UFSW RV/1071-W/12

In der Berufung geht es ausschließlich darum, dass es der Bw. - vor allem elektronisch - unmöglich sei, festzustellen, an welchem Ort ein registrierter User sich zum Zeitpunkt der Wettteilnahme befunden hat. 14.1. Laut Beschluss vom 7.5.2007, 24 CS 07.10 des Bayrischen Verwaltungsgerichtshofes wäre eine Selektierung nach Nationalstaaten durch Internetortung möglich Bei Online -Wetten spräche der von § 33 TP 17 Abs. 2 GebG geforderte Inlandsbezug für das Abstellen auf die IP-Adresse, denn sie gibt, wenn auch ungenau, über den tatsächlichen Aufenthalt des Wettteilnehmers anlässlich der Teilnahme an der Wette Aufschluss. Damit würden - wie die Bw. vorbringt - auch die Wettumsätze von Wettteilnehmern, die nicht mit einer inländischen Wohnadresse registriert wären, zu Recht erfasst, da es für die Wettgebührenpflicht weder auf den Wohnort, noch auf den Registrierungsort des Wettteilnehmers ankommt. Nach dem Beschluss vom 7.5.2007, 24 CS 07.10 des Bayrischen Verwaltungsgerichtshofes wäre nach den technischen Möglichkeiten eine Selektierung nach Nationalstaaten grundsätzlich möglich, doch hat sich der Unabhängige Finanzsenat der Literaturansicht angeschlossen, dass die Geolokalisierung nach dem derzeitigen Stand der Technik noch zu ungenaue Ergebnisse liefert. Der Unabhängige Finanzsenat stimmt der Bw. darin zu, dass die Geolokalisierung des Wettteilnehmers über die IP- Adresse nicht zielführend ist, da dieser Vorgang zu kompliziert und zu zeitaufwändig ist, was nicht dem Telos des Gebührengesetzes entspricht. In der Berufung brachte die Bw. weiters vor, dass aus den IP-Adressen der Wettteilnehmer aus Gründen des Speicherverbotes und der Löschungsverpflichtung gemäß § 99 Abs. 1 TKG keine Informationen entnommen werden dürften. Dazu bemerkt der Unabhängige Finanzsenat, dass die Bw. selbst eine durchaus mögliche Berechnungsmethode dem Finanzamt anbot, die sich nicht nach den IP-Adressen der Wettteilnehmer orientiert, sondern am Ort der Registrierung. Die Feinabstimmung der Berechnung erfolgt aufgrund der ohnehin öffentlichen Daten der Statistik Austria. Damit kann das Kommunikationsgeheimnis nicht verletzt werden. 14.2. Die "Teilnahme vom Inland aus" kann über die Allgemeinen Geschäftsbedingungen erfragt werden Abgesehen davon bestünde für die Bw. die Möglichkeit die "Teilnahme vom Inland aus" über ihre Allgemeinen Geschäftsbedingungen zu erfragen, wie sie es betreffend Einwohner aus den USA, Frankreich und der Türkei (D.4.) tat, sowie in Punkt D.5., wonach der Kunde durch Registrierung und Platzierung der Wette oder Teilnahme an Spielen, bei denen Einsätze getätigt werden, versichert, sich nicht im Bundesland Nordrhein-Westfalen aufzuhalten. Das Finanzamt unterbreitete der Bw. den Vorschlag, dem Wettteilnehmer ein bei jedem Spiel verpflichtend auszufüllendes Feld vorzuschalten, bei welchem bekannt gegeben werden müsse, ob die Teilnahme vom Inland aus erfolge. Die Bw. entgegnete dazu, dass dies dazu diene, die Unmöglichkeit einer eindeutigen, alle Zweifel ausschließenden Feststellung des Vorliegens der Tatbestandsvoraussetzung der "Teilnahme vom Inland aus" zu illustrieren. Diese Unmöglichkeit sei laut der Äußerung der Bundesregierung in den verfassungsgerichtlichen Verfahren zu G 12-14/11 und G 21-23/11, GZ, vom 17.2.2011, bewusst, da vorgeschlagen werde, "die Anmeldung als Benutzer bzw. den Zugriff auf das Benutzerkonto mit Ja oder Nein zu beantwortenden Fragen zu verbinden, ob eine Teilnahme vom Inland aus erfolge". Damit sei die Aktualisierung der Gebührenpflicht in die Hände des Wettteilnehmers gelegt, ohne dass die Bw. irgendeine Möglichkeit hätte, die Richtigkeit der Angaben des Wettteilnehmers zu überprüfen. Damit könne jeder Wettteilnehmer durch die beliebige, nicht auf den Wahrheitsgehalt prüfbare Nennung eines in- oder ausländischen Aufenthaltsortes bei jeder Transaktion bestimmen, ob der Anbieter der Wette nach österreichischem Recht gebührenpflichtig werde oder nicht. Der Unabhängige Finanzsenat hält dem Vorbringen der Bw., es sei weder den Abgabepflichtigen, noch der Abgabenbehörde möglich, festzustellen, ob die Antwort des Benutzers der Wahrheit entspräche, entgegen, dass sich diese Frage immer stellt, wenn es um die Einhaltung von gesetzlichen Verpflichtungen geht und sich nicht nur bei der Wettgebühr, sondern auch bei der Gebührenpflicht von Rechtsgeschäften stellt, bei denen eine Urkundenerrichtung Voraussetzung für das Entstehen der Gebührenschuld ist. Folgendes - allerdings unproblematisches - Rechtsgebührenbeispiel mag dies illustrieren: Wird zwischen zwei Vertragsteilen, die in Österreich ihren Wohnsitz haben und die sich gerade auf Urlaub im Ausland befinden, ein Mietvertrag über eine Wohnung in Wien abgeschlossen, darüber ein schriftlicher Vertrag errichtet und (noch) im Ausland ohne einen diesbezüglichen Hinweis zu machen mit Datum unterschrieben, und bringen sie bei Urlaubsende die Urkunde nach Österreich ein, liegt gebührenrechtlich eine Auslandsurkunde vor. Ist auf der Urkunde kein Hinweis enthalten, dass sie im Ausland errichtet wurde, würde man sie für eine Inlandsurkunde halten. 14.3. Zu fragen, ob sich der Wettteilnehmer zum Zeitpunkt des Abschlusses der Wette im In- oder Ausland aufhält, stellt keinen unzulässigen Eingriff in das Privatleben dar Die Bw. zitiert das Erkenntnis des VfGH 14.3.1991, G 148/90 ua. für ihr Argument, der Vorschlag des Finanzamtes, jeder Anbieter könne jedem Spiel ein verpflichtend auszufüllendes Feld vorschalten, von wo aus die Teilnahme erfolge, stelle einen unzulässigen Eingriff in das Privatleben dar, verstoße gegen Art. 8 MRK und verstoße auch gegen datenschutzrechtliche Bestimmungen. Nach diesem Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes wurden Bestimmungen des Vergnügungssteuergesetzes für Wien wegen Verstoßes gegen Art. 8 MRK aufgehoben, da durch die Besteuerung des Anmietens von Programmträgern (Kassetten oder Disketten, Videospiele usw.) Aufzeichnungen geführt werden mussten, wodurch der Filminhalt mit der Person des Mieters verknüpft wurde. Der Vermieter sollte für Zwecke der Vergnügungssteuer Aufzeichnungen führen, aus denen jederzeit feststellbar ist, über welche Programmträger und Filme der Betrieb verfügt und wann, an wen, für wie lange und zu welchem Preis ein Programmträger oder Film vermietet wurde. Der Verfassungsgerichtshof hatte Bedenken, ob dadurch nicht ein System konstituiert werde, bei dem im Effekt der steuerpflichtige Konsument der staatlichen Behörde gegenüber offenzulegen verpflichtet ist, ob er im Privatleben Videospiele verwendet und ob er sich Videofilme oder sonstige Filme ansieht, und welcher Art diese Filme sind. Damit greift diese Regelung zweifelsohne in das Privatleben jener Personen ein, die derartige Programmträger und Filme anmieten. Die Erhebung von Abgaben aus dem Abschluss von Mietverträgen über Programmträger und Filme sah der Verfassungsgerichtshof noch nicht als Eingriff in das Privatleben, sondern erst die Art und Weise, in welcher die Steuerquelle erschlossen und die Erhebung der Abgabe gesichert wurde, war an Art. 8 MRK zu messen. Die Vergnügungssteuer trifft den Unternehmer der Veranstaltung, der sie auf das Publikum überwälzt. Welche Personen an der Vergnügung teilnehmen, braucht zur Sicherung der Einhebung der Steuer nicht festgehalten zu werden. Der rein fiskalische Zweck, den einschlägigen Lebenssachverhalt als Steuerquelle zu erschließen, erfordere also keineswegs die Festlegung des Anmietenden als Steuerschuldner, von dem der Unternehmer die Steuer einhebt und unter eigener Haftung für die Entrichtung an den Fiskus abführt. Entgegen der Meinung der Bw. liegt aber genau diese Situation im vorliegenden Fall nicht vor. Laut VfGH 14.3.1991, G 148/90 ua. ist die Erhebung von Abgaben aus dem Abschluss von Mietverträgen noch kein Eingriff ins Privatleben. Im Übrigen ist die Wettgebühr mit der Bestandvertragsvertragsgebühr in § 33 TP 5 GebG vergleichbar. Wie bereits dargestellt, wird durch die Frage, ob ein Rechtsgeschäft im Inland oder im Ausland abgeschlossen wird, bzw. ob an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland oder vom Ausland teilgenommen wird, nicht ein einschlägiger Lebenssachverhalt als Steuerquelle erschlossen, sondern die Besteuerung an den Abschluss von Rechtsgeschäften "Wetten im Inland" und dessen Fiktion "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus", angeknüpft. Die Frage zu Steuerzwecken an den Wettteilnehmer: "Halten Sie sich im Zeitpunkt der Wettabgabe bzw. der Spielteilnahme in Österreich auf? Ja oder nein?" ist kein Eingriff in das Privatleben, da alle Steuern in Österreich einen Inlandsbezug aufweisen müssen, wie z.B. die Grunderwerbsteuer erhoben wird für den Erwerb inländischer Grundstücke, die Gesellschaftsteuer für den Erwerb von Gesellschaftsrechten und freiwillige Leistungen an inländische Kapitalgesellschaften und die Versicherungssteuer ua. für bestimmte Versicherungen, wenn der Versicherungsnehmer bei der Zahlung des Versicherungsentgelts Wohnsitz usw. im Inland hat. Auch die Umsatzsteuer ist gegenüber dem Ausland durch ihre Beschränkung auf Leistungen im Inland abgegrenzt. (Doralt/Ruppe, Steuerrecht, Band I9 (2007), Tz 1245). Im Übrigen verlangt die Bw. selbst nach ihren Allgemeinen Geschäftsbedingungen in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, Punkt E.5. vom Wettteilnehmer vergleichsweise minutiöse Angaben, wie Vor- und Nachname, Wohnadresse, E-Mail-Adresse, Geburtsdatum, Geschlecht. Weiters muss der Kunde bestätigen, dass er das Mindestalter zur Teilnahme an Sportwetten überschritten hat, dass sein eingesetztes Geld nicht aus Illegalen Quellen kommt usw. (Allgemeine Geschäftsbedingungen in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, Punkte D.1., D.2...). Im Vergleich zu diesen Angaben ist die Frage, ob sich der Wettteilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses des Wettvertrages im Inland aufhält, jedenfalls kein Eingriff in sein Privatleben. Wettgebühr und Bestandvertragsgebühr sind schon aus dem Grund vergleichbar, da beide im Gebührengesetz 1957 erfasst sind. Weiters sind beide Rechtsgeschäftsgebühren komplex geregelt, was die Gebührenschuldnerschaft und die Selbstberechnung betrifft. Bei der Wettgebühr ist zwar der, der Wetten gewerbsmäßig abschließt gemäß § 28 Abs. 3 GebG Gebührenschuldner, doch haftet der Wettteilnehmer gemäß § 30 GebG für die Rechtsgeschäftsgebühr. Es ist daher sachlich gerechtfertigt, - wie bei der Bestandvertragsgebühr Daten des Gebührenschuldners im Formular Geb 1 zu erfassen - auch bei der Wettgebühr zu fragen, ob sich der Wettteilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses der Wette im Inland oder im Ausland aufhält. Abgesehen davon, dass für die Bw. keine generelle Unmöglichkeit besteht, die "Teilnahme vom Inland aus" zu eruieren, verlangt auch das Abgabenverfahren nicht ein absolut sicheres Wissen über das Gegeben sein eines wirklichen Geschehens. (Stoll, BAO-Kommentar, 1563). Gemäß § 138 BAO genügt die Glaubhaftmachung, vor allem wenn alle zumutbaren und zielführend erscheinenden Wege der Beweisführung beschritten und alle naheliegenden Mittel der Erkenntnisgewinnung ausgeschöpft wurden. (Stoll, BAO-Kommentar, 1565). Im Hinblick darauf würde der Passus in den Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. genügen, dass der User mit der Abgabe der Wette bestätigt, dass er sich in diesem Zeitpunkt im Inland aufhält so wie Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, Punkt D4.oder 5. Wo durch Registrierung und Platzierung einer Wette der Kunde versichert, dass er sich nicht im Bundesland Nordrhein Westfalen aufhält. § 33 TP 17 Abs. 2 GebG verlangt daher kein unmögliches, unzulässiges oder unzumutbares Verhalten eines Bürgers. 15. Lösungen zu den Beispielen aus dem Berufungsvorbringen der Bw: - Ein User mit Wohnort innerhalb Österreichs könne daher sowohl vom inländischen Wohnort aus als auch seinem ausländischen Arbeitsort aus das Wettangebot nutzen: Schließt der User mit Wohnort innerhalb Österreichs die Wette von seinem inländischen Wohnort ab, ist, wenn nicht der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland", die Teilnahme am Rechtsgeschäft vom Inland aus erfolgt. Nutzt er das Wettangebot von seinem ausländischen Arbeitsort, kann der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland", erfüllt sein (z.B. wenn dem Offerenten im Inland die Annahmeerklärung zugeht, siehe VwGH 28.6.2012, 2011/16/0148), wenn nicht, dann liegt auch keine Teilnahme vom Inland aus vor. - Ein User mit Wohnort in Österreich kann das Wettangebot auch auf einem Urlaubsaufenthalt im Ausland nutzen (Internetanschluss/mobile device): Nutzt der User mit Wohnort in Österreich das Wettangebot auf seinem Urlaubsaufenthalt im Ausland, kann der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland" erfüllt sein, wenn nicht, dann liegt auch keine Teilnahme vom Inland aus vor. - Es sei möglich, dass registrierte User von einem Internetanschluss im Ausland aus an Wetten teilnehmen: Nehmen registrierte User von einem Internetanschluss im Ausland aus an Wetten teil, kann der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland", erfüllt sein, wenn nicht, dann liegt auch keine Teilnahme vom Inland aus vor, wenn sich der Wettteilnehmer im Ausland beim Internetanschluss im Ausland aufhält. - Registrierte User, die bei ihrer Registrierung einen Wohnsitz im Ausland angegeben haben, könnten aber auch während eines vorübergehenden Aufenthaltes im Inland (z.B. Urlaub in Österreich, längerer berufsbedingter Aufenthalt in Österreich) über ein mobile device oder einen Internetanschluss im Inland an Wetten teilnehmen: Wenn registrierte User, die bei ihrer Registrierung einen Wohnsitz im Ausland angegeben haben, bei ihrem Aufenthalt in Österreich an Wetten teilnehmen, kann der Grundtatbestand "Abschluss der Wette im Inland", erfüllt sein, wenn nicht, dann liegt eine Teilnahme vom Inland aus vor. (wie "Japanerbeispiel" von Arnold, Rechtsgebühren8, zu § 16 Rz 4). 16. Bemessungsgrundlage Bemessungsgrundlage ist gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG der Wetteinsatz. Preis bzw. Wetteinsatz ist das, was dem Wettteilnehmer die Bestätigung seiner Meinung Wert ist. Greift man auf das Zivilrecht zurück, so spricht § 1270 ABGB nicht vom Wetteinsatz, sondern vom Preis, das ist der ausgesetzte Wettpreis. Was der Preis ist, ist in § 304 ABGB geregelt: "Der bestimmte Wert einer Sache heißt ihr Preis." Als Preis bezeichnet das Gesetz gelegentlich den Wert einer Sache. In ihm drückt sich der Grad ihrer Brauchbarkeit, ihres Nutzens aus. In anderem Zusammenhang ist Preis jedes Entgelt. Zumeist ist jedoch dem allgemeinen Sprachgebrauch entsprechend der für die Überlassung einer Sache gebührende Gegenwert in Geld gemeint (Rummel, Kommentar zum ABGB, Bd I2, 336f). Preis ist somit der in Geld ausgedrückte Tauschwert der Ware (Klang in Klang, ABGB II2, 45ff). Wird im Verpflichtungsgeschäft ein Preis vereinbart, so ist damit die Leistung beziffert, die der Erwerber (Schuldner des Rechtsgeschäftes) in Zukunft erbringen soll. Wie die tatsächlichen Zahlungsmodalitäten aussehen, darauf kommt es beim Verpflichtungsgeschäft nicht an. 16.1 Schätzung der Höhe "inländischen" Wetteinsätze gemäß § 184 BAO Nach dem Berufungsvorbringen sei eine Schätzung der Bemessungsgrundlage nur ausnahmsweise für jene Fälle vorgesehen, in denen der Abgabepflichtige hinter seinen Mitwirkungspflichten im Abgabenverfahren zurückbleibe oder die Ermittlung ausnahmsweise aus objektiven Gründen nicht möglich sei. Denn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG weiche in unsachlicher und verfassungswidriger Weise vom abgabenrechtlichen Ordnungssystem ab, weil aufgrund des Anknüpfungskriteriums "Teilnahme vom Inland aus" von vorneherein bloß eine typischerweise ungenaue Schätzung der Bemessungsgrundlage ermögliche. Eine Ermittlung der wahren Bemessungsgrundlage, der tatsächlichen Gegebenheiten scheide in Ermangelung einer dafür geeigneten Methode aus. Schätzung iSd § 184 BAO bedeutet ein Verfahren, das auf Feststellung komplexer Tatsachen bezüglich ihres Bestandes oder Nichtbestandes, ihrer Bedeutung in den Gesamtzusammenhängen und als Glieder im Kausalverlauf der fortschreitenden Ereignisse gerichtet sind. Ziel der Schätzung ist es, mit ihrer Hilfe jenem Sachverhalt nahe zu kommen, der von den Abgabentatbeständen als rechtsbedeutsam festgelegt wird. Wenn andere Mittel der Sachverhaltsermittlung und der exakten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen versagen, so soll subsidiär mit Hilfe der Schätzung ein Näherungs- Ergebnis erreicht werden, von dem anzunehmen ist, dass es die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich hat. Es sollen die Besteuerungsgrundlagen ermittelt werden, die der Wirklichkeit am Nächsten kommen. (Stoll, BAO-Kommentar, 1904, 1905). In diesem Zusammenhang tritt die Schätzungsregel an die Stelle von Beweislastregeln und vermag zu sachlogisch zutreffenden Ergebnissen anstatt zu an Formalregeln ausgerichteten formal richtigen aber unter Umständen sachlich verfehlten Ergebnissen zu gelangen. (Stoll, BAO-Kommentar, 1908). Die Befugnis und die Verpflichtung zur Schätzung beruht allein auf der objektiven Voraussetzung der Unmöglichkeit der Ermittlung oder Berechnung der Besteuerungsgrundlagen. (Stoll, BAO-Kommentar, 1912). Geschätzt werden den "Endwerten" vorgelagerte Lebenssachverhalte, also die die Bemessungsgrundlagen bedingenden Tatsachen und Verhältnisse. (Stoll, BAO-Kommentar, 1914-1915). Geschätzt wurde, wie viele der Wetteinsätze auf die Teilnahme aus dem Inland entfallen. Damit wurden aber Bemessungsgrundlagen geschätzt. Dem Argument der Bw. "§ 33 TP 17 Abs. 2 GebG weiche in unsachlicher und verfassungswidriger Weise vom abgabenrechtlichen Ordnungssystem ab", wird entgegnet, dass die Wettgebühr auch hier mit der Bestandvertragsgebühr vergleichbar ist, da beide Steuern dem Ordnungssystem der Rechtsgeschäftsgebühren angehören. Die Bestandvertragsgebühr ist zwingend vom Bestandgeber selbst zu berechnen, doch erging dazu eine Verordnung über die Schätzung der Betriebskosten für den Fall, dass diese Leistungen zwar in der Urkunde genannt, aber nicht ziffernmäßig angegeben sind. (Verordnung betreffend Feststellung von Durchschnittssätzen für Gruppen von Bestandobjekten für die Selbstberechnung der Bestandvertragsgebühr (BGBl. II 1999/242)). Warum die Betriebskosten in der Urkunde nicht genannt werden ist gleichgültig. Die Verordnung ist anzuwenden, gleichgültig, ob die Vertragsteile die ziffernmäßige Höhe der Betriebskosten kannten, aber diese nicht in die Urkunde aufnehmen wollten oder ob die Betriebskosten tatsächlich unbekannt waren. Einer der Hintergründe ist, dass die Rechtsgeschäftsgebühr als Steuer vom Abschluss eines Rechtsgeschäftes rasch erhoben und ein weitwändiges Ermittlungsverfahren vermieden werden soll. Wenn für die Selbstberechnung der Bestandvertragsgebühr verordnungsmäßig eine Schätzung in gewissen Fällen ermöglicht wird, so gilt auch für die Wettgebühr, dass eine Schätzung möglich ist, wenn die Bemessungsgrundlagen nicht eruiert werden können. Entgegen der Bw. ist der Unabhängige Finanzsenat der Ansicht, dass der Vergleich der Wettgebühr mit der Bestandvertragsgebühr zeigt, dass einerseits die Rechtsgebühren grundsätzlich einer Schätzung zugänglich sind und andererseits, dass die Erhebung der Wettgebühr als Selbstbemessungsabgabe nicht hindert, eine Schätzung durchzuführen. Im Gegenzug zum Vorbringen der Bw. sei dazu folgender Vergleich mit der Schätzung bei der Umsatzsteuer angeführt: Laut Doralt/Ruppe, Steuerrecht, Band I9 (2007), Tz 1201 ist die Umsatzsteuer von der Gesetzestechnik her eine Verkehrsteuer, weil sie an einen wirtschaftlichen Verkehrsvorgang (Umsatz = Lieferungen, sonstige Leistung) anknüpft. Der Umsatzsteuer unterliegen grundsätzlich Leistungen, die gegen Entgelt erbracht werden. Eine Leistung beruht idR auf einem Verpflichtungsgeschäft, z.B. einem Kauf-, Tausch-, Miet- oder Werkvertrag. (Doralt/Ruppe, Steuerrecht, Band I9 (2007), Tz 1254). Bemessungsgrundlage ist das Entgelt, d.h. die Gegenleistung des Abnehmers. (Doralt/Ruppe, Steuerrecht, Band I9 (2007), Tz 1339). Bei der Umsatzsteuer wird beispielsweise beim Würstelstand von der Fluktuation der Käufer geschätzt, was durchaus auf die Rechtsgeschäftsgebühren übertragbar ist. (Siehe auch UFS 28.12.2012, RV/3510-W/11). Denn die Schätzung der Umsätze bedeutet nichts anderes, als dass geschätzt wird, wieviele Entgelte für den Kauf von Würsteln, also Rechtsgeschäfte, abgeschlossen wurden. Wieviele der Wetteinsätze auf eine Teilnahme vom Inland aus entfallen, ist gemäß § 184 BAO einer Schätzung zugänglich. Wenn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG auch nicht spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist, so war eine Schätzung gemäß § 184 BAO aufgrund der Angaben, die die Bw. von sich aus machte, durchaus möglich und sinnvoll. 16.2. " Free Bets ", d.s. Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Die Bw. argumentiert, bei den "Free-Bets" handle es sich nicht um ein Entgelt, das der Kunde setze und bringt folgendes Beispiel: Die Gewinnquote eines Rennfahrers könnte etwa bei einem Autorennen 1:200 betragen. Ein Spieler verfüge über einen Gutschein mit einem Nennbetrag von 20 Euro. Auf Grundlage dieses Gutscheines erzielte Gewinne werden allerdings nach den Gutscheinbedingungen erst dann ausbezahlt, wenn der Gutscheinbetrag bzw. der aus dem ersten Spiel erzielte Gewinn mindestens zwei Mal gesetzt wurde. Setze ein Spieler auf den Sieg dieses Fahrers aufgrund des Gutscheines 20 Euro, erhalte der Spieler im Fall eines Sieges 4.000 Euro. Würden diese 4.000 Euro dann abermals gesetzt, so ergäbe sich eine Steuerbelastung von 20 Euro x 2% = 0,40 in der ersten Wette sowie 2% von 4.000 = 80 beim wiederholten Einsatz. Obwohl der Kunde effektiv keinen Einsatz geleistet habe, werde in diesem Fall eine Steuer iHv 80,40 Euro fällig. Dieser Steuerschuld des Wettanbieters stehe keinerlei Zahlungsmittelzufluss von Seiten des Spielers gegenüber. Zur Frage, ob der Begriff "Preis" iS eines Barkaufpreises zu verstehen ist, oder darunter auch Zahlungen an und von Dritten fallen können, gibt es bei den Rechtsgeschäftsgebühren für den Hoffnungskauf und den Verkehrsteuern inklusive Umsatzsteuer Judikatur und Literatur, auf die hier zurückgegriffen werden kann: Zum "Preis" bei den Glücksverträgen gemäß § 33 TP 17 GebG, und zwar zum Hoffnungskauf traf der VwGH 19.3.1990, 89/15/0085 folgende Aussage: "Auch der Auffassung der Bf., nur der festbetragsvereinbarte Kaufpreis sei im Gegensatz zu dem im Grunderwerbsteuergesetz verwendeten Begriff der "Gegenleistung" "Kaufpreis" im Sinne des Gebührengesetzes, kann nicht gefolgt werden. Unter "Kaufpreis" ist - iSd Begriffsbestimmung des Kaufvertrages in § 1053 ABGB erster Satz bzw. der Anordnung des § 1054 ABGB zweiter Satz - die bestimmte (bzw. "nicht unbestimmte", d.h. wenigstens bestimmbare) Summe Geldes zu verstehen, die der Käufer dem Verkäufer für die Überlassung des Kaufgegenstandes vereinbarungsgemäß zuzuwenden hat. Auf welche Weise die Zuwendung des Kaufpreises in das Vermögen des Verkäufers zu erfolgen hat, bleibt der Willenseinigung der Vertragsteile vorbehalten...." Der Gegenleistungsbegriff des § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG deckt sich in etwa mit dem Kaufpreisbegriff der §§ 1053 ff ABGB. (VwGH 28.6.2007, 2007/16/0028; Fellner, Grunderwerbsteuer, Rz 37; Schwimann, ABGB3, 2006, zu § 1055 ABGB, Rz 1 und 5; VwGH 23.1.1976, 731/74) und dementsprechend kommt es bei der Beurteilung eines grunderwerbsteuerlichen Rechtsvorganges nur darauf an, was Gegenleistung im einzelnen Fall ist und nicht darauf, aus wessen Vermögen die Gegenleistung aufgebracht wird, wer den Preis tatsächlich zahlt. (Fellner, Grunderwerbsteuer, zu § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG, Rz 63; VwGH 14.11.1974, 256/74; VwGH 29.9.2010, 2009/16/0054 ua., UFS 19.3.2009, RV/1548-W/08; UFS 20.2.2009, RV/0947-W/08, Wohnbauförderung mittels nicht rückzahlbarer Zuschüsse durch das Land). Nach den Kapitalverkehrsteuerfällen (Gesellschaftsteuer) EuGH 17.10.2002, C-339/99 (ESTAG), EuGH17.20.2002, C-138/00 (Solida, Tech Gate) zählen zur Gegenleistung auch solche Leistungen, die ein anderer als der Erwerber der Gesellschaftsrechte der Kapitalgesellschaft dafür gewährt, dass die Kapitalgesellschaft dem Erwerber die Gesellschaftsrechte überlässt, es kommt darauf an, wem die Zahlung zuzurechnen ist, auf die formale Herkunft kommt es nicht an. Nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH 14.3.1980, 2080/79, VwGH 20.1.2000, 95/15/0015 zur Umsatzsteuer zählt jedes Entgelt für das einzelne Spiel zur Bemessungsgrundlage. Gewinnt ein Spieler und kann er mit dem Geld am Automaten ein neues Spiel ("Freispiel") tätigen, so wird ein neuer Umsatz ausgeführt; der geldwerte, auch in anderer Weise (zur Konsumation) verwendbare Gewinnanspruch des Spielers bildet das Entgelt für diesen Umsatz. (s.a. O.A., Der Entgeltsbegriff beim Spiel mit Gewinnmöglichkeit, FJ 1988, 101). In Anlehnung an die Rechtsgeschäftsgebühr für den Hoffnungskauf, Grunderwerbsteuer, Gesellschaftsteuer sowie Umsatzsteuer kann als Wetteinsatz alles verstanden werden, was der Wettteilnehmer aufwenden muss, um die Hoffnung, die Gewinnchance einer bedingten Leistung zu erhalten. Wenn auch die Steuerpflicht bei den "Wettgebühren" an den tatsächlich erbrachten Wetteinsatz anknüpft, so ist dies doch am Parameter des Verpflichtungsgeschäftes, der Vereinbarung zwischen Wettanbieter und Wettteilnehmer zu beurteilen, wobei grundsätzlich vom Einzelanspruch auf ein bestimmtes Verhalten des Verpflichteten auszugehen ist. (Klang, ABGB2, IV/1, 3ff; Larenz, Methodenlehre, 430). Es muss feststehen, zwischen welchen Personen ein Leistungsaustausch stattfinden soll und welcher Wert und welcher Gegenwert ausgetauscht werden soll. Der Wettvertrag wurde zwischen der Bw. als Wettanbieter und dem Wettteilnehmer abgeschlossen, indem eine Einigung über Leistung (Höhe des Wetteinsatzes) und Gegenleistung, nämlich einen zur Höhe des Wetteinsatzes relationalen Gewinn für den Fall, dass sich seine Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist (loses Synallagma: Nach Streijcek/Bresich (Hg.), GSpG 1989, Stand 1.1.2009, zu § 2, Rz 9, ist das Synallagma zwischen Spieler und Unternehmer (Veranstalter) nicht in einem materiellen Leistungsaustausch begründet, sondern auf einer psychologischen Ebene angesiedelt und stellt insofern ein "loses Synallagma" dar), stattfand. Es kommt nicht darauf an, ob er das Geld dafür von einem Angehörigen geschenkt erhalten hat, er dafür einen vom Wettanbieter ausgestellten Gutschein verwendet oder er für den Wetteinsatz ein Darlehen aufgenommen hat. So ist der Bw. entgegenzuhalten, dass die Quotenveränderung des Wettteilnehmers, also die bedingte Gegenleistung, auf einer erhöhten Leistung, einem höheren Wetteinsatz basiert. Der Einsatz von 20 Euro ist nicht fiktiv, da ihm eben eine erhöhte Gewinnchance des Wettteilnehmers gegenübersteht. Wie der Wetteinsatz tatsächlich erbracht wird, ob durch den Wettteilnehmer selbst, einen Dritten oder die Bw., ist nur mehr Frage der Erfüllung und beeinflusst nicht den Einzelanspruch zwischen Wettanbieter und Wettteilnehmer. Die Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind daher in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. 17. Zusammenfassung Die Bw. hat ihren Sitz in X und bietet im Internet Onlinewetten an. Sie berechnete für die Jahre 2011 und 2012 die "Wettgebühren" selbst und ersuchte wegen Berichtigungen um bescheidmäßige Festsetzung gemäß § 201 BAO, im Wesentlichen deshalb, da das Tatbestandsmerkmal "die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" gerade bei Onlinewetten im Internet nicht mit genügend Sicherheit festgestellt werden könne. Der Wettteilnehmer könne zwar mit dem elektronischen Verfahren der Geolokalisierung geographisch geortet werden, doch basiere die Genauigkeit der Geolokalisation auf der Annahme, dass sich der konkrete User in unmittelbarer physischer Nähe zu diesem Netz/Einwahlknoten befinde, was aber nicht immer möglich sei. Die Bw. bekam diesen Faktor im Schätzungswege in den Griff, indem sie die Inlandsaufenthalte von Ausländern sowie die Auslandsaufenthalte von Inländern der Statistik Austria entnahm, auf die Wettumsätze umrechnete und die Differenz den Wettumsätzen der Teilnehmer nach Ort der Registrierung hinzuzählte, bzw. hier abzog. Der Registrierung liegen die Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, zu Grunde, die vom Kunden anlässlich der Erstregistrierung akzeptiert werden müssen. Die Bw. wendete sich gemeinsam mit anderen Anbietern von Wetten und Glücksspiel im Internet mit einem Initiativantrag an den Verfassungsgerichtshof auf Aufhebung der Wortfolge des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG "Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus". Der Verfassungsgerichtshof wies mit Beschluss VfGH 30.11.2011, G-12-14/11 die Initiativanträge der Bw., zurück und verwies sie auf die Möglichkeit über Bescheide gemäß § 201 BAO letztinstanzliche Bescheide zu erwirken, gegen die auf § 144 B-VG gestützte Beschwerden erhoben werden können. Dieses gegenständliche Verfahren wird infolge der Erwirkung der Bescheide gemäß § 201 BAO durchgeführt. Gegenstand des Gebührengesetzes ist neben der Schriftengebühr die Besteuerung des Abschlusses von Rechtsgeschäften. In § 33 GebG wird aufgezählt, welche Rechtsgeschäfte der Gebühr unterliegen. In § 33 TP 17 GebG besteuert das Gebührengesetz den Abschluss von Glücksverträgen (über bewegliche Sachen). Neben dem Hoffnungskauf und den Leibrentenverträgen ist auch die Wette genannt. Die Vorschriften über die Wettgebühr setzen sich zusammen aus dem Grundtatbestand, wonach der Abschluss von Wetten im Inland einer Gebühr von 2% vom Wetteinsatz unterliegt und den Fiktionen, wonach die Wette bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen, hier bei "Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" als im Inland abgeschlossen gilt. Das Gebührengesetz definiert zwar, was ein Glücksvertrag ist, nämlich ein Vertrag, wodurch die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteils versprochen und angenommen wird, aber nicht, was eine Wette ist. Es ist daher auf das Zivilrecht zurückzugreifen. Die Definition der Glücksverträge in § 33 TP 17 GebG stimmt mit der des § 1267 ABGB überein. (Fellner, Kommentar zum Gebührengesetz, zu § 33 TP 17, Rz 1). Als Glücksvertrag im Sinne des § 1267 ABGB ist auch die Wette ein Vertrag, wodurch die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteiles versprochen und angenommen wird. Als Wette gemäß § 1270 ABGB wird die Vereinbarung eines "bestimmten Preises" zwischen ihnen an denjenigen bezeichnet, dessen Behauptung sich im Meinungsstreit als richtig erweist. Hinzu muss das aleatorische Moment der Ungewissheit über den Ausgang treten. (Binder in Schwimann, ABGB3, V, § 1270 Rz 1). Der Wettvertrag kommt durch ein Angebot und die Übergabe des Einsatzes durch den Wettteilnehmer im Wesentlichen vor dem Beginn des sportlichen Ereignisses zustande. (vgl. Bydlinski, Zivilrechtsfragen des "kleinen" Automatenglücksspiels, ÖJZ 2008, 699). Der in § 1270 ABGB geregelte Wettvertrag entspricht der im Steuertatbestand des § 33 TP 17 GebG genannten "Wette". Weder § 1270 ABGB noch § 33 TP 17 GebG unterscheiden, ob die Wette über Internet, also Online oder nicht über das Internet, also Offline abgeschlossen wird. § 33 TP 17 GebG spezifiziert in Bezug auf die Begriffe Inland/Ausland nicht, ob auf eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist, und ist nicht nach den von der Bw. genannten technischen Kriterien textiert, wie z.B. POP, Wireless Internet Access Devices, Dial-Up Internet Connection, Proxy-Servern, Anonymisierungs-Dienste, Umstellung von IPv4 auf IPv6, mobile Datenzugänge, load balancing, Einwahlknoten. Da sich der Unabhängige Finanzsenat den Literatur- und Wikipediameinungen anschließt (http://de.wikipedia.org/wiki/IP-Adresse, Abfrage vom 2.4.2012; http://de.wikipedia.org/wiki/Geotargeting, Abfrage vom 6.4.2012; TÜV Rheinland, Gutachten zum Thema Geolokalisation von IP-Hosts, Köln, August 2008; www.netzwelt.de, Über spezielle Netzwerke und Proxys das eigene Internet sicherer machen. Firefox anonym: Unerkannt surfen mit Tor, FoxyProxy und NoScript; Stellungnahme des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 21.1.2011, AZ 42/2010; TÜV Rheinland, Stellungnahme zum "Gutachten IP-Lokation", 2009; Backu, Geolokalisation und Datenschutz, ITRB 2009, 90; Hoeren, Zoning und Geolocation - Technische Ansätze zu einer Reterritorialisierung des Internet, MMR 2007, 3; Spindler, Kurz-Gutachten: Rechtsfragen der Geolokalisierung, 2008), dass ein Vertragsteilnehmer mit Hilfe der Computertechnik nicht mit 100%iger Sicherheit geographisch lokalisiert und die IP-Adressen nicht mit hundertprozentiger Sicherheit einem geografischen Ort zugeordnet werden könne, erübrigte sich ein näheres Eingehen darauf. Fraglich ist nach Ansicht der Bw. ob die Wortfolge "Teilnahme vom Inland aus" nach technischen Kriterien oder als Ort iS einer geografischen Position (http://de.wikipedia.org/wiki/Ort) zu verstehen ist. Es musste daher untersucht werden, in welchem Sinn das Gebührengesetz die Begriffe "Inland" und "Ausland" im allgemeinen Gebührenauslösetatbestand des § 16 GebG, im Grundtatbestand des § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG ("im Inland abgeschlossene Wetten") und in der Fiktion des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG verwendet. Schon der allgemeine Gebührenauslösetatbestand des § 16 GebG "Errichtung der Urkunde im Inland/im Ausland" stellt auf den geografisch festlegbaren Ort ab. Ebenso verweist der "Inlandsbegriff" im Grundtatbestand "Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette im Inland" gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG auf einen geografisch festlegbaren Ort, auf "Offline". Die Fiktion des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG bezieht sich auf das Rechtsgeschäft Wette, das im Ausland abgeschlossen wurde. Um die Gebührenschuld auszulösen genügt es, wenn sich einer der Teilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses des Rechtsgeschäftes im Inland als geografisch festlegbarem Ort befindet. Die "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" bedeutet, dass die Wette zwar nicht im Inland abgeschlossen werden muss, - sonst hätte die Fiktion ja keinen Sinn - aber den tatsächlichen, physischen/Offline- Aufenthalt eines Vertragsteiles (=Wettteilnehmers) im Inland als geografisch festlegbarem Ort zum Zeitpunkt des Abschlusses des Rechtsgeschäftes voraussetzt. Da bei den Wettgebühren eine Gebühreninländereigenschaft der Vertragsteile, - wie in § 16 Abs. 2 Z 1 GebG vorgesehen - nicht Voraussetzung für die Gebührenpflicht ist, kann nicht auf den Registrierungsort des Wettteilnehmers abgestellt werden. Es ist daher nicht notwendig, dass § 33 TP 17 Abs. 2 GebG spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist. Insoweit wird der Bw. Recht gegeben, dass das Abstellen auf den Registrierungsort nicht mit einer "Teilnahme am Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" gleich gesetzt werden kann, weil es jederzeit möglich wäre, dass ein mit einer österreichischen Wohnsitzadresse registrierter Kunde auch vom Ausland aus Online-Wetten abschließt. Um die Teilnahme der Spielteilnehmer vom Inland aus festzustellen, hätte die Bw. die Möglichkeit, über die Allgemeinen Bestimmungen den User zu verpflichten, Angaben über seinen tatsächlichen Aufenthalt anlässlich des Spielabschlusses zu machen, wie sie auch von den Usern verlangt, dass sie durch Registrierung und Platzierung einer Wette oder Teilnahme an Spielen, bei denen Einsätze getätigt werden, versichern, dass sie sich nicht im Bundesland Nordrhein Westfalen aufhalten. Einwohner der USA, Frankreich und der Türkei dürfen kein Konto eröffnen. § 33 TP 17 Abs. 2 GebG verlangt daher kein unmögliches, unzulässiges oder unzumutbares Verhalten des Abgabepflichtigen und über die Aufforderung des Users über die Allgemeinen Bestimmungen wäre die Bekanntgabe des Ortes, von welchem er an der Wette teilnimmt für die Bw. feststellbar, ohne die aufwändigeren technischen Methoden der Geolokalisierung in Anspruch zu nehmen. Das ist auch kein Eingriff ins Privatleben (vgl. VfGH 14.3.1991, G 148/90 ua.). Bemessungsgrundlage ist gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG der Wetteinsatz. Wetteinsatz ist der vereinbarte Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. (§ 304 ABGB iVm § 1270 ABGB; Rummel, Kommentar zum ABGB, Bd I2, 336f; Klang in Klang, ABGB II2, 45ff; Klang, ABGB2, IV/1, 3ff; Larenz, Methodenlehre, 430; Streijcek/Bresich (Hg.), GSpG 1989, Stand 1.1.2009, zu § 2, Rz 9). Wie der Wetteinsatz tatsächlich erbracht wird, ob der Wettteilnehmer das Geld dafür von einem Angehörigen geschenkt erhalten hat, er von der Bw. einen ausgestellten Gutschein "Free bets" verwendet oder für den Wetteinsatz ein Darlehen aufgenommen hat ist dabei gleichgültig. Das ergab sich aus dem Vergleich mit der Judikatur und Literatur zur Umsatzsteuer (VwGH 14.3.1980, 2080/79, VwGH 20.1.2000, 95/15/0015; s.a. O.A., Der Entgeltsbegriff beim Spiel mit Gewinnmöglichkeit, FJ 1988, 101), der Grunderwerbsteuer (VwGH 28.6.2007, 2007/16/0028; Fellner, Grunderwerbsteuer, zu § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG, Rz 63, Rz 37; Schwimann, ABGB3, 2006, zu § 1055 ABGB, Rz 1 und 5; VwGH 23.1.1976, 731/74, VwGH 14.11.1974, 256/74; VwGH 29.9.2010, 2009/16/0054 ua., UFS 19.3.2009, RV/1548-W/08; UFS 20.2.2009, RV/0947-W/08, Wohnbauförderung mittels nicht rückzahlbarer Zuschüsse durch das Land), den Kapitalverkehrsteuern (EuGH 17.10.2002, C-339/99 (ESTAG), EuGH17.20.2002, C-138/00 (Solida, Tech Gate) und zum "Preis" bei den Glücksverträgen gemäß § 33 TP 17 GebG, und zwar zum Hoffnungskauf (VwGH 19.3.1990, 89/15/0085). Wieviele der Wetteinsätze (= Bemessungsgrundlagen) auf eine Teilnahme vom Inland aus entfallen, ist gemäß § 184 BAO einer Schätzung zugänglich. Ausgangspunkt für die Neuberechnung der Wettgebühr ist die von der Bw. vorgeschlagene und - wie das Finanzamt feststellte - sehr plausible Berechnungsmethode, da nach dem Sinn und Zweck des Gebührengesetzes die Steuer ohne größeren Aufwand auf den Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld berechenbar sein sollte. 18. Schlussfolgerungen Grundsätzlich unterliegen gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG Wetten, die im Inland abgeschlossen werden, einer Rechtsgeschäftsgebühr vom Wetteinsatz 2%. Der zivilrechtliche Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette muss im Inland zustande kommen. In § 33 TP 17 Abs. 2 GebG stellt der Gebührengesetzgeber die Fiktion auf, dass eine Wette auch dann als im Inland abgeschlossen gilt, "wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt". Kommt das Rechtsgeschäft Wette im Ausland zustande, genügt es wenn die Teilnahme der Wettteilnehmer vom Inland aus erfolgt, das heißt, dass sie sich zum Zeitpunkt des Zustandekommens der Wette im Inland aufhalten müssen. Es kommt nicht darauf an, wann und wo das Rechtsgeschäft abgeschlossen wurde, sondern darauf, ob sich zu diesem Zeitpunkt einer der Wettteilnehmer im Inland aufhält. Zu Streitpunkt 1. Das Gebührengesetz besteuert den Abschluss von den in § 33 GebG aufgezählten Rechtsgeschäften, zu welchen auch der Glücksvertrag Wette gehört, und differenziert nicht, ob das Rechtsgeschäft "Online" oder "Offline" abgeschlossen wurde. Die Fiktion des inländischen Wettabschlusses "....Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" bei "Online" abgeschlossenen Wetten bedeutet, dass das Rechtsgeschäft Wette auch im Ausland zustande gekommen sein kann, aber zum Auslösen der Steuerschuld sich jedenfalls einer der Wettteilnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses der Rechtsgeschäftes tatsächlich, "Offline" im Inland als geografisch festlegbaren Ort aufhalten muss. Auf den Wohnsitz oder Registrierungsort des Wettteilnehmers kommt es nicht an. Die Wortfolge "Teilnahme vom Inland aus" stellt weder auf den Ort der Registrierung des Users noch auf eine österreichische IP- Adresse ab. Die Eruierung der "Teilnahme vom Inland aus" bei "Online" abgeschlossenen Wetten ist der Bw. zumutbar, da sie bereits in ihre Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Bw. in der Version 1.0.2, Last update:15.06.2011, die Passagen, D. 4. "Einwohner der USA, Frankreich und der Türkei dürfen kein Konto eröffnen. In manchen Rechtssprechungen kann Internet-Glücksspiel teilweise oder ganz verboten sein. Es liegt in der Verantwortung des Kunden, zu wissen, ob Wetten oder Glücksspiel in seinem Heimatland legal ist. ....die ~Bw. ... behält sich das Recht vor, Registrierungen aus Ländern, in denen Wetten oder Glücksspiel als illegal gelten, abzulehnen, und übernimmt keine Verantwortung für Internetwetten oder Glücksspiel durch Einwohner von Jurisdiktionen, wo es illegal ist. D. 5. Durch Registrierung und Platzierung einer Wette oder Teilnahme an Spielen, bei denen Einsätze getätigt werden, versichert der Kunde sich nicht im Bundesland Nordrhein-Westfalen aufzuhalten." aufgenommen hat und diese beispielsweise ergänzen könnte, statt den zweifelsfrei aufwändigeren und unsichereren Weg über die Geolokalisierung zu wählen. Warum gegenüber diesen Passagen die Auskunft des Spielers, ob er sich zum Abschluss der Wette im In-oder Ausland aufhält weniger auf ihren Wahrheitsgehalt prüfbar sein sollte, wurde von der Bw. lediglich behauptet. Zu Streitpunkt 2. "Die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" ist einer Schätzung gemäß § 184 BAO zugänglich. Bemessungsgrundlage ist der Wetteinsatz als vereinbarter Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. Die Bw. gab dem Finanzamt die Bemessungsgrundlagen Wetteinsätze bekannt. Da die Bw. die Wettteilnehmer nicht fragte, ob sie vom Inland aus teilnehmen, orientierte sie sich diesbezüglich an den öffentlichen Statistikdaten und errechnete die Bemessungsgrundlagen für die Wettteilnehmer. Wenn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG auch nicht spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist, so war eine Schätzung gemäß § 184 BAO aufgrund dieser Angaben, die die Bw. von sich aus machte, durchaus möglich und sinnvoll. Zu Streitpunkt 3. Die "Free Bets", also Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Denn der Wetteinsatz ist der vereinbarte Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. Wie der Wetteinsatz tatsächlich aufgebracht wird, ist gleichgültig, der Wetteinsatz muss nicht vom Spieler selbst stammen. Zusammenfassend kann daher gesagt werden: Das Gebührengesetz besteuert den Abschluss des Rechtsgeschäftes Wette im Inland und differenziert nicht zwischen "Online"-Wetten und "Offline"-Wetten. In § 33 TP 17 Abs. 2 GebG stellt der Gebührengesetzgeber die Fiktion auf, dass eine Wette, auch wenn sie im Ausland zustande kam, als im Inland abgeschlossen gilt, wenn "die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" erfolgt. "Teilnahme vom Inland aus" im Kontext elektronischer Rechtsgeschäfte bedeutet, dass eine physische Anwesenheit des Wettteilnehmers im Inland notwendig ist, es wird weder an den Wohnort oder einen sonstigen Aufenthaltsort laut Registrierung angeknüpft und es kommt auch nicht auf den Standort von technischen Einrichtungen (Server usw.) an, über welche die Teilnahme an Spielen über das Internet abgewickelt wird. Wenn § 33 TP 17 Abs. 2 GebG auch nicht spezifiziert, ob auf den Ort der Registrierung des Users oder eine österreichische IP-Adresse abzustellen ist, und der Bw. als Anknüpfungspunkt für die "Teilnahme m Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus" die Erlangung einer Spielerauskunft zumutbar wäre, so war die Schätzung gemäß § 184 BAO es Finanzamtes aufgrund der Angaben, die die Bw. von sich aus machte, durchaus möglich und sinnvoll. Bemessungsgrundlage ist der Wetteinsatz als vereinbarter Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. Die Bemessungsgrundlagen mit Inlandsbezug sind bei der Wettgebühr, vergleichbar der Umsatzsteuer und der Versicherungssteuer, einer Schätzung zugänglich. Wie der Wettteilnehmer den Preis aufbringt, ist gleichgültig, auch "Free Bets", also "Gutscheine" die der Wettanbieter gewährt, zählen zum vereinbarten Preis. Diese Auslegung erfolgt in Analogie zum Hoffnungskauf, zur Gegenleistung bei der Grunderwerbsteuer und den Kapitalverkehrsteuern, sowie zum Entgeltsbegriff bei "Freispielen" bei der Umsatzsteuer. Zu den verfassungsrechtlichen Bedenken der Bw. wird folgendes bemerkt: Da im gegenständlichen Fall die Bw. die Meinung vertritt, dass diese Besteuerung gegen den in Art. 7 B-VG verfassungsrechtlich gewährleisteten Gleichheitssatz verstoße, ist lediglich festzustellen, dass die Abgabenbehörden verfassungsmäßig zustande gekommene Gesetze gemäß Art. 18 Abs. 1 B-VG bis zu deren Aufhebung durch den Verfassungsgerichtshof jedenfalls zu vollziehen haben. Somit steht dem Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz die Beurteilung, ob die Bw. durch den angefochtenen Bescheid in einem verfassungsgesetzlich gewährleisteten Recht oder wegen Anwendung eines verfassungswidrigen Gesetzes in ihren Rechten verletzt wurde, nicht zu. Damit erübrigte sich eine nähere Auseinandersetzung mit den geäußerten verfassungsrechtlichen Bedenken. Im Übrigen hat der Verfassungsgerichtshof mit Beschluss 13.3.2013, B 200/13, der die Berufungsentscheidung UFS 28.12.2012, RV/3510-W/11 betrifft, die Behandlung einer Beschwerde betreffend Wettgebühren zur Frage der Verfassungsmäßigkeit "...Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus"... abgelehnt. Aus all diesen Gründen waren die Berufungen abzuweisen. Wien, am 5. April 2013