UFSL RV/0102-L/05

Im Rahmen ergänzender Ermittlungen im Auftrag des UFS teilte der damit betraute Prüfer mit (siehe auch die Feststellungen im Parallelverfahren zur GZ RV/0036-L/10), dass eine exakte lineare Kürzung des Getränkepreises im Zeitpunkt der Lieferung (ex ante) aufgrund der Vielzahl der unterschiedlichen Menüzusammenstellungen und der sich so ergebenden unzähligen verschiedenen Getränke- und Speisenpreise nicht möglich bzw. wirtschaftlich nicht sinnvoll ist. Eine exakte lineare Aufteilung im nachhinein wäre zwar möglich, würde aber keine korrekte Fakturierung und zeitnahe Verbuchung der Einnahmen (getrennt nach Steuersätzen) erlauben. Als einzige wirtschaftlich sinnvolle Möglichkeit für die Einhaltung der rechtlichen Vorgaben bezeichnet der Bericht der Großbetriebsprüfung die Fixierung eines einheitlichen Getränkepreises je Getränk und Größe für sämtliche Menüzusammenstellungen. Auch der UFS folgte dieser Ansicht. Wenn nach Auffassung des VwGH der linear gekürzte Einzelverkaufspreis der maßgebliche Marktwert ist, der dem Geist der 6. MwSt-Richtlinie entspricht, und dieser Wert aber aufgrund der unterschiedlichen Menüzusammenstellungen leichten Schwankungen unterliegt, muss dieser auch als Durchschnittswert zum Ansatz gelangen können. Den Zielvorgaben der 6. MwSt-Richtlinie und der Rechtsprechung des EuGH wie auch des VwGH wird es auch entsprechen, wenn im Fall, dass sich durch den Verkauf eines Getränkes in verschiedenen Menüs der linear gekürzte Einzelverkaufspreis für dieses Getränk nicht exakt und nicht wirtschaftlich sinnvoll für alle Fälle im Voraus ermitteln lässt, ein durchschnittlicher Näherungswert zum Ansatz kommt und den Kassentasten als Fixwert hinterlegt wird. Der Prüfer wurde ersucht, auf Grundlage dieser rechtlichen Überlegungen die Berechnungen der Bemessungsgrundlagen vorzunehmen. Die Großbetriebsprüfung schlägt in ihrem Bericht die Anwendung eines gewogenen durchschnittlichen linearen Abschlags vom Einzelverkaufspreis vor. Anhand der Verkaufszahlen einer Vorperiode wäre ein nach Mengen der verkauften Menüs gewichteter durchschnittlicher Abschlag anzuwenden und so jener Fixwert für das Getränk zu ermitteln, welcher der jeweiligen Kassentaste hinterlegt werden kann. Nach Ansicht der Großbetriebsprüfung ist die Gewichtung nach den Mengen der verkauften unterschiedlichen Menüs deshalb erforderlich, weil nur so die unterschiedliche Marktwertstruktur der verschiedenen Menüs und deren tatsächliche Bedeutung für den zu ermittelnden Durchschnittswert zum Tragen kommen kann. Auch nach Ansicht des UFS würde ein derart ermittelter Fixwert für jede Getränkegröße den Vorgaben der Rechtsprechung, den Besonderheiten des zu beurteilenden Sachverhaltes und dem linear gekürzten Einzelverkaufspreis am ehesten entsprechen und würde auch eine richtige Fakturierung und buchhalterische Erfassung (ex ante, somit im Zeitpunkt des Geschäftsfalles) gewährleisten. Eine Neuberechnung müsste nur bei Änderung der Einzelverkaufspreise oder einer ins Gewicht fallenden Änderung der Umsatzstruktur erfolgen. B.3.3. Nachweis eines anderen Marktwertes Aus der Formulierung des VwGH in seiner Entscheidung vom 16.12.2009 ("im Beschwerdefall bedeutet dies ausgehend von diesen Vorgaben.... dass der Methode der linearen Kürzung der Einzelverkaufspreise der Vorzug zu geben wäre") kann geschlossen werden, dass der VwGH auch einen Nachweis eines anderen Marktwertes für möglich hält. Auch aus den Rz 36 und 44 der EuGH Entscheidung in der Rechtssache C-291/03, MyTravel plc, vom 6.10.2005 kommt zum Ausdruck, dass das nationale Gericht anhand des am besten geeigneten Marktes zu bestimmen hat, ob eine Aufteilung eines Gesamtentgeltes auf der Grundlage der Einzelverkaufspreise möglich ist. Das nationale Gericht hat in jedem Fall jene Werte zu ermitteln, die am besten dem Geist der 6. EG-Richtlinie entsprechen. Der Nachweis eines grundsätzlich anderen Marktwertes des Getränkes im Menü als bei Einzelverkauf bzw als der linear gekürzte Einzelverkaufspreis wäre nach Ansicht des UFS durchaus möglich, da -wie auch der EuGH ausführte- die Marktbedingungen für Einzelverkäufe und für Menüs durchaus unterschiedlich sein können. Durch die bloße Bewerbung des Menüs durch einen niedrigen Getränkepreis wird dieser Preis noch nicht zum Marktwert. Wenn im Rahmen eines Pauschalangebotes eine Leistung zu einem niedrigen Preis angeboten wird, um das Angebot vermischter Leistungen attraktiver zu machen, veranlasst das den Generalanwalt nicht, diesen mitgeteilten Preis als vereinbart oder als Marktwert anzusehen. In seinem Schlussantrag in der Rs. C- 308/96, Madgett und Baldwin, kritisiert er (Rz 69 und 70) zwar die Anwendung der Methode nach den Einzelpreisen (außerhalb des Pakets, Marktwertmethode) aus diesem Grund als makelhaft, zieht sie aber letztlich auch für diesen Fall als einfacher als die Kostenmethode vor. In der Rs C-291/03, MyTravel plc, schlägt der Generalanwalt (Rn 63, 69 und 70) für diesen Fall vor (und der EuGH folgte ihm), dass dieser mitgeteilte Preis ausnahmsweise dann im Rahmen der Kostenmethode zur Anwendung gelangen kann, wenn auf alle Komponenten nachweislich ein einheitlicher Aufschlag angewandt wurde. Dann darf ausnahmsweise dieser Wert im Interesse der Neutralität der MwSt zum Ansatz kommen. Dies erfolgt aber dann im Rahmen der Kostenmethode und bedeutet eben nicht, dass dieser Wert der Marktwert des Getränkes ist. Grundsätzlich müsste somit der Nachweis von Marktwerten, die im Gesamtpaket von jenen der linear gekürzten Verkaufspreisen außerhalb des Paketes abweichen, möglich sein. Erforderlich ist dazu aber der tatsächliche Nachweis, dass aufgrund des unterschiedlichen Marktes für eine Komponente im Einzelverkauf und im Gesamtpaket unterschiedliche Werte anzusetzen sind, welche aufgrund der erbrachten Nachweise nicht den linear gekürzten Einzelverkaufspreisen entsprechen. Wie bereits ausgeführt reicht die nicht exakte Entsprechung der Märkte für Einzelleistungen und der Märkte für Gesamtleistungen und die Bewerbung des Gesamtpaketes mit dem Preis einer Komponente, die unter dem Marktpreis liegt, nicht aus, um einen eigenen Marktwert dieser Komponente zu bilden. Nach Ansicht des UFS begründen auch die eventuell in den fraglichen Zeiträumen auch bei anderen Anbietern erfolgten Mitteilungen eines günstigen Getränkepreises bei Abnahme eines Menüs keinen anderen Marktwert von Getränken im Menü. Selbst wenn eine branchenweite kollektive Mitteilung erfolgen sollte, dass man bei Kauf eines Menüs ein Getränk gratis bekommen würde, würde es sich nur um eine Werbebotschaft handeln und der Konsument dem Getränk tatsächlich einen höheren Wert zuordnen, widrigenfalls man mit einer Gratisabgabe keine Bewerbung betreiben könnte. Wenn ein Gegenstand den Marktwert 0 hat, kann man mit dessen Gratisabgabe keine Umsätze steigern bzw. Menüs bewerben. Ebenso verhält es sich aber auch mit anderen Preisangaben. Eine Bewerbung mit einem Preis funktioniert nur dann, wenn der durchschnittliche Konsument der Ansicht ist, er bekommt etwas billiger als es dem Marktwert (eben dem linear gekürzten Einzelverkaufspreis) entsprechen würde. Ist aber eine Bewerbung eines Gesamtpaketes mit dem Marktpreis einer Komponente des Gesamtpaketes nicht zielführend bzw nicht Erfolg versprechend, muss davon ausgegangen werden, dass der günstige und werbend mitgeteilte Preis für das Getränk tatsächlich unter dem jeweiligen Marktwert liegen muss. B.3.4. Ausnahmefall Kostenmethode Neben der vorrangigen Marktwertmethode kann ausnahmsweise (siehe oben) ein Gesamtentgelt nach der Kostenrelation aufgeteilt werden, wenn der Marktwert nicht bekannt ist oder der im Menü fakturierte Preis derart errechnet wurde, dass auf die Kosten aller Komponenten ein einheitlicher Aufschlag verrechnet wurde. Hinsichtlich der betraglichen Genauigkeit dieser Methode fordert der EuGH, dass der tatsächlichen Struktur des Pauschalangebotes exakt Rechnung zu tragen ist (systematisch muss auf alle Kostenbestandteile eine feste Gewinnspanne erzielt werden). Diese Aussagen erfolgen mit dem Ziel, willkürlicher Aufteilungen hintanzuhalten. Rundungsdifferenzen oder andere wirtschaftlich begründete geringfügige Abweichungen von mathematisch exakt festgestellten Werten sollten daher nach Ansicht des UFS akzeptiert werden können, wenn die Systematik "Kostenstruktur und einheitlicher Aufschlag" im fakturierten Preis klar seinen Niederschlag findet und Missbrauch somit eindeutig ausgeschlossen werden kann. In diesem Sinn sind auch die dargestellten und wirtschaftlich begründbaren minimalen Abweichungen der fakturierten Preise von den ermittelten "Soll-Werten" nach Ansicht des UFS zu akzeptieren. Da im Zeitraum November 2003 sachverhaltsmäßig unwidersprochen alle Voraussetzungen für die Kostenmethode (siehe oben; einheitlicher Aufschlag auf die Gesamtkosten der einzelnen Menükomponenten, Aufteilung des Gesamtentgeltes spiegelt die Kostenstruktur des Menüs wider, der so ermittelte Preis wurde fakturiert und Missbrauch wird hintangehalten) erfüllt sind, war der Berufung in diesem Punkt statt zu geben. Die Amtspartei hat trotz ausdrücklichen Ersuchens und ausführlicher Darstellung der Argumente des UFS keinerlei rechtliche oder tatsächliche Gründe für eine eventuelle Nichtanwendbarkeit der Kostenmethode vorgebracht. B.4. Zusammenfassung Der Entgeltlichkeitszusammenhang besteht aufgrund der getroffenen Vereinbarung und erfolgten Mitteilungen, in deren Rahmen es zum Leistungsaustausch kam, zwischen dem Menü und dem dafür bezahlten Gesamtentgelt. Es liegt keine Einzelpreisvereinbarung für das Getränk vor, sodass das Gesamtentgelt auf die unterschiedlich zu besteuernden Komponenten aufzuteilen ist. Da die Voraussetzungen für eine Aufteilung des Gesamtentgeltes nach der Kostenrelation in den Jahren 2000 bis 2002 nicht erfüllt sind, ist in diesen Zeiträumen nach der Marktwertmethode vorzugehen. Wenn kein anderer Marktwert für eine Komponente im Gesamtpaket eindeutig nachgewiesen wird, aber alle Einzelveräußerungspreise der Komponenten bekannt sind (hier unstrittig der Fall), ist nach der Rechtsprechung des VwGH der Gesamtpreis anhand der linear gekürzten Einzelverkaufspreise der Komponenten, welche dann als Marktwerte der Komponenten im Gesamtpaket heran zu ziehen sind, aufzuteilen. Für eine privatautonom erfolgte andere Aufteilung eines Gesamtentgeltes besteht nach der Rechtsprechung des EuGH und des VwGH zur Hintanhaltung willkürlicher Aufteilungen keine Möglichkeit. Aufgrund der gegebenen Sachlage (unzählige linear gekürzte Getränke- und Speisenpreise je nach Menüzusammenstellung) folgt der UFS der Ansicht der GroßBP, dass im Interesse einer wirtschaftlichen Vorgangsweise und zur Schaffung der Möglichkeit einer richtigen Fakturierung und zeitnahen Verbuchung der unterschiedlich zu versteuernden Erlöse ein einheitlicher Getränkepreis je Getränk und Größe für alle Menüs durch Anwendung eines gewogenen durchschnittlichen linearen Abschlages vom Einzelverkaufspreis zum Ansatz kommt. Aus den dargestellten Gründen erfolgt für die Zeiträume 2000 bis 2002 eine Neuberechnung der Bemessungsgrundlagen und eine Abänderung der Umsatzsteuer-Bescheide. Für den Voranmeldungszeitraum November 2003 sind die Voraussetzungen für eine Entgeltsaufteilung nach den Kosten der Menükomponenten gegeben, weshalb der Berufung in diesem Punkt statt zu geben war (und -wie bereits ausgeführt- der Abgabenberechnung nur die Bemessungsgrundlagen des Voranmeldungszeitraumes zu Grunde zu legen waren). Beilage: 4 Berechnungsblätter Linz, am 2. Februar 2011