UFSW RV/0078-W/02

Der wirtschaftliche Erfolg aus der Vermietung des Gebäudes war der Bw. nicht zurechenbar: Die Bw. war nicht Vertragspartnerin der mit den Mietern So. und St. abgeschlossenen Mietverträge und hatte deshalb keinen Rechtsanspruch auf deren Mietzahlungen. - Die aus dem Mietobjekt stammenden Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wurden nicht bei der Bw. veranlagt: Bis zur Übernahme des Mag.MSc gehörenden Hälfteanteils wurden die aus dem Mietobjekt stammenden Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung im Abgabenverfahren der Miteigentümergemeinschaft Mag.JW und Mag.MSc veranlagt; ab Übernahme des Mag.MSc gehörenden Hälfteanteils vom Gesellschafter-Geschäftsführer: Die Veranlagung dieser Einkünfte in einem anderen Abgabenverfahren schließt ihre Veranlagung im Abgabenverfahren der Bw. aus. Von der v.a. Sach- und Rechtslage ausgehend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass die Bw. das Gebäude nicht wie ihre zivilrechtlichen Eigentümer gebrauchen, verbrauchen, belasten, veräußern und ihre zivilrechtlichen Eigentümer nicht auf Dauer von der Substanz und den Nutzungen ausschließen konnte und nicht ausgeschlossen hat. Der Unabhängige Finanzsenat entscheidet: Das Berufungsbegehren - die Bw. als wirtschaftliche Nutznießerin des Gebäudes von Anbeginn zu behandeln - ist abzuweisen. Im Erörterungsverfahren (22. November 2006) hat die Bw. eine Aufstellung von Vorsteuern und Ausgaben aus Vermietung vorgelegt, die in den Abgabenverfahren der Miteigentumsgemeinschaft und des Gesellschafter-Geschäftsführers nicht erlös- bzw. Einkünfte mindernd berücksichtigt worden seien und hat die Berücksichtigung dieser Vorsteuern und Ausgaben im Abgabenverfahren der Bw. beantragt. Eine Berücksichtigung dieser Vorsteuern und Ausgaben in Abgabenverfahren der Bw. ist jedoch nicht zulässig, da diese Vorsteuern und Ausgaben iZm der Vermietung des Gebäudes stehen und damit den nicht im Abgabenverfahren der Bw. zu veranlagende Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zuzurechnen sind. Der Unabhängige Finanzsenat entscheidet: Das Berufungsbegehren - die in dieser Aufstellung enthaltenen Vorsteuern und Ausgaben im Abgabenverfahren der Bw. zu berücksichtigen - ist abzuweisen. IV.2.B. Nach- und umgebuchter Mietaufwand als verdeckte Ausschüttung: Über diesen Streitpunkt ist aus den Bauplänen, den Notizen über die Umbuchungsliste und aus Tz 19 lit C, D und G des Bp-Berichtes festzustellen: - Als Mietaufwand für die von der Bw. im Erdgeschoß genützten Räume wurden in den Monaten August 1991 bis April 1992 ATS 4.500,00 pro Monat (in Summe ATS 31.500,00) verrechnet. - Am 10. Juli 1992 wurden für die Monate Mai 1992 bis Juli 1992 ATS 45.000,00 nachgebucht; d.h. für jeden Monat wurden ATS 15.000,00 nachgebucht. - Die lt. Umbuchungsliste nachgebuchten ATS 139.500,00 sind eine Gesamtsumme, die sich aus folgenden Beträgen zusammensetzt: ATS 4.500,00 x 3 Monate = ATS 13.500,00 und ATS 18.000,00 x 7 Monate = ATS 126.000,00. - Die per 30. September 1992 über das Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers nachgebuchte Miete iHv ATS 139.500,00 und die auf ATS 139.500,00 entfallende 10%ige Umsatzsteuer (ATS 134.950,00) sind der Bw. im Wirtschaftjahr 1991/92 außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zugerechnet worden. Die v.a. Sachlage ist Entscheidungsgrundlage für diesen Streitpunkt. Die Bw. bestreitet, verdeckt ausgeschüttet zu haben und bringt begründend vor, eine Nachverrechnung/Mietzahlungen sei erforderlich gewesen, da die Bw. das gesamte Gebäude gemietet habe. Diesem Berufungsvorbringen wird entgegen gehalten: Aus § 1 des Mietvertrages (8. November 1992) ist festzustellen, dass die Bw. die Mieterin des gesamten Gebäudes war, jedoch beginnt dieses Mietverhältnis infolge der in Abgabenverfahren ungültiger Rückwirkungsklausel am 8. November 1992 und damit nicht im bis 30. September 1992 dauernden Wirtschaftsjahr 1991/92. Aus § 3 des Mietvertrages (8. November 1992) ist festzustellen, dass der Monats-Mietzins ATS 22.500,00 beträgt; jedoch ist die Bw. infolge der in Abgabenverfahren ungültigen Rückwirkungsklausel erst ab 8. November 1992 vertraglich verpflichtet, den im Mietvertrag für das gesamte Gebäude vereinbarten Mietzins iHv ATS 22.500,00 zu zahlen. Da mit den strittigen Nach- und Umbuchungen die Mietzahlungen für die Monate August 1991 bis Juli 1992 nach- und umgebucht wurden; ist der Entscheidung über diese Nach- und Umbuchungen die von August 1991 bis Juli 1992 bestehende Sachlage zugrunde zu legen und festzustellen, dass die Bw. im Zeitraum August 1991 bis Juli 1992 nicht die Mieterin des gesamten Gebäudes und deshalb nicht verpflichtet war, Miete für das gesamte Gebäude zu zahlen. Aus den Bauplänen ist festzustellen, dass die Bw. von August 1991 bis Juli 1992 zwei Räume im Erdgeschoß als Büro genützt hat: Die Mietzahlungen für diese zwei Räume waren betrieblich veranlasst und sind deshalb Betriebsausgaben der Bw.; insoweit ist der zuvor mündlich abgeschlossene Mietvertrag - im Einklang mit der Rechtsansicht des Finanzamts - anzuerkennen. In der Berufungsverhandlung wurde vorgebracht, die Bw. habe einen Teil des Obergeschoßes ab Ankauf der Liegenschaft als Büro genützt. Über diese Aussage ist festzustellen, dass sie in Widerspruch zu den v.a. Bauplänen und in Widerspruch zur Aussagen im Betriebsprüfungsverfahren steht, die Bw. habe die Räume im Obergeschoß nach Abschluss der Sanierungs- und Adaptierungsarbeiten und damit frühestens ab September 1992 als Büro genützt. Für den Unabhängigen Finanzsenat stellt sich damit die Frage, welche der beiden Aussagen glaubwürdiger ist. Beweisführungsregeln werden in der Bundesabgabenordnung nicht vorgeschrieben; idF ist aber bei der Beweiswürdigung zu beachten, dass nach ständiger VwGH-Rechtsprechung bei widersprechenden Aussagen die zum Geschehen zeitnähere Aussage glaubwürdiger ist. In der ggstl. Berufungssache war die Aussage im Betriebsprüfungsverfahren die zum Geschehen zeitnähere Aussage und ist daher glaubwürdiger als die Aussagen in der Berufungsverhandlung. Von der zum Geschehen zeitnäheren Aussage im Betriebsprüfungsverfahren ausgehend ist festzustellen, dass die Miete für die zwei im Erdgeschoß liegenden Räume die Miete für die von der Bw. tatsächlich genützten Räume war: Die Miete für die zwei im Erdgeschoß liegenden, von der Bw. tatsächlich als Büro und damit betrieblich genützten, Räume ist daher eine Betriebsausgabe. Nach der im Betriebsprüfungsverfahren offen gelegten Sachlage hat die Miete für zwei Büroräume im Erdgeschoß ATS 4.500,00 pro Monat betragen: Der Unabhängige Finanzsenat stellt fest, dass der Mietaufwand für die von der Bw. im Zeitraum August 1991 bis Juli 1992 genützten Räume im Erdgeschoß ATS 54.000,00 beträgt und entscheidet: ATS 54.000,00 sind der im Wirtschaftsjahr 1991/1992 als Betriebsausgabe anzuerkennende Mietaufwand. Der nach- und umgebuchte Mietaufwand betrug in Summe ATS 216.000,00; die Differenz zwischen ATS 216.000,00 und ATS 54.000,00 beträgt ATS 162.000,00. Der Unabhängige Finanzsenat stellt fest, dass der Mietaufwand für die nicht von der Bw. im Zeitraum August 1991 bis Juli 1992 genützten Räume ATS 162.000,00 beträgt und entscheidet: ATS 162.000,00 sind der im Wirtschaftsjahr 1991/1992 nicht als Betriebsausgabe anzuerkennende Mietaufwand. Für die nicht als Betriebsausgabe anzuerkennenden ATS 162.000,00 und die auf diesen Betrag entfallende 10%ige Umsatzsteuer (ATS 16.200,00) stellte sich die Rechtsfrage, ob sie verdeckt ausgeschüttet wurden. Mit den Rechtsfragen "verdeckte Ausschüttung" und "Betriebsausgaben begründender Vorteilsausgleich" hat sich der Unabhängige Finanzsenat in Pkt. IV.1.2. der Berufungsentscheidung auseinander gesetzt. Der Unabhängige Finanzsenat verweist auf die rechtlichen Ausführungen zur verdeckten Ausschüttung und zum Betriebsausgaben begründenden Vorteilsausgleich in Pkt. IV.1.2. der Berufungsentscheidung und stellt fest: - Eine verdeckte Ausschüttung an den Gesellschafter-Geschäftsführer iHv ATS 162.000,00 ist zu bejahen, da dem für den Zeitraum August 1991 bis Juli 1992 nach- und umgebuchten Mietaufwand iHv ATS 162.000,00 keine vertragliche Verpflichtung der Bw. zu Mietzahlungen iHv ATS 22.500,00/Monat gegenüber steht. - Da die Nach- und Umbuchungen über Betriebskonten durchgeführt wurden; der Gesellschafter-Geschäftsführer im Gegensatz zu Betriebsfremden über ein Verrechnungskonto bei der Bw. verfügt und damit die Möglichkeit hat, über dieses Verrechnungskonto Zuwendungen zu lukrieren, ist eine Zuwendung an Betriebsfremde durch Um- und Nachbuchungen auszuschließen. - Ein steuerlich anzuerkennender Vorteilsausgleich liegt nicht vor, da die vertraglich vereinbarten Geschäftsführerbezüge überschreitende Beträge gemäß § 13 des Dienstvertrages nicht Bestandteile des Geschäftsführergehalts sind. - Verdeckte Ausschüttungen sind brutto hinzuzurechnen; nach geltender Rechtslage ist der 10%ige Umsatzsteuersatz auf die Nach- und Umbuchungen anzuwenden: Festzustellen ist, dass die auf ATS 162.000,00 entfallende Umsatzsteuer ATS 16.200,00 beträgt. - Mit den Nach- und Umbuchungen sind daher die objektiven und subjektiven Tatbestandsvoraussetzungen für eine verdeckte Ausschüttung iHv ATS 162.000,00 + ATS 16.200,00 Umsatzsteuer (= ATS 178.200,00) erfüllt Die rechtlichen Ausführungen in Pkt. IV.1.2. der Berufungsentscheidung ergänzend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass ein Vorsteuerabzug in Höhe der auf die verdeckte Ausschüttung entfallenden Umsatzsteuer gemäß § 12 Abs. 1 Z 1 UStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung 1972 nicht zulässig ist, da auf Privatausgaben entfallende Umsatzsteuer einen Unternehmer nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, und entscheidet: Ein Vorsteuerabzug iHv ATS 16.200,00 ist nicht zulässig. Die Bw. hat ATS 178.200,00 verdeckt ausgeschüttet; ATS 178.200,00 sind der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen. Das Berufungsbegehren - aus Nach- und Umbuchungen stammende Ausgaben als Betriebsausgaben anzuerkennen - ist abzuweisen. IV.2.C. Unangemessener Mietaufwand als Betriebskontenberichtigungsgrund: Über diesen Streitpunkt ist aus dem Mietvertrag (8. November 1992), den Bauplänen und aus Tz 19 lit C - G des Bp-Berichtes festzustellen: - Im Wirtschaftsjahr 1992/93 wurde ein (Jahres-)Mietaufwand iHv ATS 76.500,00 für von der Bw. genützte Räume als Betriebsausgabe anerkannt. Berechnungsgrundlage für den als Betriebsausgabe anerkannten (Jahres-)Mietaufwand war der im Wirtschaftsjahr 1991/92 verrechnete, nach- und umgebuchte Mietaufwand iHv insgesamt ATS 216.000,00, der abzüglich ATS 139.500,00 den Betrag ATS 76.5000,00 ergab. Von ATS 76.500,00 und von der Bw. genutzten 116m² ausgehend wurden vom Finanzamt ATS 55,00/m² als angemessener Mietzins ermittelt. - Der im Mietvertrag vereinbarte Mietzins beträgt ATS 22.500,00/Monat und wurde für ein 360m² großes Mietobjekt vereinbart. Von einem Mietzins iHv ATS 22.500,00 für ein 360m² großes Mietobjekt ausgehend beträgt der Quadratmeter-Mietzins ATS 62,50/Monat. Die v.a. Sachlage ist Entscheidungsgrundlage für diesen Streitpunkt. Nach dem Berufungsvorbringen soll die für das Gebäude angemessene Miete ATS 75,00/m² bzw. ATS 100,00/m² betragen haben und Gegenstand eines Gutachtens gewesen sein. Über das Beweismittel "Gutachten" ist festzustellen: Ein Gutachten besteht in der fachmännischen Beurteilung von Tatsachen. Aus diesen Tatsachen zieht der Sachverständige aufgrund besonderer Fachkundigkeit Schlussfolgerungen; d.h. er gibt ein fachliches Urteil darüber ab, welche Tatsachen aus dem Befund geschlossen werden können. Die Beweiskraft von Privatgutachten ist nicht geringer als die Beweiskraft von Gutachten im Sinne des § 177 BAO idgF. Gutachten unterliegen der freien Beweiswürdigung. Die Beweiskraft eines Gutachtens kann u.a. durch den Nachweis erschüttert werden, es stehe mit den Denkgesetzen oder den Erfahrungen des täglichen Lebens in Widerspruch. Im ggstl. Berufungsverfahren konnte ein Gutachten nicht auf seine Beweiskraft hin beurteilt werden, da die Bw. das Gutachten, dessen Existenz sie in der Berufung behauptet hat, nicht vorgelegt hat: Der Unabhängige Finanzsenat stellt fest, dass die Bw. nicht nachgewiesen hat, dass ATS 75,00/m² bzw. ATS 100,00/m² der angemessene Mietzins sind. Von der Abgabenbehörde I. Instanz wurde der im Wirtschaftsjahr 1992/93 angemessene Mietzins mit ATS 55,00/m² berechnet; Berechnungsgrundlage waren nicht die Kaufpreise von mit dem Mietobjekt vergleichbaren Objekten: Der Unabhängige Finanzsenat stellt fest, dass die Abgabenbehörde I. Instanz nicht nachgewiesen hat, dass ATS 55,00/m² der angemessene Mietzins sind. Im Wirtschaftsjahr 1992/93 ist der mit 8. November 1992 datierte Mietvertrag Entscheidungsgrundlage. Von einem Mietzins iHv ATS 22.500,00 für ein 360m² großes Mietobjekt ausgehend beträgt der von den Vertragsparteien vereinbarte und als angemessen empfundene Quadratmeter-Mietzins ATS 62,50/Monat und ist damit höher als der lt. Finanzamt angemessene Mietzins. Im Zeitpunkt des Abschlusses des Mietvertrages (8. November 1992) wohnten die Mieter So. und St. im Erdgeschoß. Die Nutzflächen beider Mietwohnungen addiert, ergeben 79,23m², die lt. geltenden Mietrecht nicht von der Bw. gemietet werden konnten, da Doppelvermietungen nicht zulässig sind. Von der Rechtslage ausgehend, dass Doppelvermietungen lt. geltenden Mietrecht nicht zulässig sind, ist ein auf die gesamte Nutzfläche des Gebäudes sich beziehender Mietzins unangemessen hoch. Mietrechtlich zulässig ist die Vermietung des Gebäudes ohne die an So. und St. vermieteten Nutzflächen; deshalb ist ein Mietzins angemessen, der nicht die an So. und St. vermieteten Nutzflächen umfasst. Abzüglich der auf die beiden Mietwohnungen entfallenden 79,23m² beträgt die von der Bw. (mietrechtlich zulässigerweise) gemietete Nutzfläche 280,77m². Die lt. Bauplan 115,89m² große, von der Bw. in weiterer Folge dem Gesellschafter-Geschäftsführer als Dienstnehmerwohnung zur Verfügung gestellte, Wohnung befindet sich in einem im Alleineigentum des Gesellschafter-Geschäftsführers stehenden Gebäude, das der Gesellschafter-Geschäftsführer an die Bw. vermietet hat: Nach ständiger VwGH-Rechtsprechung ist es steuerlich nicht anzuerkennen, wenn ein Arbeitnehmer eine ihm gehörende Immobilie dem Arbeitgeber vermietet und der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer in dieser Immobilie eine Wohnung als Dienstnehmerwohnung zur Verfügung stellt (VwGH 17.11.2004, 99/14/0013 und die do. zit. Vorjudikate). Hinzu kommt, dass der mündlich abgeschlossene Dienstvertrag die Bereitstellung einer Dienstnehmerwohnung an den Gesellschafter-Geschäftsführer nicht vorsah, während kurze Zeit später (ohne Gehaltsänderung oder Änderung des Aufgabenbereichs des Geschäftsführers) von der Bw. zusätzlich zum Gehalt eine Dienstnehmerwohnung bereit gestellt wird. Die vorzit. VwGH-Rechtsprechung ist auf die Dienstnehmerwohnung des Gesellschafter-Geschäftsführers anzuwenden; deshalb ist ein Mietzins angemessen, der nicht die Nutzfläche der Dienstnehmerwohnung umfasst. Festzustellen ist: Abzüglich der auf die Dienstnehmerwohnung entfallenden Nutzfläche beträgt die von der Bw. für Betriebszwecke verwendete Nutzfläche 164,88m². Die Nutzfläche 164,88m² multipliziert mit ATS 62,50 ergibt einen Quadratmeter-Mietzins/Monat iHv ATS 10.305,00/Monat bzw. ATS 123.660,00 per anno. Der Unabhängige Finanzsenat stellt fest, dass ATS 123.660,00 per anno der angemessene Mietzins sind und entscheidet: ATS 123.660,00 sind der im Wirtschaftsjahr 1992/1993 als Betriebsausgabe anzuerkennende Mietaufwand. Von ATS 123.660,00 als angemessenen Mietaufwand und ATS 270.000,00 als verbuchten Mietaufwand ausgehend ist festzustellen, dass der nicht als Betriebsausgabe anzuerkennende Mietaufwand ATS 146.340,00 beträgt und über das Verrechnungskonto/Gesellschafter-Geschäftsführer zu berichtigen ist. Von § 12 Abs 1 Z 1 UStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung 1972 ausgehend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass die auf die Aufwandkürzung ATS 146.340,00 entfallende Umsatzsteuer ATS 14.634,00 die Bw. nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt und entscheidet: Ein Vorsteuerabzug iHv ATS 14.634,00 ist nicht zulässig. Eine Aufwandkürzung iHv ATS 146.340,00 ist durch Berichtigung der Betriebskonten durchzuführen. Dem Berufungsbegehren - die Berichtigungen lt. Tz 19 G des Bp-Berichtes zu stornieren - ist teilweise stattzugeben. IV.2.D. Stornierung/Mietzahlungen: Über die stornierten Mietzahlungen ist aus Tz 19 lit C des Bp-Berichtes festzustellen: - Die stornierten Mietzahlungen sind die auf einem Privatkonto vereinnahmten Mietzahlungen der Mieter So. und St. für den Zeitraum Oktober 1992 bis Juni 1993, die über Auftrag des Gesellschafter-Geschäftsführer an die Bw. überwiesen und auf das Erlöskonto "Mieteinnahmen" gebucht wurden. - Die Mieter So. und St. hatten keine Mietverträge mit der Bw. abgeschlossen. Die v.a. Sachlage ist Entscheidungsgrundlage für diesen Streitpunkt. Die Gutschriften auf ihren Betriebskonten hat die Bw. damit begründet, dass sie die mit der Vorbesitzerin des Mietobjekts abgeschlossenen Mietverträge aus rechtlichen Gründen nur schwer hätte beendet können. Deshalb sei die von der Bw. zu zahlende Gesamtmiete niedriger angesetzt und die Mietzahlungen So. und St. seien der Bw. über ein Verrechnungskonto gutgeschrieben worden. Zu dieser Vorgangsweise stellt der Unabhängige Finanzsenat fest: Die Mietzahlungen So. und St. auf einem Betriebskonto der Bw. zu verbuchen ist eine richtige Vorgangsweise, wenn dieser Mietzahlungen Erfolge aus einer wirtschaftlichen Betätigung der Bw. sind; diese Vorgangsweise ist falsch, wenn die Mietzahlungen nicht Erfolge aus einer wirtschaftlichen Betätigung der Bw. sind. Nach der aus den Verwaltungsakten sich ergebenden Sachlage ist die Verbuchung der Mietzahlungen auf einem Betriebskonto der Bw. die falsche Vorgangsweise gewesen: - Nach der vorzit. Sachlage haben die Mieter So. und St. ihre Mietverträge nicht mit der Bw. abgeschlossen. Durch die Vermietung des gesamten Gebäudes an die Bw. werden die Rechte und Pflichten aus diesen Mietverträgen nicht auf die Bw. übertragen. - Die Mietzahlungen So. und St. sind nicht mit den Mietzahlungen der Bw. verrechenbar, da die Mietzahlungen So. und St. den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zuzurechnen sind, die im Abgabenverfahren der diese Einkünfte erzielt habenden Gesellschafter erklärt und rechtkräftig veranlagt wurden. Die v.a. Ausführungen zusammenfassend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass die Verbuchung der Mietzahlungen auf einem Betriebskonto der Bw. nicht richtig war und entscheidet: Das Berufungsbegehren - die Mietzahlungen So. und St. nicht zu stornieren - ist abzuweisen. IV.3. Umsatzsteuerdifferenz "Mieterlöse und Sachbezug" iHv ATS 4.701,81: Der Betriebsprüfer hat die ungeklärte Differenz/Umsatzsteuer "Mieterlöse und Sachbezug" iHv ATS 4.701,8" dadurch festgestellt, dass er die "Miete ATS 25.722,78" mit dem "Sachbezug ATS 16.309,08" addiert und das Ergebnis dieser Addition den tatsächlich erklärten Entgelten gegenüber gestellt hat. Bei diesem Streitpunkt ist von folgender Sach- und Beweislage auszugehen: - Dass die Bw. 1992 ATS 10.363,65 und 1993 ATS 26.966,40 als mit 10% zu versteuernde Erlöse erklärt hat, ist aus den Umsatzsteuerjahreserklärungen 1992 und 1993 nachweisbar. - Dass die Bw. ATS 25.722,78 auf dem Erlöskonto/Miete und ATS 16.309,08 auf dem Erlöskonto/Sachbezug verbucht hat, hat der Betriebsprüfer durch Einsichtnahme in die beiden Erlöskonten festgestellt. - Die v.a. Umsatzsteuererklärungen und Erlöskonten sind von der Bw. erstellte Beweismittel, deren Richtigkeit und Vollständigkeit der Unabhängige Finanzsenat nicht anzweifelt, da das Finanzamt der Bw. nicht nachweisen konnte, dass ihre Umsatzsteuererklärungen und Erlöskonten diesbezüglich falsche Eintragungen enthalten. Von der v.a. Sach- und Beweislage ausgehend ist festzustellen, dass der Betriebsprüfer die aus Umsatzsteuererklärungen und Erlöskonten sich ergebende Differenz mit ATS 4.701,81 richtig berechnet hat. Richtig ist auch, dass nur die tatsächlich erklärten Entgelte umsatzsteuerlich berichtigbar sind: Der Unabhängige Finanzsenat bestätigt die von der Betriebsprüfung in Tz 35 ff des Bp-Berichtes festgestellten Bemessungsgrundlagen/Umsatzsteuer und weist das Berufungsbegehren - die Bemessungsgrundlagen/Umsatzsteuer nicht zu ändern und ATS 4.701,81 nicht als "ungeklärte Differenz" festzustellen - ab. IV.4. Sanierungs- und Adaptierungskosten als verdeckte Ausschüttung: Streitpunktbezogen ist aus dem Dienstvertrag des Gesellschafter-Geschäftsführers (8. November 1992), den Bauplänen, den Rechnungen (3. August 1992, 9. September 1992, 18. September 1992), einem Eigenbeleg, aus Tz 22 des Bp-Berichtes und aus der Niederschrift/Berufungsverhandlung festzustellen: - Das Mietobjekt wurde nicht dem Betriebsvermögen der Bw. zugeführt. - Gemäß §§ 1 ff des schriftlichen Mietvertrages (8. November 1992) soll die Bw. ab 1. Oktober 1992 die Mieterin des gesamten Gebäudes sein. - Gemäß § 16 seines schriftlichen Dienstvertrages (ebenfalls vom 8. November 1992) erhält der Gesellschafter-Geschäftsführer (im Gegensatz zum zuvor mündlich abgeschlossenen Dienstvertrag) eine im 1. Stock des Hauses Adr. gelegene Dienstnehmerwohnung, bestehend aus Vorraum, Küche, Bad, WC, Wohnzimmer und 3 Schlafzimmern im Gesamtsausmaß von ca. 92m² (laut Bauplan hingegen 115,89m²). Für die Dienstnehmerwohnung hat der Geschäftsführer kein gesondertes Entgelt zu entrichten. Ihr Mietwert beträgt ATS 1.380,00 monatlich. Gemäß § 2 Abs 1 des schriftlichen Dienstvertrages gilt für sämtliche Ansprüche aus und im Zusammenhang mit diesem Dienstvertrag der 1. Oktober 1991 als vereinbartes Eintrittsdatum. - Lt. Bp-Bericht, Tz 22, Pkt. A.1. wurden von den aktivierten Aufwendungen "Investitionen im fremden Gebäude" lt. Anlageverzeichnis (29. November 1991: Heizung Erdgeschoß ATS 66.102,00; 12. März 1992: Heizung 1. Stock ATS 39.168,00 und 16. Juni 1992 Heizung 1. Stock ATS 35.309,00) 62% (= ATS 40.983,00, ATS 24.284,00, ATS 21.892,00) nicht als Betriebsausgaben der Bw. anerkannt. Die nicht als Betriebsausgaben anerkannten Investitionen wurden der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zugerechnet; Vorsteuerkürzungen, AfA-Korrekturen und IFB-Korrekturen im Ausmaß von 62% wurden durchgeführt. - Lt. Bp-Bericht, Tz 22, Pkt. A.2. wurden von den aktivierten Aufwendungen "sonstige Betriebsausstattung" die Ausgaben für die Küche "Dienstnehmerwohnung" in Höhe von ATS 26.081,00 vom 3. August 1992 nicht als Betriebsausgaben anerkannt. Die nicht als Betriebsausgabe anerkannte Investition wurde der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zugerechnet; eine Vorsteuerkürzung, eine AfA-Korrektur und eine IFB-Korrektur wurden durchgeführt. - Lt. Bp-Bericht, Tz 22, Pkt. A.3. wurden von den aktivierten Aufwendungen "Büroeinrichtung; Vorhänge, Diverses für Dienstnehmerwohnung ATS 31.366,00" vom 21. September 1992 ATS 11.808,00 nicht als Betriebsausgaben anerkannt und folgende Korrekturen durchgeführt: Die nicht als Betriebsausgaben anerkannten Investitionen wurden der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zugerechnet; Vorsteuerkürzungen, AfA-Korrekturen und IFB-Korrekturen wurden durchgeführt. Bei den unter der Bezeichnung "Büroeinrichtung; Vorhänge, Diverses für Dienstnehmerwohnung ATS 31.366,00" aktivierten Ausgaben handelte es sich um Ausgaben, die in einer vom Gesellschafter-Geschäftsführer erstellte Liste entweder dem Büro oder der Dienstnehmerwohnung zugeordnet wurden. - Lt. Bp-Bericht, Tz 22, Pkt. B. wurden vom erklärten Instandhaltungs- und Reparaturaufwand 62% nicht als Betriebsausgaben anerkannt. Die nicht als Betriebsausgaben anerkannten Investitionen wurden der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zugerechnet; eine Vorsteuerkürzung 1992 iHv ATS 6.658,58 und eine Aufwandkürzung 1991/92 iHv ATS 83.915,00 wurden durchgeführt. Der Instandhaltungs- und Reparaturaufwand Aushilfe-Malerarbeiten (8. September 1992) wurde von einem Mieter, der nicht Unternehmer ist, durchgeführt; ein Vorsteuerabzug in Höhe der auf diese Arbeiten entfallenden Umsatzsteuer wurde versagt. Die v.a. Sachlage ist Entscheidungsgrundlage für diesen Streitpunkt. Von der Bw. wurde vorgebracht, die Vorsteuerkürzungen, AfA-Korrekturen, IFB-Korrekturen und die Kürzung "Instandhaltungs- und Reparaturaufwand" seien deshalb unrichtig, weil die Bw. mehr als 38% der Gesamtfläche des Gebäudes für betriebliche Zwecke verwende. Diesem Berufungsbegehren wird entgegen gehalten: IV.4.1. Aktivierte Aufwendungen "Investitionen im fremden Gebäude": Die unter der Bezeichnung "Investitionen im fremden Gebäude" aktivierten Aufwendungen wurden vor Abschluss der Mietvertrages (8. November 1992) und damit in einem Zeitraum durchgeführt, in dem die Bw. nicht die Mieterin des gesamten Gebäudes war. Auf die rechtlichen Ausführungen in Pkt. IV.2.A. verweisend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass die Bw. nicht die wirtschaftliche Eigentümerin des Gebäudes war, das Mietobjekt nicht zum Betriebsvermögen der Bw. gehörte und damit die Investitionen in nicht von der Bw. genützte Räume Ausgaben aus Vermietung und Verpachtung sind, die nicht im Abgabenverfahren der Bw. sondern im Abgabenverfahren der Miteigentümergemeinschaft bzw. im Abgabenverfahren des Gesellschafter-Geschäftsführers zu veranlagen waren. Auf die Ausführungen in Pkt. IV.2.B. verweisend ist festzustellen, dass die Aussage der Bw. im Betriebsprüfungsverfahren als Entscheidungsgrundlage zu verwenden und damit der ggstl. Berufungsentscheidung zugrunde zu legen ist, dass nur die im Erdgeschoß liegenden zwei Räume die von der Bw. betrieblich genützten Räume sind. Der rückwirkend seit 1. Oktober 1991 (§ 2 Dienstvertrag vom 8. November 1992) bestehende Anspruch des Gesellschafter-Geschäftsführers auf eine Dienstnehmerwohnung im Mietobjekt widerspricht für Zeiträume vor dem 8. November 1992 (Datierung sowohl des schriftlichen Mietvertrages als auch des schriftlichen Dienstvertrages) dem steuerrechtlichen Grundsatz, dass Verträge zwischen nahen Angehörigen - und dazu gehören auch die von einer Gesellschaft mit ihren Gesellschaftern geschlossenen Verträge - nicht rückwirkend anzuerkennen sind. Daher gehört eine als Dienstnehmerwohnung gewidmete bzw. genützte Wohnung vor dem 8. November 1992 schon aus diesem Grund nicht zu den von der Bw. genützten Räumen, ganz abgesehen davon, dass - siehe oben - die gesamte Dienstwohnungskonstruktion steuerlich nicht anzuerkennen ist. Die v.a. Ausführungen zusammenfassend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass die Bw. 38% der Gesamtfläche des Gebäudes für betriebliche Zwecke genützt hat und entscheidet. 38% der Investitionskosten sind Betriebsausgaben; 62% der Investitionskosten sind keine Betriebsausgaben. Nach der Anfechtungserklärung/Berufung sollen 62% der Investitionskosten nicht verdeckt ausgeschüttet sondern Gehaltsbestandteile sein: Diesem Berufungsvorbringen entgegen haltend verweist der Unabhängige Finanzsenat auf die rechtlichen Ausführungen zur verdeckten Ausschüttung und zum Betriebsausgaben begründenden Vorteilsausgleich in Pkt. IV.1.2.1. der Berufungsentscheidung und stellt fest, dass § 13 des schriftlichen Dienstvertrages eine den Vorteilsausgleich ausschließende Gehaltsvereinbarung enthält und hinsichtlich des mündlichen Dienstvertrages eine derartige Regelung - unabhängig davon, ob diese steuerlich anzuerkennen gewesen wäre - nicht einmal behauptet wurde. Der Unabhängige Finanzsenat entscheidet: Die nicht als Betriebsausgabe anzuerkennenden Investitionskosten sind keine Gehaltsbestandteile des Geschäftsführer-Gehalt; sie sind der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen. Das Berufungsbegehren - die Vorsteuerkürzungen, AfA-Korrekturen und IFB-Korrekturen der aktivierten "Investitionen im fremden Gebäude" zu stornieren - ist abzuweisen. IV.4.2. Aktivierte Aufwendungen "sonstige Betriebsausstattung": Auf die Ausführungen zu Streitpunkt IV.4.1. verweisend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass die am 3. August 1992 getätigten Ausgaben für die Küche/Dienstnehmerwohnung in einem Zeitraum getätigt wurden, in dem die Bw. weder wirtschaftliche Eigentümerin noch Mieterin des gesamten Gebäudes war und damit der zivilrechtliche Anspruch des Gesellschafter-Geschäftsführers auf eine Dienstnehmerwohnung nicht realisierbar war. Der Unabhängige Finanzsenat stellt weiters fest, dass die Ausgaben (3. August 1992) den nicht im Abgabenverfahren der Bw. zu veranlagenden Ausgaben aus Vermietung und Verpachtung zuzuordnen sind, da sich das Mietobjekt nicht im Betriebsvermögen der Bw. befand. Nach der Anfechtungserklärung/Berufung sollen Ausgaben für die Küche/Dienstnehmerwohnung nicht verdeckt ausgeschüttet sondern Gehaltsbestandteil sein: Der Unabhängige Finanzsenat verweist auf die rechtlichen Ausführungen zur verdeckten Ausschüttung und zum Betriebsausgaben begründenden Vorteilsausgleich in Pkt. IV.1.2.1. der Berufungsentscheidung sowie zur steuerlichen Nichtanerkennung der Dienstwohnungskonstruktion in Pkt. IV.2.C. der Berufungsentscheidung und stellt fest, dass § 13 des schriftlichen Dienstvertrages eine den Vorteilsausgleich ausschließende Gehaltsvereinbarung enthält und hinsichtlich des mündlichen Dienstvertrages eine derartige Regelung - unabhängig davon, ob diese steuerlich anzuerkennen gewesen wäre - nicht einmal behauptet wurde. Der Unabhängige Finanzsenat entscheidet: Die Ausgaben für die Küche/Dienstnehmerwohnung sind keine Gehaltsbestandteile des Geschäftsführer-Gehalt; sie sind der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen. Das Berufungsbegehren - die Vorsteuerkürzungen, AfA-Korrekturen und IFB-Korrekturen der als "sonstige Betriebsausstattung" aktivierten Küche zu stornieren - ist abzuweisen. IV.4.3. Aktivierte Aufwendungen "Büroeinrichtung; Vorhänge, Diverses für Dienstnehmerwohnung ATS 31.366,00": Über die unter der Bezeichnung "Büroeinrichtung; Vorhänge, Diverses für Dienstnehmerwohnung ATS 31.366,00" aktivierten Ausgaben ist festzustellen, dass es sich dabei um Ausgaben handelte, die in einer vom Gesellschafter-Geschäftsführer erstellte Liste entweder dem Büro oder der Dienstnehmerwohnung zugeordnet wurden. Aus dem Dienstvertrag des Gesellschafter-Geschäftsführers ist festzustellen, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer Anspruch auf eine Dienstnehmerwohnung hat, es lässt sich jedoch aus dem Vertrag nicht entnehmen, dass er einen (zivilrechtlichen) Anspruch auf eine eingerichtete Dienstnehmerwohnung hätte. Auch in der mündlichen Berufungsverhandlung hat der Gesellschafter-Geschäftsführer bestätigt, dass es hinsichtlich der Ausstattung der Wohnung keine Vereinbarungen gegeben habe. Der Unabhängige Finanzsenat stellt fest, dass auch die für die Einrichtung der Dienstnehmerwohnung getätigten Ausgaben nicht betrieblich veranlasst und damit keine Betriebsausgaben der Bw. sind. Nach der Anfechtungserklärung/Berufung sollen Ausgaben für die Einrichtung der Dienstnehmerwohnung nicht verdeckt ausgeschüttet sondern Gehaltsbestandteil sein: Der Unabhängige Finanzsenat verweist auf die rechtlichen Ausführungen zur verdeckten Ausschüttung und zum Betriebsausgaben begründenden Vorteilsausgleich in Pkt. IV.1.2.1. der Berufungsentscheidung sowie zur steuerlichen Nichtanerkennung der Dienstnehmerwohnungskonstruktion in Pkt. IV.2.C. der Berufungsentscheidung und stellt fest, dass § 13 des schriftlichen Dienstvertrages eine den Vorteilsausgleich ausschließende Gehaltsvereinbarung enthält und hinsichtlich des mündlichen Dienstvertrages eine derartige Regelung - unabhängig davon, ob diese steuerlich anzuerkennen gewesen wäre - nicht einmal behauptet wurde. Der Unabhängige Finanzsenat entscheidet: Die Ausgaben für die Einrichtung der Dienstnehmerwohnung sind keine Gehaltsbestandteile des Geschäftsführer-Gehalts; sie sind der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen. Das Berufungsbegehren - die Vorsteuerkürzungen, AfA-Korrekturen und IFB-Korrekturen der als "Büroeinrichtung; Vorhänge, Diverses für Dienstnehmerwohnung" aktivierten Ausgaben für die Dienstnehmerwohnung zu stornieren - ist abzuweisen. IV.4.4. Kürzung "Instandhaltungs- und Reparaturaufwand": Auf die Ausführungen zu den Streitpunkten IV.4.1. und IV.4.2. verweisend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass der Instandhaltungs- und Reparaturaufwand in einem Zeitraum getätigt wurde, in dem die Bw. weder wirtschaftliche Eigentümerin noch Mieterin des gesamten Gebäudes war und dass das Mietobjekt nicht dem Betriebsvermögen der Bw. zugeführt wurde. Von dieser Sachlage ausgehend ist zum ggstl. Streitpunkt festzustellen: - Auf die Ausführungen in Pkt. IV.2.B. verweisend ist festzustellen, dass die Aussage der Bw. im Betriebsprüfungsverfahren als Entscheidungsgrundlage zu verwenden und damit der ggstl. Berufungsentscheidung zugrunde zu legen ist, dass nur die im Erdgeschoß liegenden zwei Räume die von der Bw. betrieblich genützten Räume sind. - Der auf die Mietwohnungen So. und St. entfallende Instandhaltungs- und Reparaturaufwand ist den nicht im Abgabenverfahren der Bw. zu veranlagenden Einkünften aus Vermietung und Verpachtung der Hauseigentümer zuzuordnen. - Der Anspruch des Gesellschafter-Geschäftsführers auf eine Dienstnehmerwohnung war im Zeitraum, in dem der Instandhaltungs- und Reparaturaufwand getätigt wurde, zivilrechtlich nicht realisierbar und war steuerrechtlich schon zufolge des Rückwirkungsverbots hinsichtlich des im Vertrag vom 8. November 1992 festgelegten Anspruchs nicht rückwirkend anzuerkennen, sodass ein allenfalls in der Dienstnehmerwohnung getätigter Instandhaltungs- und Reparaturaufwand den nicht im Abgabenverfahren der Bw. zu veranlagenden Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (der Hauseigentümer) zuzuordnen ist. - Die Aushilfsmaler-Arbeiten wurden nachweislich nicht von einem Unternehmer ausgeführt; ein Vorsteuerabzug ist nicht zulässig. Die v.a. Ausführungen als Entscheidungsgrundlage verwendend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass die betrieblich veranlassten Ausgaben vom Finanzamt richtigerweise mit 38% der Gesamtausgaben geschätzt wurde. Nach der Anfechtungserklärung/Berufung sollen die vom Betriebsprüfer als verdeckte Ausschüttung angesetzten Beträge Gehaltsbestandteile sein: Der Unabhängige Finanzsenat verweist auf die rechtlichen Ausführungen zur verdeckten Ausschüttung und zum Betriebsausgaben begründenden Vorteilsausgleich in Pkt. IV.1.2.1. der Berufungsentscheidung sowie zur steuerlichen Nichtanerkennung der Dienstnehmerwohnungskonstruktion in Pkt. IV.2.C. der Berufungsentscheidung und stellt fest, dass § 13 des schriftlichen Dienstvertrages eine den Vorteilsausgleich ausschließende Gehaltsvereinbarung enthält und hinsichtlich des mündlichen Dienstvertrages eine derartige Regelung - unabhängig davon, ob diese steuerlich anzuerkennen gewesen wäre - nicht einmal behauptet wurde. Der Unabhängige Finanzsenat entscheidet: Die vom Betriebsprüfer als verdeckte Ausschüttung angesetzten Beträge sind keine Gehaltsbestandteile des Geschäftsführer-Gehalts; sie sind der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen. Das Berufungsbegehren - die Kürzung/Instandhaltungs- und Reparaturaufwand zu stornieren - ist abzuweisen. IV.5. Betriebskostenanteil als verdeckte Ausschüttung: Über die Betriebskosten/Gebäude ist aus Tz 23 des Bp-Berichtes festzustellen, dass 38% der Betriebkosten als Betriebsausgaben anerkannt und 62% der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zugerechnet wurden. Die Bw. begehrt, einen 38% übersteigenden Prozentsatz der Betriebskosten als Betriebsausgabe anzuerkennen. Streitpunktbezogen ist festzustellen: - Auf die Ausführungen in Pkt. IV.2.B. verweisend ist festzustellen, dass die Aussage der Bw. im Betriebsprüfungsverfahren als Entscheidungsgrundlage zu verwenden und damit der ggstl. Berufungsentscheidung zugrunde zu legen ist, dass nur die im Erdgeschoß liegenden zwei Räume die von der Bw. betrieblich genützten Räume sind. - Den auf die Mietwohnungen So. und St. entfallende Betriebskostenanteil haben die Mieter zu tragen; deshalb ist der auf die beiden Mietwohnungen entfallende Betriebskostenanteil keine Betriebsausgabe der GmbH. - Grundsätzlich wird der Nutzungsberechtigte einer Dienstnehmerwohnung die auf die Dienstnehmerwohnung entfallenden Betriebskosten zu tragen haben, wenn diesbezüglich keine Vereinbarungen getroffen wurden. Aus dem schriftlichen Dienstvertrag ist festzustellen, dass auf die Dienstnehmerwohnung entfallende Betriebskosten nicht Gegenstand dieser Vereinbarung und damit kein Gehaltsbestandteil sind. Eine Kostentragung durch die Bw. ist deshalb eine nicht von einem Vorteilsausgleich umfasste Vorteilszuwendung und damit eine verdeckte Ausschüttung an den Gesellschafter-Geschäftsführer. Die v.a. Ausführungen als Entscheidungsgrundlage verwendend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass der auf die betrieblich genutzten Räume entfallende Betriebskostenanteil richtigerweise mit 38% festgesetzt wurde. Nach der Anfechtungserklärung/Berufung sollen die nicht auf die betrieblich genutzten Räume entfallenden Betriebkosten nicht verdeckt ausgeschüttet sondern Gehaltsbestandteil sein: Der Unabhängige Finanzsenat verweist auf die rechtlichen Ausführungen zur verdeckten Ausschüttung und zum Betriebsausgaben begründenden Vorteilsausgleich in Pkt. IV.1.2.1. der Berufungsentscheidung sowie zur steuerlichen Nichtanerkennung der Dienstwohnungskonstruktion in Pkt. IV.2.C. der Berufungsentscheidung und stellt fest, dass § 13 des schriftlichen Dienstvertrages eine den Vorteilsausgleich ausschließende Gehaltsvereinbarung enthält und hinsichtlich des mündlichen Dienstvertrages eine derartige Regelung - unabhängig davon, ob diese steuerlich anzuerkennen gewesen wäre - nicht einmal behauptet wurde. Der Unabhängige Finanzsenat entscheidet: Die nicht auf die betrieblich genutzten Räume entfallenden Betriebskosten sind keine Gehaltsbestandteile des Geschäftsführer-Gehalts; sie sind der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen. Das Berufungsbegehren - den betrieblich veranlassten Betriebskostenanteil mit mehr als 38% festzusetzen - ist abzuweisen. »IV.6. Sachbezugswerte/Lohnversteuerung (Tz 21): Aus Tz 21 des Bp-Berichtes ist festzustellen, dass rückzuverrechnende, lohnversteuerte, Sachbezugswerte der Streitpunkt sind. Über lohnzuversteuernde Sachbezugswerte ist in einem Lohnsteuerhaftverfahren des Arbeitgebers nach § 82 EStG 1988 oder im Veranlagungsverfahren des Arbeitnehmers nach § 41 EStG 1988 zu entscheiden; das dem ggstl. Berufungsverfahren zugrunde liegende Abgabenverfahren ist jedoch kein derartiges Verfahren gewesen. Festzustellen ist, dass sich die Anfechtungserklärung der Bw. auf ein Abgabenverfahren bezieht, das nicht Gegenstand des ggstl. Berufungsverfahrens ist. Zur Rückverrechnung hat sich die Bw. nicht explizit geäußert; d.h. sie hat die Rückverrechnung von lohnversteuerten Sachbezugswerten nicht mit einem konkretisierten Berufungsbegehren angefochten: Über nicht mit einem konkretisierten Berufungsbegehren angefochtene Feststellungen ist nicht zu entscheiden. Die v.a. Ausführungen zusammenfassend ist festzustellen, dass der Unabhängige Finanzsenat über den Streitpunkt/Lohnversteuerung im ggstl. Berufungsverfahren nicht zu entscheiden hatte. »IV.7. Reisekosten (Tz 24): Aus der Niederschrift/Berufungsverhandlung ist festzustellen, dass die Bw. diesen Streitpunkt außer Streit gestellt und damit als rechtsrichtig anerkannt hat, dass: 1.) die nicht durch Belege nachgewiesenen Reisekosten iHv ATS 4.684,09 nicht als Betriebsausgaben anzuerkennen sind, 2.) die auf ATS 4.684,09 entfallende Umsatzsteuer (ATS 468,41) nicht zum Vorsteuerabzug zuzulassen ist und 3.) ATS 4.684,09 und ATS 468,41 (= ATS 5.152,50) außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen sind. Von der v.a. Außerstreitstellung ausgehend entscheidet der Unabhängige Finanzsenat: Über Reisekosten war nicht abzusprechen. Von Amts wegen ist eine Unrichtigkeit der Vorgangsweise des Finanzamtes nicht festzustellen. »IV.8. Gewerbeertragszurechnung/Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art gemäß § 7/6 Gewstg (Tz 25): Nach der Anfechtungserklärung/Berufung soll die Gewerbeertragshinzurechnung für die Monate Mai 1993 bis August 1993 iHv insgesamt ATS 152. 500,00 nicht zulässig sein, weil die wesentliche Beteiligung mit der Eintragung des Abtretungsvertrages im Firmenbuch beginne und Gewerbeertragshinzurechnung in der ggstl. Berufungssache den Grundsatz von Treu und Glauben verletze. Rechtsgrundlage für die Gewerbeertragszurechnung war § 7 Gewerbesteuergesetz (GewStG) 1953. Gemäß § 7 GewStG waren dem Gewinn aus Gewerbebetrieb u.a. folgende Beträge wieder hinzuzurechnen, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinnes abgesetzt wurden: "Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art, die von einem im § 1 Abs 2 Z 2 und Abs 4 bezeichneten Unternehmen an wesentlich Beteiligte für eine Tätigkeit im Betrieb gewährt worden sind. Unter wesentlich Beteiligten sind natürliche Personen zu verstehen. Eine Person ist an einem Unternehmen wesentlich beteiligt, wenn sie zu mehr als einem Viertel beteiligt ist. Beteiligung durch Vermittlung eines Treuhänders oder einer Gesellschaft steht einer unmittelbaren Beteiligung gleich. Die Beteiligung muss in einem Zeitpunkt des Bemessungszeitraumes bestanden haben, der für die Ermittlung des Gewerbeertrages maßgebend ist" (§ 7 Abs 6 GewStG 1953). Von der vorzit. Rechtslage ausgehend ist festzustellen: Ad. Beginn der wesentlichen Beteiligung: Lt. Bw. beginnt die wesentliche Beteiligung ihres Gesellschafter-Geschäftsführers mit der Eintragung im Firmenbuch: Dieser Rechtsansicht ist nicht zu folgen, da nach ständiger OGH-Judikatur der Eintragung im Firmenbuch deklaratorische Bedeutung zu kommt und damit der sachliche Übertragungsakt der GmbH-Anteile der Vertragsabschluss in Form eines Notariatsaktes ist (Wagner, Gesellschafter, Gesellschaft und Firmenbuch, NZ 1991, 101): Aus zivilrechtlicher Sicht ist daher der für den Beginn der wesentlichen Beteiligung maßgebliche Zeitpunkt der im notariell beglaubigten Abtretungsvertrag als Zeitpunkt des Übergangs aller mit einem GmbH-Anteil verbundenen Rechte und Pflichten vereinbarte Stichtag. Gemäß Pkt. VI. des zwischen den Gesellschaftern der Bw. abgeschlossenen Abtretungsvertrages wird als maßgeblicher Zeitpunkt des Übergangs aller mit dem abgetretenen Geschäftsanteil verbundenen Rechte und Pflichten der 30. April 1993 vereinbart: Da sich die Beteiligung des Gesellschafter-Geschäftsführers mit dem Abtretungsvertrag von 25% auf 51% erhöht hat, war der Gesellschafter-Geschäftsführer aus zivilrechtlicher Sicht ab 30. April 1993 der wesentlich an der Bw. beteiligte Gesellschafter. Der die Beteiligung des Gesellschafter-Geschäftsführers auf 51% erhöhende Abtretungsvertrag wurde am 17. Mai 1993 und damit rückwirkend vor dem Notar abgeschlossen: Aus steuerrechtlicher Sicht sind Verträge nicht rückwirkend anzuerkennen (Wiesner/Atzmüller/ Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, 2.Erg.-Lfg., § 4, Anm. 72). Von einem nicht rückwirkend anzuerkennenden Abtretungsvertrag ausgehend beginnt die wesentliche Beteiligung des Gesellschafter-Geschäftsführers mit Abschluss des Abtretungsvertrages am 17. Mai 1993. Der Unabhängige Finanzsenat stellt fest, dass der Abtretungsvertrag (17. Mai 1993) aus steuerrechtlicher Sicht zu beurteilen, damit nicht rückwirkend anzuerkennen ist und entscheidet, dass eine Gewerbeertragshinzurechnung ab 1. Juni 1993 zu erfolgen hat. Die Gewerbeertragshinzurechnung ATS 152.500,00 erfolgte für Mai 1993 bis August 1993 und damit für einen 4 Monate umfassenden Zeitraum: Festzustellen ist, dass die Gewerbeertragshinzurechnung pro Monat ATS 38.125,00 beträgt. Erfolgt eine Gewerbeertragshinzurechnung ab 1. Juni 1993, verringert sich der Gewerbeertragshinzurechnungszeitraum auf 3 Monate und die Gewerbeertragshinzurechnung beträgt in Summe ATS 114.375,00. Der Unabhängige Finanzsenat stellt fest, dass die Gewerbeertragshinzurechnung für einen dreimonatigen Gewerbeertragshinzurechnungszeitraum in Summe ATS 114.375,00 beträgt. Der Unabhängige Finanzsenat entscheidet: ATS 114.375,00 sind dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen. Das Berufungsbegehren - keine Gewerbeertragshinzurechnung bis zum Folgemonat nach der Firmenbucheintragung durchzuführen - ist abzuweisen. Ad Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben: Von der Bw. wurde vorgebracht, eine Gewerbeertragshinzurechnung verletzte den Grundsatz von Treu und Glauben; die Abgabenbehörde möge von jeglicher Gewerbeertragshinzurechnung Abstand nehmen. Diesem Berufungsvorbringen wird entgegen gehalten: Der für Vertragsverhältnisse entwickelte Grundsatz von Treu und Glauben besagt, dass jeder, der am Rechtsleben teilnimmt, zu seinem Wort und zu seinem Verhalten zu stehen hat und sich nicht ohne triftigen Grund in Widerspruch zu dem setzen darf, was er früher vertreten hat und worauf andere vertraut haben. IdF hat die Teilnahme am Rechtsleben dadurch stattgefunden, dass ein Abtretungsvertrag über GmbH-Anteile abgeschlossen wurde: Durch den Grundsatz von Treu und Glauben ist daher ausschließlich der Vertragsinhalt des Abtretungsvertrages geschützt. Nicht durch den Grundsatz von Treu und Glauben geschützt sind daher: die rechtliche Würdigung eines Sachverhaltes, die Vorgangsweise bei anderen Steuerfällen (die übrigens der abgabebehördlichen Geheimhaltungspflicht unterliegt), bei abgabebehördlichen Prüfungen nicht beanstandete Vorgangsweisen, Rechtsauskünfte von Abgabenbehörden, Rechtsauskünfte von (anderen) Verwaltungsbehörden, Rechtsauskünfte von Institutionen und Literaturmeinungen. Der Unabhängige Finanzsenat stellt fest, dass mit der Gewerbeertragshinzurechnung iHv ATS 114.375,00 der Grundsatz von Treu und Glauben nicht verletzt wird und entscheidet: Das Berufungsbegehren - zur Vermeidung der Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben von einer Gewerbeertragshinzurechnung Abstand zu nehmen - ist abzuweisen. »IV.9. Sozialversicherungsbeiträge (Tz 26): Strittig ist, ob die von der Bw. am 9. September 1993 an die Sozialversicherung der gewerblichen Wirtschaft für den Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlten Beiträge (ATS 1.741,00) als Betriebsausgaben absetzbar oder der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen sind. Nach der Anfechtungserklärung/Berufung soll die Bw. ATS 1.741,18 nicht verdeckt ausgeschüttet haben, da ATS 1.741,18 ein Pensionsbeitrag "aufgrund Mehrfachversicherung" des Gesellschafter-Geschäftsführers sei, zeitliche Buchungsdifferenzen der Lohn- und Sozialabgaben des Gesellschafter-Geschäftsführers vom Dezember 1992 seien, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer iZm einer Personalbereitstellung als selbständig Tätiger behandelt worden sei ohne selbständig tätig zu sein und/oder ATS 1.741,18 eine während der nicht selbständigen Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers im Jahr 1991 entstandene Forderung sei, die 1993 im Wege einer Exekution eingefordert worden sei. Diesem Berufungsvorbringen wird entgegen gehalten: Nach der Legaldefinition des § 4 Abs 4 EStG 1988 idgF sind Betriebsausgaben die durch eine betriebliche Tätigkeit veranlassten Aufwendungen oder Ausgaben. Die betriebliche Veranlassung von Aufwendungen und Ausgaben ist vom Abgabepflichtigen nachzuweisen. Von der vorzit. Rechtslage ausgehend ist zum ggstl. Streitpunkt aus den Verwaltungsakten festzustellen: - Die Bw. hat nicht nachgewiesen, dass ATS 1.741,18 ein Pensionsbeitrag "aufgrund Mehrfachversicherung" des Gesellschafter-Geschäftsführers sind. - Der Überweisungsbeleg ist mit 9. September 1993 datiert; im September 1993 ist der Gesellschafter-Geschäftsführer wesentlich beteiligter Gesellschafter der Bw. und damit nicht (mehr) Arbeitnehmer der Bw. gewesen. Die Bw. hat nicht nachgewiesen, dass zeitliche Buchungsdifferenzen der Lohn- und Sozialabgaben vom Dezember 1992 - damals ist der Gesellschafter-Geschäftsführer nicht wesentlich beteiligter Gesellschafter der Bw. und damit Arbeitnehmer der Bw. gewesen - der Zahlungsgrund für die Sozialversicherungsbeiträge gewesen sind. - Es soll eine Vereinbarung gegeben haben, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer iZm der Personalbereitstellung als Dienstgeber auftreten durfte (oder sollte) ohne Dienstgeber zu sein: Eine derartige Vereinbarung wurde nie publiziert; die Bw. hat daher die Existenz der behaupteten Vereinbarung nicht nachgewiesen. - Die Bw. hat weder nachgewiesen, dass eine gegenverrechnungsfähige Forderung aus dem Jahr 1991 existiert noch hat sie nachgewiesen, dass ATS 1.741,18 im Exekutionsweg eingefordert wurden. - In der mündlichen Berufungsverhandlung konnte der Gesellschafter-Geschäftsführer nicht darlegen, worum es sich bei dem strittigen Betrag gehandelt hat. Die v.a. Sach- und Beweislage ist Entscheidungsgrundlage für den ggstl. Streitpunkt. Von dieser Sach- und Beweislage ausgehend ist als erwiesen anzusehen, dass die Bw. ihre Nachweispflicht nicht erfüllte und festzustellen, dass ATS 1.741,00 Privatausgaben des Gesellschafter-Geschäftsführers sind. Auf die rechtlichen Ausführungen zur verdeckten Ausschüttung und zum Betriebsausgaben begründenden Vorteilsausgleich in Pkt. IV.1.2.1. der Berufungsentscheidung verweisend stellt der Unabhängige Finanzsenat fest, dass die Zahlung von Sozialversicherungsbeiträgen des wesentlich an der Bw. beteiligten und damit selbständig tätigen Gesellschafter-Geschäftsführers nicht Bestandteil der Gehaltsvereinbarung in § 13 des schriftlichen bzw. des zuvor mündlich abgeschlossenen Dienstvertrages ist, sodass ein Betriebsausgaben begründender Vorteilsausgleich nicht stattfand und entscheidet: ATS 1.741,00 sind der Bw. außerbilanzmäßig als verdeckte Ausschüttung zuzurechnen. Das Berufungsbegehren - von einer Hinzurechnung als verdeckte Ausschüttung Abstand zu nehmen - ist abzuweisen. »IV.10. Verzinsung Verrechnungskonto/Gesellschafter-Geschäftsführer, verdeckte Ausschüttungen (Tz 27, Tz 28, Tz 31):