UFSW RV/0996-W/07

Bei der in der Niederschrift zur Betriebsprüfung angesprochenen Aktennotiz handelt es sich um eine interne Buchungsanweisung, welche wir als Bilanzersteller für die Verbuchung zum 31.12. erstellt haben und somit auf den Sachverhalt selbst keine Auswirkung hat, sondern diesen lediglich zum besseren Verständnis für die Buchhaltung beschreiben soll. Beiliegend übermitteln wir Ihnen diese intern von uns erstellte Buchungsanweisung. Der gesamte Sachverhalt wurde hinsichtlich der Verrechnung von Zinsenaufwendungen und der Kombination mit dem Darlehen gegenüber Herrn Dr. M**** sehr ausführlich in den Wirtschaftsprüfungsberichten, welche den Betriebsprüfungsorganen seit Beginn der Prüfungshandlungen bzw. schon von vorhergehenden Prüfungshandlungen zur Verfügung standen, erläutert. Hinsichtlich der gänzlich vorzunehmenden Wertberichtigung im Jahr 1999 verweisen wir auf unsere ausführliche Stellungnahme im Zuge der Beantwortung des zweiten Fragenvorhalts, welche wir am 18.05.2005 übermittelt haben. Da in der Niederschrift zur Schlussbesprechung eine Begründung fehlt, warum vorzunehmende Abschreibungen steuerlich nicht anerkannt werden, können wir in weiterer Folge auch dazu Stellung nehmen bzw. müsste der Sachverhalt durch die bereits im Zuge der Beantwortung des ersten Fragenvorhalts übermittelten Vereinbarungen nunmehr aufgeklärt sein. Wir beantragen daher, die von der Betriebsprüfung Im Jahr 1995 bis 1999 nicht anerkannten Betriebsausgaben in Höhe von ATS 23.055.334,90 für 1995 ATS 22.688.070,99 für 1996 ATS 13.470.501,02 für 1997 ATS 28.795.907,30 für 1998 ATS 53.387.710,31 sowie 1.413.246,27 sowie 47.076.411,00 für 1999 wieder anzuerkennen und bei der Körperschaftsteuer 1995 bis 1999 steuerlich zu berücksichtigen. Auch dieser Sachverhalt zeigt, dass die von der Betriebsprüfung aufgeworfenen Unklarheiten bei Durchsicht der Wirtschaftsprüfungsberichte sowie unserer Stellungnahme zum ersten Fragenvorhalt in Verbindung mit unserer Stellungnahme zum zweiten Fragenvorhalt beseitigt werden hätten können. Festhalten dürfen wir, dass wir abgesehen von den beiden Fragenvorhalten von den Betriebsprüfungsorganen zu diesem Sachverhalt niemals um Stellungnahme gebeten wurden. Zusammenfassung Nochmals sei zum Zustandekommen der überwiegenden Anzahl der Feststellungen der Betriebsprüfung darauf verwiesen, dass uns zwar zweimal sehr umfangreiche Fragenkataloge zur Beantwortung übergeben wurden, zu deren Beantwortung durch uns die Betriebsprüfung allerdings niemals wieder Stellung genommen hat und wir dann erst in einer - sogenannten - Schlussbesprechung mit ganz neuen Feststellungen konfrontiert wurden, zu denen wir dann nicht mehr Stellung nehmen konnten, d.h. unsere Darstellung unberücksichtigt geblieben ist, und wir nun hier - für alle Seiten mühsam, kompliziert und daher letztlich ineffizient - in der Berufung unsere Klarstellungen vorbringen müssen. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Behörde ohne taugliche Entscheidungsgrundlagen in mehrfacher Beziehung Sachverhalte bzw. Vereinbarungen unrichtig auslegte. Das hat zur Folge, dass ihr infolge des gehäuften Verkennens der Rechtsgrundlagen ihrer Entscheidung Willkür und somit nach ständiger oberstgerichtlichen Rechtsprechung ein Verstoß gegen Art. 7 Abs 1 B-VG in Verbindung mit Art. 2 StGG zur Last fällt. Wurde bei der Erlassung eines Bescheides Willkür geübt, so liegt eine Verletzung des verfassungsgesetzlich gewährleisteten Rechtes auf Gleichheit aller Staatsbürger vor dem Gesetz nach der ständigen Rechtsprechung des VfGH vor (vgl. VfSlg 10337/1985, 12001/1989). Damit liegt den Bescheiden eine Rechtswidrigkeit zu Grunde, die in die Verfassungssphäre reicht. Entgegen den Feststellungen in der Niederschrift über die Schlussbesprechung, wurden Vereinbarungen - vgl. z.B. Punkt 18, etc. - vorgelegt. Diese Unterlagen wurden von den Betriebsprüfern angefordert, aber bei ihrer Beurteilung gänzlich nicht berücksichtigt bzw. gewürdigt. Darüber hinaus wurde in beinahe sämtlichen Feststellungspunkten neue - zuvor niemals angesprochene - Behauptungen (welche im übrigen einfach zu entkräften waren) aufgestellt und uns als steuerlichen Vertreter keine Möglichkeit gewährt, zu diesen Stellung zunehmen. Um diesen Standpunkt zu verdeutlichen, weisen wir auf die entsprechende Judikatur des VwGH hin. Die Behörde hat danach der Partei Gelegenheit zu geben, von den durchgeführten Beweisen zunächst Kenntnis und anschließend verfahrenswirksam Stellung zu nehmen. Die Gelegenheit zur Stellungnahme erfordert die Gestaltung des Vorgangs in einer Weise, die der Partei jeweils nicht nur seine Bedeutung zum Bewusstsein bringt, sondern ihr auch die Möglichkeit der Überlegung, Zeit zur Ausarbeitung und entsprechenden Formulierung ihrer Stellungnahme bietet (VwGH 18.11.1982, 82/16/73). Das Parteiengehör schließt auch das Recht in sich, angemessene Überlegungsfrist eingeräumt zu erhalten (VwGH 03.06.1976, 283/75). Hätte die Finanzverwaltung nicht gegen diesen elementaren Grundsatz jedes rechtsstaatlichen Verfahrens verstoßen, wäre es niemals zur Erlassung des mit dieser Berufung bekämpften Bescheides gekommen, da diesfalls die Finanzverwaltung zu völlig anderen, nämlich den (vorgelegten) Tatsachen entsprechenden, Sachverhaltsfeststellungen gelangt wäre. Diesfalls wäre unter keinen Umständen die Erlassung eines derartigen Bescheides gerechtfertigt und zulässig gewesen. Nur aufgrund der Verletzung des Rechts auf Parteiengehör konnte die Finanzverwaltung die Grundlage für die Erlassung dieses bekämpften Bescheides schaffen. Aufgrund der obigen Ausführungen beantragen wir die in unserer Berufung dargestellten Sachverhalte bei der Veranlagung der entsprechenden Kalenderjahre steuerlich zu berücksichtigen, die in Folge der Betriebsprüfung ergangenen Bescheide wegen Rechtswidrigkeit aufzuheben und somit die bisherigen Bescheidergebnisse wieder herzustellen." In der die Jahre 2000 und 2001 betreffenden Berufung verwies die Bw auf diese Berufung. In ihrer Stellungnahme führte die Prüferin aus: "Inhalt dieses Schreibens: A.) Stellungnahme der Ap zu den einzelnen Punkten der Berufungen vom 29.3.2006 und 12.6.2006 B.) Zusammenfassung der Stellungnahme C.) Anlagen Anlage 1 - zu Punkt 10, Anlage 2 - zu Punkt 18 (Übersicht Mehr/Weniger-Rechnung), Anlage 3 - zu Punkt 18 (Chronologie des Sachverhaltes), Anlage 4 - zu Punkt 18 (Zeugeneinvernahme Dr. N***), Anlage 5 - zu Punkt 18 (Zeugeneinvernahme Herr U***), Anlage 6 - zu Punkt 18 (Schreiben Ti*** Stiftung) D.) Erläuterungen "Ap" - Außenprüfung, "B Beteiligungsges.m.b.H.", B.-C.", "Bw", "Bw." - Abkürzungen der Firmenwortlaute der Bw, nunmehr "Bw* GmbH" A.) Stellungnahme zu den einzelnen Punkten der Berufungen vom 29.3.2006 und 12.6.2006 Zu Punkt 1: Konsulententätigkeit für die Fa W-O 1995-1996 - Umsatzsteuer 1995 und 1996 Die Tatsache der Nachbelastung - und damit wohl auch eine Rechnungsberichtigung zu einem späteren Zeitpunkt - berührt nicht die Feststellung der Bp im Prüfungszeitraum. Für die Entstehung der Steuerschuld ist § 19 Abs 1 und 2 UStG 1994 heranzuziehen, was offensichtlich nicht bestritten wird. Dieser Teil der Berufung ist inhaltlich unergiebig, denn wie im ersten Absatz ausgeführt wird, wurden diese Rechnungen "noch nach der alten Rechtslage (Tätigkeitsortprinzip nach dem UStG 1972)" ausgestellt. Wie während der Durchführung der Außenprüfung gegenüber der Prüferin mehrfach betont, wurde die Buchhaltung vor Ort durch einen Mitarbeiter bzw Mitarbeiterin der steuerlichen Vertretung erledigt. Somit kann davon ausgegangen werden, dass die gegenständliche Rechnung von einer fachlich qualifizierten Kraft in das Rechenwerk des Unternehmens aufgenommen wurde. Für eine Argumentation, dass irrtümlicherweise diese Rechnung nicht der Umsatzsteuer unterzogen wurde, erscheint daher kein Raum zu bleiben. Die Ap steht daher nach wie vor auf dem Standpunkt, dass die Umsatzsteuer in jener Periode festzustellen ist, die sie betrifft und in der sie angefallen ist und beantragt die vollinhaltliche Abweisung der Berufung in diesem Punkt. Zu Punkt 2: A. 1998 Umsatzsteuer 1998 sowie Körperschaftsteuer 1998 bis 2001 Die Bw wendet sich in diesem Punkt gegen die Umsatzsteuerpflicht des von der Fa. A. in Rechnung gestellten Betrages (ER 40 v 21.4.1998) aufgrund der Feststellung der Ap. Aus der Berufungsschrift ist weiters zu entnehmen, dass "diese Kosten irrtümlich nicht an die Bw Holding GmbH (vormals Q-Holding GmbH) weiterverrechnet" worden wären, woraus der Schluss zu ziehen ist, dass die Pflicht zur Weiterverrechnung von der Bw nicht in Zweifel gezogen wird. Gemäß § 1 Abs 1 Z 1 UStG 1994 unterliegen der Umsatzsteuer "1. Die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt." Gemäß § 19 Abs 1 UStG 1994 ist "in den Fällen des § 1 Abs 1 Z 1 (...) der Unternehmer (...)" der Steuerschuldner. Gemäß § 19 Abs 2 UStG 1994 entsteht "die Steuerschuld für Lieferungen und sonstigen Leistungen mit Ablauf des Kalendermonates, in dem die Lieferungen oder sonstigen Leistungen ausgeführt worden sind (Sollbesteuerung); dieser Zeitpunkt verschiebt sich um einen Kalendermonat, wenn die Rechnungsausstellung erst nach Ablauf des Kalendermonates erfolgt, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung erbracht worden ist." Im gegenständlichen Fall handelt es sich, wie bereits in Punkt 7 der Niederschrift über die Schlussbesprechung dargelegt, um eine "Spezialsteuerberatung hinsichtlich des Projektes Q-Holding". Als die ER 40 durch die Firma A. ausgestellt wurde, war diese Leistung bereits erbracht. Aus dem Rechnungstext ergibt sich klar der Leistungsinhalt, sodass einer Weiterverrechnung durch das geprüfte Unternehmen noch im April bzw Mai 1998 nichts im Wege gestanden wäre. Die Berufung auf eine irrtümliche Unterlassung der Weiterverrechnung an die Bw Holding GmbH (Q-Holding AG) vermag insofern nicht zu überzeugen, als die Buchhaltung durch einen Mitarbeiter der Steuerberatungskanzlei in den Räumen des geprüften Unternehmens durchgeführt wurde. Die Ap hat nach den oben zitierten Gesetzeswortlauten die Weiterverrechnung der ER 40 vom 21.4.1998 vorgenommen. Die (verspätete) Weiterverrechnung durch das Unternehmen "im Voranmeldungszeitraum Monat 2006" hindert nicht den Eintritt der Rechtsfolgen nach § 19 Abs 1 und 2 UStG 1994, wonach die Steuerschuld spätestens mit Ablauf des auf die Leistungserbringung zweitfolgenden Monats entsteht. Die Tatsache, dass die Bw der Sollbesteuerung unterliegt, wurde nicht bestritten. Nach Meinung der Ap ist daher der Antrag auf Rückgängigmachung der Erhöhung der Bemessungsgrundlage von ATS 75.000,00 (€ 5.450.46) im Jahr 1998 vollinhaltlich abzuweisen. Zu Punkt 3: F Beratungstätigkeiten - Umsatzsteuer 1999 sowie Körperschaftsteuer 1999 (Entspricht Punkt 3 und 13 der Niederschrift über die Schlussbesprechung) Einleitend erlaubt sich die Ap, zunächst auf folgende Ausführungen in der Berufungsschrift einzugehen: "Im Sinne der gebotenen Verwaltungsökonomie sei der guten Ordnung halber noch darauf verwiesen, dass die von der Betriebsprüfung gewählte Vorgangsweise, nämlich offene Punkte bzw Unklarheiten nicht zuvor mit uns als steuerlichen Vertreter abzuklären, bzw einfach aufzuklärende Sachverhalte steuerlich einfach nicht anzuerkennen, das Verfahren insgesamt in die Länge zieht und letztlich auf beiden Seiten anderenfalls vermeidbare Arbeit nach sich zieht" In einem umfangreichen Vorhalt vom 18.2.2005, der durch den steuerlichen Vertreter der Gesellschaft, Mag. StB***, am 18.2.2005 in Empfang genommen wurde, wurden unter der Überschrift "F - Aufstellrechte für Spielautomaten 1996 -2001" auch die oben zitierten "F Beratungstätigkeiten" zur Sprache gebracht. Konkret wurde dazu Folgendes im Vorhalt ausgeführt: "Mit ER 143/1999 v. 8.4.1999 stellt die F Handels. GmbH eine Rechnung über ATS 1.200.000,00 wegen "Beratungstätigkeit im Jahr 1998" an die Bw. Bitte um Vorlage der Vereinbarung dazu. Um welche Beratungstätigkeit handelt es sich? Wer hat beraten? Leistung/Stundenverzeichnis dazu" Im allgemeinen Teil des Vorhaltes wurde nochmals darauf verwiesen, "dass im Zuge der Sachverhaltsermittlung auch jene Unterlagen vorzulegen sind die, die in den Fragen der Ap angesprochenen Sachverhalte betreffen, jedoch durch die FragensteIlungen gegebenenfalls nicht direkt angesprochen worden sind. (...)" Im Schreiben vom 18.5.2005 wird unter Punkt 23 lit d dazu von der steuerlichen Vertretung Stellung genommen: "Die Bw. (Bw) hat umfangreiche Studien zum Projekt Casino vornehmen lassen, welches nicht realisiert werden konnte." Weitere Auskünfte als der soeben zitierte Satz wurden nicht gegeben. Es wurden keinerlei Unterlagen vorgelegt, die die Betriebsausgabe dieser ER 143/1999 glaubwürdig erscheinen lassen. Die Abgabepflichtige bzw. deren steuerliche Vertreter ist seiner Offenlegungs- und Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen. Insofern weist die Ap den Vorwurf der Bw entschieden zurück, sie würde "einfach aufzuklärende Sachverhalte einfach nicht steuerlich anerkennen". Hätte die Bw die zunächst mündlich vorgetragenen Fragen der Ap, in weiterer Folge am 18.5.2005 in schriftlicher Form gestellten Fragen so beantwortet, dass keinerlei Zweifel an der Betriebsausgabeneigenschaft offen geblieben wären, dann wäre die Nichtanerkennung dieser Eingangsrechnung vom 8.4.1999 wohl obsolet gewesen. So hat sie in ihrer Beantwortung vom 18.5.2005 aber weder die Möglichkeit genutzt, auf die konkret gestellten Fragen nach der dieser Eingangsrechnung zugrunde liegenden Vereinbarung und den unternehmensinternen Leistungsaufzeichnungen einzugehen, noch auf die allgemeine Aufforderung Unterlagen vorzulegen, reagiert. Die Beantwortung vom 18.5.2005 lässt gleichwohl erkennen, dass der Bw bewusst war, worauf die Fragen der Ap abzielten. Dessen ungeachtet wurde der Pflicht an der Aufklärung des rechtlichen wie tatsächlichen Hintergrundes dieser Eingangsrechnung vom 8.4.1999 schlichtweg nicht nachgekommen (Die rechnungsausstellende Gesellschaft befand sich zum Befragungszeitpunkt in Konkurs - Konkursbeschluss vom 18.5.2004). In der Vorhaltsbeantwortung vom 18.5.2005 wurde von einem "Projekt Casino" gesprochen, das nun in der Berufungsschrift keinerlei Erwähnung findet. Vielmehr wird allgemein ausgeführt, dass "Ende 1997 und Anfang 1998 die Absicht bestand, in diesem Bereich zu investieren oder sich an Gesellschaften zu beteiligen, die in diesem Bereich tätig sind." Weiters wird vorgebracht, dass "man die F Handels GmbH beauftragte , solche Möglichkeiten insbesondere In den Ländern Schweiz, Deutschland und Ungarn ausfindig zumachen". Im darauf folgenden Absatz der Berufungsschrift ist davon die Rede, dass "ursprünglich dazu vereinbart war, dass die F bei erfolgreichem Abschluss solcher Geschäfte ein Honorar in Form von 10% am geplanten Geschäft erhält." Wenn die Bw von einer Beauftragung bzw. von einer Vereinbarung spricht, dann kann es sich die Ap nicht erklären, weshalb die Ap keinerlei Unterlagen dazu erhalten hat. Zumindest kann erwartet werden, dass - wie im Geschäftsverkehr allgemein üblich - schriftliche Verträge bzw. der Schriftverkehr vorgelegt werden. Schon allein aus Beweisvorsorgegründen im zivil- und steuerrechtlichen Bereich hält es die Ap für wenig wahrscheinlich, dass solche Geschäfte nicht schriftlich festgehalten wurden. Wenn in weiterer Folge behauptet wird, dass "sämtliche von den Gesellschaften zur Prüfung übergebenen Unterlagen aus Vertraulichkeitsgründen nach Beendigung der Gespräche retourniert werden mussten", dann können damit wohl nicht die Verträge/Vertrag mit dem "Beauftragten", der F Handels GmbH, gemeint sein. Wenn schon eine solche Gestaltung gewählt wird bzw. offensichtlich der Einstieg (?) in das "kleine Glückspiel" gesucht wird, und Belege über (angebliche) Leistungen, die angeblich damit im Zusammenhang stehen, im Rechenwerk der Bw aufgenommen werden, sind diese Leistungen entsprechend nachzuweisen. Aber gerade an diesem Nachweis mangelt es. Vorgelegt wurde im Zuge der Berufung eine Aufstellung von Terminen für den Zeitraum von 9.1.1998 bis 17.12.1998, mit der Angabe der Uhrzeit sowie von Namen (im Wesentlichen Fx*** L*** und W*** B*****). An den Tagen 26.1.1998, 3.2.1998, 21.9.1998, 4.9.1998, 21.9.1998, 22.10.1998, 28.10.1998, 19.11.1998 und 17.12.1998 ist als dritte Person Dr. G**** E**** angeführt. Am 9.5.1998 und am 28.5.1998 wird als dritte Person ein Herr Ba*** vermerkt, am 16.6.1998 ein Rechtsanwalt Dr. Ma*** U***** ("betr. Baden-Würthenberg"), am 21.9.1998 Dr. W*** J***** neben Dr. G**** E****, am 19.10.1998 ein Hr. Gi****. An den Tagen 22.10.1998, 28.10.1998 und 19.11.1998 scheinen zusätzlich neben Dr. E**** Dr. M****, Dr. Za*** und ein Hr. Ki*** auf. Zur Datumsangabe 22.6.1998 - 24.6.1998 ist - neben den Namen Fx*** L*** / W*** B***** - "Termin in Paris betr. Zeitung Hr. G***" vermerkt. Zum Termin 25.5.1998 ist ein Herr Si*** Mu*** als dritte Person angeführt. Dieser Liste kann, außer den obenstehenden Angaben, keine weitere Information entnommen werden, die den Rechnungsinhalt der in Rede stehenden Eingangsrechnung auch nur ansatzweise glaubhaft machen könnte. Weder enthält die Aufstellung eine Ortsangabe, noch eine Angabe über den Zweck dieser Termine, noch sind Unterschriften des/der Beteiligten zu entdecken (Die zum Termin 16.6.1998 sowie "22.6.1998-24.6.1998" angeführten Vermerke "betr. Baden Würthenberg" und "betr Zeitung Hr. G***' sind so allgemein gehalten, dass daraus kein Zusammenhang mit dem in Streit stehenden Beleg bzw. mit den Angaben unter Punkt 3 der Berufungsschrift ("..bestand die Absicht in diesem Bereich zu investieren oder sich an Gesellschaften zu beteiligen.. ") hergestellt werden kann. Auch wenn, wie in weiterer Folge in der Berufung angeführt, "sämtliche, von den Gesellschaften zur Prüfung übergebenen Unterlagen aus Vertraulichkeitsgründen nach Beendigung der Gespräche retourniert werden mussten", so verbleiben in der Regel doch, wenn man konkrete Beteiligungsmöglichkeiten unterstellt, die letztlich "mehr oder weniger aus Verschulden der Bw. GmbH nicht eingegangen wurden" interne Geschäftsunterlagen, unternehmensinterne Berechnungen, Vermerke und Berichte an den Vorstand im Unternehmen. Laut Ausführungen in der Berufung hat Herr Fx*** L***, der im Zeitraum von 1.3.1997 bis 30.9.2001 in den Büchern der Bw als Angestellter geführt wird, "diesen Geschäftsbereich" bearbeitet. Es erscheint wenig glaubwürdig, dass dieser, offenbar so wichtige Geschäftszweig von einem einzigen Angestellten "bearbeitet" wurde, ohne einer weitergehenden Kontrolle durch den Vorstand zu unterliegen. "Dieser Geschäftsbereich" wurde, wie in der Berufungsschrift ausgeführt, "von Seiten der F durch Herrn W*** B***** bearbeitet." Die Ap hat versucht, diese Angabe anhand eines Firmenbuchauszuges der F Handels-. Ges.m.b.H., FN 444444y, zu überprüfen und musste dabei feststellen, dass ein Herr W*** B***** nicht als Geschäftsführer aufscheint. Somit entzieht sich diese Behauptung weiterer Überprüfungsmöglichkeit, zumal keine Unterlagen vorgelegt wurden. Aus dem Vorbringen in der Berufungsschrift und dessen Anlage zu diesem Punkt können die Zweifel an der Betriebsausgabeneigenschaft der ER 143 vom 8.4.1999 nicht ausgeräumt werden, zumal die Terminaufstellung links oben das Datum 17.2.2006 aufweist, was darauf hindeutet, dass diese Aufstellung erst im Nachhinein, nach Abschluss der Ap, angefertigt wurde. In freier Beweiswürdigung gemäß § 167 Abs 2 BAG schreibt die Ap der vorgelegten Terminaufstellung sowohl inhaltlich (wie oben gezeigt) als auch durch die Erstellung im Jahr 2006 nicht die Aussagekraft zu, die notwendig wäre, um die Betriebsausgabeneigenschaft des in Streit stehenden Beleges nachzuweisen. Es wird daher angeregt, in diesem Punkt. betreffend Umsatzsteuer 1999 und Körperschaftsteuer 1998, die Berufung vollinhaltlich abzuweisen. Zu Punkt 4: R*gasse Errichtungs- und Vermietungs AG - Umsatzsteuer 2000 sowie Körperschaftsteuer 2001 (Entspricht Punkt 4 und Punkt 14 der Niederschrift über die Schlussbesprechung) a) Zur Nichtabzugsfähigkeit des Zinsaufwandes in Höhe von ATS 699.325,81 Auf dem Konto 8300, Bank- und Darlehenszinsen, scheint im Jahr 2001 der Betrag von ATS 710.047,53 auf der Sollseite auf. Aus dem Buchungstext "R*gasse AG Zinsen 1.1.-31.7." hat die Ap den Zusammenhang mit dem Erwerb von Aktien an der R*gasse Errichtungs- und Vermietungs AG (FN 88888z) im Nominale von ATS 1.990.000,00 hergestellt. (Anzumerken ist jedoch, dass für diese Aufwandsbuchung kein Beleg vorgefunden wurde.) Die Ap stützt sich mit ihrer Feststellung auf einen Aktenvermerk vom 19.12.2000 (offensichtlich durch Herrn L*** verfasst), in dem folgende Ausführungen zur Abwicklung des Kaufes der R*gasse Errichtungs- und Vermietungs AG nachzulesen sind: "Der gesamte Kredit der RLB an die R*gasse Errichtungs- und Vermietungs AG über ÖS 17,5 Mio wird an die Bw mit einem Zinsaufschlag von 1,5% weitergeleitet. (...) Von der RLB wurden ÖS 17,0 Mio an die R*gasse - Errichtungs- und Vermietungs-AG zugezählt und über Dr. E**** ÖS 16.584.013,01 über Bw an den Verkäufer Firma Tx*** ausbezahlt. Der Kaufpreis der Aktien der R*gasse - Errichtungs- und Vermietungs-AG wurde daher zu ÖS 16,584.013,01 durch Kredit der R*gasse - Errichtungs- und Vermietungs-AG bezahlt (...) Dabei ist auch die Weiterbelastung des Kredites der RLB an die Bw vorzunehmen (...). " Jener vorstehend angesprochene Kredit der NÖ RLB findet sich im Jahr 2000 unter der Bezeichnung Konto Nr 3427 R*gasse Err- u VermAG, mit einem Stand von ATS -17.046.903,00 zum 31.12.2000 in den Büchern der Bw. Festgehalten wird, dass mit UM 52 im Jahr 2001 Zinsen für diesen Kredit für den Zeitraum 1.1. - 31.7. 2001 in der GuV-Rechnung der geprüften Gesellschaft als Aufwand aufgenommen wurden, für einen Zeitraum, in dem die mit diesem Kredit finanzierten Aktien längst nicht mehr im Betriebsvermögen vorhanden waren. Dieser Zinsbetrag in Höhe von ATS 710.047,53 wurde von der Ap im Verhältnis jener Nominalwerte, die noch im Betriebsvermögen der geprüften Gesellschaft verblieben sind, zu jenen, die bereits per 29.12.2000 an die damalige Q-Holding AG (nunmehr Ra.*** GmbH, FN 87878g) verkauft wurden (Schlussnote vom 29.12.2000), aufgeteilt. Aktien im Nominalwert von ATS 1.960.000,00 (das sind 98,49%) wurden verkauft, Aktien im Nominalwert von ATS 30.000,00 (das sind 1,51%) sind 2001 noch im Betriebsvermögen der geprüften Gesellschaft verblieben, somit wurden ATS 710.047,53 x 98,49% keine Betriebsausgabeneigenschaft zuerkannt, ATS 10.721,72 (1,51% von ATS 710.047,53) anteilsmäßig anerkannt. In der Berufungsschrift wird weiters ausgeführt, dass "ein Teilbetrag des im Jahr 2000 bei der NÖ RLB aufgenommenen Kredites am 29.12.2000 In Höhe von ATS 23.520.000,00 an die Bw Holding (Anmerkung: nunmehr Ra.*** GmbH) weitergeleitet wurde. " Diese Behauptung steht im Widerspruch zu dem in den Büchern vorgefundenen Sachverhalt: Mit UM 145 vom 29.12.2000 wurden die Aktien der R*gasse Errichtungs- und Vermietungs-AG mit dem anteilsmäßigen Buchwert von ATS 23.377.107,84 mit dem Buchungssatz 8054, Buchwert abgeg. Beteiligungen, an 0911, R*gasse Err.u.Verm.AG ausgebucht. Mit UM 145 vom 29.12.2000 wurde dieser Verkauf mit dem Buchungssatz 2407, Bw Holding AG, an 8050, Veräußerungserlöse aus Beteiligungen, mit dem Betrag von ATS 23.520.000,00 auf das Verrechnungskonto der Bw Holding AG eingebucht. Als Buchungstext ist "1 9600 Aktien R3 AG VK 295' angeführt, mit "Vk 295/00" ist die "Schlussnote" über dieses Wertpapiergeschäft gemeint. Somit wurde ein Teilbetrag des im Jahr 2000 bei der NÖ RLB aufgenommenen Kredites keinesfalls am 29.12.2000 an die Bw Holding "weitergeleitet", vielmehr wird mit diesen Buchungen der Aktienverkauf durchgeführt. Die Argumentation in der Berufungsschrift, dass "der Verrechnungssaldo zwischen der Bw Holding GmbH und der Bw. GmbH (Anm.: vormals Bw, nunmehr Bw* GmbH) stets fremdüblich verzinst" werde, geht in diesem Zusammenhang ins Leere, denn dies wurde in Punkt 14 der Niederschrift über die Schlussbesprechung nicht angesprochen. Im Jahr 2001 wurde die GuV-Rechnung der Bw mit diesem Zinsaufwand belastet, eine Weiterverrechnung an die Bw Holding AG konnte nicht festgestellt werden. Dazu wird in der Berufungsschrift ausgeführt, dass "im Zuge der Überprüfung der Berechnung der Zinsen für 2000 und 2001 eine irrtümliche Nichtverrechnung dieser Zinsen festgestellt und diese mit einem Aufschlag von 0,5% der Bw Holding GmbH Anfang 2006 nachbelastet" worden sei. Ein Irrtum ist für die Ap nur schwer erklärbar, da mit Buchungsdatum 31.7.2001 einerseits mit dem Buchungssymbol UM 52 die Zinsen in Höhe von ATS 710.047,53 eingebucht wurden, andererseits jedoch mit UM 51 die Umbuchung des in Rede stehenden Kredites in Höhe von ATS 17.587.228,53 auf das Verrechnungskonto Nr 2407, Bw Holding GmbH, erfolgte. Somit ist zeitgleich mit 31.7.2001 der Kredit (jener Kredit, der zur Finanzierung der bereits verkauften Aktien diente) "weitergegeben" und die damit verbundenen Zinsen im Aufwand der Bw eingebucht worden. Eine Anfang 2006 vorgenommene Nachbelastung hätte sich gleichwohl auf dem Konto Nr 3400, Verr Bw Holding GmbH, niederschlagen müssen. Die Ap konnte eine solche Verbuchung aus dem Titel einer Zinsennachforderung anhand einer Saldenliste per 30.4.2006 nicht nachvollziehen. Abgesehen davon vermeint die Ap, dass eine, nach dem Abschluss der Ap vorgenommene Korrektur von Sachverhalten, die von der Ap längst aufgezeigt worden sind, und die Zeiträume betreffen, die von der Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO umfasst sind, sachlich unzutreffend sind. Nicht im Jahr 2006 "fehlt" die Weiterverrechnung des Zinsaufwandes, sondern im Jahr 2001. (Soferne in diesem Fall eine Weiterverrechnung sachlich zutreffend erscheinen sollte. Die Ap ist zu dem Schluss gekommen, dass kein Fall der Weiterverrechnung vorliegt.) Im Sinne einer periodenrichtigen Erfassung der Aufwendungen und Erträge gemäß § 4 Abs 2 EStG hat die Ap bereits in jenem Jahr das Ergebnis richtig gestellt, zu dem der Aufwand/Ertrag wirtschaftlich gehörte. (Wäre der "Irrtum" 2006 ohne Verbindung mit einer Außenprüfung aufgefallen, dann wäre wohl eine Bilanzberichtigung für das Jahr 2001 angezeigt gewesen.) b) Zur Vorsteuerkürzung im Zusammenhang mit der Vermittlungsleistung der Fa. Zi*** Immobilien Treuhand GmbH anlässlich des Aktienkaufes Hier enthält die Berufungsschrift lediglich den Hinweis, dass die "ursprüngliche Rechnung (ER 450 vom 28.11.2000) von der Zi*** Immobilien Treuhand GmbH storniert werde und mit selben Tag neu - ohne Umsatzsteuer - ausgestellt werde." Tatsache ist, dass im Jahr 2000 aus der ER 450 vom 28.11.2000 eine Vorsteuer in Höhe von ATS 480.000,00 geltend gemacht wurde, die in der Berufung nicht bestritten werden. Es wird ferner kein schlüssiges Argument vorgebracht, welches darauf schließen läßt, dass dieser Vorsteuerabzug zu Recht besteht. Vielmehr wird ausgeführt, dass der Rechnungsaussteller "irrtümlicherweise" 20% Umsatzsteuer verrechnet habe. Aus Sicht der Ap ist zu diesen Ausführungen nicht weiter Stellung zu beziehen. Es wird daher angeregt, in diesem Punkt, betreffend Umsatzsteuer 2000 und Körperschaftsteuer 2001, die Berufung vollinhaltlich abzuweisen. Zu Punkt 5: Beteiligung AS*** 2000 - Umsatzsteuer 2000 sowie Körperschaftsteuer 2000 (Entspricht den Punkt 5 und 8 der Niederschrift über die Schlussbesprechung) Gegen diese Feststellung der Ap wird in der Berufung eingewendet, dass "der Treuhandvertrag zwischen der V. Beteiligungs AG als Treugeber und der Gesellschaft (der Bw) als Treuhänderin im Zuge der Abtretung der Anteile an der AS*** Budapest am 30.6.2000 vereinbart wurde." Die Treuhandschaft wird mit dem Vertrag vom 30.6.2000 dokumentiert. Nach Punkt II. dieses Vertrages " erklärt und bestätigt die Treuhänderin (nämlich die XYZ. GmbH), dass sie diesen Geschäftsanteil (an der AS***) zwar im eigenen Namen, jedoch auf Rechnung des Treugebers besitzt und erworben hat und dass dieser ihr die hie für erforderlichen Mittel zur Verfügung gestellt hat" In Punkt 2. dieser Bestimmung "bestätigt darüber hinaus die Treuhänderin, auch selbst keinerlei vermögensrechtliche Ansprüche, welcher Art auch immer, auf diesen Geschäftsanteil zu erheben." Im Zusammenhalt mit den Ausführungen zu diesem Punkt in der Niederschrift über die Schlussbesprechung ergibt sich für die Ap nach wie vor ein eindeutiges Bild: Der 50%ige Geschäftsanteil an der AS*** Budapest stand zwar in den Büchern der Bw, jedoch war diese wirtschaftlich der V. Beteiligungs AG zuzurechnen. Die Aussage, dass die Treuhänderin erklärt und bestätigt, die Beteiligung auf Rechnung des Treugebers erworben zu haben, ist für die Ap so eindeutig, dass hier für das Gegenargument, der Treuhandvertrag wäre erst mit 30.6.2000 vereinbart worden, kein Raum bleibt. Der schriftliche Vertrag mag zwar erst am 30.6.2000 aufgesetzt worden sein, aber die Formulierungen ("bestätigt"), insbesondere in dessen Punkt II., weisen bereits auf den Erwerbszeitpunkt im Jahr 1999 hin. Selbst wenn der Argumentation der Bw gefolgt wird, - wiewohl dies dem klaren Vertragsinhalt widerspricht -, nämlich, dass diese Treuhandschaft erst "im Zuge der Abtretung der Anteile an der AS*** Budapest am 30.6.2000 vereinbart worden sei" so würde doch die Verpflichtung gemäß Punkt IV, der Treuhänderin alle Auslagen zu ersetzen, die dieser aus ihrer Tätigkeit als Treuhänderin entstehen, verbleiben. Eine Ausbuchung der Geschäftsanteile mit einem Verlust in Höhe von ATS 343.840,36 sowie ein Aufwand aus der Bucheinsicht durch eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft (ER 198 vom 26.4.2000) sind der Treugeberin zuzurechnen, zumal aus dem Vertrag eindeutig hervorkommt, dass der Treuhänderin in dieser Eigenschaft weder wirtschaftliche Risiken noch Chancen zugerechnet werden. Der Kaufvertrag über die Gesellschaftsanteile an der AS*** Budapest zwischen der XYZ. GmbH als Verkäuferin und der V. Beteiligungs AG wurde mit 30.6.2000 abgeschlossen die Durchführung des Ausscheidens der Beteiligung wurde in den Geschäftsbüchern mit demselben Datum vorgenommen. Zumindest an diesem Tag war sohin die Treuhandvereinbarung gültig. Mit Buchungsdatum 30.6.2000 wurde unter dem Belegsymbol UM 42 der Verkauf des 50% Anteiles an der AS*** Budapest auf dem Konto 80511 Erlöse aus dem Abgang von Finanzanlagen, mit dem Betrag von ATS 32.000.000,00 auf der Habenseite gebucht. Gleichzeitig wurde das Ausscheiden auf dem Konto Nr 8058, Buchwert abgeg. Finanzanlagen, mit dem Text "BW 50%-Anteil AS*** (H)" mit dem Betrag von ATS 32.343.840,36 auf der Sollseite erfasst. Insofern ist die Darstellung der Bw richtig, demnach ein Buchverlust in Höhe von ATS 343.840,36 entstanden ist. Jener weitere Betrag von ATS 230.908,29, der im Gesamtsoll des Kontos 0805, AS*** Budapest 50%, in Höhe von ATS 32.574.748,65 enthalten ist, scheint in der GuV Rechnung, wie oben gezeigt, nicht auf. Die Ap modifiziert daher ihre Feststellung im Jahr 2000 auf die Beträge von | | ATS | ER 198v 26.4.2000, Europa Treuhand | 54.000,00 | Buchverlust aus Abgang | 343.840,36 | | 397.840,36 Die in der Kennzahl 630 (Andere Abänderungen) enthaltene Verteilung des Veräußerungsverlustes gemäß § 12 Abs 3 Z 2 KStG 1988 ist im Jahr 2000 um ATS 294.720 (Verlust Verkauf AS*** Budapest 50% ATS -343.840,00, 6/7 ATS 294.720,00, 1/7 ATS 49.120,00) zu vermindern. (Bericht über die Außenprüfung, Änderung der Tz 32) Das geltend zu machende 7tel beträgt im Jähr 2001 ATS 4.909,00. | | | 2000 | 2001 | | | ATS | ATS | KZ 630 | Lt Ap | 2.354.118,00 | 3.435.604,00 | | Änderung | -294.720,00 | 49.120,00 | | | 2.059.398,00 | 3.484.724,00 Es wird daher angeregt, die Berufung in diesem Punkt, betreffend Umsatzsteuer 2000, vollinhaltlich abzuweisen, hinsichtlich Körperschaftsteuer 2000 und 2001, teilweise stattzugeben, Die Erhöhung der Forderungen (Erfolgsauswirkung beträgt im Jahr 2000 ATS 397.840,36. Die Erhöhung der Forderungen (Erfolgsauswirkung) lt Punkt 8 der Niederschrift über die Schlussbesprechung in Höhe von ATS 628.741,65 ist um den Betrag von ATS 230.901,29 zu vermindern. Die außerbilanziellen Änderungen unter der Kennzahl 630 betrauen im Jahr 2000 ATS -294.720,00 und im Jahr 2001 ATS 49.120,00. Zu Punkt 6: Berufung gegen den vorläufigen Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2001 (Entspricht Punkt 6 der Niederschrift) Derzeit keine Stellungnahme der Ap dazu möglich, da keine Argumente vorgebracht wurden. Zu Punkt 7: A. 1998 (Entspricht Punkt 7 der Niederschrift) Dieser Punkt wurde unter Punkt 2 dieser Stellungnahme bereits behandelt. Zu Punkt 8: Beteiligung AS*** 2000 (Entspricht Punkt 8 der Niederschrift) Dieser Punkt wurde unter Punkt 5 dieser Stellungnahme bereits behandelt. Zu Punkt 9: Umsatzsteuerpassivierung (Entspricht Punkt 9 der Niederschrift über die Schlussbesprechung) Dieser Punkt enthält keine Argumente, die einer Stellungnahme zu unterziehen wären. Zu Punkt 10: Bw Beteiligungs GmbH, BRD - abweichendes Wirtschaftsjahr 1997 (Entspricht Punkt 10 der Niederschrift über die Schlussbesprechung) In der Berufungsschrift wird zu diesem Punkt folgendes vorgebracht: "Es wurden damit sämtliche im Antrag angegebenen Gründe für die Umstellung des Bilanzstichtages - nämlich die Beteiligung an der deutschen Gesellschaft sowie die nachfolgenden Auflagen der Finanzbehörde zur Gänze erfüllt. Die in der Niederschrift zur Betriebsprüfung angeführte Begründung ist somit nicht nachvollziehbar und entspricht nicht den Angaben im Antrag vom 28.1.1997. Im übrigen dürfen wir auch auf den Grundsatz von Treu und Glauben hinweisen. Ergänzend dürfen wir hinzufügen, dass die Bw. GmbH ursprünglich beabsichtigt hat, sämtliche österreichische Beteiligungen noch im Kalenderjahr 1997 zu veräußern, wodurch eine Umstellung auf den 31.3.1997 aus Kostengründen nicht vorgenommen wurde. Die Beteiligungen wurden wie aus den Büchern zu entnehmen ist - auch sukzessive abgetreten. ZB konnte die Bw. GmbH folgende Beteiligungen noch in 1998 verkaufen: Is*** Leasing GmbH, Inv** Bet. u Consulting GmbH, Rt*** Bauträger GmbH. Leider wurde uns als steuerlicher Vertreter auch zu diesem Sachverhalt keine Möglichkeit gegeben, zu der nunmehr vertretenen Ansicht der Betriebsprüfung Stellung zu nehmen. Die ist in Anbetracht der umfangreichen Auswirkungen aus verwaltungsökonomischer Sicht nicht vertretbar, zumal auch dieser Vorwurf bei einer Gelegenheit zur Stellungnahme leicht zu entkräften gewesen wäre, dann kann die gewählte Vorgangswelse nicht zum richtigen Ergebnis führen. Dass auf eine periodengerechte Abgrenzung aus Gründen der Verwaltungsökonomie verzichtet wird, wirkt In diesem Fall schon provokant und wird von uns nicht weiter kommentiert. Abschießend dürfen wird an dieser Stelle auch noch festhalten, dass der Grundsatz Treu & Glauben zu beachten ist und im übrigen gegen den genehmigenden Bescheid keine Wiederaufnahme vorgenommen wurde." Die Ap erlaubt sich, ihrer Stellungnahme (nochmals) eine genaue Schilderung des Sachverhaltes voranzustellen: Mit dem Bescheid vom 3.3.1997 wurde vom zuständigen Finanzamt für Körperschaften der Wechsel des Bilanzstichtages gem § 7 Abs 6 KStG 1988 i.V.m. § 2 Abs 7 EStG 1988 gestattet. Diese Genehmigung erfolgte unter der Auflage, dass der Gesellschaftsvertrag die Satzung entsprechend geändert wird. Dieser Auflage wurde durch die Änderung der Satzung in § 8 in der außerordentlichen Hauptversammlung vom 20.3.1997, dessen einziger Tagesordnungspunkt die Änderung des Geschäftsjahres durch den Wechsel des Stichtages für den Jahresabschluss vom 31.12. auf den 31.3. jedes Jahres war, entsprochen. Im Ansuchen um Änderung des Bilanzstichtages vom 28.1.1997 wurde zum Ausdruck gebracht, dass "die B.-C. Beteiligungs- und Vermögensberatungs AG sich demnächst mit (zumindest) 50% an einer deutschen Gesellschaft beteiligen wird, deren Bilanzstichtag der 31.3. ist (und dieser Bilanzstichtag auf Wunsch des Mitgesellschafters beibehalten werden soll)". Wie bereits in der Niederschritt über die Schlussbesprechung dargelegt, behielt diese Mitgesellschafterin, die TZ.*** Unternehmensberatungs GmbH, den Bilanzierungsstichtag 31.12. jedes Jahres trotz der Gründung der deutschen Tochtergesellschaft, der B.-C. Beteiligungs GmbH, bei. Wenn es der Wunsch dieser Gesellschaft gewesen ist, die Jahresabschlüsse auf den 31.3. jedes Jahres zu erstellen, dann stellt sich die Frage, weshalb diese gerade nicht ihren Bilanzierungsstichtag geändert hat. Die TZ.*** Unternehmensberatungs GmbH war ebenfalls mit 50% an der Tochtergesellschaft beteiligt. Betriebliche Gründe für eine Umstellung des Bilanzstichtages müssten daher im gleichen Ausmaße auch bei eben dieser Gesellschaft vorgelegen haben. Im Ansuchen um Änderung des Bilanzstichtages vom 31.12. auf den 31.3. jedes Jahres vom 28.1.1997 wird durch die Formulierung, dass sich die "B.-C. Beteiligungs- und Vermögensberatungs AG demnächst an einer deutschen Gesellschaft beteiligen wird, deren Bilanzstichtag der 31.3. ist", der Eindruck erweckt, dass diese deutsche Gesellschaft bereits besteht und bereits zum 31.3. jedes Jahres bilanziert. Tatsächlich ergibt sich aus der vorgelegten beglaubigten Abschritt vom 27.2.1997 des Notar Ju*** Ri***, in 56789 T.-Stadt, dass der Gesellschaftsvertrag der in Gründung befindlichen Gesellschaft vom 13.2.1997 stammt ("a) Ausfertigung des Gesellschaftsvertrages vom 13.2.1997, URNr. xxx/1997 (...)"). Damit kann davon ausgegangen werden, dass es in der Disposition der beiden, seit der Gründung beteiligten Gesellschaften stand, den Bilanzstichtag festzulegen. Weshalb eine der beiden Gründungsgesellschafterinnen die betriebliche Notwendigkeit sieht, aufgrund der Gründung der deutschen Tochtergesellschaft ihre Bilanzen zum Stichtag 31.3. aufzustellen, während die zweite Gründungsgesellschafterin - auf deren Wunsch vorgeblich der Bilanzstichtag der deutschen Tochtergesellschaft beibehalten wurde keine Veranlassung sieht, ihren Stichtag auf den 31.3. jedes Jahres umzuändern, kann nach wie vor nicht nachvollzogen werden. Die Ap geht unter den, im Antrag vom 28.1.1997 geschilderten Umständen davon aus, dass bei Vorliegen des gleichen Sachverhaltes, nämlich der Beteiligung an einer deutschen Tochtergesellschaft, bei beiden österreichischen Muttergesellschaften die eine betriebliche Notwendigkeit hervorrufen müsste, den Stichtag zu ändern. Die Bw hingegen hält für die Anwendung des § 2 Abs 7 EStG 1988 das Vorliegen einer Beteiligung an sich schon für ausreichend. In der vorgenannten Bestimmung wird aber das Vorhandensein von "gewichtigen betrieblichen Gründen" gefordert. Dazu finden sich in der Literatur folgende Beispiele: Leichtere Bilanzerstellung (Inventur), besserer Überblick über Forderungen und Schulden, einheitlicher Konzernabschluss (Doralt, EStG Kommentar, § 2 Tz 186/1), oder Ende des Wirtschaftsjahres in der toten Saison, Branchenüblichkeit des Wirtschaftsjahres, (Hofstätter/Reichel/Fuchs, EStG Kommentar, § 2). Der von der Literatur als "wichtiger betrieblicher Grund" erwähnte einheitliche Konzernabschluss liegt nach Ansicht der Ap nicht vor. Die Ap hält es für wenig wahrscheinlich, dass eine soeben gegründete Gesellschaft bereits in einem solchen Ausmaß am Wirtschaftsleben teilnimmt, dass die Beteiligung an der soeben entstandenen Gesellschaft die Umstellung des Erstellungszeitpunktes der Jahresabschlüsse einer Muttergesellschaft erforderlich erscheinen lassen. Diese Einschätzung erhält durch die Tatsache Unterstützung, dass aus den vorgelegten Jahresabschlüssen dieser Gesellschaft in den Jahren nach der Gründung keinerlei Geschäftstätigkeit im nennenswerten Umfang feststellbar ist. Ein besserer Überblick über Forderungen und Schulden ist wohl gerade nicht gewährleistet, wenn die Muttergesellschaft, die XYZ. GmbH, sowie lediglich eine Tochtergesellschaft in Deutschland ihren Bilanzstichtag auf den 31.3. jedes Jahres umstellen bzw vereinbaren, währenddessen andere im Betriebsvermögen befindliche Beteiligungen nach wie vor zum 31.12. jedes Jahres bilanzieren (siehe dazu auch Punkt 10 der Niederschrift über die Schlussbesprechung). Im Übrigen erachtet die Bw die Finanzbehörde durch den Grundsatz von Treu und Glauben an ihre Entscheidung gebunden und meint, dass in bezug auf den genehmigenden Bescheid keine Wiederaufnahme erfolgt sei. Das Finanzamt ist in seiner Entscheidung vom gestellten Antrag ausgegangen, in dem als gewichtiger betrieblicher Grund für die Umstellung des Wirtschaftsjahres die Beteiligung an einer deutschen Gesellschaft angeführt wurde. Die Ap vermag keine Bindung an Treu und Glauben zu erkennen, wenn sich aus den Geschäftsbüchern der Bw und den dazu vorgelegten Belegen ergibt, dass der streitgegenständliche wichtige betriebliche Grund, nämlich die Beteiligung, erst mit 13.2.1997 entstanden ist; wenn sich weiters aus dem Anlagenverzeichnis der Bw in Verbindung mit den Angaben im Firmenbuch ergibt, dass die übrigen Tochtergesellschaften nach Kalenderjahr bilanzieren. Diese entscheidungsrelevanten Tatsachen sind im Rahmen der Außenprüfung zutage getreten. Der genehmigende Bescheid gemäß § 7 Abs 6 KStG 1988 i.V.m. § 2 Abs 7 EStG 1988 ist keiner Wiederaufnahme des Verfahrens nach § 303 BAO zugänglich. Vielmehr kann die Behörde, wenn die Voraussetzungen für die Zustimmung nicht vorliegen, ihre Zustimmung gemäß § 294 BAO widerrufen (vgl ua Doralt, EStG Kommentar, § 2 Tz 186/1). Eine solche Vorgangsweise würde zu keinem anderen Ergebnis führen. Die Ap hat einerseits den in Streit stehenden Sachverhalt dahingehend gewürdigt, dass die geforderten gewichtigen Gründe nicht vorliegen, - weshalb die Anwendung des § 294 BAO möglich wäre -, andererseits sieht sie durch diesen Sachverhalt den Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten (§ 22 BAO) verwirklicht. Nach der ständigen Rechtssprechung des VwGH (vgl u.a. VwGH 19.1.2005, 2000/13/0176; 26.5.2004, 99/1410209; 30.4.2003, 97/13/0130), muss eine Prüfung dahingehend vorgenommen werden, ob der gewählte rechtliche Weg noch sinnvoll ist, wenn der abgabenersparende Effekt weggedacht wird, oder ob er ohne das Ergebnis der Steuerminderung unverständlich wäre. Nicht in der Gründung der deutschen Gesellschaft sieht die Ap einen Missbrauch, sondern darin, dass die Vereinbarung, diese Gesellschaft zum 31.3. bilanzieren zu lassen, bei der nunmehrigen Bw als Muttergesellschaft zum Anlass genommen wurde, den Antrag auf Umstellung des Wirtschaftsjahres auf den Stichtag 31.3.1997 zu stellen. Damit wurde im Endeffekt erreicht, dass in einem Jahr, in dem aufgrund der Bestimmung des § 117 Abs 7 EStG 1988 ein Verlustabzug nicht zulässig war, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb lediglich aus der Geschäftstätigkeit in der Zeit von 1.1.1997 bis 31.3.1997 unter Ausschluss des Verlustabzuges ermittelt wurden. Um zu verdeutlichen, weshalb die Ap im vorliegenden Fall von einem Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten nach § 22 BAO ausgeht, sei die chronologische Aufreihung des vorgefundenen Sachverhaltes weitergeführt: Mit Schreiben vom 3.9.1998 gibt die steuerliche Vertretung der Bw dem Finanzamt bekannt, dass der Grund für die Verlegung des Bilanzstichtages (nämlich die Beteiligung an einer deutschen Gesellschaft) auf den 31.3. jedes Jahres weggefallen sei. Das Finanzamt gestattet daher antragsgemäß wieder zum 31.12. jedes Jahres - erstmalig zum 31.12.1998 - zu bilanzieren. Mit Datum 14.2.1997, BK 26, wird auf dem Konto 0840, Bw Beteiligungs GmbH (D) 50%, mit dem Text "Stammkapital" der Betrag von ATS 88.318,75 im Soll eingebucht. (Zu diesem Vorgang wurde aufgrund der Fragenliste vom 29.9.2004, Punkt 2) die beglaubigte Abschrift des Notars Ju*** Ri*** vom 27.2.1997 über die Übergabe des Gesellschaftsvertrages vom 13.2.1997 sowie der Liste der Gesellschafter vorgelegt. Daraus ist zu ersehen, dass die Bw und die TZ.*** Unternehmensberatungs GmbH jeweils DM 12.500,00 an Stammeinlage übernommen haben. Dies entspricht in etwa dem oben genannten Betrag.) Mit dem Datum 31.12.1998 wird mit bi 188 der Verkauf "BCdGmbH" um ATS 7,00 eingebucht. (Konto 2300 Sonstige Forderung an 8051, Erlöse aus Abgang von Finanzanlagen). Mit Datum 31.12.1998 wird mit bi 100 auf dem Konto 8172, Buchwert abgeg Beteiligungen, ATS 177.263,22 gebucht. Im Anlagenspiegel zum 31.12.1998 scheint somit diese Beteiligung nicht auf. Auf diesen Buchungsvorgang bezieht sich wohl das Schreiben vom 3.9.1998 an das Finanzamt (obgleich das Buchungsdatum 31.12.1998 angegeben ist). Unter dem Buchungssymbol "VK 239" wurde ein Schreiben der TZ.*** UnternehmensberatungsGmbH aufgefunden, indem zum Ausdruck gebracht wird, dass mit Wirkung vom 1.1.1999 die Beteiligung an der B.-C. Beteiligungs GmbH (BRD) in Höhe von ATS 177.263,22 an die Bw "übergeben" wird. Dieses Schreiben hat die (Wieder-)Einbuchung der Beteiligung auf dem Konto 0871, B.-C. Beteiligungs GmbH (D) 50%, zur Folge. Obwohl diese Gesellschaft nach wie vor zum 31.3. bilanziert, wurde bisher kein weiteres Ansuchen gemäß § 2 Abs 7 EStG 1988 gestellt. Aus dem vorgelegten Bericht und Jahresabschluss für das Wirtschaftsjahr 1998/1999 zum 31.3.1999 der B.-C. Beteiligungs GmbH ist zu ersehen, dass "ab dem 8.2.2000 die T. Verwaltungs* GmbH, Wien, Anteilseigner" ist. Diese Angabe ist in ihrer Aussage ident mit der vorgelegten beglaubigten Abschrift der "Nummer 20 der Urkundenrolle für 2000" des Notars Dr. H*** On***. (Verhandelt am 8.2.2000). Das in den Büchern der Bw aufscheinende Ausscheiden (Verkauf?) der Beteiligung im Jahr 1998 findet sich also weder in den Prüfberichten noch in den Urkunden zum deutschen Handelsregister. Vielmehr wird der Eindruck, dass der tatsächliche Verkauf der Beteiligung erst mit Wirkung zum 1.1.2000 stattfand, noch durch die Aktennotiz vom 14.8.2000 von Herrn L*** verstärkt. Auch in dieser ist davon die Rede, dass "die 50% an der Bw Beteiligungs GmbH, BRD, sowie die weiteren 50% an der Bw Beteiligungs GmbH, BRD, (vormals B.-C. Beteiligungs GmbH), welche bereits der XYZ. GmbH (vormals B.-C. Beteiligungs- u. Vermögensberatungs-AG) gehörten, direkt an die T. Verwaltungs* GmbH veräußert wurden." Der Ap erscheint die Tatsache, dass ein- und dieselbe Beteiligung Anfang 1997 zu einem Antrag gemäß § 2 Abs 7 EStG 1988 führt und im Jahr 1999 diese Beteiligung unter unveränderten Umständen keinen neuerlichen Antrag nach § 2 Abs 7 EStG 1988 auslöst, als deutliches Indiz dafür, dass der von der Bw eingeschlagene Weg nur nach steuerlichen Gesichtspunkten sinnvoll erscheint. (Die zweite Eigentümerin der Bw Beteiligungs GmbH, BRD, hat von vornherein darin keinen Anlass gesehen, einen solchen Antrag an das Finanzamt zu richten.) In der Berufungsschrift wird weiters zum Ausdruck gebracht, dass die Ap eine periodengerechte Abgrenzung aus Gründen der Verwaltungsökonomie nicht vorgenommen hätte. Dies muss entschieden zurückgewiesen werden, denn in der Anlage zur Niederschrift ist die Aufteilung bzw die Jahresergebniserfassung zu den jeweiligen Kalenderjahrstichtagen ersichtlich. Somit wurde anhand der vorhandenen Konten die jahresweisen Abgrenzungen nach den Jahren 1997 und 1998 vorgenommen um sehr wohl dem Prinzip der periodenrichtigen Gewinnermittlung Rechnung zu tragen. (Die Ap schließt diese Anlage als Anlage 1 dieser Stellungnahme nochmals bei.) Nicht vorgenommen wurde die Aufteilung der außerbilanziellen Änderungen. Die Anlage 2 zu dieser Stellungnahme enthält eine Aufstellung jener Beträge, auf die allenfalls die Argumentation in der Berufungsschrift zutrifft. Für die Jahre 1997 und 1998 betrifft dies einen Betrag von ATS 366.038,00. Inhaltlich werden im Jahr 1997 die Auflösung des IFB, Wertpapierunterdeckung, die Körperschaftsteuer, die Luxustangente sowie die Aufsichtsratsvergütungen umfasst; im Jahr 1998 eine Hinzurechnung aufgrund einer "unzulässigen" Absetzung sowie eine Abrechnung aus Körperschaftsteuer bzw. andere Abänderungen. Angesichts der für die Jahre 1997 und 1998 von der Ap ermittelten Jahresergebnisse It. HB. in Höhe von ATS 36.302.644,00 und ATS 61.727.778,00 hielt es die Ap für vertretbar (unter Abwägung aller Umstände), diese - vergleichsweise - geringfügigen Beträge der steuerlichen Mehr/Wenigerrechnung nach dem Erklärungs- bzw. nach dem Veranlagungsstand zu übernehmen. Wie von der Bw ausgeführt, hätte "die Bw. GmbH (Bw) ursprünglich beabsichtigt, sämtliche österreichischen Beteiligungen noch im Kalenderjahr 1997 zu veräußern, wodurch eine Umstellung auf den 31.3.1997 aus Kostengründen nicht vorgenommen" worden sei. Tatsächlich wären die Beteiligungen an der Is*** Leasing GmbH, an der Inv** Bet- u. Consulting GmbH und an der Rt*** Bauträger GmbH noch 1998 verkauft worden. Die Ap hat keinerlei Anhaltspunkte für die Behauptung, man hätte den Verkauf im Kalenderjahr 1997 vorgehabt, in der Buchhaltung für das Jahr 1997 (1.1. - 31.3.1997, 1.4. - 31.12.1997) vorgefunden. Zusammenfassend liegen daher aus der Sicht der Ap keine Einwendungen vor, die zu einer anderen rechtlichen Würdigung des vorgefundenen Sachverhaltes führen würden, die Ap beantragt daher die vollinhaltliche Abweisung in diesem Punkt. Zu Punkt 11: Beteiligung der L*entwicklungs GmbH als atypisch stiller Gesellschafter (Entspricht Punkt 11 der Niederschrift über die Schlussbesprechung) Diesfalls hat die Ap den Verfahrensstand berücksichtigt. Zu Punkt 12: Dr. E**** - Forderungsausbuchung 1995 - Körperschaftsteuer 1995 (Entspricht Punkt 12 der Niederschrift über die Schlussbesprechung) Zu diesem Punkt wird in der Berufungsschrift ausgeführt, dass "der Saldo über mehrere Jahre aufgrund zahlreicher (rd 50) unterschiedlicher Verrechnungen, welche der Betriebsprüfung vorgelegen sind, entstanden ist." Weiters: "Nach Überprüfung des ausstehenden Saldos wurde einvernehmlich festgestellt, dass zwischen Dr. E**** und der Gesellschaft keine offene Verrechnung mehr besteht, sodass der noch offene Saldo storniert werden musste. Beiliegend übermitteln wir Ihnen Buchhaltungsauszüge, aus denen die zahlreichen Verrechnungen zu entnehmen sind."