BFG RV/7106198/2015

Aus den von der Bf. vorgelegten, rumänischen Handelsregister-Unterlagen betreffend Subunternehmer8 S.R.L. sowie Subunternehmer1 S.R.L. ist erkennbar, dass auf eigene Verantwortung der eingetragenen Gesellschaft Diverses ohne Bezug zur Realität als Tätigkeitsbereich in das rumänische Handelsregister eingetragen werden kann, sodass diese Eintragungen hier nicht relevant sind. Für das Körperschaftsteuerverfahren 2010 der Bf. ist nicht relevant, ob und wieviele Dienstnehmer die Subunternehmer1 S.R.L. in anderen Zeiträumen als dem Jahr 2010 beschäftigt hat. Das Nichtvorliegen von Entsendebewilligungen betreffend Arbeiter der Subunternehmer1 S.R.L. bedeutet, dass auch hinsichtlich 2010 Entsendebewilligungen für Arbeiter nicht vorhanden waren. Dieses Nichtvorliegen von Entsendebewilligungen ist eine im Jahr 2010 bestanden habende Tatsache. Diese Tatsache ist im Rahmen der am 16. Oktober 2012 begonnenen Außenprüfung für die Abgabenbehörde im Körperschaftsteuerverfahren für 2010 nach dem erklärungsgemäßen Körperschaftsteuerbescheid 2010 vom 4. Oktober 2011 neu hervorgekommen. Allerdings ist aufgrund des Vorbringens, dass hinsichtlich der rumänischen Subunternehmer1 S.R.L. vorgebracht wird, dass diese sich eines österreichischen Subunternehmens bedient hätte, die Relevanz dieser Tatsache nicht erwiesen. Somit ist nur folgende relevante Tatsache im Körperschaftsteuerverfahren der Bf. für das Jahr 2010 - als neu hervorgekommen - von der (ursprünglich) belangten Behörde konkret als Wiederaufnahmsgrund herangezogen worden: Die Tatsache der im Jahr 2010 erfolgten baren Bezahlungen bei Übergabe von im Jahr 2010 ausgestellten (scheinbaren) Rechnungen der Subunternehmer1 S.R.L. Diese Tatsache für sich ist nicht entscheidungswesentlich, d.h. nicht geeignet, einen anderslautenden Bescheid herbeizuführen. In Kombination mit dem für 2010 behaupteten Gesamtbetrag der von der Subunternehmer1 S.R.L. ausgestellten Rechnungen in Höhe von insgesamt 304.209,05 Euro untermauert sie den in Abschnitt 41 festgestellten Sachverhalt des Nichtvorliegens von Leistungen, die die Subunternehmer1 S.R.L. an die Bf. erbracht haben solle, und in der Beweiswürdigung (Abschnitt 42) die Unglaubwürdigkeit der behaupteten Erbringung von Leistungen durch die Subunternehmer1 S.R.L. an die Bf. In Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens (unglaubwürdige Behauptung der mündlichen Auftragserteilung durch die Bf. an die Subunternehmer1 S.R.L.) ist die neu hervorgekommene Tatsache in der Lage, einen anderslautenden Bescheid herbeizuführen. Die Voraussetzungen für die Verfügung der Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens für 2010 liegen somit vor; jedoch ist noch eine Ermessensübung (Abschnitt 44/5) erforderlich. 44/5) Ermessensübung hinsichtlich der Wiederaufnahmen für 2009 und 2010: § 20 BAO bestimmt: "Entscheidungen, die die Abgabenbehörden nach ihrem Ermessen zu treffen haben (Ermessensentscheidungen), müssen sich in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen." Gemäß § 2a BAO gilt dies auch für das BFG als Verwaltungsgericht. Gemäß Art. 130 Abs. 3 B-VG hat sich das BFG nicht nur auf die Entscheidung zu beschränken, ob das Ermessen erstinstanzlich im Sinne des Gesetzes geübt wurde. Vielmehr darf (und muss) das BFG eine eigene Ermessensübung vornehmen (Grabenwarter/Frank, B-VG Art 130 Rz 11; Muzak, B-VG6 Art 130 Rz 15). Unter Billigkeit versteht die ständige Rechtsprechung die Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei, unter Zweckmäßigkeit das öffentliche Interesse, insbesondere an der Einbringung der Abgaben. Zur Zweckmäßigkeit gehört auch die Berücksichtigung der Verwaltungsökonomie (aufgrund der von Art. 126b Abs. 5 B-VG angesprochenen "Sparsamkeit, Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit") dahingehend, dass geringfügige Auswirkungen gegen die Bescheiderlassung sprechen. Die Ermessensübung hat sich vor allem am Zweck der Norm zu orientieren. In diesem Sinne geht die Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Rechtsbeständigkeit vor. (Ritz/Koran, BAO7, § 20 Rz 5 bis 9) Laut VwGH 17.2.1988, 87/13/0039, Rechtssatz 2, muss das Missverhältnis zwischen Bedeutung des Wiederaufnahmegrundes und der zu erwartenden tatsächlichen Bescheidänderung bei Abwägung der für die Ermessenentscheidung über die amtswegige Wiederaufnahme maßgebenden Interessen entsprechende Berücksichtigung finden. 44/5.1) hinsichtlich 2010: Die rechtliche Würdigung (Abschnitt 43) hat ergeben, dass der Körperschaftsteuerbescheid 2010 vom 4. Oktober 2011 inhaltlich unrichtig ist und dass der im wiederaufgenommenen Verfahren ergangene Körperschaftsteuerbescheid 2010 vom 3. Oktober 2013 inhaltlich richtig ist. Die Durchsetzung der rechtmäßigen Festsetzung der Körperschaftsteuer für das Jahr 2010 und damit das Anstreben der Einbringung dieser Abgabe und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung sprechen für die Zweckmäßigkeit der Bestätigung der Verfügung der Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens für 2010. Die Durchbrechung der Rechtskraft des Körperschaftsteuerbescheides 2010 vom 4. Oktober 2011 wäre hingegen unbillig, wobei dies im Regelfall der Verfügung (hier: der Bestätigung der Verfügung) der Wiederaufnahme von Amts wegen nicht entgegensteht. Bei der Verfügung der Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens für 2010 zog die (ursprünglich) belangte Behörde als konkreten, vom Bundesfinanzgericht in Abschnitt 44/4 bestätigten Wiederaufnahmsgrund nur die für die Entscheidung unwesentliche (behauptete) bare Bezahlung der (scheinbaren) Rechnungen heran. Die Tatsache, dass keine schriftlichen Verträge über die (behaupteten) Beauftragungen der Subunternehmer1 S.R.L. im Jahr 2010 abgeschlossen wurden, sondern die Beauftragungen (behaupteterweise) mündlich erfolgt sind, trägt in der Beweiswürdigung (Abschnitt 42) im Wesentlichen die Sachverhaltsfeststellung für 2010 (Abschnitt 41). In der rechtlichen Würdigung (Abschnitt 43) resultiert daraus, dass der erklärungsgemäße Körperschaftsteuerbescheid 2010 vom 4. Oktober 2011 (mit der Festsetzung der Körperschaftsteuer in Höhe von 17.604,92 €) inhaltlich unrichtig war, wogegen der angefochtene Körperschaftsteuerbescheid 2010 vom 3. Oktober 2013 (mit der Festsetzung der Körperschaftsteuer in Höhe von 55.631,05 € inhaltlich richtig ist. Die Auswirkung der Bestätigung der Wiederaufnahme wäre somit 38.026,13 €, was im Verhältnis zum unbedeutenden Wiederaufnahmegrund unbillig wäre und laut VwGH 17.2.1988, 87/13/0039, Rechtssatz 2, in die Ermessensübung einfließen muss. Unter Abwägung dieser Argumente wird das Ermessen hier dahingehend geübt, dass die Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens für 2010 nicht bestätigt wird; der angefochtene Bescheid zur Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens für 2010 wird somit gemäß § 279 Abs. 1 BAO aufgehoben und der Beschwerde insoweit stattgegeben (Spruchpunkt A/a). 44/5.2) hinsichtlich 2009: Die rechtliche Würdigung (Abschnitt 43) hat ergeben, dass der Körperschaftsteuerbescheid 2009 vom 19. Juli 2010 inhaltlich unrichtig ist und dass der im wiederaufgenommenen Verfahren ergangene Körperschaftsteuerbescheid 2009 vom 3. Oktober 2013 inhaltlich richtig ist. Die Durchsetzung der rechtmäßigen Festsetzung der Körperschaftsteuer für das Jahr 2009 und damit das Anstreben der Einbringung dieser Abgabe und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung sprechen für die Zweckmäßigkeit der Bestätigung der Verfügung der Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens für 2009. Die Durchbrechung der Rechtskraft des Körperschaftsteuerbescheides 2009 vom 19. Juli 2010 ist hingegen unbillig, wobei dies im Regelfall der Verfügung (hier: der Bestätigung der Verfügung) der Wiederaufnahme von Amts wegen nicht entgegensteht. Eine besondere Unbilligkeit der Verfügung der Wiederaufnahme betreffend 2009 ist nicht ersichtlich. Der angefochtene Körperschaftsteuerbescheid 2009 vom 3. Oktober 2013 setzt die Körperschaftsteuer mit 45.719,71 € fest, während der Körperschaftsteuerbescheid 2009 vom 19. Juli 2010 die Körperschaftsteuer mit 16.947,53 € festgesetzt hat. Somit ist die Auswirkung der Wiederaufnahme des Körperschafsteuerverfahrens für 2009 eine um 28.772,18 € höhere Festsetzung der Körperschaftsteuer für das Jahr 2009, was nicht geringfügig ist. Eine Unzweckmäßigkeit infolge geringfügiger Auswirkung liegt daher nicht vor. Unter Abwägung dieser Argumente wird das Ermessen hier dahingehend geübt, dass die Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens für 2009 bestätigt wird, indem die Beschwerde, soweit sie gegen den Bescheid zur Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens für 2009 gerichtet ist, gemäß § 279 Abs. 1 BAO als unbegründet abgewiesen wird (Spruchpunkt A/b). 46) Folge der Aufhebung dreier Wiederaufnahmebescheide: § 307 Abs. 3 BAO bestimmt: "(3) Durch die Aufhebung des die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheides tritt das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor seiner Wiederaufnahme befunden hat." Die angefochtenen Bescheide zur Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerverfahren für 2007, 2008 und 2010 werden durch Spruchpunkt A/a stattgebend gemäß § 279 Abs. 1 BAO aufgehoben. Dadurch treten die Körperschaftsteuerverfahren für die Jahre 2007, 2008 und 2010 in die Lage zurück, in welcher sie sich vor der Erlassung der Bescheide zur Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerverfahren für 2007, 2008 und 2010 vom 3. Oktober 2013 befunden haben. Dadurch scheiden ex lege die Körperschaftsteuerbescheide für 2007, 2008 und 2010 vom 3. Oktober 2013 aus dem Rechtsbestand aus, und die vorherigen, erklärungsgemäßen Körperschaftsteuerbescheide für 2007, 2008 und 2010 leben wieder auf (vgl. Predota/Rzeszut in Rzeszut/Tanzer/Unger, Stoll-BAO-Kommentar2, § 307 Rz 13 mit Verweis auf Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes). § 261 Abs. 2 BAO bestimmt: "(2) Wird einer Bescheidbeschwerde gegen einen gemäß § 299 Abs. 1 oder § 300 Abs. 1 aufhebenden Bescheid oder gegen einen die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheid (§ 307 Abs. 1) entsprochen, so ist eine gegen den den aufgehobenen Bescheid ersetzenden Bescheid (§ 299 Abs. 2 bzw. § 300 Abs. 3) oder eine gegen die Sachentscheidung (§ 307 Abs. 1) gerichtete Bescheidbeschwerde mit Beschwerdevorentscheidung (§ 262) oder mit Beschluss (§ 278) als gegenstandslos zu erklären." Folglich ist die Beschwerde, soweit sie gegen die Körperschaftsteuerbescheide 2007, 2008 und 2010 vom 3. Oktober 2013 gerichtet ist, gemäß § 261 Abs. 2 BAO als gegenstandslos zu erklären, was mit Spruchpunkt B geschieht. 47) Zu den Vorlageanträgen, soweit sie unzulässig sind: Die Erhebung eines Vorlageantrages, d.h. eines Antrages auf Entscheidung über die Bescheidbeschwerde durch das Verwaltungsgericht, ist in § 264 Abs. 1 BAO vorgesehen als Reaktion "[g]egen eine Beschwerdevorentscheidung". Ein Vorlageantrag ist daher nur dann zulässig, wenn ihm eine Beschwerdevorentscheidung in der betreffenden Beschwerdesache vorangegangen ist. Den Vorlageanträgen vom 19. August 2015 (vgl. Abschnitt 29), soweit die Körperschaftsteuerbescheide 2007 bis 2011 betreffend, gingen die Beschwerdevorentscheidungen vom 3. Juni 2015 betreffend Körperschaftsteuerbescheide 2007, 2008, 2009, 2010 und 2011 voraus; vom 3. Juli 2023 (vgl. Abschnitt 34; hinsichtlich Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerverfahren für die Jahre 2007 bis 2010) ging die Beschwerdevorentscheidung vom 1. Juni 2023 betreffend die Bescheide zur Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerverfahren für 2007 bis 2010 voraus. Diese Vorlageanträge, soweit ihnen eine Beschwerdevorentscheidung in der jeweiligen Sache vorausging, waren zulässig und rechtzeitig; deshalb bewirkten sie gemäß § 264 Abs. 3 BAO, dass die Beschwerde vom 7. November 2013, soweit gegen die Bescheide zur Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerverfahren für 2007, 2008, 2009 und 2010 sowie gegen die Körperschaftsteuerbescheide 2007, 2008, 2009, 2010 und 2011 gerichtet, wiederum als unerledigt galt. Dadurch kann das Bundesfinanzgericht über sie mit der vorliegenden Entscheidung - in Bezug auf die Beschwerdevorentscheidungen nochmals - entscheiden. Über zulässige und rechtzeitige Vorlageanträge wird nicht gesondert abgesprochen. Dem Vorlageantrag vom 19. August 2015, soweit die Entscheidung über die Beschwerde gegen die Bescheide zur Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerverfahren 2007 bis 2010 und gegen die Bescheide über die Festsetzung der Anspruchszinsen betreffend Körperschaftsteuer 2007 bis 2011 betreffend, ging keine Beschwerdevorentscheidung voraus. Vorlageanträge, die vor Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung gestellt werden, sind unzulässig und unwirksam (vgl. Ellinger et al, BAO, § 264 E 2 mit Verweis auf VwGH). Die Zulässigkeit einer vor Beginn der Beschwerdefrist eingebrachten Beschwerde gemäß § 260 Abs. 2 BAO kann nicht auf Vorlageanträge übertragen werden, weil § 264 Abs. 4 lit. e BAO die sinngemäße Anwendbarkeit von § 260 Abs. 1 BAO, nicht aber die von § 260 Abs. 2 BAO, auf Vorlageanträge vorsieht. Vor der Wirksamkeit einer Beschwerdevorentscheidung gestellte Vorlageanträge sind zurückzuweisen (vgl. Ritz/Koran, BAO7, § 264 Tz 6). Ein zuvor gestellter Vorlageantrag wird nicht durch die nachträgliche Erlassung der Beschwerdevorentscheidung zulässig. Der Vorlageantrag vom 19. August 2015, soweit die Entscheidung über die Beschwerde gegen einen Bescheid zur Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahren für 2011 betreffend, geht ins Leere und ist daher unzulässig, weil kein Bescheid zur Wiederaufnahme des Körperschafsteuerverfahrens für 2011 erlassen wurde und diesbezüglich auch nicht Beschwerde erhoben wurde. Die Zurückweisung nicht zulässiger Vorlageanträge obliegt gemäß § 264 Abs. 5 BAO dem Verwaltungsgericht, also hier dem BFG als Verwaltungsgericht des Bundes für Finanzen gemäß Art. 129 B-VG. Zur Unzulässigkeit einer (ordentlichen) Revision: Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. (Art. 133 Abs. 4 B-VG) Soweit für das vorliegende Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes Tatfragen (Sachverhaltsfeststellungen, Beweiswürdigung) zu entscheiden waren: Tatfragen sind keine Rechtsfragen, weshalb diesbezüglich die Revision an den Verwaltungsgerichtshof nicht zulässig ist (vgl. VwGH 11.9.2014, Ra 2014/16/0009). Das Bundesfinanzgericht hatte hinsichtlich der Wiederaufnahmen betr. KSt 2009 und KSt 2010 Ermessensentscheidungen zu treffen: Solche, nur die Einzelfallgerechtigkeit berührende Wertungsfragen sind keine Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung (vgl. VwGH 23.9.2014, Ro 2014/01/0033; VwGH 20.12.2017, Ro 2016/10/0021), weshalb diesbezüglich die Revision nicht zulässig ist. Ansonsten wurde im Rahmen der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bzw. angesichts einer eindeutigen Rechtslage entschieden, für welche nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG zu lösen ist, weshalb die Revision nicht zulässig ist, selbst dann, wenn zu der anzuwendenden Norm noch keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ergangen ist (vgl. VwGH 28.5.2014, Ro 2014/07/0053; VwGH 27.8.2014, Ra 2014/05/0007; VwGH 27.8.2014, Ra 2014/05/0010; VwGH 1.9.2015, Ra 2015/08/0093; VwGH 6.4.2016, Ro 2016/16/0006, RNr. 10). Wien, am 27. September 2024