BFG RV/7102189/2020

2. Wir machen keinen Hehl daraus: Dieses Gutachten ist nicht nur zu kurz geraten, sondern auch methodischen (mehr als nur) fragwürdig. Dazu im Einzelnen: 2.1. Das ***SV***-Gutachten verweigert jegliche Auskunft darüber, warum ausgerechnet in der Baubranche ein besonderer Sorgfaltsmaßstab bestehen soll. Wer sein Auto zum Service (oder zur Reparatur) gibt, holt sich in aller Regel keine näheren Auskünfte über das Autohaus oder die Werkstätte ein. Erst recht kümmern er sich nicht darum, ob diese Gesellschaft ihren Steuerleistungen pünktlich und vollständig nachkommt. Wenn - wovon angesichts des Gleichheitsgrundsatzes (Art 7 Abs 1 B-VG, § 114 Abs 1 BAO) auszugehen ist - die allgemeinen Regeln auch für die Baubranche gelten, hängt besagtes Gutachten schon deshalb völlig in der Luft. 2.2. Völlig unberücksichtigt geblieben ist die sozialversicherungs- (vgl §§ 67a ff ASVG) und die vergaberechtliche Seite. Nach damaligem (BVergG 2006, BGBl I 2006/15) bzw aktuellem Vergaberecht (BVergG 2018, BGBl I 2018/65) bestehen bei öffentlichen BVH im Verhältnis zum Steuerrecht deutlich verschärfte Anforderungen. 2.3. Zudem wird § 21 Abs 1 BAO völlig ausgehebelt: Entscheidend ist nicht die Qualität der Dokumentation, also nicht das Äußere, sondern was sich seinerzeit auf den diversen BVH vor Ort zugetragen hat. Es sei daran erinnert (vgl nochmals VwGH 11.8.1993, 91/13/0005, VwSlg 6801/F): "Die im § 21 Abs 1 BAO normierte Beweiswürdigungsregel ist nicht als einseitig fiskalisch orientiertes Instrument aufzufassen, sondern verhält die Abgabenbehörde dazu, bei Wahrnehmung ihrer Verpflichtung, die für die Besteuerung maßgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, auf das tatsächliche Geschehen abzustellen, gleichgültig, ob dieser zwingend gebotene Durchgriff fiskalisch günstig oder ungünstig ist, und gleichgültig, ob durch die gewählte, dem Tatsächlichen nicht entsprechende formale Gestaltung Abgabenersparnisse beabsichtigt waren oder nicht (Hinweis Stoll, BAO-Handbuch, Seite 50)." Im Gutachten wird der genau gegenteilige Weg beschritten und von der Qualität der Dokumentation auf Leistungserbringung oder Nicht-Leistungserbringung geschlossen. Das ist methodisch unhaltbar. Im Übrigen hat Ruppe bereits 1985 den überzeugenden Nachweis gebracht, das auf peinliche Einhaltung von Formvorschriften gerade dann geachtet wird, wenn Geschäfte nur zum Schein geschlossen werden (Ruppe in Ruppe [Hrsg] Handbuch der Familienverträge2 [1985] 116) . Ein bloß vorgetäuschtes Geschäft macht für die Beteiligten erst bzw nur dann Sinn, wenn es nicht auffällt, was eine entsprechend gute Tarnung erfordert (Kotschnigg Beweisrecht BAO § 23 Rz 78) . 2.4. Dazu kommen noch praktisch bedeutsame Sonderprobleme. Dazu zwei Beispiele in Frageform: Erstens, was hat zu geschehen, wenn ein Bauunternehmen nur einige wenige Nachweise eingeholt hat? Zweitens, was passiert, wenn ein Bauunternehmen überhaupt nur laufend - zu Beginn und vor jeder Auszahlung - HFU-Abfragen (§°67b Abs 6 ASVG) eingeholt hat? Dann steht mit der nötigen Eindeutigkeit fest, dass diese Subfirma zumindest eine Zeit lang eigenes (angemeldetes) Personal beschäftigt hat. 3. Es bleibt dabei: Wir sind trotz Einhaltung der dort vorgesehenen Sorgfalt kein Freund des ***SV***-Gutachtens . [...] ***** Eingabe vom 16. März 2021 Es werde nach Rücksprache mit dem Masseverwalter mitgeteilt, dass er Dr. Michael Kotschnigg die Zustellvollmacht erteilt habe. ******** Eingabe vom 11. Mai 2021: "Technisch-Organisatorisches 1. Entgegen unserer festen Absicht handelt es sich hier noch nicht um das finale Vorbringen. Ursächlich dafür ist eine schwere Grippe, die Herr ***GF-AS*** sich zugezogen hat und aufgrund derer er bettlägerig ist. Sie erhalten das finale Vorbringen - je nach Heilungsverlauf - jedenfalls noch im Mai. Dann werden wir auch den Antrag auf mündliche Verhandlung zurückziehen. 2. In der nächsten (und zugleich letzten) Eingabe geht es darum, weitere Unterlagen zum Nachweis der Leistungserbringung der beanstandeten Subfirmen für "***AS***" ins Treffen zu führen. Aus unserer Sicht ist dieser Nachweis längst erbracht. Da wir jedoch noch weiteres Material in Händen haben, liegt es nahe, auch sie ins Spiel zu bringen. 3. Ansonsten gilt in technisch-organisatorischer Hinsicht das in den bisherigen Eingaben Gesagte auch hier eins zu eins. Aus diesem Grund werden auch die Beilagen mit ./186 fortgeführt, nachdem bzw. weil sie in der letzten Eingabe vom 31.3.2021 mit ./185 geendet haben. B. Ergänzendes Vorbringen I. Liste der Subfirmen 1. Im Prüfungszeitraum waren für "***AS***" neben den beanstandeten noch folgende weitere insgesamt 20 Fremdleister operativ tätig: [...] Dadurch soll dem (falschen) Eindruck vorgebeugt werden, "***AS***" hätte im Prüfungszeitraum ausnahmslos mit den beanstandeten Fremdfirmen gearbeitet. Solcherart stellen sich weitere Fragen über Fragen, die noch immer einer Antwort harren, so bspw auch die Folgenden: - Welche abwicklungstechnischen Unterschiede haben zwischen den beiden Gruppen von Subfirmen - den beanstandeten und den unbeanstandet gebliebenen - bestanden und welche schlüssigen Beweise gibt es dafür? - Weshalb hat "***AS***" - dem Finanzamt zufolge - nur bei den beanstandeten Fremdleistern mit eigenen Schwarzarbeitern agiert, bei den anderen Subfirmen hingegen nicht? - Weshalb wurden - wiederum dem Finanzamt zufolge - Deckungsrechnungen (Falsifikate) für die (behaupteten) eigenen Schwarzarbeitern bei geschätzten 30 Subleistern eingeholt, obwohl die Angreifbarkeit und das Entdeckungsrisiko dadurch um ein Vielfaches höher ist als dem Rückgriff auf einige wenige Subfirmen? - Wie konnte es sein, dass kein einziger Schwarzarbeiter jemals entdeckt worden ist, obwohl die voneinander völlig unabhängigen Kontrollen erstens durch den Bauherrn bzw die öffentliche Hand und zweitens durch Arbeitsinspektorat, BUAK, GKK (zwischenzeitig: ÖGK), Finanzpolizei & Co rigoros gewesen sind und jeder einzelne Schwarzarbeiter bereits durch simplen Mausklick vor Ort aufgefallen wäre. Es bleibt dabei: Prüferin, Finanzamt und BFG sind mangels jedweder Beschäftigung mit der operativen Seite des Baugeschäfts zu 100 % uninformiert darüber, was sich auf den damaligen BVH der "***AS***" zugetragen hat. 2. Der Rest ergibt sich bereits von selbst: 2.1. Der angefochtene Sicherstellungsauftrag vom 12.1.2017 schildert rein gar nichts, am allerwenigsten ein "genaues Bild über die tatsächliche Abwicklung" dessen, dass sich auf den damaligen Baustellen der "***AS***" zugetragen hat. An VwGH 28.2.2014, 2013/16/0053, sei erinnert und auch daran, dass diese Entscheidung zu einem Sicherstellungsauftrag ergangen ist. Dieser Maßstab wird hier eindeutig und klar verfehlt. 2.2. Das BFG ist angesichts der relativen Ermittlungs- und absoluten Beweis- bzw Feststellungslosigkeit objektiv außer Stande, die nunmehr zu beurteilende historische Sachlage in der vom Gesetz geforderten Weise zu rekonstruieren. Abgesehen davon ist es nicht Aufgabe des Gerichts, die unterbliebene Ermittlungstätigkeit des Finanzamtes von sich aus zu dessen Gunsten nachzuholen. Dazu sei an die in der letzten Eingabe vom 31.3.2021 zitiere hauseigene Spruchpraxis des BFG erinnert. 2.3. Dazu kommt ein weiteres Ermittlungsdefizit, gefolgt von absoluter Beweis- und Feststellungslosigkeit: Das zu einem anderen Wiener Bauunternehmen ergangene Erkenntnis des BFG vom 22.5.2019, RV/7100184/2014, trifft auf Seite 27 ganz oben folgende bemerkenswerte Aussage: "Zudem war zu bedenken, dass die ***x*** die von ihr in Rechnung an die Bf. gestellten Beträge in das betriebliche Rechnungswesen aufgenommen und damit das zu versteuernde Betriebsergebnis der Gesellschaft erhöht hat, was im Gegensatz zu der von der AP getroffene Annahme, wonach lediglich 50% des fakturierten Rechnungsbetrages auf die Leistungserbringung entfielen, steht." Solcherart wäre es geradezu selbstverständliche Aufgabe des Finanzamtes gewesen, der Frage nachzugehen, welcher der beanstandeten Subfirmen die "***AS***"-Erlöse in sein Rechenwerk aufgenommen hat, weil dieser Umstand Leistungserbringung durch ihn voraussetzt. Da die Behörde in diese Richtung hin aber erst gar nicht ermittelt hat, ist sie - und mit ihr das BFG - auch in dieser Schlüsselfrage zu 100 % uninformiert. Solcherart stelle ich für meinen Mandanten den Beweisantrag , das BFG möge erheben, dass jeder einzelne der im Zuge der AP beanstandeten Fremdleister die Leistungserlöse von "***AS***" (und der übrigen Auftraggeber) sehr wohl in sein Rechenwerk aufgenommen hat. 3. Auch wenn es darauf längst nicht mehr entscheidend ankommt: Die traditionelle Formel des Fiskus "Austausch des Fremdleistungsaufwandes durch Ersatz-Lohnaufwand in halber Höhe" greift zu kurz: Ersterer ist logischerweise frei von Lohnnebenkosten, die deshalb bei Letzterem steuermindemd zu berücksichtigen sind, und zwar jeweils 20 % - zusammen daher 40 % - an Lohnnebenkosten (zB 15 % LSt, 4,5 %, DB, 3 % KommSt; Sozialabgaben gemäß § 67a Abs 3 Z 2 ASVG). II. Bauvorhaben ***Adresse BV*** Im Folgenden geht es ergänzend zum bisherigen Sach- und Beweisvorbringen noch darum, anhand eines konkreten Projekts - konkret des BVH ***Adresse BV***, durch Vorlage weiterer Dokumente die Leistungserbringung der eingesetzten - fälschlich beanstandeten - Fremdfirmen schlüssig darzutun. Dazu im Einzelnen: Fremdleister ***Firma11*** (***FN11***) - Subunternehmervertrag vom 28.6.2014 (./186) - SVA-Anmeldungen (./187) - 1 Rechnung vom 1.10.2014 inklusive AGH Abfrage (./188) Fremdleister ***Firma29*** (***FN29***) - Subunternehmervertrag vom 2.6.2014 (./189) - SVA-Anmeldungen (./190) - 1 Rechnung vom 2.1.2015 inklusive AGH Abfrage (./191) Fremdleister ***Firma22*** (***Firma22***) - Subunternehmervertrag vom 4.3.2015 (./192) - SVA-Anmeldungen (./193) - 1 Rechnung vom 9.4.2015 inklusive AGH Abfrage (./194) Fremdleister ***Firma17*** (***FN17***) - Subunternehmervertrag vom 30.7.2014 (./195) - 2 Rechnungen vom 1.10.2014 und 2.12.2014 inklusive AGH Abfrage (./196) Sonstige Unterlagen - Auftragsschreiben ***Firma26*** vom 7.5.2014 (./197) - Abrechnungsunterlagen Schlussrechnung ***AS*** vom 5.2.2015 (./198) - Endabrechnung vom Auftraggeber an ***AS*** vom 11.2.2015 (./199) - Bewertung vom Auftraggeber (. /200) III. Zur Zuverlässigkeit von "***AS***" Die rein ergebnisorientierte Betrachtung der Prüferin (und damit des Finanzamtes als Ganzes) ist in kaum mehr zu überbietender Weise wirklichkeitsfremd. "***AS***" wird als Vehikel hingestellt, das zum Steuer- und Sozialbetrug in großem Stil eingesetzt (um nicht zu sagen: "missbraucht") worden sei. Das genaue Gegenteil ist der Fall: "***AS***" war in jeder Hinsicht ein Vorzeigebetrieb wie aus dem Lehrbuch. Dazu einige konkrete Beispiele aus 2016 stellvertretend für die gesamten Streitjahre: - ANKÖ-Führungszertifikat vom 19.4.2016 (./201) - Bescheinigung gemäß § 229a BAO vom 4.5.2016 (./202) - Unbedenklichkeitsbescheinigung der WGKK vom 4.5.2016 an die "***AS***" (./203) - Schreiben der BUAK vom 4.5.2016 an die "***AS***" (./204) - Unbedenklichkeitsbescheinigung des Magistrates der Stadt Wien vom 5.4.2016 (./205) - Strafregisterbescheinigung der Marktgemeinde ***7*** vom 15.4.2016 (./206) Besonders erfreut und stolz zugleich ist Herr ***GF-AS*** über die Unbedenklichkeitsbescheinigung des Magistrates der Stadt Wien vom 5.4.2016 (./205): Darin wird ihm hinsichtlich der städtischen Abgaben "steuerliche Zuverlässigkeit" attestiert. Doch hat die Prüferin (und mit ihr das Finanzamt als Ganzes) für solches Material keine Verwendung gehabt, weil - so ist in Anlehnung an VwGH 20.12.1994, 89/14/0036, VwSlg 6955/F zu vermuten - das Mehrergebnis sonst auf Behördenseite nicht mehr zur eigenen Zufriedenheit ausgefallen wäre. Solcherart wurde ein angesehenes, erfolgreiches, profitables - kurzum; kerngesundes - Bauunternehmen vom Finanzamt sehenden Auges aus dem Spiel genommen." ***** Eingabe vom 8. Juni 2021: "Hohes Gericht, mit diesem Schreiben ist unser Vorbringen abgeschlossen. Danke für Ihre Geduld mit uns. Der Umfang dieses Schreibens hat mit dem aktualisieren Beilagenverzeichnis zu tun, das angesichts der mittlerweile 209 Beilagen bereits einen ähnlichen Umfang wie das Vorbringen hat. A. Verzicht auf die mündliche Verhandlung Hiermit ziehe ich für meinen Mandanten den Antrag auf Durchführung der mündlichen Verhandlung vor dem BFG definitiv zurück. Er ist nicht mehr aufrecht. B Technisch-Organisatorisches In technisch-organisatorischer Hinsicht gilt das Bisherige analog. Aus diesem Grund werden die Beilagen mit . /207 fortgeführt, nachdem sie zuletzt mit ./206 geendet haben. C. Finales Vorbringen Obwohl die Sache -aus unserer Sicht - längst zu unseren Gunsten entschieden ist, sollen noch weitere ergänzende Argumente ins Treffen geführt werden. Dazu im Einzelnen: I. Zur (möglichen) Nichtigkeit des angefochtenen Bescheids Der angefochtene Sicherstellungsauftrag vom 12.1.2017 weist folgenden Adressaten auf: "***AS** [...]" Tatsächlich war bereits ein Jahr zuvor vom Sicherstellungsauftrag die Rede, konkret in der Niederschrift über die Vernehmung des ***GF-AS*** durch das Finanzamt als Finanzstrafbehörde vom 20.1.2016 (. /207). Solcherart hätte die Zustellung des angefochtenen Bescheides an ***Vertreter1*** erfolgen müssen, was jedoch unterblieben ist. II. Keine Kick-back-Zahlungen 1. Fälle wie dieser lassen sich bei lösungsorientierter Herangehensweise auf einige wenige Fragen reduzieren: Frage 1. Welche schlüssigen Beweise gibt es für die von Behördenseite behauptete Beschäftigung von Schwarzarbeitem durch das geprüfte Unternehmen bzw hier für die behauptete Eingliederung des Personals von ***Firma2***, ***Firma7 & Co*** in den Organismus von "***AS***" und warum verweigern sämtliche Erledigungen des Finanzamtes jegliche Auskunft darüber? Frage 2. Auf Basis welcher Informationsträger steht mit der nötigen Eindeutigkeit fest, dass die beanstandeten Subfirmen im Einflussbereich von "***AS***" bzw ihren damaligen Machthabern gestanden sind? Anders gefragt: Welche schlüssigen Beweise gibt es dafür, dass ***Firma2***, ***Firma7 & Co*** nur für "***AS***" bzw nur im Auftrag ihrer Machthaber tätig gewesen sind? Nochmals anders gefragt: Wie ist sichergestellt, dass sie parallel dazu nicht für eine Vielzahl weiterer Auftraggeber also außerhalb der "***AS***"-Sphäre leistungserbringend gewesen sind? Frage 3. Welche schlüssigen Beweise gibt es für Rückflüsse von ***Firma2***, ***Firma6***, ***Firma1***, ***Firma7***, ***Firma11***, ***Firma24 & Co*** in den Einflussbereich der "***AS***" oder deren Machthaber? Um das Ergebnis vorwegzunehmen: Das Finanzamt ist objektiv außer Stande, auch nur eine einzige dieser drei Kernfragen konkret bzw nachprüfbar zu beantworten und durch schlüssige Beweise zu untermauern. Um das zu erkennen, genügt ein darauf reduzierter Vorhalt des BFG. Bleibt dieses Ergänzungsersuchen unbeantwortet und beweisfrei - davon ist auszugehen, weil sonst angefochtener Sicherstellungsauftrag und BP-Bericht grundlegend anders ausgefallen wären-, so ist nicht nur die Sache ein weiteres Mal zu unseren Gunsten entschieden, sondern auch eine vollinhaltlich stattgebende Erledigung gemäß § 300 BAO mittels BVE durch das Finanzamt hochwahrscheinlich. Ich gebe dazu für meinen Mandanten dazu schon jetzt unsere Zustimmung (vgl § 300 Abs. 1 lit. a BAO). Das weitere Vorbringen handelt von der objektiven Unmöglichkeit der belangten Behörde, diese drei Schlüsselfragen BAO- konform zu beantworten und durch schlüssige Beweise zu untermauern. 2. Um mit den von Prüfer-/Behördenseite beweisfrei bekundeten Kick-back-Zahlungen zu beginnen. 2.1. Dazu heißt es im angefochtenen Bescheid vom 12.1.2017 auf Seite 9 ganz oben wortwörtlich: "Im gegenständlichen Fall wird der dem geprüften Unternehmen verbleibende, rückgeflossene Betrag mit 40% des iZm obig angeführten Subfirmen geltend gemachten Fremdleistungsaufwandes geschätzt (vgl auch UFS vom 19.8.2003, RV/0052-W/02)." Dabei handelt es sich mangels auch nur eines einzigen schlüssigen Beweises um eine weitere bloße Bekundung von Prüfer-/Behördenseite, die über die für Besteuerungszwecke völlig ungeeignete Behauptungs-/Vermutungsebene nicht hinausgeht und die selbst hinter dem Erkenntnis des BFG vom 22.5.2019, RV/7100184/2014, meterweit zurückbleibt. Die Kernaussage auf Seite 27 oben lautet: "Die Feststellung der Behörde, dass Abhebungen vom Geschäftskonto der XY-GmbH und kurz danach erfolgte Abhebungen auf Kick-back Zahlungen schließen ließen, geht über die Behauptungsebene nicht hinaus, zumal ein Zusammenhang mit den Grundgeschäften der Bf. nicht erkennbar ist. Dass Rechnungen, auch wenn sie postalisch übersendet werden, angesichts des aufgezeigten Naheverhältnisses der handelnden Personen bar bezahlt wurden, erscheint ohne weitergehende, damit im Zusammenhang stehende Feststellungen nicht ungewöhnlich." Der angefochtene Bescheid enthält nicht einmal eine solche - völlig unzureichende - Bekundung. Das war angesichts relativer Ermittlungslosigkeit (so) zu erwarten: Das Finanzamt verfügt über keinen einzigen schlüssigen Beweis für auch nur einen einzigen solcher Rückflüsse, die nicht einmal von den beanstandeten Subfirmen behauptet worden sind. Schon deshalb stehen Prüferin und Finanzamt in dieser Frage auf der Beweisebene noch immer mit absolut leeren Händen da. 2.2. Die Prüferin hat den Konnex zwischen Kick-back-Zahlungen in den (weit verstandenen) Einflussbereich von "***AS***" sehr wohl erkannt und ihn auch zum Gegenstand eigener Ermittlungstätigkeit gemacht, um das Ergebnis dieser Beweis Aufnahme - weil mit der rein ergebnisorientierten Erwartungshaltung nicht kompatibel - sodann auf dem Weg zur Entscheidungsfindung wieder auszusortieren. Damit ist die per E-Mail geführte Korrespondenz vom 12.7.2017 gemeint (. /208): Das Finanzamt hat sämtliche Informationen und Details zu sämtlichen Bankkonten von "***AS***" und deren (weit verstandenem) abverlangt und erhalten, weil sich die Behörde diese Material sonst über das Strafgericht besorgt hätte (und darauf explizit hingewiesen hat). Im Klartext: Dass Prüferin und Finanzamt dieses erst mehrere Monate später gewonnene Beweisergebnis bei Ergehen des angefochtenen Sicherstellungsauftrages weder gehabt haben noch haben konnten, steht außer Frage. Doch hätte es spätestens bei der BVE oder wenigstens im Vorlagebericht zu unseren Gunsten mitberücksichtigen müssen. Das ist unterblieben, die solcherart erzeugte Optik nicht untypisch für diesen Fall als Ganzes: Teils wird erst gar nicht ermittelt, teils werden missliebige Beweisergebnisse aussortiert, um solcherart akten- und wahrheitswidrig so zu tun, als gäbe es sie nicht. Es gibt sie aber doch. Zurück zur Frage 3: Wie will die belangte Behörde auch nur eine einzige Kick-back-Zahlung seitens ***Firma2***, ***Firma7 & Co*** vertretbar argumentieren und schlüssig beweisen (können), wenn sie auf Grund ihrer eigenen Tätigkeit auf das Genaueste weiß, dass es solche Zahlungseingänge weder bei "***AS***" noch in ihrem Umfeld gegeben hat? Das ist außerhalb jeder Wahrscheinlichkeit, will heißen: Die Sache ist ein weiteres Mal - wohl endgültig zu unseren Gunsten entschieden. 2.3. Dazu kommt noch - man muss es so deutlich sagen - Sinnfreiheit des angefochtenen Bescheids: Auf der einen Seite hätte "***AS***" die eigenen Lohnkosten durch das auf Seite 8 behauptete "Geschäftsmodell" deutlich reduziert. Dazu heißt es dort wortwörtlich: "Um die eigenen Personalkosten zu mindern und ein dem Billigstbieterprinzip entsprechendes Angebot legen zu können, bedienen sich Firmen des folgenden Geschäftsmodells: […]." Daraus folgt nach den Regeln der Logik zweierlei: Erstens, der Fremdleistungsaufwand für ***Firma2***, ***Firma7 & Co*** ist (deutlich) niedriger als der Lohnaufwand, der angefallen wäre, wenn - so die Bekundung von Behördenseite - das dorthin ausgelagerte Personal im eigenen Personalstand - also in jenem von "***AS***" - geführt worden wäre. Solcherart hätte das Finanzamt - wie gesagt: auf Basis seiner eigenen Argumentation - den Fremdleistungsaufwand durch höheren Personalaufwand ersetzen müssen. Solcherart dürften Köst und KESt von vornherein kein Thema sein, sind es aber doch. Zweitens, wie sollen sich die behaupteten Kick-back-Zahlungen von ***Firma2***, ***Firma7 & Co*** ausgehen (können), wenn die dorthin bezahlten Gelder nach Ansicht des Finanzamtes an der Untergrenze gelegen sind (Stichwort: Geschäftsmodell) und davon noch das eigene Personal entlohnt werden musste? Das genügt, um ein weiteres Mal zu erkennen, dass und warum im angefochtenen Bescheid, recht besehen: in der Arbeit des Finanzamtes als Ganzes, rein gar nichts zusammenläuft: Es wird relativ ermittlungs- und absolut beweisfrei eine Bekundung nach der anderen aneinander gereiht, ohne zu erkennen, dass das solcherart gewonnene Gesamtbild frei von jeglichem Sinn ist: - "***AS***" lagert der Behörde zufolge auf Billigfirmen aus, um sodann den Lohnaufwand im Verhältnis zum Fremdleistungsaufwand zu reduzieren anstatt richtigerweise zu erhöhen. Solcherart hat "***AS***" eine für sie nachteilige Variante gewählt bzw. löst sich das behauptete "Geschäftsmodell" schon jetzt in seine Bestandteile auf. Was gilt nun bzw. warum und was nicht bzw. warum nicht? - Das Finanzamt unterstellt - wie gesagt: relativ ermittlungs- und absolut beweisfrei -, ***Firma2***, ***Firma7 & Co*** seien im Einflussbereich von "***AS***" bzw deren Machthaber gestanden. Nicht nur, dass diese Prämisse wirklichkeitsfremd, unvertretbar und leicht widerlegbar ist, macht es schon wegen der damit einher gehenden Erhöhung des Entdeckungsrisikos keinen Sinn, für das behauptete "Geschäftsmodell" auf mehr als 20 anstatt auf einige wenige Fremdfirmen zurückzugreifen. Zuletzt werden - wiederum relativ ermittlungs- und absolut beweisfrei - Kick-back-Zahlungen von ***Firma2***, ***Firma7 & Co*** in das Umfeld von "***AS***" behauptet, obwohl sie von Niemandem auch nur behauptet worden sind und obwohl die Behörde sehr genau weiß, dass es solche Rückflüsse nicht gegeben hat. Fazit in Frageform: Was läuft in dieser Sache auf Behördenseite zusammen, wie geht sich das behauptete "Geschäftsmodell" aus und was hat der angefochtene Bescheid mit der Lebenswirklichkeit zu tun? Die Antwort ergibt sich bei allen drei Fragen von selbst. III. Keine Exklusiv-Beziehungen der beanstandeten Subfirmen zu "***AS***" bzw. umgekehrt 1. Das "Geschäftsmodell", von dem eben die Rede gewesen ist, wird im angefochtenen Bescheid auf Seite 8 beschrieben wie folgt: "Um die eigenen Personalkosten zu mindern und ein dem Billigstbieterprinzip entsprechendes Angebot legen zu können, bedienen sich Firmen des folgenden Geschäftsmodells: Personal wird auf eine, von einem vorgeschobenen Geschäftsführer, welcher nur zu Unterschriftsleistungen und Einrichtung eines Geschäftskontos herangezogen wird, gegründete bzw. übernommene GmbH (in weiterer Folge als Sub GmbH bezeichnet) angemeldet. Die tatsächlichen Machthaber der Sub- GmbH vermeiden jeden nach außen erkennbaren Bezug zum Unternehmen. In der Realität sind die zur Verfügung gestellten Arbeiter nicht für die Sub-GmbH tätig und stehen nicht gegenüber dieser in einem Weisungsverhältnis , sondern arbeiten, eingegliedert in den Arbeitsprozess und auf Anweisung von Verantwortlichen der Auftraggeber, im konkreten Fall für das geprüfte Unternehmen. Die steuerlichen Auswirkungen gehen aus dem Punkt "Lohnabgabenberechnung" hervor (siehe Seite 10)." Speziell aus dem letzten Absatz folgt: Die behauptete Eingliederung des Personals von ***Firma2***, ***Firma7 & Co*** in den Organismus von "***AS***" setzt logischerweise voraus, dass die beanstandeten Subfirmen im Einflussbereich von "***AS***" bzw. ihrer Machthaber gestanden und nur für sie bzw. nur in deren Auftrag tätig gewesen sind. 2. Diese Prämisse ist bei mehr als 20 beanstandeten Vehikeln in kaum mehr zu überbietender Weise wirklichkeitsfremd und längst widerlegt. Dazu sei an das Vorbringen in der Eingabe vom 31.3.2021 erinnert: Dort wurde ab Seite 35 bei (nahezu) jeder beanstandeten Subfirma dargelegt, aus welchen Parallelfällen sie mir bekannt ist: Das sind bei ***Firma2*** und ***Firma7*** jeweils fünf Fälle. Dazu sei ergänzend noch bemerkt: 2.1. In dem zur Steuernummer ***StNr9*** ergangenen BP-Bericht vom 7.6.2015 heißt es in Tz 2 lit B auf Seite 7, dass ***Firma7*** dem dort geprüften Unternehmen - im Zeitraum 1.9. bis 29.12.2014 insgesamt 13 Mal Baumaterial verkauft und weiters - im Zeitraum 1.8. bis 5.12.2014 diverse Baugeräte vermietet hat, ohne selbst leistungserbringend gewesen zu sein. Das Volumen hat insgesamt € 589.093,98 betragen. 2.2. In dem zur Steuernummer ***8*** ergangenen BP-Bericht vom 26.7.2017 heißt es in Tz 4 zu ***Firma6*** wortwörtlich: "Die BP geht davon aus, dass die Arbeiten nicht von den behaupteten Gesellschaften, sondern von den Schwarzarbeitern der XY-Bau GmbH [gemeint ist das geprüfte Unternehmen] erbracht wurden." Der dagegen erhobene Einspruch ist erfolgreich geblieben: Das BFG hat ihm mit Erkenntnis vom 23.1.2020, RV/7101905/2018, vollinhaltlich stattgegeben. Aktuell ist die Sache auf Grund einer Amtsrevision des (damaligen) ***FA2*** beim VwGH zu Ra 2020/13/0025, anhängig. 2.3. Zu ***Firma23*** liegt mir das stattgebende, unbekämpft in Rechtskraft erwachsene Erkenntnis des LVwG Burgenland vom ***Datum5***, ***9***, vor. Es hat die Ansicht der Finanzpolizei, ***Firma23*** sei eine "Scheinfirma" mit überzeugenden Gründen verworfen (./209) und klargestellt, dass ***Firma23*** nachweislich über eine Subfirma leistungserbringend gewesen ist. 3. Fazit. Diese wenigen Beispiele für viele genügen im Kontext mit dem bereits am 31.32021 erstatteten Vorbringen, um zu erkennen, dass die beanstandeten Subfirmen nachweislich sehr wohl auch für fremde Dritte leistungserbringend gewesen sind. Solcherart ist die Prämisse, deren damaliges Personal sei in Wirklichkeit solches von "***AS***" bzw. für sie reserviert gewesen, nicht haltbar. Ohne diese Grundannahme nimmt sich der angefochtene Sicherstellungsauftrag für Besteuerungszwecke ein weiteres Mal von selbst aus dem Spiel, und zwar bereits auf der Beweis- und der Tatsachenebene. IV. Niederschrift ***GF-AS*** vom 20.1.2016 a) Streifzug Dieser Entlastungsbeweis ist in jeder Hinsicht ein "Volltreffer". Dazu in der Chronologie dieses Vernehmungsprotokolls im Einzelnen: 1. Herr ***GF-AS*** weist einleitend - ab Seite 2 Mitte zu Beginn des Punktes 3 - auf die damaligen, durch das rasche Wachstum bedingten Liquiditätsprobleme der "***AS***" hin und weiters auf seine dementsprechend hohen persönlichen Haftungen der Hausbank gegenüber - das war die ***Bank1*** -, um daraus abzuleiten: "Alle Forderungen sind deshalb an die Bank zediert, dh Zahlungen dürfen nur auf dem Betriebsbankkonto erfolgen, anderenfalls wäre dies der Bank gegenüber eine Veruntreuung. Daher war aus der Sicht der Geschäftsführung eine rasche Vermögensverschiebung zu Ungunsten der Finanz gar nicht möglich." Daraus ist bereits eine bedeutsame Konsequenz abzuleiten: Das Lukrieren von Schwarzgelder über die Leistungsseite - von den Auftraggebern, also "von oben" - ist völlig ausgeschlossen. Zumal es sich bei der persönlichen Haftung des Herrn ***GF-AS*** um eine Bürgenhaftung gehandelt hat, für die er der BTV gegenüber persönlich einzustehen hat. 1.1. Das ergibt sich bereits aus der Struktur der Auftraggeber - ausnahmslos gewerbliche (kommerzielle) Betriebe, weiter gemeinnützige Bauträger und die öffentliche Hand (vgl . /3). Hingegen war "***AS***" für Privatkunden - also für "private Häuslbauer" - nicht tätig. Solcherart ist das Erwirtschaften von Schwarzgeld über die Einnahmenseite außerhalb jeder Wahrscheinlichkeit. Solcherart ist das Thema Schwarzgeld bereits vom Tisch: Um Schwarzarbeiter bezahlen zu können, bedarf es logischerweise der Existenz einer "schwarzen Kasse", die es bereits am 1.1.2012 gegeben haben muss. Dass dem so gewesen wäre, wurde von Behördenseite zu Recht nicht einmal behauptet. Deren Dotierung durch Rückflüsse von ***Firma2***, ***Firma7 & Co*** scheitert aus den bereits dargelegten Gründen: Niemand hat Kick- back-Zahlungen auch nur behauptet, die zudem bei keinem einzigem Bankkonto von "***AS***" und deren Umfeld jemals eingegangen sind. 1.2. Zum selben Ergebnis gelangt man über die Darlehen, die Herr ***GF-AS*** bei "***AS***" aufgenommen hat. Dazu heißt es ebendort auf Seite 3 ganz oben wortwörtlich: "Herr ***GF-AS*** musste zur Abdeckung seiner privaten Schulden Gesellschafterdarlehen von der Firma nehmen, was er nicht gemusst hätte, wenn Kick-back-Zahlungen in derartig horrenden Summen vorgelegen wären." bzw über die strengen Kontrollen auf den damaligen Baustellen der "***AS***". Dazu heißt es in besagtem Protokoll auf Seite 3 Mitte wortwörtlich: "Sämtliche Arbeitnehmer wurden von den Generalunternehmern immer daraufhin überprüft, ob sie angemeldet waren." 1.3. Fürs Erste bleibt festzuhalten: Es hat die im angefochtenen Bescheid (nicht nur dort) behaupteten malversiven Praktiken durch "***AS***" nicht gegeben. Sie sind eine rein ergebnisorientierte Erfindung von Behördenseite. 2. Seine sehr überzeugenden Angaben zur Überprüfung der Subfirmen vor Aufnahme der Geschäftsbeziehung und während ihrer Dauer auf Seite 3 oben bestätigen die Ausführungen vom 31. März vollinhaltlich. 3. Die nachfolgenden (gelb unterlegten) Ausführungen am" Seite 3 Mitte werfen das bezeichnende Licht auf diesen Fall. Sie lauten: "Herr ***GF-AS*** war keinesfalls vorsätzlich oder wissentlich in Malversationen verstrickt, sondern kann seine Gutgläubigkeit durch umfangreiches Belegmaterial nachweisen." Bedauerlicherweise und wenig überraschend zugleich hat sich die Behörde an diese - ihre eigene - Sicht der Dinge in weiterer Folge nicht mehr gehalten. Sonst wären die Akten und Bücher dieses Falles mit der BVE für immer geschlossen; sie sind aber noch immer offen. Ungeachtet dessen steht die Arbeit der Behörde ein weiteres Mal mit sich selbst in unlösbarem Widerspruch: Auf der einen Seite ist Herr ***GF-AS*** - siehe eben - frei von Schuld und Tadel, um auf der anderen Seite Initiator eines unlauteren "Geschäftsmodells" gewesen sein (Seite 8). Die Kernaussage im angefochtenen Bescheid lautet: "Um die eigenen Personalkosten zu mindern und ein dem Billigstbieterprinzip entsprechendes Angebot legen zu können, bedienen sich Firmen des folgenden Geschäftsmodells: [... ]." Was von Beidem - die Anständigkeit des Herrn ***GF-AS*** oder sein unangemessenes "Geschäftsmodell" - gilt nun bzw. warum und was nicht bzw. warum nicht? Das Finanzamt verweigert auch darauf jegliche Auskunft und stellt beide Varianten gleichwertig nebeneinander. 4. Die nachfolgenden Angaben auf Seite 3 Mitte zum Verhältnis von Eigenpersonal (20 %) zu jenem der Fremdleister (80 %) sind aus einem weiteren - von der Behörde ebenfalls völlig negierten - Umstand bedeutsam: Es hat keine "gemischten Arbeitspartien" in dem Sinn gegeben, dass eigene und fremde Mitarbeiter gemeinsam an einem bestimmten BVH gearbeitet haben. Das gilt auch für das BVH ***Adresse BV***: Dort waren ausschließlich Fremdfirmen operativ tätig. Das Tun von "***AS***" hat sich darauf beschränkt, die Einhaltung der Qualitätsstandards durch eine rein fachliche Kontrolle in unregelmäßigen Abständen zu überprüfen, um das fertige Werk am Ende abzunehmen. b) Ergänzende und beweisrechtliche Aspekte 1. Die Bekundung im angefochtenen Bescheid auf Seite 2 unten/3 oben, "Die Abrechnung erfolgt laut Subunternehmervertrag nach m2, lfm und Stück und nicht nach geleisteten Stunden (z.B. Trockenbauarbeiten, Verschalungen, Installationen, Wollausstopfungen, Müllentsorgung...).", zeugt von Uninformiertheit auf Prüfer-/Behördenseite über die gängigen Regeln im Trockenbau: Dann erfolgt die Abrechnung aus Gründen, die sich von selbst verstehen, nach objektiven (zB Flächen), nicht nach subjektiven Kriterien wie des Zeitaufwandes: In diesem Fall wäre das Entgelt der "langsamen" Subfirma höher als jenes des "schnellen" Fremdleisters. Solcherart hat die Prüferin ihre gegen Null tendierende Kompetenz in wirtschaftlichen Belangen aufs Neue unter Beweis gestellt. 2. Die Angaben des Herrn ***GF-AS*** vom 20.1.2016 (./207) sind ein Beweismittel, dem als öffentliche Urkunde sogar erhöhte Beweiskraft zukommt (vgl § 168 BAO iVm §292 Abs 1 ZPO) . Zumal die Parteienaussage (vgl § 143 Abs 1 und 2 BAO) neben dem Urkunden- (§ 168 BAO), dem Zeugen- (§§ 169 ff), dem Sachverständigenbeweis (§§ 177 bis 181 BAO) und dem Augenschein (§°182 BAO) zu den fünf klassischen Beweisarten zählt. Dass er diese Angaben vor dem Finanzamt als Strafbehörde gemacht hat, ist irrelevant, auch weil Beides vom VwGH als Einheit gesehen wird (vgl VwGH 9.6.2020, Ra 2020/13/0001 Rz 27) 3. Die detaillierten, lebensnahen und jedenfalls sehr überzeugenden Angaben des Herrn ***GF-AS*** vom 20.1.2016 sind seitens des Finanzamtes bis heute unwidersprochen geblieben. Solcherart gesteht die Behörde nicht nur deren inhaltliche Richtigkeit bzw die Unmöglichkeit, sie zu entkräften, selbst offen ein. Sie legt damit auch den Grundstein für einen vollen Erfolg dieses Einspruchs: Nach der Spruchpraxis des BFG darf - ja muss - das Gericht das von der Gegenseite unwidersprochen gebliebene Sach- und Beweisvorbringen seiner Erledigung als richtig IS von wahr zugrunde legen (vgl BFG 13.7.2016, RV/7102305/2016; Kotschnigg BFG-Journal 2018, 38). Solcherart erspart sich das Gericht sogar das eingangs erwähnte Ergänzungsersuchen an das Finanzamt." ***** Das Finanzamt gab dazu mit Schriftsatz vom 16. Juni 2021 folgende Stellungnahme ab: "Das Finanzamt nimmt in aller gebotenen Kürze zum Vorbringen des steuerlichen Vertreters; Dr. Michael Kotschnigg, wie folgt Stellung: 1) Ad Zustellbevollmächtung für den Sicherstellungsauftrag vom 12.01.2017: Der Sicherstellungsauftrag vom 12.01.2017 wurde von der h.a. Abgabensicherung an die damalige Firmenadresse der ***AS***, ***Adr. AS*** dem handelsrechtlichen Geschäftsführer, ***GF-AS***, zugestellt. Ob irgendwann einmal über einen Sicherstellungsauftrag von einem anderen Finanzamt (***FA8***) in einem anderen Verfahren (Finanzstrafverfahren) gesprochen worden ist, ist in Ansehung des damaligen steuerlichen Vertreters völlig irrelevant für die Frage, wem der Sicherstellungsauftrag im Zeitpunkt dessen tatsächlicher Erlassung fast ein Jahr nach Aufnahme einer Niederschrift zuzustellen ist. Die Zustellung erfolgte völlig zu Recht an die Anfang 2017 vertretungsbefugte Stelle, es gab damals keine aufrechte Zustellvollmacht an die damalige steuerliche Vertretung (Kanzlei ***Vertreter1***). 2) Ad "Schwarzarbeiter und Kick-Backzahlungen" Hinsichtlich der "Schwarzarbeiter" und der "Kick-Back-Zahlungen" verweist das Finanzamt auf die umfassenden Feststellungen im Bericht der Betriebsprüfung und der daraus resultierenden Bescheide. Der Umstand, dass der steuerliche Vertreter mit dem festgestellten Sachverhalt nicht einverstanden ist und er damit hadert, dass sein Mandant durch die Betriebsprüfung als Beteiligter an diversen Malversationen im Baubetrug erwischt worden ist, macht die Bescheide der Abgabenbehörde in keinster Weise rechtswidrig. Die Argumentation des steuerlichen Vertreters, dass bei der vorliegenden systematisch betriebenen Reduktion der Personalkosten ein höherer Personalaufwand angesetzt hätte werden müssen, widerspricht den logischen Denkgesetzen und entbehrt jeglichen weiteren Kommentars. Die Tatsache, dass (bei anderen Gesellschaften zum Schein tätige) Schwarzarbeiter z.B. wegen unterkollektivvertraglicher Entlohnung und wegen Nichtabfuhr von LSt, DB, DZ und SV billiger sind, als angemeldete (eigene) Arbeiter, wird vom steuerlichen Vertreter schlichtweg ignoriert. Im Übrigen streitet der steuerliche Vertreter schlichtweg den seitens der Behörde festgestellten Sachverhalt ab, daher wird auch diesfalls auf die Feststellungen der Betriebsprüfung verwiesen. Das Finanzamt ist den Ausführungen von Herrn ***GF-AS*** aus den folgenden Gründen nicht gefolgt: Der Gesellschafter-Geschäftsführer, ***GF-AS*** kennt als jahrzehntelanger Profi der Baubranche dieses Metier mit all seinen Risiken und häufigen Betrugsszenarien. Die Malversationen in der Baubranche sind ein stets präsentes Thema in allen Medien. Herr ***GF-AS*** hatte offensichtlich Zweifel an der Seriosität der Subfirmen, da er die der Abgabebehörde vorgelegten Unterlagen zu Beginn der Tätigkeit mit diesen organisiert hat. Laut seinen eigenen Aussagen gegenüber dem Finanzamt, musste er die Subfirmen häufig wechseln, da diese plötzlich von der Bildfläche verschwunden waren. Es kann im gegenständlichen Fall von keiner laufenden Überprüfung einer Seriosität der Subfirmen gesprochen werden. Die Tatsache, dass sämtliche Subunternehmen im Firmenbuch aufschienen, deren mutmaßliche Geschäftsführer vor Aufnahme der Geschäftsbeziehungen Ausweise, Mietverträge und Fotos der Unternehmensstandorte vorlegten, eine Steuernummer und eine UID-Nummer besaßen, zum Teil Dienstnehmer anmeldeten und in der HUF Liste aufschienen, widerspricht nicht dem Fakt, dass es sich bei den im Sicherstellungsauftrag angeführten Subunternehmen um sogenannte "rechnungsausstellende Scheinfirmen" gehandelt hat. Diese Subfirmen haben ja die Intention, bis zu ihrer Qualifizierung als Scheinfirmen den Behörden gegenüber möglichst unauffällig zu bleiben. Besonders auffällig ist, dass die gegenständlichen Subfirmen kurz vor ihrer Beauftragung von der ***AS*** oftmals als ehemals seriöse Firmen als sogenannter Firmenmantel von betrügerisch tätigen Personen aufgekauft und ab diesem Zeitraum malversierend tätig wurden. Einige Monate nach ihrer Tätigkeit für die ***AS*** meldeten die Subfirmen Konkurs an und die Geschäftsführer tauchten ab. Deshalb musste die ***AS*** auch häufig ihre Subleister wechseln. Herrn ***GF-AS***, als Profi in der Baubranche, hat gewusst oder müsste zumindest gewusst haben, dass dies die übliche malversierende Vorgehensweise in dieser Branche ist. Die häufigen Konkurse und das Abtauchen sämtlicher Geschäftsführer wurde nicht hinterfragt. Die Tatsache, dass der Geschäftsführer ***GF-AS*** sich des Weiteren auch nicht von der ordnungsgemäßen Anmeldung der auf den Baustellen tätigen Arbeiter überzeugt hat und keinerlei Unterlagen (z.B.: Unbedenklichkeitsbescheinigungen, ..) abverlangt hat, ist als objektiv sorgfaltswidriger Umgang im Zusammenhang mit der Erbringung von Leistungen in der Baubranche zu beurteilen. Besonders im Umgang mit der Baubranche muss eine erhöhte Sorgfaltspflicht an den Tag gelegt werden (vgl. auch UFS 13.07.2007, RV/1820-W/04). Dieser erforderliche Sorgfaltsmaßstab war und ist aus dem Umgang mit den von ***AS*** in Anspruch genommenen Subfirmen nicht erkennbar. 3) Ad lückenlose Beweisführung: Der steuerliche Vertreter erhebt den Anspruch, dass durch die Abgabenbehörde eine lückenlose Beweisführung zu erfolgen hätte. Zu dem "Wunschtraum" des steuerlichen Vertreters, dass durch das Finanzamt eine lückenlose Beweisführung zu erfolgen hätte, ist festzuhalten, dass lediglich die vorgelegten Beweismittel im Rahmen der freien Beweiswürdigung durch das Finanzamt zu sichten, der festgestellte Sachverhalt darzulegen und die Entscheidung der Behörde zu begründen ist. Der insbesondere von Vertretern malversierender Steuerpflichtiger vorgebrachte Wunsch einer "lückenlosen Sachverhaltserhellung", ist weder im Gesetz gefordert, noch in Ansehung dessen, dass dies bedeuten würde, jeden potentiellen Betrüger 24 Stunden/Tag, 7 Tage die Woche, 52 Wochen im Jahr und das vielleicht noch dazu über Jahre hinweg zu überwachen, schlichtweg unmöglich und wäre diese lückenlose Überwachung in Ansehung der geltenden österreichischen Gesetzeslage (Schutz der Privatsphäre, Hausrecht, Verhältnismäßigkeitsgrundsatz, ...) auch nicht zulässig." 2) Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Rechtsgrundlagen und allgemeine Ausführungen zu einem Sicherstellungsauftrag Gemäß § 232 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den die Abgabenvorschriften die Abgabepflicht knüpfen, selbst bevor die Abgabenschuld dem Ausmaß nach feststeht, bis zum Eintritt der Vollstreckbarkeit (§ 226) an den Abgabepflichtigen einen Sicherstellungsauftrag erlassen, um einer Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung der Abgabe zu begegnen. Der Abgabepflichtige kann durch Erlag eines von der Abgabenbehörde zu bestimmenden Betrages erwirken, daß Maßnahmen zur Vollziehung des Sicherstellungsauftrages unterbleiben und bereits vollzogene Maßnahmen aufgehoben werden. Abs. 2: Der Sicherstellungsauftrag (Abs. 1) hat zu enthalten: a) die voraussichtliche Höhe der Abgabenschuld; b) die Gründe, aus denen sich die Gefährdung oder Erschwerung der Einbringung der Abgabe ergibt; c) den Vermerk, dass die Anordnung der Sicherstellung sofort in Vollzug gesetzt werden kann; d) die Bestimmung des Betrages, durch dessen Hinterlegung der Abgabepflichtige erwirken kann, dass Maßnahmen zur Vollziehung des Sicherstellungsauftrages unterbleiben und bereits vollzogene Maßnahmen aufgehoben werden. Ein Sicherstellungsauftrag ist kein abschließender Sachbescheid im Sinne des § 183 Abs. 4 BAO, sondern eine dem Bereich der Abgabeneinbringung zuzuordnende "Sofortmaßnahme", die dazu dient, selbst vor Feststellung des Ausmaßes der Abgabenschuld Einbringungsmaßnahmen setzen zu können, wenn Grund zur Annahme besteht, dass die spätere Einbringung der Abgabe gefährdet oder wesentlich erschwert wäre. Es liegt in der Natur einer solchen Maßnahme, dass sie nicht erst nach Erhebung sämtlicher Beweise, somit nach Abschluss des Ermittlungsverfahrens, gesetzt werden kann, sondern dass es genügt, dass die Abgabenschuld dem Grunde nach (gemäß § 4 BAO) mit der Verwirklichung des abgabenrechtlich relevanten Sachverhaltes entstanden ist und gewichtige Anhaltspunkte für ihre Höhe sowie für die Gefährdung bzw. wesentliche Erschwerung ihrer Einbringung gegeben sind (VwGH 24.01.1996, 95/13/0147). Zwar muss nicht das genaue Ausmaß der Abgabenschuld ermittelt und dem Sicherstellungsauftrag zu Grunde gelegt werden, doch müssen entsprechende Tatsachen (Sachverhalte) ermittelt und angeführt werden, aus denen fundiert auf die Höhe der Abgabe, die sicherzustellen beabsichtigt ist, geschlossen werden kann. Ziel des Sicherungsverfahrens ist, dem Abgabengläubiger bereits zu einem Zeitpunkt, in dem sein Anspruch zwar dem Grunde nach feststeht, er aber noch nicht realisierbar ist, wegen Drohung der Gefährdung oder Erschwerung der Einbringung ein Pfandrecht zu verschaffen, dessen Rang auch für die nachfolgende Exekution zur Einbringung maßgebend ist (Ritz, BAO6, § 232 Tz 1). Im Beschwerdeverfahren ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes allein zu prüfen, ob im Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages die Abgabenschuld dem Grunde nach mit der Verwirklichung des abgabenrechtlich relevanten Sachverhaltes entstanden ist und gewichtige Anhaltspunkte für ihre Höhe sowie die Gefährdung bzw. wesentliche Erschwerung der Einbringung gegeben sind (VwGH 31.01.2002, 96/15/0271). Zu prüfen ist somit nicht, ob die diesbezüglichen Voraussetzungen im Zeitpunkt der Beschwerdeerledigung noch vorliegen. Auch im Beschwerdeverfahren ist jedoch auf der Behörde bzw. dem Gericht zur Kenntnis gelangte neue Tatsachen und Beweise Bedacht zu nehmen, soweit sie im Zeitpunkt der Erlassung des angefochtenen Sicherstellungsauftrages objektiv gegeben waren. Verfahrensergebnisse im Abgabenfestsetzungsverfahren können ein Indiz für eine dem Sicherstellungsauftrag zu Grunde gelegte unrichtige Sachverhaltsfeststellung darstellen. Entstehung des Abgabenanspruchs: Nach der Generalklausel des § 4 Abs. 1 BAO entsteht der Abgabenanspruch, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Abgabepflicht knüpft. Im Sicherstellungsverfahren genügt es, dass die Abgabenschuld dem Grunde nach mit der Verwirklichung des abgabenrechtlich relevanten Sachverhaltes entstanden ist. Nach § 4 Abs. 2 lit. a Z 2 BAO entsteht der Abgabenanspruch bei der Körperschaftsteuer für die zu veranlagende Abgabe mit Ablauf des Kalenderjahres, für das die Veranlagung vorgenommen wird. Für Steuerabzugsbeträge entsteht der Abgabenanspruch im Zeitpunkt des Zufließens der steuerabzugspflichtigen Einkünfte (§ 4 Abs. 2 lit. a Z 3 BAO). Ergeben sich im Zuge von Außenprüfungen Nachforderungen von Selbstberechnungsabgaben (z.B. Umsatzsteuer, Lohnsteuer), so besteht die Möglichkeit, trotz in der Vergangenheit liegender Fälligkeit vor Bescheiderlassung mit Sicherstellungsauftrag vorzugehen, weil die Vollstreckbarkeit (§ 226) noch nicht eingetreten ist. Gemäß § 19 Abs. 2 Z 1 lit. a UStG 1994 entsteht der Abgabenanspruch bei der Umsatzsteuer im Fall der Sollbesteuerung mit Ablauf des Kalendermonats, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung ausgeführt worden ist. Nach lit. b entsteht der Abgabenanspruch im Fall der Istbesteuerung mit Ablauf des Kalendermonats, in dem das Entgelt vereinnahmt worden ist. Da § 232 BAO primär auf den Zeitpunkt der Tatbestandsverwirklichung (im Sinne des § 1 Abs. 1 UStG 1994) anknüpft, ist bei der Umsatzsteuer die Erlassung eines Sicherstellungsauftrages bereits ab dem Zeitpunkt der erbrachten Lieferung bzw. Leistung und nicht erst ab Entstehung der Umsatzsteuerschuld möglich (Ritz, BAO6, § 232 Tz 3). Abgabenanspruch ist auch der Rückforderungsanspruch einer zu Unrecht in Anspruch genommenen Vorsteuer (VwGH 17.10.2001, 96/13/0055). Gemäß § 4 Abs. 2 lit. a Z 3 BAO entstand der Abgabenanspruch bei der Kapitalertragsteuer im Zeitpunkt des Zufließens der steuerabzugspflichtigen Einkünfte, daher im gegenständlichen Fall laufend im Zeitraum vom 1. Dezember 2008 bis 30. Juni 2010. Steuerschuldner ist gemäß § 95 Abs. 1 EStG 1988 der Empfänger der Kapitalerträge, abzugsverpflichtet ist gemäß § 95 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 der Schuldner der Kapitalerträge. Gemäß § 95 Abs. 3 EStG 1988 hat der Abzugsverpflichtete die Kapitalertragsteuer im Zeitpunkt des Zufließens der Kapitalerträge abzuziehen. Dem Empfänger der Kapitalerträge ist gemäß § 95 Abs. 4 EStG die Kapitalertragsteuer ausnahmsweise vorzuschreiben, wenn der Abzugsverpflichtete die Kapitalerträge nicht vorschriftsmäßig gekürzt hat oder der Empfänger weiß, dass der Abzugsverpflichtete die einbehaltene Kapitalertragsteuer nicht vorschriftsmäßig abgeführt hat und dies dem Finanzamt nicht unverzüglich mitteilt. Gemäß § 79 Abs.1 Einkommensteuergesetz (EStG) 1988 hat der Arbeitgeber die gesamte Lohnsteuer, die in einem Kalendermonat einzubehalten war, spätestens am 15. Tag nach Ablauf des Kalendermonates in einem Betrag an das Finanzamt der Betriebsstätte abzuführen. In gleicher Weise sind die Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen gemäß § 43 Abs.1 Familienlastenausgleichsgesetz (FLAG) 1967 und allenfalls Zuschläge zu diesen gemäß § 122 Abs.7 Wirtschaftskammergesetz 1998 iVm. § 43 Abs. 1 FLAG zu entrichten. Gefährdung/Erschwerung der Einbringung: Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes liegt eine Gefährdung oder wesentliche Erschwerung der Einbringung einer Abgabenschuld schon dann vor, wenn aus der wirtschaftlichen Lage des Steuerpflichtigen und den besonderen Umständen des Einzelfalles geschlossen werden kann, dass nur bei raschem Zugriff der Abgabenbehörde die Abgabeneinbringung voraussichtlich gesichert erscheint. Der Annahme der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung einer Abgabenschuld müssen entsprechende Tatsachenfeststellungen zu Grunde liegen. Der bloße Verdacht einer Abgabenhinterziehung reicht für einen Sicherstellungsauftrag nicht aus; die Frage einer Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung der Abgaben kann auch diesfalls nicht getrennt von den Einkommens- und Vermögensverhältnissen der Partei betrachtet werden (VwGH 11.05.1983, 82/13/0262). Ob daher eine solche Gefährdung vorliegt, ist durch Gegenüberstellung der Abgabenforderung und des zur Begleichung der Forderung zur Verfügung stehenden Einkommens und Vermögens zu beurteilen. Ermessen: Die Erlassung eines Sicherstellungsauftrages liegt im Ermessen der Behörde. Das der Abgabenbehörde eingeräumte Ermessen erfordert gemäß § 20 BAO die Beachtung der Grundsätze der Billigkeit und Zweckmäßigkeit. Bei der Ermessensübung sind demnach berechtigte Interessen des Abgabepflichtigen gegenüber dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände abzuwägen. Aus der zwingenden Tatbestandsvoraussetzung der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringlichkeit der Abgaben ergibt sich, dass nur durch die Sofortmaßnahme dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben Rechnung getragen werden kann. Die berechtigten Interessen des Abgabepflichtigen werden daher grundsätzlich in den Hintergrund treten. Nur in Ausnahmefällen - etwa bei Geringfügigkeit des zu sichernden Betrages oder der zu erlangenden Sicherheit - wird von der Erlassung eines Sicherstellungsauftrages abzusehen sein [Ellinger/Iro/Kramer/Sutter/Urtz, BAO3 § 232 E 71 (Stand 1.6.2012, rdb.at)]. Begründung: Die Begründung eines Sicherstellungsauftrages muss erkennen lassen, aus welchen Erwägungen die Behörde annimmt, dass der Abgabenanspruch dem Grunde nach entstanden ist und welche Umstände für die Entscheidung betreffend die voraussichtliche Höhe der Abgabenschuld maßgebend sind.