UFSL RV/0282-L/03

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Dr. G B und Dkfm. H M als ehemalige Miteigentümer der Grundstücksgemeinschaft Dkfm. M/Dr. B, x D, Sstraße xx, vertreten durch Dr. G B, Steuerberater, x D, Pgasse, vom 17. Juli 2002 gegen die Bescheide des Finanzamtes D vom 13. Mai 2002 betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für den Zeitraum 1992 bis 2000 entschieden: 1) Der Berufung gegen die Bescheide betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für die Jahre 1992 bis 1998 wird teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die in den Jahren 1992 bis 1998 erzielten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung werden gemäß § 188 BAO in folgender Höhe festgestellt: 1992 | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | - 36.184,68 € - 497.912,00 S 1993 | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | - 37.299,19 € - 513.248,00 S | Von den Einkünften wurde einbehalten: Kapitalertragsteuer | 0,29 € 4,00 S | Mit den Einkünfte werden verwaltet: Einkünfte aus Kapitalvermögen | 1,45 € 20,00 S 1994 | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | - 11.054,34 € - 152.111,00 S 1995 | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | - 3.920,26 € - 53.944,00 S 1996 | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | - 1.948,07 € - 26.806,00 S 1997 | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | - 5.546,97 € - 76.328,00 S 1998 | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | 1.321,85 € 18.189,00 S | Von den Einkünften wurde einbehalten: Kapitalertragsteuer | 1,00 € 13,75 S | Mit den Einkünfte werden verwaltet: Einkünfte aus Kapitalvermögen | 4,00 € 55,00 S Die Aufteilung der Einkünfte sowie der einbehaltenen Kapitalertragsteuer ist den angeschlossenen Beilagen zur Berufungsentscheidung zu entnehmen. Diese bilden einen integrierenden Bestandteil des Bescheidspruches. 2) Die Berufung gegen die Bescheide betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für die Jahre 1999 und 2000 wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Feststellungsbescheide für die Jahre 1999 und 2000 bleiben unverändert. Entscheidungsgründe Mit Kaufvertrag vom 28. März 1992 erwarben die Berufungswerber (in der Folge kurz Bw) die Liegenschaft in D, Sstraße xx (Villa "T"). Laut Punkt I des Kaufvertrages sollte für Herrn Dkfm. HM an der Dachgeschoßwohnung und für Herrn Dr. GB in der Wohnung im 1. Obergeschoß wechselseitig das Wohnungseigentum begründet werden, während die restliche Liegenschaft im ideellen Miteigentum der Käufer ohne gesonderte Wohnungseigentumsvereinbarung verbleiben sollte. Sowohl die Dachgeschoßwohnung als auch die Wohnung im 1. Obergeschoß entsprachen laut Vereinbarung einem Anteil von je 5 % der ganzen Liegenschaft, die restliche Liegenschaft sohin einem Anteil von 90 %, welcher wieder zwischen Herrn Dkfm. M und Herrn Dr. B im Verhältnis von 72,5 % für Dkfm. M und 27,5 % für Dr. B aufgeteilt werde. Der Kaufpreis wurde folgendermaßen festgelegt: In Punkt II des Kaufvertrages wurde für die der Dachgeschoßwohnung entsprechenden 500/10.000-stel Anteile ein Teilkaufpreis von 300.000,00 S und für die restlichen von Dkfm. M gekauften 6.525/10.000-stel Anteile ein Teilkaufpreis von 4.100.000,00 S vereinbart. Weiters wurde laut Punkt III des Kaufvertrages für die der Wohnung im 1. Obergeschoß entsprechenden 500/10.000-stel Anteile ein Teilkaufpreis von 300.000,00 S und die restlichen von Herrn Dr. B gekauften 2.475/10.000-stel Anteile ein Teilkaufpreis von 1.100.000,00 S vereinbart. Laut Punkt VIII des Kaufvertrages waren die bestehenden Mietverhältnisse, und zwar der Ehegatten Dr. Gottfried und Maria K an der im Hochparterre gelegenen Wohnung aufgrund des Mietvertrages samt Ergänzung vom 9. Februar 1983 und des Herrn P an der im 1. Stock des Hauses gelegenen Wohnung aufgrund des Mietvertrages vom 7. Juli 1982 den Käufern bekannt. Mit Schreiben vom 6. Mai 1992 benachrichtigte Dr. G B das Finanzamt D von der Begründung einer Bauherrengemeinschaft Dkfm. H M/Dr. G B, in dem er auf den Kauf des oben angeführten Objektes hinwies und im Wesentlichen Folgendes ausführte: Wie aus dem Kaufvertrag ersichtlich, sei von den Miteigentümern je eine Wohnung für private Zwecke erworben worden, während das Erdgeschoß und das 1. Stockwerk gemeinsam erworben worden seien und einschließlich des restlichen Grundstückes in weiterer Folge in Form eines Bauherrenmodells weiter um - und ausgebaut werden sollten. Der Kaufpreis des für das Bauherrenmodell vorgesehenen Gebäude - und Grundstücksteiles habe 5,2.000.000,00 S betragen und sei durch einen Kredit bei der BaD finanziert worden. Eine Wohnung des gegenständlichen Objektes sei vermietet. Der monatliche Mietzins betrage inkl. USt ca. 5.000,00 S. In der Beilage zu den Steuererklärungen für das Jahr 1992 wurde in der Folge ein Ausgabenüberschuss aus der Vermietung des gegenständlichen Objektes in Höhe eines Betrages von -539.788,05 S ermittelt, wobei insbesondere der Zinsenaufwand in Höhe von 445.068,90 S zu diesen hohen negativen Einkünften führte. In Reaktion auf einen Vorhalt des Finanzamtes, wonach die Fixkosten wie Zinsenaufwand und AfA im Verhältnis zu den Einnahmen ungewöhnlich hoch wären, weshalb eine Ertragsvorschau bis zum voraussichtlichen Zeitpunkt des Erlangens von positiven Einkünften verlangt wurde, gaben die Bw folgendes bekannt: In der gegenständlichen Liegenschaft befänden sich drei Wohnungen und ein nicht ausgebautes Kellergeschoß. Der Anteil der gegenständlichen Grundstücksgemeinschaft umfasse die derzeit an Frau Ria K vermietete Wohnung im Erdgeschoß und das nicht ausgebaute Kellergeschoß. (Der entsprechende Mietvertrag wurde beigelegt.). Die beiden Bw würden beabsichtigen, noch im Jahr 1994 das Haus zur Gänze zu restaurieren und das Kellergeschoß in eine oder zwei Wohnungen umzubauen und daraufhin ebenfalls zu vermieten. Nach Durchführung dieser Arbeiten, die einen Instandsetzungs- bzw. Herstellungsaufwand von ca. 2.000.000,00 S bis 3.000.000,00 S hervorrufen würden, wäre beabsichtigt, den größten Teil des Kaufpreises und diese Aufwendungen durch Eigenkapital abzudecken. Es sei daher in den nächsten 5 Jahren mit einem Wegfall des größten Teiles des Zinsaufwandes mit Sicherheit zu rechnen. Die Mieterlöse würden nach Beendigung dieser Arbeiten vermutlich ca. 30.000,00 S monatlich betragen. In einer Stellungnahme der Bewertungsstelle des Finanzamtes zur Bemessung der Höhe des Grundpreises im Zusammenhang mit der Ermittlung der AfA für Gebäude wurde Folgendes festgehalten: Bei dem Haus Sstraße xx handle es sich um eine alte Villa mit durchschnittlicher Ausstattung, die aber veraltet wäre (drei Wohnungen, zwei Bäder). Die Nutzfläche betrage 320 m²/Baujahr 1913. Die Garage wäre freistehend (drei Boxen, Baujahr 1968, 43 m² Nutzfläche). Die Gesamtgrundfläche betrage 2.019 m² (Wohnbaugebiet, lockere Verbauung). Im Zuge der Veranlagung für das Jahr 1992 wurde in Folge einer Reduktion der Abschreibung (Erhöhung des Grundanteiles) der Ausgabenüberschuss laut Erklärung auf den Betrag von -528.767,65 S korrigiert. Wie aus einem vom Planungsbüro Baumeister G. E erstellten Gutachten über die Nutzwerte des Hauses D, Sstraßexx vom 19. Februar 1994 hervorgeht, beliefen sich die Ausmaße der einzelnen Stockwerke und deren Nutzwerte auf folgende Höhen: | | Nutzfläche | Nutzwert | Gartengeschoß (GG) | 157,20 m² | 24% | Erdgeschoß (EG) | 160,18 m² | 25% | 1. Obergeschoß (1. OG) Dr. B | 153,73 m² | 22% | Dachgeschoß (DG) Dkfm. M | 202,40 m² | 29% Die Ertragssituation im Zusammenhang mit der Vermietung des gegenständlichen Objektes gestaltete sich in den Jahren ab 1992 folgendermaßen: | | Einnahmen | Ausgaben | davon Zinsen | WK-Überschuss | 1992 | 41.635,00 | 570.403,00 | 445.069,00 | -528.768,00 | 1993 | 93.219,00 | 637.323,00 | 523.894,00 | -544.104,00 | 1994 | 117.309,00 | 356.576,00 | 130.923,00 | -239.267,00 | 1995 | 118.915,00 | 271.891,00 | 9.732,00 | -152.976,00 | 1996 | 103.738,00 | 161.399,00 | 16.753,00 | -57.661,00 | 1997 | 145.065,00 | 252.248,00 | 13.476,00 | -107.183,00 | 1998 | 116.051,00 | 128.731,00 | 1.640,00 | -12.680,00 | 1999 | 39.433,00 | 411.626,00 | 98.982,00 | -372.193,00 | 2000 (1.1.-31.3.2000) | 24.850,00 | -191.228,00 | 30.330,00 | -166.378,00 | SUMME | | | | - 2.181.210,00 Die Veranlagungen betreffend Umsatzsteuer und Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO erfolgten ab 1992 vorläufig. Im Zuge der Veranlagung für das Jahr 1995 wurden die Bw bezüglich der in Aussicht gestellten Instandsetzungs- bzw. Herstellungsaufwendungen sowie der erhöhten Mieterlöse befragt. In Beantwortung dieses Vorhalts wurde am 16. Oktober 1996 Folgendes ausgeführt: Es sei richtig, dass sie beabsichtigt hätten, das gegenständliche Objekt weitestgehend zu renovieren bzw. auszubauen. Zu diesem Zwecke wären in den letzten beiden Jahren umfangreiche Planungsarbeiten durch Herrn Architekt TG durchgeführt worden. Für die Umbauarbeiten hätte man auch die notwendige Baugenehmigung erhalten. Aus wirtschaftlichen Gründen hätte man aber mit den Umbauarbeiten nicht beginnen können. Es seien dies vor allem die in der letzten Zeit stark gesunkenen Grundstückspreise und die davon abhängigen zu erzielenden Mietpreise gewesen. Die Mieterin der durch die Hausgemeinschaft vermieteten Wohnung genieße den Mieterschutz und es sei daher eine Anhebung der Miete zur Zeit nicht möglich. Es bestünde daher auch die Möglichkeit, dass - bei gestiegenen Grundstückspreisen - das Objekt wieder verkauft würde. Es werde jedoch mit Sicherheit davon ausgegangen, dass in diesem Falle ein Gesamtgewinn erzielt werden würde. Mit 31. März 2000 wurde die gegenständliche Grundstücksgemeinschaft Villa "T" aufgelöst, indem das bisherige Gemeinschaftseigentum durch Parifizierung in Wohnungseigentum umgewandelt und auf die Eigentümer aufgeteilt wurde. Ab diesem Zeitpunkt führten die beiden ehemaligen Mieteigentümer eine getrennte Verwertung der parifizierten Anteile durch. Dkfm. M verkaufte einen Teil (2 Wohneinheiten) und vermietete die verbliebene Wohneinheit. Dr. B vermietete die ihm gehörende Wohnung samt dem abgetrennten Gartengrundstück sowie den Kellerräumen und der Garage seit 1. September 2001. Seine monatlichen Mieteinnahmen betrugen 20.000,00 S (inkl. USt) zuzüglich Betriebskosten. Wie Dr. B im Schreiben vom 22. Jänner 2002 bekräftigte, würde diese durch einen langjährigen Mietvertrag abgesicherte Miete ab dem Jahr 2002 zu positiven Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dieser Wohnung in Höhe von ca. 50.000,00 S bis 100.000,00 S führen. Die steuerliche Erfassung der Vermietungstätigkeit aus dem gegenständlichen Objekt erfolgte ab 1. April 2000 unter der jeweiligen Steuernummer der ehemaligen Mieteigentümer. Mit Bescheiden vom 13. Mai 2002 wurden die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung der gegenständlichen Mieteigentümergemeinschaft für die Jahre 1992 bis 2000 gemäß § 188 BAO endgültig mit Null festgestellt. Begründend wurde ausgeführt, dass die Vermietungstätigkeit der Grundstücksgemeinschaft Villa "T" in dem nunmehr abgeschlossenen Zeitraum 1992 bis März 2000 keine steuerlich anzuerkennende Einkunftsquelle im Sinne des EStG 1988 darstelle. Es wären nur negative Ergebnisse erzielt worden, diverse Wertsicherungsbeträge (laut ursprünglichen Mietverträgen) wären nicht eingefordert worden, überhaupt fehle aufgrund der Gegebenheiten die objektive wie auch tatsächliche Ertragsfähigkeit. Ab dem Zeitpunkt der Parifizierung im April 2000, was einer Änderung der Bewirtschaftung entspreche, beginne ein neuer Beobachtungszeitraum für die einzelnen Wohnungseigentümer zu laufen. Mit Schreiben vom 17. Juli 2002 erhob Dr. B als Bevollmächtigter der Hausgemeinschaft Berufung gegen die oben angeführten Bescheide und führte im Wesentlichen folgendes aus: 1) Zur Behauptung, es wären bis lang nur negative Ergebnisse erzielt worden, bzw. zum marktkonformen Verhalten aufgrund des Umstandes, weil Wertsicherungsbeträge nicht eingefordert worden wären: Das Anfallen von Jahresverlusten, wie sie im gegenständlichen Fall unbestritten vorgelegen hätten, löse nur die Anwendung der Verordnung aus. Trotz des Vorliegens von Verlusten liege aber Liebhaberei dann nicht vor, wenn die Tätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtüberschuss erwarten lasse. Nicht ein tatsächlich erwirtschafteter Gesamterfolg, sondern die objektive Eignung der Betätigung zur Erwirtschaftung eines solchen, subsidiär das nach außen in Erscheinung tretende Streben der Tätigen nach einem solchen Erfolg, habe als Tatbestandsvoraussetzung des Vorliegens von Einkünften zu gelten (Verweise auf VwGH 25. November 1999, 97/15/0144). Das Ertragsstreben sei anhand objektiver Kriterien zu prüfen. Es seien die tatsächlichen Überschüsse für die Prognoserechnung zu adaptieren: Zehntel- bis Fünfzehntel-Abschreibungen seien auf eine Normal - AfA umzustellen, steuerfreie Beträge gemäß § 28 Abs. 5 EStG seien dem steuerlichen Ergebnis zuzurechnen. In einer Prognoserechnung sei anhand objektiver Maßstäbe festzustellen, ob sich innerhalb eines absehbaren Zeitraums voraussichtlich ein Gesamtüberschuss ergeben werde, oder sich lediglich wegen Sonderabschreibungen oder wegen dem Vorliegen gesetzlicher Mietzinsbeschränkungen nicht ergäbe. Es sei daher in zwei Schritten zunächst das tatsächliche Ergebnis - wie oben angeführt - zu eruieren und dann innerhalb einer Beobachtungsperiode festzustellen, ob innerhalb eines absehbaren Zeitraums ein Totalüberschuss erzielt werde. Dieser betrage 20 Jahre ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 23 Jahre ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen. Dies bedeute, dass bei vorliegender Hausgemeinschaft, die das Gebäude im Jahr 1992 erworben hätte, anhand einer Prognoserechnung zu überprüfen sei, ob bis 2015 ein Totalüberschuss erzielt werde. In dieser Prognoserechnung seien tatsächliche Überschüsse zu adaptieren, indem Sonderabschreibungen auf die normale Nutzungsdauer zu verteilen und Kategorie-Mietzinse bzw. Richtwert-Mietzinse durch freie Marktmieten zu ersetzen seien. Das vorliegende Gebäude unterliege tatsächlich dem MRG und seien die Wohnungen mietengeschützt. Die Mieterin der Erdgeschoßwohnung, Top 3, Frau K, unterliege dem Mieterschutz, was sowohl die Disposition der Höhe der Miete als auch die Kündbarkeit für die Hausgemeinschaft wesentlich eingeschränkt habe. Wenn die Behörde in der Begründung auf die negativen Ergebnisse abgestellt habe, so habe sie übersehen, dass die Einnahmen, welche aus den tatsächlich beschränkten Mietzinsen entstanden seien, bei Erstellung der Prognoserechnung durch den Ansatz fiktiver marktkonformer Mieteinnahmen zu ersetzen gewesen wären. Nachdem die in Folge gesetzlicher Mietzinsbeschränkungen niedrigeren Mieten für die Beurteilung der Ertragsfähigkeit nicht entscheidend seien, werde beantragt, die fiktiven marktkonformen Mieten bei der Prognoserechnung zu berücksichtigen. Im gegenständlichen Verfahren sei von der Behörde keine Prognoserechnung verlangt worden, weshalb die entsprechenden Bescheide rechtswidrig seien. 2) Zur Behauptung des Fehlens der objektiven Ertragsfähigkeit: Dieser Behauptung sei kein entsprechendes Ermittlungsverfahren vorangegangen. Die Behörde hätte sich mit einer realistischen glaubhaften Prognoserechnung auseinandersetzen müssen. Die Behörde hätte über den ersten Eindruck hinaus die Ertragsfähigkeit anhand viel weit reichender Beurteilungsmaßstäbe beurteilen müssen und diesbezüglich notwendige Sachverhaltsfeststellungen treffen und Ermittlungen anstellen müssen. Tatsächlich sei das gegenständliche Projekt objektiv ertragsfähig gewesen, was in der beiliegenden Prognoserechnung glaubhaft gemacht werde. Zum marktkonformen Verhalten: Es sei von vornherein geplant gewesen, die Villa zu erwerben und anschließend zu sanieren, um sie entsprechend hochwertig und teuer zu vermieten. Die hervorragende Lage des Objekts habe eine hohe Nachfrage erwarten lassen, zudem sei offensichtlich gewesen, dass nach Erfolg der Sanierung überdurchschnittliche Mieten erzielt hätten werden können. Potentielle Mieter bzw. Zielgruppe wären damals Universitätsprofessoren von der geplanten "GL-School" in D gewesen. Als Beweis dafür diene der Baubewilligungsbescheid vom 26. Jänner 1994, in welchem eine umfassende Gebäudesanierung dargelegt und schließlich auch von der Stadtgemeinde D bewilligt worden wäre. Man habe von vornherein daran gedacht, die Villa unverzüglich nach Ankauf der Liegenschaft zu sanieren. Entsprechende Pläne könnten zum Nachweis gerne vorgelegt werden. Verzögernd auf diese Anliegen habe sich jedoch die problematische mietrechtliche Struktur ausgewirkt. Die Mietverhältnisse mit den damaligen Mietern Frau K und Herrn P wären dem MRG unterlegen. Die Mieter seien gesetzlich beschränkt gewesen und es habe nur ein sehr geringer Mietertrag erzielt werden können. Herr P habe das Top Nr. 2 bewohnt, Frau K die Wohnung Top Nr. 3 gemietet und überdies auch das gesamte Gartengeschoss mitgenutzt, sodass dies auch mietrechtlich blockiert gewesen sei. Zudem sei es nicht möglich gewesen, Frau K zu kündigen bzw. sie zu einer Beendigung des Mietverhältnisses zu bewegen. Dadurch sei es zu einer für die Gesellschaft äußerst nachteiligen und ungeplanten Verzögerung der Umsetzung der umfassenden Sanierung des Objektes gekommen, um es dadurch einer gehobenen Nutzung mit entsprechenden Erträgen zugänglich zu machen. Es seien sämtliche Möglichkeiten, Frau K zum Auszug zu bewegen, ausgenutzt worden. Insbesondere sei es unrichtig, dass die Vermieter nicht versucht hätten, Index-Erhöhungen bei Frau K durchzusetzen. Als Beweis dienten die Schreiben von Dkfm. M und Dr. B vom 20. August 1996 und 5. Februar 1997 an Frau K, aus welchen ersichtlich sei, dass Herr M und Herr B eine Index-Erhöhung durchsetzen hätten wollen. Von Frau K sei diese Nachzahlung wegen Verjährung abgelehnt worden, die Index-Erhöhung der Miete jedoch ab diesem Zeitpunkt akzeptiert und bezahlt worden. Sie habe erklärt, der gewünschten Beendigung des Mietverhältnisses überhaupt nicht zustimmen zu wollen, wenn die Vermieter auf weitere Index-Erhöhungen bestehen würden. Sie würde überhaupt nicht an einen Auszug denken, sondern im Gegenteil ihren damaligen Lebensgefährten ebenfalls in die Wohnung einziehen lassen, um für diesen auch dort einen Hauptwohnsitz zu begründen. Dies hätte zur Folge gehabt, dass dieser 36-jährige Lebensgefährte ebenfalls Kündigungsschutz gemäß MRG gehabt hätte. Aus diesen Gründen sei auf eine rechtliche Durchsetzung dieser Index-Erhöhung verzichtet worden. Wenn die Behörde daraus ableite, dass sich die Eigentümer und Vermieter wegen der Unterlassung der Index-Erhöhung nicht marktkonform verhalten hätten, so sei dies daher unrichtig. Als Beweismittel wurden die Aussagen von Herrn Dr. B, Herrn Dipl.-Ing. St, Herrn Dkfm. M, Herrn Mag. EL und dem Mieter Herrn P beantragt. Die Vermieter hätten alles Mögliche unternommen, um Frau K zu einem Auszug zu bewegen. Überdies seien Frau K Ausweichwohnungen angeboten und von dieser auch besichtigt worden. Als Beweis hiefür wurden die Aussagen von Herrn Mag. EL sowie Herrn Dipl.-Ing. St beantragt. Die Hauseigentümer hätten sich umfassend rechtlich beraten lassen mit dem Ziel, die geltenden Mietrechts- und insbesondere die Kündigungsbestimmungen sowie die Möglichkeit von Mietanpassungen- und Erhöhungen auszuschöpfen. Hier habe es umfassende Gespräche mit Rechtsanwalt Dr. Sch aus Gn gegeben. Dieser habe letztendlich von einer Klage abgeraten, da diese keine Aussicht auf Erfolg gehabt und nur dazu geführt hätte, dass Frau K noch uneinsichtiger geworden wäre und alles getan hätte, um das Mietverhältnis möglichst lange aufrecht zu erhalten. Das hätte den wirtschaftlichen Erfolg der beiden Investoren vereitelt. Weiters hätten Gespräche in Anwesenheit des Rechtsanwalts Dr. Sch vor Ort bei den Mietern stattgefunden, bei denen über einen Auszug und die Aufgabe des Mietrechts verhandelt worden wäre. Auch diese Verhandlungen hätten nichts gefruchtet. Diese Gespräche hätten bereits unmittelbar nach dem Erwerb der Liegenschaft in den Jahren 1992 und 1993 stattgefunden. Als weiterer Beweis für das marktkonforme Verhalten sowie die beabsichtigten Sanierungsschritte wurde auf die Stellungnahme von Rechtsanwalt Dr. Sch vom 23.11.1992 verwiesen, in der auf die Frage, inwieweit die Überwälzung von Instandhaltungs- und Sanierungskosten nach Maßgabe des Mietrechtsgesetzes erlaubt seien, geantwortet werde. In dieser Stellungnahme komme Herr Dr. Sch zur Schlussfolgerung, dass die rechtlichen Chancen, durch die Investitionstätigkeiten einen entsprechenden Investitionskostenbeitrag bzw. eine Erhöhung der Miete erlangen zu können, äußerst gering seien und diese Vorgangsweise nicht sinnvoll sei. Auch die Finanzierungsstruktur beweise das vorliegende Gewinnstreben und das marktkonforme Verhalten der Steuerpflichtigen. Es sei immer festgelegt gewesen, dass innerhalb von zehn Jahren die Kosten des Ankaufs für die Altsubstanz durch Eigenmittel abgedeckt würden. Hinsichtlich der Ausbaukosten sei an Fremdfinanzierung gedacht gewesen, wobei von vornherein klar gewesen sei, dass die Eigentümer die Rückzahlungen mit entsprechenden Eigenmitteln unterstützen würden. Der Beweis hiefür sei zum einen die tatsächliche Vorgangsweise (sinkende Zinsen bei der Miteigentumsgemeinschaft) sowie weiters die angefragten Finanzierungen aus den Jahren 1992 und 1993, die auf eine Laufzeit von zehn bis 15 Jahren abzielten. Alleine aus diesen Finanzierungsanfragen sei ersichtlich, dass sich Monatsraten inklusive Zinsen aus den potenziellen Mieteinnahmen auch nach dem Umbau nicht erwirtschaften hätten lassen, sodass von vornherein die Eigenmittelunterstützung durch die Hauseigentümer festgestanden habe. Als Beweis werde auf das Schreiben der Ba-Bank an Dr. B vom 12.3.1992 über die Finanzierung von 20,00 ATS Mio. auf eine Laufzeit von zehn Jahren bzw. 15 Jahren bei monatlichen Annuitäten von 258.800,00 ATS bzw. 208.900,00 ATS vorgelegt. 3) Zum Punkt 3 - Änderung der Bestandsverhältnisse/neuer Beobachtungszeitraum führten die Bw aus, dass entgegen der vom Finanzamt in seiner Bescheidbegründung geäußerten Ansicht vorab zu prüfen sei, ob durch die Parifizierung und durch die Auflösung der Miteigentümergemeinschaft eine Änderung in der Art der Bewirtschaftung iSd § 2 Abs. 4 LVO vorliege. In der Bescheidbegründung werde dies einfach nur behauptet, eine Begründung, inwiefern in der Parifizierung eine Änderung der Art der Bewirtschaftung erblickt werden könne, werde nicht gegeben. Nach den Liebhabereirichtlinien 1997 gelte als Änderung der Bewirtschaftung (§ 2 Abs. 4 LVO) nur eine grundlegende Änderung des wirtschaftlichen Engagements, die dazu führe, dass - ein Wandel in eine Betätigung iSd § 1 Abs. 1 stattfinde, oder - nunmehr Überschüsse zu erwarten seien, also die Betätigung objektiv ertragsfähig gestaltet würde. Die Richtlinien führten zum ersten Punkt Beispiele an, welche darin bestünden, dass die Bewirtschaftung so verändert werde, dass eine private Nutzung nicht mehr in Frage komme. Die Beispiele bestünden darin, dass der Produktions- bzw. Verkaufsumfang wesentlich erhöht werde, dass ein wesentlich größerer Kundenkreis angesprochen und die bisherige Bewirtschaftung wesentlich intensiviert werde. Die Villa T sei bisher immer auf Fremdvermietung ausgerichtet gewesen, die Wohnbedürfnisse der beteiligten Personen wären und seien anderweitig befriedigt. Als Beweis werde hier die Tatsachenfeststellung angeführt, dass Herr Dr. B zu diesem Zeitpunkt sein Elternhaus umgebaut und schon ab 1991 bezogen habe, und dass weiters Herr Dkfm. M zu diesem Zeitpunkt bereits in Ms entsprechende Investitionen und Planungstätigkeiten für sein Einfamilienhaus durchgeführte habe. Eine wesentliche Änderung der Wirtschaftsführung, die zum Wandel in eine Betätigung iSd § 1 Abs. 1 führe, sei nicht erkennbar. Zu der zweiten Möglichkeit der Änderung der Bewirtschaftung, nämlich der Wandlung einer verlustträchtigen in eine gewinnträchtige Bewirtschaftung, würden die Liebhabereirichtlinien beispielhaft den Übergang von der Eigenbewirtschaftung zur Verpachtung, eine bedeutende Änderung der Finanzierung, insbesondere der außerordentlichen vorzeitigen Kreditrückzahlung an. Der VwGH führe z.B. die wesentliche Erhöhung der Nächtigungspreise bei Appartmentvermietung als Änderung der Bewirtschaftungsart an. Auch eine solche Änderung liege durch die Parifizierung nicht vor. Dass die Mieten nach erfolgter Sanierung angehoben würden, entspreche dem ursprünglichen Plan und stelle keine Änderung dar. Im vorliegenden Fall könne keine wesentliche Änderung der Bewirtschaftungsart, die zu einer objektiven Ertragsfähigkeit führe, gesehen werden. Eine Parifizierung der Liegenschaft stelle keine Änderung der Bewirtschaftung dar. Eine solche wäre von der Behörde in der Begründung darzulegen gewesen. Der Bescheidspruch sei somit unbegründet und mit Rechtswidrigkeit belastet. Die Behauptung in der Bescheidbegründung, dass ab Änderung der Bestandsverhältnisse (Parifizierung) ein neuer Beobachtungszeitraum zu laufen beginne, sei für sich eine gefolgerte Rechtswirkung, der jegliche Grundlage fehle und zu der selbst von der Behörde keine Begründung gegeben werde. Es sei vielmehr richtig, dass die Übertragung der im Miteigentum stehenden Liegenschaft ins Alleineigentum steuerlich unbeachtlich sei, da lediglich Quoteneigentum zu Flächeneigentum werde (Verweis auf Stingl, die Übertragung von Immobilien, Wien 1998, Seite 14). Die Realteilung des Miteigentums an einem Grundstück sei als Zerlegung einer gemeinschaftlichen Sache in Teile von annähernd gleicher Beschaffenheit zu verstehen. ISd §§ 841 ff ABGB werde gemeinschaftliches Eigentum geteilt, sodass die Summe der Werte der Teile den Wert der ungeteilten Sache gleichkomme. Eine solche Übertragung von Quoteneigentum zu Flächeneigentum ziehe auch keine Folgen wie den Verlust der Fünfzehntel-AfA und auch keine besonderen Einkünfte nach § 28 Abs. 7 EStG nach sich. Eine solche Realteilung stelle auch keine Anschaffung oder Veräußerung im Sinne eines Spekulationsgeschäftes dar. Diese Änderung des Eigentums sei einkommensteuerlich unbeachtlich und habe nichts mit einer Änderung des wirtschaftlichen Engagements zu tun und stelle keinesfalls eine Änderung der Bewirtschaftung dar. Mangels einer Änderung der Bewirtschaftung beginne auch kein neuer Kalkulationszeitrum zu laufen. Der Bescheid sei diesbezüglich unbegründet und somit rechtswidrig. Zur Prognoserechnung: Zum Beweis der Ertragsfähigkeit wurde auf die der Berufung beigelegte Prognoserechnung verwiesen. Die Rechnung umfasse den Zeitraum 1992 bis 2000 und zwar aus zwei Gründen: Einerseits werde bereits innerhalb dieses kurzen Zeitraumes ein Totalüberschuss erzielt und es bei einer weiteren Fortführung kein anderes Ergebnis ersichtlich, weiters entspreche der Zeitraum dem von der Behörde als abgeschlossen erachteten Beurteilungszeitraum. Die Prognoserechnung sei gem. oben gemachten Ausführungen wie folgt adaptiert worden: Ausgehend von den tatsächlichen Einnahmen und Werbungskosten sei der Überschuss gem. den Erklärungen ausgewiesen und durch Hinzurechnung des "Mehrergebnisses bei Marktmieten" der adaptierte Überschuss berechnet. Das Mehrergebnis bei Marktmieten wäre deshalb einbezogen worden, da für den Fall gesetzlicher Mietzinsbeschränkungen die Prognose über die Erzielung eines wirtschaftlichen Gesamterfolges unter Heranziehung fiktiver marktkonformer Mieten zu erstellen sei. Das Mehrergebnis sei dadurch berechnet worden, dass die tatsächliche Miete abgezogen und die fiktive marktkonforme Miete in Ansatz gebracht worden sei. Die Prognoserechnung zeigte, dass bereits im Jahr 1994 in Folge der sinkenden Zinsen ein Überschuss ausgewiesen werde. Bereits ab dem Jahr 1997 liege ein Gesamtüberschuss vor. Nachdem die Prognoserechnung auf den tatsächlichen Gegebenheiten der Jahre 1992 bis 2000 aufbaue und lediglich entsprechend der Judikatur fiktive marktkonforme Mieten angesetzt worden seien, handle es sich zweifelsfrei um eine realistische, glaubhafte Prognoserechnung. Der Ansatz der Marktmiete wäre mit 95,00 ATS pro m² bei diesem Objekt sogar etwas vorsichtig gewählt worden. Für die Ermittlung der marktkonformen Miete wäre ein Gutachten eines gerichtlich beeideten Sachverständigen eingeholt worden. Dieses werde als weiterer Beweis vorgelegt. Die Bw behielten sich vor, den Marktsatz gem. Gutachten zu berücksichtigen (Gutachten wäre bei Erstellung der Planungsrechnung noch nicht vorgelegen). Nachdem nicht der tatsächlich erwirtschaftete Gesamterfolg, sondern die objektive Eignung der Tätigkeit maßgeblich für die Liebhabereibeurteilung sei, könne auf Grund dieser Prognoserechnung festgestellt werden, dass bei der gegenständlichen Vermietungstätigkeit eine steuerlich anzuerkennende Einkunftsquelle vorliege. Schließlich wurde auf die Judikatur des VwGH verwiesen, wonach unvorhersehbare Investitionen, Schwierigkeiten in der Abwicklung eines eingegangenen Bestandsverhältnisses, unerwartete Probleme auf der Suche nach einem Nachfolgemieter und vergleichbare Unwägbarkeiten auch bei einer nach dem Wirtschaftlichkeitsprinzip mit objektiver Ertragsaussicht betriebenen Vermietungstätigkeit unvorhergesehene Verluste entstehen lassen könnten. Maßgeblich sei aber nicht der tatsächlich erwirtschaftete Gesamterfolg, sondern die objektive Eignung der Tätigkeit zur Erwirtschaftung eines solchen, subsidiär das nach außen in Erscheinung tretende Streben der Tätigen nach einem solchen Erfolg. Dieses bedeute, dass die Prognoserechnung ohne solche Unwägbarkeiten aufzustellen sei, dass jene Aufwendungen, die aus unerwarteten Problemen entstünden, herauszurechnen seien. Die Bw behielten sich das Recht vor, die vorliegende Prognoserechnung, die auf den Ist-Werten der Jahre 1992 bis 2000 beruhe und nur hinsichtlich der fiktiven Marktmieten adaptiert worden sei, auch hinsichtlich der Aufwände, die aus solchen Unwägbarkeiten resultierten, anzupassen. Zusammenfassend führten die Bw Folgendes aus: - Es wäre von vornherein geplant gewesen, das Objekt zu sanieren und anschließend langfristig ertragreich zu vermieten; - Es seien beträchtliche Eigenmittel seitens der Investoren zur Verfügung gestellt worden, das Objekt sollte langfristig gewinnträchtig bewirtschaftet werden. - Ausschließlich durch mietrechtliche Schutzbestimmungen und deren bis an die Grenze des Mietrechtsgesetzes ausgenutzten Möglichkeiten der beiden Mieter sei eine kurzfristige Sanierung unmöglich gewesen. - Die beiden Investoren hätten alles rechtlich Denkbare unternommen, um die wirtschaftlichen Gegebenheiten maximal auszunutzen. - Nicht zuletzt nach mehr als acht Jahren sei an die Mieterin eine Mietrechtsablöse in der Größenordnung von 1,6 Mio. ATS bezahlt worden, um dieses Projekt doch noch wirtschaftlich durchführen zu können; beide Investoren seien Kaufleute und hätten auf Grund der mietrechtlichen Schwierigkeiten nach jahrelangen Bemühungen diese Zahlung als die kaufmännisch Vernünftigste betrachtet, obwohl sie als sehr hoch zu bezeichnen sei. - Gem. LVO seien diese Unwägbarkeiten des Mietrechtes zu eliminieren und eine Prognoserechnung unter Ansatz fiktiver Mietzinse zu stellen. - Die Prognoserechnung zeige, dass sehr bald Überschüsse erzielt würden und dass die Ertragsfähigkeit eindeutig gegeben sei. Der Berufung wurden folgende Unterlagen beigelegt: 1. Zwei Schreiben der Bw an die Mieterin Ria K vom 20.8.1996 und 5.2.1997 betreffend eine Indexerhöhung im Zusammenhang mit dem Mietvertrag. 2. Das Schreiben der Ba-Bank vom 12.3.1992 an Dr. B betreffend die Finanzierungsanfrage wegen eines Finanzierungsbedarfes von 20 Mio. S zum Erwerb und Ausbau einer Liegenschaft, wonach bei einer Laufzeit von zehn Jahren mit Zinsen von 248.800,00 S pro Monat zu rechnen gewesen wäre, bei einer Laufzeit von 15 Jahren mit monatlichen Zinsen von 208.900,00 S. 3. Ein Schreiben des Rechtsanwaltes Dr. Sch vom 23.11.1992 betreffend die Villa T, worin der Rechtsanwalt Herrn Dkfm. M über die mietrechtlichen Bestimmungen betreffend Verrechnung eines Erhaltungsbeitrages aufklärte. 4. Eine Baubewilligung des Stadtamtes D vom 26.1.1994 betreffend den "Ausbau des Gartengeschosses, Abbruch und Neuerrichtung der Doppelgarage" im Haus Sstraße xx. 5. Ein Gutachten des Sachverständigen Dr. Erich KM vom 15.7.2002 zur "Ermittlung des angemessenen Hauptmietzinses betreffend die Wohnung Nr. 1 im Gartengeschoß und Nr. 2 im Erdgeschoß der Liegenschaft EZ 470 Grundbuch xxx D, Bezirksgericht D, x D, Sstraße xx" für den Bewertungszeitraum 1992 bis 2000. Zweck des Gutachtens war die Feststellung des angemessenen Hauptmietzinses der Wohnungen Nr. 1 im Gartengeschoß und Nr. 2 im Erdgeschoß der Villa T gem. § 16 Abs. 1 des Mietrechtsgesetzes. Bewertungszeitraum waren die Jahre 1992 bis 2000. In seinem Befund berechnete der Sachverständige die Nutzflächen der getroffenen Wohnungen mit 157,20 m² für die Wohnung Nr. 1 und 160,18 m² für die Wohnung Nr. 2. Zur Lage führte er aus, dass die Liegenschaft in der Sstraße, also in der besten Wohngegend vor D liege. In der Umgebung befänden sich etliche Villen und schöne Wohnhäuser. Die Wohnung selbst liege im Hochparterre des Gebäudes. Die zwei anderen Wohnungen seien im ersten Obergeschoß und im Dachgeschoß/Galariegeschoß situiert. Zur Beschaffenheit führte er aus, dass das viergeschoßige Objekt ausschließlich als Wohngebäude genutzt werde und vor 1945 in Massivbauweise errichtet worden sei. Im Bewertungszeitraum sei von einer besten Wohnanforderungen entsprechenden Ausstattung auszugehen. Der Erhaltungszustand sei dem Alter entsprechend als sehr gut anzunehmen, da laufende Instandhaltungsarbeiten vermieterseits durchgeführt worden seien. Erst nach dem Bewertungszeitraum sei ein Gesamtumbau des Objektes in den Jahren 2000/2001 erfolgt. Hinsichtlich der Bewertung bezog sich der Sachverständige auf § 1 Abs. 4 des Mietrechtsgesetzes (MRG), wonach die §§ 14, 29 bis 36, 45, 46 und 49, nicht jedoch die übrigen Bestimmungen des ersten und zweiten Hauptstückes für Z 3: Mietgegenstände, die im Wohnungseigentum stünden, sofern der Mietgegenstand in einem Gebäude gelegen sei, dass auf Grund einer nach dem 8. Mai 1945 erteilten Baubewilligung neu errichtet worden sei. Da das Gebäude vor 1945 errichtet worden sei, gelte § 16 MRG, wonach eine Vereinbarung zwischen dem Vermieter und dem Mieter über die Höhe des Hauptmietzinses für einen in Hauptmiete gemieteten Mietgegenstand bis zu dem für den Mietgegenstand .......... bis zu dem für den Mietgegenstand ....... nach Größe, Art, Beschaffenheit, Lage, Ausstattungs- und Erhaltungszustand angemessenen Betrag zulässig sei, wenn Z 4: Der Mietgegenstand eine Wohnung der Ausstattungskategorie A ......... sei und seine Nutzfläche 130 m² übersteige, sofern der Vermieter eine solche Wohnung innerhalb von sechs Monaten nach der Räumung durch den früheren Mieter oder Inhaber an einen nicht zum Eintritt in die Mietrechte des früheren Mieters Berechtigten vermiete; bei Durchführung von Verbesserungsarbeiten verlängere sich diese Frist um ein Jahr. Ausgehend von der Erfüllung dieser Voraussetzungen sei somit der angemessene Hauptmietzinsbetrag im Zeitraum von 1992 bis 2000 festzustellen. Nach der Erfahrung des Sachverständigen und, wie auch Erhebungen ergeben hätten, seien unter Berücksichtigung o.a. Kriterien für vergleichbare Objekte üblicherweise Hauptmietzinse zwischen (damals noch ATS) 95,00 bis 110,00 je m² Nutzfläche verlangt und auch bezahlt worden, sodass ab 1995 bis 2000 selbst unter Berücksichtigung eines schwächer werdenden Marktes ein durchschnittlicher Hauptmietzins von 105,00 ATS pro m² Nutzfläche anzusetzen sei. Für den Zeitraum von einschließlich 1992 bis großteils noch einschließlich 1994 habe es jedoch eine besondere Situation durch die geplante Einrichtung der so genannten "GL-School" gegeben. Im Zusammenhang mit dieser wäre vor allem durch den vorgesehenen Zuzug von Professoren, Assistenten und sonstigem Schulpersonal (Studenten kämen für bewertungsgegenständliche Objekte weniger in Frage) nicht nur ein bedeutender Nachfrageüberhang gerade hinsichtlich solcher Mietobjekte entstanden, wodurch entsprechend der Regel von Angebot und Nachfrage die Mietpreise spürbar angezogen, sondern ansatzweise sogar internationales Mietpreisniveau gebildet hätten. Verstärkend wirke sich dabei auch die ausgesprochen günstige Lage der räumlichen Nähe zur GL-School in der Nähe des Tk-Parks aus, sodass in dem vorher genannten Zeitraum ein Hauptmietzins für den Bewertungsgegenstand von 130,00 S pro m² anzusetzen sei. 6. Prognoserechnung für den Zeitraum 1992 bis 2000: Daraus ergibt sich Folgendes: | | 1992 | 1993 | 1994 | 1995 | 1996 | | ATS | ATS | ATS | ATS | ATS | | Ist-Stand | Ist-Stand | Ist-Stand | Ist-Stand | Ist-Stand | Einnahmen | | | | | | Miete | 41.635 | 54.036 | 49.533 | 54.036 | 54.944 | Betriebskosten | | 38.942 | 52.21 1 | 64.857 | 43.877 | Erhaltene USt | | 241 | 15.565 | | 4.917 | | 41.63 5 | 93.219 | 117.309 | 118.893 | 103.738 | Werbungskosten | | | | | | Betriebskosten | 41.92 3 | 43.0 55 | 43.62 8 | 49.30 9 | 74.87 1 | Zinsen und Spesen | 446.603 | 523.89 4 | 130.92 3 | 9.73 2 | 16.753 | Anlagenabschreibung | 69.424 | 69.425 | 69.425 | 69.425 | 69.425 | Entrichtete U St | 468 | | | 6.708 | | Vst Anlagen | 7.000 | | | | | Sonstiger Aufwan d | 4.984 | 94 9 | 112.600 | 136.71 8 | 350 | | 570.402 | 637.32 3 | 356.57 6 | 271.891 | 161.399 | | | | | | | Überschuss lt. E/A Rg. | -528.767 | -544.104 | -239.267 | -152.998 | -57.661 | | | | | | | Mehrergebnis bei Marktmieten | 229.400 | 307.344 | 311.847 | 307.344 | 306.436 | Adaptierter Überschuss | -299.367 | -236.760 | 72.580 | 154.346 | 248.775 | Kumulierter Überschuss | -299.367 | -536.127 | -463.546 | -309.200 | -60.425 | | | | | | | Nebenrechnung: | | | | | | Mehrergebnis bei Marktpreisen: | | | | | | | 1992 | 1993 | 1994 | 1995 | 1996 | Wohnung K EG 9 Mte 160 m² a 95,00 mtl. 15.200,00 | 136.800 | 182.400 | 182.400 | 182.400 | 182.400 | Wohnung Gartengeschoß 9 Mte | 134.235 | 178.980 | 178.980 | 178.980 | 178.980 | | 271.035 | 361.380 | 361.380 | 361.380 | 361.380 | Mieteinnahmen lt. Überschussrechnung | 41.635 | 54.036 | 49.533 | 54.036 | 54.944 | Mehrergebnis | 229.400 | 307.344 | 311.847 | 307.344 | 306.436 | | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | | ATS | ATS | ATS | ATS | | Ist-Stand | Ist-Stand | Ist-Stand | Ist-Stand | Einnahmen | | | | 1.1.-31.3. | Miete | 59.380 | 59.904 | | | Betriebskosten | 68.138 | 56.0 92 | 39.433 | 20.59 4 | Erhaltene USt | 17.547 | | | 4.256 | | 145.065 | 115.996 | 39.433 | 24.8 50 | Werbungskosten | | | | | Betriebskosten | 144.226 | 50.6 20 | 39.10 6 | 20.72 5 | Zinsen und Spesen | 13.476 | 1.640 | 98.982 | 30.330 | Anlagenabschreibung | 69.425 | 69.425 | 229.425 | 114.712 | Entrichtete USt | | 6.532 | 187 | | VSt Anlagen | | 500 | | | Sonstiger Aufwand | 25.120 | | 43.926 | 25.461 | | 252.247 | 128.717 | 411.62 6 | 191.228 | | | | | | Überschuss lt. E/A Rg. | -107.182 | -12.721 | -372.193 | -166.378 | | | | | | Mehrergebnis bei Marktmieten | 302.000 | 301.476 | 361.380 | 90.345 | | | | | | Adaptierter Überschuss | 194.818 | 288.755 | -10.813 | -76.033 | Kumulierter Überschuss | 134.392 | 423.147 | 412.334 | 336.301 | | | | | | Nebenrechnung: | | | | | Mehrergebnis bei Marktpreisen: | | | | | | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | Whg K EG 9 Mte 160 m² a 95,00 mtl. 15.200,00 | 182.400 | 182.400 | 182.400 | 3 Mte 45.600 | Wohnung Gartengeschoß 9 Monate | 178.980 | 178.980 | 178.980 | 3 Mte 44.745 | | 361.380 | 361.380 | 361.380 | 90.345 | | | | | | Mieteinnahmen lt. Überschussrechnung | 59.380 | 59.904 | | | | 302.000 | 301.476 | 361.380 | 90.345 In Reaktion auf einen Vorhalt des Finanzamtes vom 24. Oktober 2002, der sich vor allem auch auf die Aufforderung zur Angabe des konkreten Beweisthemas bezüglich der beantragten Befragung der einzelnen Zeugen bezog, gaben die Bw deren Namen und Adressen bekannt und führten allgemein aus, dass deren Einvernahme zu den in der Berufung dargelegten Sachverhalten begehrt werde, wobei es der Behörde freigestellt werde, ob und worüber diese befragt würden. Weiters wurden die Grundlagen zum Gutachten/Dr. KM, insbesonders zwei Schätzungsgutachten aus den Jahren 1991 und 1992 über den Verkehrswert der Liegenschaft, ein Gutachten vom 19. Februar 1994 über die Nutzwerte des Hauses und der Mietvertrag/K vorgelegt. In der Vorhaltsbeantwortung vom 19. November 2002 führte Dr. B zu den näheren Umständen der Parifizierung bzw. Auflösung der Vermietungsgemeinschaft aus, dass durch die jahrelange Verzögerung der Generalsanierung des Gebäudes und die verdrießliche rechtliche Situation mit den geschützten Mietern die Miteigentümer schlussendlich zu der Auffassung gelangt seien, dass es unter den gegebenen Umständen für die weitere Bewirtschaftung des Objektes von Vorteil sei, dieses zu parifizieren und damit das Quoten- in ein Flächeneigentum umzuwandeln. Eine Parifizierung und damit eine Aufteilung zum Zeitpunkt des Ankaufes des Objektes im Jahr 1992, wie sie später durch die Realteilung erfolgt sei, sei nicht zweckmäßig gewesen. Für das Vorhaben der Generalsanierung und die möglichst ertragreiche Vermietung sei ein gemeinsames Vorgehen unabdingbar gewesen. Es habe auch Überlegungen gegeben, einen Teil der Gartenfläche zu verbauen, um weiteren Wohnraum zu schaffen, der durch beide ebenfalls der Vermietung zugeführt worden wäre. Alleinige Absicht der Eigentümer wäre es damals gewesen, die Villa Clementine durch Vermietung wirtschaftlich zu nutzen. Eine Nutzung im Rahmen der privaten Legensführung sei nie beabsichtigt und auch nicht möglich gewesen. Daran habe sich auch durch die Parifizierung nichts geändert. Mit der Aufteilung sei es gelungen, die Eigentumsverhältnisse ohne Ausgleichszahlung real zu teilen. Mit Vorlagebericht vom 25. Juni 2003 wurde die gegenständliche Berufung dem Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorgelegt. In Reaktion auf einen Vorhalt der zuständigen Referentin des Unabhängigen Finanzsenates führten die Bw in ihrem Schreiben vom 16. Jänner 2007 im Wesentlichen Folgendes aus: Vorbemerkungen: Die Liegenschaft "Villa T" sei in bester Wohngegend in D situiert. Auf Grund der Ortskenntnis der Bw hätten sie sich damals zu diesem gemeinsamen Investment entschlossen, in der Überzeugung, dass eine Investition in eine zwar alte Substanz, aber mit einer derartig guten Lage, eine wirtschaftlich sinnvolle Sache sei. Es sei (siehe auch Schreiben vom 10.7.2002) immer beabsichtigt gewesen, die Immobilie zu sanieren und langfristig zu einem hohen Mietzins zu vermieten. Die Erzielung positiver, möglichst hoher Überschüsse sei von vornherein geplant gewesen. Durch die ausgezeichnete Lage habe ein Investment in Grund und Gebäude als exzellente wirtschaftliche Anlage erschienen. Überdies habe das Immobilieninvestment aus damaliger Sicht weit über die jetzige Bedeutung hinaus Fantasie gehabt, da ja geplant gewesen sei, D zur "Universitätsstadt" zu erheben. Abgrenzung der betroffenen Liegenschaftsanteile: Im Wesentlichen betreffe das der Miteigentümergemeinschaft gehörige "Wohnungseigentum" das Grundstück (ca. 2.100 m²) und die beiden unteren Geschoße. Die der Miteigentümergemeinschaft gehörigen Gebäudeteile hätten das "Gartengeschoß" und den darüber befindlichen "Mezzanin" betroffen. Das Dachgeschoß und die Wohnung im ersten Stock (früherer Mieter "P") gehörten jedoch nicht der Miteigentümergemeinschaft. Das Mezzanin sei wiederum von der mietrechtlich geschützten, älteren Frau K bewohnt gewesen. Das Gartengeschoß sei von den früheren Eigentümern und den beiden Mietern für Abstellzwecke verwendet worden. Der restliche Teil des Hauses, der nicht im Eigentum der Miteigentümergemeinschaft gestanden habe, sei im Wege eines Parifikates von vornherein Herrn Dkfm. M (Dachgeschoß) und Herrn Dr. B (erster Stock) zugeordnet. Zur Vorhaltsfrage 1a), inwieweit die Bw als Käufer im Bewusstsein um die mietrechtlichen Bestimmungen davon ausgehen hätten können, dass die Wohnungen von den Mietern bald geräumt würden: Vor Kaufabschluss hätte die Bw Vorgespräche mit den Mietern des Hauses geführt. Das Haus sei insgesamt mit zwei mietrechtlichen Belastungen versehen gewesen. Das eine Mietverhältnis habe die Wohnung "K" betroffen, welches die Miteigentümergemeinschaft letztendlich auch belastet habe. Es habe selbstverständlich bereits Vorinformationen und Vorgespräche mit den Mietern gegeben. Von Seiten des Mieters P sei signalisiert worden, dass dieser grundsätzlich bereit wäre, das Mietverhältnis aufzulösen. Bei den Mietern Ehegatten K sei von vornherein klar gewesen, dass aufgrund des hohen Alters und des schlechten Gesundheitszustandes des Herrn K auch mit Frau K letztendlich das Einvernehmen zu erzielen sei. Dies insbesonders deshalb, da die Wohnung für eine einzelne, ältere Person wesentlich zu groß sei. Zur Frage 1b) nach Verhandlungen vor Kaufvertragsabschluss: Konkrete Verhandlungen mit den Mietern vor Kaufvertragsabschluss habe es nicht gegeben, sehr wohl aber informative Gespräche, wie dies auch allgemein üblich sei, dass derartige Verhandlungen vor Abschluss eines Kaufvertrages nicht stattfänden. Die Käufer hätten sich aber umfassend (miet)rechtlich vor und nach Abschluss des Kaufvertrages beraten lassen. Zur Frage 1c), ab wann konkret Räumungsverhandlungen gelaufen wären: Die Käufer hätten mit den Räumungsverhandlungen unmittelbar nach Erwerb der Liegenschaft begonnen. Ziel der Verhandlungen sei es gewesen, das gesamte Haus bestandsfrei zu bekommen, um umfassend mit den Sanierungsarbeiten des gesamten Hauses beginnen zu können. Hiebei habe sich heraus gestellt, dass die Verhandlungen mit Frau K, entgegen der ursprünglichen Annahme und Zusicherung, doch sehr schwierig und mehrmals gescheitert seien. Erst im Jahre 1999 sei es gelungen, mit einer entsprechend hohen Ablösezahlung (ATS 1,6 Mio.) Frau K dazu zu bewegen, auf ihr Mietrecht zu verzichten. Zur Frage 2): Es sei richtig, dass in den gegenständlichen Jahren die Miteigentümergemeinschaft nur Vermietungseinnahmen von Frau K bezogen habe. "P" habe nicht die gegenständliche Miteigentümergemeinschaft betroffen, sondern das Wohnungseigentum des Hrn. Dr. B. Diese Wohnung als auch der Mieter P beträfen nicht das gegenständliche Verfahren. Informativ wurde aber mitgeteilt, dass, unmittelbar nachdem die Ablöseverhandlungen mit Frau K beendet worden wären, auch das bis dahin aufrechte Mietverhältnis mit Herrn P durch Herrn Dr. B im Wege einer Mietrechtsablöse (Ablösezahlung 320.000,00 S) im Mai 2000 aufgelöst worden sei. Zur Frage 3) nach dem geplanten Ausbau des Kellergeschoßes: Im Wege des geplanten Umbaus habe sich herausgestellt, dass auch das Kellergeschoß mietrechtlich mit Ansprüchen von Frau K belastet gewesen sei und diese es nicht für einen Umbau zur Verfügung stellen würde. Damit seien auch diese Maßnahmen durch Frau K blockiert gewesen. Es habe sich außerdem nach Erwerb der Immobilie herausgestellt, dass eine Teilsanierung (zB wohnungsweise) nicht möglich sei, sondern nur eine Gesamtsanierung im Rahmen einer "Totalsanierung", dies allerdings vorausgesetzt, dass das gesamte Haus bestandsfrei sei. Zur Frage 4a) nach dem Schicksal der Wohnungen nach Parifizierung: Per 31.3.2000 sei die Miteigentümergemeinschaft aufgelöst worden. Das Miteigentum der Bw sei wie folgt aufgeteilt worden: Nicht von der Miteigentümergemeinschaft umfasst seien das ohnedies Dkfm. M zugerechnete Dachgeschoß und das Dr. B zugeordnete Obergeschoß (Wohnung P) gewesen. Von der Miteigentümergemeinschaft betroffen seien damit lediglich das Gartengeschoß und das Mezzanin samt Grund gewesen. Dr. B habe eine 40 m² große Wohnungsfläche im Gartengeschoß sowie zusätzlich ca. 600 m² Grund und eine Garage zugewiesen bekommen, Dkfm. M den Rest der Liegenschaft. Zur Frage 4b) nach dem Schicksal der Wohnungen/K und P nach dem 31.3.2000: Diese seien im Wege der Gesamtsanierung des ganzen Hauses umfassend saniert und vermietet worden. Zur Frage 4c), warum, nachdem nach der Mietrechtsablöse der Weg für das ursprüngliche Vorhaben der Generalsanierung und anschließenden ertragreichen Vermietung nunmehr frei gewesen wäre, dieser Weg nicht von der Miteigentümergemeinschaft beschritten worden sei: Es dürfte hier seitens der Behörde ein Irrtum vorliegen. Selbstverständlich wäre der ursprünglich geplante Weg beschritten worden, nämlich unmittelbar nach Freiwerden der mietengeschützten Wohnungen das Gebäude umfassend generalzusanieren. Zu den Fragen 5a und b): Die Wohnung P betreffe nicht die Miteigentümergemeinschaft, sei nach dessen Auszug aber auch umfassend saniert und vermietet worden. An einen Plan, die Wohnungen in kleinere Einheiten umzubauen (siehe Schreiben des Dr. B vom 20. Jänner 1994 anlässlich der Veranlagung 1992: "..... Herr Dkfm. M und ich beabsichtigen im heurigen Jahr das Haus zur Gänze zu restaurieren und das Kellergeschoß in eine oder zwei Wohnungen umzubauen und daraufhin ebenfalls zu vermieten. ....") könnten sich die Bw nicht erinnern und eine entsprechende Prognoserechnung nicht vorlegen. Es sei bereits eine Prognoserechnung (Ist-Stand) übermittelt worden, aus der hervorgehe, dass bereits ab dem Jahre 1994 unter Ansatz marktkonformer Mieten ein Überschuss erzielt und bereits im Jahre 1997 ein Totalgewinn erwirtschaftet werde. In diesem Zusammenhang werde auf die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes verwiesen, wonach bei mietzinsrechtlichen Beschränkungen ein Ansatz fiktiver Marktmieten für die Planungsrechnung im Sinne der Liebhabereiverordnung erlaubt sei.