BFG RV/5200065/2014

dass die Bf im gegenständlichen Abgabenverfahren nicht als Haftende, sondern als Abgabenschuldnerin herangezogen worden. Das Vorbringen, dass sich die Rechtsprechung des VwGH zu Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 am Fiskalinteresse des österreichischen Bundesministeriums für Finanzen orientieren soll, ist nicht nachvollziehbar. Dass es dem Bundesministerium für Finanzen ganz simpel darum gehen soll, einen in Österreich ansässigen Steuerschuldner zu haben, der sogar als indirekter Vertreter verschuldensunabhängig haftet, ist nicht berechtigt, weil die (Mindest-)Voraussetzungen für die Steuerbefreiung bei der Einfuhr unionsrechtlich vorgegeben sind. Gemäß Art. 143 Abs. 1 Buchstabe d) und Abs. 2 MwSt-RL befreien die Mitgliedstaaten die Einfuhr von Gegenständen, die von einem Drittgebiet oder einem Drittland aus in einen anderen Mitgliedstaat als den Mitgliedstaat der Beendigung der Versendung oder Beförderung versandt oder befördert werden, sofern die Lieferung dieser Gegenstände durch den gemäß Art. 201 MwSt-RL als Steuerschuldner bestimmten oder anerkannten Importeur bewirkt wird und gemäß Art. 138 befreit ist, von der EUSt. Diese Steuerbefreiung ist in den Fällen, in denen auf die Einfuhr von Gegenständen eine Lieferung von Gegenständen folgt, die gemäß Art. 138 Abs. 1 und Abs. 2 Buchstabe c) von der Steuer befreit ist, nur anzuwenden, wenn der Importeur zum Zeitpunkt der Einfuhr den zuständigen Behörden des Einfuhrmitgliedstaats mindestens die in Abs. 2 leg. cit. genannten Angaben zukommen hat lassen, namentlich - seine im Einfuhrmitgliedstaat erteilte MwSt- Identifikationsnummer oder die im Einfuhrmitgliedstaat erteilte MwSt-Identifikationsnummer seines Steuervertreters, der die Steuer schuldet (Buchstabe a); - die in einem anderen Mitgliedstaat erteilte MwSt- Identifikationsnummer des Erwerbers, an den die Gegenstände gemäß Art. 138 Abs. 1 geliefert werden, oder seine eigene MwSt- Identifikationsnummer, die in dem Mitgliedstaat erteilt wurde, in dem die Versendung oder Beförderung der Gegenstände endet, wenn die Gegenstände gemäß Art. 138 Abs. 2 Buchstabe c verbracht werden (Buchstabe b); - den Nachweis, aus dem hervorgeht, dass die eingeführten Gegenstände dazu bestimmt sind, aus dem Einfuhrmitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder versandt zu werden (Buchstabe c). Allerdings können die Mitgliedstaaten festlegen, dass der Nachweis nach Buchstabe c) den zuständigen Behörden lediglich auf Ersuchen vorzulegen ist. Diese Vorschrift wurde durch die RL 2009/69/EG ausdrücklich mit dem Ziel der Bekämpfung des Steuerbetrugs bei der Einfuhr eingeführt. Aus den Erwägungsgründen ergibt sich im Wesentlichen, dass auf Gemeinschaftsebene eine Strategie zur Bekämpfung des Steuerbetrugs, besonders im Bereich der indirekten Besteuerung, festzulegen ist, die die nationalen Bemühungen ergänzt, dass diese bestimmte Maßnahmen eine Änderung der Richtlinie 2006/112/EG erfordern. Die Einfuhr von Gegenständen ist dann von der Mehrwertsteuer befreit, wenn darauf eine Lieferung oder Verbringung dieser Gegenstände an einen Steuerpflichtigen in einem anderen Mitgliedstaat folgt. Die Voraussetzungen für diese Steuerbefreiung werden von den Mitgliedstaaten festgelegt. Allerdings hat sich erwiesen, dass Unterschiede bei der Anwendung von den Händlern missbraucht werden, um die Zahlung der Mehrwertsteuer auf unter diesen Umständen eingeführte Gegenstände zu umgehen. Um einen derartigen Missbrauch zu vermeiden, ist für spezielle Umsätze auf Gemeinschaftsebene eine Reihe von Mindestvoraussetzungen für die Anwendung dieser Befreiung festzulegen. Da das Ziel dieser Richtlinie, nämlich die Verhinderung von Steuerhinterziehung, aus den dargelegten Gründen auf Ebene der Mitgliedstaaten nicht ausreichend erreicht werden kann und daher besser auf Gemeinschaftsebene zu erreichen ist, kann die Gemeinschaft im Einklang mit dem Subsidiaritätsprinzip nach Art. 5 des Vertrags tätig werden. Entsprechend dem in demselben Artikel genannten Grundsatz der Verhältnismäßigkeit geht diese Richtlinie nicht über das zur Erreichung dieses Ziels erforderliche Maß hinaus. Bei der Einfuhr wird die Mehrwertsteuer (als EUSt) gemäß Art. 201 der MwSt-RL von der Person oder von den Personen geschuldet, die der Mitgliedstaat der Einfuhr als Steuerschuldner bestimmt oder anerkennt. Gemäß § 2 Abs. 1 ZollR-DG (in der Fassung vor der Novelle BGBl. I Nr. 163/2015) gelten das im § 1 genannte Zollrecht der Union, dieses Bundesgesetz und die in Durchführung dieses Bundesgesetzes ergangenen Verordnungen sowie die allgemeinen abgabenrechtlichen Vorschriften und das in Österreich anwendbare Völkerrecht, soweit sie sich auf die Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben beziehen (Zollrecht im Sinn des Art. 1 des ZK), weiters in allen nicht vom Zollkodex erfassten unionsrechtlich und innerstaatlich geregelten Angelegenheiten des Warenverkehrs über die Grenzen des Anwendungsgebietes, einschließlich der Erhebung von Abgaben (sonstige Eingangs- oder Ausgangsabgaben) und anderen Geldleistungen, soweit in diesem Bundesgesetz oder in den betreffenden Rechtsvorschriften die Vollziehung der Zollverwaltung übertragen und nicht ausdrücklich anderes bestimmt ist. Gemäß § 26 Abs. 1 UStG 1994 gelten, soweit in diesem Bundesgesetz nichts anderes bestimmt ist, für die EUSt die Rechtsvorschriften für Zölle sinngemäß. Gemäß § 71a ZollR-DG (in der Fassung vor der Novelle BGBl. I Nr. 163/2015) schuldet in den Fällen einer Befreiung von der EUSt nach Art. 6 Abs. 3 des UStG 1994 eine nach Art. 204 Abs. 1 ZK entstehende EUSt-Schuld auch der Anmelder, wenn er nicht bereits nach Art. 204 Abs. 3 ZK als Schuldner in Betracht kommt. Die Bf geht in ihren Vorbringen wiederholt davon aus, ein Antrag mit dem VC 42 in Feld 37 einer Anmeldung beinhalte einerseits einen Antrag, die Ware zu verzollen und sie EUSt-frei zu belassen und andererseits einen mehrwertsteuerrechtlichen Antrag, auch die unmittelbar daran anschließende ig Lieferung (das gleichgestellte ig Verbringen) steuerfrei zu belassen. Bereits angesichts des Umstandes, dass für den zuletzt genannten Antrag das Zollamt gar nicht zuständig ist, dass mit dem VC 42 nur beantragt wird, eine Nicht-Unionsware zu verzollen und zu versteuern, kann das auf zwei Anträge bauende Vorbringen nicht überzeugen. Die diesbezüglichen Ausführungen des VwGH werden seitens des BFG ausdrücklich nicht angezweifelt. In der mündlichen Verhandlung stimmten die Verfahrensparteien dahingehend überein, dass die Bf in den konkreten vier Fällen nicht Lieferer im Rahmen der sich an die Verzollung anschließenden ig Lieferungen war. Dass sich der VwGH in seiner Rechtsprechung einer Technik, seine Thesen nicht (näher) zu begründen, bediene, kann vom BFG nicht nachvollzogen werden. Erst recht nicht, wenn die Bf - ohne konkrete Beispiele und nachvollziehbare Gründe anzuführen - dem VwGH vorhält, ihm sei in seiner Rechtsprechung zum VC 42 ein Fehler im Sinne eines willkürlichen Verhaltens unterlaufen, weil er seine diesbezüglichen Entscheidungen an altehrwürdigen Traditionen festhaltend - ohne vorher den EuGH zu befassen - mit Ausführungen begründe, denen jeglicher Begründungswert fehle. In seinem Beschluss vom 28.09.2016, Ra 2016/16/0052, beispielsweise hat sich der VwGH sehr wohl mit dem Einfuhrbegriff des EuGH in seinem Eurogate-II-Urteil auseinander gesetzt. Im zugrunde gelegenen Revisionsverfahren reichte eine Spedition als indirekte Vertreterin der Empfängerin eine Anmeldung zur Überführung von Waren in den zoll- und steuerrechtliche freien Verkehr ein und beantragte in der Anmeldung durch die Verwendung des Codes 4200 in Feld 37 des Einheitspapieres die Befreiung von der EUSt nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994. Der VwGH hat unter dem ausdrücklichen Hinweis auf das Eurogate-II-Urteil zum Begriff "Einfuhr" klargestellt, dass die in Rede gestandenen Waren ja gerade in Österreich in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr übergeführt worden sind, weil sie nicht mehr einem Verfahren iSd Art. 61 der MwSt-RL unterlagen. Waren des freien Verkehrs wurden dann in einen anderen Mitgliedstaat befördert. Dass die Bf - entgegen der Ansicht des VwGH - daran festhält, in Eurogate-II-Urteil habe der EuGH den Einfuhrbegriff neu definiert, erklärt wohl ihr hier überzogenes Vorbringen. Es ist nicht die Aufgabe des BFG, sich mit in Fachzeitschriften veröffentlichten Artikeln in der Art auseinander zu setzen, um dabei den einen oder anderen Artikel, die eine oder andere Ansicht zu bestätigen oder zu verwerfen. Ein weiteres Mal soll hervorgehoben werden, dass die Anmeldung mit VC 42 nur den Antrag an das Zollamt, eine Nicht-Unionsware zum Zollverfahren der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit Befreiung von der EUSt zum Inhalt hat. Dieses Zollverfahren ist im Anhang 38 daher sehr zutreffend als „Gleichzeitige Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr“ bezeichnet. Keinesfalls wird mit dem VC 42 der Antrag auf eine mehrwertsteuerbefreiende anschließende ig Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat gestellt. Diese Ansicht wird ausdrücklich nicht geteilt. Das BFG kann im von der Bf bemühten Anhang B zur VO 2015/2447 keinen Widerspruch zu seiner Ansicht erkennen. Es geht im Anhang u.a. um die gleichzeitige Überlassung von Nicht-Unionswaren zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit Befreiung von der EUSt mit einer daran anschließenden steuerfreien Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat mit Beförderung verbrauchsteuerpflichtiger Waren in einem Verfahren der Steueraussetzung in einen anderen Mitgliedstaat. Die Mehrwertsteuerbefreiung wird gewährt, da auf die EUSt-freigestellte Einfuhr eine unionsinterne Lieferung oder Beförderung der Gegenstände in einen anderen Mitgliedstaat folgt. Die Aussetzung der Verbrauchsteuer folgt der Überführung in den zoll- und steuerrechtlichen Verkehr bei einer unmittelbar von einem registrierten Versender veranlasste Beförderung in einem Verfahren der Steueraussetzung vom Ort der Einfuhr. Nur in diesem Fall sind die Mehrwertsteuer (nicht die EUSt) und gegebenenfalls die Verbrauchsteuer im Bestimmungsmitgliedstaat zu entrichten. Die Terminologie des Anhangs 38 im Hinblick auf Code 41 ist nicht verfahrensrelevant. Mit Fax-Eingabe vom 18.04.2017 hat die Bf den als Anlage 6 (AST6) bezeichneten und für eine Veröffentlichung in der AW-Prax angedachten aber nicht veröffentlichten Artikel zur „Ig Anschlusslieferung und Zoll“ vorgelegt. Die Bf bzw. deren Vertreter haben im Begleitschreiben im Wesentlichen darauf hingewiesen, der Artikel gehe nahezu auf alle Probleme des VC 42 ein. Aus ihm folge, dass die bisherige Rechtsprechung in Österreich zum VC 42 begründeten und ernstlichen Zweifeln unterliege und dass eine Vorlage an den EuGH angesagt sei. Es gehe nicht um österreichische Besonderheiten, sondern um zentrale Fragen des unionsrechtlichen Systems der ig (Anschuss-)Lieferung. Sinn und Zweck der auf Art. 143 Abs. 1 Buchst. d MwSt-RL basierenden Bestimmung des § 6 Abs. 3 UStG 1994 ist es, die ansonsten erforderliche Entrichtung der als Vorsteuer abziehbaren EUSt und der nachfolgenden ig Lieferung, welche steuerfrei ist, zu vereinfachen, indem der Zwischenschritt vermieden wird. § 71a ZollR-DG ordnet eine Entstehung der EUSt-Schuld an, wenn sich nachträglich herausstellt, dass die Voraussetzungen bzw. Verpflichtungen aus dem gewählten Verfahren nicht eingehalten wurden, dem Art. 204 ZK zu. Die Bf sieht in Art. 204 ZK aber keine geeignete Rechtsgrundlage dafür, dass eine EUSt-Schuld entstanden ist. Nach Art. 204 Abs. 1 Buchstabe a) ZK entstehe ihrer Ansicht nach eine solche EUSt-Schuld nur, wenn eine der für die aufgezählten zollrechtlichen Verfahren im ZK vorgesehen Pflichten verletzt werde. Auch Art. 204 Abs. 1 Buchstabe b) ZK sei nur anwendbar, wenn eine Voraussetzung aufgrund der Verwendung der Ware zu besonderen Zwecken nicht erfüllt sei. Art. 204 ZK erfasse damit nur zollrechtliche Verletzungen bzw. das Fehlen zollrechtlich gebotener Voraussetzungen. Im Gegenstand liege aber keine Verletzung von Zollvorschriften vor. Dazu hat der VwGH wiederholt ausgeführt, dass auf die EUSt Art. 204 ZK nicht unmittelbar, sondern zufolge des Verweises in § 2 Abs. 1 ZollR-DG und § 26 Abs. 1 UStG 1994 sinngemäß anzuwenden ist (VwGH vom 28.09.2016, Ra 2016/16/0052, VwGH vom 28.03.2014, 2012/16/0009). Insoweit die Bf meint, es liege auch keine Verletzung von Vorschriften des UStG 1994 (Binnenmarktregelung) vor, ist sie daran zu erinnern, dass sich im Gegenstand - gestützt auf das Urteil des LG Bochum - als Sachverhalt jeweils ein ig Verbringen ergibt. Die in Rede stehenden Waren wurden nach der Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr zwar tatsächlich nach Deutschland befördert, sind dort aber - durch das Urteil des LG Bochum erwiesen - "bewusst und gewollt" der Erwerbsbesteuerung entzogen worden. Der EuGH hat erst jüngst in dem - von der Bf für sich in Anspruch genommen - Urteil vom 09.02.2017, Rs C-21/16, Euro Tyre BV - Sucursal em Portugal, seine Rechtsprechung bekräftigt, dass einem Steuerpflichtigen der Anspruch auf Mehrwertsteuerbefreiung (nach Art. 138 Abs. 1 der MwSt-RL) versagt werden muss, wenn er gewusst hat oder hätte wissen müssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einer Steuerhinterziehung des Erwerbers verknüpft war, und er nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat um dies zu verhindern. Dies hat der EuGH insb. auch im Urteil vom 18.12.2014, Rs C-131/13, Schoenimport "Italmoda" Mariano Previti vof u.a., ausgesprochen, wobei der EuGH dies gleichermaßen auf das Recht auf Vorsteuerabzug, das Recht auf Mehrwertsteuerbefreiung und auf das Recht auf Mehrwertsteuererstattung bezogen und dies dadurch ergänzt hat (Rn 62), dass die Pflicht die Mehrwertsteuerbefreiung zu versagen auch dann besteht, wenn das nationale Recht keine Bestimmungen enthält, die eine solche Versagung vorsehen. Im Urteil vom 20.10.2016, Rs C-24/15, Josef Plöckl, hat der EuGH auch insoweit das ig Verbringen der ig Lieferung gleichgestellt (Rn 44), dass sich ein - ein solches ig Verbringen vollziehender - Steuerpflichtiger, der sich vorsätzlich an einer Steuerhinterziehung beteiligt hat, die das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems gefährdet, nicht auf den Grundsatz der Steuerneutralität berufen kann. Auch vor diesem Hintergrund ist daher die Steuerbefreiung für das der ig Lieferung gleichgestellte ig Verbringen zu versagen. Ist jedoch die an die Einfuhr anschließende ig Lieferung (das gleichgestellte ig Verbringen) deshalb nicht steuerfrei, so ist auch die Voraussetzung für die EUSt-Befreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 nicht gegeben. Für die in Rede stehenden Waren ist daher auch aus diesem Grund nach § 26 Abs. 1 UStG 1994 iVm § 2 Abs. 1 ZollR-DG und Art. 204 Abs. 1 ZK die EUSt-Schuld entstanden. Die Versagung betrifft zunächst den Schuldner der EUSt-Schuld nach § 26 Abs. 1 UStG 1994 iVm Art. 204 Abs. 3 ZK. Für diese entstandene EUSt-Schuld wurde die Bf nach Art. 71a ZollR-DG in Anspruch genommen. In der Heranziehung der Bf für die EUSt-Schuld nach § 71a ZollR-DG liegt keine de facto unbedingte Haftung vor, welche nach der Rechtsprechung des EuGH unverhältnismäßig wäre (VwGH vom 28.09.2016, Ra 2016/16/0052). Dem Vorbringen der Bf, einer zweimaligen Verzollung iS einer Vorschreibung der Eingangsabgaben (EUSt mit Null) im Gefolge der Zollabfertigung stünde eine nachträgliche Abgabenvorschreibung entgegen, ist entgegen zu halten, dass die Mitteilung des nachträglich buchmäßig erfassten Abgabenbetrages nach Art. 220 und 221 ZK den ursprünglich buchmäßig erfassten Abgabenbetrag und einen darüber ergangenen Abgabenbescheid unberührt lässt und weder ändert noch ersetzt, sondern dazu mit einer eigenen Mitteilung, einem eigenen Bescheid, ergänzend hinzutritt (VwGH vom 28.09.2016, Ra 2016/16/0052). Durch eine bloße Mitteilung, dass von den Eingangsabgaben die EUSt mit Null "festgesetzt" wird, sohin buchmäßig erfasst wird, wird nicht in Form einer gesonderten Erstentscheidung iSd § 78 Abs. 1 ZollR-DG (Grundlagenbescheid) über eine Eingangsabgabenfreiheit abgesprochen. Bei der Entscheidung, einen Zollschuldner in Anspruch zu nehmen, sind die Grenzen des Ermessensgebrauches einzuhalten. Dabei ist den Anforderungen des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit Genüge zu tun. Die Vorschreibung an einen der Gesamtschuldner - im Gegenstand an die Bf - ist jedenfalls dann begründet, wenn die Einhebung bei den anderen Zollschuldnern unmöglich oder mit zumindest großen Schwierigkeiten verbunden ist. Zur Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des BFG ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insb. weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des VwGH abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des VwGH nicht einheitlich beantwortet wird. Eine Revison wird nicht zugelassen. D ie mit dem vorliegenden Erkenntnis zu lösenden Rechtsfragen, insb. zum Ort der Entstehung der EUSt-Schuld, zur Verschaffung der umsatzsteuerrechtlichen Verfügungsmacht, zum Vorliegen einer ig Lieferung bzw. eines ig Verbringens, zu den Voraussetzungen und zu den Nachweispflichten bei einer Befreiung einer Einfuhr von der EUSt, zum Vertrauensschutz und dazu, dass ein solcher beim ig Verbringen bei Personenidentität zwischen dem Lieferer (Verbringer) und Empfänger ausgeschlossen ist, zur umsatzsteuerrechtlichen Unternehmereigenschaft, zum Beleg- und Buchnachweis, zu den Schuldnern der EUSt, zum Gesamtschuldverhältnis, zur Ermessensübung, zu den Beweisregeln und zum Beweismaß in Abgabenverfahren sind durch die im Erkenntnis zitierte Rechtsprechung des VwGH, des EuGH bzw. des BFH geklärt und/oder ergeben sich aus dem Wortlaut der angewendeten einschlägigen Bestimmungen. Innsbruck, am 12. Juli 2017