wissentlich in Malversationen verstrickt, sondern kann seine Gutgläubigkeit durch umfangreiches Belegmaterial nachweisen. Es wurde nicht mit eigenem, sondern 80% Fremdpersonal aus Subfirmen gearbeitet um Spitzen auszugleichen und das Risiko von Unterbeschäftigung und Minderleister nicht selbst tragen zu müssen. Eigenpersonal ist auch oft nicht so schnell zu bekommen, wie ein Auftrag begonnen werden muss. Im Bedarfsfall wurde der Kontakt zu Subfirmen durch Mundpropaganda gefunden, bzw. boten sich diese auch selbst an. Die Verrechnung mit diesen Firmen erfolgte meist monatlich nach Abnahme der jeweiligen Leistung durch den firmeneigenen Techniker und nach m2. Eine Zurechnung des Fremdpersonals zur ***AS*** wird entschieden bestritten. 4.) Es wird beabsichtigt, den Sicherstellungsauftrag dem Grunde und der Höhe nach mittels Beschwerde anzufechten. Eine ausführliche Begründung erfolgt bei dieser Gelegenheit. Bei Aufrechterhaltung der Sicherstellungsmaßnahmen müsste die Firma in Kürze Konkurs anmelden." Bereits aus dem Inhalt der Niederschrift geht zweifelsfrei hervor, dass die Vernehmung des Herrn ***GF-AS*** erst nach dem Ergehen des Sicherstellungsauftrages erfolgt sein muss. Daraus folgt, dass das Datum anstatt 20.01.2016, richtig 20.1.2017 lauten muss. Es bedarf keiner weiteren Erörterung dazu, dass zu Jahresbeginn oftmals irrtümlich das vorangegangene Jahr angeführt wird. Angemerkt wird, dass bei der dem BFG vorliegenden Kopie der Niederschrift über die Vernehmung des Verdächtigen bei der Jahreszahl die Zahl 6 durchgestrichen und daneben 7 - somit das Jahr 2017 - geschrieben wurde. Bei den Ausführungen in der Niederschrift handelt es sich um die Aussagen des Herrn ***GF-AS***, verwiesen wird auf Seite 2 der Niederschrift "Zur Sache gibt der Verdächtige an: […] und nicht um eine Bewertung des Sachverhaltes durch das Finanzamt. Die Behauptung, die Behörde habe den Geschäftsführer in dieser Niederschrift "frei von Schuld und Tadel" gesprochen, ist daher aktenwidrig. Zu Punkt 2.1 der Eingabe vom 8.6.2021 Der steuerliche Vertreter bringt vor, in dem zur Steuernummer ***StNr9*** ergangenen BP Bericht vom 7.6.2015 (richtig wohl 7.6.2017) wird auf Seite 7 ausgeführt, dass ***Firma7*** dem dort geprüften Unternehmen im Zeitraum 1.9. bis 29.12.2014 13 Mal Baumaterial verkauft und im Zeitraum 1.8. bis 5.12.2014 diverse Baugeräte vermietet habe. Im BP Bericht ist an der genannten Stelle festgehalten, dass die geprüfte Gesellschaft Eingangsrechnungen der ***Firma7*** und Mietaufwand , der (angeblich) in bar an ***Firma7*** entrichtet wurde, ins Rechenwerk aufgenommen habe. Der steuerliche Vertreter verschweigt jedoch die weiteren Ausführungen der Betriebsprüfung dazu: "Für den Zeitraum 2013-2014 erfolgte bei der ***Firma7*** eine Betriebsprüfung. Dabei wurde aufgrund von Kontrollmaterial festgestellt, dass die vorliegenden Ausgangsrechnungen unterschiedliche Firmenlogos aufweisen. Ein Bankkonto der Oberbank, das auf den Rechnungen als Geschäftsverbindung angeführt wurde, existierte niemals. Die Rechnungsnummern wurden in unterschiedlichster Weise aufgebaut und überwiegend bar bezahlt. Die Kassenbestätigungen wiesen verschiedene Unterschriften auf - teilweise auch die Unterschrift des Geschäftsführers ***GF-Firma7***. (Seite 9ff): Für den Zeitraum 2013-2014 erfolgte bei der ***Firma7*** eine Betriebsprüfung. Dabei wurde aufgrund von Kontrollmaterial festgestellt, dass die vorliegenden Ausgangsrechnungen unterschiedliche Firmenlogos aufweisen, die Rechnungen verschieden aufgebaute Rechnungsnummern haben und zum überwiegenden Teil bar bezahlt wurden. Die Kassabestätigungen weisen unterschiedliche Unterschriften auf. Der Geschäftsführer der GmbH wurde über Geschäftsverbindungen und angeblich geleistete Arbeiten und Geldflüsse befragt. Dabei wurde immer bestritten, dass die Leistungen von der ***Firma7*** erbracht wurden und dass Zahlungen von ihm oder einem Mitarbeiter in Empfang genommen wurden. Befragt zu den offensichtlich von ihm selbst unterschriebenen Zahlungsbestätigungen gab er an, dass es sich hiebei um Unterschriftsfälschungen handeln müsse, und er könne sich auch nicht erklären, wie eine Kopie seines Ausweises an die Unternehmen gelangen konnte. Es wurde vom Prüfer außerdem festgestellt, dass die ***Firma7*** niemals über so viel Personal verfügte, dass sie neben den erklärten Umsätzen auch die It. Kontrollmaterial erbracht haben konnte. Diese bar bezahlten Rechnungen sind laut Prüfer als Schein-/Deckungsrechnungen zu verifizieren. Bei der gegenständlichen Prüfung ist auffällig, dass die Eingangsrechnungen der Fa. ***Firma7*** nicht die Kriterien einer ordnungsmäßigen Rechnung aufweisen. Es ist weder ein Bauvorhaben noch der Tag der Lieferung vermerkt. Lieferscheine bzw. Übernahmebestätigungen, der auf die diversen Baustellen gelieferten Waren, wurden nicht aufbewahrt. Eine Überprüfung des Warenflusses ist der Prüferin daher nicht möglich. (Seite 10): Auffallend ist auch, dass der Rechnungsinhalt der Eingangsrechnungen der Fa. ***Firma7*** (ReNr. 14/14) sowie der --GmbH (ReNr. 199/2012) komplett identisch ist. Sogar der Fettdruck der Zahl "1" unter dem Titel "Pos" ist gleich. Dies deutet darauf hin, dass die Rechnungen von ein und demselben Aussteller stammen. (…) Das Vorbringen des steuerlichen Vertreters brachte somit belastendes Material zum Vorschein. Der Vollständigkeit halber wird darauf hingewiesen, dass der genannte Bericht auch Aussagen zur ***Firma2*** und zur ***Firma23*** beinhaltet: a) ***Firma2*** "Der Geschäftssitz der Fa. ***Firma2*** befand sich seit dem 2. Halbjahr 2012 nicht mehr an der im Firmenbuch angeführten Adresse, ***Adresse Firma2***. Diese Adresse diente ab Mitte 2012 lediglich als "Briefkasten" für mutmaßlich arglistige Zwecke. Das Unternehmen existierte nicht mehr, fungierte nach Ansicht der Behörde nur mehr als Scheinfirma." Dies korrespondiert mit den Feststellungen im hier zugrundeliegenden BP-Bericht. b) ***Firma23*** Die Firma ***Firma23*** vormals ***Name alt** wurde mit Erklärung vom ***Datum9*** errichtet. Mit Einbringungsvertrag vom ***Datum9*** erfolgte die Einbringung des nichtprotokollieren Einzelunternehmens ***N***. Mit ***Datum10*** schied Herr ***10*** aus dem Unternehmen aus. Seine Anteile übernahm Herr ***GF-Firma23***. Die Firma ***Firma23*** gilt mit Mitteilung der Finanzbehörde gemäß Sozialbetrugsbekämpfungsgesetz vom 26.2.2016. GZ ***111111*** als Scheinunternehmen. Mit Beschluss des Gerichtes vom ***Datum11*** wurde über das Unternehmen Konkurs eröffnet. Abgabenbehördliche Ermittlungen durch die Finanzpolizei haben ergeben, dass am Firmensitz der ***Firma23*** in der ***Adresse Firma23***, keinerlei Aktivität oder Infrastruktur erkennbar ist. Es konnten weder der Geschäftsführer noch eine andere Betriebsperson angetroffen werden. Der Geschäftsführer ***GF-Firma23***, geb. am ***Datum12***, ist seit 6.11.2015 in Österreich melderechtlich nicht mehr erfasst." Der Leistungszeitraum der ***Firma23*** umfasst im vorliegenden Fall auch den Dezember 2015. Die Rechnungen müssen demzufolge nach dem 6.11.2015 ausgestellt worden sein obwohl der Geschäftsführer nicht mehr in Österreich war. Im Übrigen entfalten Erkenntnisse des Landesverwaltungsgerichtes keine Bindungswirkung für die Abgabenbehörden. Das Vorbringen, dass das genannte Gericht die ***Firma23*** nicht als Scheinfirma angesehen habe, ist daher kein Nachweis einer unrichtigen Beurteilung durch die Finanzbehörde. Soferne der steuerliche Vertreter in Punkt 2.2. der Eingabe vom 8. Juni 2021 vorbringt, dass in dem zur Steuernummer ***8*** ergangenen BP-Bericht in Tz 4 zur ***Firma6*** ausgeführt werde, dass davon ausgegangen werde, dass die Arbeiten nicht von den behaupteten Gesellschaften, sondern von Schwarzarbeitern des geprüften Unternehmens erbracht worden seien, und dem dagegen erhobenen Einspruch mit Erkenntnis des BFG vom 23.1.2020, RV/7101905/2018, vollinhaltlich stattgegeben worden sei, ist dem entgegenzuhalten, dass mit diesem Erkenntnis Bescheide betreffend Haftung für Kaptalertragsteuer für 2011 bis 2015 und die Bescheide Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Körperschaftsteuer 2011 bis 2015 mangels Bekanntgabe neu hervorgekommener Tatsachen, somit aus Formalgründen aufgehoben wurden. Ein Sicherstellungsverfahren kann keine Vorwegnahme des Abgabenfestsetzungsverfahrens sein. Soferne im Beschwerdeverfahren vorgebracht wird, dass noch Ermittlungen durchzuführen wären, ist dazu auszuführen, dass es in der Natur einer solchen Maßnahme zur Sicherstellung liegt, dass sie nicht erst nach Erhebung sämtlicher Beweise, sohin nach Abschluss des Ermittlungsverfahrens, gesetzt werden kann, sondern es genügt, dass die Abgabenschuld dem Grunde nach mit der Verwirklichung des abgabenrechtlich relevanten Tatbestandes entstanden ist und gewichtige Anhaltspunkte für ihre Höhe sowie für die Gefährdung oder wesentliche Erschwerung ihrer Einbringung gegeben sind. Ob der Abgabenanspruch tatsächlich entstanden ist, ist in einem Sicherstellungsverfahren nicht zu entscheiden (vgl. VwGH 26.7.2007, 2007/15/0131, VwSlg. 8260/F; 4.6.2008, 2005/13/0041, je mwN). Aus den im Punkt Sachverhalt wiedergegebenen Feststellungen aus dem Betriebsprüfungsbericht ergibt sich somit nach Ansicht des Senates schlüssig und nachvollziehbar die Entstehung der im Spruch des Erkenntnisses genannten Abgabenansprüche zum Prüfungszeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages, da es der Lebenserfahrung und auch der Wahrscheinlichkeit widerspricht, dass ein Gewerbeunternehmen rein zufällig mit einer Vielzahl von Betrugs- und Scheinunternehmungen in Geschäftsbeziehung kommt. Die im Beschwerdeverfahren vorgelegten Beweismittel sind nicht geeignet, den Abgabenanspruch von vornherein als nicht entstanden anzusehen. Zur Kapitalertragsteuer hat die Prüferin im Bericht gemäß § 150 BAO über das Ergebnis der Außenprüfung vom 30.10.2018 festgestellt, dass diese auf die verdeckte Ausschüttung entfallenden Kapitalertragsteuerbeträge für die Jahre 2012-2015 vom Gesellschafter ***GF-AS*** getragen und auch diesem vorgeschrieben würden. Die diesbezüglichen an den genannten Gesellschafter gerichteten Bescheide ergingen am 29.10.2018. An die Gesellschaft ergingen keine Kapitalertragsteuerbescheide. Der Beschwerde war daher im Umfang der Kapitalertragsteuer (2012: € 53.538,08, 2013: € 130.608,69, 2014: € 306.472,29 und 2015: € 309.941,73) antragsgemäß stattzugeben. Ebenso erging zur Umsatzsteuer 2012 kein (Wiederaufnahme-) Bescheid, weshalb der Beschwerde auch diesbezüglich stattzugeben war. Da mittlerweile infolge Erlassung der Abgaben- und Haftungsbescheide das Ausmaß der Abgabenschuld feststeht, war die Sicherstellung auf nachstehende Abgaben einzuschränken, weil durch die genannten Bescheide (teilweise) Minderungen des Abgabenanspruches eingetreten sind. Unberücksichtigt bleiben mussten dabei jene Fälle, bei denen die bescheidmäßige Vorschreibung höhere Beträge als im Sicherstellungsauftrag angenommen ergab: | Abgabenart | Zeitraum | laut Sicherstellungs-auftrag | laut Bescheiden | laut Erkenntnis | Umsatzsteuer | 2012 | 606,69 | Kein Bescheid | Aufhebung | Umsatzsteuer | 2013 | 43.339,03 | 42.848,60 | 42.848,60 | Umsatzsteuer | 2014 | 46.228,88 | 42.800,00 | 42.800,00 | Umsatzsteuer | 2015 | 5.198,78 | 1.808,47 | 1.808,47 | Körperschaftsteuer | 2012 | 28.378,17 | 124.907,00 | 28.378,17 | Körperschaftsteuer | 2013 | 65.500,30 | 202.590,00 | 65.500,30 | Körperschaftsteuer | 2014 | 160.216,54 | 161.103,00 | 160.216,54 | Körperschaftsteuer | 2015 | 164.254,62 | 873.498,00 | 164.254,62 | Kapitalertragsteuer | 2012 | 53.538,08 | Kein Bescheid | Aufhebung | Kapitalertragsteuer | 2013 | 130.608,69 | Kein Bescheid | Aufhebung | Kapitalertragsteuer | 2014 | 306.472,29 | Kein Bescheid | Aufhebung | Kapitalertragsteuer | 2015 | 309.941,73 | Kein Bescheid | Aufhebung | Lohnsteuer | 2012 | 36.138,20 | 18.115,45 | 18.115,45 | Dienstgeberbeitrag | 2012 | 10.841,46 | 5.434,64 | 5.434,64 | Dienstgeberzuschlag | 2012 | 963,69 | 483,08 | 483,08 | Lohnsteuer | 2013 | 88.160,87 | 77.306,26 | 77.306,26 | Dienstgeberbeitrag | 2013 | 26.448,26 | 23.226,58 | 23.226,58 | Dienstgeberzuschlag | 2013 | 2.350,96 | 2.064,60 | 2.064,60 | Lohnsteuer | 2014 | 206.868,79 | 265.994,05 | 206.868,79 | Dienstgeberbeitrag | 2014 | 62.060,64 | 79.743,20 | 62.060,64 | Dienstgeberzuschlag | 2014 | 5.516,50 | 7.088,27 | 5.516,50 | Lohnsteuer | 2015 | 209.210,67 | 63.620,95 | 63.620,95 | Dienstgeberbeitrag | 2015 | 62.763,20 | 19.086,17 | 19.086,17 | Dienstgeberzuschlag | 2015 | 5.578,95 | 1.622,50 | 1.622,50 | Summe | | | | 991.212,86 Zu den (weiteren) Beschwerdevorbringen: Gemäß § 7 Abs. 1 BAO werden Personen, die nach Abgabenvorschriften für eine Abgabe haften, durch die Geltendmachung dieser Haftung (§ 224) zu Gesamtschuldnern. § 7 Abs. 1 BAO ist nicht anwendbar auf Abfuhrpflichtige, die Abgaben einzubehalten und abzuführen haben und für ihre richtige Einbehaltung und Abfuhr haften (z.B. § 95 EStG), weil in diesen Fällen die Zahlungsverpflichtung des Haftenden schon kraft Gesetzes besteht, ohne dass es eines Haftungsbescheides bedarf, und daher auch dann, wenn sich die Erlassung eines Haftungsbescheides als notwendig erweist, weil der Haftende seiner kraft Gesetztes bestehenden Zahlungsverpflichtung nicht oder nicht vollständig nachgekommen ist (vgl.Ellinger-Iro-Kraner-Sutter-Urtz, BAO-5.Ergänzungslieferung, § 7 Anm 11). Der Einwendung, hinsichtlich der Lohnsteuer wäre die Erlassung eines Sicherstellungsauftrages ohne vorangehende oder gleichzeitige Erlassung eines diesbezüglichen Haftungsbescheides unzulässig, kann daher nicht gefolgt werden. Die vom steuerlichen Vertreter in diesem Zusammenhang zitierte Judikatur des VwGH und des BFG bezog sich ausschließlich auf Sicherstellungen im Zusammenhang mit Haftungen gemäß §§ 9, 12, 14 und 80 BAO und ist daher auf den vorliegenden Fall nicht anwendbar. Soferne der steuerliche Vertreter vorbringt, dass ein auf § 162 BAO gestütztes Mehrergebnis erst mit ungenütztem Verstreichen der Frist zur Empfängerbenennung - somit erst nach dem 10.10.2018 - entstanden sei, weshalb die im Sicherstellungsauftrag angeführten Abgabenansprüche rechtswidrig seien, ist dem entgegenzuhalten: Gemäß § 162 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde, wenn der Abgabepflichtige beantragt, dass Schulden, andere Lasten oder Aufwendungen abgesetzt werden, verlangen, dass der Abgabepflichtige die Gläubiger oder Empfänger der abgesetzten Beträge genau bezeichnet. Gemäß § 162 Abs. 2 BAO sind die beantragten Absetzungen nicht anzuerkennen, soweit der Abgabepflichtige die von der Abgabenbehörde gemäß Abs. 1 verlangten Abgaben verweigert. § 162 BAO beruht auf dem Grundsatz, dass das, was bei einem Abgabepflichtigen abzusetzen ist, bei dem anderen versteuert werden muss, wenn nicht steuerpflichtige Einnahmen unversteuert bleiben sollen. Es kann daher die Absetzung von Betriebsausgaben trotz FESTSTEHENDER SACHLICHER BERECHTIGUNG abgelehnt werden, solange nicht die Möglichkeit, die entsprechenden Einnahmen beim Empfänger zu versteuern, dadurch sichergestellt ist, dass der Abgabepflichtige den Empfänger konkret genannt hat (VwGH 29.11.1988, 87/14/0203). Gemäß dem Gesetzeswortlaut des § 162 BAO sind bei Verweigerung der verlangten Angaben die betreffenden Aufwendungen nicht anzuerkennen. Dies bedeutet jedoch nicht, dass der Abgabenanspruch erst zum Zeitpunkt des Ablaufes der Frist zur Empfängerbenennung entsteht. Dazu wird auch auf das Erkenntnis des VwGH vom 9.6.2020, Ra 2020/13/0001, verwiesen: "Nach § 162 Abs. 2 BAO sind die beantragten Absetzungen nicht anzuerkennen, soweit der Abgabepflichtige die von der Abgabenbehörde verlangten Angaben verweigert. Dies bezieht sich insbesondere darauf, dass der Abgabepflichtige Aufwendungen (Betriebsausgaben) geltend macht. Diese Aufwendungen (Betriebsausgaben) betreffen jeweils ein bestimmtes Wirtschaftsjahr (im vorliegenden Fall das Streitjahr). Auch wenn das Verlangen der Abgabenbehörde erst im Jahr 2011 gestellt wurde, so bewirkt die Verweigerung (oder nicht ausreichende Beantwortung) die Nicht-Anerkennung der geltend gemachten Absetzungen und kann sich daher nur auf das Streitjahr (hier 2009) beziehen. Der Verwaltungsgerichtshof schließt sich daher der Rechtsansicht des Verfassungsgerichtshofes (im Ablehnungsbeschluss VfGH 23.9.2019, E 2230/2018-10) an, dass bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 162 BAO dessen Rechtswirkungen in jenem Veranlagungszeitraum eintreten, in dem die fraglichen Aufwendungen angefallen sind. Im vorliegenden Fall sind daher diese Rechtsfolgen gegebenenfalls für das Jahr 2009 zu berücksichtigen." Sicherstellungsaufträge setzen voraus, dass der Tatbestand verwirklicht ist, an den die Abgabenvorschriften die Abgabepflicht knüpfen. Der VwGH führt in seinem Erkenntnis vom 26.11.2002, 99/15/0076 aus: "Eine Sicherstellung ist kein abschließender Sachbescheid im Sinne des § 183 Abs. 4 BAO, sondern eine dem Bereich der Abgabeneinbringung zuzuordnende "Sofortmaßnahme", die dazu dient, selbst vor Feststellung des Ausmaßes der Abgabenschuld Einbringungsmaßnahmen setzen zu können, wenn Grund zu der Annahme besteht, dass die spätere Einbringung der Abgabe gefährdet oder wesentlich erschwert wäre. Es liegt in der Natur einer solchen Maßnahme, dass sie nicht erst nach Erhebung sämtlicher Beweise, sohin nach Abschluss des Ermittlungsverfahrens, gesetzt werden kann, sondern dass es genügt, dass die Abgabenschuld dem Grunde nach (nämlich gemäß § 4 BAO) mit der Verwirklichung des abgabenrechtlich relevanten Sachverhaltes entstanden ist und gewichtige Anhaltspunkte für ihre Höhe sowie für die Gefährdung oder wesentliche Erschwerung ihrer Einbringung gegeben sind." Entgegen der Auffassung des steuerlichen Vertreters entsteht die Abgabenschuld somit nicht erst nach Abschluss des Abgabenermittlungsverfahrens, sondern unabhängig von diesem gemäß § 4 BAO, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Abgabepflicht knüpft. Nicht die Aufdeckung des abgabenrelevanten Sachverhaltes, sondern seine Verwirklichung ist somit für das Entstehen der Abgabenschuld maßgebend. In § 4 Abs. 2 lit. a und lit. b BAO wird der Zeitpunkt des Entstehens der Abgabenschuld "mit Ablauf des Kalenderjahres, für das die Veranlagung vorgenommen wird", spezifiziert. Im gegenständlichen Fall war daher die Abgabenschuld betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 2012 bis 2015 zum Zeitpunkt der Erlassung der Sicherstellungsaufträge im Jahre 2017, somit nach Ablauf der Kalenderjahre 2012 bis 2015, dem Grunde nach entstanden. Ebenso gab es gewichtige Anhaltspunkte für die Höhe der Abgabenschulden, weil einerseits das Ausmaß der vom Beschwerdeführer als Betriebsausgaben geltend gemachten Zahlungen feststand und andererseits begründete Zweifel am Betriebsausgabencharakter dieser Zahlungen bestanden. Im Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages stand fest, dass es sich bei den von der Bf. beauftragten Subfirmen um Scheinfirmen handelte. Im BP- Bericht vom 30. Oktober 2018 sind die Sub-Firmen die mit die ***AS*** in Geschäftsbeziehung standen sowie die Gründe für die Annahme, dass es sich bei diesen Firmen um Scheinfirmen handelt angeführt. Im Erkenntnis vom 21. September 2009, Zl. 2009/16/0033, mwN führt der VwGH aus: