UFSL RV/1449-L/10

Gegen die auf Grund der Ermittlungen der Steuerfahndung ergangenen ESt.-Bescheide für 2005, 2006 und 2007 erhob der Abgabepflichtige rechtzeitig Berufung (in für die angeführten Jahre getrennten Schriftsätzen vom 23.11.2010) und führte zu deren Begründung im Wesentlichen aus: Der Bescheid würden in ihrem gesamten Umfang angefochten und es werde die Festsetzung der Einkommenssteuer jeweils im bisherigen Umfange, wie vor der Wiederaufnahme, beantragt. Geltend gemacht werden unrichtige rechtliche Beurteilungen und unrichtige Sachverhaltsfeststellungen. Die Niederschrift der Steuerfahndung (Steufa) vom 14.06.2010 entspreche den Tatsachen und sei rein formell und zahlenmäßig richtig ist. Die Erstbehörde habe es jedoch unterlassen, nach § 21 BAO den wahren wirtschaftlichen Gehalt zu prüfen. Richtig sei, dass er (der Bw.) dem S. Gelder geborgt habe, dies jedoch in einem geringeren Ausmaß, wobei er beispielsweise anlässlich seiner ersten Einvernahme einen Schaden mit € 17.500,-- bekanntgegeben habe. Mit Urteil des LG L. vom 08.07.2010 sei S. wegen des Verbrechens des schweren gewerbsmäßigen Betruges und anderen betrügerischen Handlungen zu einer Freiheitsstrafe von 3 Jahren und 3 Monaten verurteilt worden, welche nach Berufung der STA L. vom OLG L. auf 3 Jahre und 10 Monate erhöht worden sei. Mit Urteil des LG sei er mit seinen Privatbeteiligtenansprüchen, obwohl er sich lediglich mit einem Betrag von € 17.500,-- angeschlossen habe, auf den Zivilrechtsweg verwiesen worden. Lediglich im Jahr 2004 und teilweise auch im Jahre 2005 (2-3 mal) seien die Darlehen wieder ausbezahlt worden. Ab diesem Zeitpunkt seien keine wie immer gearteten Darlehen mehr ausbezahlt worden, sondern sie seien "wiederveranlagt worden" bzw. habe S. um Stundung ersucht. Ab 2005 seien keine Auszahlungen erfolgt, daher hätten kein wie immer gearteter Zufluss an seine Person stattgefunden. Ab diesem Zeitpunkt könne man sicherlich betrügerische Handlungen des S. annehmen, wobei diese durch die Verurteilung durch das LG L. auch als solche objektiviert seien. Er sei ab diesem Zeitpunkt mit Versprechungen des S. hingehalten worden und habe keinen Cent erhalten. Das Gericht habe in der angefochtenen Entscheidung auch festgestellt, dass exorbitant hohe, tatsächlich unrealistische Zinssätze, vereinbart worden seien. Derartige Vereinbarungen seien nichtig, weil sie einerseits gegen die guten Sitten verstießen und andererseits auch gegen den Wucherparagrafen. Dazu seien sie auch noch insofern gesetzwidrig, als das Maß der gesetzlichen Zinsen nach ABGB exorbitant überschritten worden sei. Verwiesen werde auf das neue Verbraucherkreditgesetz, in welchem ebenfalls die Zinsen geregelt würden. Die von S. in Aussicht gestellten Beträge seien daher gesetzwidrig gewesen. S. habe, bevor es zu einer Auszahlung gekommen wäre, unreelle Versprechungen gemacht (die auch Gegenstand eines Strafverfahrens samt Verurteilung gewesen seien), um damit eine Stundung zu erreichen. Ab 2005 seien keine Beträge mehr ausbezahlt worden, sondern diese auf Betreiben des S. wieder "veranlagt" worden, damit er ja nicht auf die Idee komme, diese Beträge zu verlangen. Tatsache sei, dass er nie Zahlungen und Auszahlungen reell erhalten habe. Auf Seite 32 des Strafurteiles sei ausgeführt worden, dass S. bereits im Jahr 2002 nicht mehr in der Lage gewesen sei, Zahlungen zu leisten, und gewusst habe, dass seine Geschäfte niemals Gewinn abliefern konnten, weswegen er ständig neue Geldgeber gesuchte habe, deren betrügerisch erlangte Darlehen er wiederum an bereits bestehende Gläubiger überbracht habe. An ihn seien jedoch dann keine Auszahlungen erfolgt. Auf Grund der Zahlungsunfähigkeit (des S.) sei bereits objektiviert, dass dieser die Darlehen nie zurückzahlen habe können. Damit sei klar, dass die Zusagen, die S. gemachte habe, lediglich dazu gedient hätten, Stundungen zu erreichen, da er nie auszahlen habe können. Er sei bezüglich des über € 17.750,--liegenden Vermögensschadens Opfer eines Betrügers. Das Finanzamt begehre aus den Scheingewinnen noch eine Einkommensteuer mit der Begründung, dass es sich dabei um Einkünfte aus Kapitalvermögen handle, obwohl er Opfer eines Betrügerssei. Er werde dabei ein zweites Mal bestraft. Er sehe diese Scheingewinne nicht als Einkünfte aus Kapitalvermögen an, sondern als nicht haltbare Zusagen. Er sei Einnahmen- und Ausgabenrechner, diese Einkünfte unterlägen daher nur dann der ESt. wenn auch tatsächlich ausbezahlt werde. Tatsache sei - und das sei durch das Urteil des LG L. objektiviert - dass er Opfer eines Betrügers geworden sei, es seien nie Auszahlungen erfolgt. Zusammenfassend bestehe aus meiner Sicht die ESt.-Nachnachzahlung aus nachstehenden Gründen nicht zu Recht: a.) er sei Opfer eines Betrügers geworden, was auf Grund des erwähnten Strafurteiles gegen S. objektiviert sei. b.) Die "Zinsen" und Bonifikationen, die ihm S. versprochen habe, seien gesetzeswidrig, die entsprechenden Vereinbarungen sittenwidrig und nichtig. c) Ab 2005 wurden die Beträge überhaupt nicht mehr ausbezahlt, sondern wieder veranlagt worden. Auf Grund der Einnahmen- und Ausgabenrechnung sei die ESt. nach dem tatsächlichen Zufluss zu berechnen. Nachdem seit dem Jahr 2005 keine Beträge mehr ausbezahlt worden seien, bestehe ab diesem Zeitpunkt aus rechtlicher Sicht keine ESt.-Pflicht. Nach § 21 BAO sei der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht das äußere Erscheinungsbild maßgebend. S. habe das Geld nicht ausbezahlt, sondern habe ihn durch weitere Versprechungen davon abgehalten, den Betrag einzuklagen. Es handle sich dabei um eine "Wiederveranlagung", wobei er hier Opfer einer betrügerischen Handlung geworden sei. Ein Zufluss sei sohin nie erfolgt. Der wahre wirtschaftliche Gehalt im Sinne des § 21 BAO sei der gewesen, dass er durch Zusagen davon abgehalten werden sollte, S. zu klagen. Nachdem kein Zufluss erfolgt sei, entstehe auch keine Steuerpflicht. Wenn überhaupt, dann wäre nach den Bestimmungen des § 352 UGB ein Zinssatz von 8 % über dem Basiszinssatz gesetzmäßig anzunehmen. Der betrage derzeit 9,05 %. Nach den neuen Bestimmungen des Darlehens-und Kreditrechtsänderungsgesetzes vom 11.06.2010, mit welchen eine Verbraucherkreditrichtlinie umgesetzt worden wäre, sei mangels Vereinbarung von Zinsen ein gesetzlicher Zinssatz von 4 % anzunehmen. In eventu sei er bereit, die veranlagten Beträge mit diesem Zinssatz durchzurechnen. Dies jedoch unpräjudiziell für die Sach- und Rechtslage und nur dann, wenn auch eine Einigung mit dem Finanzamt erfolgen sollte. Aus diesem Grunde beantrage er, der Berufung Folge zu geben und die angefochtenen Bescheide aufzuheben und das Verwaltungsverfahren, insbesondere die Wiederaufnahme einzustellen. Weiters beantrage er zum Beweis dafür, dass er einem Betrüger aufgesessen sei, die Herbeischaffung und Verlesung des Aktes xxHyyyy des LG L. . Zusammenfassend werde daher beantragt, die angefochtenen ES.-Bescheide für 2005, 2006 und 2007 ersatzlos aufzuheben und die Wiederaufnahmen einstellen. In eventu sei der Berufung Folge zu geben, der angefochtene Bescheid aufzuheben und zur neuerlichen Verhandlung und Entscheidung an die Erstbehörde zurückzuverweisen. Es werde überdiese die Anberaumung einer eine mündliche Berufungsverhandlung beantragt. Bei der am 8.07.2013 durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung beim Unabhängigen Finanzsenat (UFS) sagte der Bw. aus, dass er mehrmals versuchte "auszusteigen", dies sei ihm aber nicht gelungen. S. habe ihm immer wieder erklärt, dass ein Ausstieg "momentan nicht möglich sei, weil er das Geld weiter benötige". Er habe das Geld wieder "wiederveranlagen" müssen, weil S. nicht in der Lage gewesen sei, ihn auszuzahlen. Wenn es laut seinen (des Bw.) Aufzeichnungen Unterbrechungen zwischen den Auszahlungen und den Wiederveranlagungen gegeben habe, so habe das nicht geheißen, dass er das Kapital und die Zinsen tatsächlich erhalten habe, S. habe das Geld in diesen Fällen weiterhin behalten, es sei "stillgelegt" gewesen und in diesen Zeiträumen zu keiner Verzinsung gekommen. Die Bezeichnung "Auszahlung" auf der von ihm (dem Bw.) erstellten Liste heiße also nicht, dass er das Geld tatsächlich bekommen habe, S. habe das Geld immer behalten; er habe gesagt, dass er das Geld momentan nicht benötige, er durchgehend nicht so viel Zinsen zahlen könne, aber das Geld bei ihm liegen bleibe, bis er es wieder benötige. Damit S. sein Vertrauen gewinne, habe es anfangs drei- viermal Auszahlungen gegeben, größere Beträge habe er jedoch nie erhalten. S. habe dann immer gesagt, wenn er das "brachliegende" Geld brauche melde er sich und dann seien neue Vereinbarungen getroffen worden. Er habe S. mehrmals ersucht, ihm das Geld zurück zu geben, das sei jedoch nicht möglich gewesen, S. habe ihn immer wieder vertröstet. In den Fällen, in denen er laut der von ihm erstellten List mehr ausbezahlt bekommen habe, als wiederveranlagt worden sei, habe er die Differenz ebenfalls nicht erhalten, sondern diese sei bei S. verblieben, sie sei "still gelegen" und zu einem späteren Zeitpunkt wiederveranlagt worden. "Am Anfang", vielleicht im ersten halben Jahr, habe es tatsächliche Rückzahlungen (Beträge mit Zinsen) gegeben, aber dies auch nicht regelmäßig, dann sei es "vorbei gewesen". Der steuerliche Vertreter ergänzte, dass S. nach den Feststellungen im Strafurteil mit mehreren Geschädigten eine "Loch-auf-Loch-zu" Methode praktiziert habe; er habe - wie bei allen Pyramidenspielen - nichts anderes machen müssen, als die Leute zur Wiederveranlagung zu bewegen, sonst wäre das irgendwann einmal zusammengebrochen. Weiter führte der steuerliche Vertreter aus, dass der Bw. im Fall einer Klage bei einem Zivilgericht auf Grund der gesetzlichen Bestimmungen des UGB und des ABGB die Zinsen in der Höhe wie sie vereinbart waren, nicht bekommen würde. Die Frage sei, wie man das Geschäft bewerten müsse, wenn man zivilrechtlich erfolgreich sein wolle. In diesem Fall müsste es eine atypisch stille Gesellschaft sein, weil man bei einem Darlehen rechtlich nicht Zinsen in einer derartigen Höhe (höher als 8% über dem Basiszinssatz) verlangen dürfe. Bei einer atypisch stillen Gesellschaft gebe es Einkünfte aus Gewerbebetrieb und der Berufung wäre Folge zu geben, da dem Bw. mit Ausnahme von 17.500 €, welche zu versteuern wären, nichts zugeflossen sei. Im Zuge der mündlichen Berufungsverhandlung legte der steuerliche Vertreter überdies noch folgende Unterlagen (in Kopie) vor: Die Forderungsanmeldung des Bw. im Schuldenregulierungsverfahren des S. vom 19.07.2011, das Anmeldungsverzeichnis in diesem Schuldenregulierungsverfahren, das Gläubigerverzeichnis in demselben Verfahren, einen Bericht des Insolvenzverwalters vom 17.08.2011 in diesem Verfahren, eine Mitteilung des BG T. vom 18.08.2011 an den Rechtsvertreter des Bw. in demselben Verfahren, ein Fax des Rechtsvertreter des Bw. in diesem Verfahren an den Insolvenzverwalter vom 23.08.2011, sowie eine Mitteilung des Insolvenzverwalters an den Rechtsvertreter des Bw. im besagten Verfahren vom 29.08.2011, Zusammen gefasst, geht aus diesen Unterlagen - soweit dies den Bw. betrifft - Folgendes hervor: Der Bw. meldete im erwähnten Insolvenzverfahren des S. die in den angefochtenen ESt.-Bescheiden für 2005, 2006 und 2007 ausgewiesenen Beträge an Einkünften aus Kapitalvermögen aus den strittigen Darlehensvergaben als bedingte Forderung an (insgesamt 211.650,00 €). In der Forderungsanmeldung wird auch ausgeführt, dass gegen die betreffenden ESt.-Bescheide Berufung erhoben worden sei, welche an den UFS vorgelegt worden sei. Aus diesem Grund werde die besagte Forderung bedingt angemeldet. Im Fax vom 23.08.2011 an den Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren des S. führte der Rechtsvertreter des Bw. aus, dass das Finanzamt auf Grund der vom Schuldner (S.) zugesagten Zinsen davon ausgehe, dass entsprechende Einkünfte entstanden und diese zu versteuern seien. Das Finanzamt vertrete, gestützt auf die Judikatur, die Ansicht, dass auch bei Nichtvereinnahmung der Gewinne ESt. zu zahlen sei. Nachdem S. die Zinsen zugesagt habe, bestünde seines (des Rechtsvertreters) Erachtens die Forderung (welche der Bw. im Insolvenzverfahren des S. angemeldet hat) zu Recht. Im Schreiben des Insolvenzverwalters an den Rechtsvertreter des Bw. vom 29.08.2011 wird ausgeführt, dass die Forderung (des Bw.) nicht anerkannt werden könne, weil seitens des S. niemals zugesagt worden sei, dass es sich um endbesteuerte Beträge handle. Daher sei jeder "Anleger" selbst für die Versteuerung seiner Einkünfte verantwortlich. Zinsen aus Privatdarlehen würden auch nicht der Endbesteuerung, sondern dem normalen Steuertarif unterliegen. Außerdem sei "sein Mandant" (der Bw.) als einer der wenigen positiv aus der Angelegenheit ausgestiegen und müsse lediglich die tatsächlich erhaltenen Beträge versteuern. Über die Berufung wurde erwogen: I) Streitpunkte a) Strittig ist die rechtliche Qualifikation der Geldhingaben des Bw. an den S. im Berufungszeitraum: das Finanzamt geht von Darlehensverhältnissen aus, was auch vom Bw. zunächst nicht bestritten wurde (vielmehr spricht er auch in der Berufung mehrmals von "Darlehen"). In der mündlichen Berufungsverhandlung führte der steuerliche Vertreter hingegen (erstmals) aus, dass es sich um Einlagen als atypischer stille Gesellschafter gehandelt habe und nicht um Darlehenshingaben. b) Der Bw. argumentiert überdies, dass die den Geldhingaben- und Rückzahlungen zu Grunde liegenden Vereinbarungen wegen der exorbitant überhöhten Zinsen zivilrechtlich ungültig seien. Da die vereinbarten Zinsen weit über den zivilrechtlich zulässigen Höchstzinsen (laut UGB bzw. laut Darlehens- und Kreditrechtsänderungsgesetz) gelegen seien, wären die Vereinbarungen sittenwidrig, zivilrechtlich unzulässig und nichtig, weshalb auch keine Steuerpflicht eintreten könne. c) Nach Ansicht des Bw. habe überdies kein tatsächlicher Zufluss der strittigen Zinsen an ihn stattgefunden, weshalb die vorgenommene Besteuerung unrechtmäßig sei. Lediglich 2004 und zwei- bis dreimal 2005 sei es zu tatsächlichen Auszahlungen gekommen. In der Folge habe ihn S. (in betrügerischer Absicht) immer wieder dazu überredet, die fälligen Rückzahlung (an Kapital und Zinsen) entweder sofort "wieder zu veranlagen", oder für spätere "Wiederveranlagungen" einstweilen ohne Verzinsung "stehen zu lassen"; das Geld sei in diesen Fällen bei S. verblieben. Zu tatsächlichen Auszahlungen an den Bw. sei es nicht mehr gekommen. Ab 2002 sei S. nicht mehr in der Lage gewesen, Rückzahlungen zu leisten, allfällige Zahlungen seien nur durch neu aufgenommene Darlehen bei anderen Geldgebern möglich gewesen; dies sei auch durch das Strafurteil gegen S. objektiviert. Mangels tatsächlicher Auszahlungen habe steuerlich kein Zufluss der strittigen Zinsen stattgefunden, weshalb die Versteuerung nicht rechtens sei. Der Versteuerung könne - wenn überhaupt - höchstens ein Zinssatz laut UGB (8% über dem Basiszinssatz = 9,05%) oder der höchst zulässige Zinssatz nach dem Verbraucherkreditgesetz (4%) zu Grunde gelegt werden. II) Entscheidungswesentlicher Sachverhalt Rechtliche Qualifikation der Geldhingaben: Unstrittig ist die Hingabe der Geldbeträge laut der vom Bw. erstellten Liste (mit Anführung der Daten der "Einzahlungen" und der "Auszahlungen") an den S. im Zeitraum Dezember 2004 bis September 2007. Strittig ist, ob die den Zahlungen zu Grunde liegenden Vereinbarungen als Darlehen, oder als Einlagen als (atypisch) stiller Gesellschafter zu werten sind. Der Bw. gab an, dass er zu jedem Zahlungsvorgang handschriftliche Zettel angefertigt habe, auf den die Laufzeit (meist ein Monat) und der hingegebene und der zurückzuzahlende Betrag (Kapital plus Zinsen) angeführt gewesen, und die von S. unterschrieben worden seien. Diese Zettel habe seine Gattin vernichtet, die Aufstellung sämtlicher Ein- und Auszahlungen habe er jedoch auf Basis dieser Zettel erstellt. Andere Unterlagen oder Beweise über die strittigen Vereinbarungen wurden nicht vorgelegt. VoneinerBeteiligung am Gewinn und Verlust des von S. betriebenen Unternehmens auf Grund der Geldhingaben des Bw. war somit in den zu Grunde liegenden Vereinbarungen - die ihren Niederschlag in den erwähnten handschriftlichen Zetteln und in der auf deren Basis vom Bw. erstellten Liste der "Ein- und Auszahlungen" gefunden haben - offenbar nie die Rede. Ebenso wenig wurden im Verfahren Nachweise darüber vorgelegt, dass es Vereinbarungen gegeben hätte, die für das Vorliegen der Merkmale einer (atypischen) stillen Gesellschaft sprechen würden wie etwa Gewinn- und Verlustbeteiligung am Unternehmen des S., Betriebspflicht des Geschäftsinhabers, Einsichts- und Kontrollrechte (des Bw.), Beteiligung am Firmenwert und an den stillen Reserven. Frage des Eintrittes der Zahlungsunfähigkeit des S.: Der Bw. argumentiert, dass S. bereits ab 2002 mangels ausreichender Mittel keine Rückzahlungen an seine Geldgeber mehr leisten habe können, demnach faktisch zahlungsunfähig gewesen sei. Aus dem Strafurteilt gegen S. vom 8.07.2010 geht bezüglich der (Rück-) Zahlungen des S. an seine Darlehensgeber im Einzelnen Folgendes hervor: - DG 1 erhielt "diverse Auszahlungen", am 1.10.2007 erhielt er von S. noch 15.000,- € ausbezahlt; - DG 2 erhielt ab November 2004 vier- bis fünf Mal die dem S. übergebenen Beträge samt Zinsen zurückbezahlt, Für das dem S. am 22.06.2007 übergebene Geld bekam er im August 2007 lediglich einen Bruchteil zurück; - DG 3 verlieh an S. ab Juni 2003 mehrmals Geldbeträge, die von anfangs 5.000,- € laufend bis auf 45.000,- € im März 2007 erhöht wurden; er veranlagt "in der Regel jeweils die Hälfte des Gewinnes" (das heißt der ausbezahlten Zinsen) samt dem zurückbezahlten Kapital neu. Im August 2007 erfolgte noch eine Teilrückzahlung eines im Juni 2007 vergebenen Darlehens, die im September 2007 fällige Rückzahlung erfolgte nicht mehr. - DG 4 übergab ab 2003 dem S. immer wieder, im Laufe der Zeit immer höher werdende Bargeldbeträge. Die "Gewinne" (Zinsen) behielt DG 4 zum Teil, zum Teil veranlagte er sie neuerlich bei S.; es kam auch wiederholt zu "Komplettauszahlungen" (bis zu 40.000,- €); für die ab Herbst 2006 veranlagten Beträge erhielt DG 4 jeweils nur die "Gewinne" und veranlagte das Kapital neuerlich, das Darlehen vom August 2007 bediente S. nicht mehr. - DG 5 übergab dem S. im Juni 2005 einen Betrag von 15.000,- €, für den er nach einem Monat 3.000,- € Zinsen ausbezahlt erhielt; diesen Betrag veranlagte er mehrmals wieder und erhielt jeweils die Zinsen bezahlt. Nach Erhöhung des Darlehens auf 50.000,- im Jänner 2006 erhielt DG 5 für diesen Betrag jeweils monatliche Zinsen von 11% und veranlagt das Kapital jeweils wieder, im April 2006 erfolgte auch die Rückzahlung des Kapitals. Der hingegebene Geldbetrag stieg in der Folge bis auf 150.000,- € (ab Februar 2007), wofür DG 5 monatlich, letztmalig im August 2007, 17.000,- € Zinsen ausbezahlt erhielt. Den Ende Juli 2007 fällig gewordenen Betrag an Kapital zahlt S. nicht mehr zurück. - DG 6 überließ dem S. ab 2005 mehrmals Geldbeträge (bis auf 80.000,- € ansteigend), wofür S. dreimonatlich Rückzahlungen samt "Gewinn" leistete. S. zahlte für weiter Geldhingaben in der Regel 10% des Kapitals (an Zinsen), das Kapital wurde jeweils wiederveranlagt, 2006/2007 kam es zu "Großauszahlungen" (insgesamt ca. 200.000,- €), DG 6 veranlagte dieses Geld aber wieder bei S.; ab Juli 2007 leistete S. trotz Aufforderungen keine Rückzahlungen mehr. - DG 7 überließ dem S. ab Ende 2004 laufend Geldbeträge (von 10.000,- € auf 60.000,- € ansteigend) wobei S. einen Monat später jeweils das Kapital samt 10% Zinsen zurückzahlte; im Februar 2007 erhielt DG 7 noch 66.000,- € von S. ausbezahlt, den zuletzt im August 2007 dem S. überlassenen Betrag erhielt er nicht mehr zurück. - DG 8 übergab dem S. ab Mitte 2004 vier- bis fünf Mal je 10.000,- € und erhielt nach einem Monat jeweils 11.000,- € zurück; die "Investitionen" wurden in der Folge bis auf zu 45.000,- € erhöht," S. zahlte anfangs jeweils Kapital und Zinsen zurück, für die letzten Geldhingaben zahlte er nur mehr die Zinsen, das eingesetzte Kapital (45.000,- €) erhielt DG 8 nicht mehr zurück. - DG 9 überließ dem S. ab Ende 2005 mehrere Geldbeträge (ab 5.000,- € bis zu 30.000,- €), welche dieser mit Zinsen zurückzahlte; für den letzten, dem S. im August oder September 2007 ausgehändigten Betrag von 30.000,- € erhielt DG 9 weder Kapital noch Zinsen zurück. - DG 10 (= Bw.): siehe die Ausführungen in der Darstellung des Sachverhaltes (bei Wiedergabe des Strafurteiles vom 8.07.2010 sowie die vom Bw. erstellte Liste der "Einzahlungen und Auszahlungen", welche der Selbstanzeige vom 11.06.2010 angeschlossen war. - DG 11 übergab dem S. ab 2004 mehrere Darlehen (iHv jeweils 30.000,- € bis 40.000,- €); 2006 und 2007 erfolgten "Vollauszahlungen" (Anmerkung der Berufungsbehörde: offenbar gänzliche Rückzahlung des Kapitals samt Zinsen), im Juli 2007 erhielt DG 11 noch 35.000,- € von S.; den im September 2007 an S. übergebenen Betrag (40.000,- € erhielt DG 11 nicht mehr zurück. - DG 12: auf mehrere Darlehen von jeweils 20.000,- in den Jahren 2004 und 2005 leistete S. pünktlich Rückzahlungen; auf die in den Folgejahren auf bis zu 200.000,- € angestiegenen Leihbeträge leistete S. pünktlich Zinszahlungen; bis auf einen Betrag von 59.000,- € vom August 2007 bezahlte S. die Darlehen nach Angaben des DG 12 immer zurück, auch für ein Darlehen vom August 2007 über 295.000,- € leistete S. noch Ende September 2007 eine Rückzahlung von 265.000,- €. - DG 13: auf die dem S. überlassenen Summen (bis zu 50.000,- €) kam es immer wieder zu "marginalen Auszahlungen" zwischen 10.000,- € bis 30.000,- €, die aber häufig wieder investiert wurden; "zuletzt" war S. nicht mehr zu erreichen, DG 13 bezifferte seine offenen Forderungen auf 200.000,- € - DG 14: ab September 2005 übergab DG 14 dem S. immer wieder namhafte Beträge als Darlehen, wobei dies nicht um die Zinsen aufgestockte Beträge, sondern überwiegend "Nettoeinzahlungen" waren; die Summe der "Einzahlungen" belief sich auf über 1,13 Mio. €, welchen "Auszahlungen" von insgesamt 248.000,- € gegenüber standen; auch Freunde des DG 14 tätigten über diesen bei S. Einzahlungen iHv über 700.000,- €; Auszahlungen iHv insgesamt ca. 400.000,- € im Februar und Juli 2007 an den DG 14 veranlagte dieser wieder umgehend bei S. - DG 15: Ab September 2005 überließ DG 15 dem S. Darlehensbeträge, wobei S. "anfangs" die vereinbarten Termine für die Rückzahlungen immer fristgerecht einhielt; meist floss das Kapital samt Zinsen und z.T. auch frisches Kapital über Bitten des S. wieder in "Neugeschäfte"; ab dem Frühjahr 2007 begann S. Zahlungstermine nicht mehr einzuhalten, was zu Vertragsverlängerungen führte; im Februar und Juli 2007 erfolgten durch S. Auszahlungen von insgesamt 300.000,- €, die DG 15 sofort wieder bei S. veranlagte; ab Anfang September 2007 war S. nicht mehr erreichbar, ließ sich verleugnen und gestand im Oktober 2007 ein, dass er die behaupteten (Auto-) Geschäfte gar nie durchgeführt hat. Im besagten Strafurteil wird zusammenfassend auch ausgeführt, dass S. ständig neue Geldgeber suchte und die von diesen als Darlehen erlangten Geldbeträge wiederum zur Befriedigung der Forderungen anderer Darlehensgläubiger verwendete. Zusammen gefasst geht aus dem besagten Strafurteil gegen S. vom 8.07.2010 betreffend Geldhingaben und (Teil-) Rückzahlungen des S. an seine Geldgeber Folgendes hervor: Neben dem Bw. überließen 14 weitere Geldgeber dem S. über mehrere Jahre (teilweise beginnend ab 2003 bis 2007) zahlreiche hohe Geldbeträge in fünf- bis sechsstelligen Eurobeträgen. S. gab vor, diese Gelder für lukrative Geschäfte (Handel mit Klein-LKW und Oldtimern, Baumaschinen, Motorbooten, Yachten, Immobilien) zu benötigen. Vereinbart wurden dabei Laufzeiten von in der Regel einem Monat und die Zahlung von Zinsen iHv mindestens 10%, teilweise auch mehr, pro Monat (!). In Wahrheit betrieb S. lediglich einen Autohandel in geringem Umfang, die angeblich lukrativen Geschäfte betrieb er tatsächlich jedoch nie. S. leistete an seine Geldgeber bis Mitte des Jahres 2007 immer wieder Teilrückzahlungen des erhaltenen Kapitals und zahlte die vereinbarten Zinsen teilweise oder in Einzelfällen auch in voller Höhe aus; in Einzelfällen leistete er auch "Komplettauszahlungen" d. h. Auszahlungen des geliehenen Kapitals samt den vereinbarten Zinsen (siehe die angeführten Auszüge aus dem Strafurteil vom 8.07.2010 betreffend die von S. geleisteten [Teil-] Rückzahlungen an DG 2, DG 3, DG 4, DG 5, DG 6, DG 7, DG 8, DG 9, DG 11, DG 12, DG 14 und DG 15). Die Geldgeber veranlagten in der Regel die zur Zahlung fälligen Beträge ganz oder zum Teil neuerlich bei S. zu gleichen oder ähnlichen Bedingungen (betreffend Laufzeit und Verzinsung). Es kam auch zu "Nettoinvestitionen" d.h. die von den Geldgebern dem S. überlassenen Beträge überstiegen die zur Rückzahlung aus den vorher gehenden Vereinbarungen fälligen Beträge (an Kapital plus Zinsen). Auch der Bw. selbst erhielt offenbar Teil- und Komplettrückzahlungen: Aus der von ihm (auf Grundlage von handschriftlichen Zetteln, in denen er die Details der einzelnen Geldhingaben festhielt und die nach seinen Angaben von S. gegengezeichnet wurden) erstellten Liste der "Ein- und Auszahlungen" ist ersichtlich, dass die von S. geleisteten Rückzahlungen (Kapital + Zinsen) teilweise höher waren, als die von ihm in der Folge "wiederveranlagten" Beträge (z.B. am 30.01.2005 um 3.200,- €, am 17.04.2005 um 5.700,- €, am 16.09.2005 um 2.100,- €, am 30.03.2006 um 11.000,- €, 30.05.2006 um 7.500,- €, 7.11.2006 um 11.000,- €, zwischen 16.02. und 23.03.2007 um 18.400,- €, zwischen 29.03.2007 und 21.04.2007 um 94.700,- €, am 30.06.2007 um 38.650,- €). Darüber hinaus kam es auch zu einigen "Unterbrechungen" zwischen den Auszahlungen und den "Neuinvestitionen" d.h., dass der Bw. das von S. zurückbezahlte Geld nicht jedes Mal sofort wiederveranlagte: zwischen 28.06.2005 und 19.08.2005, zwischen 24.10.2005 und 21.11.2005, zwischen 12.12.2005 und 17.01.2006, zwischen 17.04.2006 und 2.05.2006, zwischen 3.06.2006 und 5.07.2006, zwischen 5.09.2006 und 4.10.2006, und zwischen 29.03.2007 und 21.04.2007. Der Bw. sagte ursprünglich aus, es habe anfangs (2004 und Anfang 2005) tatsächliche einige Rückzahlungen gegeben meistens sei es aber so gewesen, dass ihn S. überredet hätte, den zurück zu zahlenden Betrag (Kapital plus Zinsen) immer wieder als neues Darlehen zu vergeben. In der mündlichen Verhandlung gab der Bw. an, dass er auch in den Fällen, in denen er laut der von ihm erstellten Liste mehr ausbezahlt bekommen habe, als von ihm in der Folge wieder veranlagt worden sei, oder in denen es zu Unterbrechungen gekommen sei, die Differenz bzw. den angeführten Rückzahlungsbetrag nicht tatsächlich ausbezahlt bekommen habe. Vielmehr seien diese Beträge bei S. unverzinst "still gelegt" und später wieder veranlagt worden. Diese Angabe erscheint dem UFS nicht glaubwürdig, weil es jeglicher Lebens- und Wirtschaftserfahrung widerspricht, dass jemand bei einem Darlehensnehmer über mehr als zweieinhalb Jahre immer wieder namhafte, im Lauf der Zeit ständig steigende Geldbeträge veranlagt, wenn er - bis auf wenige Ausnahmen am Anfang dieses Geschäftsverhältnisses - weder die hingegeben Beträge, noch die zugesagten Zinsen tatsächlich jemals ausbezahlt bekommt. Darüber hinaus geht aus dem oben erwähnten Strafurteil gegen S. hervor, dass dieser auch bei zahlreichen anderen Geldgebern (wie oben dargestellt) immer wieder Teil- oder Vollauszahlungen - finanziert durch weitere Darlehensaufnahmen bei anderen Geldgebern - geleistet hat. Wenn der Bw. nicht, ebenso wie die übrigen Darlehensgeber, zumindest teilweise Rückzahlungen erhalten und damit Vertrauen in die Zahlungsfähigkeit des S gewonnen hätte, wäre es nach Ansicht der Berufungsbehörde auch nicht erklärbar, dass er über einen derart langen Zeitraum die dem S. überlassenen Beträge immer wieder z.T. sehr wesentlich erhöht hat. Es ist somit entgegen den Angaben des Bw. davon auszugehen, dass er in den Fällen, in denen die Rückzahlungsbeträge die bei S. wiederveranlagten Beträge überstiegen haben und bei zeitlichen Unterbrechungen zwischen den Rückzahlungen und den neuerlichen Geldhingaben an S., die von ihm aufgezeichneten Rückzahlungsbeträge tatsächlich erhalten hat und sie nicht beim S. ohne Verzinsung "still gelegt" waren. Aus dem mehrfach erwähnten Strafurteil gegen S. geht hervor, dass dieser die (Teil-) Rückzahlungen an seine Geldgeber nicht - wie er gegenüber diesen angab - aus lukrativen Handelsgeschäften finanzierte, sondern indem er immer wieder neue Geldgeber suchte oder bereits bestehende Geldgeber zu neuerlichen Geldhingaben überredete und mit den so erlangten Beträge die Forderungen seine Gläubiger befriedigte. Wie aus der obigen Darstellung der von S. an seine Geldgeber geleisteten (Teil-) Rückzahlungen hervorgeht, konnte er bis zumindest Juni 2007 die laufenden Forderungen seiner Gläubiger befriedigen. Ab Juli 2007 geriet S. jedoch offenbar in derartige Zahlungsschwierigkeiten, dass er die fälligen Rückzahlungen an seine Gläubiger nicht mehr leisten konnte (siehe die obige Zusammenfassung der Ausführungen im Strafurteil vom 8.07.2010 betreffend DG 2, DG 3, DG 7, DG 11, DG 15 und insbesondere DG 5 und DG 6, wonach S. den im Juli fälligen Betrag nicht mehr zurückzahlte bzw. "ab Juli 2007 trotz Aufforderung keine Rückzahlungen mehr leistete"). Dies betraf auch den Bw., auf dessen Geldhingaben S. im August 2007 keine Zinsenzahlung mehr leistete und dessen Ende September und Ende Oktober 2007 fälligen Kapitalrückzahlungen er nicht mehr bediente. Auf Grund der Sachverhaltsdarstellung im besagten Strafurteil geht die Berufungsbehörde somit davon aus, dass S. bis einschließlich Juni 2007 die laufend zu leistenden Rückzahlungen (an Kapital und Zinsen) an seine Geldgeber - wenn auch gelegentlich erst nach "Bitten und/oder Drängen des S. und finanziert durch Beträge, die er von anderen Darlehensgeber erlangte - im Wesentlichen leisten konnte und auch tatsächlich leistete. III) Rechtliche Erwägungen a) Zur rechtlichen Qualifikation der strittigen Geldhingaben (Darlehen oder atypische stille Gesellschaft) Bis zur mündlichen Berufungsverhandlung bestritt der Bw. nie die Qualifikation seiner Geldhingaben an den S. als Darlehen, vielmehr spricht er selbst wiederholt von "Darlehen" (siehe Einvernahmen beim LKA am 27.08.2008 und vom 21.08.2009 und bei der Steufa am 14.06.2010; Ausführungen des Bw. selbst in der Berufungsschrift sowie Strafurteil gegen S. vom 8.07.2010). Nach ABGB (§ 983) besteht das Wesen einer Darlehensvereinbarung darin, dass sich der Darlehensgeber (DG) dazu verpflichtet, dem Darlehensnehmer (DN) "vertretbare Sachen" (meist einen Geldbetrag) zu übergeben. Der DN kann darüber beliebig verfügen und verpflichtet sich, dem DG nach Vertragsende denselben Betrag zurückzugeben. Als Entgelt für die Überlassung des Gelddarlehens wird zwischen den Vertragsparteien idR die Zahlung von Zinsen vereinbart. Das Wesen einer (echten oder typischen) stillen Gesellschaft (stG) besteht darin, dass sich der "Stille Gesellschafter" am Unternehmen eines anderen mit einer Vermögenseinlage beteiligt. Die Einlage des stillen Gesellschafters geht dabei in das Eigentum des Inhabers des Unternehmens über. Der Stille Gesellschafter ist am Gewinn beteiligt, am Verlust nimmt er bis zum Betrag seiner Einlage teil, er hat Anrecht auf Auszahlung seines jährlichen Gewinnanteiles und darüber hinaus gegenüber dem Unternehmer bestimmte Einsichts- und Kontrollrechte. Steuerlich gehören die Gewinnanteile eines (echten) stillen Gesellschafters zu den Einkünften aus Kapitalvermögen. Bei einer unechten oder atypischen stillen Gesellschaft ist der stille Gesellschafter darüber hinaus auch noch an den stillen Reserven und am Firmenwert des Unternehmens beteiligt (Beteiligung am Betriebsvermögen durch Vereinbarung im Innenverhältnis). Der atypisch stille Gesellschafter wird steuerlich als Mitunternehmer behandelt, seine Gewinnanteile gehören demnach zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb (vgl. Kirchmayr in Doralt et al, EStG16 § 27 Tz 108f.). Wie oben unter Punkt II) ausgeführt, erfolgten die strittigen Geldhingaben des Bw. an den S. unter der Vereinbarung von bestimmten Laufzeiten (idR von einem Monat) und einer festen (exorbitant hohen) Verzinsung. Eine Beteiligung am Unternehmen des S. war demnach nicht vereinbart. Auch wurde die Verzinsung der Leihgelder nicht vom Unternehmenserfolg des S. abhängig gemacht, noch waren eine Verlustbeteiligung, oder Einsichts- und Kontrollrechte des Bw. im Unternehmen des S. vereinbart. Ebenso wenig war eine Beteiligung des Bw. an den stillen Reserven und am Firmenwert des Unternehmens des S. Bestandteil dieser Vereinbarungen. Die den strittigen Geldhingaben zu Grunde liegenden Abmachungen sind daher - nach den erwähnten rechtlichen Wesensmerkmalen - eindeutig als Darlehensverträge und nicht als echte oder gar als atypische stG zu qualifizieren. b) Allfälligen zivilrechtliche Ungültigkeit/Nichtigkeit der Darlehensvereinbarungen und steuerliche Folgen Der Bw. argumentiert, dass die zwischen ihm und dem S. vereinbarten Zinsen (wegen deren ungewöhnlicher Höhe) gesetzwidrig seien, die entsprechenden Vereinbarungen wären daher wegen Gesetzes- und Sittenwidrigkeit nichtig. Zivilrechtlich sind Verträge nichtig, die gegen ein gesetzliches Verbot oder gegen die guten Sitten verstoßen (§ 879 Abs. 1 ABGB). Allerdings wird nach § 23 Abs. 2 BAO die Erhebung von Abgaben nicht dadurch ausgeschlossen, dass ein Verhalten, das den abgabepflichtigen Tatbestand erfüllt, oder einen Teil des abgabepflichtigen Tatbestandes bildet, gegen ein gesetzliches Verbot oder gegen die guten Sitten verstößt (siehe dazu auch Ritz, BAO4, § 23 Tz 10 und die dort zitierte Judikatur). Aus diesem Grund erübrigt sich die Prüfung der Frage, ob die den strittigen Zinszahlungen zu Grunde liegenden Vereinbarungen zivilrechtlich zulässig waren oder allenfalls anfechtbar oder nichtig sind. Wie weiter unten noch ausgeführt wird ist davon auszugehen, dass ein Zufluss dieser Beträge an den Bw. stattgefunden hat, weshalb diese nach der angeführten rechtlichen Regelung, unabhängig von der zivilrechtlichen Gültigkeit der betreffenden Vereinbarungen, steuerpflichtig sind. c) Steuerlicher Zufluss der strittigen Zinsbeträge Nach Ansicht des Bw. seien die strittigen Zinsbeträge deshalb nicht steuerpflichtig, weil sie - mit wenigen Ausnahmen am Anfang des Geschäftsverhältnisses (2004 und zwei- bis drei Mal im Jahr 2005) - nicht tatsächlich ausbezahlt, sondern von ihm wiederveranlagt worden seien. Er habe die Gelder wiederveranlagen "müssen", weil S. gar nicht in der Lage gewesen sei, ihn tatsächlich auszuzahlen. Ein Zufluss sei daher nie erfolgt, eine Versteuerung daher nicht durchzuführen. Zur Frage des Zuflusses von Kapitalerträgen bei Wiederveranlagung existiert eine einheitliche Judikaturlinie des VwGH: Demnach sind Einnahmen steuerlich dann als zugeflossen anzusehen, wenn der Empfänger darüber rechtlich und wirtschaftlich verfügen kann, sich der Zufluss daher wirtschaftlich in einer Vermehrung des Vermögens des Steuerpflichtigen auswirkt. Ein Gläubiger verfügt auch dann über einen Geldbetrag, wenn die Auszahlung auf seinen Wunsch verschoben wird, obwohl der Schuldner zahlungswillig und zahlungsfähig ist. Der Zufluss ist damit bereits in diesem Zeitpunkt erfolgt. Ist eine Auszahlung grundsätzlich möglich, entscheidet sich der Gläubiger aber - wenn auch nach Überredung durch den Schuldner - die fälligen Beträge wieder zu veranlagen, so ist der Zufluss im Sinne des § 19 EStG 1988 durch eine Verfügung der Wiederveranlagung in diesem Zeitpunkt erfolgt. Der wieder veranlagte Betrag bildet eine neue Einkunftsquelle, deren Untergang auf die Steuerpflicht früher zugeflossener Erträge steuerlich keine Auswirkung hat. Ein nachfolgender Verlust auch des neuerlich eingesetzten Kapitals ist steuerlich unbeachtlich (siehe VwGH vom 7.07.2011, 2007/15/0156 unter Hinweis auf VwGH vom 6.07.2006, 2003/15/0128 sowie VwGH vom 25.11.2002, 97/14/00094, und vom 19.12.2006, 2004/15/0110). Prüft man den vorliegenden Sachverhalt im Lichte dieser rechtlichen Grundsätze, ergibt sich Folgendes: Wie oben im Punkt II) des Erwägungsteiles ausführlich dargestellt, hat der Bw. von S. mehrmals Auszahlungen erhalten, die höher waren als die von ihm in der Folge wieder veranlagten Beträge. In diesen Fällen ist daher von Teilrückzahlungen auszugehen. In den Fällen, in denen die Wiederveranlagungen erst einige Zeit (teilweise einige Wochen) nach den Rückzahlungen des Kapitals samt Zinsen stattfanden ist von "Komplettrückzahlungen" auszugehen. In zahlreichen Fällen hat der Bw. die als Rückzahlungsbeträge aufscheinenden Summen an denselben Tagen, die als Auszahlungstage aufscheinen, sogleich wieder veranlagt. Dass die Wiederveranlagungen über "Drängen" bzw. nach "Überredung" durch den S. erfolgt sind, vermag an der rechtlichen Beurteilung nichts zu ändern, wie aus der oben wiedergegebenen Judikatur ebenfalls ableitbar ist. Nicht nachvollziehbar erscheint die Aussage des Bw., dass er "gezwungen" war, die fälligen Beträge bei S. wieder zu veranlagen (wie er in der mündlichen Verhandlung ausführte): wenn sich ein Gläubiger nach "Drängen und Bitten" des Schuldners zu Wiederveranlagungen von Kapitalerträgen entschließt, so ist das letztlich dennoch seine eigene Entscheidung, von "Zwang" kann in diesem Fall nicht die Rede sein. Nach den oben wiedergegebenen rechtlichen Grundsätzen ist nicht nur in den Fällen tatsächlicher (Teil-) Rückzahlungen von einem Zufluss der Zinsen auszugehen, sondern auch in den Fällen der sofortigen Wiederveranlagung der fälligen Beträge, sofern der Schuldner im Zeitpunkt der Wiederveranlagung nicht zahlungsunfähig war. Wie oben unter Punkt II) des Erwägungsteiles ausführlich dargelegt ist davon auszugehen, dass S. bis Mitte des Jahres 2007 zahlungsfähig war und seine Zahlungsunfähigkeit frühestens ab Juli 2007 angenommen werden kann. Damit ist - gemäß der besagten höchstgerichtlichen Rechtsprechung - bei allen Wiederveranlagungen bis Juni 2007 steuerlich von einem Zufluss der strittigen Darlehnszinsen auszugehen. Dass S. die Zahlungen an seine Darlehensgläubiger durch weitere Darlehensaufnahmen bei anderen Darlehnsgebern finanziert hat, kann an dieser Beurteilung nichts ändern. Infolge Zahlungsunfähigkeit des S. kann ab Juli 2007 steuerlich nicht mehr von einem Zufluss der "ausbezahlten" und sofort wiederveranlagten Zinsen ausgegangen werden. Die in der Liste der Ein- und Auszahlungen im Juli 2007 als ausgezahlt aufscheinenden Beträge (1.300,- € am 24.07.2007 und 22.000,- € am 30.07.2007; insgesamt daher 23.300,- €) stellen daher keine steuerpflichtigen Kapitalerträge des Jahres 2007 mehr dar. Die Einkünfte aus Kapitalvermögen des Jahres 2007 sind demnach um 23.300,- € zu vermindern und betragen laut Berufungsentscheidung 95.600,- € (118.900,- € laut angefochtenem Bescheid, minus 23.300,- €). Der Berufung gegen den ESt.-Bescheid 2007 ist daher insoweit teilweise stattzugeben. Nach der oben zitierten Rechtsprechung kann der Verlust der vom Bw. im August und September 2007 neuerlich bei S. veranlagten Darlehensbeträge (170.000,- € und 60.000,- €) steuerlich keine Berücksichtigung finden. Auf Grund dieser Erwägungen konnte der Berufung gegen die ESt.-Bescheide für 2005 und 2006 kein Erfolg beschieden sein, der Berufung gegen den ESt.-Bescheide für 2007 war teilweise stattzugeben. Die Berechnung der ESt für 2007 kann dem angeschlossenen Berechnungsblatt entnommen werden. Beilage: 1 Berechnungsblatt Linz, am 26. September 2013