UFSL RV/0123-L/03

der Fa. H1 wurde nicht angenommen, sodass eine Storno- gebühr verrechnet wurde. Lt. Herrn A handelte es sich hierbei um eine Vermittlungsleistung betreffend Verkauf . Nach Ansicht der Bp. steht diese Provision (Stornogebühr für nicht zustande gekommene Vermittlungsleistung Verkauf Liegenschaft) direkt im Zusammenhang mit unecht befreiten Umsätzen . Mit Schriftsatz vom 15. Jänner 2003 legte die Berufungswerberin eine Stellungnahme von RR SS K1 vom 9. Dezember 2002 und eine Äußerung von Dr. NN MM vom 7. Jänner 2003 beim Finanzamt vor. Zu den nicht abzugsfähigen Aufwendungen wurde ergänzend ausgeführt, dass sofern eine Kürzung der Finanzierungskosten (einschließlich der Kursverluste und der sonstigen Kosten) für rechtlich richtig befunden werden sollte, die Erlöse aus dem Verkauf der Eigentumswohnung ebenfalls vorrangig, im Sinne der Finanzierungsfreiheit des Unternehmens, mit den aufgenommenen Krediten zu verrechnen seien. Ein allfälliger Kürzungsbetrag wäre daher in diesem Sinne lediglich auf Basis des solcherart gekürzten Kreditvolumens zu berechnen. In der vorgelegten Stellungnahme von SSK1 vom 9. Dezember 2002 wird von diesem ausgeführt: "ad Zukunftsbetrachtung: Auf die künftigen Ertrags- und Verwertungsmöglichkeiten bin ich deshalb nicht eingegangen, weil für mich klar ist, dass der Verkehrswert eines mit einem ertragreichen Objekt bebaubaren Seeufergrundstückes bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise nicht - wenn überhaupt - wesentlich niedriger sein kann als ein mit einem sonstigen Objekt bebaubares. Ein Vorwurf kann daraus wohl nicht abgeleitet werden. ad Vergleichsgrundstücke 1871/3 mit 1860, 1861/1 und 1871/1: Das Grundstück 1871/3 ist - eigentlich bräuchte dies nicht angeführt werden - eindeutig ein Seeufergrundstück . Dieses Grundstück wird nun ausschließlich für Zwecke der Bewertung durch eine gedankliche Linie getrennt in eine Erholungs- (Bade)zwecken dienende Teilfläche und eine Bauzwecken dienende Teilfläche. Teilfläche Badezwecke Wert unverändert 10.000,00 S pro m² Teilfläche Bauland Es kann doch nicht sein, dass der bebaubare Teil eines Seeufergrundstücks (fast) gleich wie ein bebaubares abseits des Sees gelegenes Grundsstück (1855/2) bewertet wird. Diese Vorgangsweise widerspricht allen Erfahrungen des Immobilienmarktes. Es ist ja auch die Bewertung dieses Grundstückes 1855/2 mit 2.300,00 S pro m² wesentlich zu nieder. Ich habe bereits an anderer Stelle (in meiner gutachtlichen Stellungnahme zum Verkehrswert der Liegenschaft BI1 23, Einlagezahl 340 Grundbuch EF ) Folgendes festgehalten: Herr Ing. J hat den Wert von 2.300,00 S pro m² in seinem diese Liegenschaft betreffenden Gutachten unter III: Wertermittlung Grundstücke - Vergleichswert unter dem Titel "Baulandgrundstücke" vom Kaufpreis für das Grundstück 411/5 abgeleitet. Dieses rund 300 Meter südwestlich des Bahnhofs B , direkt an der sehr stark befahrenen Bundesstrasse "U er Straße", von Seeufer durch die B Zahl6 getrennte und rund 250 Meter von See entfernte Grundstück wurde im Jahr 1992 also rund 5 Jahre vor dem Schätzungsstichtag um 2.548,00 S pro m² veräußert. Es liegt zwar zentrumsnäher, aber seeferner und daher, weil sich halt um Gebiet der Salzkammergutseen die Seenähe werterhöhend auswirkt, aber insbesondere auch wegen der Belästigung durch den starken Verkehr, wesentlich schlechter. Zum Vergleich: Das bewertungsgegenständliche Grundstück liegt rund 150 Meter vom Seeufer und ca. 500 Meter östlich der B Zahl6 und ist durch keine Strasse vom Seeufer getrennt . Wenn man nun die bessere Lage und die bessere bauliche Nutzungsmöglichkeit des gegenständlichen Grundstücks durch einen Zuschlag von 20 % berücksichtigt und nicht einmal eine Preissteigerung, sondern nur die Inflationsrate zur wertmäßigen Berücksichtigung heranzieht (Verbraucherpreisindex 1992 117,7, Verbraucherpreisindex 1997 132,5), ist die Anpassung des Vergleichspreises so durchzuführen dass man auf einen Wert von 3.400,00 S pro m² kommt. Somit kann doch auch der von Herrn Ing. J ermittelte neue Verkehrswert von 2.500,00 S pro m² (bisher 2.300,00 S pro m²) des bebaubaren Teiles des Seeufergrundstückes 1871/3 einfach nicht richtig sein . Als Reaktion auf das dargestellte Missverhältnis zwischen den Werten 2.300,00 S pro m² (Grundstück 1871/3) und 2.000,00 S pro m² (Grundstücke 1860, 1861/1 und 1871/1) hat Ing. J nun den Wert von 2.300,00 S pro m² geringfügig um rund 8,7 % auf 2.500,00 S pro m² erhöht, den Wert von 2.000,00 S pro m² drastisch um rund 32,5 % auf 1.350,00 S pro m² verringert. Warum Herr Ing. J zur Herstellung eines entsprechenden Wertunterschiedes nicht in erster Linie den Baulandpreis angepasst hat, "kann zwar vermutet aber nicht nachvollzogen werden". Dies vor allem auch deshalb, weil es leider auf den angeführten Vergleichspreis des Grundstückes 411/5 nicht eingegangen ist. ad EZ 405 Allgemeine Lage Hier führt Herr Ing. J an, dass sich die Pumpstation auf dem Grundstück 1852/2 befinde. Diese Feststellung kann nur auf einen Schreibfehler beruhen oder das Ergebnis einer fehlerhaften Befundaufnahme sein. Die Pumpstation liegt tatsächlich auf dem Grundstück 1846/2 und zwar in einem Bereich von rund 30 Meter südlich des von Ing. J genannten Grundstücks und etwa 20 Meter von Seeufer entfernt. ad EZ Wohnlage Der Wahrheitsgehalt der vom Gemeindeamt erteilten Auskunft soll hier nicht Gegenstand einer näheren Überprüfung sein. ad III Wertermittlung "Angenommen wird, dass es sich bei der Wertermittlung des Grundstücks um ein dem Vergleichswertverfahren folgendes Verfahren handeln soll. Dabei sind die Vergleichspreise der verglichenen Grundstücke im Gutachten anzuführen" (Auszug aus der Stellungnahme des Herrn Ing. J zum Gutachten des SV Ing. U1 bzw. zum Verkehrswert der Liegenschaft BI1 23). Dieser Aussage folgend ist es in erster Linie die Aufgabe des Erstgutachters Vergleichspreise zu erheben. Hier müsste der mit der Bewertung Beauftragte überprüfen, ob es sich bei diesem Wert um einen "Liebhaberpreis" handelt und nicht einfach der hier irrigen Auffassung des Finanzamtes folgen. Es ist an dieser Stelle ausdrücklich festzuhalten, dass es am B (nicht zu berücksichtigende) "Liebhaberpreise" nicht gibt. So genannte "Liebhaberpreise" sind solche Preise, die im Vergleich mit der überwiegenden Mehrzahl der anderen Preise nach oben aus dem Rahmen fallen. Da aber am B für Ufergrundstücke derartig hohe Preise die Regel sind, stellen sie Verkehrswerte dar. Es kann mit Sicherheit angenommen werden, dass der Kaufpreis für das Grundstück 1833/2 auf Grund des Uferanteils und der Bebauungsmöglichkeit zu Stande gekommen ist, also beide Umstände berücksichtigt hat, Umstände die auch auf das gegenständliche Grundstück 1871/3 zutreffen. Bei einem bebaubaren Seeufergrundstück hat das Verhältnis Seeuferlänge zu Tiefe nicht jene wertbeeinflussende Bedeutung wie bei unbebauten, z.B. Badezwecken dienenden. Hier spielt nämlich die Gelegenheit des möglichst seenahen Aufenthaltes der Badenden die entscheidende Rolle. Es kann grundsätzlich gesagt werden, dass mit zunehmender Seeuferlänge die wertbeeinflussende Bedeutung der Tiefe abnimmt. Die Anführung eines einzigen Kaufpreises für ein bebaubares Seeufergrundstück sollte nur dazu dienen, die der Allgemeinheit bekannte Tatsache zu belegen, dass der Wert eines bebaubaren Seeufergrundstücks nicht unter dem eines unbebauten liegt (Ausnahmen - eine solche liegt im gegenständlichen Fall aber nicht vor - bestätigen die Regel). Warum ich nach Aussage des Herrn Ing. J allerdings völlig neben dem durch § 10 Bewertungsgesetz 1955 definierten gemeinen Wert und somit auch neben dem Verkehrswert gemäß § 2 LBG 1992 liegen solle, ist für mich mit besten Willen gedanklich nicht nachvollziehbar . Ich habe auf Seite 6 meiner gutachtlichen Stellungnahme vom 2. Juli 2002 - wörtlich zitiert - ausgeführt "Der Gesamtwert der Grundstücksflächen beträgt 63.421.400,00 S". Ich habe weder gesagt "der gemeine Wert" noch "der Verkehrswert". Dieser Wert von 63.421.400,00 S ist sinngemäß als "Vergleichswert" anzusehen, von dem unter Berücksichtigung der Marktsituation der "gemeine Wert" oder "Verkehrswert" also der bei einer Veräußerung erzielbare Preis abzuleiten ist. Ich habe in weiterer Folge keine Korrekturen dieses von mir ermittelten Wertes (Vergleichswertes, Ausgangswertes) in Form geschätzter Zu- oder Abschläge vorgenommen, sondern den bei der Veräußerung bzw. beim Erwerb tatsächlich erzielten bzw. bezahlten und auch glaubhaft erscheinenden Kaufpreis - genau den Vorschriften des § 10 Bewertungsgesetz und § 2 LBG entsprechend - als gemeinen Wert oder Verkehrswert angesehen. Das Wert und Preis in der Praxis und somit auch im gegenständlichen Fall nicht übereinstimmen (müssen können) verdeutlicht zusätzlich auch folgender Vergleich: Ein Einfamilienhaus mit einem Wert (Sachwert) von beispielsweise 15 Mio. Schilling wird aus nicht näher zu erläuternden Gründen um diesen hohen Wert (Preis) unverkäuflich sein. Es heißt dass dieser Wert an die Marktsituation (geringere Nachfrage) anzupassen ist, somit der gemeine Wert bzw. Verkehrswert von 15 Mio. Schilling abzuleiten ist. Wenn man nun davon ausgeht, dass der ursprünglich einheitlich ausgehandelte Veräußerungspreis bzw. Kaufpreis - also der gemeine Wert bzw. Verkehrswert von 31 Mio. Schilling - einem bestimmten Prozentsatz unter dem ermittelten Wert (Vergleichswert) liegt kann man berechtigterweise diesen Prozentsatz auch auf die später entstandenen Teile A Handels GmbH und Ehegatten D und CA anwenden." Der Sachverständige Dr. NNMM führt in seiner Stellungnahme vom 7. Jänner 2003 Folgendes aus: "Zu EZ 90: ad. 3.2. Wertermittlungsverfahren: Ungewöhnliches Wertermittlungsverfahren Es gibt keine gewöhnlichen und ungewöhnliche Verfahren, sondern geeignete und ungeeignete. Was (noch relativ) unbekannt ist, mag ungewöhnlich scheinen und wird mit zunehmender Anwendung alltäglich. Auch die Fachliteratur folgt den Erkenntnissen aus der Praxis und wird deshalb dieser immer nachhinken. Welches Verfahren sich eignet, ist jenes, das der Realität am nächsten kommt und das im Zusammenhang das exakteste Ergebnis erwarten lässt. Die Realität der Immobilie ist der Markt, originäre Kenntnisse darüber lassen sich ausschließlich durch unmittelbare Marktteilnahme gewinnen. "nicht sachgerechte Ermittlung eines Verkaufserlöses" Die Bewertung im Gutachten 1046 betrifft die Liegenschaft EZ. 90. Der Gutsbestand umfasst das Grundstück 1871/3 mit einem Flächenausmaß von 5108 m². Hievon sind rund 3.400 m² als Bauland gewidmet und 1.708 m² als Grünland. Der Wert vom Bauland ist im Wesentlichen bestimmt durch seine bauliche Ausnutzbarkeit. Daher wurde der Verkehrswert unter Berücksichtigung der baulichen Ausnutzbarkeit ermittelt. Der Verkehrswert des als Grünland gewidmeten Seeuferstreifens war daher konsequenterweise gesondert zu ermitteln. Plausibel erscheint der für das Grünland ermittelte Wert auch dadurch, dass (theoretisch) die Eigentümergemeinschaft diese Fläche getrennt veräußern könnte. ad Verkehrswert Die Ausführungen stehen nach meiner Auffassung in keinem sachlichen Bezug zu meinem Gutachten. Zu EZ 405 ad 2.3. Beschreibung der Liegenschaft Die Uferlänge wurde nicht aufgemessen, sondern dem Lageplan entnommen und mag mit 38,06 m richtig sein. ad 2.4. Rechtsverhältnisse Die Möglichkeit der Erlangung einer positiven Entscheidung der Naturschutzbehörde ist derzeit, wie die Erfahrungen der Liegenschaftseigentümer nach deren eigener Mitteilung gezeigt haben, praktisch null. Entscheidend für die Bewertung sind daher nicht formaltheoretische Möglichkeit und Hoffnung, sondern das Marktverhalten des potenziellen Käufers: Er springt ab. Korrekterweise wäre trotzdem die Formulierung in meinem Gutachten "...aufgrund naturschutzrechtlicher Bestimmungen ausgeschlossen" zu ersetzen durch die Formulierung "...Bestimmungen zwar theoretisch möglich, wie entsprechende Versuche jedoch gezeigt haben, derzeit praktisch ausgeschlossen und für einen potenziellen Käufer kein Motiv zur Bezahlung eines höheren = spekulativen Kaufpreises". ad 3.2.1. Bewertung Grundstück 1846/2 Bei Richtigkeit der Seeuferlänge mit 38 Metern ergibt sich auch richtig der Grundstückswert mit 7.600.000,00 S. ad 3.2.1.2 Grundstücke 1860, 1861/2 und 1871/2 Siehe die obigen Ausführungen zu "Rechtsverhältnisse". Die nicht bescheidmäßigen Äußerungen der Naturschutzbehörde können nicht ernstlich mit einer spekulativen Zeitdauer von 5 Jahren und einer ebenso spekulativen ¼ Wahrscheinlichkeit einer an Wahrsagerei grenzenden Bewertung unterzogen werden. Das Fehlen exakte Bewertungskriterien kann nur über die Beurteilung des erfahrungsgemäßen Marktverhaltens ausgeglichen werden, womit zum Gutachtensstichtag keine andere Bewertung als die von mir vorgenommene erfolgen kann. ad 3.2.1. Bewertung Grundstücke 1852 und 1852/2 Hier wäre zur Vermeidung eines Irrtums klarzustellen, dass der SV Ing. J eine Bewertung der von mir sehr wohl bewerteten Grundstücke aus dem von ihm angeführten Gründen nicht für erforderlich erachtet." Mit Vorlagebericht vom 2. April 2003 wurde die gegenständliche Berufung vom Finanzamt der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorgelegt. In der am 5. Dezember 2007 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde von den Parteien im Wesentlichen ihre schon in den bisherigen Schriftsätzen vorgebrachten Ansichten dargestellt. Zu den ausführlichen Darlegungen wird - um Wiederholungen zu vermeiden - auf die über die mündliche Verhandlung erstellte Niederschrift verwiesen. Über die Berufung wurde erwogen: A. Berufung gegen die Wiederaufnahmsbescheide Gemäß § 303 Abs. 4 BAO ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen ua. zulässig, wenn Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Die angefochtenen Wiederaufnahmsbescheide verweisen zur Begründung auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung und der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. den Prüfungsbericht. Darin sind die neu hervorgekommenen Tatsachen, Beweismittel und Umstände, insbesondere alle Beweismittel, welche die Unrichtigkeit der Bewertung des von der Bwin. erworbenen Seegrundstückes zu Tage brachten, angeführt. Hinsichtlich des Umstandes, ob das Neuhervorkommen der Tatsachen und Beweismittel allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens zu einem im Spruch anders lautenden Bescheid führt, wird auf die unten folgenden rechtlichen Ausführungen zu den Sachbescheiden verwiesen. Die Verfügung der Wiederaufnahme von Amts wegen liegt im Ermessen. Die Entscheidung hat sich gemäß § 20 BAO in den Grenzen zu halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Es hat daher bei der Übung des Ermessens eine Abwägung aller für die Ermessensübung relevanter Umstände zu erfolgen. Stellt sich, wie im vorliegenden Fall, die Frage, ob eine Wiederaufnahme zu verfügen ist, bei mehreren Verfahren, so ist die steuerliche Auswirkung nicht je Verfahren sondern insgesamt zu berücksichtigen (vgl. Ritz, BAO, Kommentar², Rz 41 zu § 303). Auf Grund der insgesamt großen steuerlichen Auswirkungen der zu hoch bewerteten Liegenschaft ist nach Ansicht des Senates eindeutig von der Vorrangigkeit der Erlassung rechtsrichtiger Bescheide auszugehen. Der Gleichmäßigkeit der Besteuerung ist daher eindeutig der Vorrang gegenüber der Bestandskraft der bisherigen Bescheide zu geben. Im Hinblick darauf, dass die Unrichtigkeit der bisherigen Bescheide von der Bwin. (bzw. deren Gesellschaftern) verursacht wurde (siehe auch unten die Ausführungen zur Verjährung) ist auch kein Grund ersichtlich, der für eine Ermessensübung zu Gunsten der Bwin. spricht. B. Verjährung Die Betriebsprüfung wurde am 8. November 2001 (Datum des Prüfungsauftrages 31. Oktober 2001) begonnen. Die angefochtenen Bescheide ergingen mit 4. September 2002. Der die Bemessungs(Festsetzungs-)Verjährung regelnde § 207 BAO lautete in der zum Zeitpunkt der Bescheiderlassung maßgebenden Fassung: § 207. (1) Das Recht, eine Abgabe festzusetzen, unterliegt nach Maßgabe der nachstehenden Bestimmungen der Verjährung. (2) Die Verjährungsfrist beträgt bei den Verbrauchsteuern, bei den festen Stempelgebühren nach dem II. Abschnitt des Gebührengesetzes 1957, weiters bei den Gebühren gemäß § 17a des Verfassungsgerichtshofgesetzes 1953 und § 24 des Verwaltungsgerichtshofgesetzes 1985 drei Jahre, bei allen übrigen Abgaben fünf Jahre. Bei hinterzogenen Abgaben beträgt die Verjährungsfrist zehn Jahre. Das Recht, einen Verspätungszuschlag, Anspruchszinsen oder Abgabenerhöhungen festzusetzen, verjährt gleichzeitig mit dem Recht auf Festsetzung der Abgabe. Die Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer ab dem Veranlagungsjahr 1995 (Bescheiderlassung Körperschaftsteuer und Umsatzsteuerbescheid 1995 am 8. September 1997) waren zum Zeitpunkt der Wiederaufnahmsbescheide noch innerhalb der Fünf-Jahres-Frist, somit noch nicht verjährt. Aber auch für die Körperschaftsteuer und die Umsatzsteuer 1994 gilt nichts anderes. Die ersten Bescheide für diese Abgaben wurden mit 2. September 1996 erlassen. Die fünfjahrige Verjährungsfrist wäre somit mit Ende 2001 abgelaufen. Der Beginn der Betriebsprüfung, welche eine nach außen wirkende Unterbrechungshandlung darstellt, erfolgte jedoch noch im Jahr 2001, sodass die Verjährungsfrist nach den damals geltenden Verjährungsregeln neu zu laufen begann. Die Wiederaufnahmsbescheide und die neuen Sachbescheide für 1994 ergingen mit 4. September 2002, somit vor Ablauf der Verjährungsfrist. Die Kapitalertragsteuer für 1994 lag zum Zeitpunkt des Beginns der Betriebsprüfung im Jahr 2001 außerhalb der allgemeinen fünfjährigen Verjährungsfrist. Eine erstmalige Festsetzung der Kapitalertragsteuer für den Zeitraum 1994 kann somit nur erfolgen, wenn die bei hinterzogenen Abgaben verlängerte Verjährungsfrist von zehn Jahren zur Anwendung kommt. Ob eine Abgabe gem. § 33 bzw. § 35 Abs. 2 und 3 FinStrG hinterzogen ist, ist eine Vorfrage. Nicht erforderlich ist daher für die Annahme der zehn Jahre betragenden Verjährungsfrist, dass ein rechtskräftiger Schuldausspruch im Finanzstrafverfahren ergangen ist oder ein Finanzstrafverfahren eingeleitet worden ist (vgl. Ritz, BAO², Kommentar, Tz 15 zu § 207). Die Beurteilung, ob Abgaben hinterzogen sind, setzt eindeutige, ausdrückliche und nachprüfbare, bescheidmäßige Feststellungen über die Abgabenhinterziehung voraus. § 33 Finanzstrafgesetz (Abgabenhinterziehung)lautet: § 33. (1) Der Abgabenhinterziehung macht sich schuldig, wer vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt. (2) Der Abgabenhinterziehung macht sich weiters schuldig, wer vorsätzlich a) unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 des Umsatzsteuergesetzes 1972 entsprechenden Voranmeldungen eine Verkürzung von Umsatzsteuer (Vorauszahlungen oder Gutschriften) oder b) unter Verletzung der Verpflichtung zur Führung von dem § 76 des Einkommensteuergesetzes 1972 entsprechenden Lohnkonten eine Verkürzung von Lohnsteuer oder Dienstgeberbeiträgen zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen bewirkt und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiß hält. (3) Eine Abgabenverkürzung nach Abs. 1 oder 2 ist bewirkt, a) wenn Abgaben, die bescheidmäßig festzusetzen sind, zu niedrig oder infolge Unkenntnis der Abgabenbehörde von der Entstehung des Abgabenanspruches nicht innerhalb eines Jahres ab dem Ende der gesetzlichen Erklärungsfrist (Anmeldefrist, Anzeigefrist) festgesetzt wurden, b) wenn Abgaben, die selbst zu berechnen sind, ganz oder teilweise nicht entrichtet (abgeführt) wurden, c) wenn Abgabengutschriften, die bescheidmäßig festzusetzen sind, zu Unrecht oder zu hoch festgesetzt wurden, d) wenn Abgabengutschriften, die nicht bescheidmäßig festzusetzen sind, zu Unrecht oder zu hoch geltend gemacht wurden, e) wenn eine Abgabe zu Unrecht erstattet oder vergütet oder eine außergewöhnliche Belastung zu Unrecht abgegolten wurde, oder f) wenn auf einen Abgabenanspruch zu Unrecht ganz oder teilweise verzichtet oder eine Abgabenschuldigkeit zu Unrecht ganz oder teilweise nachgesehen wurde. Der Senat geht - wie unten dargelegt - davon aus, dass beim Kauf des gegenständlichen Ufergrundstückes die Bewertung des im Betriebsvermögen sich befindlichen Grundstückes weit überhöht vorgenommen wurde. Im Gegenzug wurden die von den Gesellschaftern D und C A gleichzeitig erworbenen Grundstücke viel zu niedrig bewertet. Durch diese unrichtige Bewertung der Grundstücke wurden die von der Betriebsprüfung festgestellten zu niedrigen bescheidmäßigen Steuerfestsetzungen (Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer) bzw. bisher nicht vorgenommenen Steuerfestsetzungen (Kapitalertragsteuer) verursacht und bewirkt. Im Hinblick auf die extrem große Abweichung der Bewertungen (insbesondere die Bewertung der von den Ehegatten A erworbenen Grundstücken mit 3 Mio S, wobei allein schon die ca. 20 Meter breite Uferzone bei einem ortsüblichen Quadratmeterpreis ein Vielfaches wert ist), geht der Senat davon aus, dass diese unrichtige Bewertung und die daraus sich ergebende Abgabenverkürzung jedenfalls in Kauf genommen wurde und somit zumindest bedingter Vorsatz, welcher für das Vorliegen einer Abgabehinterziehung ausreicht, gegeben ist. Im Hinblick darauf, dass sich zum maßgebenden Zeitpunkt 1993 bzw. 1994 der Wohnsitz des Ehepaares A direkt angrenzend zu den erworbenen Grundstücken befunden hat, und im Hinblick darauf, dass sich der Erwerbsvorgang nach eigenen Angaben des D A über mehrere Jahre hingezogen hat und die Ehegatten A somit ausreichend Zeit hatten sich über die ortsüblichen Preise zu informieren, geht der Senat davon aus, dass dem Ehepaar A die ortsüblichen Preise für Ufergrundstücke am B bekannt waren und ihnen die krasse Unterbewertung der von ihnen gekauften Grundstücke bzw. korrespondierend die krasse Überbewertung des von der Bwin. erworbenen Grundstückes offensichtlich bewusst war und diese unrichtige Bewertung und die dadurch verursachten steuerlichen Folgen von den Ehegatten A billigend in Kauf genommen wurden. Der Senat geht daher davon aus, dass jedenfalls im Hinblick auf die Kapitalertragsteuer von den Ehegatten A der Tatbestand der Abgabehinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG erfüllt wurde. Die Verjährungsfrist für die Kapitalertragsteuer verlängert sich daher auf zehn Jahre. Die Erlassung der Kapitalertragsteuerbescheide mit 29. August 2002 erfolgte daher vor Ablauf der Verjährungsfrist und somit zu Recht. C. Berufung gegen die Sachbescheide 1. Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung (Grundstückskauf) Verdeckte Ausschüttungen sind alle außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung gelegenen Zuwendungen einer Körperschaft an Anteilsinhaber, die das Einkommen der Körperschaft vermindern und ihre Wurzel in der Anteilsinhaberschaft haben (vgl. VwGH 30. 05. 2001, 99/13/0024). Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt im vorliegenden Fall dann vor, wenn das von der Bwin. angeschaffte Grundstück (EZ 90), welches zeitgleich mit der Anschaffung des Grundstückes (EZ 405) durch die Ehegatten A (Gesellschafter der Bwin.) vom gleichen Verkäufer (G H GesmbH) zu einem überhöhten Preis von rd. 28 Mio S erworben wurde, um dem Ehepaar A den Erwerb ihres Grundstück um den unter Wert liegenden Preis von lediglich 3 Mio S zu ermöglichen. Der für die Beurteilung, ob zu Lasten der Bwin. die von ihr gekauften Grundstücke zu hoch bewertet wurden ist, maßgebliche Wert ist der gemeine Wert gemäß § 10 BewG 1955. Der gemeine Wert wird durch den Wert bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen. Ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse sind nicht zu berücksichtigen. Der gemeine Wert ist im Regelfall mit dem Verkehrswert ident, welcher nach § 2 Abs. 2 LBG der Preis ist, der bei einer Veräußerung der Sache üblicherweise im redlichen Geschäftsverkehr für sie erzielt werden kann. Die besondere Vorliebe und andere ideelle Wertzumessungen einzelner Personen haben bei der Ermittlung des Verkehrswertes außer Betracht zu bleiben. Grundsätzlich kann bei den vorliegenden Umständen (Käufer und Verkäufer sind einander fremd) davon ausgegangen werden, dass der für alle Grundstücke bezahlte Gesamtkaufpreis von 31 Mio S dem tatsächlichen Verkehrswert zum Veräußerungszeitpunkt (22./23.Dezember 1993) entsprochen hat. Entscheidende Frage ist nun, wie sich dieser Verkehrswert auf die jeweils von den beiden Käufern erworbene Grundstücke aufteilt. Aus dem Verfahrensablauf beim Kauf der Grundstücke geht hervor, dass es der Verkäuferin (G H GesmbH) nur darum ging die 31 Mio S für alle Grundstücke zu erzielen. Wer wie viel für welche Teilgrundstücke bezahlte, war der Verkäuferin grundsätzlich gleichgültig. Nach den Angaben der für die G H GesmbH Handelnden wurde letztlich das telefonische Angebot von "31 Mio S für alles" von Herrn A D , der dabei offensichtlich sowohl für die Bwin. als Geschäftsführer als auch für sich und C A agierte, angenommen. Die endgültige Preiszuweisung in den schriftlichen Verträgen wurde offensichtlich auch von Seiten des Herrn A vorgenommen (vgl. Erhebung 300550/01 FOI Karl ST : folgender Aktenvermerk über ein Telefonat mit Herrn Mag. A1 wurde schriftlich festgehalten: ... Die Zuschlagserteilung erfolgte durch ein Telefonat mit A . Die Aufteilung des Gesamtkaufpreises dürfte auf Wunsch von A erfolgt sein . Er wurde jedoch aufmerksam gemacht, dass er den Kaufpreis auch dem Finanzamt gegenüber glaubhaft machen muss .) Da die Grundstückstransaktion zwischen Fremden abgewickelt wurde, ist nach Ansicht des Senates davon auszugehen, dass der Preis dem tatsächlichen Wert zum Verkaufszeitpunkt entsprochen hat. Gründe für das Vorliegen eines Liebhaberpreises (weder für einen Kaufpreis unter Wert noch für einen Kaufpreis über dem üblichen Wert) sind nicht ersichtlich. Die Grundstücke 1846/2 und 1871/3 sind insoweit vergleichbar als sie beide direkt an den B angrenzen. Der an den B direkt angrenzende Uferstreifen ist bei beiden Grundstücken ungefähr 40 m lang (1846/2: 38m und 1871/3: 43m). Bei der Bewertung dieses Uferbereiches (bis ca. 20 Meter landeinwärts) sind sich die Sachverständigen grundsätzlich einig, dass zum Bewertungsstichtag für den Quadratmeter ca. 10.000,00 S anzusetzen sind. Diese beiden Uferstreifen sind offensichtlich das Wertvollste, da der Besitz eines Badeplatzes direkt am B am Markt äußerst begehrt ist. Dieser Uferstreifen ist bei den beiden genannten Grundstücken daher nach Ansicht des Senates (in Übereinstimmung mit der Bewertung durch die Sachverständigen ungefähr gleich viel wert (zahlenmäßig ungefähr im Bereich von 8 Mio Schilling). Der Wert des ca. 38m langen Uferstreifens auf 1846/2 beläuft sich bei 10.000,00 S pro m² auf ca. 7,6 Mio S. Der Wert des ca. 43m langen Uferstreifens auf 1871/3 beläuft sich bei 10.000,00 S pro m² auf ca. 8,6 Mio S. Nach Ansicht des Senates entfallen vom Gesamtwert aller Grundstücke von 31 Mio S somit jeweils mindestens diese Beträge auf die von der Bwin. bzw. dem Ehepaar A erworbenen Grundstücke. Der Rest des Kaufpreises (wie oben dargelegt ist der Kaufpreis auch als mit dem gemeinen Wert bzw. Verkehrswert gleich anzusehen) entfällt daher auf die restlichen Grundstücksteile. Zu bedenken ist dabei jedenfalls, dass der Betrag der auf den Uferstreifen des Grundstückes 1846/2 (Ehepaar A ) entfällt allein schon zweieinhalb mal so hoch ist wie die Bewertung des gesamten Grundstückes 1846/2 (zusätzlich zu den 760m² Uferstreifen noch 4172m² Hinterland als Grünland gewidmet) plus die Grundstücke 1871/1, 1860 und 1861/1 (zusätzlich 2183m² als Bauland gewidmet) mit ca. 3 Mio S durch das Ehepaar A bzw. durch die Berufungswerberin (Geschäftsführer D A ). Es liegt auf der Hand, dass dadurch, dass zusätzlich zum Uferstreifen im Wert von ca. 7,6 Mio S noch weitere Grundstücke in B nähe im Ausmaß von über 6.000m² erworben werden, der Wert der gesamten Grundstücke keinesfalls auf 3 Mio S gedrückt, sondern erhöht wird. Dazu kommt, dass die Grundstücke 1871/1, 1860 und 1861 direkt an das dem Ehepaar A bereits gehörende Grundstück 1855/2 angrenzen und das Ehepaar neben dem Erwerb eines eigenen Badeplatzes auch an der Vergrößerung und Arrondierung ihres Besitzes besonders interessiert war. Eine Bewertung der zusätzlich zum Uferstreifen erworbenen Grundstücke mit faktisch NULL und zusätzliche Abwertung des teueren Uferstreifens geht nach Ansicht des Senates an der Wirklichkeit vorbei. Eine Bewertung aller vom Ehepaar A erworbenen Grundstücke mit zusammen ca. 3 Mio S ist daher nach Ansicht des Senates vollkommen verfehlt und kann daher nach allgemeiner Lebenserfahrung nur als extreme Unterbewertung qualifiziert werden. Bei dieser Sachlage stellt sich somit in weiterer Folge die Frage, wie der Rest des Kaufpreises auf die restlichen Grundstücke (außer den beiden Uferstreifen) aufzuteilen ist. Dies erfolgt im Folgenden ausgehend von der Bewertung der einzelnen Teilflächen durch den Sachverständigen J . Zur Bewertung der Grundstücke durch SV Ing. J . Die Grundstücke werden von ihm nach dem Vergleichswertverfahren bewertet. Im Folgenden werden die einzelnen Grundstücksteile ausgehend von der Bewertung durch SV Ing. J (unter Berücksichtigung der Stellungnahme vom 29. Juli 2002 zu den Gutachten der SV K1 und Dr. MM ) beurteilt und dabei die Einwendungen der beiden anderen Sachverständigen gewürdigt. Bewertung der EZ 405, (Käufer D und CA ): Bestehend aus: 1846/2, 1852/1, 1852/2, 1871/1, 1860, 1861/1 1846/2: Das Grundstück ist ein Ufergrundstück im Ausmaß von 4932 m². Ein 20 m breiter Uferstreifen von 38 m Länge wird von SV Ing. J mit 10.000 S/m² bewertet. Der Rest mit Grünlandwidmung mit 300 S/m². Diese grundsätzliche Bewertung mit diesen Preisen wird von den beiden anderen Sachverständigen geteilt. Dr. MM berücksichtigt zusätzlich eine Wertminderung des Uferbereichs wegen der Pumpstation um 500 S/m² auf 9.500 S/m². Dies wird von SV J deswegen nicht berücksichtigt, weil er davon ausgeht, dass die Pumpstation auf dem Grundstück 1852/1 bzw. 1852/2 (Weg) liegt. Da dieser Weg als Zugang sowohl zu den von der Bwin. erworbenen Grundstück als auch zu den von den Ehegatten A erworbenen Grundstücken dient, wird der Weg von ihm nicht extra bewertet, da er davon ausgeht, dass dieser Weg für beide Eigentümer gleich wertvoll ist, gleichgültig, ob einer den Weg auf Grund seiner Eigentümereigenschaft und der andere auf Grund eines Wegerechtes benützen darf. Bei der Bewertung des Grundstückes 1846/2 wird vom SV J für das Benützungsrecht des Segelclubs eine Abwertung durch einen pauschalen Abschlag bei der Bewertung berücksichtigt. Insgesamt ergibt sich daher bei der Beurteilung durch die Sachverständigen im Wesentlichen kein grundsätzlicher Gegensatz. Die Bewertung des Grundstückes EZ 405 durch SV Ing. J wird daher im Wesentlichen von den beiden anderen Sachverständigen geteilt und auch vom Senat als richtig angesehen. Gutachten des SV Dr. MM Der SV Dr. MM bewertet die EZ 405 nach dem Vergleichwertverfahren. Auch er kommt hinsichtlich der Uferzone von rund 700 m des Grundstücks Nr. 1846/2 auf einen Wert von 6.650.000,00 S. Die Restfläche Grünland wird mit 300 S/m² bewertet, also mit 1.269.600 S. Die restlichen Grundstücke dieser EZ (z.T. Bauland, z.T. Verkehrsfläche) werden von ihm mit 1.746.400 S bewertet. Insgesamt ermittelt er für die des Grundstücks Nr. 1846/2 einen Gesamtwert von 10.351.200 S. Damit liegt dieser ermittelte Wert in dem Bereich, der auch von den anderen Sachverständigen ermittelt wurde. 1871/1, 1860, 1861/1: Diese zusammenhängenden Grundstücke sind keine Ufergrundstücke, sondern liegen ab 100m von Ufer entfernt. Sie grenzen direkt an die dem Ehepaar A gehörige Liegenschaft 1855/2. Die Grundstücke waren zum Bewertungsstichtag als Bauland (Kur oder Fremdenverkehrsgebiet) gewidmet. Diese Grundstücke wurden von SV J mit 1.350,00 S/m² bewertet. Das Risiko der Nichterteilung der naturschutzbehördlichen Bewilligung bzw. der Zeitverlust bis zur Erteilung wird von SV J mit einem Abschlag von den üblichen 2.300,00 S/m² auf 1.350,00 S/m² berücksichtigt. SV Dr. MM bewertet diese Grundstücke, obwohl sie als Bauland gewidmet sind, "wegen Unbebaubarkeit, praktisch nicht verkehrsfähig" mit 1.200,00 S/m². Allein der SV K1 bewertet diese Grundstücke mit lediglich 300 S/m². Zur Begründung gibt er an, dass es " wegen des Fehlens eines Gebäudebestandes nicht mit einem Baulandpreis zu bewerten sei. Dies deshalb, weil die Naturschutzbehörde aus diesem Grund einer Bebauung nicht zustimmen würde." Durch die Widmung als Bauland hat die zuständige Gemeinde ihr grundsätzliches Interesse und Zustimmung an der Bebauung bekundet. Aus naturschutzrechtlichen Gründen wird nicht jede beliebige Bebauung durch den Eigentümer möglich sein. Der Unabhängige Finanzsenat geht bei der Bewertung jedoch grundsätzlich davon aus, dass bei einer Widmung eines Grundstückes als Bauland eine Bebauung in einer Form, welche den Anliegen des Naturschutzes Rechnung trägt, auch mit naturschutzbehördlicher Zustimmung möglich sein wird. Dabei ist zu berücksichtigen, dass auch Richtung See auf dem Nachbargrundstück 1871/3 bereits große Gebäude stehen. Eine Bewertung mit dem reinen Grünlandpreis von 300,00 S/m² erscheint daher völlig unangemessen. Lt. SV K1 ist für ein Grundstück in dieser Lage bei Bebauungsmöglichkeit ein Preis von 3.400,00 S/m² angemessen. Der Unabhängige Finanzsenat ist jedoch der Ansicht, dass der Ansatz eines so hohen Quadratmeterpreises auf Grund der wohl bestehenden Einschränkungen, welche sich aus den naturschutzrechtlichen Bestimmungen ergeben, auf dem allgemeinen Grundstücksmarkt nicht erzielen lassen. Da die notwendige naturschutzbehördliche Genehmigung, nach allgemeiner Erfahrung oft erst nach einem längeren Verfahren erreicht werden kann, wird eine solche Unannehmlichkeit in die Preisgestaltung und somit den Wert des Grundstückes einfließen. Diese Beschränkung wirkt sich negativ auf den Marktpreis aus, weshalb der vom SV K1 genannte Preis nicht zu erzielen sein wird. Ein potentieller Käufer wird diesen durch die erforderliche naturschutzbehördliche Genehmigung als wahrscheinlich anzusehenden Zeitverlust und die möglicherweise durch ein langwieriges Verfahren verursachten Kosten bei seiner Preisgestaltung berücksichtigen. Der Unabhängige Finanzsenat ist daher der Ansicht dass der vom SV J angesetzte Wert, wobei er grundsätzlich von einem Preis von 2.300,00 S/m² ausgeht und zusätzlich die Risiken hinsichtlich der naturschutzbehördlichen Bewilligung entsprechend in Abzug bringt, der Realität am nächsten kommt. EZ 90, (Käufer ist die Bwin.) Die EZ 90 besteht aus dem Grundstück 1871/3 1871/3 Auf dem Grundstück befand sich zum Bewertungsstichtag (23.12.1993) der Gebäudekomplex des Erholungsheimes der G H GesmbH. Das Grundstück war als Bauland, Sonderwidmung Kur- oder Fremdenverkehrsgebiet, gewidmet. Lt. SV J ist die Bebauung durch die Bindung an eine naturschutzbehördliche Genehmigung stark eingeschränkt, während SV K1 durch diese Sonderwidmung gewisse Schwierigkeiten hinsichtlich einer wirtschaftlich optimalen Bebauung sieht. Die Gutachter sind sich aber im Wesentlichen einig, dass gewisse Schwierigkeiten eine wirtschaftlich optimale Bebauung jedenfalls behindern. Der Unabhängige Finanzsenat geht aus diesem Grund davon aus, dass diese zu befürchtenden Schwierigkeiten bei der Bewertung wertmindernd zu berücksichtigen sind. Wie oben schon dargelegt wird von allen drei Sachverständigen im Wesentlichen übereinstimmend der Seeuferbereich in einer Tiefe von ca. 20m landeinwärts wie bei der EZ 405 mit 10.000,00 S bewertet. Für die restliche Fläche (Bauland) wäre nach der gutachtlichen Stellungnahme des SV K1 ein Preis von 3.400,00 S/m² angemessen. Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates ist jedoch im Hinblick auf die unstrittigen Schwierigkeiten (siehe oben) bei der Bebauung ein Abschlag geboten und sind daher die von SV J angesetzten 2.300,00 S/m² als richtig anzusehen. Bewertung der EZ 90 durch SV Dr. MM Ein Uferbereich von ca. 1.708m² wird von ihm im Vergleichswertverfahren mit 10.500 S/m² bewertet, sodass sich dabei ein Wert von 17.934.000,00 S ergibt. Anzumerken ist, dass er nicht nur einen 20m breiten Uferstreifen (das wären etwa 860m²), wie die anderen SV sondern eine Fläche von 1.708m² große Fläche mit diesem hohen Quadratmeterpreis bewertet. Die anderen Teile der EZ 90 werden von ihm im sogenannten "Bauträgerverfahren" ermittelt, wobei er nach seinen eigenen Angaben den Bodenwert aus dem kalkulierten Verkaufspreis für ein Gebäude oder einen Gebäudeteil durch Abzug der Baukosten ermittelt. Dabei kommt er auf einen Wert von insgesamt 37.638.456 S. Den Verkehrswert für die gesamte EZ 90 ermittelt er somit mit 55.572.000 S. Zu diesem Gutachten ist anzumerken, dass erste Zweifel an der Richtigkeit dieses ermittelten Wertes schon dadurch geweckt werden, dass insbesondere der Wert für die EZ 90 schon beinahe doppelt so hoch angenommen wird, wie der tatsächliche Kaufpreis (unter einander Fremden!) von ca. 31 Mio S für alle insgesamt erworbenen Grundstücke. Gegen die Richtigkeit der Ermittlung dieses Wertes zum Stichtag 23. Dezember 1993 spricht auch der von SV J vorgebrachte Umstand, dass 731/1000 Anteile dieser Liegenschaft in den Jahren 1996 bis 2001 um 45.623.789 S weiterveräußert wurden, obwohl dazwischen nachweislich 24.219.080 S in das Gebäude investiert wurden und die Verzinsung des eingesetzten Kapitals zu berechnen war. Im Übrigen schließt sich der Unabhängige Finanzsenat dem Vorbringen des SV J in dessen Stellungnahme vom 29. Juli 2002 an. Sowohl der SV Dr. MM (Verkehrswert) als auch der SV K1 ("Gesamtwert, Ausgangswert, Vergleichswert") kommen auf wesentlich höhere Werte als den von der Bwin. und dem Ehepaar A tatsächlich bezahlten Kaufpreis. Um auf diesen wesentlich niedrigeren Betrag zu kommen, werden von diesen Sachverständigen diese Beträge entsprechend verhältnismäßig vermindert. Der SV K1 führt dazu an : Dass Wert und Preis in der Praxis und somit auch im gegenständlichen Fall nicht übereinstimmen (müssen/können) verdeutlicht zusätzlich auch folgender Vergleich: Ein Einfamilienhaus mit einem Wert (Sachwert) von beispielsweise 15 Mio S wird aus nicht näher zu erläuternden Gründen um diesen hohen Wert (Preis) unverkäuflich sein. Das heißt, dass dieser Wert an die Marktsituation (geringere Nachfrage) anzupassen ist, somit der "Gemeine Wert" bzw. "Verkehrswert" von 15 Mio S abzuleiten ist. Diesen Ausführungen ist insoweit zuzustimmen, dass Preis und Wert eines Grundstückes auseinander fallen können, wie z.B. in dem vom Sachverständigen angeführten Fall eines besonders teuer und offensichtlich speziell ausgeführten Einfamilienhauses. Dabei kann es sicherlich vorkommen, dass auf dem Markt kein Käufer zu finden ist, der die Besonderheit, Exklusivität oder besonders teuer ausgeführte Immobilie entsprechend honorieren will. Dieser vom Sachverständige K1 erhobene Einwand kann nach Ansicht des Senates jedoch nicht undifferenziert verallgemeinert werden; Insbesondere bei einem nichtbebauten Grundstück [wie z.B. im gegenständlichen Fall bei den Uferbereichen (Badestrand) der beiden zu bewertenden Grundstücken]. Es ist keine Besonderheit oder sonstiges Spezifikum für den Senat ersichtlich, warum gerade bei solchen Grundstücken Wert und Preis auseinanderfallen sollen. Zu den zahlenmäßigen Darstellungen (Warum ist unstrittig der Uferbereich der Nr. 1846/2 allein ca. 7,6 Mio S wert und soll durch den gemeinsamen Verkauf mit weiteren (bisher unbebauten) Grundstücken gemeinsam nur noch ca. 3 Mio S wert sein?) wird auf die obigen Darstellungen verwiesen. Falls ein entsprechender Abwertungsbedarf vom Gemeinen Wert bzw. Verkehrswert zum tatsächlichen Preisbestehen sollte, so kann diese Abwertung nicht undifferenziert pauschal bei allen Grundstücken vorgenommen werden. Es muss ein konkreter Grund vorhanden sein, um eine Abwertung des Gemeinen Wertes bzw. Verkehrswertes vornehmen zu können. Ein solcher konkreter Grund für eine Abwertung, der eine Differenz zum Kaufpreis erklären könnte, ist hinsichtlich der von den Ehegatten A erworbenen Grundstücken nicht ersichtlich. Der vom SV K1 festgestellte Wert von 8.953.400,00 S und der von Dr. MM 9.916.000,00 S bedarf daher keiner Abwertung oder Anpassung, da dafür keine Gründe vorliegen. Diese Werte liegen auch bedeutend näher am vom SV J festgestellten Wert als dem im Kaufvertrag aufscheinenden Betrag von ca. 3 Mio S. Anzumerken wäre dabei auch noch, dass sogar der vom SV K1 verminderte Wert von ca. 4,371 Mio S weit von den 3 Mio S im Kaufvertrag entfernt ist. Dass dieser Betrag von ca. 3 Mio S nicht stimmen kann, war wohl auch der Bwin. bewusst, weil sie in der mündlichen Verhandlung eine Bewertung der vom Ehepaar A erworbenen Grundstücke mit 4 Mio S anbot. Für eine Abwertung des von den Sachverständigen ermittelten Wertes der EZ 90 (Käufer die Bwin.) auf einen geringeren Preis lassen sich leichter Gründe finden (z.B. die Widmung als Kurgebiet und die dadurch eingeschränkte Bebaubarkeit oder die doch vergleichsweise große Fläche engen den potentiellen Käuferkreis ein und führen zu einer geringeren Nachfrage). Von der Bwin. wird weiters insbesondere eingewendet, dass das (in der Nähe gelegene und als Vergleich heranzuziehende) Grundstück 1833/2 innerhalb weniger Jahre zweimal verkauft worden sei, einmal um ca. 20 Mio S (1998) und einmal um ca. 23 Mio S (2001). Dem ist entgegenzuhalten, dass dieses Grundstück mit 1.787m² weniger als halb so groß ist wie das von der Bwin. erworbene Grundstück und kleinere Seeufergrundstücke offensichtlich weitaus begehrter sind als so große Seeufergrundstücke, wie das von der Bwin erworbene. Aus diesen Gründen ist der Wert dieser Grundstücke nicht vergleichbar. Außerdem sind diese Verkaufspreise vom Finanzamt als Liebhaberpreise eingestuft worden und sind diese Geschäfte überdies erst lang nach dem Bewertungsstichtag erfolgt, sodass auch deshalb eine Vergleichbarkeit nicht gegeben ist. 2. Nicht abzugsfähige Aufwendungen und Ausgaben (Pkt. 3) des Schlussbesprechungsprogrammes Wird ein mit Fremdkapital finanziertes Wirtschaftsgut dem Betriebsvermögen für private Zwecke entzogen, gelangen auch die Verbindlichkeiten ins Privatvermögen und die Zinsen sind nach der Entnahme nicht mehr als Betriebsausgaben absetzbar (VwGH 30.9.1999, 99/15/0106, 99/15/0107). Umgekehrt wird bei Einlage eines fremdfinanzierten Wirtschaftsgutes das in der Privatsphäre aufgenommene Fremdkapital zum Betriebsvermögen (VwGH 12.09.1989, 88/14/0188; VwGH 30.11.1999, 94/14/0166). In Hinblick auf diese Rechtsprechung ist jener Teil der Finanzierungsaufwendungen, welcher auf die überhöhten Anschaffungskosten des Grundstückes entfällt als verdeckte Gewinnausschüttung zu werten. Dass diese berufungsgegenständlichen Finanzierungsaufwendungen nicht unmittelbar mit der Finanzierung des gegenständlichen Grundstückes zusammenhingen, wurde weder in der Berufung noch in der mündlichen Verhandlung behauptet. In der mündlichen Verhandlung wurde vorgebracht, dass im Hinblick auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 19. Dezember 2006, 2004/15/0122, die Zinsen zur Finanzierung der verdeckten Gewinnausschüttung abzugsfähig seien. Dem ist das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 17.10.2007, 2006/13/0069 entgegenzuhalten. Darin führt der Verwaltungsgerichtshof ua aus: Ist nach dem Gesagten mit der belangten Behörde vom Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung auszugehen, so ist damit auch die Beantwortung der zweiten im vorliegenden Fall strittigen Frage (Behandlung der Aufwendungen für Fremdkapital) vorgezeichnet. In dem Ausmaß, in dem diese Aufwendungen den Ausschüttungen an Mag. B. zuzuordnen sind, sind sie nämlich auch unter Zugrundelegung des hg. Erkenntnisses vom 19. Dezember 2006, 2004/15/0122, nicht als betrieblich veranlasst anzusehen. Die Beschwerdeführerin hält dem - abgesehen von der wie gezeigt verfehlten Ansicht, es liege gar keine verdeckte Ausschüttung vor - nur entgegen, zwischen ihrer Fremdkapitalentwicklung und "den Auslagungen" des Mag. B. bestehe kein Zusammenhang. Dem ist freilich in Anbetracht des schon im Prüfungsbericht aufgezeigten kontinuierlichen Ansteigens der Bankverbindlichkeiten einerseits und der Entwicklung des Verrechnungskontos des Mag. B. andererseits nicht zuzustimmen. Die Beschwerde bestreitet auch nicht konkret die Feststellung des angefochtenen Bescheides, wonach bei Unterbleiben der "Entnahmen" die erzielten Einnahmen der Beschwerdeführerin hingereicht hätten, ihre laufenden Aufwendungen und Forderungsausfälle abzudecken. Dass die belangte Behörde bei der von ihr vorgenommenen schätzungsweisen Ermittlung des der verdeckten Ausschüttung zuzuordnenden Anteils an Zinsen und sonstigen Bankspesen im Detail falsch vorgegangen sei, wird in der Beschwerde - mit der im Folgenden dargestellten Ausnahme - gar nicht behauptet. Der Verwaltungsgerichtshof führt somit in diesem Erkenntnis dezidiert aus, dass die mit der verdeckten Gewinnausschüttung zusammenhängenden Zinsenaufwendungen - auch in Hinblick auf das Erkenntnis vom 19. Dezember 2006, 2004/15/0122, nicht als betrieblich veranlasst anzusehen sind. Dass die Betriebsprüfung bei der von ihr vorgenommenen schätzungsweisen Ermittlung des der verdeckten Ausschüttung zuzuordnenden Anteils an Zinsen und sonstigen Aufwendungen im Detail falsch vorgegangen sei, wurde weder in der Berufung noch in der mündlichen Verhandlung behauptet. 3. Gewinnrealisierung der Wohnungsverkäufe Strittig ist, in welchem Jahr die Gewinne aus dem Verkauf der Eigentumswohnungen anzusetzen ist. Die Bwin. stützt sich hinsichtlich ihrer Rechtsansicht, dass die Gewinnrealisierung der Wohnungsverkäufe erst mit dem Verkauf der letzten Wohnung im Jahr 1998 zu erfolgen habe auf deutsche Rechtsprechung und Literatur. Dazu wird in der Berufung ausgeführt, dass der Erwerber einer Eigentumswohnanlage den Kaufpreis zum weitaus überwiegenden Teil für die Bausubstanz, somit den Miteigentumsanteil aufwende. Regelmäßig seien die über einen längeren Zeitraum veräußerten Wohnungen auch schon vor den Gemeinschaftseinrichtungen bezugsfertig. Daher könne in der Abnahme einer einzelnen Wohnung keine Abnahme des Gemeinschaftseigentums gesehen werden. Der Bauunternehmer trage bis zur Abnahme des Gemeinschaftseigentums das Risiko der Einrede des nicht erfüllten Vertrages. Korrekt wäre es demnach, unterschiedliche Gewinnrealisierungszeitpunkte für Sondereigentum und Gemeinschaftseigentum anzunehmen. Wegen der damit verbundenen rechnerischen Schwierigkeiten könne nach der deutschen Judikatur von einer Aufteilung des Gesamtgewinnes abgesehen werden. Es werde für zulässig erachtet, für die Gewinnrealisierung auf den Zeitpunkt anzustellen, in dem zivilrechtlich sowohl das Gemeinschaftseigentum als auch die letzte Wohnung der errichteten Wohnanlage abgenommen worden sind. Diesem Vorbringen ist einerseits entgegenzuhalten, dass der Unabhängige Finanzsenat nicht an deutsche Rechtsansichten gebunden ist und es bei dieser Rechtsansicht der Steuerpflichtige durch Nichtverkauf oder sehr späten Verkauf der letzten Eigentumswohnung selbst in der Hand hätte, den Zeitpunkt der Gewinnrealisierung zu bestimmen und somit die Steuerpflicht sehr weit hinauszuzögern. Außerdem handelt es sich bei dem berufungsgegenständlichen Wohnungskomplex um keine rein zur Veräußerung der Eigentumswohnungen bestimmte Wohnanlage, sondern werden einzelne Wohnungen auch durch die Errichtergesellschaft vermietet. Dieser Umstand führt dazu, dass die von der Bwin. angeführte deutsche Rechtsprechung ohnehin nicht anwendbar ist. Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates ist daher die Gewinnrealisierung im Zeitpunkt des Verkaufes der einzelnen Eigentumswohnungen anzunehmen. Der Unabhängige Finanzsenat erachtet die im Betriebsprüfungsbericht vertretene Ansicht als zutreffend. Bezüglich dieses Sachverhaltes wird von der Bwin. auch vorgebracht, der Sachverhalt sei hinsichtlich des Zeitpunktes der Gewinnrealisierung in den Jahresabschlüssen ausführlich dargestellt und offen gelegt worden. Es liege daher diesbezüglich kein Wiederaufnahmsgrund vor. Hinsichtlich der Jahre 1996 bis 1998 ergeben sich durch den Berufungspunkt "nichtabzugsfähige Aufwendungen und Ausgaben", die im Zusammenhang mit der verdeckten Gewinnausschüttung durch die unrichtige Bewertung der erworbenen Grundstücke stehen, unzweifelhaft neue Tatsachen und Beweismittel, welche eine Wiederaufnahme des Verfahrens rechtfertigen. In den neuen Sachbescheiden sind inhaltliche Fehler bei der Beurteilung von bekannten Sachverhalten daher ebenfalls zu korrigieren. Die Auswirkungen der vorgenommenen Änderungen stehen auch nicht in einem solchen Verhältnis zu den die Wiederaufnahme verursachenden Änderungen, dass die Wiederaufnahme aus Ermessengründen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände, (§ 20BAO) zu unterbleiben hätte. Die Auswirkung der die Wiederaufnahme begründenden Tatsachen erfordert jedenfalls die Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich der berufungsgegenständlichen Bescheide. Auch die Berichtigung des Gewinnrealisierungszeitpunkt ist daher im Hinblick auf die Rechtsrichtigkeit der Bescheide aus Zweckmäßigkeitsgründen vorzunehmen. 4. Investitionsfreibetrag § 10 Abs. 3 EStG 19988 lautet: (3) Für Gebäude darf der Investitionsfreibetrag nur insoweit geltend gemacht werden, als sie unmittelbar dem Betriebszweck dienen oder für Wohnzwecke betriebszugehöriger Arbeitnehmer bestimmt sind.