BFG RV/7100831/2020

"Die "Net Jackpot costs" sind zwar ein Aufwand der Bf., der ihr Betriebsergebnis schmälert, aber es handelt sich dabei nicht um einen Einsatz oder Gewinn iSd § 2 Abs. 1 Z. 2 oder 3 GSpG. Auch bei Jackpotspielen bezahlt der Kunde einen bestimmten Betrag an die Bf. und stellt dieser als Einsatz die vermögenswerte Leistung für die Teilnahme am Glücksspiel dar. Für diesen Einsatz wird dem Kunden als vermögenswerte Leistung der Jackpot in Aussicht gestellt und mindert daher erst die tatsächliche Auszahlung des Jackpots als Gewinn an einen Kunden der Bf., der vom Inland aus am Jackpotspiel teilgenommen hat, die Bemessungsgrundlage. Die Weitergabe eines Teiles der Einsätze durch die Bf. an einen Dritten (Spielehersteller) zur Speisung des Jackpots ist nicht Teil des Spielvertrages des Kunden mit der Bf. und werden diese Beträge von der Bf. nicht für die Teilnahme am Glücksspiel in Aussicht gestellt. Die von der Bf. angesprochenen Verzerrungen der Bemessungsgrundlage stellen keine willkürlichen Verschiebungen der Steuerlast dar, sondern sind ein Ausfluss des aleatorischen Elements." Hinsichtlich des Vorbringens der Bf., die hier anzuwendende Gesetzesbestimmung sei verfassungswidrig, werde festgehalten, dass die Beurteilung einer allfälligen Verfassungswidrigkeit nicht der Abgabenbehörde obliege. Die Behörde habe die Gesetze bis zu einer allfälligen Aufhebung zu vollziehen. Der Verfassungsgerichtshof habe in Fällen betreffend Online Glücksspiel/Wetten in Bezug auf die Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 1 und 2 GSpG bzw. die Wettgebühr gemäß § 33 TP 17 GebG und die Ausgestaltung der Abgabetatbestände ("Teilnahme vom Inland aus") keine Bedenken und mit Beschlüssen vom 26.02.2018, E 3389/2017 und E 2913/2017 (Bezug zu BFG RV/7100702/2016 und RV/7104383/2015) sowie vom 24.09.2018, E 2251/2017, (Bezug zu BFG RV/7100024/2014) die Beschwerden abgewiesen, weil diese keine hinreichende Aussicht auf Erfolg gehabt hätten. Hinsichtlich der Berücksichtigung von negativen Bemessungsgrundlagen werde festgehalten: Eine Art "Jahresausgleich" finde im Gesetz keine Deckung und sei daher nicht möglich. Im Gegensatz zu den Regelungen betreffend Konzessionsabgabe und Spielbankabgabe, in welchen ein Jahresbescheid und daher ein Jahresausgleich vorgesehen sei, finde sich in den gegenständlichen Regelungen kein solcher und sei dies offenbar so vom Gesetzgeber gewollt worden. Der gesetzlich vorgesehene monatliche Abrechnungszeitraum gemäß § 57 Abs. 2 iVm § 59 Abs. 3 GSpG mache es erforderlich, als Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe die Einsätze abzüglich der ausgezahlten Gewinne des jeweiligen Kalendermonats heranzuziehen. Die Glücksspielabgabe für Ausspielungen, bei denen die Abgabenschuld mit Erhalt der Einsätze und Auszahlung der Gewinne in einem Kalendermonat entstanden sei, sei bereits mit dem 20. des dem Entstehen der Abgabenschuld folgenden Kalendermonats fällig. Überstiegen in Zusammenhang mit Ausspielungen eines Kalendermonats die ausgezahlten Gewinne die Einsätze, so sei die Bemessungsgrundlage negativ und die Glücksspielabgabe gleich 0,00, d.h. es falle keine Glücksspielabgabe an. Auch könne eine negative Bemessungsgrundlage in einem Monat bei der Bemessung der Glücksspielabgabe für den nachfolgenden Kalendermonat keine Berücksichtigung mehr finden. Denn der Glücksspielabgabe unterlägen im jeweiligen Kalendermonat nur jene Ausspielungen, für die die Abgabenschuld in diesem Kalendermonat (somit nicht etwa in Vormonaten) entstanden sei. Eine Art Vortrag von negativen Bemessungsgrundlagen in darauffolgende Abrechnungszeiträume sei im Gesetz nicht normiert, ebenso wenig wie ein Ausgleich am Ende eines Kalenderjahres. Die Wahl des Begriffs "Jahresbruttospieleinnahmen" gemäß § 57 Abs. 5 GSpG sei offenkundig erfolgt im Hinblick auf den bereits im konzessionierten Bereich (insb. Spielbankabgabe) gewählten Begriff. Diese Wortwahl könne aber keinesfalls die im Gesetz nicht vorhandene und nicht vorgesehene Möglichkeit eines Ausgleichs oder Vortrags ersetzen. Wenn ein Vortrag oder Jahresausgleich von negativen Bemessungsgrundlagen nicht möglich sei, dann sei erst Recht keine Festsetzung (oder Selbstberechnung) eines Guthabens zulässig. Die Glücksspielabgabe könne nur positiv oder gleich null sein, aber keinesfalls negativ. Zum Unionsrecht werde festgehalten: Im BFG Erkenntnis vom 04.04.2018, RV/7105345/2017, sei ausgeführt worden: "Die Glücksspielabgabe besteuert Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt. Aus der Textierung "Teilnahme vom Inland aus" ergibt sich, dass die Glücksspielabgabe nicht differenziert, ob der Glücksspielanbieter im Inland oder in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union seinen Sitz hat, es genügt, wenn ein Spielteilnehmer vom Inland aus an den von der Bf. angebotenen Glücksspielen teilnimmt. § 57 Abs. 1 bis Abs. 3 GSpG knüpft weder an die Staatsbürgerschaft noch an den Wohnsitz der Personen an, die den Spielvertrag abschließen, ein personeller Inlandsbezug fehlt. Es gibt keine Glücksspielabgabeninländereigenschaft oder Glücksspielabgabenausländereigenschaft. § 57 Abs. 2 GSpG iVm § 17 Abs. 3 Z 7 GSpG, besteuern unterschiedslos, in gleicher Weise Onlineglücksspielangebote von inländischen und ausländischen, von konzessionierten wie nichtkonzessionierten Anbietern, wenn ein Spielteilnehmer vom Inland aus teilnimmt. Diese Bestimmungen gelten für alle Anbieter von Glücksspieldienstleistungen, die auf dem Glücksspielmarkt in Österreich wirtschaftlich tätig sind, in gleichem Maße, unabhängig davon, wo sie ansässig sind (vgl. Schlussanträge des Generalanwaltes C 591/15 Rn 86 und Rn 97 zur englischen Fernglücksspielabgabe). Gerade mit der Wortfolge "Teilnahme vom Inland aus" stellt die Glücksspielabgabe gemäß § 57 GSpG einen Anknüpfungspunkt zum Inland her und ist nicht extraterritorial, § 57 Abs. 2 GSpG verletzt daher nicht die Dienstleistungsfreiheit iSd Art. 56 AEUV." Das BFG führe in seinem Erkenntnis vom 16.02.2018, RV/7104387/2015, aus: "Zum Argument, wonach eine Verletzung der Dienstleistungsfreiheit vorliege, weil typischerweise ausländische Sportwettenanbieter der "Unbestimmtheit der rechtlichen Regelungen" ausgesetzt seien, ist zu erwidern, dass sich sowohl die Bf. als auch der jeweilige Wettteilnehmer jeweils im Klaren sind, an welchem geografischen Ort sie sich bei Abschluss des Rechtsgeschäftes befinden und damit von wo aus sie teilnehmen und ist der Gesetzestext "Teilnahme vom Inland aus" daher hinreichend deutlich. Dass bei inländischen Anbietern der Ort des Abschlusses des Rechtsgeschäftes immer der inländische Sitz des Unternehmens sei und sich daher der inländische Anbieter keine Gedanken darüber machen müsse, ob sich seine Kunden im Inland oder im Ausland aufhalten, ist eine Folge dessen, dass der inländische Anbieter sämtliche Rechtsgeschäfte der Gebühr zu unterziehen hat. Tendenziell ist damit der inländische Anbieter gegenüber dem ausländischen Anbieter schlechter gestellt, weil gerade bei grenzüberschreitenden digitalen Dienstleistungen an Nichtunternehmer (die Teilnahme an Wettgeschäften erfolgt durch die Kunden typischerweise im nichtunternehmerischen Bereich) in der Praxis viele Probleme bei der vollständigen Besteuerung bestehen (vgl. dazu den Aufsatz von Kemper, Das Internet als "Steueroase" bei digitalen Dienstleistungen?, Umsatzsteuerrundschau 5/2017, S 169-174). Im Übrigen wurde auch im Verfahren VwGH 20.11.2014, 2013/16/0085, von der dortigen Beschwerdeführerin geltend gemacht, dass die Bestimmung des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG einen Verstoß gegen Grundfreiheiten der Union darstelle. Für die Zwecke der zwingenden Selbstberechnung durch die Bf. hat der Verwaltungsgerichtshof (VwGH 20.11.2014, 2013/16/0085) festgestellt, dass sowohl die Registrierung des Wettteilnehmers mit inländischem Wohnsitz, als auch die Zuordnung der Wette zu einer inländischen IP-Adresse ein Indiz für die Teilnahme vom Inland aus darstellen können. Im gegenständlichen Fall wurde von der Bf. die Methode der Selbstberechnung nach dem registrierten Wohnort des Wettteilnehmers und damit ein geeignetes Indiz ihrer Selbstberechnung zugrunde gelegt." Das BFG führe in seinem Erkenntnis vom 04.04.2018, RV/7104839/2017, aus: "§ 57 Abs. 2 GSpG iVm § 17 Abs. 3 Z 7 GSpG, aber auch § 33 TP 17 Abs. 2 GebG besteuern unterschiedslos in gleicher Weise Onlineglücksspiel- und Wettangebot von inländischen und ausländischen, von konzessionierten wie nichtkonzessionierten Anbietern, wenn ein Spielteilnehmer vom Inland aus teilnimmt. Diese Bestimmungen gelten für alle Anbieter von Glücksspieldienstleistungen, die auf dem Glücksspielmarkt in Österreich wirtschaftlich tätig sind, in gleichem Maße, unabhängig davon, wo sie ansässig sind (vgl. Schlussanträge des Generalanwaltes C-591/15 Rn 86 und Rn 97 zur englischen Fernglücksspielabgabe). § 57 Abs. 2 GSpG verletzt daher nicht die Dienstleistungsfreiheit iSd Art. 56 AEUV." Abschließend werde darauf hingewiesen, dass der VwGH mit Beschluss vom 14.01.2020, Ro 2018/16/0046, die Revision gegen das Erkenntnis des BFG vom 23.07.2018, RV/7101044/2016, zurückgewiesen habe. Das BFG habe in diesem Erkenntnis in der Sache, im überwiegenden Teil, die Rechtsansicht des Finanzamtes bestätigt. Insbesondere sei grundsätzlich die Feststellung der Verwirklichung des Tatbestandes gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG - die Teilnahme vom Inland aus - anhand jener Teilnahmen von mit einer österreichischen Adresse registrierten "Usern", bestätigt worden. Die Registrierung sei, im Lichte des Erkenntnisses des VwGH vom 20.11.2014, 2013/16/0085, ein geeignetes Indiz für den als Ergebnis der Beweiswürdigung festgestellten Sachverhalt, ob die Teilnahme von Österreich aus erfolgt sei. Jene Teilnahmen, bei denen es einen Widerspruch zwischen der Registrierungsadresse des Users und der verwendeten IP-Adresse gebe, seien grundsätzlich in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen - das BFG sei dem Abschlagsbegehren der mitbeteiligten Partei nicht gefolgt. Das BFG habe darüber hinaus die von der mitbeteiligten Partei vorgebrachte Unionsrechts- und Verfassungswidrigkeit der Wettgebühren bzw. Glücksspielabgaben bzw. der Wortfolge "Teilnahme vom Inland aus" verneint. Das Finanzamt beantrage, das Bundesfinanzgericht möge die Beschwerde als unbegründet abweisen. ---//--- In Beantwortung des Vorhaltes des Bundesfinanzgerichtes vom 03.03.2022 zog die Bf. mit Schriftsatz vom 13.09.2022 die Beschwerde gegen die Abweisungsbescheide vom 11.10.2019 betreffend Glücksspielabgaben für die Zeiträume 05/2012, 09/2012, 01/2013 und 05/2013 zurück und brachte mit Schreiben vom 14.09.2022 für die verbleibenden Glücksspielabgaben folgende Stellungnahme ein: I. Executive Summary Zur Frage, ob die im angeführten Zeitraum gewährten Boni (Rabatte oder Freispiele) von den Spielern hätten weitergegeben oder in Geld abgelöst werden können, sei darauf hinzuweisen, dass die gewährten Boni weder an andere Kunden hätten weitergegeben noch in Geld abgelöst werden können. Zur Frage, in welcher Höhe die Boni in der Tabelle zur Berechnung der Bemessungsgrundlage (Selbstanzeige vom 9. November 2016, Beilage IV) in der Spalte "GGR" (bemessungsgrundlagenerhöhend) enthalten seien, sei wie folgt anzuführen und werde zusätzlich auf die detaillierten Ausführungen unter Punkt Ill. ff verwiesen: - Die gewährten Boni seien im GGR des beschwerdegegenständlichen Zeitraums als Teil des Einsatzes bemessungsgrundlagenerhöhend enthalten gewesen. - Zur Höhe der im GGR enthalten gewährten Boni sei festzuhalten, dass diese im Zuge der Schätzung hätten ermittelt werden müssen. - Diese im Wege der Schätzung ermittelten gewährten Boni, die im Einsatz enthalten gewesen seien, und die aus den gewährten Boni erzielten Gewinne, die auf Seiten des Gewinns im GGR enthalten gewesen seien, seien aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden. - Von dieser Bemessungsgrundlage (nach vollständiger Eliminierung der gewährten Boni) seien die eingelösten, nach Erfüllung der Bonusbedingungen in Echtgeld umgewandelten Boni abzuziehen. II. Bisheriges Vorbringen Zum bisherigen Vorbringen verweise die Bf. auf ihre Ausführungen und Anträge, welche sie weiterhin vollinhaltlich aufrecht halte, sowie auf die bisher vorgelegten Urkunden. III. Rechtliche Beurteilung der Boni Einleitend sei festzuhalten, dass basierend auf dem Erkenntnis des VwGH vom 24.6.2020 (Ro 2018/17/0003-5) und der auf diesem Erkenntnis beruhenden jüngsten Rechtsprechung des BFG (u.a. BFG 31.5.2021, RV/7104456/2019; BFG 20.12.2021, RV/7103851/2020; BFG 15.7.2022, RV/7105528/2014) eine klare Unterscheidung zwischen der Gewährung des Bonus und der Einlösung des Bonus vorzunehmen sei. 1. Gewährte Boni Wie in der Selbstanzeige vom 9. November 2016 angeführt worden sei, hätten die zur Berechnung der Glücksspielabgaben herangezogenen Jahresbruttospieleinnahmen auch die von der Bf. gewährten Boni enthalten. Zur Begründung, warum die gewährten Boni im verfahrensgegenständlichen Zeitraum in den Jahresbruttospieleinnahmen enthalten gewesen seien, sei wie folgt auszuführen: Einleitend sei festzuhalten, dass sich im Glücksspielgesetz keine Definition des Bonus finde. Für die Ermittlung der Jahresbruttospieleinahmen seien gemäß § 57 Abs. 5 GSpG die Einsätze abzüglich der ausgezahlten Gewinne eines Kalenderjahres heranzuziehen. Gemäß § 2 Abs. 1 Z 2 GSpG gelte als "Einsatz" eine vermögenswerte Leistung, die ein Kunde oder andere in Zusammenhang mit der Teilnahme am Glücksspiel erbrächten. Der Einsatz sei somit jener Betrag, der - vereinbarungsgemäß - vom Spielteilnehmer oder "einem anderen" aufzuwenden sei, um an dem Glücksspiel teilnehmen zu können (Kaufpreis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance), wobei jede Vermehrung des Vermögens bzw. der Einnahmen des Glücksspielanbieters bemessungsgrundlagenerhöhend zu berücksichtigen sei (vgl. Bavenek-Weber in Bavenek-Weber/Petritz/Petritz-Klar, GebG4 § 33 TP GebG/GSpA Rz 51). Zum Zeitpunkt der Offenlegung der Bemessungsgrundlagen für den verfahrensgegenständlichen Zeitraum 04/2012 bis 09/2016 im November 2016 habe es weder eine einheitliche Rechtsprechung des BFG zur Behandlung von Boni noch eine Klarstellung durch die Höchstgerichte noch eine Richtlinie zur Auslegung des Glücksspielgesetzes gegeben. Nach damaliger Rechtsprechung des UFS und BFG sei es nicht darauf angekommen, wie der Spieleinsatz tatsächlich erbracht werde: ob durch den Spielteilnehmer selbst, einen Dritten oder auch durch den Anbieter. Im Ergebnis sollten damit sämtliche Einsätze eines Kunden gleich behandelt werden, unabhängig davon, ob dieser den Spielbetrag selbst (dh aus eigener Tasche) aufgebracht, mithilfe eines Darlehens oder eines Geldgeschenks von einem Verwandten finanziert oder einen Gutschein oder Bonus von einem Glücksspielanbieter zur Begleichung seines Spielbetrages verwendet habe (u.a. UFS 5.4.2013, RV/1194-W/12; UFS 20.11.2013, RV/2388-W/13; BFG 8.11.2015, RV/7101099; BFG 8.5.2017, RV/7100024/2015; BFG 28.6.2017, RV/7104383/2015; BFG 21.8.2017, RV/7100702/2016). Beispielhaft würden dazu folgende Entscheidungen angeführt: - UFS 5.4.2013, RV/1194-WV/12: "Die Bemessungsgrundlage Jahresbruttospieleinnahmen hat als vorgelagerten Sachverhalt den Spieleinsatz als vereinbartem Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance. Wie der Spielteilnehmer den Preis aufbringt, ist gleichgültig, auch Freispiele, also ,Gutscheine' (Boni) die der Spielanbieter, die Bw., gewährt, zählen zum vereinbarten Preis." - UFS 28.12.2012, GZ. RV/3510-W/11 zu den Wettgebühren. In dieser Entscheidung sei zu der Behandlung der zur Verfügung gestellten Boni (gewährten Boni) festgehalten worden: "Die Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind daher in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen." In dem gesamten beschwerdegegenständlichen Zeitraum seien, wie o.a., die gewährten Boni in den Jahresbruttospieleinnahmen enthalten gewesen. Dies habe auch der damaligen in der Literatur vertretenen und von der Rechtsprechung, wie oben angeführt, bestätigten Rechtsansicht entsprochen. Zur Frage im Vorhalt hinsichtlich der Höhe der gewährten Boni, die den Einsatz und damit die Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Glücksspielabgabe erhöht hätten, sei festzuhalten, dass diese Daten aufgrund der Tatsache, dass der verfahrensgegenständliche Zeitraum teilweise mehr als zehn Jahre zurückliege, von der Bf. nicht mehr ermittelt werden könne. Nachdem sie festgestellt habe, dass es technisch nicht möglich sei, die Daten für den gesamten verfahrensgegenständlichen Zeitraum (04/2012 bis 09/2016) auszuheben, seien die Daten für den Zeitraum ab 01/2016 bis 12/2019 hinsichtlich der gewährten Boni analysiert worden. Diese Auswertung habe ergeben, dass im Schnitt die Echtgeld-Jahresbruttospieleinnahmen (= Echtgeldeinsatz - Echtgeldgewinn) um rund 4,21% niedriger gewesen seien als die Brutto-Spieleinnahmen (= Einsatz inklusive gewährter Boni abzüglich Gewinn aus gewährten Boni). Mit dem Ausscheiden von 4,21% des GGR des verfahrensgegenständlichen Zeitraums würden sowohl die Gewährung des Bonus als Einsatz als auch die aus dem gewährten Bonus erzielten Gewinne entsprechend der Judikatur des VwGH und des BFG eliminiert. Anbei werde dazu die Beilage I "Bf. Anteil gewährter Boni" übermittelt, in der die detaillierte Berechnung auf monatlicher Basis enthalten sei. Die angeführte und übermittelte Beilage I bilde einen integrierenden Bestandteil der vorliegenden Stellungnahme. Im Juni 2020 habe sich der VwGH erstmalig umfassend mit der rechtlichen Beurteilung der Boni und auch der Unterscheidung zwischen der Gewährung des Bonus und der Einlösung des Bonus befasst. Gemäß dem Erkenntnis des Höchstgerichts finde die bloße Gewährung eines Bonus keine Berücksichtigung bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Glücksspielabgabe (vgl. VwGH 24.6.2020, Ro 2018/17/0003-5, Rz 94). Dieser Ansicht sei auch in den jüngsten Entscheidungen des BFG u.a. vom 31. Mai 2021, RV/7104456/2019, vom 20. Dezember 2021, RV/7103851/2020, und vom 15. Juli 2022, RV/7105528/2014, gefolgt worden. Basierend auf der o.a. aktuellen Rechtsprechung des VwGH und des BFG seien die gewährten Boni, sowohl auf Seite des Einsatzes als auch auf Seite des Gewinns (= Gewinne, die mit gewährten Boni generiert worden seien), aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden. Wie oben angeführt sei es der Bf. technisch nicht möglich, die Daten für den verfahrensgegenständlichen Zeitraum auszuheben. Wie ebenfalls oben angeführt und in der Beilage I detailliert dargestellt worden sei, hätten jedoch die Daten der gewährten Boni ab dem Zeitraum 01/2016 analysiert werden können. Aus dieser Berechnung gehe hervor, dass der Anteil am GGR aus den gewährten Boni für den gesamten Zeitraum 01/2016 bis 2019 rund 4,21% betragen habe. Unter der Annahme, dass sich die Verhältnisse nicht geändert hätten und dass der Anteil für den Zeitraum ab 01/2016 auch jenem des verfahrensgegenständlichen Zeitraums entspreche, sei folglich dieser Anteil des GGR aus den gewährten Boni in Höhe von 4,21% aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden. Die Vorgehensweise der Ermittlung des Anteils der gewährten Boni anhand von Daten der Folgezeiträume sei erst kürzlich im Erkenntnis des BFG vom 15.7.2022, RV/7105528/2014, bestätigt worden: "Auch die Höhe der in Abzug zu bringenden ,gewährten Boni' ins Verhältnis gesetzt zu den Jahresbruttospieleinnahmen/der Bemessungsgrundlage laut den ursprünglichen Bescheiden erscheint dem BFG nicht völlig außer Verhältnis." Wie o.a. beträgt der Anteil des GGR aus den gewährten Boni für den gesamten Zeitraum 01/2016 bis 2019 4,21%. Die beiliegende Auswertung zeige jedoch, dass dieser Anteil über die Jahre gesunken und daher davon auszugehen sei, dass der Anteil des GGR aus den gewährten Boni im verfahrensgegenständlichen Zeitraum 04/2012 bis 09/2016 um einiges höher gewesen sei. Bei der beantragten Ausscheidung des Anteils des GGR aus den gewährten Boni in Höhe von 4,21% handle es sich daher um eine Untergrenze im Sinne eines Mindestausgleichs. Die Bf. verweise dazu auf die Beilage Il "Bf. GSA 04_12-09_16", in der die aktualisierte Berechnung der Glücksspielabgabe für den verfahrensgegenständlichen Zeitraum enthalten sei. Die angeführte und übermittelte Beilage Il bilde einen integrierenden Bestandteil der vorliegenden Stellungnahme. Da eine genaue Ermittlung der maßgeblichen Werte nicht möglich sei, seien diese aus vorhandenen Daten anderer Zeiträume plausibel geschätzt worden. Abschließend ist festzuhalten, dass die von der Bf. im verfahrensgegenständlichen Zeitraum gewährten Boni weder in Geld hätten abgelöst noch auf andere Spieler übertragen werden können. 2. Eingelöste Boni Wie in Punkt 1. ausgeführt, seien die gewährten Boni in dem gesamten beschwerdegegenständlichen Zeitraum im GGR enthalten gewesen und hätten folglich die Bemessungsgrundlage (Bruttospieleinnahmen; GGR) zur Berechnung der Glücksspielabgabe erhöht. Dies entspreche nicht der höchstgerichtlichen Rechtsprechung, weshalb die offengelegte Bemessungsgrundlage zu hoch gewesen sei. Gemäß der aktuellen höchstgerichtlichen Judikatur komme bei der Einlösung des Bonus eine Berücksichtigung bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage in Betracht. Bei der Einlösung des Bonus sei eine Beurteilung vorzunehmen, ob der erhaltene Bonus für den begünstigten Spieler einen von einer allfälligen weiteren Spielteilnahme unabhängigen Vermögenswert darstelle. Das sei dann der Fall, wenn der Spieler den Gutschein (auch) in Geld (Waren) ablösen könne. Die Bf. weise nochmals darauf hin, dass die von ihr gewährten Boni im vorliegenden Fall weder in Bargeld abgelöst noch an andere Spieler (ggf. gegen Entgelt) weitergegeben werden könnten. Wenn der Spieler für die Teilnahme an weiteren Spielen einen Rabatt oder ein Freispiel erhalte und er diese Vergünstigung weder weitergeben noch in Geld ablösen lassen könne, sei der Bonus gemäß VwGH wie ein Rabatt zu beurteilen (VwGH 24.6.2020, Ro 2018/17/0003, Rz 99). Bei einer tatsächlichen Inanspruchnahme des Rabatts anlässlich einer späteren Spielteilnahme brauche der Spieler nur einen, um diesen Rabatt verminderten Einsatz oder im Falle eines Freispiels gar keinen Einsatz zu leisten. Daher könne bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage im Rahmen der Einsätze nur der um den Rabatt verringerte tatsächlich geleistete Einsatz dieses Spielers angesetzt werden (VwGH 24.6.2020, Ro 2018/17/0003, Rz 99). Wie oben angeführt, seien die im Zuge der Schätzung ermittelten gewährten Boni sowohl auf Seite des Einsatzes als auch auf Seite des Gewinns (= Gewinne, die mit gewährten Boni generiert worden seien), aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden. Zusätzlich sei vom BFG in den aktuellen Entscheidungen ein Abzug für Boni im Zeitpunkt der Umwandlung von Bonusgeld in Echtgeld gewährt worden (BFG 31.5.2021, RV/7104456/2019): "Da nur für Guthaben am ,Echtgeldkonto' vom Spieler eine Auszahlung verlangt werden kann, kommt den von der Bf. gewährten Boni erst nach Erfüllung der Spielbedingungen (,Freispielen' gemeinsam mit ,Echtgeld' und damit in Abhängigkeit von einem aleatorischen Element) hinsichtlich des verbleibenden Restbetrages (,Bonus Converted') durch die Umbuchung vom ,Bonuskonto' auf das ,Echtgeldkonto' ein von einer weiteren Spielteilnahme unabhängiger Vermögenswert zu. Wie vom FA in seiner Stellungnahme vom 26.2.2021 richtig ausgeführt wurde, stellt der Bonusbetrag erst in dem Zeitpunkt, in dem er (erstmalig) auszahlbar wird, einen Abzugsposten dar, der als ausbezahlter Gewinn in der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen ist." In einer weiteren Entscheidung vom Dezember 2021 wurde die Abzugsfähigkeit erneut bestätigt. Von den Jahresbruttospieleinnahmen (nach vollständiger Eliminierung der gewährten Boni) sei daher die in der Beilage II "Bf. GSA 04_12-09_16" angeführte Position Bonus (als eingelöste Boni zu verstehen; im Zeitpunkt der Umwandlung von Bonusgeld zu Echtgeld) abzuziehen. Bei diesem Bonus seien die jeweiligen zwingend erforderlichen Spielbedingungen erfüllt worden (= mehrmaliges Einsetzen des Bonusgeldes gemeinsam mit "Echtgeld"). Folglich handle es sich bei den in der Tabelle angeführten Boni um jene Beträge, die der Kunde ausschließlich aus ihm gewährten Boni durch mehrmaliges Einsetzen gemeinsam mit Echtgeld "freigespielt" habe und die daher in Abhängigkeit eines aleatorischen Moments seien. Die Position Bonus (im Zeitpunkt der Umwandlung von Bonusgeld zu Echtgeld) entspreche daher der jüngsten Rechtsprechung des Bundesfinanzgerichts vom 31.05.2021, RV/7104456/2019, in der das Gericht in Übereinstimmung mit der Ansicht des Finanzamts festgehalten habe, dass der Bonus in dem Zeitraum, in dem er (erstmalig) auszahlbar werde, ein Abzugsposten sei, der als auszahlbarer Gewinn in der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen sei. Ergänzend sei dazu festzuhalten, dass gemäß Bonusbedingungen der Bf., die dem Finanzamt im Zuge der Offenlegung vom 09.11.2016 übermittelt worden seien, alle Boni an Umsatzbedingungen gebunden seien und der Kunde keine Auszahlung verlangen könne, solange diese Bedingungen nicht vollständig erfüllt seien (Punkt 2 iVm Punkt 12 der angeführten Bedingungen): "Alle Boni unterliegen einer Bonusumsatzbedingung von 35mal [...]. Sobald ein Kunde eine Auszahlung veranlasst, bevor die notwendigen Bonusumsatzbedingungen erfüllt wurden, verliert er sämtliche Bonusansprüche für dieses Konto." Der Betrag des Bonus (im Zeitpunkt der Umwandlung von Bonusgeld zu Echtgeld) sei daher von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. Anbei übermittle die Bf. dazu die Beilage II "Bf. GSA 04_12-09_16", in der die aktualisierte Berechnung der Glücksspielabgabe für den verfahrensgegenständlichen Zeitraum enthalten sei. Die angeführte und übermittelte Beilage II bilde einen integrierenden Bestandteil der vorliegenden Stellungnahme. In der angeführten Beilage II werde die Berechnung der Bemessungsgrundlage der Glücksspielabgabe, entsprechend der o.a. aktuellen Judikatur des VwGH und BFG, wie folgt zahlenmäßig offengelegt: Jahresbruttospieleinahmen (nach vollständiger Eliminierung der gewährten Boni sowohl auf Seiten des Einsatzes als auch auf Seiten des Gewinns) abzüglich der eingelösten Boni im Zeitpunkt der Umwandlung von Bonusgeld zu Echtgeld. 3. Zusammenfassung - Wie in der Selbstanzeige vom 9. November 2016 angeführt, enthielten die zur Berechnung der Glücksspielabgaben herangezogenen Jahresbruttospieleinnahmen auch die von der Bf. gewährten Boni. - In der Position "GGR" der Beilage IV, die im Rahmen der Offenlegung vom 9. November 2016 an das Finanzamt übermittelt worden sei, seien die gewährten Boni enthalten gewesen (sowohl auf Seite des Einsatzes als auch auf Seite des Gewinns [= Gewinne, die mit gewährten Boni generiert worden seien]). - Gemäß Erkenntnis des VwGH vom 24.6.2020, Ro 2018/17/0003, führe die (reine) Gewährung von Boni zu keiner Berücksichtigung bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage. - Basierend auf dem o.a. VwGH Erkenntnis sei der Anteil des GGR aus den gewährten Boni in Höhe von 4,21% aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden. - Basierend auf der Analyse der Daten für den Zeitraum ab 01/2016 zu den gewährten Boni sei die Bemessungsgrundlage um rund 4,21% zu hoch offengelegt worden. - Nach dem Erkenntnis des VwGH vom 24.6.2020, Ro 2018/17/0003, sei eine Berücksichtigung des Bonus bei der Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen erst in jenem Monat denkbar, in dem der Bonus eingelöst worden sei. - Gemäß aktueller Judikatur des BFG, mit Verweis auf das o.a. Erkenntnis des VwGH, stelle der Bonusbetrag in dem Zeitpunkt, in dem er (erstmalig) auszahlbar werde, einen Abzugsposten dar, der als ausbezahlter Gewinn in der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen sei. - Der Betrag des Bonus (im Zeitpunkt der Umwandlung von Bonusgeld zu Echtgeld) sei daher gemäß der in der Beilage II "Bf. GSA 04_12-09_16" angeführten Höhe von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. - Die von der Bf. im verfahrensgegenständlichen Zeitraum angebotenen Boni hätten weder in Geld abgelöst noch auf andere Spieler übertragen werden können. IV. Einbeziehung der Jackpot-Contributions in die Bemessungsgrundlage Die Bf. biete ihren Kunden die Möglichkeit, an verschiedenen Jackpot-Spielen teilzunehmen. Die Jackpots würden zum Teil von anderen Unternehmen betrieben (= Pool Jackpots). Laut jüngster Rechtsprechung des BFG (BFG 31.5.2021, RV/7104456/2019) sei unstrittig, dass die Kunden für die Teilnahme an den Jackpot-Spielen bestimmte Geldbeträge an die Anbieter leisteten, weshalb diese gesamten von den Kunden für den Erhalt der Gewinnchance erbrachten vermögenswerten Leistungen jedenfalls als Spieleinsatz in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen seien. Die den Anbietern dieser Jackpots ersetzten Jackpot-Kosten seien daher in der Position Bruttospieleinnahmen in der Bemessungsgrundlage der Glücksspielabgabe für den Zeitraum 04/2012 bis 09/2016 enthalten. Weiters führe das Gericht in seinem jüngsten Erkenntnis aus, dass erst die tatsächliche Auszahlung des Jackpots an einen Kunden des Anbieters, der vom Inland aus am Jackpot-Spiel teilgenommen habe, als Gewinn die Bemessungsgrundlage mindere (BFG 31.5.2021, RV/7104456/2019). In den Bruttospieleinnahmen für den Zeitraum 04/2012 bis 09/2016 seien - entsprechend den Ausführungen des BFG - die Jackpot-Gewinne der Kunden der Bf., die von Österreich aus teilgenommen hätten, ebenfalls enthalten. V. Aufrechterhaltung der bisherigen Anträge Die Bf. halte daher ihre bisherigen Anträge - insbesondere auch die Anträge auf Abhaltung einer mündlichen Verhandlung und auf Entscheidung durch den gesamten Senat - vollinhaltlich aufrecht und verweise im Übrigen auf die bisherigen Ausführungen in ihren Beschwerden. Beilage II lautet: | Zeitraum | Bruttospiel-einnahmen | 4,21% Anteil am GGR aus den gewährten Boni | Bonus (im Zeitpunkt der Umwandlung von Bonusgeld zu Echtgeld) | Bemessungs-grundlage | 40% Glücks-spielabgabe | 04/2012 | 12,34 | 0,52 | - | 11,82 | 4,73 | 06/2012 | 3.209,84 | 135,19 | - | 3.074,65 | 1.229,86 | 07/2012 | 1.973,17 | 83,10 | - | 1.890,07 | 756,03 | 10/2012 | 161,43 | 6,80 | - | 154,63 | 61,85 | 12/2012 | 2.121,04 | 89,33 | - | 2.031,71 | 812,68 | 02/2013 | 21,00 | 0,88 | - | 20,12 | 8,05 | 03/2013 | 21,90 | 0,92 | - | 20,98 | 8,39 | 04/2013 | 59,90 | 2,52 | - | 57,38 | 22,95 | 06/2013 | 3.398,71 | 143,14 | 69,02 | 3.186,54 | 1.274,62 | 07/2013 | 5.571,23 | 234,64 | 990,24 | 4.346,34 | 1.738,54 | 08/2013 | 2.639,49 | 111,17 | 888,21 | 1.640,11 | 656,04 | 09/2013 | 2.847,39 | 119,92 | 398,12 | 2.329,34 | 931,74 | 10/2013 | 8.010,20 | 337,37 | 4.306,99 | 3.365,84 | 1.346,34 | 11/2013 | 16.542,85 | 696,74 | 3.763,87 | 12.082,24 | 4.832,90 | 12/2013 | 15.135,00 | 637,44 | 2.862,50 | 11.635,05 | 4.654,02 | 01/2014 | 24.202,17 | 1.019,33 | 3.790,47 | 19.392,37 | 7.756,95 | 02/2014 | 26.322,13 | 1.108,62 | 4.750,72 | 20.462,79 | 8.185,12 | 03/2014 | 29.776,14 | 1.254,09 | 6.780,96 | 21.741,09 | 8.696,44 | 04/2014 | 19.560,96 | 823,85 | 2.411,86 | 16.325,24 | 6.530,10 | 05/2014 | 23.752,73 | 1.000,40 | 2.068,51 | 20.683,82 | 8.273,53 | 06/2014 | 28.850,24 | 1.215,09 | 5.527,35 | 22.107,80 | 8.843,12 | 07/2014 | 29.466,72 | 2.241,06 | 2.905,02 | 25.320,65 | 10.128,26 | 08/2014 | 46.186,20 | 1.945,24 | 4.603,11 | 39.637,85 | 15.855,14 | 09/2014 | 36.906,07 | 1.554,38 | 6.340,01 | 29.011,68 | 11.604,67 | 10/2014 | 62.165,75 | 2.618,25 | 4.879,55 | 54.667,95 | 21.867,18 | 11/2014 | 62.941,12 | 2.650,91 | 10.514,66 | 49.775,55 | 19.910,22 | 12/2014 | 136.092,02 | 5.731,82 | 28.565,87 | 101.794,33 | 40.717,73 | 01/2015 | 150.468,88 | 6.337,34 | 11.278,86 | 132.852,69 | 53.141,08 | 02/2015 | 244.209,70 | 10.285,44 | 30.746,05 | 203.178,21 | 81.271,28 | 03/2015 | 193.819,01 | 8.163,12 | 19.943,30 | 165.712,59 | 66.285,03 | 04/2015 | 202.081,56 | 8.511,12 | 25.708,54 | 167.861,90 | 67.144,76 | 05/2015 | 159.511,37 | 6.718,18 | 19.791,16 | 133.002,03 | 53.200,81 | 06/2015 | 188.270,07 | 7.929,42 | 27.771,82 | 152.568,84 | 61.027,53 | 07/2015 | 196.316,15 | 8.268,30 | 38.904,63 | 149.143,23 | 59.657,29 | 08/2015 | 213,197,61 | 8.979,30 | 34.372,01 | 169.846,30 | 67.938,52 | 09/2015 | 174.534,88 | 7.350,93 | 48.420,16 | 118.763,79 | 47.505,52 | 10/2015 | 140.291,21 | 5.908,68 | 28.944,18 | 105.438,35 | 42.175,34 | 11/2015 | 213.026,03 | 8.972,07 | 23.711,70 | 180.342,26 | 72.136,90 | 12/2015 | 264.124,64 | 11.124,21 | 40.477,84 | 212.522,60 | 85.009,04 | 01/2016 | 278.605,47 | 11.734,10 | 47.990,39 | 218.880,98 | 87.552,39 | 02/2016 | 210.899,55 | 8.882,51 | 57.237,96 | 144.779,07 | 57.911,63 | 03/2016 | 276.574,74 | 11.648,57 | 42.292,44 | 222.633,73 | 89.053,49 | 04/2016 | 314.651,96 | 13.252,28 | 37.216,44 | 264.183,25 | 105.673,30 | 05/2016 | 266.078,86 | 11.206,51 | 37.154,93 | 217.717,42 | 87.086,97 | 06/2016 | 315.134,44 | 13.272,60 | 63.259,82 | 238.602,02 | 95.440,81 | 07/2016 | 240.531,20 | 10.130,51 | 66.959,90 | 163.440,79 | 65.376,31 | 08/2016 | 400.728,40 | 16.877,58 | 48.579,85 | 335.270,96 | 134.108,38 | 09/2016 | 259.051,58 | 10.910,54 | 70.110,74 | 178.030,29 | 71.212,12 ---//--- Dazu wurde dem Finanzamt die Möglichkeit einer Stellungnahme geboten, die mit Schreiben vom 28.12.2022 wie folgt erstattet wurde: In der Stellungnahme fänden sich keine Ausführungen zu den konkret angebotenen Arten von "Boni" und zu deren Ausgestaltung. Allgemein zur rechtlichen Beurteilung von Boni: Der VwGH habe in seinem Erkenntnis vom 24.06.2020, Ro 2018/17/0003, bestätigt, dass Boni jedenfalls keine ausgezahlten Gewinne darstellten, wenn sie nicht das Ergebnis einer Zufallsentscheidung und daher nicht von der Bemessungsgrundlage (Jahresbruttospieleinnahmen) abzuziehen seien. Abgesehen davon sei in diesem Erkenntnis ausgeführt worden, dass im konkreten Einzelfall zu untersuchen sei, ob eine konkret eingesetzte Begünstigung einen von einer allfälligen weiteren Spielteilnahme unabhängigen Vermögenswert besitze - dies sei zum Beispiel dann der Fall, wenn eine Bargeldablöse gewährt oder eine Weitergabe möglich sei. Nur wenn der Bonus einen von einer weiteren Spielteilnahme unabhängigen Vermögenswert besitze, sei dieser beim Setzen als Einsatz in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen (auf der Einsatzseite). Bei Einsatz von Echtgeld gemeinsam mit einem Bonus/Gutschein sei von einem Rabatt auszugehen, dh es sei nur der Einsatz in Höhe des Echtgeldeinsatzes als Einsatz in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Relevant sei aus Sicht des Finanzamtes, ob es sich um ein Guthaben (wie ein Gutschein) handle, welches gewährt werde und sodann zuerst an einer gewissen Anzahl an Spielen eingesetzt werden müsse, bevor der damit erzielte Gewinn auszahlbar werde (dh vor Erfüllung dieser Bedingung nicht auszahlbar sei), oder ob es sich um eine Art Geschenk handle, welches nach einer gewissen Anzahl an Echtgeldeinsätzen gewährt werde und im Zeitpunkt der Gewährung sofort auszahlbar sei (zB umsatzabhängige Boni - nach einer gewissen Höhe des gesetzten Echtgeldes bekomme der Spieler zB einen prozentuellen "Cashback", dh einen Teil des eingesetzten Geldes in Form von sofort auszahlbaren Echtgeld "retour". Dabei handle es sich nicht um einen Gewinn, weil es nicht das Ergebnis einer Zufallsentscheidung sei). Im ersteren Fall würde es sich, aus Sicht des Finanzamtes, im Lichte der Judikatur des VwGH, nicht um einen Einsatz handeln, weil der Bonus nicht unabhängig von einer weiteren Spielteilnahme auszahlbar oder weitergebbar sei. Dies gelte jedoch nur, solange die vorgesehene Bedingung (zB fünfmalige Verwendung) nicht erfüllt sei. Wenn die Bedingung erfüllt sei und der mit dem Bonus erzielte Gewinn auszahlbar, dh zu Echtgeld werde, dann sei die weitere Verwendung natürlich als Einsatz zu werten (es werde Echtgeld gesetzt). Im zweiteren Fall wäre der Bonus nach Gewährung sofort frei verfügbar und unabhängig von einer weiteren Spielteilnahme einlösbar und daher als Einsatz in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen, wenn er für eine Spielteilnahme verwendet werde. Es werde dazu auf zwei BFG Erkenntnisse verwiesen, welche nach der Rechtsprechung des VwGH zum Thema Boni ergangen seien: BFG vom 14.12.2020, RV/7100709/2020, und vom 19.04.2021, RV/7100711/2020, (betreffend Behandlung von "Boni" als Wetteinsatz). Das BFG führt in seinem Erkenntnis vom 19.04.2021, RV/7100711/2020, insbesondere aus: "All diesen Boni ist gemeinsam, dass sie dem Kunden entweder sofort (ohne weitere Voraussetzungen) auf sein Kundenkonto gutgeschrieben wurden oder der Kunde zunächst mit ,Echtgeld' ein Vielfaches des Bonusbetrages einsetzen musste und erst dann den Bonusbetrag auf seinem Kundenkonto gutgeschrieben bekommen hat (der Bonus musste ,freigespielt' werden). Immer dann, wenn dem Kunden der Bonusbetrag auf sein Kundenkonto gutgeschrieben wurde, hat der Kunde über den Bonus entweder in Form einer Auszahlung auf seine Bank oder Kreditkartenkonto oder durch Verwenden als Einsatz darüber verfügen können. Derartige Boni sind nach der oben zitierten Judikatur sowohl bei der Wettgebühr als auch bei der Glücksspielabgabe bei der Verwendung als Einsatz in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen und kann die Gewährung der Boni mangels aleatorischen Elements nicht als die Bemessungsgrundlage mindernder ,Gewinn' berücksichtigt werden." In der Praxis würden viele unterschiedliche Sachverhalte/Promotionen als "Bonus" bezeichnet werden. Es gehe regelmäßig um die Geltendmachung von Kosten iZm Maßnahmen der Kundenakquisition und der Umsatzsteigerung, also um Kosten von Werbemaßnahmen. Vergünstigungen und Geschenke motivierten die Kunden, mehr zu spielen. Bei der Einordnung dieser Boni/Kosten in die Bemessungsgrundlage der Jahresbruttospielteilnahmen gemäß § 57 Abs. 5 GSpG sei zu beachten, dass es nur zwei Posten gebe: den Einsatz (+) und den ausgezahlten Gewinn (-) und dies nur in direktem Zusammenhang mit einer Ausspielung (Steuergegenstand). Es komme auf den konkreten Sachverhalt, also die konkrete Ausgestaltung der Promotion/ des "Bonus" an, ob dieser überhaupt relevant für die Jahresbruttospieleinnahmen ist und wenn ja in welcher Form - als Einsatz, als ausgezahlter Gewinn oder gar nicht. Für die Frage, ob eine Selbstberechnung der Glücksspielabgabe richtig sei oder nicht, stelle sich die zweite wichtige Frage, nämlich jene, was bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage durch den Selbstberechner als Einsatz hinzugerechnet und was als ausgezahlter Gewinn abgezogen worden sei. Zu den konkreten "Boni": Die Bf. bringe in der Stellungnahme vor, dass in den Bemessungsgrundlagen "gewährte" und nicht "eingesetzte" Boni enthalten seien, welche auch im Lichte der oben genannten Rechtsprechung nicht als Einsätze zu werten gewesen seien. Diese "gewährten" Boni seien nicht in tatsächlicher Höhe der Gewährung, sondern durch Schätzung ermittelt und im Zuge der Selbstberechnung in die Bemessungsgrundlage einbezogen worden. Grund für die Einbeziehung von (geschätzten) bloß gewährten, aber (noch) nicht eingesetzten Boni, sei gewesen, dass es damals noch keine Rechtsprechung zu diesem Thema gegeben habe. Begehrt werde der Abzug dieser geschätzten Boni aus der Bemessungsgrundlage, der damit erzielten Gewinne und auch der Abzug von nach Erfüllung der Bonusbedingungen in Echtgeld umgewandelten Boni. Das Finanzamt halte dazu fest: - Nicht nachvollziehbar sei, weshalb die Bf. bei der Selbstberechnung "gewährte" Boni als Einsätze gewertet haben solle, ohne dass diese eingesetzt worden seien. Auch ohne Vorliegen der nunmehr ergangenen Rechtsprechung sei aufgrund des Gesetzeswortlautes klar gewesen, dass "Plusposten" in einem Monat die Einsätze seien und ein ausgegebener/ gewährter Bonus/ Gutschein im Zeitpunkt der Ausgabe/ Gewährung keinen Einsatz darstellen könne. Nur etwas Eingesetztes könne einen Einsatz darstellen. Wenn ein Gutschein ausgegeben, aber nicht verwendet werde, könne es sich nicht um einen Einsatz handeln. Im Übrigen handle es sich im gegenständlichen Fall gar nicht um eine Art Gutschein (dazu unten). - bei unter Einsatz von nicht vermögenswerten Boni/ Gutscheinen erzielten Gewinnen sei der jeweils gewonnene Betrag einerseits nur dann von der Bemessungsgrundlage abzuziehen, wenn beim jeweiligen Einzelspiel Echtgeld zusammen mit dem Bonus eingesetzt worden sei (wenn in einem konkreten Einzelspiel ausschließlich ein nicht vermögenwerter Bonus eingesetzt werde, handle es sich nicht um eine Ausspielung und verwirkliche dieses Spiel nicht den Steuertatbestand des § 57 Abs. 2 GSpG). Andererseits sei ein Gewinn unter Einsatz von Echtgeld gemeinsam mit einem nicht vermögenswerten Bonus nur dann als "Gewinn" von der Bemessungsgrundlage abzuziehen, wenn es sich um das Ergebnis einer Zufallsentscheidung und um einen tatsächlich auszahlbaren Gewinn handle. - Bei Freispielen erzielte Gewinne seien keine "ausgezahlten Gewinne", weil sie gar nicht der Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 2 GSpG unterlägen. Sollten sie abgezogen worden sein, wären sie wieder hinzuzurechnen. - Gleiches gelte auch für nach Erfüllung der Bonusbedingungen in Echtgeld umgewandelte Boni/Gutscheine - diese stellten nur dann Gewinne dar, wenn es sich im konkreten Einzelspiel um das Ergebnis einer Zufallsentscheidung handle und eben dieser erzielte Gewinn auszahlbar werde. Wenn ein Betrag auf einem Bonuskonto nicht das Ergebnis einer Zufallsentscheidung eines konkreten Spiels sei - sondern aufgrund des Eintritts sonstiger Bedingungen - in Echtgeld umgewandelt werde, dann könne es sich auch nicht um einen die Bemessungsgrundlage mindernden Gewinn handeln. In der Stellungnehme der Bf. würden keine Details zur Ausgestaltung der im verfahrensgegenständlichen Zeitraum gewährten Promotionen genannt und auch keine Spielbedingungen vorgelegt. Das Finanzamt weise darauf hin, dass der VwGH in seinem Erkenntnis vom 24.06.2020, Ro 2018/17/0003, ausgeführt habe: "Im fortzusetzenden Verfahren wird das BFG Feststellungen zu treffen haben, die eine nachvollziehbare Beurteilung der einzelnen von der mitbeteiligten Partei gewährten Vergünstigungen im obigen Sinn erlauben. Es wird darauf hingewiesen, dass die bloße Wiedergabe des diesbezüglichen Vorbringens der mitbeteiligten Partei solche Feststellungen nicht zu ersetzen vermag." Das Finanzamt habe 07.12.2022 im Internet (www.Bf..com) Bonusbedingungen abgefragt. Die Bedingungen würden dieser Stellungnahme beigelegt. Unter Bonusbedingungen (https://www.Bf..com/de-at/angebote/bedingungen) finde sich insbesondere Folgendes: […] Unter "So funktionieren Boni" (https://www.Bf..com/de-at/angebote/ueber-bonus) finde sich insbesondere Folgendes: […] Es gebe Neukundenangebote, Einzahlungsangebote und Freispielangebote. Bei allen seien Umsätze ausschließlich mit Echtgeld in einer definierten Höhe zu tätigen gewesen. Aus den aktuellen Spielbedingungen gehe eindeutig hervor, dass es sich nicht um Boni in Form von Gutscheinen handle, welche bei konkreten Spielen zusammen mit Echtgeld eingesetzt würden. Es handle sich vielmehr um umsatzabhängige Geschenke, welche dem Spieler (auszahlbar) überwiesen würden, nachdem Umsätze in einer vordefinierten Höhe ausschließlich mit Echtgeld getätigt worden seien. Wenn demnach dieser "konvertierte" Bonus erstmals auszahlbar werde, handle es sich nicht um einen Gewinn, weil es sich nicht um das Ergebnis einer Zufallsentscheidung handle. Auf der anderen Seite könnten diese Boni denkunmöglich eingesetzt worden sein, weil es sich nicht um eine Art Gutschein handle, sondern um ein umsatzabhängiges Geschenk. Wenn hingegen der erhaltene/ konvertierte Bonusbetrag für weitere Spiele verwendet werde, so handle es sich um einen Einsatz, weil er bei Erhalt Echtgeldguthaben darstelle. Bei Freispielen erzielte Gewinne seien - auch wenn sie in bar ausgezahlt würden - keine "ausgezahlten Gewinne", weil sie gar nicht der Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 2 GSpG unterlägen. Diese Gewinne seien nicht von der Bemessungsgrundlage als Minusposten abzuziehen und sei hier eine (steuererhöhende) Korrektur in unbekannter Höhe notwendig. Es wären aus Sicht des Finanzamtes der Vollständigkeit halber die im verfahrensgegenständlichen Zeitraum gültigen Bonusbedingungen (sämtliche Fassungen) von der Bf. vorzulegen, damit eine abschließende Beurteilung möglich werde. Zusammenfassend werde festgehalten, dass - ausgehend von den aktuell auf der Homepage abrufbaren Bonusbedingungen - der Posten "konvertierter Bonus" nicht abzuziehen sei, weil es sich nicht um einen ausgezahlten Gewinn handle. Auf der anderen Seite seien, falls diese "Angebote" im Zeitpunkt der bloßen Gewährung (unabhängig davon, ob vor oder nach Erfüllung der Umsatzbedingung) auf der Einsatzseite als Einsatz gewertet worden seien, zu korrigieren, weil es sich nicht um Einsätze handle. Dies unter der Voraussetzung, dass das tatsächliche Einsetzen des (nach Erfüllung der Umsatzbedingungen) "geschenkten" Echtgeldes als Einsatz in der Bemessungsgrundlage verbleibe. Bei Freispielen erzielte Gewinne seien keine "ausgezahlten Gewinne", weil sie gar nicht der Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 2 GSpG unterlägen. Sollten sie als ausgezahlte Gewinne abgezogen worden sein, wären sie wieder hinzuzurechnen. Es wäre die entsprechende Höhe bekannt zu geben. ---//--- Mit Schreiben vom 06.04.2023 gab das Bundesfinanzgericht der Bf. die Gelegenheit, sich zur Stellungnahme des Finanzamtes zu äußern. Außerdem wurde ersucht, folgende Fragen zu den derzeit laut Homepage geltenden Bonus-Spielbedingungen zu beantworten und diese Bedingungen für den Zeitraum 04/2012-09/2016 (alle Fassungen) vorzulegen: In ihrer Stellungnahme habe die Bf. darauf hingewiesen, dass die gewährten Boni weder in Bargeld abgelöst noch an andere Spieler (ggf. gegen Entgelt) weitergegeben werden könnten. Wie erkläre sich die dem widersprechende in den derzeitigen Bonusbedingungen enthaltene folgende Passage? "Bei einigen Angeboten kann eine Einzahlung und ein Umsatz eines Betrages erforderlich sein, während andere Angebote unmittelbar genutzt werden können." Handle es sich bei den Boni um Gutscheine, welche zusammen mit Echtgeld eingesetzt würden, oder um umsatzabhängige Geschenke, somit nicht um das Ergebnis einer Zufallsentscheidung, oder um Freispiele, die nicht der Glücksspielabgabe unterlägen? Gegebenenfalls wären die aufgeschlüsselten und zum Teil fälschlich gewinnerhöhenden Beträge der jeweiligen Boni bekanntzugeben und eine steuererhöhende Korrektur der umsatzabhängigen Boni sowie der bei Freispielen erzielten Gewinne anhand der bereits vorhandenen Tabelle (Beilage II_Bf. GSA 04_12-09_16) vorzunehmen. ---//--- In Beantwortung dieses Vorhaltes gab die Bf. mit Schreiben vom 28.06.2023 bekannt: I. Executive Summary - Zur Frage, weshalb die Erläuterung vom 14. September 2022 in Bezug auf die Möglichkeit zur Weitergabe von Boni (Rabatte und Freispiele) durch die Spieler oder zur Ablösung dieser in Echtgeld, von den derzeitigen Bonusbedingungen abweiche, sei darauf hinzuweisen, dass die Bonusbedingungen laut Stellungnahme des Finanzamts per 07.12.2022 abgerufen worden seien, hingegen der Zeitraum des Verfahrens 04/2012-09/2016 umfasse. Die derzeit in Geltung befindlichen Bonusbedingungen seien daher bei der Beurteilung der Ausgestaltung der Boni des verfahrensgegenständlichen Zeitraums nicht anzuwenden. - Zur Frage, ob es sich bei den Boni um Gutscheine, welche mit Echtgeld eingesetzt werden könnten, oder um umsatzabhängige Geschenke handle, sei anzuführen, dass es sich - wie aus den bereits in der Offenlegung vom 09.11.2016 übermittelten Bonusbedingungen ersichtlich sei - nicht um umsatzabhängige Geschenke handle. - Alle Bonusbedingungen, die den verfahrensgegenständlichen Zeitraum beinahe vollumfänglich abdeckten, enthielten Bestimmungen, dass der Bonus an Umsatzbedingungen gebunden sei. Den von Bf. angebotenen Boni, komme daher kein - von einer weiteren Spielteilnahme unabhängiger - Vermögenwert zu. - Die Position Bonus (im Zeitpunkt der Umwandlung von Bonusgeld zu Echtgeld), der Beilage "Bf. GSA 04_12-09_16", entspreche der jüngsten Rechtsprechung des Bundesfinanzgerichts, in der das Gericht in Übereinstimmung mit der Ansicht des Finanzamts festgehalten habe, dass der Bonus in dem Zeitpunkt, in dem er (erstmalig) auszahlbar werde, ein Abzugsposten sei, der als auszahlbarer Gewinn in der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen sei. - Eine steuererhöhende Korrektur sei daher nicht erforderlich; die Bf. verweise dazu auf die detaillieren Ausführungen zur bereits erfolgten Korrektur hinsichtlich der gewährten Boni vom 14.09.2022. II. Bisheriges Vorbringen Zum bisherigen Vorbringen verweise sie auf ihre Ausführungen und Anträge, welche sie weiterhin vollinhaltlich aufrecht halte, sowie auf die bisher vorgelegten Urkunden. III. Rechtliche Beurteilung der Boni Im Hinblick auf die rechtliche Beurteilung der Boni verweise die Bf. auf ihre Stellungnahme vom 14.09.2022. Um Wiederholungen zu vermeiden, werde die rechtliche Beurteilung in der vorliegenden Stellungnahme nicht wiedergeben, sondern in Kopie in der Beilage I übermittelt. Die angeführte und übermittelte Beilage I bilde einen integrierenden Bestandteil der vorliegenden Stellungnahme. IV. Beantwortung Fragestellungen des BFG 1. Fragestellung zu den Bonusbedingungen ("Widerspruch") In der ersten Fragestellung sei ersucht worden bekanntzugeben, aus welchem Grund die folgende in den derzeitigen Bonusbedingungen enthaltene Passage "Bei einigen Angeboten kann eine Einzahlung und ein Umsatz eines Betrages erforderlich sein, während andere Angebote unmittelbar genutzt werden können" von ihren Ausführungen in der Stellungnahme vom 14.09.2022 abweiche, wonach die gewährten Boni weder in Bargeld abgelöst noch an andere Spieler (ggf. gegen Entgelt) weitergegeben werden könnten.