BFG RV/7104675/2020

Mit Amendment Nr. 1 vom 6. Mai 2011 (s. Beschwerde, Anlage 6) wurde der Darlehensbetrag von EUR 11.920.000 auf EUR 50.000.000 erhöht, eine Verzinsung von EURIBOR + 2,0533% und eine Fälligkeit bis 15. Dezember 2015 vereinbart. Dieses Amendment Nr. 1 vom 6. Mai 2011 wurde von Mag. ***C.S.*** als Vertreter der Bf. als auch von ***D.L.*** als Vertreter von ***A-SAS*** unterfertigt. Ungeachtet des Umstandes, dass mit Amendment Nr. 1 vom 6. Mai 2011 zwischen der Bf. und ***A-SAS*** ein Darlehensrahmen von EUR 50.000.000 vereinbart wurde, betrug der Saldo zum 1.1.2012 bereits EUR 52.162.955,93 und wurde im Wirtschaftsjahr 2011 wie folgt auf EUR 54.526.257,16 erhöht: | ***F-SAS***: | 2011 | Darlehen: | 52.162.955,93 | Zinsen: | 1.640.848,03 | Group Services Fees: | 722.453,20 | SALDO: | 54.526.257,16 Zum 31.12.2011 verfügte die Bf. über eine Eigenkapitalquote in Höhe von 5,57% und zu den weiteren Bilanzstichtagen 31.12.2012 und 31.12.2013 war die Bf. jeweils buchmäßig überschuldet, als die Eigenkapitalquote -5,9% (2012) und -2% (2013) betrug. Mit weiterem Amendment Nr. 2 vom 23. Dezember 2013 (s. Eingabe vom 2. Juni 2025, Beilage 5) wurde rückwirkend zum 01.01.2012 das mit 6. Mai 2011 gewährte Darlehen der ***A-SAS*** iHv EUR 50.000.000 ungeachtet der bereits zum 31.12.2012 bestehenden buchmäßigen Überschuldung der Bf. (Eigenkapitalquote -5,9% zum 31.12.2012) um weitere EUR 20.000.000 auf EUR 70.000.000 erhöht. Für den seinerzeitigen Darlehensbetrag iHv EUR 50.000.000 waren eine Verzinsung iHv EURIBOR + 2.0533% sowie eine Fälligkeit bis 15.12.2015 vereinbart. Das Darlehen der ***A-SAS*** wies im beschwerdegegenständlichen Zeitraum 2012 bis 2014 die nachstehenden Salden auf: | BU-Datum: | Beleg-Datum: | Belegart: | Beschreibung: | Betrag: | 31.12.2011 | | | | 54.526.257,16 | 26.01.2012 | 16.01.2012 | Rechnung | Group Service fee | 394,48 | 06.02.2012 | 01.02.2012 | Zahlung | ***A-SAS*** | - 260.288,61 | 28.03.2012 | 23.03.2012 | Rechnung | Group Service fee | 160.531,35 | 28.03.2012 | 27.03.2012 | Rechnung | ***71*** | 24.525,00 | 30.03.2012 | 30.03.2012 | Rechnung | Supply of Staff 3/2012 | 11.794,12 | 30.03.2012 | 28.03.2012 | Rechnung | Supply of Staff 3/2012 | 31.876,00 | 30.03.2012 | 28.03.2012 | Gutschrift | Storno ER1201621 | - 31.876,00 | 30.03.2012 | 28.03.2012 | Rechnung | Supply of Staff 3/2012 | 31.876,00 | 30.03.2012 | 30.03.2012 | Rechnung | Interest 1-3/2012 | 388.174,74 | 29.04.2012 | 29.04.2012 | Rechnung | ***Projekt** 1-3/2012 | 5.111,48 | 25.05.2012 | 23.05.2012 | Rechnung | Supply of Staff 05/2012 | 8.075,08 | 25.05.2012 | 25.05.2012 | Rechnung | Fees Pursoit NHA | 1.882,00 | 06.06.2012 | 06.06.2012 | Zahlung | Zahlung ER12-02141 | - 5.111,48 | 06.06.2012 | 06.06.2012 | Zahlung | Zahlung ER12-02576 | - 8.075,08 | 06.06.2012 | 06.06.2012 | Zahlung | Zahlung ER12-02578 | - 1.882,00 | 22.06.2012 | 20.06.2012 | Rechnung | Group Service Agreement 4-6/12 | 107.569,41 | 22.06.2012 | 22.06.2012 | | Assignement of loan/***Land3*** | 13.374.791,00 | 22.06.2012 | 22.06.2012 | | Assignement of loan/***Land3*** | 811.011,94 | 22.06.2012 | 22.06.2012 | | Assignement of interest/***Land3*** | 206.682,06 | 22.06.2012 | 22.06.2012 | | Assignement of CA ***A-SAS***/***Land3*** | 2.820.098,52 | 22.06.2012 | 22.06.2012 | | Assignement of CA ***A-SAS***/***Land2*** | 925.373,68 | 27.06.2012 | 26.06.2012 | Rechnung | Pursuit Fees, Travel Expenses | 23.181,11 | 27.06.2012 | 26.06.2012 | Rechnung | Business Trip expenses | 1.532,62 | 29.06.2012 | 28.06.2012 | | Interest 4-6/2012 | 341.115,51 | 27.07.2012 | 23.07.2012 | Rechnung | ***Projekt** 4-6/2012 | 3.287,21 | 02.08.2012 | 02.08.2012 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2012-148 | - 23.181,11 | 02.08.2012 | 02.08.2012 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2012-151 | - 1.532,62 | 24.08.2012 | 23.08.2012 | Rechnung | Fees and Travel Expenses | 46.950,90 | 29.08.2012 | 29.08.2012 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2012-166 | - 3.287,21 | 18.09.2012 | 18.09.2012 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2012-192 | - 46.950,90 | 27.09.2012 | 25.09.2012 | Rechnung | Group Service Fee 7-9/2012 | 93.060,37 | 28.09.2012 | 26.09.2012 | Rechnung | Business Trip Exp. Fernandez, Rad. | 2.720,62 | 28.09.2012 | 28.09.2012 | Rechnung | Interests 7-9/2012 | 392.988,67 | 17.10.2012 | 17.10.2012 | Zahlung | Zahlung von ER12-01538 | - 24.525,00 | 17.10.2012 | 17.10.2012 | Zahlung | Zahlung von ER12-01617 | - 11.794,12 | 17.10.2012 | 17.10.2012 | Zahlung | Zahlung von ER12-01622 | - 31.876,00 | 17.10.2012 | 17.10.2012 | Zahlung | Zahlung von ER12-04631 | - 2.720,62 | 25.10.2012 | 23.10.2012 | Rechnung | Business Trip Expenses | 751,39 | 15.11.2012 | 15.11.2012 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2012-231 | - 751,39 | 19.12.2012 | 14.12.2012 | Zahlung | AS ***Mutter*** ***A-SAS*** Assign.***Land3***/***Land2*** | - 3.745.472,20 | 19.12.2012 | 14.12.2012 | Zahlung | Verr. Zhlg. ***A-SAS*** Assign.***Land3***/***Land2*** | 3.745.472,20 | 19.12.2012 | 14.12.2012 | Zahlung | Verr. Zhlg. ***A-SAS*** Assign.***Land3***/***Land2*** | - 2.820.098,52 | 19.12.2012 | 14.12.2012 | Zahlung | Verr. Zhlg. ***A-SAS*** Assign.***Land3***/***Land2*** | - 925.373,68 | 27.12.2012 | 20.12.2012 | Rechnung | Trip Exp. Training, Fees | 27.603,84 | 28.12.2012 | 26.12.2012 | Rechnung | Fees (***72***, ***74***, ***73***.) | 16.020,05 | 28.12.2012 | 28.12.2012 | Rechnung | Interests 10-12/2012 | 374.141,40 | 30.12.2012 | 30.12.2012 | Rechnung | Group Service Fees 10-12/2012 | 695.793,44 | 30.12.2012 | 30.12.2012 | Rechnung | ***A-SAS*** ***BSV*** ***75*** | 9.065,93 | SUMME | | | | 71.264.912,74 | BU-Datum: | Beleg-Datum: | Belegart: | Beschreibung: | Betrag: | 31.12.2012 | | | | 71.264.912,74 | 09.01.2013 | 09.01.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2012-292 | - 9.065,93 | 22.01.2013 | 22.01.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2012-262 | - 16.020,05 | 23.01.2013 | 17.01.2013 | Zahlung | AS ***Mutter*** ***F.*** | - 27.603,84 | 30.01.2013 | 28.01.2013 | Rechnung | Recruiting Security Manager | 9.520,00 | 13.02.2013 | 13.02.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung ER11-5013 | - 213.844,05 | 13.02.2013 | 13.02.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung ER11-7071 | - 75.988,97 | 13.02.2013 | 13.02.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung ER12-01537 | - 160.531,35 | 13.02.2013 | 13.02.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung ER12-03055 | - 107.569,41 | 13.02.2013 | 13.02.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung ER11-7072 | - 172.726,05 | 13.02.2013 | 13.02.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung ER12-04591 | - 93.060,37 | 27.02.2013 | 22.02.2013 | Rechnung | ***72*** | 8.000,00 | 27.02.2013 | 27.02.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-07 | - 9.520,00 | 29.03.2013 | 26.03.2013 | Rechnung | Group Service Fee 1-3/2013 | 240.865,74 | 17.04.2013 | 17.04.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-19 | - 8.000,00 | 24.04.2013 | 23.04.2013 | Rechnung | ***76*** W0463/13 | 34.567,09 | 16.05.2013 | 23.04.2013 | Gutschrift | ***76*** W0463/13_STO | - 34.567,09 | 16.05.2013 | 23.04.2013 | Rechnung | ***76*** W0463/13_NEU | 34.567,09 | 29.05.2013 | 29.05.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-059_NEU | - 34.567,09 | 19.06.2013 | 19.06.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung ER13-01373 | - 240.865,74 | 21.06.2013 | 21.06.2013 | Rechnung | ***76*** W0177/13, ***74*** AC | 55.910,02 | 26.06.2013 | 21.06.2013 | Zahlung | Group Service Fees | - 695.793,44 | 28.06.2013 | 25.06.2013 | Rechnung | Interest 4-6/2013 ***A-SAS*** | 380.110,87 | 28.06.2013 | 26.06.2013 | Rechnung | Group Service Fee 4-6/2013 | 98.014,79 | 28.06.2013 | 27.06.2013 | Rechnung | Business Trip Exp. ***80*** | 1.191,59 | 28.06.2013 | 26.06.2013 | Rechnung | Interest 1-3/2013 ***A-SAS*** | 376.773,95 | 17.07.2013 | 17.07.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-078 | - 55.910,02 | 17.07.2013 | 17.07.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-89 | - 98.014,79 | 17.07.2013 | 17.07.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-99 | - 1.191,59 | 26.07.2013 | 23.07.2013 | Rechnung | ***72*** consulting Services | 15.250,00 | ***77*** | 26.07.2013 | 26.07.2013 | Rechnung | ***76*** W0932/13 | 3.229,10 | 07.08.2013 | 01.08.2013 | Rechnung | Group Service Fees 1-6/2013 | 225.755,93 | 23.08.2013 | 22.08.2013 | Rechnung | ***77*** | 2.690,49 | 23.08.2013 | 20.08.2013 | Gutschrift | Credit Group Service Fee 1-6/2013 | - 564.636,46 | 23.08.2013 | 20.08.2013 | Rechnung | Group Service Fee 1-6/2013 | 509.380,87 | 23.09.2013 | 18.09.2013 | Zahlung | REPAYMENT LOAN | - 52.583.934,41 | 23.09.2013 | 18.09.2013 | Zahlung | REPAYMENT INTERES | - 1.131.026,22 | 27.09.2013 | 25.09.2013 | Rechnung | Interest 7-9/2013, ***A-SAS*** | 344.991,81 | 27.09.2013 | 27.09.2013 | Rechnung | ***78*** | 200,44 | 18.10.2013 | 27.10.2013 | Rechnung | ***72*** JSa | 7.625,00 | 13.11.2013 | 13.11.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-110 | - 4.333,42 | 13.11.2013 | 13.11.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-115 | - 3.229,10 | 24.11.2013 | 24.11.2013 | Rechnung | Relocation Costs | 17.413,76 | 05.12.2013 | 21.10.2013 | | ***72*** Jsa_STO | - 7.625,00 | 05.12.2013 | 21.10.2013 | | ***72*** Jsa_NEU | - 7.625,00 | 05.12.2013 | 04.12.2013 | Rechnung | ***72*** Jsa | 7.625,00 | 23.12.2013 | 23.12.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-103 | - 15.250,00 | 23.12.2013 | 23.12.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-152 | - 2.690,49 | 23.12.2013 | 23.12.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-176 | - 200,44 | 23.12.2013 | 23.12.2013 | Zahlung | Zahlung von Rechnung 2013-193 | - 17.413,76 | 27.12.2013 | 23.12.2013 | Gutschrift | credit ***79*** 2010 | - 4.838,10 | 27.12.2013 | 24.12.2013 | Rechnung | Interest 10-12/2013 ***A-SAS*** | 93.588,26 | 27.12.2013 | 27.12.2013 | Rechnung | Group Service Fee 7-12/2013 | 557.189,71 | 31.12.2013 | | | | 17.896.065,49 2.3.4 rechtliche Würdigung Darlehen betr. ***A-SAS***: Der Gewährung eines Darlehens iHv EUR 11.920.000 durch ***A-SAS*** lag ursprünglich nur das von Vertretern der Bf. unterfertigte Darlehensanbot vom 1. Mai 2005 zugrunde, das bloß von ***H.L.*** und ***M.R.*** als Vertreter der Bf., nicht aber von Vertretern der ***A-SAS*** als Darlehensgeberin unterfertigt wurde. Dabei wurden eine Verzinsung iHv EURIBOR + 0,1555% + 2,35% + 0,125% sowie eine Fälligkeit mit 31.12.2010 vereinbart. In weiterer Folge wurde mit Amendment Nr. 1 vom 6. Mai 2011 der Darlehensbetrag von EUR 11.920.000 auf EUR 50.000.000 erhöht und eine Verzinsung iHv EURIBOR + 2,0533% sowie eine Fälligkeit bis 15. Dezember 2015 vereinbart. Ungeachtet des Umstandes, dass mit Amendment Nr. 1 vom 6. Mai 2011 bloß ein Darlehensrahmen von EUR 50.000.000 vereinbart und die Eigenkapitalquote im Jahre 2011 lediglich 5,57% betrug wurde der Darlehensrahmen um 4.526.257,16 überschritten, wobei für diese Überschreitung des Darlehensrahmens um EUR 4.526.257,16 keine schriftliche gesonderte Vereinbarung dokumentiert ist. Die bereits im Jahre 2011 erfolgte Darlehensüberschreitung beruht auch nicht nur auf den gestundeten Zinsen des Jahres 2011, welche für das Jahr 2011 EUR 1.640.848,03 betrugen. Ungeachtet des Umstandes, dass die Bf. bereits im Jahre 2012 buchmäßig überschuldet und eine negative Eigenkapitalquote von -5,9% aufwies, erwarb die Bf. von ***A-SAS*** Forderungen ggü. ***N.I.*** iHv EUR 1.000.000 sowie Forderungen ggü. ***N.Ib.*** iHv EUR 17.200.000, welche durch Erhöhungen des Darlehens der ***A-SAS*** refinanziert wurden. Auf die Forderungen ggü. ***N.I.*** hat die Bf. in weiterer Folge verzichtet, die Forderungen ggü. ***N.Ib.*** wurden zusammen mit anderen Forderungen in zusätzliches Eigenkapital umgewandelt. Im Wirtschaftsjahr 2012 erhöhte sich der Saldo das Darlehens der ***A-SAS*** u.a. durch Finanzierung weiterer Ausgaben von EUR 54.526.257,16 (2011) auf EUR 71.264.912,74 (2012) um EUR 16.738.655,58, welcher nur iHv EUR 1.496.420,32 durch gestundete Zinsen 2012 begründet war. Dieser Darlehensausweitung lag zunächst keine weitere schriftliche Vereinbarung zugrunde und war eine negative Eigenkapitalquote von -5,9% und damit eine buchmäßige Überschuldung der Bf. gegeben. Soweit mit Amendment Nr. 2 vom 23. Dezember 2013 der Darlehensbetrag des Darlehens der ***A-SAS*** von EUR 50.000.000 um weitere EUR 20.000.000 auf EUR 70.000.000 rückwirkend zum 1.1.2012 erhöht wurde, erfolgte dies in einem Zeitraum, zu dem die Bf. noch immer aufgrund einer Eigenkapitalquote von -2% buchmäßig überschuldet war. Darüber hinaus wird die schriftliche Vereinbarung eines Darlehens mit Amendment Nr. 2 vom 23. Dezember 20213 seitens des erkennenden Senates als untauglicher Versuch gewertet, nachträglich den aus der Angehörigenjudikatur für die steuerliche Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen resultierenden Kriterien zu entsprechen. Das mit Darlehensanbot vom 1. Mai 2005 in Aussicht gestellte und mit Amendments Nr. 1 und 2 vom 6. Mai 2011 bzw. 23. Dezember 2013 jeweils erhöhte Darlehen der ***70***, das zu den Stichtagen 31.12.2012 mit EUR 71.264.912,74 und zum 31.12.2013 mit dem Restbetrag iHv EUR 17.896.064,49 aushaftete, wird nach Auffassung des erkennenden Senates als verdecktes Stammkapital gewertet. Dies insbesondere, als für die Beurteilung eines Darlehens auf die Zeitpunkte der Darlehensgewährungen (Amendment Nr. 1 vom 6. Mai 2011 sowie Amendment Nr. 2 vom 23. Dezember 2013) abzustellen, in den Jahren 2011 und 2012 und der Darlehensrahmen von EUR 50.000.000 ohne gesonderte schriftliche Vereinbarungen jeweils überschritten wurde. Darüber hinaus war zu berücksichtigen, dass zu den Stichtagen 31.12.2012 und 31.12.2013 jeweils eine buchmäßige Überschuldung gegeben war, sodass kein fremder Dritter der Bf. ein Darlehen gewährt hätte. Das Fehlen einer gesonderten schriftlichen Vereinbarung zu den Bilanzstichtagen 31.12.2012 und 31.12.2013 konnte auch nicht dadurch nachträglich saniert werden, dass mit weiterem Darlehensvertrag vom 23. Dezember 2013 rückwirkend zum 1.1.2012 das in Rede stehende Darlehen der ***A-SAS*** von EUR 50.000.000 auf EUR 70.000.000 erhöht wurde. Die Zinsaufwendungen aus dem Darlehen der ***A-SAS*** iHv EUR 619.835,70 (2012) bzw. EUR 407.461,21 (2013) werden daher nicht zum Abzug zugelassen. Die Beschwerde war in diesem Punkt daher als unbegründet abzuweisen. 2.3 Darlehen der ***A-BV*** iZm ***I-GmbH***: Den Gegenstand des vorliegenden Rechtsstreites bildet die Frage, ob die Beteiligung der Bf. an ***I-GmbH*** der Bf. als wirtschaftliche Eigentümerin zuzurechnen sei, da nach der von der BP durchgeführten Funktions- und Risikoanalyse das Risiko der Beteiligungsfinanzierung nicht der Bf. zuzurechnen sei, da die Bf. in ihrer Funktion als Holdinggesellschaft nebst dem operativen Geschäft in Österreich als funktionslose Zwischengesellschaft hinsichtlich des Erwerbes sämtlicher Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** anzusehen und als Treuhänderin agiere. Dies insbesondere, als nach den Feststellungen der BP ein fremdüblicher Grund für die Übertragung der Geschäftsanteile der ***I-GmbH*** an die Bf. nicht ersichtlich, bei der Bf. keine Zahlungsbelege vorhanden seien und Entscheidungen über die Filialpolitik der Osteuropagesellschaften nicht von der Bf. in Österreich getroffen werden. Die Bf. trete daher nach den Feststellungen der BP nach außen als Gesellschafterin der ***I-GmbH*** wie eine Treuhänderin auf. Im Innenverhältnis seien die Entscheidungsträger iZm dem Erwerb und der Finanzierung der ***I-GmbH*** nicht der Bf. zuzurechnen. Auch seien die Fremdkapitalzinsen iZm dem Erwerb und der Finanzierung der Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** iHv EUR 983.211,88 (2012) und EUR 707.696,46 (2013) nicht der Bf. zuzurechnen und daher in Anwendung von §§ 23 und 24 BAO nicht zum Abzug zuzulassen. Darüber hinaus sei nach den Feststellungen der BP das der Bf. gewährte Darlehen der ***A-BV*** bzw. ***A-BV*** in Form des "Loan Agreements vom 8. Juli 2009" nicht fremdüblich gestaltet, da weder Zahlungen für Kapital noch für Zinsen erfolgt seien und auch bei endfälligen Darlehen die voraussichtliche Rückzahlung gegeben sein müsse. 2.3.1 Darstellung des maßgeblichen Sachverhalts: Die ***I-GmbH*** mit Sitz in ***V.*** wurde im August 2002 für Zwecke eines Joint-Venture gemeinsam von ***T-SAS***/***B.*** (kurz: ***T-SAS***), ***B-Ltd*** und ***L-Ltd***, beide Irland errichtet. Seitens der ***T-SAS*** wurde bei Gründung dieser Joint-Venture Gesellschaft ein Betrag iHv rund EUR 6.000.000,00 investiert und dieser eine Beteiligung von 51% an den Geschäftsanteilen der ***I-GmbH*** zugewiesen. Von Seiten der Investmentgesellschaften ***L-Ltd***/Irland und ***B-Ltd***/Irland wurden deren Anteile an osteuropäischen Tochtergesellschaften eingebracht, wofür diese im Gegenzug einen Anteil von 49% am Gemeinschaftsunternehmen ***I-GmbH*** erhielten. Die Geschäftsanteile von ***L-Ltd*** und ***B-Ltd***, beide in Irland ansässig, wurden zur Gänze von ***G.G.*** gehalten. Die ***I-GmbH*** dient als Holdinggesellschaft für weitere Vertriebsgesellschaften in Osteuropa. Vor Gründung der ***I-GmbH*** betrieb ***G.G.*** eine Kette an ***B-Geschäften*** in ***LandX***, ***LandX***, ***LandX***, Republik ***LandX*** und der ***LandX*** unter dem Namen "***I-GmbH***" bzw. "***DW.***". Mit Kaufvertrag vom 4. Dezember 2003 erwarb die Bf. von der Muttergesellschaft ***T-SAS*** 51% der Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** zum Kaufpreis von EUR 6.007.875,00 miteinschließlich einer Kapitalrücklage iHv EUR 11.755.123,00. Der Kaufpreis ist nach Abschluss dieses Vertrages fällig und die Zahlung erfolgt durch Verrechnung auf dem Konto der ***T-SAS***. Infolge der Ausübung der Put-Option durch die Joint-Venture-Partner (***B-Ltd*** und ***L-Ltd***) erwarb die Bf. im Jahre 2009 die restlichen 49% der Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** von ***B-Ltd*** (im Nominale von EUR 6.200) und von ***L-Ltd*** (im Nominale EUR 6.050) um den Gesamtpreis von EUR 11.379.470,00 (d.s. EUR 5.759.344,00 Geschäftsanteil betr. ***B-Ltd*** und EUR 5.620.126,00 ***L-Ltd***). Bei ***B-Ltd*** und ***L-Ltd*** handelt es sich jeweils um konzernfremde Investmentgesellschaften, deren Geschäftsanteile jeweils zur Gänze von ***G.G.*** gehalten wurden. Dem Erwerb von 49% der Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** durch die Bf. lag das Settlement Agreement vom 22. Mai 2009 zugrunde. Die Finanzierung des Kaufpreises der restlichen 49% der Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** im Jahre 2009 erfolgte durch Aufnahme eines endfälligen Darlehens bzw. Loan Agreements vom 8. Juli 2009 iHv EUR 12.379.470,00 bei der ***A-BV*** (***A-BV***), welches am Ende der zehnjährigen Laufzeit mit 8. Juli 2019 endfällig ist. Für das Darlehen iHv EUR 12.379.470,00 wurden keine Sicherheiten vereinbart. Dieses Darlehen wurde in den Jahren 2013 und 2014 zur Gänze zurückbezahlt, obgleich eine Laufzeit bis 2019 vereinbart war. Zwecks Verkürzung des Zahlungsweges musste die Bf. im Jahre 2009 den Kaufpreis für 49% der ***I-GmbH***-Geschäftsanteile iHv EUR 11.379.470,00 nicht selbst entrichten, da dieser Betrag von der ***HF-Ltd*** mit Sitz auf den British Virgin Islands (BVI) als Treasury Company an die veräußernden Gesellschaften, ***L-Ltd*** und ***B-Ltd***, entrichtet wurde. Infolge der Nichtentrichtung des Kaufpreises für 49% der Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** durch die Bf., sondern durch eine andere Konzernfinanzierungsgesellschaft erwuchs dieser eine Gegenforderung gegenüber der ***A-BV*** in Höhe des entrichteten Kaufpreises, sodass die (ursprüngliche) Forderung der ***A-BV*** gegenüber der Konzernfinanzierungsgesellschaft um diesen Betrag reduziert wurde. In weiterer Folge hatte die ***A-BV*** eine Regressforderung gegenüber der Bf. in Höhe des entrichteten Kaufpreises. Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung für die Jahre 2012 und 2013 wurden nachstehende Aufwendungen iZm dem "loan agreement vom 8. Juli 2009" nicht zum Abzug zugelassen: | lt. BP-Bericht: | 2012 | 2013 | Fremdkapitalzinsen: | 983.211,88 | 707.696,46 Im Zuge einer Vor-BP II (2008 bis 2011) wurden nachstehende Aufwendungen sowie Zinsaufwendungen aus dem Darlehen der ***A-BV*** vom 8. Juli 2009 nicht zum Abzug zugelassen: | Bezeichnung: | 2009 | 2010 | 2011 | Fremdkapitalzinsen: | 445.512,68 | 983.102,79 | 1.002.119,81 | Consulting-Fee (nicht strittig): | 1.000.000,00 | | | Betriebsausgaben: | 1.445.512,68 | 983.102,79 | 1.002.119,81 Das aufgrund der Loan Agreements vom 8. Juli 2009 aufgenommene Darlehen der ***A-BV*** wies im Zeitraum 2009 bis 2013 die nachstehenden Salden auf: | Zeitraum: | Bezeichnung: | Betrag: | Jahr 2009: | reiner Darlehensbetrag: | 12.212.803,35 | | Zinsen 2009: | 445.512,68 | | SALDO 31.12.2009: | 12.658.316,03 | Jahr 2010: | reiner Darlehensbetrag: | 12.379.470,02 | | kumulierte Zinsen 2009, 2010: | 1.428.615,47 | | SALDO 31.12.2010: | 13.808.085,49 | Jahr 2011: | reiner Darlehensbetrag: | 12.379.470,02 | | kumulierte Zinsen 2009-2011: | 2.430.735,28 | | SALDO 31.12.2011: | 14.810.205,30 | Jahr 2012: | SALDO 1.1.2012: | 13.381.590,00 | | Zinsen 2012: | 983.212,00 | | SALDO 31.12.2012: | 14.364.802,00 | Jahr 2013: | Zinsen 2013: | 707.696,46 | | SALDO 31.12.2013: | 0,00 Die aus dem "Loan Agreement" vom 8. Juli 2009 resultierenden Zinsen wurden nach den Ausführungen in der Eingabe vom 28. März 2024 (Verfahren 2008 bis 2011) monatlich ermittelt, quartalsweise gebucht und der Höhe der Verbindlichkeit angelastet. Der Darlehensbetrag sowie die Zinsen gegenüber der ***A-BV*** wurden im Jahre 2013 zurückgezahlt. Hinsichtlich des "Loan Agreements" vom 8. Juli 2009 wurden jedoch keine Sicherheiten vereinbart. Bei Buchungen und Entscheidungen im Bereich des Beteiligungsmanagements kontaktiert die Bf. Mitarbeiter des "***T***-***Konzern-Managements***" sowie des "***T*** Legal Departements". Mitarbeiter des "***Konzern-Managements***", welche die lokalen Gesellschaften betreuen und Beratungsleistungen erbringen waren bei der *** Gesellschaft "***T*** Services" angestellt. "***T*** Services" ist mit der Beratung zahlreicher ***T***-Gesellschaften in Europa befasst und hat die lokalen Geschäftseinheiten zu betreuen. Mitarbeiter des "Legal Departments" sind organisatorisch ebenso der Gesellschaft "***T*** Services" zuzurechnen und haben die lokalen Geschäftseinheiten betreut. Vom Geschäftsführer der Bf., ***W.K.***, wurde u.a. eine internationale Abteilung "***T*** International", aufgebaut wurde, welcher ***W.K.*** selbst zugeordnet war. Die Abteilung "***T*** International" besteht organisatorisch aus den Unterabteilungen "Group Legal" und "Group Finance", welche von ***I.C.*** bzw. ***M.S.*** geführt werden. ***I.C.*** ist als Leiterin der "Group Legal" bei ***F-SNC*** beschäftigt, ***M.S.*** als Leiter der Abteilung "Group Finance" bei ***BSV***. ***I.C.*** und ***M.S.*** sind beratend für die Konzerngesellschaften tätig. Die Mitarbeiter der von ***W.K.*** geführten Abteilung "***T*** International" sind - abhängig von deren jeweiligen Wohnorten - bei unterschiedlichen ***T*** Gesellschaften jeweils beschäftigt. Mit Eintritt des Geschäftsführers ***W.K.*** im September 2005, der damals für Österreich und die ***Land1*** verantwortlich war, berichtete Prokurist ***M.R.*** direkt an ***W.K.***, der zwei bis drei Tage pro Woche in Österreich war. Das war jedoch nur am Beginn so, dass ***M.R.*** jeden Geschäftsvorgang an ***W.K.*** berichtete. Mit Übernahme der ***T***-Gruppe durch die ***BSV***-Gruppe wurde ein eigenes Finanzsystem in Bezug auf Reporting und Budgeterstellung eingebracht. Demnach waren für die Finanzerstellung Prokurist ***H.L.*** gemeinsam mit ***BSV*** und Prokurist ***M.R.*** für die operative Führung verantwortlich. Die Bf. hat demnach auch die Funktion einer Holding für alle Auslandsgesellschaften von ***T***. Alle wesentlichen Reports wurden mit der Abteilung der Bf., "***T*** International", abgestimmt, sodass es keinen MPS-Bericht gab, der nicht mit der Abteilung "***T*** International" abgestimmt wurde. In der Abteilung "***T*** International" hat der entsprechende Finanzer die endgültige Freigabe gegeben. Dabei hat es eine klassische Trennung zwischen finanziellem und operativen ***N-Ib*** bei der Bf. gegeben. Der Schwerpunkt der Tätigkeit des Prokuristen ***M.R.*** bestand in der Führung der Mitarbeiter und der Marktpenetration. ***M.R.*** war damit für ausschließlich das operative Geschäft der Bf. zuständig. Strategische Entscheidungen erfolgten bei der Bf. stets unter Einbindung interner Konzernabteilungen mit umfassender beratender Funktion. Es wird von ***M.R.*** in diesem Zusammenhang auch festgehalten, dass die Bilanz der Bf. iSe lokalen Bilanz nicht vergleichbar mit dem operativen Ergebnis war, welches nach ***H*** gemeldet wurde. Dies insbesondere, als in die lokale Bilanz auch Kostenpositionen der ***T*** Holding und internationalen Abteilung Eingang gefunden haben. Ferner auch die Beteiligung(en) der Tochtergesellschaften. Die Bilanzen mussten nach dem Jahresabschluss bis ca. März, April des Folgejahres erstellt sein, welche ***H.L.*** mit der Abteilung von ***W.K.***, "***T*** International", und ***BSV*** abgestimmt wurden. Prokurist ***M.R.*** hat die Bilanzen nicht gesehen und diese wurden auch nicht von ihm abgestimmt. … Da es sich um "Bilanzen der Holding" gehandelt hat, hat Prokurist ***M.R.*** die diesbezüglichen Zahlen auch nicht beurteilen können. Es hat demnach auch keine Bilanz für die Bf. als Österreichische Gesellschaft alleine gegeben. Prokurist ***H.L.*** war bei der Bf. zuständig für die Bücher in Österreich und auch für Holdings oder Beteiligungen. In Bezug auf die Holdingaktivitäten war ***H.L.*** ***E.R.*** unterstellt und hat ihr berichtet. ***H.L.*** war für die täglichen Geschäfte der Holding und für die Buchhaltung sowie für das Führen der Bücher zuständig. Aus der niederschriftlichen Befragung des weiteren Prokuristen ***H.L.*** als Beschuldigter im Rahmen der Hauptverhandlung vom 30. Oktober 2012 ergibt sich, dass er seine Berichte an die Abteilung "***T*** International" geschickt hat, welche dann den ***N-Ib*** prüfte, da ohne ein Okay von "***T*** International" nichts ging. ***H.L.*** war ***M.R.*** unterstellt. Sein Finanzbericht ging an ***M.R.***, personell und sachlich/fachlich musste dieser ***N-Ib*** an die Abteilung "***T*** International" an den "Group Finance"-Manager gehen. Was Buchungen betrifft hat Prokurist ***H.L.*** von ***M.R.*** keine Weisungen bekommen, sehr wohl aber unzählige Weisungen von der Abteilung "***T*** International". Darüber kann ***H.L.*** Mails vorlegen. Von "***T*** International" hat es gewisse Dinge mit Vorgabe für die ***H.L.*** einzubuchen gegeben, die in der Holding Vereinbarungen hatten, wie Österreich und ***Land6***. Vom Umstand, dass in der Bf. plötzlich Tochtergesellschaften sind, hat ***H.L.*** noch in der "*** Zeit" Kenntnis erlangt. Für die Tochterfirmen der Bf. "hat sich keiner in der Bf. gekümmert", da für die Tochtergesellschaften Betreuer mit "***Konzern-Managements***" eingesetzt wurden. Diese Betreuer im ***Konzern-Managements*** haben mitgeteilt, was verbucht wird und was nicht. Ansprechpartner dieser Tochterfirmen war ***W.K.*** von der Abteilung "***T*** International". ***H.L.*** hat die Anweisung bekommen, dass es dort eine Beteiligung gibt oder dass man eine Forderung erlassen muss zB in ***Land2***, wo es Forderungen von 5 bis 10 Millionen Euro gab. Darüber gibt es auch Korrespondenzen. Die dafür erforderliche Buchung wurde technisch mit den Kollegen der Abteilung "***T*** International" besprochen. Aus der niederschriftlichen Befragung von ***W.K.*** als Zeuge im Rahmen der Hauptverhandlung vom 6. November 2012 ergibt sich, dass sich Prokurist ***M.R.*** "nur um das operative Geschäft kümmern sollte, das hat nichts mit der HOLDING zu tun". Prokurist ***H.L.*** war zuständig für die Bücher in Österreich und auch für Holdings oder Beteiligungen. Prokurist ***H.L.*** war zuständig für die Bücher in Österreich und auch für Holdings oder Beteiligungen. Für Fragen, welche Beteiligungen halten wir, welche kaufen wir und für Fragen, welche die Holding-Anteile veräußert werden, war ***E.R.***, welche Dienstnehmerin bei der ***A-SAS*** war, zuständig. ***E.R.*** hatte auch nach ***H*** zu berichten. Nach der niederschriftlichen Auskunft des GF ***W.K.*** hat das laufende Geschäft in Österreich nichts mit der Holding zu tun. Dementsprechend war die Holding-Tätigkeit der Bf. nicht in den MPS-Berichten (Monthly Profit Standings) nicht erfasst. Die ***I-GmbH*** war nach der schriftlichen Zeugenaussage des ***W.K.*** eine "Joint-Venture"-Firma, die vom vorhergehenden Eigentümer gegründet wurde, hinsichtlich derer die Bf. (zuerst) einen Anteil von 51% übernommen hat. Für die ***I-GmbH*** war ***G.G.*** als "General Manager" verantwortlich, der für das Unternehmen zuständig war und für 5 ***H.L.*** arbeitet. Sollte man sich im operativen Teil der Holding dafür entscheiden, Geschäftsanteile zu veräußern, dann würde ***E.R.*** das mit dem Konzern besprechen. Die Rekapitalisierungen in ***Land2*** hat nach ***W.K.*** seine Rechtsabteilung, das "Legal Department" beschlossen und erfolgte nach *** Recht. Das Geld fließen muss, erfolgt nach Anweisung von ***E.R.*** bzw. auf Anweisung von Leuten, die dafür verantwortlich sind. ***W.K.*** kann keine Namen nennen, da er sich nicht sicher ist, dass es die richtigen sind. Für den Holdingbereich war auf der technischen Seite für Buchungen ***H.L.*** zuständig und "technisch musste an ***E.R.*** berichtet werden". Der weiters als Zeuge befragte steuerliche Vertreter ***I.M.*** (PwC) hat eine Holdingfunktion iSe eine Stabsstelle bei der Bf., welche ein Controlling ausübe oder sich im weitesten Sinne mit diesen Tochtergesellschaften befasst, als solche nie wahrgenommen. Dies insbesondere, als er unter "Holdingfunktion" versteht, dass Mitarbeiter der Bf. für die Tochtergesellschaften Leistungen erbringen, was jedoch nicht der Fall war. Aus der niederschriftlichen Befragung von ***E.R.*** vom 11. Jänner 2013 ergibt sich, dass diese erst im Juni 2009 als Arbeitnehmerin der Holdinggesellschaft ***A-SAS*** in diesen Konzern gekommen und als Finanzdirektorin von ***T*** tätig war. ***E.R.*** hatte mit den strategischen Finanzen der Gruppe zu tun und war für die Integration der Gesellschaften in den Konzern verantwortlich. ***E.R.*** war auch Unterstützung des Geschäftsführers ***W.K.***, um ihn auf bestimmte Zahlen aufmerksam zu machen. ***E.R.*** hält fest, dass jeder (lokale) Finanzdirektor jeder einzelnen Tochtergesellschaft für das monatliche Reporting verantwortlich ist, dass 3 Tage nach Abschluss des Monats zu erstellen und nach ***H*** zu schicken war. ***E.R.*** machte zuvor eine Analyse dieser Zahlen bzw. eine analytische Überprüfung dieser Zahlen. Dabei werden die Budgetzahlen mit der Performance des Vorjahres, mit dem Vergleichszeitraum des Vorjahres verglichen. Falls es Schwankungen/Änderungen gibt, diskutiert sie das mit dem lokalen Finanzdirektor. Nach dieser Diskussion gibt ***E.R.*** ihr "okay" dafür, dass diese Budgetzahlen der lokalen Gesellschaft nach ***H*** übermittelt werden können. ***E.R.*** wird dabei vom lokalen Finanzdirektor am Laufenden gehalten. ***E.R.*** hält ebenso fest, dass es bei der Bf. kein "Holdingteam" gegeben hat, dass die Bf. zwar Beteiligungen hält, aber "keine Holdingfunktion hat". Anweisungen an die Bf. betreffend diverse Beteiligungen können daher nur von ***H*** aus gekommen sein. So die Bf. Kosten einer beteiligten Gesellschaft (vorerst) getragen hat, dann wurden diese Kosten von der Bf. an die weiteren Beteiligungsgesellschaften weiterfakturiert. Bei der Bf. hat es nach der Aussage von ***E.R.*** einen Angestellten gegeben, der für die internationale Koordinierung zuständig war. Dessen Kosten musste die Bf. zahlen, diese Kosten wurden aber von der Bf. an ***A-SAS*** refakturiert. Die Beauftragung dazu kam vom Team des ***W.K.***, dessen Team ***E.R.*** angehörte. Aus der Aussage des niederschriftlich als Zeuge befragten ***C.S.*** ergibt sich, dass dieser von 2006 bis 2009 bei ***AR-AG*** beschäftigt war. ***C.S.*** war als internationaler Controller tätig. ***C.S.*** verweist auf den Umstand, dass unterhalb des EBITS bzw. operativen Bereichs, im Finanzbereich Zins- und Steuerpositionen "nur in Abstimmung mit ihm und "***T*** International" und der ***BSV*** Gruppe gebucht worden". Dazu hat es klare Anweisungen gegeben, dass eben Konten nur für bestimmte Dinge gebucht werden. Er hält ebenso fest, dass ***W.K.*** der CEO der ***T***-Gruppe war. Wenn es eine Buchungsanweisung gab, dann war ***H.L.*** als "Finance-Director" da und hat sich mit "Group-Legal" und "Group International" abgestimmt. Die Tochtergesellschaften "waren absolut neutral für die Bf.". Im September des jeweiligen Jahres wurden die Budgets und die lokale Arbeit mit einer großen Detaillierung in ***H*** präsentiert und abgestimmt. Dann hat es in ***H*** aufgrund der Ergebnisse der Präsentationen Vorschläge und Anweisungen für zusätzliche Investitionen gegeben. ***E.R.*** war dann die Nachfolgerin von ***C.S.***. ***C.S.*** war bei ***T*** bis 02/2008 lokaler Finanzdirektor, ab 02/2008 Geschäftsführer in der ***Land1*** und ist seit 2/2009 internationaler Controller bei ***T***. Die Verwaltung der Beteiligungen der Bf. oblag nach ***C.S.*** der "Group Finance" (Vorstand: ***I.C.***, beschäftigt bei ***F-SNC***) und der "Group Legal" (Vorstand: ***M.S.***), der *** Gesellschaft "***T*** Services". 2.3.2 zur Fremdüblichkeit des Darlehens der ***A-BV***: In Zusammenhang mit dem Erwerb der weiteren 49% der Geschäftsanteile an ***I-GmbH*** von ***L-Ltd*** und ***B-Ltd*** um den Gesamtpreis von EUR 11.379.470,02 (d.s. EUR 5.759.344,00 Geschäftsanteil betreffend ***B-Ltd*** und EUR 5.620.126,00 betreffend ***L-Ltd***) wurde der Bf. mit "Loan Agreement vom 8. Juli 2009" von ***A-BV*** (***A-BV***) ein endfälliges Darlehen iHv EUR 12.379.470,02 mit einer Fälligkeit bis 8. Juli 2019 gewährt. Das zu Grunde liegende "Loan Agreement vom 8. Juli 2009" wurde von Vertretern der Bf. als auch von Vertretern der ***A-BV*** (***A-BV***) unterzeichnet. Mit Loan Agreement vom 8. Juli 2009 wurde eine Verzinsung in Höhe von 7,855% p.a. vereinbart und dieses Darlehen vorzeitig in den Jahren 2013 und 2014 mitsamt Zinsen Gänze rückgezahlt, obgleich eine Endfälligkeit dieses Darlehens bis 2019 vereinbart war. Das Ansteigen des Saldos zum Stichtag 31.12.2012 war - ebenso wie in den Vorjahren 2010 und 2011 - ausschließlich auf kumulierte Zinsen bzw. gestundete Zinsen, die den Darlehensbetrag erhöhten, zurückzuführen. Im Jahre 2013 wurde dieses Darlehen zur Gänze zurückbezahlt. Für das Wirtschaftsjahr 2009 verfügte die Bf. nach der vorliegenden Bilanz zum 31.12.2009 auch noch über eine Eigenkapitalquote in Höhe von 24,01%. Im vorliegenden Fall ist somit eine ausreichende Publizität und Klarheit des mit ***A-BV*** geschlossenen Loan Agreements vom 8. Juli 2009 gegeben und bei einem Zinssatz von 7,855% p.a. von einer marktkonformen Verzinsung des Gesellschafterfremdkapitals auszugehen. Die Zinsaufwendungen aus dem Darlehen der ***A-BV*** der Jahre 2012 und 2013 in Höhe von EUR 983.211,88 (2012) und iHv EUR 707.696,46 (2013) werden nach Auffassung des erkennenden Senates aufgrund der Fremdüblichkeit des Darlehens der ***A-BV*** zum Abzug zugelassen. Auf die weiteren Ausführungen zum Erwerb des wirtschaftlichen Eigentums durch die Bf. sowie des Nichtvorliegens vor Missbrauch iSd § 22 BAO wird verwiesen. 2.3.3 wirtschaftliches Eigentum an den Geschäftsanteilen der ***I-GmbH***: Gemäß § 21 Abs. 1 BAO ist für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend. Gemäß § 24 Abs. 1 BAO gelten für die Zurechnung der Wirtschaftsgüter bei der Erhebung von Abgaben, soweit in den Abgabenvorschriften nicht anderes bestimmt ist, folgende Vorschriften: a) Wirtschaftsgüter, die zu treuen Handen für einen Treugeber erworben worden sind, werden dem Treugeber zugerechnet. b) Wirtschaftsgüter, über die jemand die Herrschaft gleich einem Eigentümer ausübt, werden diesem zugerechnet. Nach § 20 Abs. 1 GmbHG sind die Geschäftsführer der Gesellschaft gegenüber verpflichtet, alle Beschränkungen einzuhalten, die in dem Gesellschaftsvertrage, durch Beschluss der Gesellschafter, oder in einer für die Geschäftsführer verbindlichen Anordnung des Aufsichtsrates für den Umfang ihrer Befugnis, die Gesellschaft zu vertreten, festgesetzt sind. Nach § 20 Abs. 2 GmbHG hat gegen dritte Personen eine Beschränkung der Vertretungsbefugnis keine rechtliche Wirkung. Dies gilt insbesondere für den Fall, dass die Vertretung sich nur auf gewisse Geschäfte oder Arten von Geschäften erstrecken oder nur unter gewissen Umständen oder für eine gewisse Zeit oder an einzelnen Orten stattfinden soll, oder dass die Zustimmung der Gesellschafter, des Aufsichtsrates oder eines anderen Organes der Gesellschaft für einzelne Geschäfte gefordert wird. Sind nach § 115 Abs. 1 GmbHG rechtlich selbständige Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken unter einheitlicher Leitung zusammengefasst, so bilden sie einen Konzern; die einzelnen Unternehmen sind Konzernunternehmen. Steht nach § 115 Abs. 2 GmbHG ein rechtlich selbständiges Unternehmen auf Grund von Beteiligungen oder sonst unmittelbar oder mittelbar unter dem beherrschenden Einfluss eines anderen Unternehmens, so gelten das herrschende und das abhängige Unternehmen zusammen als Konzern und einzeln als Konzernunternehmen. Das wirtschaftliche Eigentum wird als Ausfluss der wirtschaftlichen Betrachtungsweise angesehen (vgl. VwGH 9.6.1986, Zl. 84/15/0229). Wirtschaftlicher Eigentümer ist derjenige, dem bei wirtschaftlicher Anknüpfung des Abgabentatbestandes ein Wirtschaftsgut zuzurechnen ist. Der Begriff des wirtschaftlichen Eigentums ist dabei in Judikatur und Literatur gebräuchlich (vgl. VwGH 17.11.2004, Zl. 2000/14/0142; Zorn, Geschäftsführung, 29; Stoll, BAO, S. 283). Wirtschaftlicher Eigentümer ist idR der zivilrechtliche Eigentümer (vgl. VwGH 8.7.2009, Zl. 2006/15/0264; 25.11.2009, Zl. 2008/15/0039; 31.5.2011, Zl. 2008/15/0153; 20.3.2014, Zl. 2011/15/0120); 27.11.2020, Zl. Ra 2019/15/0162). Zivilrechtliches und wirtschaftliches Eigentum fallen auseinander, wenn ein anderer als der zivilrechtliche Eigentümer die positiven Befugnisse, die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind, wie insbesondere Gebrauch, Verbrauch, Veränderung, Belastung und Veräußerung, auszuüben in der Lage ist, und wenn er zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechts, nämlich den Ausschluss dritter von der Einwirkung auf die Sache geltend machen kann (vgl. VwGH 29.7.2010, Zl. 2007/15/0248; 31.5.2011, 2008/15/0153; 20.3.2014, Zl. 2011/15/0120); 19.10.2016, Zl. Ra 2014/15/0039; 27.11.2020, Zl. Ra 2019/15/0162). Für die Frage des wirtschaftlichen Eigentums ist insbesondere von Bedeutung, wer die Chance von Wertsteigerungen und das Risiko von Wertminderungen hat (vgl. VwGH 27.11.2020, Ra 2019/15/0162; 13.9.2018, Zl. Ra 2018/15/0055; 25.1.2017, Zl. Ra 2014/13/0029). Der Begriff der "Anschaffung" ist nach allgemeinen steuerlichen Grundsätzen zu verstehen; es kommt daher auf den Erwerb des wirtschaftlichen Eigentums an (vgl. VwGH 3.9.2019, Zl. Ra 2018/15/0052). Wirtschaftliches Eigentum an einer Sache setzt gemäß § 24 Abs. 1 lit. d BAO voraus, dass der wirtschaftliche Eigentümer die Herrschaft über die Sache gleich einem Eigentümer ausübt. Er muss aufgrund eines Rechtsanspruches auf den Besitz der Sache in der Lage sein, mit dieser Sache wie ein Eigentümer zu schalten und zu walten (vgl. VwGH 3.4.1984, Zl. 83/14/0143). Ein Auseinanderfallen von wirtschaftlichem und zivilrechtlichen Eigentum kann daher nach der Rechtsprechung nur in Ausnahmefällen angenommen werden (vgl. Lehner, Übergang des wirtschaftlichen Eigentums mit dem Verfügungsgeschäft (Closing), GES 2023, Heft 4, S. 197). Sind rechtlich selbständige Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken unter einheitlicher Leitung zusammengefasst, so bilden sie gemäß § 115 GmbHG einen Konzern; die einzelnen Unternehmen sind Konzernunternehmen. Steht ein rechtlich selbständiges Unternehmen aufgrund von Beteiligungen oder sonst unmittelbar oder mittelbar unter dem beherrschenden Einfluss eines anderen Unternehmens, so gelten das herrschende und das abhängige Unternehmen zusammen nach § 115 Abs. 2 GmbHG als Konzern und einzeln als Konzernunternehmen (vgl. Lehner, GES 2023, S. 199). Für die Frage des wirtschaftlichen Eigentums ist insbesondere von Bedeutung, wer die Chance von Wertsteigerungen und das Risiko von Wertminderungen trägt (vgl. VwGH 25.1.2017, Zl. Ra 2014/13/0029; 13.9.2018, Zl. Ra 2018/15/0055). Nach hA ist bei einer selbständigen (unabhängigen) Gesellschaft von einem Gleichlauf von Gesellschafter- und Gesellschaftsinteresse auszugehen, während bei einer abhängigen Gesellschaft dies nicht mehr ohne Weiteres vorausgesetzt werden kann, weil der Gesellschafter seine Einflussmöglichkeiten zur Verfolgung gesellschaftsfremder unternehmerischer Interessen nutzt oder nutzen könnte (vgl. Straube/Ratka/Rauter, WK GmbHG, § 115, Rz. 16). Nach der zum Markenrecht ergangenen Rechtsprechung ist das wirtschaftliche Eigentum nicht vorrangig dadurch geprägt, wer Chancen und Risiken überwiegend hat, vielmehr ist maßgeblich, ob die dem zivilrechtlichen Eigentümer verbleibende Rechtsposition wirtschaftlich noch ins Gewicht fällt (vgl. VwGH 27.11.2020, Zl. Ra 2019/15/0162). Die Frage, ob eine Treuhandschaft vorliegt, ist nach der Rechtsprechung des VwGH keine Frage, die nach steuerlichen Grundsätzen zu beantworten ist, sondern richtet sich nach den zivilrechtlich abgeschlossenen Vereinbarungen (vgl. VwGH 13.9.2018, Zl. Ra 2018/15/0055 mwN). Wirtschaftliches Eigentum in Form von Treuhand ist gegeben, wenn jemand als Treuhänder Rechte übertragen erhält, die er im eigenen Namen, aber aufgrund einer besonderen obligatorischen Bindung zu einer anderen Person (Treugeber) nur in einer bestimmten Weise ausüben soll (vgl. Apathy in Schwimann/Kodek, ABGB, § 1002, Rz. 9). Auch das Institut der Vereinbarungstreuhand ist zivilrechtlich anerkannt: in diesem Fall vereinbaren Treugeber und Treuhänder, dass der Treuhänder einen bereits von ihm gehaltenen Gesellschaftsanteil zukünftig nur noch treuhänderisch für den Treugeber hält. Im Fall der Vereinbarungstreuhand soll somit erst durch die Treuhandvereinbarung die Verschiebung der wirtschaftlichen Zugehörigkeit bewirkt werden, also die bisher auf eigene Rechnung gehaltenen Rechte in Hinkunft auf Rechnung des Treugebers gehalten werden (vgl. VwGH 13.9.2018, Zl. Ra 2018/15/0055). Auch bei einer (verdeckten) Treuhandschaft ist das wirtschaftliche Eigentum am Treuhandvermögen dem Treugeber zuzurechnen (vgl. VwGH 16.3.1989, Zl. 89/14/0024; 20.9.1988, Zl. 87/14/0167). Dem Treugeber kommt die Berechtigung zur Nutzung des Treuguts kraft seiner Stellung als wirtschaftlicher Eigentümer von vornherein zu (vgl. VwGH 27.11.2020, Zl. Ra 2019/15/0162). Auch ein Gesellschaftsanteil kann von einem Treuhänder für einen Dritten als Treugeber gehalten werden. Der Anteil wird dabei wirtschaftlich auf Rechnung des Treugebers gehalten, womit der Treugeber zum "wirtschaftlichen Eigentümer" des Anteils wird (vgl. Karollus in Buchegger, Österreichisches Insolvenzrecht, Erster Zusatzband, § 7 EKEG, Rz. 3). Im vorliegenden Fall hat die Bf. nach Punkt 2.1.3 des Settlement Agreements vom 22. Mai 2009 anlässlich des Erwerbs von weiteren 49% der Geschäftsanteile an ***T*** ***I-GmbH*** diese Geschäftsanteile zusammen mit allen damit verbundenen Rechten und Pflichten erworben, miteinschließlich aller Dividendenansprüche auf Gewinne aus früheren Geschäftsjahren und dem laufenden Geschäftsjahr, die bis zum Abschlussdatum nicht ausgeschüttet wurden. In den Punkten 2.1.4 und 2.1.5 sichern ***B-Ltd*** und ***L-Ltd*** jeweils zu, das volle Eigentumsrecht über die Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** zu verfügen. Auch hinsichtlich des bereits mit Kaufvertrag vom 4. Dezember 2003 erfolgten Erwerbs von 51% der Geschäftsanteile der ***I-GmbH*** um EUR 6.007.875,00 von der Muttergesellschaft ***T-SAS*** ist nach Auffassung des erkennenden Senates nicht davon auszugehen, dass die Rechtsposition der Bf. als zivilrechtliche Eigentümerin wirtschaftlich nicht mehr ins Gewicht fallen würde (vgl. VwGH 27.11.2020, Zl. Ra 2019/15/0162). Insbesondere wird seitens der belangten Behörde auch nicht dokumentiert, dass die Bf. ihr Stimmrecht in irgendeiner Weise für die ***T-SAS*** ausübt oder in ihrem Dispositionsrecht derart eingeschränkt wäre, dass diese Geschäftsanteile nicht mehr der Bf. als deren wirtschaftliche Eigentümerin zuzurechnen wäre, da sie ihre Funktion als Gesellschafterin "nur in der Art eines Treuhänders ausüben" könne. Dass sich keine Zahlungsbelege für den Erwerb der weiteren 49% der Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** in der Buchhaltung der Bf. finden, ist letztlich darin begründet, dass eine andere Konzerngesellschaft die Zahlung dieses Kaufpreises übernahm. Dass Entscheidungen über Erwerb/Veräußerung von Beteiligungen sowie Buchungen betreffend den "Holdingbereich" unter Einbindung der Abteilung "***T*** International" (Leitung: ***W.K.***) erfolgten, ist Ausdruck der Zugehörigkeit der Bf. zum ***T***-Konzern. Bedingt durch den Umstand, dass ***W.K.*** einerseits mit der Geschäftsführung der Bf. betraut und andererseits auch zum CEO der gesamten ***T***-Gruppe bestellt war, können Entscheidungen des ***W.K.*** im Finanzbereich der Bf. nach Auffassung des erkennenden Senates nicht ausschließlich seiner Funktion als CEO der gesamten ***T***-Gruppe zugerechnet werden. Soweit im Memorandum of Understanding vom 28.12.2001 die ***T-SAS*** als Vertragspartnerin für die Put-Option aufscheint, ist dies letztlich darin begründet, dass die Bf. erst 2003 51% der Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** erworben hat. Im vorliegenden Fall ergibt sich aus den schriftlichen festgehaltenen Zeugenaussagen im Rahmen des gerichtlichen Strafverfahrens betreffend ***M.R.*** und ***H.L.*** hinsichtlich der in Rede stehenden Beteiligungen der Bf. an den osteuropäischen Gesellschaften, dass das Beteiligungsmanagement im Konzern zentral in rechtlicher Hinsicht durch die *** Gesellschaft "***T*** Services" beratend vorbereitet und mit der Konzern-Abteilung "***T*** International" abgestimmt wurde. Aus der Zeugenaussage vom ***H.L.*** ergibt sich lediglich, dass Verbuchungen "im internationalen Bereich" die ausländischen Beteiligungen betreffend stets in Abstimmung und vorheriger Beratung mit der Konzernabteilung "***T*** International" erfolgten, zu deren Leiter zugleich der Geschäftsführer der Bf., ***W.K.***, bestellt war. Dem bei der Bf. anzusiedelnden wirtschaftlichen Eigentum steht auch nicht entgegen, dass "lokale Kosten" im EBIT bleiben und "nicht lokale Kosten" entweder unterhalb vom EBIT verbucht oder direkt weiterverrechnet werden. So sich aus den schriftlichen Zeugenaussagen ergibt, dass insbesondere Buchungen im Finanzbereich mit anderen Konzernabteilungen abgestimmt werden mussten, ist für sich alleine nach Auffassung des erkennenden Senates noch nicht geeignet, wirtschaftliches Eigentum der Bf. an der ***I-GmbH*** in Abrede zu stellen. Im vorliegenden Fall sind keine hinreichenden Anhaltspunkte dafür vorhanden, dass die Bf. als Alleingesellschafterin der ***I-GmbH*** nicht über das alleinige Stimmrecht verfügte, nicht die Chance auf Wertsteigerungen hatte und auch nicht das Risiko des Wertverlustes der Beteiligung getragen hätte und ihre Entscheidungsbefugnis über die Geschäftsanteile an der ***I-GmbH*** nur in der Art eines Treuhänders ausüben konnte. Insbesondere ergeben sich nach Auffassung des erkennenden Senates keine weiteren Anhaltspunkte für das Vorliegen einer offenen bzw. verdeckten Treuhandschaft, wo die Bf. nur als Treuhänderin für die ***T-SAS*** agierte. So im vorliegenden Fall nach Auffassung der BP das wirtschaftliche Eigentum an den Gesellschaftsanteilen der ***I-GmbH*** bei der ***T-SAS*** und nicht bei der Bf. selbst angesiedelt sei, da Dividenden nur bei der ***Land1*** Tochtergesellschaft erzielt und das wirtschaftliche Risiko der Bf. durch Patronatserklärungen abgesichert werde, ist dies nach Auffassung des erkennenden Senates ebenfalls nicht geeignet, ein wirtschaftliches Eigentum an den Geschäftsanteilen der ***I-GmbH*** der Bf. in Abrede zu stellen, da dieses bei der ***T-SAS*** angesiedelt sei. In diesem Zusammenhang ist weiters darauf zu verweisen, dass die seitens der ***AH-BV***/***ML.*** abgegebene Patronatserklärung vom 16. September 2011 in Form eines sog. "Support Letters" nur bis zum Zeitpunkt der Feststellung des Jahresabschlusses zum 31.12.2011 Gültigkeit hat. Der Umstand, dass die osteuropäischen Gesellschaften nicht vom österreichischen Lager beliefert werden, wird für die Frage der Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums an den Geschäftsanteilen der ***I-GmbH*** zur Bf. als nicht wesentlich erachtet. Dass Entscheidungen auf Konzernebene betreffend die Rekapitalisierungen der Tochtergesellschaften in ***Land2*** von seiner Konzernabteilung "Legal Group" bzw. "Legal Department" als Teil der übergeordneten Konzernabteilung "***T*** International" getroffen wurden, steht der Frage des wirtschaftlichen Eigentums der Bf. an ***I-GmbH*** nicht entgegen. Demgemäß hält der mit 11. Jänner 2013 als Zeuge befragte ***C.S.*** zur Frage, wer für die Bewirtschaftung der in Rede stehenden Beteiligungen zuständig gewesen sei, fest, dass "Group Finance" und "Group Legal", beide Abteilungen Teil von ***T*** International, keine lokale Verantwortung gehabt haben, ob Forderungen von einem bestimmten Betrag aufgelöst werden oder nicht.