BFG RV/7104261/2014

Ebenso ist der Aufschlag für Stadtnähe nicht nachvollziehbar. Das Gutachten Kudjelka vermittelt den Eindruck, dass die Lage gleich zweimal mit einem Aufschlag berücksichtigt wird. Es gibt keinen Anhaltspunkt dafür, warum auf Seite 14 genau ein 50% Aufschlag für Stadtnähe erfolgt, während auf Seite 12 der Natur- und Erholungswert von Forstbetriebsflächen betont wird. Je näher ein Forstbetrieb zu einem Ballungsraum liegt, desto höher ist das Risiko für den potentiellen Erwerber, dass der Natur- und Erholungswert durch diverse Immissionen (z.B. Licht, Lärm, Schadstoffe) und durch intensivere Freizeitnutzung (z.B. Radfahren, Jogger u. Wanderer) beeinträchtigt wird. Hier liegt nach Ansicht der Finanzverwaltung ein Widerspruch im Gutachten vor. Die Ableitung des Restwertes auf Seite 14 und 15 wird aus einem hypothetischen Ertragswert ermittelt. Dabei werden Zinsfaktoren unterstellt, welche nach heutigen Gesichtspunkten deutlich über den Zinssätzen von (mündel)sicheren Anlagen liegen (Sekundärmarktrenditen). Gleichzeitig finden die laufenden Entschädigungszahlungen, welche den unterstellten Ertragswert deutlich übersteigen, keine Erwähnung, obwohl die laufenden Entschädigungszahlungen im Gegensatz zu den Ertragswerten aus dem Holzgeschäft garantiert, wertgesichert und weitgehend risikofrei erfolgen. Die Restwertminderung außerhalb einer großzügig bemessenen Primärzone (direkte Angriffsfläche 37 ha, Primärzone 1.783ha [Stand 2006: 858 ha]) wird aus Vergleichswerten, die eher den Charakter einer Primärzone aufweisen (Trassendurchhieb, Nahebereich einer Straße) abgeleitet. Dies ist nach Ansicht der Finanzverwaltung nicht gerechtfertigt. Betreffend der Angriffsfläche dürfte ein Missverständnis des Steuerberaters vorliegen: Im Betriebsprüfungsbericht vom 7.11.2013 ist in Beilage 1 auf Seite 1ff mehrfach festgehalten, dass aufbauend auf dem Vertrag vom 11.10.2001 von einer Kernzone von 3 ha je Jahr ausgegangen wird. Dies ergibt für den seit damals abgelaufenen Zeitraum exakt die seitens des Steuerberaters dargestellte direkt in Anspruch genommene Fläche von rund 37 ha. Hier liegt also keine Differenz in der Beurteilung des Sachverhaltes vor. Im Zuge der Betriebsbesichtigung wurde seitens des Forstsachverständigen gesagt, dass eine Einmalzahlung anders zu beurteilen wäre, weil sich für einen möglichen Käufer andere Gegebenheiten aus dem Kaufgegenstand ableiten würden. Eine gänzliche Steuerfreiheit einer Einmalzahlung ist aus dieser Aussage jedoch keinesfalls abzuleiten. Die Aussagekraft der Kaufpreissammlung liegt in der Beobachtung einer Marktreaktion infolge periodischer Entschädigungszahlungen aufgrund Erdölförderungen. Das Faktum, dass der Wert landwirtschaftlich genutzter Liegenschaften mit Erdölförderung auf der Liegenschaft aufgrund der jährlichen Entschädigungszahlungen deutlich steigt, ist eine Beobachtung einer Marktreaktion auf diese jährlichen Zahlungen. Diese Marktreaktion ist übertragbar, zumal lediglich ca. 1% der Betriebsfläche direkt in Anspruch genommen werden (Bohr- und Fördertätigkeit, Leitungstrassen und Wegeflächen) dabei aber für 60% der Betriebsfläche (diese sind nur indirekt davon betroffen) Entschädigungen gezahlt werden. Betreffend des Nachteiles des Wegenetzes der OMV ist festzuhalten, dass in den aktuellen und historischen Einheitswerterklärungen seitens des Forstbetriebes mehrfach die besonderen Erschwernisse bei den allgemeinen Bedingungen für den Forstwegebau als ertragswertminderndes Merkmal betont wurden. So z.B. in der Erklärung zu AZ Nr vom 29.11.1979 (Eingangsstempel des FA) hinsichtlich Forstwegebau: "Lößboden bis 8 Meter mächtig auf Urdonauschotter; Erdwege bei Trockenheit oder Frost befahrbar, sonst mit Last nicht! "Oder: hinsichtlich Bringungsverhältnisse am 29.3.1954: Da Flugsand im gesamten Gebiet, keine festen Straßen vorhanden. Bei Frost und trockenem Wetter gut befahrbar, ansonsten mit Schwerfuhrwerken keine Zufuhr." Das Wegenetz, welches die OMV errichtet hat und auf eigene Kosten erhält, ist möglicherweise für die Zwecke der forstlichen Bewirtschaftung überdimensioniert. Dass jedoch kein positiver Einfluss für die Bewirtschaftungskosten vorhanden ist, ist angesichts der Einheitswerterkärungen der letzte Jahrzehnte schwer vorstellbar. Eine Einbindung eines Experten für die Liegenschaftsverwaltung aus dem Fachbereich für Gebühren und Verkehrssteuern und Bewertung wurde im Verfahren im Zusammenhang mit der Vorbetriebsprüfung von B-S vorgeschlagen, dieser Vorschlag wurde aber offensichtlich vom Steuerberater nicht akzeptiert, da ein eigenes Gutachten ohne Einbindung von Immobiliensachverständigen der Finanzverwaltung in Auftrag gegeben wurde (Gutachten Spiegelfeld, Bubna-Litic, Kudjelka vom 9.3.2006)." Zu den Einkünften aus Waldnutzung infolge höherer Gewalt "Im Rahmen der Außenprüfung wurde das Ausmaß der Entwertung des Waldbestandes seitens des Forstbetriebes nie nachvollziehbar mengenmäßig und wertmäßig quantifiziert. Daher ist die Aussage, dass es im Forstbetrieb zu einer massiven Entwertung des Waldbestandes gekommen sei und dafür durch § 37 EStG ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden soll, in Frage zu stellen. Es gab einzig grobe Anhaltspunkte zur negativen Vorratsentwicklung von Stiel- und Traubeneichen, daraus jedoch Vorrats- und Wertveränderungen im gesamten Waldbestand abzuleiten, ist nicht möglich. Aus den Einheitswertunterlagen für den Ausschlagwald (Mittelwald und Niederwald), welche jeweils einen mehrjährigen Mittelwert aus den Nutzungen der Vorjahre abbilden, ergeben sich folgende durchschnittliche Nutzungsmengen in Erntefestmeter je ha und Jahr: | Zeitraum | fm | Zeitraum | fm | 1963 | 3,67 | 2000-2003 | 3,27 | 1970 | 3,18 | 2003-2005 | 3,60 | 1979 | 2,33 | 2006-2008 | 3,89 | 1988 | 4,77 | | (Tabelle 8) Die Nutzungen der Jahre 2000 bis 2008 liegen bezüglich der Mengen unter dem Niveau von 1988 (in dieser Periode sind erhöhte Nutzungen aufgrund von Mistelbefall evident) jedoch nur unwesentlich über den Nutzungen in den Jahren 1963 bis 1979. Grobe Vorratsveränderungen oder Wertveränderungen im Gesamtbestand lassen sich aus diesen Daten daher nicht ableiten. Dass der Befall mit Eichenmisteln (Loranthus europaeus) bei Eichenbeständen eine typische Betriebsgefahr darstellt, ist bereits aktenkundig in einer Unterlage erstellt von Univ. Prof. Anton Krapfenbauer (Universität für Bodenkultur) in der es heißt: "Über die Schädlichkeit der europäischen Riemenblume wurde in Österreich bereits 1811 (also vor über 200 Jahren) geklagt. Weiters: ,1876 berichtet Herr von Schilling, Dozent der Forstwissenschaften in Mariabrunn, dass die Misteldrossel einzelne höhere Stämme zum Ruheplatz wähle. Da nun immer die Oberhölzer im Vorrat da seien, erbe sich auch das Übelumtrieb weiter auf die Laßreidel. Loranthus zeige sich daher vorzüglich auf den Oberständern des Mittelwaldes und nie im Unterholz. In den Auwaldungen längs der Donau, speziell auf dem k.-k. Familiengute Orth, sei kein Eichenoberständer zopfgesund; ebenso sei es auf den fürstlich Lichtensteinschen Gütern Lundenburg und Hohenau, an der Grenze zu Mähren und Niederösterreichs längs der March und der Thaya.' Es entspricht also nicht den Tatsachen, dass beim Befall mit Loranthus europaeus von einem rein neuzeitlichen Phänomen gesprochen werden kann, welches erst seit 30-40 Jahren aktenkundig ist. Ebenso wenig, dass es in der Region Marchfeld oder im Forstbetrieb A. bis dato nicht aufgetreten ist. Im Forstbetrieb A. ist jenseits der "Einführung zur Waldschau 1937" Mistelbefall auch an anderen Stellen lange vor 1980 dokumentiert: 1961 wird im forstlichen Fragebogen für das Revier - zu "bedeutende Schäden" unter anderem Folgendes erklärt: "an besonders langen Waldrändern 24 km auffallend starker Mistelbefall in jeder Stärkeklasse, welcher die Eichen bis zum Absterben bringt." Eine ähnliche Erklärung erfolgte für den Revierteil A. ab 1950: "In letzter Zeit starker Mistelbefall." Der VwGH (Erkenntnis, 1255/76, 24.11.1976) versteht unter höherer Gewalt ein von außen einwirkendes Ereignis, das auch durch die äußerste zumutbare Sorgfalt nicht zu verhindern war und so außergewöhnlich ist, dass es nicht als typische Betriebsgefahr anzusehen ist. Das sind wohl in erster Linie unvorhersehbare Naturereignisse, wie orkanartige Stürme, Lawinenabgänge, Erdrutsche, Hochwasser, Brand, Hagelschlag und Vergleichbares. Allein der Umstand, dass nur bestimmte Eichenarten (das sind im ostösterreichischen Raum die Stieleiche [quercus robur] und die Traubeneiche [quercus petraea]) vom Befall mit loranthus europaeus betroffen sind, das Risiko in dieser Region seit 200 Jahren dokumentiert ist und nicht (flächig) alle Baumarten gefährdet sind, kann als Indiz für eine typische Betriebsgefahr herangezogen werden. Typische Betriebsgefahr liegt dann vor, wenn erhöhte Risiken hinsichtlich bestimmter Standorte (z.B. Hochwassergefahr in Überschwemmungsgebieten) oder hinsichtlich bestimmter Baumarten (Rotfäulegefahr für Fichte auf Wiesen und Ackeraufforstungen) und hinsichtlich bestimmter Bewirtschaftungsformen (Überalterungen des Bestandes) vorliegen. Offensichtlich bestehen für bestimmte Eichenarten (Stiel- und Traubeneiche), welche in dieser Region mittelwaldartig bewirtschaftet werden, erhöhte Risiken für den Befall mit loranthus europaea. Die ersten aktenkundigen Indizien liegen bereits ca. 200 Jahre zurück. Daher ist in diesem Fall nach Ansicht der Finanzbehörde von einer typischen Betriebsgefahr auszugehen. Dem Argument, es handle sich um nicht vorhersehbare Naturereignisse, die nicht regelmäßig auftreten und daher nicht in einen Forstwirtschaftsplan einbezogen werden können, steht die Angabe des Bf. gegenüber, dass in einem Dreijahreszyklus für alle Bestände Begehungen und Begutachtungen hinsichtlich der Nutzungsnotwendigkeit vorgenommen werden. Dies entspricht nach Ansicht der Finanzverwaltung einem planbaren und geplanten Vorgehen. Betreffend die behauptete Wertminderung beim Einzelstamm, ist bis dato nicht nachgewiesen, dass beim Einzelbaum überhaupt ein Wertverlust eintritt, wenn er vor dem Absterben rechtzeitig genutzt wird. Im Regelfall ist das Kronenholz und nicht der Stamm direkt befallen, wobei nach h.o. Ansicht eine Wertminderung des Brennholzes im Kronenholz nicht eintritt. Es mag aus Sicht des Bf. irrelevant für die Einstufung als höhere Gewalt sein, festzuhalten ist jedoch, dass beim Einzelbaum im Regelfall kein Wertverlust eintritt, sondern nur dann, wenn entgegen der im Forstbetrieb praktizierten allgemeinen Vorgangsweise das Einzelindividuum erst nach dem Absterben genutzt wird und der Holzverfall schon eingetreten ist. Bei der Klassifizierung als Kalamitätsholz seitens des Forstbetriebes erfolgte jedoch keine Unterscheidung, obwohl im Fall der Nutzung vor dem Absterben (Lebendnutzung) beim Einzelbaum kein Wertverlust entsteht, sondern nur bei Nutzung von Totholz. Die Berufung war daher vollinhaltlich abzuweisen." Vorlageantrag Mit Bescheid vom 8.8.2012 wurde vom FA die Rechtsmittelfrist zur Einbringung eines Vorlageantrages gegen die BVE betreffend die Einkommensteuer 2005 bis 2011 vom 2.7.2014, zugestellt am 7.07.2014, antragsgemäß bis zum 15.10.2014 verlängert. Binnen offener Frist wurde gegen die BVE betreffend Est-2005 bis ESt 2011 der Vorlageantrag vom 8.9.2014 eingebracht. Ergänzend wurde vorgebracht, dass anlässlich einer Besprechung mit dem Prüfer im September 2013 der StV Unterlagen über das Ausmaß der Entwertung des Waldbestandes infolge des Mistelbefalls dem FA vorgelegt habe. Die in der BVE angeführten durchschnittlichen Nutzungsmengen in den Jahren 1963 bis 2008 würden nicht berücksichtigen, um welche Baumarten und welche Holzarten es sich gehandelt habe. Der Holzvorrat habe sich massiv in Richtung Brennholz-Energieholz verlagert. Deshalb sei es verständlich, dass die Gesamtnutzungsmenge (Erntefestmeter pro ha und Jahr) gleichgeblieben oder sogar gestiegen sei. Energieholz entstehe schneller als wertvolles Eichenstammholz. Der jährliche Einschlag bestehe mittlerweile zu 80% aus Brennholz-Energieholz (vgl. dazu Tabelle 3 u. 4). Die vom FA ermittelten Mittelwerte aus verschiedenen Baum- und Nutzungsarten seien für die Beurteilung der Vorrats- und Wertveränderung nicht aussagekräftig. Vom Vorliegen einer typischen Betriebsgefahr hinsichtlich des Mistelbefalls der Eichenbestände im Weinviertel könne nicht bereits deshalb ausgegangen werden, weil es Schrifttum aus 1811 gebe, in dem die Schädlichkeit der europäischen Riemenblume in den ostösterreichischen Eichenforstbeständen beklagt werde. Es sei unbestritten, dass das Auftreten der Eichenmistel in den Eichenbeständen weit zurückreiche. Vielmehr sei aber bedeutsam, warum der Befall mit dem Halbparasiten Loranthus vermehrt zum kompletten Absterben der Eichen führe. Hierzu werde ein Gutachten von ao.Univ.Prof. Dr. VN1 NN1 vom 24.07.2014 vorgelegt, auf dessen Ausführungen im Einzelnen verwiesen werde. Gutachten zu den Auswirkungen des Eichenmistelbefalls auf die Waldbewirtschaftung im Weinviertel vom 24.7.2014 In dem vom Bf. eingeholten Gutachten von Univ.Prof. Dr. VN1 NN1 wurde Folgendes festgestellt: In den letzten drei Jahrzehnten sei das Klima im Weinviertel von vermehrten Dürre- und Hitzeperioden während der Frühjahrs- und Sommermonate und von einer auffallenden jahreszeitlichen Verschiebung der Niederschlagsmenge geprägt. Seit etwa 1980 sei ein deutlicher Rückgang der Niederschlagsmengen außerhalb der Vegetationszeit zu verzeichnen. Die klimatischen Verhältnisse begünstigen die vegetative Vermehrung (Stockausschlag). Dies gelte auch für die Eichenarten, die prägende Baumart der natürlichen Waldgesellschaft in dieser Region. Für das Forstgebiet werde in Abhängigkeit von standörtlichen Wuchsleistungen unter Abwägung standörtlich-ökologischer und waldbautechnisch-ökonomischer Kriterien auf mittel- und besserwüchsigen Standorten eine Mittelwald- und hochwaldartige Bewirtschaftung empfohlen, wobei der Eiche als Element der natürlichen Waldgesellschaft eine bedeutende Rolle zukommen solle. Die Mittelwaldbewirtschaftung ermögliche eine sehr flexibel gestaltbare nachhaltige Produktion von Nutz- und Brennholz und habe einen hohen Grad an Multifunktionalität. Bestandskollektive des typischen Mittelwaldes sei das wertvolle Oberholz mit einer Umtriebszeit von 100-150 Jahren und das Unterholz mit dominierenden Stockausschlägen, mit einer Umtriebszeit von 20-30 Jahren. In Ostösterreich sei das Vorkommen der Eichenmistel vorrangig auf Stiel- und Traubeneiche beschränkt. Die Eichenmistel sei ein langsam wachsender Halbparasit, der ca. 20 Jahre alt werde und dem Baum Wasser und Nährionen entziehe. Dadurch komme es zu einer Schwächung des Wirtsbaumes, welche zu erheblichen Zuwachsverlusten bis hin zum Absterben des Baumes führe. Die Bestandsentwicklung und Ausbreitung der Mistel sei starken Schwankungen unterworfen und nicht einschätzbar (Abhängig von Witterung, ausreichender Fruktifikation, Vogelschwärmen, Vitalitätszustand, Anzahl der Wirtsbäume). Die Klimaveränderung und die Immission von Luftschadstoffen führten zu einer weiteren Schwächung der Vitalität der Eichen (Blattverluste). Damit verändere sich zunehmend die Konkurenzsituation zwischen der Eiche (Wirtsbaum) und der Mistel zugunsten des Halbparasiten. Der Mistelbefall sei damit ein wesentlicher Faktor des im Weinviertel vorkommenden multikausalen Eichensterbens. Ab einem Mistbefall von 30% der Kronenfläche würden die Eichen zunehmend absterben. In Anhängigkeit von den anderen Einflussfaktoren des multikausalen Eichensterbens könne der Absterbeprozess rasch, innerhalb weniger Monate erfolgen oder auch mehrere Jahre dauern. Die forstwirtschaftlich und waldbaulich effizienteste Methode die Verbreitung der Eichenmistel zu bremsen, sei die Fällung stark befallener Bäume, die auf Grund ihres Befallsgrades eine hohe Absterbewahrscheinlichkeit hätten. Durch laufende Bekämpfungsmaßnahmen könne die Verbreitung des Mistelbefalls und somit Vitalitätsschwächung bis hin zum Absterben von Bäumen periodisch hintangehalten, aber nicht verhindert werden, so lange die beschriebenen anderen kausalen Umstände (Trockenheit, Luftschadstoffe) anhalten. Im Gegensatz zu Insektenkalamitäten, wo Massenvermehrung meist durch ein Zusammenbrechen der Population beendet werde, sei ein rasches Abklingen einer Mistelkalamität auf Grund des hohen Infektionsdruckes und der Langlebigkeit der Mistel nicht zu erwarten. Der starke Mistelbefall führe zu folgenden nachteiligen Auswirkungen: Dicken- und Höhenzuwachsverluste; Zuwachsverluste im Oberholz durch geringere Oberholzüberschirmung (Minderzuwachs bemistelter Eichen von rd. 33%), zufälliges Absterben von Oberholzstämmen und ganzer Bestandsteile (vorzeitiger Abtrieb bis Auflösung von Beständen), höhere Ernteschäden im Unterholz durch unplanmäßige Nutzung einzelner absterbender Eichen, erhöhte Kosten für Bestandsbegründungen (vermehrte künstliche Begründung), Gefährdung oder Verlust einer nachhaltigen Mittelwaldstruktur (gravierender wirtschaftlicher Verlust durch Entwicklung von niederwaldartigen Strukturen (Brennholzwald); der Niederwald erbringe trotz hoher Massenleistung im Vergleich zum Mittelwald erheblich geringere Deckungsbeiträge, Erschwerung der waldbaulichen und betriebsbezogenen Planung; Gefährdung der Erreichung der Betriebsziele; Störung der Nachhaltigkeitsstruktur des Betriebes. Auf Grund dieses Gutachtens komme der Bf. im Vorlageantrag zusammenfassend zu dem Schluss, dass nicht der Mistelbefall an sich das Problem darstelle, sondern die Gesamtheit der im Gutachten angeführten multikausalen Ursachen (Klimaänderung, Luftschadstoffe und Mistelbefall) zu einem überhöhten Absterben der Eichen führe. Wäre die Eichenmistel bereits im zitierten Jahr 1811 für die Eiche derart existenzbedrohend gewesen, würde es mit Sicherheit schon lange keine Eichen im B-Wald und auch im restlichen Weinviertel mehr geben. Aus diesem Grunde werde die Ansicht des FA, dass es sich bei den vom Bf. erklärten Schadholznutzungen wegen Mistelbefalls um eine typische Betriebsgefahr handle, nicht geteilt. Da nicht jede Eiche im Forstrevier so immissionsgeschädigt sei, dass sie bedingt durch den Mistelbefall absterben werde, lasse sich im Vorhinein nicht feststellen, welche Eichen von einer vorzeitigen Fällung betroffen sein werden. Es ließe sich nur durch periodische Begehung feststellen, welche Bäume vom Absterben bedroht seien oder in naher Zukunft betroffen sein würden. Aufgrund dieses geplanten Vorgehens sei keine Planbarkeit des Ereignisses "Schädigung durch Misteleinwirkung" an sich erkennbar. Vielmehr werde damit eine Schadensbegrenzung betrieben, welche das Schadensereignis nicht zu einer typischen Betriebsgefahr mache. Beschwerdevorlage an das Bundesfinanzgericht Die Bescheidbeschwerde wurde vom Finanzamt (nunmehr Finanzamt Österreich, idF FA) mitsamt den bezugshabenden Verwaltungsakten dem Bundesfinanzgericht mit Vorlagebericht vom Oktober 2014 zur Entscheidung vorgelegt. Erst im Oktober 2023 wurde evident, dass im Rahmen der Geschäftsverteilung des BFG die Beschwerdesache an eine für Streitsachen betreffend die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (ZG 1106) nicht zuständige Richterin zugeteilt worden war (Falschzuteilung im Rahmen der Zuteilungsgruppe 1102). Aus diesem Grunde erfolgte am 5.10.2023 gemäß der Geschäftsverteilung des BFG eine Neuzuteilung im Rahmen der zutreffenden Zuteilungsgruppe 1106. Ermittlungsverfahren beim Bundesfinanzgericht Zur Schadholznutzung wegen Mistelkalamitäten Gutachtliche Stellungnahme des Forstsachverständigen der Finanzverwaltung vom 7.11.2022 (DI C.D.): Das Gutachten habe die forstlichen Nutzungen im FB-A der Jahre 2012 bis 2017 im Zusammenhang mit dem Eichenmistelbefall auf Grund einer Revierbegehung am 8.3.2021 untersucht, wobei der Fokus auf den Flächen der Forstabteilungen 78, 82, 83, 86,87, 89 und 132 gelegen sei. Auf die im Gutachten in der Folge beschriebenen einzelnen Wahrnehmungen (Seite 6 bis 12) werde verwiesen. Am 24.08.2022 sei eine weitere gutachtliche Revierbegehung zur terrestrischen Ermittlung von Baumhöhendaten erfolgt (S 16ff). Aus diesen Beobachtungen in den Abteilungen 78, 82, 83, 87 und 89 schließe der Forstsachverständige der FV, dass im Revier A. das Ziel einer einheitlichen Bewirtschaftung über die gesamte Betriebsfläche als Mittelwald oder Hochwald mit langen Umtriebszeiten nicht zum Erfolg führen könne und in dieser Form auch nicht verfolgt werde. Die aktuelle Bewirtschaftung durch den Betrieb werde als standortsgemäß beurteilt, weil diese genau solche spezifischen Standortmerkmale berücksichtige. Daraus folge die Feststellung des Forstsachverständigen, dass bei der Beurteilung, ob und in welchem Umfang Kalamitätsholznutzung wegen Mistelbefalls vorliege, auf die Standorttauglichkeit des Bestandes und die konkrete Bewirtschaftung hätte Bedacht genommen werden müssen. Die Annahme, dass auf den Flächen der Abteilungen 87 und 132 (rd. 14 ha) tatsächlich überwiegend Kalamitätsnutzungen stattgefunden habe, habe durch die Begehung am 3.8.2021 nicht bestätigt werden können. Die Bescheinigungen der Forstbehörde von durch höhere Gewalt erzwungene Kalamitätsnutzungen wegen des Mistelbefalls, entsprächen nicht der Einschätzung des Forstsachverständigen und seien im Sinne des § 37 Abs. 6 EStG als unzutreffend zu beurteilen. In Pkt. 3. des Gutachtens wurden auf Grundlage eines digitalen Oberflächen- und Geländemodells aus dem Erhebungszeitraum 2010 (Fernerkundungsdaten mittels GIS-Software) Baumhöhen und Standortbeschaffenheiten analysiert. In Grafik 3 werde die Nutzungsmenge (fm) je Abteilung in Verbindung mit dem Eichenanteil (vor allem Sägerundholz) an der Gesamtnutzungsmenge dargestellt. Auffällig sei das häufige Vorkommen geringer Anteile von Eichen-Sägerundholz auf Flächen mit großen Nutzungsmengen. Dies untermauere die Beobachtung der Revierbegehung vom 8.3.2021, dass hohe Nutzungsmengen mit geringen als Sägerundholz verwertbaren Eichenanteilen häufig mit flächigen Maßnahmen auf minderwüchsigen (niederwaldartigen Standorten, wie Abt 87), bzw. minderwertigen Standorten (Umwandlungsflächen, wie Abt. 132) zusammenfallen würden (Gutachten, S. 25). In Grafik 4 und 5 erfolge eine Darstellung der Geländebeschaffenheit im Hinblick auf Gunst- und Ungunstlagen und werde mit den Messergebnissen der Begehungen vom 8.3.21 und 24.8.22 kombiniert. Grafik 6 zeige die Verteilung der Niederschlagswasser in Abhängigkeit zur Geländebeschaffenheit und Grafik 7 stelle die Baumhöhenverteilung dar. Die Daten würden die Interpretation zulassen, dass ca. die Hälfte der Betriebsfläche auf Standorten stocke, auf denen das mögliche Höhenwachstum mit 21 Meter limitiert sei. Bei Vergleich mit Grafik 4 bis 6 falle auf, dass eine Korrelation zwischen den Standorten und dem erzielten, bzw. erzielbaren Höhenwachstum bestehe. Das potenzielle Höhenwachstum determiniere die mögliche Blochlänge und das Dickenwachstum. Je kleiner die erzielbaren Baumhöhen seien, desto länger brauche die Produktionszeit zur Erzielung von blochholzfähigen Durchmessern. In Grafik 8 erfolge eine Überlagerung der Grafiken 5-7 und zeige Zusammenhänge zwischen Standortsmerkmale und potenzieller Baumhöhenentwicklung. In Pkt. 4 werde die herangezogene forstwirtschaftliche Literatur dargestellt und in Pkt. 5 erfolge eine Analyse der Reviermerkmale und Berücksichtigung dieser Literatur. Der Forstsachverständige schließe anhand der Geodaten auf folgende Bewirtschaftungsflächen im FB-A: | | Summe gerundet | Niederwald | 1090 ha | Mittelwald mit längerer Umtriebszeit | 1.250 ha | Mittelwald mit kürzerer Umstriebszeit | 100 ha | Ausschlagwald gesamt | 2.450 ha (Tabelle 9) Auf Grund der vorgenommenen Untersuchung sei festzustellen, dass auf ca. 1.100 ha Ausschlagwaldfläche eine niederwaldartige Bestockung dominiere, auf der Blochholzproduktion in längerer Umstriebszeit nicht möglich sei. Auf ca. 1.250 ha Mittelwaldfläche sei aufgrund der Standortqualität mit mäßigen Höhenentwicklungen mit Ausfällen aufgrund von Mistelbefall zu rechnen. Lediglich auf ca. 100 ha würden Mittelwälder mit geringem Risiko stocken. Dazu kämen noch ca. 350 ha Hochwald, welche auf überwiegend sehr günstigen Standorten stocken, oder mit kürzerer Umtriebsdauer bewirtschaftet werden. In Pkt. 5.2. seien die erkennbaren flächigen Nutzungen aus dem NÖ-Atlas für die Flugperioden 2012, 2015 und 2018 ausgewiesen und mit den fernerkundlich ermittelten Baumhöhendaten aus 2010 verschnitten worden. Anhand dieser Analyse sei festzustellen, dass 85% der erkennbaren flächigen Nutzungen in die Betriebsklasse "Niederwald" und "Mittelwald mit langer Umtriebszeit" gefallen seien, in denen auch bei ordnungsgemäßer Bewirtschaftung der Eichen Ausfälle aufgrund von Mistelbefall zu erwarten waren. Lediglich 15% der Flächen würden in Betriebsklassen liegen, in denen aufgrund der Höhenentwicklung das Risiko für Ausfälle aufgrund von Mistelbefall der Eichen gering einzustufen sei. Zusammenfassend kommt der Amtssachverständige in Punkt.6 seines Gutachtens zu folgendem Ergebnis: "Die Annahme, dass bei den Nutzungen im Forstbetrieb A. zur Gänze oder überwiegend Nutzungen aufgrund höherer Gewalt vorliegt, hat sich aufgrund der Revierbegehungen (siehe dazu Abschnitt 2.1 ab Seite 5, und 2.3 ab Seite 16) durch die Forstsachverständigen der Finanzverwaltung, der Analyse der Standorts- und Bestandsverhältnisse (siehe dazu Abschnitt 3, Seiten 20 bis 31) nicht bestätigt. Begründung: Zu beurteilen war, ob die im Betrieb der Forstverwaltung A. durchgeführten Holzerntemaßnahmen im Umfang der jährlich erklärten Mistelkalamitäten durch ein Ereignis höherer Gewalt bedingt waren. […]. Höhere Gewalt ist ein von außen kommendes Ereignis, dass vom Betroffenen nicht verschuldet ist und nicht der typischen Betriebsgefahr entspringt. Diese drei Wesensmerkmale müssen kumulativ vorliegen (VwGH 24.11.1976, 1255,1362/76 sowie OGH 08.05.1984, 2 Ob 208/83). Im gegenständlichen Fall ist das Vorliegen einer höheren Gewalt zu verneinen, weil die genannten Nutzungen als Ergebnis der typischen Betriebsgefahr und nicht als außergewöhnliches Ereignis anzusehen sind. Der untersuchte Betrieb bewirtschaftet an zahlreichen Standorten Wald mit dem Produktionsziel Blochholz in längerer Umtriebszeit (insbesondere Ausschlagwald mit Überhaltsbetrieb und Mittelwald), auf denen aufgrund der standörtlichen Gegebenheiten (Niederwaldstandorte) damit zu rechnen war, dass vorzeitige Ausfälle infolge von Mistelbefall eintreten müssen, und damit das gesteckte Produktionsziel nicht erreicht werden kann. Ursache für die Ausfälle ist der Befall durch die Eichenmistel (Loranthus europaeus). Die Mistel ist eine Lichtpflanze, welche nur bei geringem Höhenwuchs des Wirtsbaumes für diesen eine Gefahr darstellt. Ist der Wirtsbaum in der Lage, durch ein entsprechendes Höhenwachstum der Mistel das Licht zu nehmen ("auszudunkeln"), kann er sich entsprechend zur Wehr setzen. Auf einem minderwüchsigen Standort ist das Höhenwachstum der Eichen so weit reduziert, dass sich der befallene Baum nicht mehr entsprechend wehren kann. Beim untersuchten Betrieb ist davon auszugehen, dass die minderwüchsigen Standorte so weit verbreitet sind (siehe dazu Abschnitt 5.1ab Seite 40), dass flächiger Mistelbefall auf Eiche und der Ausfall dieser Baumart vor Erreichen von erwünschten Zieldurchmessern vorhersehbar sind: Minderwüchsige Standorte sind Standorte mit ungünstiger Wasser und Nährstoffversorgung, das sind idR. Kuppen, Oberhänge und Lagen mit geringen Einzugsgebieten für Nährstoff- und Wasserakkumulation. Auf diesen entwickeln sich lediglich Niederwälder, Niederwälder mit Überhältern oder vorratsarme Mittelwälder mit geringem Höhenwachstum. Auf diesen Standorten verbreiten sich daher häufig loranthus europaeus (Eichenmistel). Aufgrund des geringen Höhenwuchs der Eichen können sich die Bäume gegen den Befall der Eichenmistel nicht zur Wehr setzen und erreichen daher nicht das Betriebsziel Blochholz besserer Qualität oder Wertholz, weil sie bei der Konkurrenz um die Wasserversorgung gegenüber den schmarotzenden Misteln ins Hintertreffen geraten und idR vor Erreichen des Endnutzungsalters absterben. Im Unterschied zu derzeitigen Bewirtschaftungsverhältnissen wurden die, die Eichenmistel verbreitenden Drosseln früher bejagt. Außerdem gab es genügend Brennholzwerber, die mit Eichenmistel befallene Äste nutzen mussten. Die früher regelmäßig durchgeführte Entmistelung von Eichen hat das Nahrungsangebot für die Misteldrossel reduziert und somit sowohl die Population als auch die Attraktivität für den Anflug geringgehalten. Diese früher kostengünstige andere Bewirtschaftung war ausschlaggebend dafür, dass auf Ungunststandorten überhaupt die Betriebsform Mittelwald mit langer Umtriebszeit aufrechterhalten werden konnte. Der Wegfall der Bejagung und vor allem der Entfall der phytosanitären Maßnahmen (d.h. Änderungen in der Art der Bewirtschaftung und Steigerung des Nahrungsangebots), sind laut den Analysen der Universität für Bodenkultur die wesentlichen Gründe dafür, dass sich die Eichenmistel auf schlechtwüchsigen Standorten ausbreitet. Der Mistelbefall ist laut der ab Seite 34 wiedergegebenen Literatur in diesem Areal seit jeher eine Begleiterscheinung der forstlichen Bewirtschaftung, jedoch ist das vermehrte Auftreten von loranthus europaeus seit den letzten ca. 60 Jahren die Folge geänderter Bewirtschaftungsmaßnahmen und nicht das Ergebnis höherer Gewalt. Darüber hinaus wurde im Rahmen der Begehung am 08.03.2021 durch Forstsachverständige im Betrieb zudem festgestellt, dass auch flächige Nutzungen im Zuge einer Bestandsumwandlung stattgefunden haben, bei denen ein minderwertiger Vorbestand durch höherwertige Folgebestände ersetzt wurden. Hier war ein außerordentliches Ereignis oder höhere Gewalt nicht erkennbar. Analysen von validierten Fernerkundungsdaten (siehe Abschnitt 5.1 und folgender) legen nahe, dass mit einem Anteil von 85% bei flächigen Nutzungen die überwiegenden Teile dieser Nutzungen auf Standorte fallen, die das Eintreten von Mistelbefall haben erwarten lassen. Trotz dieser ungünstigen Rahmenbedingungen auf diesen Standorten scheint die Fortführung der Mittelwaldbewirtschaftung mehr Ertrag zu bringen als die reine Niederwaldbewirtschaftung (siehe dazu auch IV.2 Empfehlungen in Abschnitt 4.1 auf Seite 31). Ökonomisch ist die Entscheidung für die Beibehaltung der Mittelwaldbewirtschaftung daher naheliegend, die dabei vorhersehbar auftretenden Mistelschäden sind aber eine typische Begleiterscheinung dieser Bewirtschaftungsform. Im Gegensatz zu den hier vorliegenden Einschätzungen liegen Kalamitätsbescheinigungen der Bezirksforstbehörde vor, die ausweisen, dass regelmäßig überwiegende Teile der gesamten Holzernte als Mistel-Kalamitätsnutzungen einzustufen seien. Diese Bestätigungen berücksichtigen in keiner Weise Fragen der Standortseignung von einzelnen Baumarten und der Standortseignung von verschiedenen Bewirtschaftungsformen und sind daher in der vorliegenden Form nicht nachvollziehbar. Wenn der Betrieb die Entscheidung getroffen hat, auch auf geringwüchsigen Standorten Betriebsverfahren zu wählen, welche bei geringem Höhen- und Durchmesserwachstum einer sehr langen Umtriebszeit bedürfen, um Blochholz oder Wertholz zu erzeugen, kommt es zu Ausfällen durch Mistelbefall, welche ein ordnungsgemäß wirtschaftender Forstbetrieb einkalkulieren muss. Auf solchen Standorten können derartige Nutzungen infolge Mistelbefall daher nicht als durch höhere Gewalt verursacht angesehen werden." Ergänzende Stellungnahme des Bf. und erweitertes Gutachten Dr. NN1 vom 9.8.2023 Der Bf. ergänzte mit Schreiben vom 16.08.2023 sein Vorbringen betreffend Einkünfte aus Waldnutzung infolge höherer Gewalt und legte ein weiteres Gutachten von Dr. VN1 NN1 vom 9.8.2023 vor. Aus dem Gutachten ergebe sich, dass die strittigen Holznutzungen wegen Mistelbefalls ein von außen kommendes und unabwendbares - nämlich durch die unter den gegebenen Umständen vom Betroffenen zu erwartenden Vorkehrungen nicht abwendbares - Schadensereignis bildeten und daher zu Recht eine Schadholznutzung geltend gemacht werde. Der VwGH habe im Erkennung, 25.03.1966, 1564/65, zur Waldnutzung infolge höherer Gewalt nach § 34 Abs. 3 EStG 1934 über einen mit dem Beschwerdefall vergleichbaren Sachverhalt entschieden. Er habe judiziert, dass auch ein jährlich regelmäßiger Anfall von Schadholz -wie er typischerweise bei jeder Waldnutzung auftritt (z.B. Blitzschlagholz) - den Tatbestand der "Waldnutzung infolge höherer Gewalt" erfülle, wenn die Holznutzung ihre Ursache in einem außerordentlichen Schadensereignis habe. Dies ergebe sich auch aus der historischen Entwicklung dieser Steuerbegünstigung. Während in Deutschland der Gesetzgeber bei der Einkommensteuernovelle 1954 im § 34b Abs. 1 Z. 2 letzter Satz dEStG ausdrücklich normierte, dass "Schäden, die in der Forstwirtschaft regelmäßig entstehen, nicht zu den Holznutzungen infolge höherer Gewalt" gehören, habe der österreichische Gesetzgeber bis heute eine solche ausdrückliche Einschränkung nicht im Gesetz (§ 34 Abs. 3 EStG 1934 und EStG 1953, § 37 Abs. 6 EStG 1972 und EStG 1988) verankert. Deshalb würden auch regelmäßige Holznutzungen über einen längeren Zeitraum, die durch ein außergewöhnliches Schadensereignis - wie es der betreffende Mistelbefall darstelle - zu einer steuerbegünstigten Schadholznutzung nach § 37 Abs. 6 EStG 1988 führen. Mit dem 2. Gutachten von Dr. NN1 vom 9.8.2023 wurde im Wesentlichen das NN1-Gutachten 2014 um die Ergebnisse einer Begehung (Abteilungen 78, 82, 83, 86, 87, 89 und 132) im Beisein des Forstmeisters DI NN2 unter Berücksichtigung des Gutachtens der Finanzverwaltung vom 7.11.2022 ergänzt. Der Gutachter nennt drei Kalamitätsarten: den Mistelbefall, Eichenerkrankung (Eichensterben, neuartige Waldschäden) und das Eschentriebsterben, die seit 1980 in den Forstrevieren in A. zu unterschiedlichen Ausprägungen des Waldaufbaues geführt hätten. Bei der Begehung habe die Entscheidung über die Kalamitätsholznutzung retrospektive nicht mehr beurteilt werden können. Durch Überschneidung unterschiedlicher negativer Einflussfaktoren (Temperaturanstieg, Niederschlagsrückgang u. Niederschlagsverschiebung, Immissionszunahme) habe trotz der folgenden forstbetrieblichen Maßnahmen das Betriebsrisiko nicht vermindert werden können: Eichenmistelbekämpfung: In den Jahren 1985 bis 1995 seien rd. 130.000 Eichenbäume entmistelt worden zur Verzögerung des Absterbens und zur Erreichung eines Zieldurchmessers. Weiters kalamitätsbedingte Nutzung von befallenen Eichen (abhängig von Brusthöhendurchmesser und Befallsgrad) zur Senkung des Infektionsdruckes und Vermeidung von weiteren Wertverlusten (betriebliche Mitteilung/NN2, 2023). Überführung: kontinuierliche Erhöhung der Oberholz-Überschirmung Baumartenvielfalt: Erweiterung/Erhaltung der Baumartenvielfalt im Oberholz sowie bei Wiederaufforstungen von Kalamitätsholzflächen, Forcierung von Esche, Berg- und Spitzahorn und anderer Edellaubbäume (Beispiele: Robinien-Demonstrationsfläche, Abt. 132 nach flächigen Eschensterben, Begründung eines Eichen-Edellaubbaumbestandes, Abt. 87) Zur Oberhöhenbonität - Ertragsleistung: Die Standorte seien überwiegend dem semihumiden Standorttyp zuzuordnen. Basierend auf Inventurdaten aus 2012/2014 würden sich Oberholzbonitäten von 18-22 m für Trauben- und Stieleiche, 22-25m für Zerreiche und 20m für Hainbuche errechnen. Für die Berechnung der spezifischen Oberhöhen seien Bäume mit Mindest-Brusthöhendurchmesser von 40cm herangezogen worden, wie für Mittelwaldbestände empfohlen. Die Oberhöhenrahmen würden sich gut mit dem vorliegenden Baumhöhenatlas aus 2011 decken. Auf den begutachteten Standorten werde eine Mittelwaldbewirtschaftung empfohlen (Oberhöhenrahmen 18-24m). Während die Höhenentwicklung und das Höhenwuchsleistungspotenzial eng mit den Standorteigenschaften korreliere, werde die Durchmesserentwicklung vorrangig durch die Bestandsbehandlung/-dichte beeinflusst. Daraus folge, dass ein Standorteinfluss vorhanden sei, der sich in der Höhenentwicklung deutlicher ausdrücke als in der Durchmesserentwicklung (geringere Streuung). Unter Berücksichtigung der mittleren Jahrringbreiten (Oberholzeichen, 2-3mm/-30cm Durchmesser u. 1-2mm/ab 30cm Durchmesser) könne der Zieldurchmesser bei mittleren Produktionszeiträumen von 120 Jahren erreicht werden. Wie im Gutachten dargelegt, könne das einzelbaumbezogene Durchmesserwachstum durch die waldbauliche Behandlung gesteuert werden und sei im Mittelwald weitgehend unabhängig von der Höhenbonität. Die Mittelwaldbewirtschaftung ermögliche eine flexibel gestaltbare nachhaltige Produktion von Nutz- und Brennholz und habe einen hohen Grad an Multifunktionalität auf kleineren Waldflächen. In Punkt 4. des Gutachtens wurde das Ergebnis (die Folgerungen des Gutachters) dargelegt [Zitat]: "Die betriebliche Vorgehensweise in den letzten Dezennien entspricht "Best Practises" eines strategischen und operationalen forstlichen Risikomanagements. Dazu gehören die Beibehaltung und Adaptierung der Mittelwaldbewirtschaftung sowie der getätigten waldbaulichen Maßnahmen. Die Bewirtschaftungsrisiken konnten trotz präventiver Forstschutz‐ und Waldbaumaßnahmen (Entmistelung, Überführung, Baumartendiversität) durch das unerwartete Auftreten des Eichen‐ und Eschentriebsterbens in Verbindung/Überlagerung mit den klimatischen Veränderungen nicht reduziert werden. Es wird auch darauf hingewiesen, dass die durchgeführten Maßnahmen zum jeweiligen Zeitpunkt mit der Bezirksforstbehörde abgestimmt worden waren, zumal die befallenen bzw. kranken, vitalitätsschwachen Bäume unterschiedlicher Dimensionen auch aus phytosanitären Gründen laufend zu fällen sind (NN2 H., betriebliche Mitteilung, 2023). Durch die Nutzung von Bäumen vor der wirtschaftlichen Hiebsreife entstehen dem Forstbetrieb beträchtliche finanzielle Verluste. Das Eichen‐ und Eschentriebsterben sind in ihrem Auftreten und ihrer Ausprägung vonseiten der Forstwirtschaft nicht kalkulierbar gewesen. Das gilt auch für das anhaltende Mistelbefallsrisiko unter Beachtung der empfohlenen Risikoprävention. Die erforderlichen kalamitätsbedingten Einzelstammentnahmen, verursacht durch das Zusammenwirken der verschiedenen Schadursachen, führten einerseits zu einer Entkoppelung von kombinierter Ober‐ und Unterholznutzung und somit Gefährdung einer nachhaltigen Mittelwaldbewirtschaftung und andererseits zu stärkeren Mistelbefallsdruck durch geringere Oberholzüberschirmung. Dadurch wurde und wird der waldbauliche Entscheidungsrahmen weiter eingeengt. Nach der standörtlichen Ertragsfähigkeit im Erhebungsgebiet mit dominierenden "semihumiden Standortstyp (mäßig frisch bis frisch) wird auch aus heutiger Sicht ein Mittelwaldbetrieb empfohlen. Bedingt durch die standörtlich‐klimatischen Veränderungen (Klimawandel) sollten als Klimawandel‐Anpassungsmaßnahmen ("klimafitter Wald") aber eine höhere Baumartenvielfalt und kürzere Unterholz Umtriebszeiten von (15) 20 Jahren [Wasserhaushalt] angestrebt werden." Gewinnerhöhende Auflösung der dotierten ÜRL gemäß § 12 Abs. 7 EStG Im BP-Bericht wurden die vom Bf. in den Streitjahren dotierten Übertragungsrücklagen auf Grund der erklärten Schadholznutzungen wegen Mistelbefall gemäß § 37 Abs. 6 iVm § 12 Abs. 7 EStG nicht anerkannt und die Verminderung der jährlich erfolgten Dotation der Übertragungsrücklage mit folgenden Beträgen ausgewiesen (siehe Beilage 2 des BP-Berichtes, Tz. 2.1., Seite 6 u. 7): | Dotation ÜRL §12/7 | 2005 | 2006 | 2007 | 2008 | 2009 | 2010 | 2011 | ÜRL lt. Erkl. | 85.254,65 | 72.541,59 | 213.375,37 | 164.646,55 | 136.087,35 | 75.522,79 | 0,00 | davon nicht anerkannt lt. BP | 68.479,51 | 69.152,83 | 196.429,53 | 149.863,92 | 126.164,31 | 64.101,87 | 0,00 | ÜRL lt. BP | 16.775,14 | 3.388,76 | 16.945,85 | 14.782,64 | 9.923,04 | 11.420,92 | 0,00 (Tabelle 10) Wie dem BP-Bericht zu entnehmen, wurde von der Prüferin die festgestellte Verminderung der erfolgswirksamen Rücklagendotierungen aber nicht in die Mehr/Weniger-Rechnung des Berichtes (vgl. BP-Bericht, Seite 4) aufgenommen. Entsprechend der Feststellung der BP, dass die Schadholznutzungen wegen Mistelbefall nicht unter die Steuerbegünstigung gemäß § 37 Abs. 6 EStG fallen, wären folglich in Höhe der nicht zustehenden Dotierung von Übertragungsrücklagen gemäß § 12 Abs. 7 EStG die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in den angefochtenen Bescheiden zu erhöhen gewesen. Andererseits wäre, soweit die lt. BP zu Unrecht gebildeten Übertragungsrücklagen auf Anschaffungskosten von abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens übertragen worden sind und auf Grund dessen die im Jahresabschluss ausgewiesene AfA vermindert wurde, auch eine Korrektur der Abschreibung für Abnutzung (Gewinnminderung) vorzunehmen gewesen. Mit Schreiben vom 11.03.2024 wurden vom StV in Beantwortung des Vorhaltes des BFG vom 23.01.2024 folgende gewinnmindernden AfA-Korrekturen bekanntgegeben, wenn die Übertragungsrücklagen betreffend die Einkünfte aus Schadholznutzung wegen Mistelkalamität - wie in Beilage 2 Tz. 2.1. des BP-Berichtes dargestellt -nicht anzuerkennen seien (Beträge in Euro): | AfA-Erhöhungen | 2005 | 2006 | 2007 | 2008 | 2009 | 2010 | 2011 | Dotation ÜRL lt. Erkl. | 85.254,65 | 72.541,59 | 213.375,37 | 164.646,55 | 136.087,35 | 75.522,79 | 0,00 | nicht anerkannt lt BP | 68.479,51 | 69.152,83 | 196.429,53 | 149.863,92 | 126.164,31 | 64.101,87 | 0,00 | ÜRL lt. BP | 16.775,14 | 3.388,76 | 16.945,85 | 14.782,64 | 9.923,04 | 11.420,92 | 0,00 | - AfA-Erhöhungen | 2.426,84 | 6.349,35 | 27.982,27 | 44.915,59 | 52.441,29 | 68.957,01 | 77.631,50 | Gewinnerhöhung EaL+F gesamt | 66.052,67 | 62.803,48 | 168.447,26 | 104.948,33 | 73.723,02 | -4.855,14 | -77.631,50 (Tabelle 11) Erkenntnis des VfGH über die Verfassungsmäßigkeit der Steuerbegünstigung für Waldnutzungen infolge höherer Gewalt Der VfGH hat mit Erkenntnis vom 18.09.2024, G 3317/2023 den im Zusammenhang mit dem gegenständlichen Beschwerdeverfahren vom BFG gestellten Normenprüfungsantrag gemäß Art. 140 Abs. 1 Z. 1it.a B-VG als nicht begründet abgewiesen und damit die Verfassungsmäßigkeit der steuerlichen Begünstigungen für Waldnutzungen infolge höherer Gewalt nach den Bestimmungen des § 37 Abs. 6 iVm § 37 Abs. 1 EStG 1988 und gemäß § 12 Abs. 7 EStG 1988 aus folgenden Gründen bestätigt: Die Forstwirtschaft habe im Unterschied zu anderen Betriebszweigen regelmäßig Produktionszyklen von 80 bis 120 Jahre. In diesen langen Produktionszeiträumen sammeln sich durch den natürlichen Zuwachs hohe stille Reserven im stehenden Holz an. Bei der Waldnutzung infolge höherer Gewalt werde durch ein Elementarereignis planwidrig eine Holznutzung erzwungen und dadurch zwangsläufig und schlagartig stille Reserven aufgedeckt. Die Katastrophe unterbreche den geordneten Betriebsablauf, die Hiebszüge würden zerrissen, die räumliche Ordnung im Wald werde zerstört und die Produktionsabsicht nicht erreicht. Oft verursache die Kalamität auch bedeutsame Wert- und Mengeneinbußen am geernteten Holz. Während Elementarereignisse bei forstwirtschaftlichen Betrieben regelmäßig ungeplante Verwertungserlöse bedingen, würden sie bei landwirtschaftlichen Betrieben zu einem Ausbleiben von geplanten Erträgen führen. Darüber hinaus seien bei einem Ernteschaden in einem landwirtschaftlichen Betrieb regelmäßig die Erträge lediglich eines Jahres und nicht auch solche betroffen, die sich über einen überaus langen Zeitraum angesammelt hätten. Im Hinblick auf diese Gegebenheiten sei es unter Berücksichtigung des Leistungsfähigkeitsprinzips sachlich begründet für Sondergewinne aus der Schadholznutzung infolge höherer Gewalt - die zwangsläufig und vorzeitig vor Erreichen des maximalen Ertragspotentials entstanden seien - eine Tarifbegünstigung vorzusehen. Durch die infolge höherer Gewalt erzwungene Holznutzung komme es regelmäßig zu zusammengeballten Erträgen, die sich über einen längeren Zeitraum aufgebaut haben und somit typischerweise zu einer Progressionsverschärfung führen. Die Vorschrift des § 37 Abs. 6 EStG habe einen pauschalierenden Charakter, weil aus verwaltungsökonomischen Gründen in einer Durchschnittsbetrachtung der typischerweise eingetretene Progressionsnachteil, ausgeglichen werden soll. Da bei einer Kalamitätsholznutzung stille Reserven zwangsläufig und schlagartig aufgedeckt und versteuert würden, bedinge der Schadensfall jedenfalls eine Progressionsverschärfung. Hinzu komme, dass mit dem Schadensfall typischerweise eine wirtschaftliche Beeinträchtigung der Ertragskraft des Betriebes eintrete. Vor diesem Hintergrund liege es im Rahmen einer sachlichen Durchschnittsbetrachtung, wenn auch regelmäßige und innerhalb des Hiebsatzes liegende Kalamitätsholznutzungen unter die gesetzliche Tarifbegünstigung fallen. Hingegen stelle die Beseitigung in gleichbleibender Höhe anfallender "geplanter" Schäden keine Waldnutzung infolge höherer Gewalt dar. Werden Schäden beseitigt, die durch zumutbare Maßnahmen im Rahmen einer zeitgemäßen, forstwirtschaftlichen Bewirtschaftung abzuwenden gewesen wären, sei das Vorliegen einer Waldnutzung infolge höherer Gewalt nicht zu erkennen (vgl. Adametz, ÖStZ 2021, 553). Der unbestimmte Gesetzesbegriff der "höheren Gewalt" weise einen dem Regelungsgegenstand adäquaten Determinierungsgrad auf. Nach einhelliger Rechtsmeinung werde "höherer Gewalt" als ein von außen kommendes Ereignis, das keine typische Betriebsgefahr darstellt und vom Betroffenen nicht verschuldet ist definiert. Die Schwierigkeiten bei der Abgrenzung der typischen Betriebsgefahr vom außerordentlichen Gefahrenereignis, führen nicht dazu, dass die Regelung nicht den Anforderungen des Art 18 B-VG entsprechen würde. Vielmehr sei der Begriff einer Auslegung nach Gegenstand und Zweck zugänglich, die auch den Gerichten erlaube, anhand einer am Zweck der Regelung ausgerichteten Kontrolle das Vorliegen der Voraussetzungen der Begünstigung nachzuprüfen. Auch die Nachweisführung zur Feststellung der Einkünfte aus Waldnutzung infolge höherer Gewalt sei in den Abgabengesetzen ausreichend determiniert. Der Steuerpflichtige unterliege bei der Geltendmachung einer Begünstigung einer erhöhten Mitwirkungspflicht. Weil nach einer Schlägerung möglicherweise nicht mehr nachweisbar sein kann, ob die Holznutzung wegen höherer Gewalt erforderlich war, liege es am Steuerpflichtigen, rechtzeitig Beweise zu beschaffen und treffe ihn die Verpflichtung zur Beweisvorsorge. In diesem Zusammenhang sehe § 173 Abs. 2 lit. a ForstG vor, dass die Forstbehörde auf Antrag eine Bescheinigung auszustellen habe, die kraft gesetzlicher Anordnung ein Gutachten ist, in dem Art und Ausmaß von Fällungen infolge höherer Gewalt zu bescheinigen seien. Ist das Vorliegen der Voraussetzungen der Begünstigung nicht nachweisbar, weil der Steuerpflichtige seiner erhöhten Mitwirkungspflicht nicht nachkommt, stehe die Begünstigung nicht zu. Erörterungsgespräch Am 27.11.2024 wurde auf Antrag des Bf. ein Erörterungsgespräch abgehalten, in dem im Lichte des Erkenntnisses des VfGH (G 3317/2023, Rz 67) die Bedenken an der Nachvollziehbarkeit und Schlüssigkeit der Schadholzbescheinigungen der Bezirksforstbehörde und damit die Eignung als Nachweis einer Waldnutzung infolge höherer Gewalt anhand der dem BFG von der BH Z. vorgelegten gesamten Begutachtungsakten aufgezeigt und begründet wurde. Mündliche Verhandlung vom 3.04.2025 Am 3.4.2025 wurde die mündliche Verhandlung vor dem Senat durchgeführt und wurde vom Bf. in einem dazu vorbereiteten Schriftsatz vom 2.4.2024 folgende Erklärung abgegeben: Die Beurteilung, welche Eiche am "Absterben" sei und deshalb gefällt werden müsse, werde jährlich vom Forstmeister vorgenommen und anschließend durch den Bezirksforstinspektor gemäß § 173 ForstG gutachtlich bescheinigt. Der genaue Ablauf sei in dem vorgelegten Erlass der BH Z. genau geregelt gewesen und diese behördlichen Vorgaben seien vom Forstmeister und Bezirksforstinspektor auch eingehalten worden. Dem entsprechend sei jeweils vier Wochen vor Arbeitsbeginn (Fällung der Schadhölzer) jährlich im Voraus eine Meldung unter Angabe des geschätzten Kalamitätsholzes in den verschiedenen Kategorien samt Plan mit Markierung der Nutzungsorte abgegeben worden. Danach seien die Begehungen durch den Bezirksforstinspektor erfolgt - teilweise gemeinsam, teilweise selbständig. Nur weil es in bestimmten Jahren zu geringfügigen zahlenmäßigen Korrekturen bereits bestätigter Schadholzvoranmeldungen gegenüber den nachfolgenden Anträgen auf Schadholzbescheinigung gekommen sei, sei die Korrektheit der ausgestellten Bescheinigung nicht anzuzweifeln. Bei den Bestätigungen habe es sich naturgemäß um stichprobenmäßige Überprüfungen, welche durch Vorbegehung erfolgt seien, gehandelt. Bloße Formmängel der Gutachten, z.B. das Fehlen einer ordentlichen Gliederung oder optische Unzulänglichkeiten, seien für den Beweiswert der Gutachten im Rahmen der Beweiswürdigung nicht bedeutsam. Nachdem die Schadholzbescheinigungen der BH in vergleichbarer Weise jährlich den Steuererklärungen beigelegt worden sei und diese Steuererklärungen in der Folge vom Finanzamt erklärungsgemäß veranlagt worden seien, würde ein Abweichen davon dem Grundsatz von Treu und Glauben widersprechen.