UFSW RV/1252-W/02

Tz 3 zu § 162 BAO, z.B. den unverschuldeten Verlust von Unterlagen (VwGH vom 19. Februar 1965, Zl. 44/64), was jedoch von der Bw. nicht behauptet wurde. Da sich die Bw. nicht durch Vorlage von Aufenthalts- und Beschäftigungsbewilligungen Meldezettel bzw. sonstige fremdenpolizeilichen Unterlagen über die Richtigkeit der inländischen Wohnadresse des Empfängers vergewissert hat und sich offenkundig mit der bloßen Unterschriftsleistung des Empfängers bzw. mit der Vorlage von ausländischen Ausweisdokumenten, in welchen die inländischen Anschriften nicht angeführt waren, begnügt hat, hat sie damit nicht jene tatsächlichen Umstände dokumentiert, die eine einwandfreie steuerliche Identifizierbarkeit der Empfänger ermöglichen. Den Betriebsausgaben war die Abzugsfähigkeit daher deshalb zu versagen, weil die Bw. der Aufforderung gemäß § 162 BAO mangels genauer bzw. eindeutiger Bezeichnung nicht entsprochen hat und weil dies durch Unterlassung von ihr zumutbaren Beweisvorsorgen herbeigeführt worden ist. Damit hat die Bw. die Besteuerung beim Empfänger vereitelt. Es erübrigt sich daher eine tiefschürfende Erörterung der Frage, ob die Betriebsprüfung zu Unrecht Phantombezeichnungen im Sinne des Erkenntnisses des Verwaltungsgerichtshofes vom 28. Mai 1997, Zl. 94/13/0230 (ÖStZB 1988, 109) angenommen hat oder nicht, denn auch bei Nichtvorliegen von Phantombezeichnungen führt die ungenaue bzw. nicht eindeutige Bezeichnung der Empfänger zur Versagung des Abzuges der Aufwendungen, zumal selbst die Nennung der tatsächlichen Empfänger die Anerkennung der betreffenden Aufwendungen bzw. Schulden nicht garantiert und die Abgabenbehörde diesbezüglich in freier Beweiswürdigung zu entscheiden hat. Aufgrund der Besonderheiten im gegenständlichen Fall geht der Berufungssenat trotz der Auslandsbezogenheit der Sachverhalte, analog wie bei Begünstigungstatbeständen, vom Bestand einer fall- bzw. umstandsbezogen abgestuft eingeschränkten Ermittlungspflicht der Behörde aus. Dies schon deswegen, weil sämtliche Empfänger ausschließlich im Inland für die Bw. tätig geworden sind, womit der Auslandsbezug durch die ausgeprägte Inlandskomponente zum Teil kompensiert wird. In jenen Fällen, in welchen die Bw. zumindest die physische Existenz des Empfängers durch Vorlage entsprechender Lichtbildausweiskopien nachgewiesen hat, hätte sich die Abgabenbehörde nicht mit den negativ ausgefallenen Abfrageergebnissen begnügen dürfen. In diesen Fällen konnte die Behörde trotz negativer Abfragen mit - wenn auch geringer - Wahrscheilichkeit annehmen, dass weitere Erhebungen an den von der Bw. genannten Adressen, zur Greifbarkeit des Empfängers führen könnten. In diesen Fällen wäre der Abgabenbehörde die Befragung von Hausbewohnern, ob die Empfänger dort namentlich bekannt bzw. wohnhaft sind bzw. allenfalls wohin diese verzogen sein könnten, gerade noch zuzumuten gewesen. Es erscheint daher sachlich nicht gerechtfertigt, die Abzugfähigkeit der Ausgaben deshalb zu verweigern, weil die Abgabenbehörde durch Unterlassung von gerade noch ihr zumutbaren Ermittlungen eine Besteuerung bei den Empfängern selbst vereitelt hat, obwohl die Bw. anhand von Lichtbildausweiskopien die Identität des Empfängers nachgewiesen hat und damit doch wenigstens ansatzweise beschränkt taugliche Beweisvorsorgen getroffen hat, wie dies im gegenständlichen Fall bezüglich P11 (1994: S 9.360 incl. S 1.560 USt), P12 (1994: S 4.800 incl. S 800 USt), P22 (1995: S 70.000 incl. 11.166,67 USt), P24 (1995: S 13.200 incl. 2.200 USt sowie S 18.000 incl. S 3.000 Ust), P26 (1995: S 9.600 incl. S 1.600 USt) und P27 (S 18.000 ohne Ausweis von USt) geschehen ist. Überdies werden auch infolge nachweislicher Meldung P9, P31 und P32 aufwandsmindernd berücksichtigt. Der Berufung war daher bezüglich der zuvor genannten Empfänger stattzugeben. Aufgrund dieser Erwägungen sind nach Ansicht des Berufungssenates von den fraglichen Ausgaben der Bw. folgende Beträge als abzugsfähig anzuerkennen: 1994: | Name | Bruttobetrag | Vorsteuer | Nettobetrag | | Schilling | Schilling | Schilling | P9 | 6.600,00 | 1.100,00 | 5.500,00 | P11 | 9.360,00 | 1.560,00 | 7.800,00 | P12 | 4.800,00 | 800,00 | 4.000,00 | Summe | 20.760,00 | 3.460,00 | 17.300,00 1995: | Name | Bruttobetrag | Vorsteuer | Nettobetrag | | Schilling | Schilling | Schilling | P22 | 70.000,00 | 11.166,67 | 58.333,33 | P24 | 13.200,00 | 2.200,00 | 11.000,00 | P24 | 18.000,00 | 3.000,00 | 15.000,00 | P26 | 9.600,00 | 1.600,00 | 8.000,00 | P27 | 18.000,00 | | 18.000,00 | P31 | 6.500,00 | 1.083,33 | 5.416,67 | P32 | 9.000,00 | 1.500,00 | 7.500,00 | Summe | 144.300,00 | 20.550,00 | 123.250,00 Demzufolge sind der Berufungsentscheidung (BE) nunmehr folgende nichtabzugsfähige Aufwendungen zugrunde zu legen: | 1994 | Bruttobetrag | Vorsteuer | Nettobetrag | | Schilling | Schilling | Schilling | Nichtabzugsfähiger Aufwand lt. Bp | 33.960,00 | 5.660,00 | 28.300,00 | abzüglich anerkannter Aufwand lt. BE | -20.760,00 | -3.460,00 | -17.300,00 | Nichtabzugsfähiger Aufwand lt. BE | 13.200,00 | 2.200,00 | 11.000,00 | 1995 | Bruttobetrag | Vorsteuer | Nettobetrag | | Schilling | Schilling | Schilling | Nichtabzugsfähiger Aufwand lt. Bp | 266.760,00 | | | abzüglich irrtümlich hinzugerechnete USt lt Bp. | -44.460,00 | | | Nichtabzugsfähiger Aufwand lt. Bp nach Korrektur | 222.300,00 | 32.383,34 | 199.366,66 | abzüglich anerkannter Aufwand lt. BE | -144.300,00 | -20.550,00 | -123.250,00 | Nichtabzugsfähiger Aufwand lt. BE | 78.000,00 | 11.833,34 | 76.116,66 Die von der Bp. lt. Tz. 19 unrichtig erfolgte Hinzurechnung von S 44.460 Umsatzsteuer zum nichtabzugsfähigen Bruttoaufwand 1995 iHv S 222.300 wurde dabei amtswegig berichtigt. Daher werden die angefochtenen Körperschaftsteuerbescheide für die Jahre 1994 und 1995 unter Berücksichtigung der erforderlichen Passivierung der Umsatzsteuernachforderung 1995 - wie unter Punkt 5 dargestellt - abgeändert. Der Antrag der Bw. die Umsatzsteuernachforderung 1994 bei der Gewinnermittlung zu passivieren ist hingegen unbegründet, weil die entsprechende Passivierung von der Betriebsprüfung bereits vorgenommen wurde (Tz. 28 Bp.-Bericht). Die Berufung ist auch in jenen Fällen unbegründet, in welchen die Bw. mangels Vorlage entsprechender Lichtbildausweiskopien nicht einmal die Identität des Empfängers nachweisen konnte. Dies wurde von der Bw. in der mündlichen Berufungsverhandlung auch außer Streit gestellt. Bezüglich der für P4 vorgelegten Lichtbildausweiskopie wird festgestellt, dass dieser von der Aufforderung zur Empfängerbenennung nicht betroffen war und ein entsprechender Betrag auch nicht in den nicht anerkannten Aufwendungen lt. Bp enthalten war. Diesbezüglich ergeben sich daher keine Änderungen. 4. Nicht nachgewiesene Erbringung von in Eingangsrechnungen vom 30. April 1997 bzw. 5. Mai 1997 (Tz 15c u. 20) fakturierten Leistungen durch die S GmbH am Bauvorhaben T 5/24-25 bzw. Erbringung dieser Leistungen durch Schwarzarbeiter der Bw. Aufgrund der im Steuerakt und im Arbeitsbogen aufliegenden Beweismittel sind folgende Tatsachen erwiesen: a) Weder an der in den Rechnungen angeführten bzw. an der im Firmenbuch eingetragenen Anschrift R 8 (AB Bl. 481 Rückseite), noch an der dem Finanzamt angezeigten neuen Firmenanschrift H 19/4 (AB Bl. 511) war seit Beginn des Jahres 1997 eine für die Abgabenbehörde bzw. für außenstehende Dritte wahrnehmbare Geschäftstätigkeit der S GmbH feststellbar. Wo die S GmbH bzw. ihr Geschäftsführer GB seit Beginn 1997 aufzufinden gewesen wäre bzw. von wo aus die S GmbH tatsächlich eine Geschäftstätigkeit entfaltet hat, konnte auch durch die Befragung von Nachbarn an den zuvor genannten Anschriften nicht geklärt werden. (siehe AB Bl. 511 und 481 Rückseite). b) Der Betrieb der S GmbH wurde seit 1. Dezember 1996 stillgelegt (AB Bl. 490) c) Mangels polizeilicher Meldung war auch der Geschäftsführer der S GmbH im fraglichen Zeitraum und auch gegenwärtig für die Abgabenbehörde nicht greifbar (siehe ZMA Abfrage im AB ohne Blattangabe bzw. vom 16. Dezember 2003 im UFS-Akt ). d) Das Mietverhältnis der S GmbH an ihren ehemaligen Geschäftsräumlichkeiten in R 8 wurde wegen Nichtbezahlung des vereinbarten Mietzinses per 30. November 1996 aufgekündigt (AB Bl. 477). Zur Bezahlung der restlichen Mietschulden wurde das Eigentum der S GmbH an allen in diesem Objekt vorhandenen Maschinen, Werkzeugen und Materialien an die Vermieterin Mag. KP abgetreten (AB Bl. 478). e) Laut Mitteilung der niederösterreichischen Gebietskrankenkasse waren seit 15. Juni 1995 keine angemeldeten Dienstnehmer bei der S GmbH beschäftigt (AB Bl. 451 und 452). f) Mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien (6 Se 734/95y) vom 1. Juli 1996 wurde der Konkursantrag der S GmbH mangels Vermögens abgewiesen (siehe historischer Firmenbuchauszug im UFS Akt) g) Laut Aussage des Geschäftsführers der Bw., PT (AB Bl. 70), war die einzige Kontaktperson zur S GmbH eine Person, die unter dem Namen Dipl. Ing. HF gegenüber der Bw. aufgetreten ist und von einer einzigen Person, dem Bauleiter der T GmbH Herrn D identifiziert wurde. Obwohl an die für die S GmbH unter dem Namen Dipl. Ing. HF auftretende Person angeblich Geldbeträge von insgesamt S 384.000 bar ausbezahlt wurden und anhand des von diesem vorgelegten, auf 9. Mai 1995 datierten Firmenbuchauszuges erkennbar war, dass eine Person namens Dipl. Ing. HF weder als Gesellschafter, noch als Geschäftsführer, noch als Prokurist der S GmbH im Firmenbuch eingetragen war (siehe historischen Firmenbuchauszug der S GmbH im UFS-Akt), hat sich der Geschäftsführer der Bw. nicht über die Identität des Dipl. Ing. HF durch Vorlage eines Lichtbildausweises bzw. über dessen Handlungs- und Inkassobevollmächtigung für die S GmbH durch Vorlage entsprechender Vollmachtsurkunden vergewissert. Eine bundesweit im zweitinstanzlichen Berufungsverfahren durchgeführte ZMA- und AIS-DB 2 Abfrage ergab außerdem, dass die Existenz einer Person mit dem Namen Dipl. Ing. HF im Bundesgebiet nicht feststellbar ist (siehe entsprechende ZMA und AIS DB 2 Abfragen im UFS-Akt als Beilagen 7 bis 9 zum Vorhalt vom 20. September 2002). h) Trotz der beträchtlichen Höhe der Rechnungsbeträge in Höhe von S 384.000 wurden laut Bw. bezüglich der angeblich von der S GmbH erbrachten Leistungen keine schriftlichen Vereinbarungen getroffen (AB Bl. 70). Kostenvoranschläge, Anbote, Auftragsschreiben, Bautagesberichte, Regiestundenlisten etc. wurden nicht vorgelegt. Laut Berufungsvorbringen wurde lediglich eine mündliche Pauschalfixpreisvereinbarung getroffen. Schon aufgrund dieser Beweislage erscheint es unwahrscheinlich, dass die S GmbH im fraglichen Zeitraum die in den Rechnungen angeführten Leistungen erbracht hat. Ungewöhnlich und unglaubwürdig ist dabei, dass die S GmbH gerade ab jenen Zeitpunkt, zu welchem diese für die Abgabenbehörde bzw. außenstehende Dritte nicht mehr auffindbar war (ab Jahresbeginn 1997), wegen angeblicher Kapazitätsengpässe der T GmbH, die von dieser im Jahr 1996 gegenüber der Bw. begonnenen Arbeiten am Bauvorhaben T 5XX fortgesetzt bzw. zu Ende geführt haben soll (siehe AB Bl. 70 Punkt 5 bzw. Beilage 12 zum Vorhalt vom 26. September 2002). Liegen ungewöhnliche Verhältnisse vor, die nur der Abgabepflichtige aufklären kann, oder stehen die Behauptungen des Abgabepflichtigen mit den Erfahrungen des täglichen Lebens im Widerspruch, so besteht nach der ständigen Rechtssprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. dazu u.a. VwGH 19.5.1992, 91/14/0089, ÖStZB 1992, 900) für diesen erhöhte Mitwirkungspflicht. Aufgrund der eingangs dargestellten ungewöhnlichen Verhältnisse oblag es der Bw., den Beweis dafür zu erbringen, dass die in den Eingangsrechnungen vom 30. April 1997 bzw. vom 5. Mai 1997 angeführten Leistungen im Zeitraum Mitte März 1997 bis Anfang Mai 1997 tatsächlich von der S GmbH erbracht wurden. Als Beweis dafür, dass die S GmbH tatsächlich die fakturierten Leistungen gegenüber der Bw. erbracht haben soll, wurden im Zuge der Betriebsprüfung von der Bw. außer den Rechnungen vom 30. Apil 1995 (AB Bl. 449) und vom 5. Mai 1997 (AB Bl. 450) lediglich die Abnahme-/Übergabeprotokolle vom 30. März 1997 (AB Bl. 75) und vom 3. Mai 1997 (AB Bl. 74) sowie ein Foto (AB Bl. 356) vorgelegt, auf welchem ein bereits fertig gestelltes Haus abgebildet ist. Der Geschäftführer der Bw., PT hätte sich außerdem von dem für die S GmbH auftretenden Handelsbevollmächtigten Dipl. Ing. HF einen Firmenbuchauszug sowie ein Konzessionsdekret vorlegen lassen. Die Geschäftsverbindung sei über Empfehlung des Bauleiters D der T GmbH zustande gekommen, dessen zeugenschaftliche Einvernahme beantragt wurde. Im zweitinstanzlichen Berufungsverfahren wurden von der Bw. außerdem noch Ablichtungen des Kostenvoranschlages der H GmbH vom 3. Juni 1996, des Kostenvoranschlages vom 9. Oktober 1996 und von drei Rechnungen der T GmbH sowie von acht weiteren Fotos bezüglich des Objektes T 5/24-25 vorgelegt. Zu den von der Bw. vorgelegten bzw. ins Treffen geführten Beweismittel stellt der Berufungssenat folgendes fest: Die Kostenvoranschläge und Rechnungen der T GmbH dokumentieren lediglich, dass die T GmbH zwischen 9. Oktober 1996 (Datum des Kostenvoranschlages der T GmbH) und 17. März 1997 (Datum der letzten Rechnung der T GmbH) Leistungen am Objekt T XX erbracht haben soll. Der Umstand, dass die Rechnungsbeträge der T GmbH und der S GmbH mit der Nettosumme von S 920.000 laut Kostenvoranschlag der T GmbH übereinstimmen, vermag unter Berücksichtungen der eingangs dargestellten ungewöhnlichen Umstände, die strittige Leistungserbringung durch die S GmbH ebenso wenig glaubhaft zu machen, wie die Behauptung der Bw., dass anhand der Fotos angeblich zu erkennen sei, dass die fraglichen Arbeiten nicht weniger als S 920.000 gekostet haben sollen. Dies schon deswegen, weil der Kostenvoranschlag von der T GmbH und nicht von der S GmbH erstellt wurde und die vorgelegten Fotos lediglich beweisen, dass Sanierungsarbeiten am Objekt T XX durchgeführt worden sind, nicht jedoch von wem. Selbiges gilt für den Kostenvoranschlag der H GmbH vom 3. Juni 1996, in welchem die Kosten für die Sanierungsarbeiten ursprünglich mit S 860.000 beziffert wurden und anhand einer handschriftlich hinzugefügten Fußnote erkennbar ist, dass für den Innenausbau des Obergeschosses noch weitere Kosten in Höhe von S 120.000 anfallen sollen. Der bloße Hinweis der Bw., anhand dieses Kostenvoranschlages sei die technische Komplexität des Bauvorhabens erkennbar, weshalb die Bw. dieses mit eigenen Schwarzarbeitern nicht durchführen hätte können, vermag eine Leistungserbringung der S GmbH jedenfalls nicht zu beweisen. Zum Geschäftspapier der S GmbH stellt der Berufungssenat fest, dass sich die in den Briefköpfen angeführte Telefonverbindung der im Arbeitsbogen aufliegenden Korrespondenzen der S GmbH zu den Anschriften R 8 und H 19/4 lediglich durch eine eingefügte Zahl 8 unterscheidet (R 8: ozzz/zzsdzo, siehe AB Bl. 449 und 445, H 19/4: ozzz/ z8zsdzo). Unter Bedachtnahme dieses Umstandes sind die Behauptungen der Bw., die Abnahme-/Übergabeprotokollen seien auf Firmenpapier der S GmbH mit Firmenstempel der S GmbH versehen, weil für Unbefugte der Zugang zu Firmenpapier und -stempel schwer möglich gewesen sei, nicht glaubhaft. Ins Leere geht auch der Hinweis der Bw. auf Koppensteiner, GmbHG Kommentar S. 40, wonach es irrelevant sei, ob Dipl. Ing. HF mit dem auf die Handlungsvollmacht hinweisenden Zusatz gemäß § 57 HGB gezeichnet habe und ob dieser unter einem Pseudonym aufgetreten sei, weil schon der zuvor dargestellte Telefonverbindungsvergleich die Annahme begründet, dass das Briefpapier der S GmbH mit hoher Wahrscheinlichkeit von einem Unbefugten hergestellt wurde. Demzufolge dürfte es für diesen Unbefugten auch nicht allzu schwer gewesen sein, sich einen Firmenstempel herstellen zu lassen. Im Hinblick darauf, dass die Existenz einer Person namens Dipl. Ing. HF anhand von melde- und abgabenbehördlichen Abfragen nicht feststellbar war, sind auch die unbewiesenen Behauptungen der Bw., Dipl. Ing. HF könnte möglicherweise stiller Gesellschafter der S GmbH gewesen sein bzw. er sei stillschweigend bzw. konkludent von der S GmbH bevollmächtigt worden, ungeeignet, den Berufungssenat von einer Beweiskraft der Abnahme-/Übergabeprotokolle zu überzeugen. Ebensowenig vermag auch die Einvernahme des Zeugen D zur Klärung des primären Beweisthemas, ob die S GmbH im Zeitraum Mitte März 1997 bis Anfang Mai 1997 tatsächlich existent gewesen ist bzw. in der Lage war, Leistungen, wie sie in den strittigen Rechnungen angeführt sind, beizutragen. Schon die Abweisung des Konkursantrages der S GmbH mangels kostendeckenden Vermögens mit Beschluss vom 1. Juli 1996 und die Überlassung des Firmeneigentums der S GmbH an die ehemalige Vermieterin bei der Auflösung des Mietverhältnisses in R 8 zum 30. November 1996 sind neben dem Fehlen einer objektiv wahrnehmbaren Geschäftstätigkeit der S GmbH an den Anschriften R 8 und H 19/4 bzw. sonstwo, weitere objektiv klar erkennbare Umstände, welche mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit belegen, dass die S GmbH nach dem 30. November 1996 nicht mehr existiert hat. Mit dem bloßen Hinweis auf den Vertrauensschutz des Firmenbuches und auf die noch zum 17. April 1998 aufrecht gewesene Eintragung vermag die Bw. den Berufungssenat jedenfalls nicht von der tatsächlichen und rechtlichen Existenz der S GmbH im fraglichen Zeitraum zu überzeugen. Durch die Überlassung des Firmeneigentums an die ehemalige Vermieterin ist nämlich auch kein Aktivvermögen mehr objektiv erkennbar, welches zur Abwicklung herangezogen werden könnte, sodass die S GmbH seit 1. Dezember 1996 durch ihre Vollbeendigung erloschen sein muss, weil die Löschung im Firmenbuch - wie die Bw. selbst vorbringt - nur deklarativ ist (vgl. VwGH vom 5. Dezember 1991, Zl. 91/170091). Selbst für den sehr unwahrscheinlichen Fall, dass infolge geringfügisten Aktivvermögens die Rechtspersönlichkeit im fraglichen Zeitraum noch aufrecht gewesen wäre, vermochte die Bw. bislang nicht darzulegen, wie die S GmbH ohne die erforderlichen Betriebsmittel, wie Werkzeuge, Maschinen und sonstige Materialien in der Lage gewesen sein soll, die fraglichen Arbeiten durchzuführen und wie es des S GmbH möglich gewesen sein soll, ohne hinreichendes Kapital Subunternehmer, Schwarzarbeiter oder Pfuscherpartien vorzufinanzieren, vor allem dann, wenn laut Bw. die Zahlung an die S GmbH erst nach Abschluss der Arbeiten, welche sich über einen Zeitraum von eineinhalb Monaten erstreckt haben sollen, vereinbart worden sei. Zu diesen Fragen könnte bestenfalls der Geschäftsführer der S GmbH GB bzw. der angebliche Handlungsbevollmächtigte Dipl. Ing. HF - soweit dieser tatsächlich existiert - Auskunft erteilen, nicht jedoch der Zeuge D, der offenkundig selbst nicht in der Lage ist, seinen angeblich langjährigen Geschäftspartner für die Bw. stellig zu machen. Die Einvernahme von GB und Dipl. Ing. HF ist jedoch infolge deren Unauffindbarkeit nicht möglich. Dies wurde von der Bw. außerdem auch nicht beantragt. Der Zeuge D könnte höchstens aussagen, dass jemand unter dem Namen Dipl. Ing. HF namens der S GmbH aufgetreten sei. Im Hinblick auf die melde- und abgabenbehördlichen Abfrageergebnisse ist auch nicht zu erwarten, dass der Zeuge D zur Klärung der Identität und tatsächlichen Existenz des Dipl. Ing. HF sowie dessen Befugnisse gegenüber der S GmbH beitragen kann, da Dipl. Ing. HF offenkundig auch für D nicht greifbar ist. Andernfalls hätte die Bw. Dipl. Ing. HF über D als Zeuge stellig gemacht. Die Klärung der Frage der Existenz- bzw. der Befugnisse von Dipl. HF ist jedoch nur dann relevant (subsidiäres Beweisthema), wenn zuvor die tatsächliche Existenz der S GmbH und damit auch deren Fähigkeit zur Leistungserbringung (primäres Beweisthema) bewiesen worden wäre. Wenn die Bw. vermeint, die Abgabenbehörde habe nicht dargelegt, warum der Zeuge D zur Klärung des primären Beweisthemas keinen Beitrag leisten kann, so wird darauf verwiesen, dass ihr dies ausführlichst im Vorhalt vom 26. September 2002 unter Anschluss der maßgeblichen Beweismittel dargelegt wurde. Wenn die Bw. in ihrer Vorhaltsbeantwortung ausführt, die S GmbH sei zum fraglichen Zeitpunkt nicht unauffindbar gewesen, weil die postalische Unerreichbarkeit nur für das Finanzamt bestanden haben soll, nicht jedoch für die Geschäftspartner, zumal der Briefkasten für GB auch nach Aufkündigung des Mietverhältnisses in R 8 leicht zugänglich gewesen sei und GB mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit über einen Briefkastenschlüssel verfügt haben soll, so impliziert dies, dass der Postzusteller beim Einlegen der Poststücke in den Briefkasten sorgfältig überprüft haben muss, ob der Absender eine Behörde oder ein nichtbehördlicher Geschäftspartner sei. Derartig atypische und haltlose Behauptungen vermögen jedoch den Berufungssenat von einer postalischen Erreichbarkeit der S GmbH und damit von deren tatsächlichen Existenz nicht zu überzeugen, abgesehen davon, dass dabei dem Postzusteller unterstellt wird, er hätte mit dem Geschäftsführer GB zusammengewirkt. Demzufolge erübrigt sich auch eine tiefschürfende Auseinandersetzung mit der Frage, ob trotz Fehlens eines Mietvertrages die postalische Erreichbarkeit der S GmbH ausreichend gewesen wäre, um einen Firmensitz der S GmbH an der Anschrift R 8 anzunehmen, womit auch der Hinweis der Bw. auf das Verwaltungsgerichtshoferkenntnis vom 24. April 1996, Zl. 94/13/0133 ins Leere geht. Es erübrigt sich außerdem auch die Erörterung der Frage, ob als Firmensitz die firmenbuchmäßige Anschrift R 8 oder der Ort der Geschäftsleitung heranzuziehen sei, da ab Beginn des Jahres 1997 weder an der Adresse R 8, noch an der Anschrift H 19/4 für die Abgabenbehörde bzw. für Dritte (z. B. befragte Nachbarn), noch sonstwo eine Geschäftstätigkeit bzw. Geschäftsleitung der S GmbH feststellbar war. Irrelevant ist auch, ob die Verlegung des Firmensitzes von R 8 nach H 19/4 bzw. die Betriebseinstellung nur zu dem Zweck dem Finanzamt angezeigt worden sei, um Prüfungs- und Vollsteckungshandlungen der Abgabenbehörde zu vereiteln. Mit der bloßen Vermutung einer postalischen Erreichbarkeit der S GmbH an der Anschrift R 8 für deren Geschäftspartner vermochte die Bw. die Tauglichkeit des Zeugen zum primären und entscheidungsrelevanten Beweisthema nicht darzutun. Selbst wenn die Bw. vermeint, die negativ ausgefallenen melde- und abgabenbehördlichen Abfragen seien kein Beweis dafür, dass Dipl. Ing. HF nicht existiere bzw. unter einem Pseudonym aufgetreten sei bzw. es sei irrelevant, ob Dipl. Ing. HF unter einem Pseudonym aufgetreten sei, so oblag es dennoch der Bw., sich bei Aufnahme der Geschäftsbeziehung zur S GmbH über die Identität des Dipl. Ing. HF über Vorlage eines Lichtbildausweises und über Vorlage einer Vollmachtsurkunde über dessen Befugnisse zu vergewissern. Dies schon deshalb, weil sie anhand des ihr angeblich vorgelegten Firmenbuchauszuges erkennen hätte müssen, dass Dipl. Ing. HF weder als Gesellschafter, noch als Geschäftsführer, noch als Prokurist im Firmenbuch eingetragen war. Gerade im Umstand, dass die Bw. weder die Einvernahme von Dipl. Ing. HF, noch von GB als Zeugen beantragt hat, lässt unter Bedachtnahme auf die Unauffindbarkeit dieser Personen laut behördlicher Abfragen sowie der Unauffindbarkeit und der Vermögenslosigkeit der S GmbH im fraglichen Leistungszeitraum erkennen, wie berechtigt die Zweifel der Abgabenbehörde an einer tatsächlichen Erbringung der fraglichen Leistungen durch die S GmbH sind. Vor allem steht es mit der Lebenserfahrung nicht im Einklang, dass die Bw. bei Geschäften mit Rechnungsbeträgen von insgesamt S 384.000 brutto den Vertragsinhalt nicht vertraglich fixiert hat und auch sonst kein Schriftverkehr, wie schriftliche Anbote, Auftragsschreiben, Bautagesberichte, Regiestundenlisten etc. über die Geschäftsbeziehung vorliegt, sondern lediglich eine mündliche Pauschalfixvereinbarung mit einer Firma schließt, obwohl der Bw. mangels dauerhafter Geschäftsbeziehung weder die S GmbH, noch der angebliche Handlungsbevollmächtigte Dipl. Ing. HF, der außerdem nur von einer einzigen Person, nämlich dem Zeugen D identifiziert worden sein soll, bekannt gewesen ist. Auffällig ist dabei, dass der Zeuge D nicht in der Lage ist, Dipl. Ing. HF für die Bw. stellig zu machen. Obwohl die Bw. anhand des von Dipl. Ing. HF vorgelegten Firmenbuchauszuges erkennen musste, dass eine Person mit diesem Namen weder als Gesellschafter, noch als Geschäftsführer, noch als Prokurist eingetragen war, soll sie dennoch auf die bloße Empfehlung des Bauleiters D von der T GmbH das Risiko in Kauf genommen haben, dass diese Person (Dipl. Ing. HF) Rechnungen bzw. Abnahme-/Übergabeprotokolle unter einem Pseudonym zeichnet bzw. inkassierte Rechnungsbeträge mit einem Pseudonym quittiert. Auch wenn die Bw. vorbringt, dass für die zivilrechtliche Gültigkeit eines Werkvertrages die Schriftform nicht erforderlich sei, so hätte ein sorgfältiger Kaufmann im gewöhnlichen Geschäftsverkehr schon aus Beweisgründen die Verträge schriftlich dokumentiert und die Geschäftsbeziehung durch schriftliche Korrespondenzen belegt. Zu Unrecht rügt die Bw. die Abgabenbehörde, sie hätte ihr unzumutbare bzw. unerfüllbare Beweisaufträge erteilt, wenn sie selbst im Rahmen ihrer erhöhten Mitwirkungspflicht zeitgerechte Beweisvorsorgen unter Verletzung der ihr zumutbaren Sorgfalt vernachlässigt hat. Wenn es ihr mangels entsprechender Vorkehrungen nunmehr nicht möglich ist, taugliche Zeugen wie z.B. den Geschäftsführer GB bzw. Dipl. Ing. HF stellig zu machen, so ist dieser Beweisnotstand von ihr selbst verschuldet worden. Gemäß § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Sache als erwiesen anzusehen ist oder nicht. Leugnet die Partei eine für sie nachteilige Tatsache, muss die Abgabenbehörde den Bestand dieser Tatsache nicht im naturwissenschaftlich - mathematisch exakten Sinn nachweisen (VwGH 19. Mai 1992, 91/14/0089, ÖStZB 1992, 900; 23. Februar 1994, 92/15/0159, ÖStZB 1994, 590). Es genügt, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (VwGH vom 24. März 1994, 92/16/0142, ÖStZB 1994, 612). Die Bw. stellt in ihrer Berufung vier Möglichkeiten einer Leistungserbringung als gleichwahrscheinlich gegenüber. Drei wahrscheinliche Möglichkeiten betreffen eine Leistungserbringung durch die S GmbH, auch wenn diese zum fraglichen Zeitpunkt keine Dienstnehmer bei der Krankenkasse angemeldet habe (Leistungserbringung durch Subunternehmen, unangemeldete Dienstnehmer bzw. Schwarzarbeiter oder Pfuscherpartien der S GmbH). Als vierte Variante stellt die Bw. die Möglichkeit, dass die beiden Eingangsrechnungen Scheinrechnungen seien und die in Rechnung gestellten Arbeiten von eigenen Schwarzarbeitern erbracht wurden den drei anderen Möglichkeiten als gleichwahrscheinlich gegenüber und rügt die Abgabenbehörde, dass sie nicht begründet habe, warum sie gerade die zuletzt genannte Möglichkeit für überwiegend wahrscheinlich bzw. gewiss halte. Ohne Beweis führt die Bw. dabei u.a. ins Treffen, dass der Geschäftsführer der Bw. aufgrund seiner Ausbildung nicht fähig gewesen sei, ein Bauvorhaben von entsprechender Komplexität zu planen und zu koordinieren. Weiters behauptet die Bw., dass gerade das Fehlen von Kostenvoranschlägen sowie die allfälligen Mängel der Rechnungen und der Abnahme/Übergabeprotokolle ein Beweis dafür sein sollen, dass die S GmbH tatsächlich die fraglichen Leistungen erbracht hätte. Würden Scheinrechnungen vorliegen, hätte man auf die Ausstellung unverdächtiger Beweisstücke besonderen Wert gelegt. Auch mit diesen haltlosen Behauptungen ist es der Bw. im Rahmen ihrer erhöhten Mitwirkungsverpflichtung nicht gelungen, den Berufungssenat vom tatsächlichen Bestand der fraglichen Geschäftsbeziehung zur S GmbH zu überzeugen. Vielmehr belegen die eingangs dargestellten, durch Beweise abgesicherten abgabenbehördlichen Ermittlungsergebnisse die Unwahrscheinlichkeit der behaupteten Geschäftsbeziehung. Wenn die Bw. außerdem über Vorhalt vorbringt, das Interesse an einer rascheren Fertigstellung sei vorrangig gewesen und allfällig wegfallende Gewährleistungsansprüche seien deshalb akzeptiert worden, dann spricht die Erfahrung des täglichen Lebens dafür, dass auf die Gewährleistungsansprüche nicht unentgeltlich verzichtet werde. Warum sollte die Bw. eine vermögenslose und unauffindbare Firma wie die S GmbH mit der Fortführung der von der T GmbH begonnenen Arbeiten betrauen und trotz fraglicher Gewährleistungsansprüche den voll in Rechnung gestellten Preis bezahlen, wenn diese Arbeiten andere Arbeitskräfte billiger erbringen. Gerade diese Überlegung lässt im Zusammenhang mit den vorangegangenen Senatserwägungen von den vier Möglichkeiten, welche die Bw. ins Treffen geführt hat, genau die vierte Möglichkeit, nämlich die Erbringung der fraglichen Leistungen durch von der Bw. beauftragte andere (vor allem billigere) Leistungserbringer und damit das Vorliegen von Deckungsrechnungen am wahrscheinlichsten erscheinen. Der Berufungssenat stellt hiebei fest, dass die Unselbständigkeit der tatsächlichen Leistungserbringer nicht erwiesen ist. Für die Schätzung der tatsächlichen Betriebsausgaben ist dies jedoch irrelevant. Aufgrund der im Berufungsverfahren vorgelegten Fotos bestehen für den Berufungssenat grundsätzlich keine Zweifel, dass die fraglichen Arbeiten auch gegenüber der Bw. erbracht wurden, nicht jedoch von der S GmbH bzw. von der S GmbH beauftragte Subunternehmer, Pfuscherpartien oder Schwarzarbeiter. Zu Recht hat daher die Betriebsprüfung angesichts der eingangs aufgezeigten Ungewöhnlichkeiten anhand des äußeren Erscheinungsbildes die fraglichen Rechnungen der S GmbH als Schein- bzw. Deckungsrechnungen qualifiziert, welche nur zum Zweck erstellt worden sein können, die gegenüber den Rechnungsbeträgen wesentlich geringeren Betriebsausgaben für die tatsächlichen Leistungserbringer und zusätzlich lukriertes Schwarzgeld zum Ausgleich für die wegfallenden Gewährleistungsansprüche als Betriebsausgaben zu belegen bzw. abzudecken. Aus diesem Grunde wurden im Schätzungswege 50 % der Rechnungsnettobeträge als Betriebsausgabe der Bw. in Abzug gebracht. Die Bw. stellte in der Berufungsverhandlung dies insoweit außer Streit, als die nicht anerkannte Vorsteuer als Hinzurechnung nur mit S 32.000 anstatt mit S 64.000 zu bemessen ist. Der Betriebsprüfer hat dieser Art von Schätzung in der Berufungsverhandlung zugestimmt, sodass der Berufung diesbezüglich Folge gegeben wird. Bezüglich der zweiten Hälfte des Rechnungsbruttobetrages, welcher nicht als Betriebsausgabe anzuerkennen ist, liegen jedoch in gleicher Höhe Mehrgewinne vor, die dem Betriebsvermögen der Bw. entzogen wurden. Verfehlt ist daher das Vorbringen der Bw., es bestünde kein Grund für die Versagung der Abzugsfähigkeit der Aufwendungen, weil sie gemäß § 162 BAO einer Empfängerbenennung entsprochen hätte, da infolge der unbewiesenen Leistungsbeziehung zur S GmbH die Rechnungsbeträge nur insoweit Betriebsausgaben darstellen können, als sie für die tatsächlichen und billigeren Leistungserbringer aufgewendet wurden. Soweit Betriebsausgaben nicht vorliegen, stellt sich das Erfordernis einer Aufforderung zur Empfängerbenennung gar nicht. Daher geht auch der Hinweis der Bw. auf das Verwaltungsgerichthoferkenntnis vom 25. April 2001, Zl. 98/13/0081, 0099 ins Leere. Gemäß § 93 Abs 1 EStG 1988 wird bei inländischen Kapitalerträgen die Einkommensteuer durch Abzug vom Kapitalertrag (Kapitalertragsteuer) erhoben. Dies gilt zufolge des Abs. 2 Z. 1 lit a leg cit. auch für verdeckte Gewinnausschüttungen. Gemäß § 95 Abs 2 EStG 1988 ist der Gläubiger beim Steuerabzug vom Kapitalertrag (Kapitalertragsteuer) Steuerschuldner. Der Schuldner der Kapitalerträge haftet aber dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der Kapitalertragsteuer. Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes liegen verdeckte Gewinnausschüttungen vor, wenn Kapitalgesellschaften ihren Gesellschaftern Vermögensvorteile zuwenden, die ihrer Einkleidung nach nicht unmittelbar als Einkommensverteilung erkennbar sind, ihre Wurzel aber in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben (vgl. dazu das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 20. März 1974, 1157/72). Hiezu ist gemäß Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. November 1977, 410, 618/77 ein auf Vorteilsgewährung gerichteter Willensentschluss der Körperschaft erforderlich, welcher gemäß Erkenntnissen des Verwaltungsgerichtshofes vom 14. September 1979, 1264/78, bzw. vom 10. Dezember 1985, Zl. 85/14/0080 bereits aus den objektiven Umständen des betreffenden Falles erschlossen werden kann. Es genügt dazu ein Verhalten des Organs, welches den Schluss erlaubt, dass dieses die Verminderung des Gesellschaftsvermögens geduldet habe (vgl. dazu das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. Mai 1993, Zl. 90/13/0155, allesamt in Doralt-Ruppe: Grundriss des österreichischen Steuerrechtes I, 7. Auflage, 2000, Seite 326). Werden im Zuge einer Betriebsprüfung Mehrgewinne festgestellt, die im Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft keinen Niederschlag gefunden haben, so ist gemäß Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 10. März 1982, 81/13/0072 und 24. März 1998, 97/14/0119 (ÖStZB 1998, 737), davon auszugehen, dass sie den Gesellschaftern als verdeckte Ausschüttungen im Verhältnis ihrer Beteiligungen zugeflossen sind (oa. Doralt/Ruppe S 327). Wie sich aus den vorherigen Feststellungen ergibt, hat die Bw. Mehrgewinne in Höhe der in den Rechnungen ausgewiesenen Beträge abzüglich der tatsächlich an die billigeren Leistungserbringer bezahlten (geschätzten) Entgelte erzielt, die infolge der behaupteten Barzahlung an Dipl. Ing. HF aus der Kassa entnommen und damit dem Betriebsvermögen der Bw. entzogen wurden. Diese Vermögensminderung wurde vom geschäftsführenden Gesellschafter PT als Organ der Bw. geduldet. In der Berufungsverhandlung brachte die Bw. jedoch vor, dass die von ihr als Haftungspflichtige abzuführende Kapitalertragsteuer beim Gesellschafter eingefordert werde und somit nicht Bestandteil der verdeckten Ausschüttung sei. Da laut Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. September 2000, Zl. 97/13/0140 (ÖStZB 2001/332) die ernsthafte Erklärung der Gesellschaft, die Kapitalertragsteuer beim Gesellschafter einzufordern, genügt, auch wenn die Einforderung nicht bilanziert wurde, war daher der Berufung auch in diesem Punkt stattzugeben. Demzufolge ist für den Zeitraum Jänner 1997 bis Juli 1997 laut Berufungsentscheidung folgende verdeckte Ausschüttung zur Kapitalertragsbesteuerung heranzuziehen (Beträge in Schilling): | Rechnungsbeträge netto | 320.000,00 | abzüglich anerkannte Betriebsausgaben | -160.000,00 | zuzüglich halbe Vorsteuer lt. Antrag der Bw. | 32.000,00 | verdeckte Ausschüttung laut Berufungsentscheidung | 192.000,00 Da es überdies keine konkreten Hinweise dafür gibt, dass die Mehrgewinne ausschließlich vom geschäftsführenden Gesellschafter PT inkassiert wurden, ist jedoch entgegen der diesbezüglich im Betriebsprüfungsbericht getroffenen Feststellung davon auszugehen, dass - abgesehen von § 24 Abs 1 lit b BAO, wonach bei Treuhandverhältnissen Wirtschaftsgüter dem Treugeber (vorliegend sohin 50% an GP) zuzurechnen sind - sie den Gesellschaftern im Verhältnis ihrer Beteiligung, d. h. zu 50 % an PT und zu 50 % an GP zugeflossen sind. Bezüglich der Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1997 stellt der Berufungssenat grundsätzlich fest, dass die Bw. nicht bestreitet, dass in der für das Jahr 1997 eingereichten Umsatzsteuererklärung, die von der Betriebsprüfung nicht anerkannten Vorsteuern in Höhe von S 64.000 in Abzug gebracht wurden. Infolge des fehlenden Leistungsaustausches zwischen der S GmbH und der Bw. wurden im Zuge der erklärungsgemäßen Vorschreibung der Umsatzsteuer für das Jahr 1997 mit Bescheid vom 26. April 1999 diese Vorsteuerbeträge unrichtigerweise anerkannt. Im Hinblick auf die zu Unrecht vorgenommene Wiederaufnahme der Umsatzsteuer 1997 mit Bescheid vom 20. Oktober 1999 (siehe dazu Punkt 1.2.) ist jedoch auch der angefochtene Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1997 vom 20. Oktober 1999 aufzuheben. Infolge der Aufhebung dieses Bescheides war daher die Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 1997 als unzulässig geworden zurückzuweisen. 5. Bescheidabänderungen Infolge der vorstehenden Entscheidungsgründe waren die angefochtenen Bescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 und 1995 wie folgt abzuändern: | | 1994, öS | 1995, öS | Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt. Bp. | -25.480,00 | 308.122,00 | abzüglich nichtabzugsfähiger Aufw. lt Bp. | -33.960,00 | -266.760,00 | zuzüglich nichtabzugsfähiger Aufw. lt. BE | 13.200,00 | 78.000,00 | abzüglich Umsatzsteuernachforderung 1995 | | -60.068,00 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt. BE | -46.240,00 | 59.294,00 | Verlustvortrag | | -59.294,00 | zu versteuerndes Einkommen | 0,00 | 0,00 | Einkommen gerundet | 0,00 | 0,00 | Körperschaftsteuer (Mindestkörperschaftsteuer) | 15.000,00 | 15.000,00 | Anzurechnende Steuerabzugsbeträge lt. Erklärung | -11,00 | -4.716,00 | Abgabenschuld in Schilling | 14.989,00 | 10.284,00 | Abgabenschuld in Euro | € 1.089,29 | € 747,37 Ebenso war der angefochtene Haftungsbescheid betreffend Kapitalertragsteuer für den Zeitraum Jänner 1997 bis Juli 1997 wie folgt abzuändern: | | 1997, öS | verdeckte Ausschüttung laut BE | 192.000,00 | davon 25% KESt in Schilling | 48.000,00 | Kapitalertragsteuer in Euro | € 3.488,3 Im Sinne der in der Berufungsverhandlung erfolgten Einschränkung der Berufung war daher spruchgemäß zu entscheiden.   Wien, 19. Dezember 2003