UFSW RV/2014-W/04

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Stbr., vom 13. November 2002 gegen den Bescheid des FA, vertreten durch Vert.FA, vom 23. September 2002 betreffend Festsetzung von Umsatzsteuer für Juli 2002 nach den von Amts wegen am 22. Februar und 3. Mai 2007 in 1020 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, in Anwesenheit der Schriftführerinnen Schriftführerinnen stattgefundenen mündlichen Berufungsverhandlungen entschieden: Der Berufung wird teilweise stattgegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer für den Zeitraum Juli 2002 wrid mit €-195,61 (Gutschrift) festgesetzt. Die Bemessungsgrundlagen sind dem Ende der Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Entscheidungsgründe Berufungsgegenständlich ist die Versagung des Vorsteuerabzuges für die Lieferungen von Handys im Zusammenhang mit einem Umsatzsteuerbetrug. Lieferant des Berufungswerbers (Bw.) war die B-GmbH (B-GmbH) mit Sitz in Wien, Abnehmer die W-GmbH (W-GmbH) mit Sitz in Deutschland. a) Bescheid Beim Bw. fand durch das zuständige Finanzamt (FA) eine Prüfung betreffend Umsatzsteuervoranmeldung Juli 2007 statt. In der Niederschrift vom 17. September 2002 (Arbeitsbogen Bw. Seite 135f) gab der Bw. an: Die erste Kontaktaufnahme mit der B-GmbH sei im Juni 2002 erfolgt, die B-GmbH sei dem Bw. vorher nicht bekannt gewesen. Herr Robert L (L) sei an den Bw. herangetreten, er sei Mitarbeiter der B-GmbH. Den derzeitigen Geschäftsführer der B-GmbH, Herrn Carlo E (E), kenne der Bw. nicht. Der wirtschaftliche Hintergrund bestehe darin, dass ein Hersteller etwa fünf Distributoren bzw. Netzbetreiber habe. Der Bw. sei nicht billiger gewesen als der Netzbetreiber. Ein namentlich genannter Handynetzbetreiber arbeite mit der Firma BT (BT) zusammen. Es gebe nach Wissen des Bw. keine Verträge. Bei der Firma BT seien im letzten Monat 80.000 Stück Handys verkauft worden, zu 99% ins Ausland nach Deutschland, Luxemburg und Italien. Der Bw. habe pro Handy etwa 3-4% verdient, sein Geschäft sei die große Masse. Woher die B-GmbH die Handys habe, wisse der Bw. nicht. Die Handys seien nicht gesperrt (kodiert) gewesen, eine Dekodierung sei daher nie erforderlich gewesen. Der Bw. nehme an, dass die deutsche Abnehmerfirma die Handys wieder weiterverkaufe, er wisse jedoch nicht wohin. Die Firma N (N) habe das Geschäft deshalb abgelehnt, weil der Eigentümer seine Firma an den Handynetzbetreiber verkauft habe. Der damalige Chef des Bw. und er selbst hätten damals ca. 50.000 Handys pro Monat die letzten vier bis fünf Jahre verkauft. Der Chef des Bw. sei damals die rechte Hand des Eigentümers der Firma N gewesen, er habe gute Kontakte zum genannten Handynetzbetreiber gehabt. Da die Firma N zugleich dieser Handynetzbetreiber sei, sehe es halt schlecht aus, wenn ein Netzbetreiber Handys ins Ausland verkaufen würde. Daraufhin habe der Ex-Chef des Bw. von der BT Handels GmbH in Wien Herr Mag. Ho (Ho), einen Großhandel gegründet und den Bw. als Mitarbeiter mitgenommen, um Handys für den genannten Handynetzbetreiber verkaufen zu können. Der Bw. habe die Handys von LKW zu LKW im Einkauf umgeladen. Die erste Lieferung sei direkt von Robert L mit einem Audi A4 mit Wiener Nummer erfolgt, da das Speditionslager um 16:00 Uhr schon zu gehabt habe. Herr Robert L sei bei jeder Lieferung anwesend gewesen und habe jedesmal kassiert. Das Geld für die Bezahlung habe der Bw. von einer namentlich genannten Bank gehabt. Woher die B-GmbH die Handys bezogen habe, wisse der Bw. nicht. Die W-GmbH sei ein Großhändler. Der Bw. sei an die W-GmbH herangetreten mittels Anruf oder FAX. Der Bw. habe eine Homepage im Internet, die nur der Information diene, dass der Bw. ein Großhändler sei. Der Bw. habe der W-GmbH die ersten 200 Handys angeboten, auf weitere Nachfrage habe er mehr geliefert, insgesamt etwa 3.000 Stück. Der Bw. sei etwa viermal nach Deutschland gefahren und habe die Handys selbst geliefert. Einmal seien die Handys abgeholt worden. Er habe mit zwei namentlich genannten Herren von der W-GmbH Kontakt gehabt. Die IMEI-Nummer sei im Prinzip die Seriennummer, die hinten am Gerät bzw. außen auf der Schachtel stehe. Es habe sich um Handys gehandelt, die für keinen Netzbetreiber vorgesehen gewesen seien. Weiters gab der Bw. die Handynummer von Robert L an. In der Niederschrift vom 20. September 2002 über das Ergebnis der UVA-Prüfung für den Zeitraum Juli 2002 traf die Prüferin folgende Feststellungen (Umsatzsteuerakt Bw. Seite 2ff): Tz 1 Sachverhalt: Der Bw. habe mit der Umsatzsteuervoranmeldung 07/2002 Vorsteuerbeträge in Höhe von € 75.905,23 (davon steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung € 392.439,00) erklärt, sodass sich auf Grund der UVA ein Überschuss von € 75.438,42 ergebe. Die Rückzahlung des Guthabens sei beantragt worden. Um Zuge der USO-Prüfung sei festgestellt worden, dass es sich bei den beantragten Vorsteuerbeträgen fast gänzlich um Vorsteuer aus Eingangsrechnungen der Firma (B-GmbH). 1010 Wien, B-Gasse (B-Gasse...) für die Lieferung von insgesamt ca. 3.000 Handys handle. Bei den erklärten ig. Lieferungen handle es sich wiederum um die Weiterverrechnung dieser Handys an einen deutschen Kunden, die W-GmbH in Deutschland. Die Mobiltelefone seien vom Bw. mit dem eigenen Kleinlastkraftwagen nach Deutschland transportiert worden. Tz 2 Steuerliche Würdigung: Der Vorsteuerabzug aus den Eingangsrechnungen der B-GmbH in Höhe von € 75.316,00 werde durch die BP aus folgenden Gründen nicht anerkannt. Auf Grund der durchgeführten Erhebungen stehe fest, dass die betreffenden Lieferungen nicht von der B-GmbH ausgeführt worden seien, da diese operativ nicht in Erscheinung trete und die Geschäftsführung im Inland nicht tätig sei. Der firmenbuchmäßige Geschäftsführer Herr Carlo E habe keinen Wohnsitz in Österreich und sei laut bisherigen Erhebungen nicht aufgetreten. Der eigentliche Ausführer der Lieferung sei Herr Robert L, der die gegenständlichen Geschäfte von Auftragsakquirierung über sämtliche Verhandlungen, Lieferung bis zum Kassieren der Rechnungsbeträge abwickle. Der Vorsteuerabzug sei daher gemäß § 12 UStG zu versagen, da die Lieferungen nicht durch die in den Rechnungen gemäß § 11 UStG angeführte B-GmbH sondern durch die Einzelperson Robert L erbracht worden seien. Die Niederschrift wurde vom Bw. nicht unterfertigt (Unterschrift verweigert). Das FA folgte diesen Feststellungen und erließ am 23. September 2002 den Bescheid über die Festsetzung von Umsatzsteuer für Juli 2002 und verwies als Begründung auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung und die oa. Niederschrift. | Bescheid UVZ 7/2002: | € | € | steuerbare Umsätze | 394.773,03 | | innergemeinschaftliche Lieferungen | -392.439,00 | | mit dem Normalsteuersatz zu versteuern | 2.334,03 | | 20% USt | | 466,81 | Vorsteuern lt. FA | | -589,23 | Abgabenbetrag | | -122,42 | bisher vorgeschrieben (Gutschrift) | | -75.438,42 b) Berufung Dagegen erhob der Bw. nach Verlängerung der Rechtsmittelfrist mit Schreiben vom 13. November 2002 Berufung (USt-Akt Seite 9ff) und beantragte die erklärungsgemäße Berücksichtigung von Vorsteuern € 75.905,23. Begründung: Der Bw. habe im Laufe Juli 2002 von der Firma B-GmbH, damals 1010 Wien, B-Gasse..., nunmehr 1010 Wien, K-Straße (K-Straße...) rd. 3.000 Mobiltelefone bezogen. Die Lieferung der Mobiltelefone sei tatsächlich erfolgt (unter Hinweis auf die in einer Niederschrift über die Vernehmung des Bw. vom 4. November 2002 genannten Zeugen), unstrittig sei auch die Lieferung der Mobiltelefone durch den Bw. an den deutschen Endabnehmer, was auch in einer Niederschrift über das Ergebnis der UVA-Prüfung vom 20. September 2002 zum Ausdruck gebracht werde. Über die erbrachten Leistungen habe die B-GmbH im Juli 2002 sechs Rechnungen gelegt, die - abgesehen von der Frage des Ausstellers der Rechnung - unstreitig den Rechnungserfordernissen des § 11 UStG genügen würden. Die in den Rechnungen insgesamt ausgewiesene Vorsteuer betrage € 75.316,00. Aus diesen Rechnungen sei dem Bw. kein Vorsteuerabzug gewährt worden. Die zur Begründung herangezogene rechtliche Würdigung erschöpfe sich in der Behauptung, die Lieferung der Mobiltelefone sei von Herrn Robert L selbst erbracht worden und die B-GmbH hätte diese Leistung nicht erbracht, da sie nicht operativ in Erscheinung trete und ihr Geschäftsführer keinen Wohnsitz in Österreich habe. Da die Lieferung nicht von der B-GmbH, sondern von Herrn Robert L selbst ausgeführt worden seien, der Rechnungsaussteller somit nicht mit dem korrespondiere, der die Leistung ausgeführt habe, sei der Vorsteuerabzug zu versagen. Gemäß § 12 UStG gebühre dem Leistungsempfänger der Vorsteuerabzug, wenn er Unternehmer sei, die Leistung für den Unternehmen bezogen habe und ihm über die Leistung eine ordnungsgemäße Rechnung des Leistenden vorliege. Wesentliches Merkmal der ordnungsgemäßen Rechnung sei gemäß § 11 Abs. 1 Z 1 UStG der Name und die Anschrift des leistenden Unternehmers. Leistender Unternehmer sei derjenige, dem die Lieferung persönlich zuzurechnen sei. Dies sei im vorliegenden Fall die B-GmbH. Aus § 3 Abs. 1 UStG ergebe sich, das bei einer Lieferung die Verfügungsmacht über die gelieferten Gegenstände auch im Auftrag des Unternehmers durch Dritte verschafft werden könne. Die Rechnungslegungspflicht nach § 11 Abs. 1 UStG treffe als zivilrechtliche Nebenleistungspflicht den Leistenden. Alle diese Bestimmungen würden darauf hindeuten, dass die Frage des leistenden Unternehmers im Umsatzsteuerrecht auf die schuldrechtlichen Vereinbarungen zwischen Leistendem und Leistungsempfänger basiere (Hinweis auf Ruppe, UStG², § 1 Tz 257). Leistender und damit auch zur Rechnungslegung unter eigenem Namen Verpflichteter sei damit, wer im Außenverhältnis zur Leistungserbringung verpflichtet sei. Dies sei im vorliegenden Fall die B-GmbH. Warum im konkreten Fall die Leistung Herrn Robert L persönlich zuzurechnen sein soll, sei aus den Ausführungen in der Niederschrift über das Ergebnis der USt-Nachschau vom 20. September 2002 nicht nachzuvollziehen, da wesentliche Erhebungen über das zu Grunde liegende Leistungsverhältnis nicht durchgeführt bzw. zumindest nicht in der Niederschrift dokumentiert worden seien. Im Einzelnen sei zu den Ausführungen in der Niederschrift Folgendes anzumerken: Zutreffend sei, dass der Bw. ursprünglich von Herrn Robert L angesprochen worden sei, ob er mit der B-GmbH kontrahieren wolle. Zutreffend sei auch, dass Herr Robert L bei den Lieferungen persönlich anwesend gewesen sei und auch die Gegenleistung des Bw. in Empfang genommen habe. Dabei sei Herr Robert L allerdings für die B-GmbH aufgetreten. Sämtliche Geschäftsvorgänge vom Offert bis zur Entgegennahme der Gegenleistung sei von der B-GmbH durchgeführt worden. In der Anlage überreiche der Bw. dem FA Kopien von Anboten vom 25. Juli und 13. August 2002 (USt-Akt Seite 25ff), die die B-GmbH dem Bw. geschickt habe und auf deren Basis ein Teil der Geschäfte abgewickelt worden sei. Die Anbote würden beweisen, dass die B-GmbH im Rechtsverkehr aufgetreten sei. Weiters werde dadurch belegt, dass nicht nur Herr Robert L im Namen der B-GmbH aufgetreten sei, denn sämtliche Anbote seien von Frau Claudia S (S) im Vollmachtsnamen (unter Hinweis auf § 54 HGB) unterfertigt. Die B-GmbH habe demnach sehr wohl über personelle Ressourcen und eine betriebliche Organisation verfügt. Dieser Umstand sei in der Niederschrift über das Ergebnis der Umsatzsteuernachschau nicht erwähnt worden. In der dem angefochtenen Bescheid zu Grunde liegenden Niederschrift über die Feststellungen im Rahmen der Umsatzsteuernachschau beim Bw. würden Ausführungen darüber fehlen, an wen die Gegenleistung des Bw. geflossen seien. Robert L habe mit Wissen und Dulden des Geschäftsführers der B-GmbH kassiert und sei dabei in deren Namen aufgetreten. Der Bw. habe durch Übergabe des Bargeldes bzw. der Schecks seine Kaufpreisverbindlichkeit gegenüber der B-GmbH getilgt. Ob diese Gegenleistung in weiterer Folge ordnungsgemäß an die B-GmbH geflossen, von Herrn Robert L aus welchem Rechtstitel gegenüber der B-GmbH auch immer behalten, ob die Gegenleistung von Robert L veruntreut oder in kollusivem Vorgehen mit Herrn Carlo E ("§ 146 StGB, 34 FinStrG") der B-GmbH vorenthalten worden sei, könne der Bw. nicht beurteilen, habe aber für die umsatzsteuerliche Behandlung beim Bw. keinerlei Relevanz, da in jedem der Fälle die Gegenleistung an die B-GmbH erbracht worden sei. Im Übrigen verweise der Bw. darauf, dass sowohl Herr Robert L als auch Herr Carlo E dem Bw. gegenüber telefonisch bestätigt hätten, dass die an den Bw. ausgestellten Rechnungen von der B-GmbH ausgestellt und Herr Carlo E bzw. dem Steuerberater der B-GmbH zum Zweck der Aufnahme in die Bücher der B-GmbH übergeben worden seien (unter Hinweis auf eine beiliegende Telefonnotiz des Bw. vom 4. November 2002 über die beiden Telefonate). Herr Robert L sei immer für die B-GmbH aufgetreten. Auch die angebliche Aussage des Herrn Robert L vom 29. Oktober 2002, wonach er kein Mitarbeiter der Firma B-GmbH sei und auch nie gewesen sei, zitiert aus der Niederschrift über die Vernehmung des Bw. am 4. November 2002, vermöge daran nichts zu ändern: Allein der Umstand, dass Herr Robert L möglicherweise niemals Dienstnehmer der B-GmbH gewesen sei, was nur eine Lohnsteuer- und Beitragsprüfung bei der B-GmbH klären könne, sei kein für die Umsatzsteuer zwingendes Argument: Für Zwecke der Umsatzsteuer seien Leistungen dem zuzurechnen, der zu ihrer Erbringung verpflichtet sei und gegen den Ansprüche aus der Leistungsbeziehung geltend gemacht werden könnten (Hinweis Doralt/Ruppe I, 379; Ruppe, aaO, § 1 Tz 253ff). Die Frage der umsatzsteuerlichen Zurechnung folge dabei grundsätzlich den zivilrechtlichen Regeln. Jedenfalls aber seien Leistungen, die ein Unternehmer durch Arbeitnehmer, Organe oder offene Stellvertreter vornehmen bzw. entgegennehmen lasse, dem Unternehmer zuzurechnen (Hinweis Doralt/Ruppe I, 380). Sollte Herr Robert L kein Dienstnehmer der B-GmbH sein, erfolge eine zivilrechtliche und damit auch umsatzsteuerrechtliche Zurechnung des Handelns des Herr Robert L zur B-GmbH, weil er als deren offener Stellvertreter aufgetreten und dieses Handeln vom handelsrechtlichen Geschäftsführer der B-GmbH sanktioniert worden sei, maW. Herr Robert L Vertretungsmacht gehabt habe. Nach § 1017 ABGB sei das Handeln des Vertreters dem Vertretenen zuzurechnen, wenn dieser 1. im Namen des Vertretenen auftrete und 2. Vertretungsmacht allenfalls auch in Form der Anscheins- und Duldungsvollmacht iSd § 1026ff ABGB habe. Das Handeln des Herrn Robert L im Namen der B-GmbH sei unstrittig: Ein Teil der Rechnungen und sämtliche Kopien der zur Bezahlung hingegebenen Barschecks würden einen Firmenstempel der B-GmbH tragen, den Herr Robert L auf den Urkunden angebracht habe. Die Urkunden seien sodann noch von Herrn Robert L unterfertigt worden. Auch der Umstand, dass die Rechnungen von der B-GmbH ausgestellt worden seien, beweise, dass Herr Robert L nicht im eigenen Namen sondern im Namen der B-GmbH aufgetreten sei. Nach dem Auftreten des Herrn Robert L und auch den Aussagen des Herrn Carlo E stelle sich eindeutig dar, dass Herr Robert L zivilrechtlich, wenn vielleicht auch nicht als Dienstnehmer der B-GmbH, so doch jedenfalls als deren offener Stellvertreter gehandelt habe. Außerdem sei Herr Robert L bevollmächtigt gewesen, im Namen der B-GmbH aufzutreten: Die Handlungen des Herrn Robert L seien Herrn Carlo E bekannt (Hinweis auf beiliegende Telefonnotizen). Es wäre für Herrn Carlo E ein Leichtes gewesen, dem Bw. gegenüber zu erklären, dass Herr Robert L ihn nicht gültig vertrete. Eine derartige Aussage sei dem Bw. gegenüber nie abgegeben worden. Im Gegenteil: In sämtlichen Telefonaten, die der Bw. mit Herrn Carlo E geführt habe, sei bestätigt worden, dass Herr Robert L für die B-GmbH gehandelt habe. Es habe auch die FA-Prüferin dem Bw. telefonisch mitgeteilt, dass Herr Carlo E die Auskunft gegeben habe, die Lieferungen wären von der B-GmbH ausgeführt worden. Darüber hinaus sei zu bedenken, dass Herr Robert L mit dem Briefpapier und Firmenstempel der B-GmbH aufgetreten sei. Sollte ein derartiges Verhalten durch Herrn Carlo E als Geschäftsführer nicht genehmigt/gebilligt worden sein, hätte Herr Robert L eine Urkundenfälschung iSd § 223 StGB, Offizialdelikt, begangen. Dies sei gemeinsam mit den oben näher dargestellten Aussagen des Geschäftsführers der B-GmbH ein weiteres gewichtiges Indiz dafür, dass Herr Robert L mit Vollmacht für die B-GmbH zu agieren ausgestattet gewesen sei. Als weiteren Nachweis der Zurechnung der Umsätze zur B-GmbH überreiche der Bw. dem FA Telefonnotizen des Bw. mit den Herren Robert L und Carlo E. Aus den Telefonaten gehe eindeutig hervor, dass die beiden Herren jedenfalls dem Bw. gegenüber bestätigt hätten, dass die Lieferungen von der B-GmbH erbracht worden seien. Der Zweck des § 11 Abs. 1 Z 1 UStG bestehe darin, den Leistenden eindeutig zu identifizieren und der Sicherung des Steueraufkommens dadurch zu dienen, dass eine von dem in der Rechnung Bezeichneten erbrachte Leistung und die dafür geschuldete Umsatzsteuer beim Leistenden auch vorgeschrieben werden könnten. Im vorliegenden Fall sei nach obigen Ausführungen klargestellt, dass die Leistungen von der B-GmbH ausgeführt worden seien. Einer Vorschreibung der Umsatzsteuer an diese B-GmbH stehe nichts im Wege. Verletzung von Verfahrensvorschriften: Die vom FA zur Begründung des Vorsteuerausschlusses herangezogene Rechtsmeinung sei, wie oben dargelegt, verfehlt. Darüber hinaus gehe das FA von einem Sachverhalt aus, der unter Verletzung von Verfahrensvorschriften erhoben worden sei. Auf die Aussagen des Bw. werde in den Prüfungsfeststellungen mit keinem Wort eingegangen. Des Weiteren sei Folgendes zu bemängeln: Die Behauptung der Behörde in Tz 2 der Niederschrift über die Umsatzsteuernachschau, wonach die B-GmbH nicht operativ in Erscheinung trete, sei falsch bzw. basiere auf erheblichen Verletzungen von Verfahrensvorschriften: Die beim Bw. und der B-GmbH mit der Durchführung der Umsatzsteuernachschau betraute Prüferin habe eine Umsatzsteuernachschau bei der B-GmbH vorgenommen, in deren Rahmen sie die Monate bis einschließlich Juni 2002 prüfen habe können. Lediglich die Umsatzsteuer für Juli 2002 sei, so die dem Bw. von der Prüferin telefonisch gegebene Auskunft, nicht gemeldet worden bzw. seien keine Belege vorhanden gewesen. Dies stehe aber im krassen Widerspruch zu der Annahme, dass die B-GmbH nicht operativ in Erscheinung getreten sei. Weiters sei im Rahmen der Umsatzsteuernachschau die Aussage getätigt worden, dass die B-GmbH an der Adresse 1010 Wien, B-Gasse... im Zeitpunkt der Prüfungshandlungen September 2002 nicht aufzufinden gewesen sei. In diesem Zusammenhang sei darauf hinzuweisen, dass die B-GmbH zu eben dieser Zeit ihren Sitz an die Adresse 1010 Wien, K-Straße... verlegt habe, was aus dem Firmenbuch leicht ersichtlich sei. Entsprechende Prüfungshandlungen seien vom FA aber offenbar nicht gesetzt worden. Auch habe die Behörde es unterlassen, die bereits oben angeführten Anbote, die von Frau Claudia S namens der B-GmbH unterfertigt worden seien, in ihrer Beweiswürdigung zu berücksichtigen. Bei gehöriger Beurteilung dieser Beweismittel hätte die Behörde jedenfalls im Zusammenhang mit den anderen in dieser Berufung angeführten Beweismitten und Indizien zu der Erkenntnis kommen müssen, dass der B-GmbH sehr wohl eine betriebliche Struktur zur Verfügung gestanden sei, weshalb die Ausführungen in der Niederschrift, wonach die B-GmbH nicht in der Lage gewesen sei, die Umsätze zu tätigen, bei einer ordnungsgemäßen Beweiswürdigung nicht aufrecht erhalten werden könne. Weiters habe sich im Rahmen der Prüfungshandlungen herausgestellt, dass die B-GmbH steuerlich vertreten gewesen sei und ihren steuerlichen Pflichten daher nachkommen könne. Auch diese könne als Indiz dafür gewertet werden, dass die B-GmbH keine "Scheinfirma" sei. Darüber hinaus sei zu beachten, dass die B-GmbH die in den von ihr ausgestellten Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer schulde. Diese Umsatzsteuerschuld bestehe unabhängig davon, ob die B-GmbH die Lieferung tatsächlich ausgeführt habe, oder wie die Behörde verfehlterweise annehme, die Lieferung durch Herrn Robert L persönlich erfolgt seien. Wären die Lieferungen der B-GmbH nicht zuzurechnen, hätte die B-GmbH die Rechnungen an den Bw. berichtigen müssen (§ 11 Abs. 12 UStG), worauf ein sorgfältiger steuerlicher Vertreter seine Mandantin hingewiesen hätte. Dass die B-GmbH die Rechnungen nicht storniert habe, sei aber ein weiteres Indiz dafür, dass sie selbst die Leistungen ausgeführt habe. Wenn in der Niederschrift über die Umsatzsteuernachschau ausgeführt werde, dass der "firmenbuchmäßige Geschäftsführer" Herr Carlo E keinen Wohnsitz in Österreich habe und laut den bisherigen Erhebungen nicht aufgetreten sei, so sei dem Folgendes zu entgegnen: Der Firmenbuchauszug der B-GmbH weise mit dem Eintragungsdatum 11. Mai 2002 (Antragsdatum 6. Mai 2002) den Wohnsitz des Herrn Carlo E an der Adresse 1090 Wien, R-Platz (R-Platz...), aus. Es sei davon auszugehen, dass das Firmenbuchgericht im Rahmen seiner amtswegigen Ermittlungspflicht die Angaben über den Gesellschafter-Geschäftsführer geprüft habe. Die Finanzbehörde behaupte in der Niederschrift ohne nähere Begründung, dass Herr Carlo E über keinen Wohnsitz in Österreich verfüge, ohne sich mit dem Umstand auseinanderzusetzen, dass Herr Carlo E offenbar jedenfalls im Mai 2002 über einen Wohnsitz in Österreich verfügt habe. Darüber hinaus sei zu beachten, dass die Frage, ob Herr Carlo E über einen Wohnsitz im Inland verfüge, für die Frage, ob die B-GmbH nach außen in Erscheinung treten und die Lieferung von Mobiltelefonen erbringen könne, nicht zwingend relevant. Im Zeitalter globaler Kommunikation und Vernetzung und auf Grund des Umstandes, dass sich der Unternehmer bei der Leistungserbringung eines Erfüllungsgehilfen bedienen könne, sei ein inländischer Wohnsitz des Geschäftsführers keine zwingende Voraussetzung dafür, dass die B-GmbH die Umsätze, über die sie Rechnung lege, auch erbringen könne und überdies auch im GmbHG nicht verlangt. Sollte es aber tatsächlich so sein, dass die B-GmbH auf Grund des mangelhaften österreichischen Wohnsitzes ihres Geschäftsführers unfähig wäre, Geschäfte abzuschließen, hätte dies weitreichende Folgen: Gemäß § 10 IPRG sei das Personalstatut einer juristischen Person das Recht jenes Staates, in dem die juristische Person den tatsächlichen Sitz ihrer Hauptverwaltung habe. Liege dieser nicht in Österreich, wäre die Gesellschaft nichtig und aus dem Firmenbuch zu löschen. Sollte der Sitz der tatsächlichen Hauptverwaltung in Österreich dennoch bejaht werden, hätte gemäß § 15a Abs. 2 GmbHG das Gericht auf Antrag eines Beteiligten einen Notgeschäftsführer zu bestellen, wenn kein Geschäftsführer seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland habe. Dass die Finanzbehörde ein erhebliches Interesse an einer Durchsetzung ihrer Ansprüche, insbesondere hinsichtlich der Umsatzsteuer für die Lieferung der Mobiltelefone, habe, erscheine evident. Nach dem Wissensstand des Bw. seien aber seitens der Behörde keine diesbezüglichen Schritte veranlasst worden, sodass davon ausgegangen werden könne, dass Herr Carlo E sehr wohl in einem für die Finanzbehörde ausreichenden Maß in Erscheinung getreten sei. Dass nicht einmal die Behörde an die Behauptung, die B-GmbH trete operativ nicht in Erscheinung, woraus sich nämlich als Schlussfolgerung ergebe, dass sie kein Unternehmen iSd. UStG sei, glaube, zeige sich schließlich daran, dass die B-GmbH bis heute, 13. November 2002, über eine gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (unter Angabe der ATU...) verfüge, was ohne großen Aufwand über das VIES-System der EU nachzuprüfen sei. Als Zwischenergebnis lasse sich sohin festhalten, dass die Behörde es unterlassen habe, sich mit wesentlichen Aspekten das Sachverhaltes auseinanderzusetzen und die Rechtslage verkannt habe. Schaden des Bw., strafrechtliche Aspekte, Amtshaftung: Der Bw. habe zur Finanzierung des Geschäfts einen Kredit bei einer genannten Bank aufgenommen, der mit 7% p. a. zuzüglich Verzugs- und Überziehungszinsen belastet sei. Für diesen Kredit habe er unter anderem sein Wohnhaus verpfändet. In der Anlage zur Berufung würde die diesbezügliche Dokumentation übersendet. Festgehalten werde, dass der Bw. auf Grund rechtswidriger Verweigerung des Vorsteuerabzuges einen Schaden dadurch erleide, dass er den Kredit nicht tilgen könne, woraus ihm nicht unerhebliche Zinsaufwendungen entstanden seien. Der Bw. habe die streitgegenständlichen Geschäfte mit großer Sorgfalt geführt. Berücksichtige man die Umstände, unter denen der Bw. im gegenständlichen Fall gearbeitet habe, sei es umso unverständlicher, da ihm nunmehr ohne hinreichende Begründung der Vorsteuerabzug aus einer unstreitig ordnungsgemäß durchgeführten Lieferung versagt werde und er sogar als Verdächtiger einer fahrlässigen Abgabenhinterziehung vernommen werde. Es entstehe der Verdacht, dass im vorliegenden Fall Probleme bei der Einhebung der Umsatzsteuer bei der B-GmbH auf dem Rücken des Bw. ausgetragen würden. Das Verhalten der beteiligten Parteien, nämlich der Herren Carlo E und Robert L, erscheine dem Bw. im Lichte der aufgetretenen Probleme als möglicherweise strafrechtlich relevant. Der Bw. überlege, den streitgegenständlichen Sachverhalt daher bei der Staatsanwaltschaft zur Anzeige zu bringen. Sollte sich nämlich herausstellen, dass, wie in der Niederschrift behauptet, die Geschäfte tatsächlich von Herrn Robert L ausgeführt worden seien, bestünde aus Sicht des Bw. der dringende Verdacht, dass Herr Robert L dabei sowohl einen Betrug (§ 146 StGB), als auch eine Urkundenfälschung (§ 233 StGB) und möglicherweise eine Veruntreuung (§ 133 StGB) begangen habe. Sollten die Aktivitäten mit Wissen und Billigung des Herrn Carlo E erfolgt sein, wäre diesem möglicherweise §§ 146, 12 3. Fall StGB zuzurechnen. Dass die Behörde trotz diesbezüglicher Verpflichtung zur Anzeige an die Staatsanwaltschaft (§ 84 Abs. 1 StPO) diese Offizialdelikte offenbar nicht zur Anzeige gebracht habe, erscheine dem Bw. als weiteres Indiz dafür, dass die in der Niederschrift enthaltene Darstellung, wonach die Leistungserbringung durch Herrn Robert L und nicht durch die B-GmbH erbracht worden sei, nicht auf einer ausreichend abgesicherten Prüfung der Sach- und Rechtslage beruhe. Da aber die Leistung sowohl zivilrechtlich als auch umsatzsteuerlich der B-GmbH zuzurechnen sei, sei zu prüfen, ob der Umstand, dass die Herren Robert L und Carlo E vor der Finanzbehörde abstreiten würden, dass die Geschäfte von der B-GmbH ausgeführt worden seien (anders ließe sich nicht erklären, warum die Finanzbehörde nach mehrmaligen Vernehmungen des Herrn Robert L und mindestens einmaliger Vernehmung des Herrn Carlo E behaupten könne, dass die Leistungen von Herrn Robert L erbracht worden seien; in diesem Sinne wohl auch die Aussage des Herrn Robert L, zitiert im Vernehmungsprotokoll) eine Verantwortlichkeit der beiden Herren nach § 289 StGB nach sich ziehe. Auf die umsatzsteuerrechtlichen und ebenfalls anzeigepflichtigen finanzstrafrechtlichen Konsequenzen eines derartigen Verhaltens brauche hier nicht weiter eingegangen werden. Man gewinne den Eindruck, dass der Bw. in der vorliegenden causa das Bauernopfer darstelle. Der Bw. sei der am leichtesten Greifbare unter den Beteiligten. Anstatt Eintreibungshandlungen bei der umsatzsteuerpflichtigen B-GmbH zu setzen, werde dem Bw. einfach die Vorsteuer aberkannt. Das Interesse der Finanzbehörde, den potentiellen Umsatzsteuerausfall im Fall der Zahlungsunfähigkeit der B-GmbH bzw. dessen Geschäftsführers (§ 9 BAO) auf einen Dritten abzuwälzen, sei zwar verständlich, die Verknüpfung des Vorsteuerabzuges mit der Entrichtung der Umsatzsteuer durch den Leistenden entspreche aber nicht dem Gesetz, nicht dem künftigen (vgl. § 27 Abs. 7 UStG ab 1.1.2003) und schon gar nicht dem derzeit geltenden. Betroffen mache, dass dem Bw. nicht nur rechtswidrigerweise der Vorsteuerabzug aberkannt worden sei, sondern er nunmehr in einem Finanzstrafverfahren als Verdächtiger vernommen werde. Auch in diesem Finanzstrafverfahren seien gravierende Verfahrensfehler aufgetreten. So seien beispielsweise drei vom Bw. namhaft gemachte Zeugen zu einer Vernehmung eingeladen worden und erschienen. Nach Einvernahme von zwei Zeugen habe der Strafreferent die Einvernahme des dritten Zeugen mit der Begründung verweigert, dessen Aussage interessiere ihn nicht mehr. Den Zeugen sei über ihre Einvernahme keine Niederschrift ausgehändigt worden, was im krassen Widerspruch zur insoweit eindeutigen Anordnung von § 87 Abs. 2, 7 BAO iVm § 56 Abs. 2 FinStrG stehe. Im Ergebnis erscheine dem Bw., dass die Behörde wesentliche Ermittlungsschritte gegen die B-GmbH unterlassen bzw. nicht weiter verfolgt habe. Dies sei krass rechtswidrig. Im Hinblick auf den beim Bw. eingetretenen Schaden, der sich mit jedem Tag der Hinauszögerung der ihm von Rechts wegen zustehenden Rückzahlung der Vorsteuer noch weiter erhöhe, behalte sich der Bw. vor, allfällige Amtshaftungsansprüche gegen die Republik zu prüfen und gegebenenfalls zu verfolgen. Es werde daher die rasche erklärungsgemäße Festsetzung der Umsatzsteuer für 7/2002 beantragt. Mit Schreiben vom 25. November 2002 (USt-Akt Seite 44ff) übermittelte der Bw. dem FA in Kopie einer Rechnung der B-GmbH vom 16. November 2002, eine Kreditkartenabrechnung und Photos des Geschäftes der B-GmbH in der M-Straße (M-Straße...). In der in der Berufung genannten Niederschrift vom 4. November 2002 gab der Bw. gegenüber dem FA über Vorhalt einer Aussage von Robert L, dieser sei nie Mitarbeiter der B-GmbH an, das habe er nicht gewusst und habe es auch nicht überprüfen können. In der Niederschrift des FAes ist als Datum der Aussage von Robert L der 29. Oktober 2002 angegeben und wird auch so in der Berufung zitiert. Tatsächlich tätigte Robert L diese Aussage in der Niederschrift vom 26. August 2002, anlässlich einer Nachschau der Prüferin am Ort der Rechnungsanschrift der B-GmbH in der B-Gasse... (Arbeitsbogen Bw. Seite 73). Robert L gab an, er sei als Handelsvertreter tätig und zu seinen Kunden würde auch die B-GmbH zählen. Robert L habe eine eigene Firma in Italien, er vermittle den Ein- und Verkauf von Waren, ua. auch den Verkauf der berufungsgegenständlichen Handys zwischen der B-GmbH und dem Bw. Wenn sich Robert L in Wien aufhalte, könne er die Büroräume der B-GmbH nützen. Der Geschäftsführer der B-GmbH halte sich derzeit in Italien auf. Robert L sei über Vermittlung der Firma N in Kontakt zum Bw. getreten. Der Einkauf der Handys sei teils in Italien, Deutschland und Österreich erfolgt, Robert L stehe seit ca. einem halben Jahr mit der B-GmbH in Geschäftsverbindung. Diese Niederschrift ist auch dem Bw. bekannt. Im späteren Schriftsatz vom 1. April 2004 nimmt die steuerliche Vertretung ausdrücklich auf diese Niederschrift und ihre Auffindbarkeit in den Akten Bezug. In der in der Berufung genannten Niederschrift vom 4. November 2002 gab der Bw. weiters namentlich drei Zeugen an, die bei der Bezahlung an Robert L anwesend gewesen seien. Das FA machte mit zwei der genannten Personen Einvernahmen. In der Niederschrift vom 11. November 2002 gab Erich Stu (Stu), der Stiefvater des Bw., an, die Lieferung im Sommer 2002 habe 300 Handys betragen. Er sei beigezogen worden, weil viel Geld übergeben worden sei und um die Menge der Handys zu zählen. Es seien 30 Schachteln zu je 10 Handys gewesen. Die Transaktion sei am Rathausplatz an der damaligen Geschäftsanschrift des Bw. erfolgt. Robert L sei so aufgetreten, als sei er der Chef der B-GmbH. Beim Zahlen sei der Zeuge nicht dabei gewesen. Herr Ewald Ha (Ha) gab ebenfalls in einer Niederschrift vom 11. November 2002 an, der Bw. habe im Juli 2002 eine wichtige geschäftliche Transaktion, die Lieferung von 1.000 Handys mit hohem Warenwert vorgehabt und den Zeugen ersucht, die Ware am Rathausplatz an der damaligen Geschäftsanschrift des Bw. zu überwachen und bei der Geldübergabe aufzupassen. Robert L habe die Lieferung organisiert, das Geld einkassiert und auf der Rechnung, die er dem Bw. ausgehändigt habe, das Fehlen von drei Handys vermerkt, was zu einer entsprechenden Kaufpreisreduktion geführt habe. Der Zeuge habe nicht den Eindruck gehabt, dass Robert L für eine andere Firma aufgetreten sei, den Namen B-GmbH habe der Zeuge erst nachträglich vom Bw. erfahren. c) Stellungnahme Betriebsprüfung In der Stellungnahme vom 17. Dezember 2002 USt-Akt Seite 48ff) gab die Prüferin an, im USt-Recht maßgebend für die Zurechnung einer Leistung sei, wer Herr der Leistungsbeziehung sei, d. h. wer über die Leistung disponieren könne und bei wem sich Erfolg oder Misserfolg direkt niederschlage. Leistender sei auch, wer eine Leistung gegenüber einem anderen selbst oder durch einen Beauftragten ausführe. Grundsätzlich sei richtig, dass Leistender sei, wer im Außenverhältnis zur Leistung verpflichtet sei. Bei Dreiecksbeziehungen sei an Hand der zu Grunde liegenden Vereinbarungen zu prüfen, zwischen welchen Personen der Leistungsaustausch zu Stande gekommen sei. Wenn Leistungen ohne vertragliche Verpflichtung erbracht würden und die Zurechnung unklar sei, komme jedoch dem Innenverhältnis und dem wirtschaftlichen Hintergrund maßgebende Bedeutung zu. In diesem Fall sei zu fragen, wer Herr der Leistung sei. Wer vorgebe, in fremden Namen zu handeln, d. h. in fremden Namen auftrete, aber für eigene Rechnung wirtschafte, dem sei die Leistung zuzurechnen. Im vorliegenden Fall sei die Leistung von Herrn Robert L ausgeführt worden, der vorgegeben habe, im Namen der B-GmbH zu handeln, tatsächlich aber nach Ansicht der Betriebsprüfung Herr der Leistungsbeziehung gewesen sei. Nach außen hin sei das Auftreten falsch deklariert worden. Die rein in der Rechnungslegung erfolgte Zwischenschaltung der B-GmbH sei nach Ansicht der Betriebsprüfung lediglich durchgeführt worden, um an österreichische Abnehmer Rechnungen mit USt-Ausweis, die diese scheinbar zum Vorsteuerabzug berechtigen würden, legen zu können. Der tatsächliche Machthaber Herr Robert L betreibe seinen Betrieb in Italien, die Lieferungen seien daher steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen gewesen. Im Innenverhältnis habe laut Auskunft des Geschäftsführers Carlo E kein Vertragsverhältnis zwischen der B-GmbH und Robert L bestanden. Dieser sei von der B-GmbH nicht beauftragt, Lieferungen durchzuführen. Tatsächlicher wirtschaftlicher Machthaber dieser Lieferungen sei Robert L gewesen. Die B-GmbH habe zu keinem Zeitpunkt über die Handys verfügen können. Die Lieferung sei direkt durch Robert L erfolgt. Herr Carlo E als Geschäftsführer habe sich nur äußerst unregelmäßig im Inland aufgehalten. Die in der Anlage zur Berufung überreichten Kopien über Angebote der B-GmbH würden nicht die in Frage stehenden Lieferungen betreffen, sondern seien erst nach diesen gelegt worden. Frau Claudia S, die diese Angebote unterfertigt habe, sei jedoch nie bei der B-GmbH beschäftigt gewesen oder in einem Vollmachtsverhältnis gestanden. Sie sei Angestellte des Vermieters der Wohnung B-Gasse..., dessen Unternehmen dort seinen Geschäftsbetrieb habe. Die B-GmbH selbst verfüge eben über keine betriebliche Organisation, weder über einen eigenen Telefonanschluss, Computer etc. Weiters würden die vorgelegten Anbote nicht die in Frage stehenden Lieferungen betreffen. Die Aufnahme der entsprechenden Rechnungen in die Bücher sei erst nachträglich im Zuge der Überprüfungen durch das FA erfolgt. Diese offensichtlich versuchte Sanierung der mangelhaften Rechnungen durch nachträgliche Autorisierung durch die B-GmbH stelle jedoch nur ein Scheingeschäft dar und ändere nichts am wahren wirtschaftlichen Gehalt, nämlich dass Herr Robert L leistender Unternehmer gewesen sei und zwischen der B-GmbH und dem Bw. zum Zeitpunkt der Ausführung der Lieferungen kein Verpflichtungsgeschäft bestanden habe. Von Seiten der Betriebsprüfung sei dem Bw. lediglich bestätigt worden, dass die entsprechenden Rechnungen letztendlich im Rechenwerk der B-GmbH vorgelegen seien, was nicht in Frage stehe und ja dazu diene, den Eindruck zu erwecken, dass die B-GmbH tatsächlicher Lieferant gewesen sei, da zu diesem Zeitpunkt Robert L und Carlo E bereits vom Bw. mehrmals kontaktiert und auf die Nichtanerkennung der Vorsteuer durch das FA angesprochen worden seien. Die in der Berufung angesprochenen Aussagen des Bw. würden an dieser Beurteilung nichts ändern. Die Behauptung, dass dem Bw. seitens der Betriebsprüfung mitgeteilt worden sei, dass die B-GmbH lediglich für den Monat Juli 2002 keine USt gemeldet hätte, sei nicht richtig. Der Bw. habe sich regelmäßig über Fortschritte bezüglich der Sachverhaltsermittlung erkundigen wollen, worauf ihm nur mitgeteilt habe werden können, dass lange Zeit die Unterlagen oder Belege betreffend den Zeitraum 7/2002 noch nicht vorgelegen seien und daher nicht hätten überprüft werden können. Ob für andere Zeiträume Belege vorliegen würden oder nicht, ändere jedoch nichts an der Beurteilung, dass im Fall der Lieferungen an den Bw. die B-GmbH nicht operativ tätig geworden sondern lediglich von Herrn Robert L zur Verschleierung und USt-Lukrierung herangezogen worden sei. Den Ausführungen in der Berufung über die Sitzverlegung der B-GmbH in die K-Straße und damit zusammenhängende Prüfungshandlungen am angeblich falschen Ort sei entgegenzuhalten, dass die Erhebungen der Betriebsprüfung betreffend Feststellung der Existenz der B-GmbH in der B-Gasse... Ende August 2002 stattgefunden hätten, die Verlegung des Sitzes in die K-Straße... jedoch erst am 1. Oktober 2002 (Antrag auf Änderung eingelangt am 26. September 2002) laut firmenbuchmäßiger Erfassung stattgefunden habe. Zu den Ausführungen über die Wohnadresse des Herrn Carlo E sei anzumerken, dass dieser wohl bei Übernahme der B-GmbH als Wohnsitz die Adresse R-Platz... angegeben habe, eine tatsächliche Überprüfung an Ort und Stelle durch das Firmenbuchgericht in der Praxis jedoch kaum erfolge. Desweiteren sei laut Auskunft des Zentralen Melderegisters bereits am 8. Juni 2002 wieder die Abmeldung ohne Anmeldung an einer neuen Adresse erfolgt. Zwischenzeitlich nach Einschreiten des FAes sei Herr Carlo E in Österreich wieder zumindest zeitweise anwesend und könne daher seine Vertretungsverpflichtung als Geschäftsführer wahrnehmen. Es sei richtig, dass sich die B-GmbH auch in Abwesenheit ihres Geschäftsführers eines Erfüllungsgehilfen im Inland bedienen könne, doch dies sei von Herrn Carlo E im Zuge einer Vernehmung ausdrücklich bestritten worden. Es werde noch einmal daraufhingewiesen, dass das FA keineswegs davon ausgehe, dass die B-GmbH überhaupt nicht operativ in Erscheinung trete/getreten sei bzw. kein Unternehmer iSd UStG sei. Auf Grund des vorliegenden Sachverhaltes sei nur davon auszugehen, dass die B-GmbH im Fall der Lieferungen an den Bw. operativ nicht gewirkt habe, sondern lediglich von Herrn L als formaler Rechnungsaussteller zwischengeschalten worden sei. Wie in der Berufung angeführt, habe der Bw. ja selbst offensichtlich bereits diese Überlegungen angestellt. Darauf ob und inwieweit von Seiten des FAes bereits eventuelle Anzeigen erfolgt seien, könne aus Gründen der abgabenrechtlichen Geheimhaltungsverpflichtung nicht eingegangen werden. Diese Stellungnahme wurde dem Bw. vom FA mit der Bitte um Gegenäußerung übermittelt. Bei der von der Prüferin genannten Vernehmung von Carlo E handelt es sich um eine am 7. November 2002 aufgenommene Niederschrift, deren Unterfertigung von Carlo E verweigert wurde (Arbeitsbogen B-GmbH Seite 64f). Carlo E bezeichnete sich als Geschäftsführer der B-GmbH (seit 24. April 2002), diese befasse sich mit dem Ein- und Verkauf von Waren aller Art insbesondere Handys und Ledermode. Zur Person Robert L befragt gab Carlo E an, dass ihm dieser Ware vermittelt habe, Robert L sei jedoch weder für Carlo E tätig noch habe er in der B-GmbH etwas mitzureden gehabt. Robert L sei von Carlo E nicht beauftragt Verträge und Geschäfte für die B-GmbH abzuschließen. Weiters existieren zwei Aktenvermerke des FAes vom 18. Oktober und 7. November 2002 (Arbeitsbogen B-GmbH Seite 62f): Am 18. Oktober 2002 habe Carlo E in einem Cafe gegenüber dem Geschäftslokal in der M-Straße... angegeben, in großem Ausmaß Handys an österreichische Kunden geliefert zu haben. Umsatzsteuer sei jedoch noch keine abgeführt worden, da er mit dem österreichischen Steuersystem nicht vertraut sei und auch noch keine Zeit gehabt habe sich von seinem Steuerberater grundlegend informieren zu lassen. Als Kunden habe er ua. auch den Bw. genannt. Die Kontakte seien immer durch Bekannte aus der Branche entstanden, die ihm diverse Firmen vermitteln würden. Mehr wisse er nicht, die Geschäfte würden großteils telefonisch stattfinden. Der Termin am 7. November 2002 sei dennoch zustandegekommen, nachdem der Steuerberater der B-GmbH diesen abgesagt habe, weil sich Herr Carlo E in Italien aufhalte. Carlo E habe die Prüfer von seinem Handy zurückgerufen, da er vermutlich angenommen habe, es habe sich um einen Geschäftspartner gehandelt. Beim Gespräch in der M-Straße... sei Carlo E äußerst unwillig verhalten und die Unterschrift verweigert. Die nicht unterfertigte Niederschrift vom 7. November 2002 und die beiden Aktenvermerke der Prüferin vom 18. Oktober und 7. November 2002 wurden dem Bw. vom UFS mit Schreiben vom 27. November 2006 zur Kenntnis gebracht. d) Gegenäußerung Bw. Im Schreiben vom 13. Februar 2003 (USt-Akt Seite 52ff) gab der Bw. an, der Ansicht der Betriebsprüfung sei nicht zu folgen. Sie sei nicht nur in sich widersprüchlich und im Widerspruch zu den Feststellungen in der USO-Püfung, sondern gehe auch von einem falschen Sachverhalt aus. Tz 2 der Prüfungsfeststellungen gehe davon aus, dass die B-GmbH eine Scheinfirma und gar nicht in der Lage gewesen sei, die Lieferung an den Bw. auszuführen. Im Widerspruch dazu stehe die nunmehrige Behauptung der Betriebsprüfung, wonach die B-GmbH zwar sehr wohl eine operativ tätige GmbH sei, lediglich die Lieferung der Handys an den Bw. nicht ausgeführt bzw. als bloß formaler Rechnungsaussteller agiert habe. Der Widerspruch in der Begründung sei evident und bisher nicht aufgeklärt. Ein weiterer Widerspruch, den die Betriebsprüfung nicht aufklären könne, sei, warum die B-GmbH die von ihr an den Bw. ausgestellten Rechnungen in ihrem Rechenwerk verbuche, was auch von der Betriebsprüfung nicht mehr bestritten werde. Die Behauptung der Betriebsprüfung, wonach die Lieferung Herrn Robert L und nicht der B-GmbH zuzurechnen seien, seien unrichtig bzw. nicht schlüssig begründet: 1. Es habe gezeigt werden können, dass die B-GmbH keine Scheinfirma sei und daher grundsätzlich Zurechnungssubjekt von Leistungen sei. 2. Die B-GmbH sei dem Bw. gegenüber nach außen hin als Leistender in Erscheinung getreten, indem sie Rechnungen und Anbote an den Bw. gelegt habe. 3. Die B-GmbH habe durch Aufnahme der Rechnungen in ihre Bücher dokumentiert, dass sie die Lieferungen als von ihr erbracht ansehe. 4. Sowohl Herr Robert L als auch Herr Carlo E hätten dem Bw. gegenüber immer klar zum Ausdruck gebracht, dass die Lieferung von der B-GmbH ausgeführt worden seien. Dies hätten die beiden Herren dem Bw. gegenüber auch in einem Telefonat am 4. November 2002 bestätigt. Dem Bw. würden Gesprächsmitschnitte über diese Telefonate vorliegen, deren Inhalt der Bw. allerdings auf Grund der Strafandrohung in § 120 Abs. 2 StGB nur nach richterlicher Anordnung bekannt geben dürfe und werde. 5. Die Behauptung der Betriebsprüfung, dass in wirtschaftlicher Betrachtungsweise innergemeinschaftliche Lieferungen des Herrn Robert L an den Bw. vorgelegen seien, entbehre jeglicher Realität. Tatsächlich dürfte sich der Sachverhalt so darstellen, dass Herr Robert L von seinem italienischen Unternehmen aus regelmäßig Lieferungen an die B-GmbH durchgeführt habe. Die B-GmbH habe diese Waren dann weiterverkauft, unter anderem auch an den Bw. Dass der Leistungsweg durch tatsächliche Übergabe der Handys an den Bw. abgekürzt worden sei, vermöge daran nichts zu ändern. Wie auch die Betriebsprüfung richtig erkannt habe, sei im umsatzsteuerlichen Sinn Leistender, wer im Außenverhältnis zur Leistung verpflichtet sei. Jede andere Deutung sei dem Charakter der Umsatzsteuer als Verkehrssteuer nicht gerecht und würde das Wirtschaftsleben vor praktisch unlösbare Zurechnungsprobleme stellen. Aus den Vertragsbeziehungen, deren Inhalt sich aus den Rechnungen, deren Verbuchung und die dem Bw. gegenüber getätigten Aussagen der Herrn Robert L und Carlo E ergebe, folge, dass der Bw. einen Kaufvertrag mit der B-GmbH gehabt habe, dessen tatsächliche Erfüllung für die B-GmbH durch Herrn Robert L erfolgt sei. Definition der Lieferung in § 3 UStG: Lieferungen seien Leistungen, durch die ein Unternehmer den Abnehmer befähige, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen. Die Verfügungsmacht über den Gegenstand könne von dem Unternehmer selbst oder in dessen Auftrag durch einen Dritten verschafft werden. Aus dem Sachverhalt ergebe sich somit, dass, sollte ein ig.-Erwerb stattgefunden haben, dieser bei der B-GmbH erfolgt sei und die Weiterlieferung des Gegenstandes an den Bw. eine in Österreich steuerbare und steuerpflichtige Lieferung darstelle, über die eine ordnungsgemäße Rechnung ausgestellt worden sei. Zusammenfassend lasse sich festhalten, dass gerade die Aufnahme der Rechnungen in die Bücher der B-GmbH entgegen den der Behörde möglicherweise abgegebenen gegenteiligen Auskünften von Herrn Carlo E - "protestatio facto contraria non valet"- die Zurechnung der Leistung zur B-GmbH belege. Wäre die Lieferung nämlich nicht von der B-GmbH durchgeführt worden, hätte der Geschäftsführer die Rechnung wohl sofort storniert, um einer Umsatzsteuerschuld kraft Rechnungslegung gemäß § 11 Abs. 14 UStG zu entgehen. Aus der Sicht des Bw. liege der Verdacht nahe, dass die Betriebsprüfung sich durch die rechtswidrige Verweigerung des Vorsteuerabzuges am Bw. schadlos halten möchte, wenn oder weil die bei der B-GmbH auf Grund der Lieferungen an den Bw. entstandene Umsatzsteuerschuld bis dato offenbar nicht bezahlt sei. Dass eine derartige Verquickung des Vorsteuerabzuges mit der Entrichtung der Umsatzsteuer durch den Leistenden rechtswidrig sei, sei nicht durch den klaren Wortlaut des Gesetzes, sondern auch in der Judikatur der Höchstgerichte allgemein anerkannt. e) Weitere Stellungnahme Betriebsprüfung Im Ersuchen um Ergänzung vom 3. März 2004 (USt-Akt Seite 61f) wurde dem Bw. die Stellungnahme der Prüferin zum Schreiben des Bw. vom 13. Februar 2003 zur Kenntnis gebracht: Betreffend Ausführungen über widersprüchliche Behauptungen der Betriebsprüfung in Niederschrift und Berufungsstellungnahme sei es richtig, dass in den Prüfungsfeststellungen zur USO-Prüfung davon ausgegangen worden sei, dass die B-GmbH operativ überhaupt nicht in Erscheinung trete und die Geschäftsführung im Inland nicht tätig sei. Diese Feststellungen würden den zum Zeitpunkt der Beendigung der USO-Prüfung vorliegenden Ermittlungsergebnissen entsprechen. Bis zum damaligen Zeitpunkt sei der Geschäftsführer Carlo E für die Betriebsprüfung nicht auffindbar gewesen. Weiters habe es keine Hinweise auf eine Geschäftstätigkeit der B-GmbH gegeben. Auch der steuerliche Vertreter des Bw. habe damals noch keinerlei Auskunft über etwaige Umsätze geben können. Die einzige Person, die damals auf Grund ihres Auftretens mit der B-GmbH in Verbindung habe gebracht werden können, sei Robert L gewesen. Mit der Beendigung des USO-Prüfungsverfahrens betreffen den Bw. seien jedoch die Ermittlungen in Sachen B-GmbH noch nicht abgeschlossen worden. Dabei sei dann, wie in der Stellungnahme der Betriebsprüfung angeführt, doch der offizielle Geschäftsführer Carlo E aufgetaucht. Weiters seien im Laufe der Zeit Unterlagen vorgelegt worden, aus denen hervorgehe, dass im Namen der B-GmbH weitere Rechnungen ausgestellt worden seien. Weiters sei dann Mitte November 2002 das Geschäft in der M-Straße eröffnet worden. Dort sei in kleinem Umfang in einem nur zu einem geringen Teil genutzten angemieteten, riesigen Geschäftslokal ein Einzelhandel mit Bekleidung betrieben worden. Weder Umfang noch Geschäftszweck dieses Betriebes seien mit dem Handyhandel in Zusammenhang gestanden. An der Beurteilung der Lieferungen betreffend den Bw. würden diese Erkenntnisse jedoch nichts ändern. Diese seien von Robert L ausgeführt worden. Die bisherigen Ermittlungen hätten auch den Verdacht bestätigt, dass die B-GmbH nur vorgeschobener Rechnungsaussteller für Lieferungen des Robert L sei, um vorsteuerabzugsfähige Rechnungen ausstellen zu können. Die verspätete nachträgliche Autorisierung der Lieferungen durch Aufnahme in die Buchhaltung der B-GmbH habe lediglich der Sanierung gedient, da zu diesem Zeitpunkt bereits der Vorsteuerabzug beim Bw. seitens der Betriebsprüfung verwehrt worden sei und dies Herrn Carlo E bzw. Herrn Robert L durch den Bw. selbst ja auch bekannt gewesen sei. Es bestehe der massive Verdacht, dass Robert L der Drahtzieher eines sogenannten USt-Karussell sei. Dieser Sachverhalt sei auch dem Landesgericht mit 20. März 2003 angezeigt worden f) Weitere Stellungnahme Bw. Im Schreiben vom 1. April 2004 (USt-Akt Seite 64ff) gab der Bw. an, der Ansicht der Betriebsprüfung sei weiterhin nicht zu folgen. Sie sei in sich widersprüchlich, stehe im Widerspruch zu den Feststellungen in der USO-Prüfung und beruhe auf einer unrichtigen Beweiswürdigung. Im Rahmen einer vom Bw. durchgeführten Akteneinsicht beim FA seien dem Bw. die dem Bescheid über die Festlegung von Umsatzsteuer für Juli 2002 vom 23. September 2002 zu Grunde liegenden Fakten bekannt geworden. Aus den uns nunmehr bekannten Unterlagen erhelle eine rechtswidrige Vorgangsweise der Behörde, zu der der Bw. im einzelnen ausführe wie folgt: 1. Sachverhalt und Beweiswürdigung: Gemäß