UFSF RV/0080-F/04

Der Bw. hat über die Anzahl der beruflich geführten Telefongespräche, deren Dauer, Zeit und die entsprechenden Gesprächspartner keine Aufzeichnungen geführt und daher auch keine Unterlagen zum Nachweis oder zur Glaubhaftmachung des beruflichen Nutzungsanteiles vorgelegt. Der Anteil der beruflich veranlassten Telefonkosten war daher zu Recht im Schätzungswege zu ermitteln. Der Bw. hat im Laufe des Berufungsverfahrens nicht plausibel dargelegt, aus welchen Gründen bei ihm gerade ein bestimmtes berufliches Nutzungsausmaß vorliegt bzw. weshalb das vom Finanzamt angesetzte Nutzungsausmaß von 50% nicht realistisch ist. Eine allfällige Änderung der vom Finanzamt vorgenommenen Schätzung war daher nicht in Erwägung zu ziehen. ddd) Mitarbeit der Ehegattin: Bei Beurteilung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen (§ 25 BAO) steht die Abgrenzung zwischen betrieblicher bzw. beruflicher Veranlassung (§§ 4 Abs. 4 bzw. 16 Abs. 1 EStG 1988) und lediglich aus dem Naheverhältnis heraus erklärbaren Zahlungen (dem Grunde oder der Höhe nach; freiwillige Zuwendung gemäß § 20 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 als Einkommensverwendung) im Vordergrund. Rechtsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen (gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 BAO ist Angehöriger im Sinne der Abgabenvorschriften auch der Ehegatte) können - auch wenn sie zivilrechtlich gültig abgeschlossen worden sind - steuerlich nur unter Fremdvergleichsgesichtspunkten anerkannt werden. Andernfalls könnten wegen des zwischen nahen Angehörigen in der Regel fehlenden Interessengegensatzes abweichend von den wirtschaftlichen Gegebenheiten zu Lasten einer gleichmäßigen Besteuerung Wirkungen willkürlich herbeigeführt werden (vgl. dazu VwGH 18.10.1995, 95/13/0176; VwGH 27.4.2000, 96/15/0185; VwGH 1.7.2003, 98/13/0184; VwGH 11.5.2005, 2001/13/0209). Gemäß § 90 ABGB sind Ehegatten ua. zum Beistand verpflichtet, und im Erwerb des anderen hat ein Ehegatte mitzuwirken, soweit ihm dies zumutbar und es nach den Lebensverhältnissen der Ehegatten üblich ist. Bei der Mitwirkung der Ehegattin ist im Allgemeinen davon auszugehen, dass diese ihre tatsächliche Grundlage in aller Regel nicht in eigenen erwerbswirtschaftlichen Erwägungen, sondern in erster Linie in der ehelichen Lebensgemeinschaft findet. Um daher ein Leistungsverhältnis mit der Ehegattin steuerlich anerkennen zu können, bedarf es einer Gestaltung der Dinge, die keine Zweifel an der erbrachten Leistung und dem tatsächlich dafür geleisteten Entgelt bestehen lässt und die im Einzelfall sohin die Annahme rechtfertigt, dass die Mitwirkung der Ehegattin über die eheliche Beistandspflicht hinausgeht. Es ist daher im Allgemeinen davon auszugehen, dass das Zusammenwirken von Familienmitgliedern zum gemeinsamen Erwerb seine rechtliche und tatsächliche Grundlage in aller Regel nicht in dienstrechtlichen Erwägungen, sondern in erster Linie in der Familie findet, weshalb ein Sachverhalt wie das Bestehen eines Leistungsverhältnisses eindeutig nachgewiesen werden muss. Dazu bedarf es einer besonderen (über die im Familienrecht begründete Mitwirkungspflicht hinausgehende) Vereinbarung, die nicht bloß behauptet werden darf, sondern, um abgabenrechtlich anerkannt zu werden, auf einer überzeugenden Begründung beruhen muss, die eine klare Abgrenzung zwischen Einkommenserzielung und -verwendung zulässt. Ob eine steuerlich anzuerkennende Vereinbarung zwischen dem Bw. und seiner Gattin vorliegt, ist anhand der Kriterien zu prüfen, die nach Lehre und Rechtsprechung für eine klare Abgrenzung der Einkommenserzielung von der Einkommensverwendung erforderlich sind. Danach finden derartige Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Abgabenrechtes grundsätzlich nur dann Anerkennung, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen klaren, eindeutigen, jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (vgl. zB. VwGH 22.2.2000, 99/14/0082; VwGH 20.3.2000, 96/15/0120; VwGH 30.1.2001, 96/14/0154; VwGH 26.6.2001, 97/14/0012). Die Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen. Die einzelnen Kriterien haben aber lediglich für die - vom Verwaltungsgerichtshof nur auf seine Schlüssigkeit zu prüfende - Beweiswürdigung Bedeutung und kommen daher in jenen Fällen zum Tragen, in denen berechtigte Zweifel am wahren wirtschaftlichen Gehalt einer behaupteten vertraglichen Gestaltung bestehen (vgl. VwGH 29.11.2000, 95/13/0004; VwGH 28.11.2002, 2001/13/0032; VwGH 11.5.2005, 2001/13/0209). Bei einer familienhaften Mitarbeit ohne besondere vertragliche Verpflichtung, welche diese Erfordernisse nicht erfüllt, sind die dadurch veranlassten Aufwendungen jedenfalls gemäß § 20 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 nicht abzugsfähig (vgl. VwGH 4.9.1992, 91/13/0196). Im Hinblick auf das hier in Frage stehende Beweisproblem, ob nicht hinter den in Rede stehenden Zahlungen des Bw. an seine Gattin in Wahrheit eine familienhafte Veranlassung steht, gelangte der Berufungssenat zu folgender Auffassung: Die ins Treffen geführten von der Ehegattin des Bw. ausgeübten Tätigkeiten, wie regelmäßig (je nach Notwendigkeit) durchgeführte Fahrten nach Fe zwecks Fotografierens von so genannten "Parksündern" auf dem in Rede stehenden Grundstück, stellen typische Beispiele familienhafter (unentgeltlicher) Mitarbeit dar und vermitteln keinesfalls das Bild eines Leistungsverhältnisses, wie es auch zwischen Fremden vorkommen könnte (vgl. dazu VwGH 24.6.1999, 97/15/0050). In diesen Fällen müsste eine über die familienrechtliche Mitwirkungspflicht hinausgehende Tätigkeit klar erkennbar sein, um das Leistungsverhältnis auch steuerlich anerkennen zu können. Nach Ansicht des Berufungssenates würde der Bw. mit einer familienfremden Kraft das strittige (derart unbestimmte) Leistungsverhältnis nicht eingehen. Es mangelt gegenständlich nicht nur an einer entsprechenden schriftlichen Vereinbarung (um dem Erfordernis, dass eine nach außen ausreichend zum Ausdruck kommende Vereinbarung vorliegen muss, nachzukommen, reicht ein mündlicher oder stillschweigender Vertragsabschluss nicht aus), sondern auch an einer eindeutigen Festlegung der wesentlichen Vertragsbestandteile bzw. der konkreten Leistungsbestimmungen. Abgesehen davon, dass die von der Ehegattin des Bw. erbrachten Tätigkeiten nach Ansicht des Berufungssenates geradezu typisch für die familienhafte Mitwirkung sind, ist es dem Bw. nicht gelungen, eine über diese familienhafte Mitwirkungspflicht hinausgehende Tätigkeit der Gattin (eindeutig) nachzuweisen. Das behauptete Vertragsverhältnis kann daher aus vorstehenden Erwägungen bereits dem Grunde nach nicht anerkannt werden. Folgedessen war die steuerliche Anerkennung der strittigen Zahlungen an die Ehegattin für den Zeitaufwand im Zusammenhang mit der Parkplatzüberwachung als Werbungskosten zu versagen. Vollständigkeitshalber sei in diesem Zusammenhang noch erwähnt, dass diese strittigen Zahlungen empfängerseitig auch nicht dem Finanzamt gegenüber erklärt wurden bzw. der Besteuerung unterzogen wurden und selbst der Zahlungsfluss nicht nachgewiesen wurde. eee) Kilometergelder: Der Berufungssenat schließt sich dem dem Grunde und der Höhe nach unstrittigen Ansatz von Kilometergeldern von 35.182,00 S (2000) und von 52.087,00 S (2001) an. cc) Zusammenstellung: Auf Grund der vorstehenden Ausführungen setzen sich die zu berücksichtigenden sonstigen Einkünfte in den Berufungsjahren 2000 sowie 2001 (für das Jahr 1999 sind, wie bereits oben dargelegt, unstrittig keine solchen Einkünfte anzusetzen) wie folgt zusammen: | Beträge in ATS (brutto) | lt. Aufstellungen des Bw. | lt. Finanzamt | lt. UFS (Berufungssenat) | 2000 | 2001 | 2000 | 2001 | 2000 | 2001 | Einnahmen: | 113.720,00 | 153.200,00 | 113.720,00 | 153.200,00 | 113.720,00 | 153.200,00 | Ausgaben: | | | | | | | Computer | 12.000,00 | | 2.100,00 | 2.100,00 | 2.100,00 | 2.100,00 | Drucker | 2.329,33 | | 1.630,00 | | 1.630,00 | | Fotoapparate | 5.466,90 7.349,00 | | 5.833,45 | 734,90 | 4.193,65 | 734,90 | Handy | 1.500,00 | | | | | | Tintenpatronen | 2.324,00 | 4.648,00 | | | 1.626,80 | 3.253,60 | Fotopapier | 3.598,50 | 7.197,00 | | | 2.518,95 | 5.037,90 | Telefonkosten | 7.950,00 | 8.214,82 | | 4.107,41 | 3.975,00 | 4.107,41 | Ehegattin | 15.750,00 | 39.300,00 | | | | | Fahrtkosten | 35.182,00 | 52.087,00 | 35.182,00 | 52.087,00 | 35.182,00 | 52.087,00 | ges. Ausgaben: | 93.449,73 | 111.446,82 | 44.745,45 | 59.029,31 | 51.226,40 | 67.320,81 | Überschuss: | 20.270,27 | 41.753,18 | 68.974,55 | 94.170,69 | 62.493,60 | 85.879,19 2) Umsatzsteuer: a) Vorliegen steuerbarer Umsätze: Der Umsatzsteuer unterliegen nach § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Sonstige Leistungen sind gemäß § 3a Abs. 1 UStG 1994 Leistungen, die nicht in einer Lieferung bestehen. Eine sonstige Leistung kann auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustandes bestehen. Entgeltliche Leistungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 sind konkrete Leistungen, die um der Gegenleistung willen erbracht werden (Finalität), wobei es genügt, dass der Unternehmer eine Leistung erbringt, weil er vom Leistungsempfänger eine Gegenleistung erwartet. Zwischen Leistung und Gegenleistung muss somit eine innere Verknüpfung gegeben sein. Die Zahlungen müssen davon abhängig sein und deshalb geleistet werden, weil der Zahlungsempfänger die vom ihm erwartete Tätigkeit und Leistung vollbracht hat. Ist das Verhalten des Unternehmers von vornherein nicht entgeltorientiert, so fehlt es an der Steuerbarkeit. Erbringt der Leistungsempfänger in diesem Fall seinerseits eine Leistung, so vermag dies nicht die Steuerbarkeit der Leistung zu begründen (vgl. dazu Ruppe3, UStG 1994, Kommentar, Tz 59 ff zu § 1 UStG 1994). Gemäß § 2 Abs. 1 UStG 1994 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Tätigkeit ist im umfassenden Sinn des Leistungsverhaltens zu verstehen. Tätigkeit ist nicht nur aktives Tun, sondern auch Dulden oder Unterlassen. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen (die Einnahmenerzielung muss nicht die primäre Motivation der Tätigkeit sein; tatsächliche Einnahmenerzielung ist nach der Rechtsprechung ein starkes Indiz für die Einnahmenerzielungsabsicht), auch wenn die Absicht, Gewinne zu erzielen, fehlt, oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Unternehmer kann somit jede natürliche Person und jedes Wirtschaftsgebilde sein, das nachhaltig, selbstständig gegen Entgelt Leistungen erbringt und nach außen hin in Erscheinung tritt. Nicht erforderlich ist Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr, Gewinnerzielungsabsicht oder Handlungsfähigkeit (vgl. Ruppe3, a.a.O., Tz 40 ff zu § 2 UStG 1994; Kolacny - Mayer2, Umsatzsteuergesetz, Kurzkommentar, Seite 63). Die Begriffe gewerblich oder beruflich haben im übrigen Steuerrecht keine Parallele; insbesondere ist die gewerbliche Tätigkeit nicht identisch mit den Einkünften aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 23 EStG 1988 bzw. § 28 BAO. Gewerblich oder beruflich sind nach der Legaldefinition auch Betätigungen, die die BAO als wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder als Vermögensverwaltung bezeichnet (vgl. Ruppe3, a.a.O., Rz 42 zu § 2 UStG 1994). Nachhaltigkeit ist ua. dann gegeben, wenn Tätigkeiten tatsächlich wiederholt unter Ausnützung derselben Gelegenheit und desselben dauernden Verhältnisses ausgeübt werden (vgl. VwGH 12.12.1988, 87/15/0107). Merkmale, die gegenständlich für die Nachhaltigkeit sprechen, sind die mehrjährige Tätigkeit, planmäßiges Handeln, auf Wiederholung angelegte Tätigkeit, Vornahme mehrerer (aufeinander folgender) gleichartiger Handlungen unter Ausnutzung derselben Gelegenheit oder desselben dauernden Verhältnisses, die Intensität der Tätigkeit. Nach herrschender Auffassung ist der Begriff der Selbständigkeit bei natürlichen Personen im Umsatzsteuerrecht identisch mit dem des Einkommensteuerrechtes, dh. wer als Arbeitnehmer in einem einkommensteuerlich anerkannten Dienstverhältnis steht, kann mit dieser Tätigkeit nicht zugleich Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuerrechtes sein. Wesentliches Kriterium der Unselbständigkeit ist neben der Weisungsgebundenheit das Fehlen eines Unternehmerrisikos. Weitere Merkmale für die Selbständigkeit sind die freie Gestaltung der Dienstzeit, freie Ortswahl, freie Urlaubseinteilung, Vertretungsbefugnis, Vielzahl von Auftraggebern, Einsatz eigener Arbeitskräfte und -mittel, keine Abfuhr von Lohnsteuer und keine Sozialversicherung. Umsätze sind nur dann steuerbar, wenn sie von einem Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens ausgeführt werden. Zwischen dem einzelnen Umsatzgeschäft und der auf die Erzielung von Einnahmen gerichteten selbständigen Tätigkeit des Unternehmers muss ein Zusammenhang bestehen. Ein Zusammenhang besteht ua. bei den Grundgeschäften, die den eigentlichen Gegenstand des Unternehmens bilden. Der Bw. hat über längere Zeit hinweg wiederholt Einnahmen aus dem Verzicht der Einbringung von Besitzstörungsklagen bzw. der Durch- oder Weiterführung von entsprechenden Besitzstörungsverfahren (Gegenstand des Unternehmens) erzielt; den strittigen Zahlungen der "Parksünder" stehen damit Unterlassungen (sonstige Leistungen) des Bw. gegenüber (Vorliegen eines Leistungsaustausches). Bei einer derart lang währenden Betätigung können auch keine Zweifel ob der Nachhaltigkeit bestehen. Ebenso liegt es auf der Hand, dass diese strittige Betätigung des Bw. selbständig und zur Erzielung von Einnahmen unternommen worden ist. Der Bw. war daher als Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG 1994 einzustufen. Der Unabhängige Finanzsenat (Berufungssenat) vertritt daher die Auffassung, dass im konkreten Fall steuerbare und mangels einer Steuerbefreiung steuerpflichtige Umsätze vorliegen. b) Höhe der sonstigen Leistungen bzw. des Vorsteuerabzuges: Im Hinblick auf die Höhe der in den Berufungsjahren anzusetzenden sonstigen Leistungen wird auf die obigen Ausführungen betreffend "Höhe der sonstigen Einkünfte" (Punkt 1 b) sowie "Einnahmen" (Punkt 1 b aa) verwiesen. Was die Höhe des in den Berufungsjahren 2000 und 2001 jeweils zu gewährenden Vorsteuerabzuges betrifft, ist Folgendes zu sagen: Gemäß § 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 kann der Unternehmer, die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Erforderlich für den Vorsteuerabzug ist folgedessen eine Rechnung, die den Anforderungen des § 11 Abs. 1 UStG 1994 entspricht, sofern nicht § 11 UStG 1994 Sonderregelungen enthält (vgl. Ruppe3, a.a.O., Tz 40 ff zu § 12 UStG 1994). Die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes betrachtet das Vorliegen einer Rechnung im Sinne des § 11 UStG 1994 als eine materiellrechtliche Voraussetzung des Vorsteuerabzuges, die nicht in wirtschaftlicher Betrachtungsweise durch andere Beweismittel ersetzt werden kann (vgl. VwGH 12.12.1988, 87/15/0079). Auch Ruppe stellt klar, dassnach österreichischer Lehre und Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes das Vorliegen einer formgerechten Rechnung Anspruchsvoraussetzung für den Vorsteuerabzug ist. Enthält eine Urkunde nicht die von § 11 UStG 1994 geforderten Angaben, dann ist sie nicht als Rechnung im Sinne des § 11 UStG 1994 anzusehen. Aus der Sicht des Leistungsempfängers fehlt dann eine wesentliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug. Die fehlende oder unvollständige Rechnung kann nicht (in wirtschaftlicher Betrachtungsweise) durch den Sachbeweis ersetzt werden, dass inhaltlich alle Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug erfüllt sind (siehe auch Ruppe3, a.a.O., Tz 57 zu § 11 UStG 1994). Wenn nun nach § 12 UStG 1994 eine Rechnung Tatbestandsvoraussetzung für den Vorsteuerabzug ist und gegenständlich das Nichtvorliegen von Rechnungen - außer für die beiden Fotoapparate, den Drucker und die Telefonkosten im Jahr 2001 - unbestritten ist, gibt es diesbezüglich keinen Entscheidungsspielraum. Auch wenn zweifellos auch andere Leistungen erbracht wurden, war diesbezüglich wegen der Formstrenge des Umsatzsteuerrechtes der Vorsteuerabzug zu versagen. c) Zusammenstellung: Damit ergeben sich in den Berufungsjahren 2000 und 2001 hinsichtlich der hier strittigen Tätigkeit folgende umsatzsteuerrechtliche Bemessungsgrundlagen: | Beträge in ATS (netto) | lt. Finanzamt | lt. UFS (Berufungssenat) | 2000 | 2001 | 2000 | 2001 | sonstige Leistungen: | 94.766,66 | 127.666,00 | 94.766,66 | 127.666,00 | Vorsteuer: | | | | | Drucker | 242,66 | | 242,66 | | Fotoapparate | 1.768,53 | | 1.768,53 | | Telefonkosten | | | | 821,48 | gesamte Vorsteuer: | 2.011,19 | 0,00 | 2.011,19 | 821,48 Gesamthaft war daher spruchgemäß zu entscheiden. Feldkirch, am 19. Juni 2007