BFG RV/2100888/2022

Zusammengefasst zeigt sich jedenfalls, dass unser Mandant wesentlich mehr (Roaming-) Leistung bieten muss, um denselben Umsatz wie ein österreichisches Telekommunikationsunternehmen zu generieren. Dementsprechend ist die von Bf. erzielbare Marge auch deutlich geringer als die von österreichischen Telekommunikationsunternehmen. Betrachtet man den Preis pro Dateneinheit, ergibt sich folgende Darstellung: A. bietet insgesamt 1.000 Einheiten für EUR 149,90 an - es ergibt sich somit ein Einheitspreis von rund EUR 0,15. Bf. bietet dagegen 5.500 Einheiten für EUR 149,88 an, was einem Einheitspreis von weniger als EUR 0,03 entspricht. Diese Aufstellung verdeutlicht nochmals die Fehlerhaftigkeit der Schlüsse, welche das Finanzamt (im Schreiben vom 9.6.2023 an das BFG) aus den Anfragebeantwortungen der österreichischen Telekommunikationsdienstleister zieht, da dem angeblich erzielbaren durchschnittlichen Gewinnaufschlags von 342% ein Preis pro Einheit von EUR 4,99 bis EUR 15,00 zu Grund liegt, A. aber selbst laut eigener Auskunft in über 99% der Fälle nur einen Preis pro Einheit von EUR 0,15 erzielen kann. Selbst wenn man nur eine "halbe" Ausnutzung des Roaminpakets und somit einen Preis je Einheit von EUR 0,30 unterstellt, ergeben sich Umsätze, die weit von den Annahmen des Finanzamts entfernt sind. Zweitens zeigt diese Aufstellung, dass die Marge von Emirates weit unter der Marge von österreichischen Telekommunikationsunternehmen liegt, da der Umsatz, welcher mit einer einzelnen Roamingeinheit erzielt werden kann, um das bis zu 20-fache geringer ist. Zusammengefasst ist nicht nur der vorgebachte Gewinnaufschlag von 342% als rein hypothetisch zu bewerten, sondern auch jeglicher äußerer Betriebsvergleich zwischen der Bf. und österreichischen Telekommunikationsunternehmen unsachlich, da keine objektive Vergleichbarkeit gegeben ist. Da ein äußerer Betriebsvergleich nach stRsp. des VwGH nur dann zulässig ist, wenn die herangezogenen Betriebe tatsächlich mit dem des zu schätzenden Abgabepflichtigen vergleichbar sind (VwGH 28.05.1998, 96/15/0260), darf ein solcher nicht vorgenommen werden. Wir verweisen diesbezüglich auch auf das beim BFG unter GZ. RV/2100835/2022 anhängige Verfahren des Unternehmens S.T., bei dem sich die gleichgelagerten Fragen stellen. Auch dieses Unternehmen hat die mit österreichischem Roaming erzielten Gewinnmargen im Rahmen des BFG-Verfahrens für einen mehrjährigen Zeitraum (konkret 9/2016 bis 12/2022) ermittelt und dabei einen durchschnittlichen Gewinnaufschlag von 20,41% in Österreich erzielt. Ein äußerer Betriebsvergleich mit einem Telekommunikationsunternehmen in einer tatsächlich vergleichbaren Situation - nämlich einem ebenfalls im Nahen Osten ansässigen Unternehmen, welches in Österreich Roamingvorleistungen bezieht und diese an ihre vor Ort im Drittstaat ansässigen Kunden weiterverrechnet - zeigt daher, dass die von Bf. ermittelten Gewinnaufschläge branchen- und marktüblich sind. Es ist dabei auch zu beachten, dass in Drittstaaten ansässige Telekomanbieter aus weniger entwickelten Ländern in einer gänzlich anderen Situation als österreichische Anbieter sind: Denn die Anbieter aus Drittstaaten erzielen aufgrund des in ihrem Ansässigkeitsstaat niedrigeren Preisniveaus regelmäßig niedrigere Umsätze mit der gleichen Menge an Einheiten - egal ob für Roaming- oder für Inlandsleistungen -, während sie die Roamingvorleistungen in Österreich teuer zum "westlichen" Preisniveau einkaufen müssen. Ein österreichischer Telekomanbieter profitiert dagegen beim Roaming spiegelbildlich davon, dass er zum niedrigeren Preisniveau im weniger entwickelten Drittstaat einkaufen, aber zu den höheren (österreichischen) Preisen verkaufen kann. Eine (mutmaßlich) deutlich höhere Marge österreichischer Anbieter ist daher wirtschaftlich erklärbar und systemimmanent; diese kann aber nicht auf Anbieter in Drittstaaten, die unter gänzlich anderen Marktbedingungen arbeiten, übertragen werden. Ebenso ist im Sinne eines externen Betriebsvergleichs mit anderen Telekomanbietern aus Drittstaaten auf des Erkenntnis des BFG vom 17.8.2023, GZ RV/2100302/2022, zu verweisen, welches als - soweit ersichtlich - bisher einziges Erkenntnis die Frage der Schätzung bei Roamingdienstleistungen behandelt. Das BFG setzt die im Rahmen der Schätzung heranzuziehende Marge darin letztlich mit 24% fest, während das belangte Unternehmen für einen nicht verfahrensgegenständlichen Zeitraum einen Gewinnaufschlag i.H.v. 15,56% bekannt gegeben hatte. Sowohl die Angaben dieses Unternehmens als auch die letztliche Festsetzung einer Marge von 24% durch das BFG belegen erneut, dass Margen im Bereich von +/- 20% für Roaming in Österreich bei Drittlandsanbietern branchenüblich sind und damit die sachgerechte Basis für einen externen Betriebsvergleich darstellen. Dies muss umso mehr gelten, wenn das Unternehmen - wie im gegenständlichen Fall Bf. - die konkreten Umsatzzahlen für die beschwerdegegenständlichen Jahre bekannt gibt und die daraus ersichtliche, belegte Marge sich in einer vergleichbaren und somit glaubwürdigen Größenordnung bewegt. 4. Berücksichtigung von Rabatten bei der Preisfindung Alle von Bf. angebotenen Roamingpakete sind weltweit nutzbar (eine Übersicht über die aktuell angebotenen Roamingpakete entnehmen Sie bitte der Anlage 2; diese sind auch unter diesem Link abrufbar: https://www.xxx). Bf. bietet - anders als etwa A - keine Roamingpakete für bestimmte Tarifzonen bzw. Länder an. Daraus ergibt sich auch eine völlig andere Preiskalkulation als bei österreichischen Telekommunikationsdienstleistern. Der Preis eines in Österreich nutzbaren Roamingpakets orientiert sich folglich nicht am Einkaufspreis, welchen österreichische Telekommunikationsdienstleister in Rechnung stellen, sondern am durchschnittlichen weltweiten Einkaufspreis von Roamingvolumen nach Abzug aller Rabatte sowie an einem wettbewerbsfähigen Verkaufspreis, welcher in den V. erzielbar ist. Bf. nimmt es im Sinne einer einfachen Preisgestaltung für den Endkunden dabei bewusst in Kauf, in einzelnen Ländern vor Gewährung eines Rabattes mehr an lokale Telekommunikationsdienstleister bezahlen zu müssen als zunächst vom eigenen Kunden erlöst werden kann. Da aber mit zahlreichen Telekommunikationsdienstleistern weltweit Rabattvereinbarungen bestehen - Bf. spricht in diesem Zusammenhang von "Preferred Roaming Partners" - gleichen sich hohe Vorleistungen der aktuellen Periode mit Rabatten, welche in der aktuellen Periode gewährt, aber Leistungen einer vergangenen Periode zuzuordnen sind, miteinander aus. Kommt keine Rabattvereinbarung zu Stande, nimmt Bf. es auch in Kauf, in einem Land endgültig mehr an den lokalen Telekommunikationsdienstleister bezahlen zu müssen, als tatsächlich vom eigenen Kunden zu erlösen ist - derartige Verluste werden mit Gewinnen in anderen Ländern ausgeglichen. Dementsprechend gibt es keine gleichmäßigen Margen, wie bei der Verwendung von Tarifzonen, sondern unterschiedliche Margen je nach Land. Es ergibt sich von selbst, dass die Einkaufspreise für Roamingdienstleistungen in Österreich bzw. in Europa generell höher sind als etwa im Mittleren Osten, Asien oder Afrika (vgl. dazu auch bereits Punkt 4). In Bezug auf Österreich hat Bf. bestätigt, dass es sowohl mit A. als auch mit T. Rabattvereinbarungen gibt. Für die Telekomanbieter handelt es sich bei diesen Rabattvereinbarungen um hochsensible Geschäftsinformationen, da die Höhe der Rabatte nicht nach außen dringend darf. Der Klient hat uns jedoch Auszüge aus diesen (englischsprachigen) Vereinbarungen übermittelt, welche Sie anbei in der Anlage 3 finden. Die Rabattvereinbarungen werden jeweils im Vorhinein abgeschlossen, sodass Bf. der wirtschaftlich an den österreichischen Telekomanbieter zu zahlende Gesamtpreis für die Roamingleistungen - bestehend aus unrabattierter Eingangsrechnung und späterem Rabatt - vor der Leistungserbringung an den Endkunden bekannt ist. Wir wiesen diesbezüglich insbesondere auch auf die Rabattvereinbarung mit A., welche eine automatische jährliche Verlängerung vorsieht (vgl. Punkt "2. Discount Period"), sofern nicht bis 30 Tage vor Ende der Rabattperiode eine neue Vereinbarung geschlossen wird. Dementsprechend kann Bf. die tatsächlichen (= um Rabatte gekürzten) Einkaufspreise bei der Gestaltung ihres Ausgangspreises gegenüber dem Kunden berücksichtigen. Wie vorstehend dargestellt, setzt die Bf. die Preise für Roaming weltweit in gleicher Höhe fest und erfolgt keine gesonderte Preissetzung für Österreich. Wirtschaftlich betrachtet spielt die Existenz der Rabattvereinbarungen für zahlreiche Länder aber eine signifikante Rolle für die Höhe der Vorleistungen und damit auch für die Preisgestaltung von der Bf. auf der Ausgangsseite. Insgesamt ergibt sich aus dem Vorstehenden u.E. eindeutig, dass die Rabatte bei der Preisfindung berücksichtigt werden und eine allfällige Besteuerung im Schätzungswege - welche u.E. ohnedies nur für Jahre in Betracht kommt, in denen der Klient keine konkreten Ausgangsumsätze bekannt geben kann - daher nur auf Basis der Vorleistungen nach Abzug von Rabatten erfolgen darf. Abschließend dürfen wir erneut auf die bisherigen Ausführungen in Beschwerden, Vorlageanträgen und den bisherigen Vorgangsbeantwortungen verweisen. Für allfällige Rückfragen stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung. …" Mit E-Mail der steuerlichen Vertretung vom 26. März 2024 OZ. 189 wurden die Bemessungsgrundlagen des Jahres 2016 vom wie folgt dargestellt und Folgendes erläuternd ausgeführt: [Grafik]   Zu der Tabelle noch folgende Anmerkungen: Wie erörtert wird die Steuerpflicht der Ausgangsumsätze von uns dem Grunde nach bestritten. Die angeführten Ausgangs-Umsätze verstehen sich daher für den Fall, dass das BFG entgegen unserer Rechtsansicht von einer Steuerpflicht der Ausgangsumsätze in Österreich ausgeht und daher über die Höhe der Ausgangsumsätze abzusprechen hat. Die angeführten Ausgangsumsätze basieren auf tatsächlichen Umsatzzahlen unseres Klienten. 20% der Umsätze entfallen auf unternehmerische Leistungsempfänger als Kunden, weshalb es bei diesen zum Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger kommt (KZ021). Bei den übrigen, nichtunternehmerischen Kunden wurde die von Emirates geschuldete USt iHv 20% aus den vereinnahmten Bruttoentgelten herausgerechnet. Wir verweisen dazu weiterführend auf die bisherigen Vorhaltsbeantwortungen. Die Vorsteuerbeträge (KZ060) sind zwischen Klient und Finanzamt unstrittig und im Rahmen der ursprünglich eingereichten VSt-Erstattungsanträge durch Eingangsrechnungen belegt worden. Bei den Entgeltsminderungen (KZ067) stimmen die von uns o.a. VSt-Beträge in den Jahren 2017 und 2028 mit den Zahlen laut Finanzamt überein: Es ist unstrittig, dass sich die USt aus den Gutschriften dieser beiden Jahre jeweils auf das Vorjahr bezieht. Da im jeweiligen Vorjahr (2016 und 2017) jeweils der volle VSt-Abzug gewährt wird, führen diese Gutschriften unstrittig zu einer Verminderung des VSt-Abzugs. Im Jahr 2016 stellt sich die Situation bei den Entgeltsminderungen (KZ067) wie folgt dar: USt auf Rabatte von T. EUR 369.382,75, davon entfallen EUR 369.163,72 auf die Leistungszeiträume 2013-2014 und EUR 219,03 auf 2015 (unstrittig). Steuerlich relevant daher EUR 369.163,72 USt auf Rabatte von A. EUR 4.200.463,83, davon entfallen EUR 1.687.884,83 auf Leistungszeiträume 2013-2014 und EUR 2.512.579 auf 2015 (unstrittig). Steuerlich relevant daher EUR 1.687.884,83. Für das Jahr 2015 wurde weder eine VSt-Erstattung beantragt noch vom Finanzamt gewährt. Es existieren keine Bescheide für 2015 und entsprechend sind keine Rechtsmittel anhängig. In 2016 ausgestellte, das Jahr 2015 betreffende Rabatte führen daher in 2016 zu keiner Entgeltsminderung, da uE nur ein in Anspruch genommener VSt-Abzug bei Eintritt einer Entgeltsänderung zu korrigieren ist. Wir verweisen weiterführend auf die bisherigen Ausführungen. Das Erfordernis einer VSt-Berichtigung in 2016 aufgrund von Gutschriften, die Leistungen aus den Jahren 2013 und 2014 betreffen, steht ausdrücklich unter dem Vorbehalt, dass für diese Jahre in den diesbezüglich anhängigen Verfahren der VSt-Abzug gewährt wird. Zur wirtschaftlichen Plausibilität der Zahlen noch folgende Anmerkung: In Summe ergibt sich daher eine Zahllast iHv EUR 2.214.901 für die hier betrachteten Jahre. Blendet man die Vorsteuerberichtigungen in 2016 aus (die ausschließlich Vorjahre betreffen und dort ihre wirtschaftliche Ursache haben) aus, so steht im Zeitraum 2016 bis 2018 ein saldierter VSt-Abzug iHv EUR 4.826.497 (VSt) - EUR 4.056.492 (VSt auf Entgeltsminderungen aus 2017 und 2018) = EUR 770.004 zu. Dies multipliziert mit 5 ergibt Nettovorleistungen iHv EUR 3.850.023, denen ein Ausgangsumsatz in Österreich iHv 6.031.071 gegenübersteht. Damit beträgt die Marge 56,65%. Sofern es auch in 2019 (hier nicht verfahrensgegenständliche) Rabatte für das Jahr 2018 gegeben haben sollte, die die Vorleistungen reduzieren, fällt die tatsächliche Marge noch höher aus. …" Mit Auskunftsersuchen an die A. AG vom 30. April 2024 (OZ. 201) wurde diese um weitere Auskünfte im Zusammenhang mit dem erteilten Gutschriftsbeleg vom 27.3.2014 über eine Bruttogutschrift von 2.576.965,98 € (enthaltene USt: 429.494,33 €) ersucht: "Mit E-Mail vom 11. September 2023 haben Sie dem Bundesfinanzgericht mitgeteilt, dass im Jahr 2014 eine Discountgutschrift über einen Vorsteuerbetrag von 429.494,33 € ausgestellt wurde. Der entsprechende Gutschriftsbeleg vom 27.3.2014 wurde angeschlossen. Nunmehr behauptet die Bf., sie habe über die entsprechende Gutschrift erst am 15.4.2015 (rund 1 Jahr später) verfügen können und hat eine von ihr ausgestellte entsprechende Debit Note vom 15.4.2015 beigeschlossen (s. Beilagen). Daher werden Sie ersucht darzustellen, ob die Gutschrift tatsächlich erst nach dem 15.4.2015 der Bf. ausbezahlt wurde. Die entsprechenden Buchhaltungsausdrucke des Kundenkontos, aus dem die Belastungen, Gutschriften und Zahlungen, Rückzahlungen der Bf. eindeutig hervorgehen, wären anzuschließen. …" Mit Antwort-E-Mail vom 22. Mai 2024 (OZ. 214) antwortete die A. AG Folgendes: "Sehr geehrter Herr Dr. X., in diesem Antwortschreiben finden Sie in der Beilage alle notwendigen Unterlagen die zur Beantwortung Ihres Schreibens vom 30. April 2024 dienlich sind. Sie finden in der Beilage "Bf. GS_Zahlungsavis", die Bestätigung, dass unsererseits am 15.4.2015 der Betrag überwiesen wurde. In der Beilage "Kontoauszug 15042015", sehen Sie einen der Datenträger, in der die diese Zahlung beinhaltet war. Mit freundlichen Grüßen …" Das "Zahlungsavis" (OZ. 216) hat folgendes Aussehen: " [Grafik]   Weiters war eine Abbildung eines Kontoauszuges vom 15.4.2015 (OZ. 217) angefügt, in dem vier Datenträger-Sammelüberweisungen markiert wurden. In einer per Mail übersandten weiteren Anfrage vom 23. Mai 2024 (OZ. 218) an die A. AG wurde seitens des BFG Folgendes ausgeführt: "Sehr geehrter Herr G.! Vorerst einmal herzlichen Dank für die Beantwortung meiner Anfrage. Bedauerlicherweise bleiben einige Tatsachen in diesem Zusammenhang unklar: 1. Aus den markierten vier Buchungen der beigefügten Fotoabschrift des Kontoauszuges vom 15.4.2015 kann ich nicht ableiten, in welcher nun wirklich die strittige Gutschrift vom 27.3.2014 überwiesen wurde, zumal der Betrag in allen vier Buchungen Deckung finden könnte. Folglich liegt bis dato keine lückenlos geschlossene Beweiskette vor. 2. Aus dem beigefügten "Payment-Advice" vom 15.4.2015 könnte abgeleitet werden, dass ein Teil der Gutschrift möglicherweise bereits im Jahr 2014 verrechnet wurde und der Differenzbetrag in Höhe von 1.559.417, 25 angeblich ein Jahr später zur Rückzahlung an die Bf. gelangte. Das oa. Dokument 360002843 CN-xxxx/1212 vom 26.2.2014 ist dem BFG nicht weiter bekannt. 3. Von der Finanzverwaltung wird in diesem Zusammenhang bemerkt, dass sie davon ausgeht, dass die von der A. ausgestellte Gutschrift umsatzsteuerwirksam bereits im Jahr 2014 in Form einer Umsatzberichtigung von 2.147.471,67 € geltend gemacht wurde, obwohl die angebliche Rückzahlung erst 2015 erfolgte. 4. Ungeklärt bleibt nach wie vor, was mit der in den Büchern der A. ausgestellten und der Bf. übersandten Gutschrift in Höhe von 2.576.966,00 (brutto) vom 27.3.2014 bis 15.4.2015 geschah. Auf Grund der von der Bf. ausgestellten Debitnote (beigeschlossen mit hg. Auskunftsersuchen vom 30.4.2024) ist anzunehmen, dass die Bf. die Auszahlung erst am 16.2.2015 angefordert hat. Es ist davon auszugehen, dass die Bf. bereits nach dem 27.3.2014 in Kenntnis der Gutschrift war und darüber verfügen konnte. …" In ihrer Antwort vom 3. Juni 2024 (OZ. 221) führte die A. AG Folgendes aus: "Sehr geehrter Herr Dr. X., ua finden Sie 4 Antworten, die hoffentlich detaillierter und hilfreicher für Sie sind. Punkt 1: Hier sehen Sie den exakten Kontoauszug der Zahlung von 2015: … Punkt 2: Im Attachment beide Dokumente die im Aviso von 2015 berücksichtigt wurden. Punkt 3: Unsere Discount-Gutschriften wurden einfach postalisch versendet, ein Nachweis der Postaufgabe ist daher nicht möglich. Allerdings kann davon ausgegangen werden, dass A. aufgrund des Vorliegens einer ordnungsgemäßen Buchhaltung, die Umsatzberichtigung erst mit Postaufgabe (= Ausstellungsdatum der Rechnung) gebucht hat. Punkt 4: Wie die Bf. in ihrer Buchhaltung mit unseren Discount Gutschriften umgegangen ist, entzieht sich unserer Kenntnis. Warum Bf. eine Debit Note über den Roaming Discount von EUR 2.576.966,00 brutto ohne Umsatzsteuerausweis vorgenommen hat, ist uns nicht erschließbar. A. AG hat diese Debit Note nicht anerkannt und dementsprechend in den Büchern nicht erfasst." Die Beilage 1 (OZ. 222) enthält die versandte Gutschrift an die Bf. vom 27.3.2014 über 2.576.966 € (brutto). Die Beilage 2 (OZ. 223) enthält eine Gutschrift der Bf. an die A. vom 26.2.2014 für den Zeitraum "1-12/12" über einen Betrag von 1.017.548,75 €, der bei der Überweisung vom 15.4.2015 der A. AG über 1.559.422,25 € offenbar gegenverrechnet (1.559.417,25 €, Differenz: 5 € übernommene Spesen) wurde. Der Beleg (OZ. 223) hatte folgendes Aussehen: [Grafik]   Mit Vorhalt vom 30. April 2024 (OZ. 206) wurde die Bf. von folgenden Umständen betr. Umsätzen an unternehmerische Kunden in Kenntnis gesetzt: "In Ihrer Aufstellung wurden die Reverse-Charge-Umsätze mit rd. 20% der Bruttoeinnahmen angenommen. Es wird dazu festgehalten, dass dies nach hg. Ansicht eine Schätzung darstellt, die entsprechenden Steuerausfall gleichkommt, zumal eine Überprüfung der USt-Abfuhr im Falle fehlender oder nur teilweiser Vorsteuerabzugsmöglichkeit seitens der Finanzbehörden nicht möglich erscheint. Um einen entsprechenden Abzug von der Bemessungsgrundlage zu gewähren, müssten die unternehmerischen Kunden, auf die die Steuerschuld übergegangen ist, detailliert bekanntgegeben werden, um eine entsprechende Überprüfung durch die Abgabenbehörde zu ermöglichen, falls die Leistungen an nicht oder nicht voll vorsteuerabzugsberechtigte Unternehmer ausgeführt wurden. Eine Haftungsinanspruchnahme der Bf. für die übergangene Steuerschuld erscheint im Hinblick auf die bereits verstrichene Zeit verfahrensrechtlich nur sehr schwer möglich. Daher wird vorgeschlagen eine entsprechende Kürzung der RC-Umsätze von 50% vorzunehmen, was im Ergebnis auf eine Annahme von 10% RC-Umsätzen hinausläuft. Damit wird dem Umstand Rechnung getragen, dass nur die Hälfte der unternehmerischen Kunden zum Vorsteuerabzug berechtigt waren. Daher werden Sie von diesem Umstand nachweislich in Kenntnis gesetzt und es Ihnen freigestellt sich innerhalb von vier Wochen antragstellend zu äußern. …" In ihrer per Mail überreichten Vorhaltsbeantwortung vom 23. Mai 2024 (OZ. 219) nahm die Bf. zu beiden Vorhalten (hg. GZ. vom 30. April 2024) und RV/2100046/2023 v. 23. April 2024) wie folgt Stellung: "Sehr geehrter Herr Dr. X., im Namen unseres o.a. Klienten und unter Berufung auf die uns erteilte Vollmacht können wir zu Ihren Vorhalten vom 30.4.2024 (zugestellt am 6.5.2024) im Verfahren RV/2100888/2022 sowie vom 23.4.2024 (zugestellt am 26.4.2024) im Verfahren RV/2100046/2023 gerne wie folgt Stellung nehmen: 1. Unternehmereigenschaft der Kunden Wir haben von unserem Klienten keine weiteren Unterlagen betreffend die unternehmerischen Leistungsempfänger erhalten, sodass wir keine weiterführenden Angaben zu diesen machen können. Allgemein erscheint eine Schätzung des Anteils von bloß 50% vorsteuerabzugsberechtigten Kunden innerhalb des Kreises der unternehmerischen Leistungsempfänger uE sehr hoch gegriffen, da es sich bei einer fehlenden VSt-Abzugsberechtigung um den Ausnahme- und nicht um den Regelfall handelt. Eine Inanspruchnahme unseres Klienten für allfällige Steuerausfälle auf Ebene der Leistungsempfänger müsste zudem, wie von Ihnen ausgeführt, verfahrensrechtlich in einem gesonderten Verfahren zur Geltendmachung des Haftungsanspruchs gem § 19 Abs 1 letzter Satz UStG erfolgen und nicht im Rahmen der USt-Veranlagung. 2. Gutschriften/nachträgliche Rabatte T. GmbH Das übermittelte Schreiben der T. GmbH betrifft Gutschriften aus den Jahren 2016 bis 2020; verfahrensgegenständlich davon ist der Zeitraum 2016 bis 2018. Zu den übermittelten Gutschriften ist dabei folgendes anzumerken: - Credit Information A.C9019056679 vom 19.10.2016 (Total Amount EUR 17.441.654; davon brutto auf Österreich entfallend EUR 3.918.583; darin enthalten öUSt EUR 653.097): Diese Gutschrift wird von Ihnen und von der T. GmbH (im Schreiben vom 29.2.2024) dem Jahr 2017 zugerechnet, obwohl der Beleg vom Oktober 2016 datiert. Bislang hat dagegen sowohl das Finanzamt als auch die T. GmbH (vgl. deren Schreiben an Sie vom 18.9.2023) Gutschriften jeweils dem Jahr der Gutschriftsausstellung zugerechnet (auch noch bei den Gutschriften von August 2016). Die nunmehrige Zuordnung zu einem anderen Jahr wird von T. nicht begründet. Die Ursache dürfte darin liegen, dass die konzerninterne Weiterbelastung durch DT.-AG an T. laut dem übermittelten Beleg erst im Jahr 2017 erfolgt ist. UE müsste dagegen für die Frage der allfälligen VSt-Korrektur auf Ebene der Bf. relevant sein, wenn dieser der Gutschriftsbetrag (ausbezahlt wohl durch die DTAG) zugeflossen ist (sofern man diese Zahlung als eine Entgeltsminderung für Leistungen der T. an Bf. versteht). Ungeachtet der Frage, ob eine Erfassung als VSt-Berichtigung gem § 16 UStG theoretisch im Jahr 2016 oder im Jahr 2017 zu erfolgen hätte, kommt der konkreten Gutschrift uE aber keine abgabenrechtliche Relevanz zu, da sie sich auf den Leistungszeitraum 2015 bezieht (vgl Seite 1 des Belegs "01.01.2015-31.12.2015"). Im Jahr 2015 hat unser Klient jedoch unstrittig weder im Veranlagungs- noch im Erstattungsverfahren einen VSt-Abzug erhalten, sodass auch eine spätere Minderung des VSt-Abzugs für dieses Jahr abgabenrechtlich irrelevant ist, da gem § 16 UStG nur ein "in Anspruch genommener" VSt-Abzug zu korrigieren ist. Wir verweisen weiterführend auf unsere bisherigen Ausführungen zu dieser Rechtsfrage. - Debit Information A.C90190063338 vom 22.9.2017 und Debit Information A.C90190067507 vom 14.5.2018: Beide Gutschriften führen saldiert zu einem USt-Betrag für eine "negative Gutschrift" iHv EUR 49.048,64. Wenn wir Sie richtig verstehen, würden Sie diesen Betrag im Jahr 2018 auf Ebene der Bf. als zusätzlichen VSt-Abzug (bzw. positive VSt-Berichtigung) berücksichtigen. Theoretisch könnte hier wieder die Frage erörtert werden, ob diese zeitliche Zuordnung korrekt ist (vgl bereits zuvor). Da jedoch ohnedies beide denkbaren Jahre (2017 und 2018) gerichtsanhängig sind und sich saldiert keine Auswirkungen auf das Steueraufkommen ergeben, spricht uE nichts gegen eine Erfassung des Gesamtbetrages in 2018. Bei Fragen stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung. …" Mit Vorhalt VI vom 25. Juni 2024 (OZ. 233) an die Bf. wurde Folgendes ausgeführt: "In den Beilagen werden die Ihnen von der A. AG im Wege der Auskunftsersuchen des Bundesfinanzgerichts v. 30.4. und 23.5.2024 erhaltenen Unterlagen anbei übermittelt. Aus dem übermittelten Überweisungsbeleg im Zusammenhang mit dem Zahlungsavis vom 15.4.2015 geht hervor, dass mit einer Gegenforderung der Bf. vom 26.2.2014 aufgerechnet und lediglich der Differenzbetrag der Bruttogutschrift vom 27.3.2014 überwiesen wurde …" Die entsprechenden Beweismittel der OZ. 201, 202, 203, 204, 205, 214, 215, 216, 217, 218, 221, 222 und 224 wurden angeschlossen. In ihrer Vorhaltsbeantwortung vom 19. Juli 2024 (OZ. 248) führte die Bf. zum Eintrittszeitpunkt der Entgeltsminderung aus, diese habe ihres Erachtens im Jahr 2015 stattgefunden, weil die Auszahlung erst im Jahr 2015 erfolgt sei. Da die Aufrechnung in Höhe von 1.017.548,75 € am 15.4.2015 und die Auszahlung am Folgetag erfolgt sei, habe sie nicht vor dem 16. April 2015 über den Gutschriftsbetrag verfügen können. Hinsichtlich der Jahr 2010 und 2011 seien die Bescheide erst am 25. Mai 2018 ergangen und in der Folge am 1.6.2018 eingelangt. Die Festsetzungsverjährung für die Umsatzsteuer beträgt gem. § 207 Abs. 2 BAO grundsätzlich fünf Jahre, wobei sie sich nach gem. § 209 Abs. 1 BAO um ein Jahr verlängert, wenn nach außen erkennbare Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruches gesetzt werden. Auch wenn konkret zunächst nur Vorsteuererstattungsbescheide für 2010 und 2011 ergangen seien, sei uE doch eher davon auszugehen, dass die Erlassung dieser Bescheide eine derartige Verlängerungshandlung darstellt und somit das "5+1-System" zur Anwendung gelangt. Gem. § 208 Abs. 1 lit. a BAO beginnt die Verjährung mit Ablauf des Jahres zu laufen, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist. Für das Jahr 2010 sei die Verjährung somit mit Ablauf des 31.12.2016 abgelaufen, für das Jahr 2011 mit Ablauf des 31.12.2017. Der Abgabenanspruch hinsichtlich der Jahre 2010 bis 2011 sei daher zum Zeitpunkt der Bescheiderlassung bereits verjährt gewesen und die angefochtenen Bescheide seien folglich zu Unrecht ergangen. Zum Verjährungseinwand hinsichtlich der Jahre 2010 und 2011 führte die belangte Behörde in ihrer Äußerung vom 20.8.2024 (OZ. 268) Folgendes aus: "… Die AP/UMA hat mit Prüfungsauftrag vom/am 16.9.2014 diesen "Drittland-Telekom-Akt" betreffend ho. eingereichter U5 zu 01-12/2012, 01-03/2013, 04-06/2013, 07-09/2013, 10 12/2013 und 04-06/2014 mit der Außenprüfung begonnen (vgl. Blg BP-Bericht) und nach Schlussbesprechung vom 6.5.2015 auch in der Niederschrift mit Hr. Mag. N. vom 17.11.2015 die Rechtslage, d.h. die Umsatzsteuerpflicht auf Grund steuerpflichtiger Umsätze in Österreich ausführlichst erläutert bzw. auf das Umsatzsteuerveranlagungsverfahren ab 1.1.2010 hingewiesen (vgl. Blg NS). … Mit Mail vom 17.8.2016 wurde die Bf. daher seitens der AP aufgefordert bekannt zu geben, ob es an die Bf. Gutschriften von den österr. Telekommunikationsanbietern gegeben habe und wenn ja, in welcher Höhe - und zwar von 2010 (inkl.) bis dato (Blg). Mit Mail vom 2.9.2016 übermittelte die Bf. Belege betreffend (geringer, vgl. BP-Bericht unten) Gutschriften 2013 und 2014 (Blg). Mit schriftlichem Ersuchen um Ergänzung vom 13.12.2016 (Blg. Verf 29), Vorhalt zu Gutschriften betreffend Roaming-Leistungen, wurde die Bf. ersucht, sämtliche Gutschriften, die im Zeitraum vom 1.1.2010 bis dato von österr. Telekommunikationsunternehmen an die Firma Bf. ausgestellt wurden, vorzulegen. … Bemerkt wird dazu auch: … Eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges iSd § 16 UStG 1994 ist auch dann vorzunehmen, wenn in den Vorjahren trotz Ausführung von Umsätzen keine Steuererklärungen eingereicht wurden. Ähnlich wie in § 22 UStG 1994 vorgesehen, ist nämlich von einer Versteuerung der Umsätze und dem Abzug der Vorsteuern in zumindest derselben Höhe auszugehen. D.h. Es ist auch im ggstl. Fall davon auszugehen, dass die Bf. ab 2010ff, d.h. Insbesondere aber auch für die hier bezugnehmenden Zeiträume vorhandener Rabattgutschriften/Vorsteuerberichtigungen davon 2010 iHv EUR 995,34 (O.) und 2011 iHv EUR 93.765,45 (T.), steuerbare und steuerpflichtige Umsätze ausgeführt hat (+/-). Dies wurde der Bf. wh./ seit Prüfbeginn 2014 kommuniziert. … Die Verjährungsfrist beträgt für die Umsatzsteuer fünf Jahre. Soweit eine Abgabe hinterzogen ist, beträgt die Verjährungsfrist zehn Jahre (§ 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO). … Dabei kann auch ein besonders qualifiziertes Außerachtlassen von Sorgfaltspflichten, insbesondere auch eine unterlassene Bilanzierung oder eine mangelhafte Weiterleitung von Informationen über die Geschäfte an den/die Steuerberater, bereits zu einem bedingten Vorsatz führen. Aus einer Nichtbekanntgabe von nachträglich erhaltenen Discounts/ Rabatten, d.h. Nichtrückzahlung/ Nichtabfuhr der § 16-Berichtigungen kann jedenfalls ein (bedingt) vorsätzliches Verhalten der Bf. abgeleitet werden. … Eine nach außen erkennbare Amtshandlung ist eine nach außen in Erscheinung tretende Amtshandlung im Sinne von im Außenbereich wahrnehmbarer behördlicher Maßnahme, die auf die Geltendmachung eines Abgabenanspruches oder die Feststellung von Abgabenpflichtigen zumindest im Ergebnis ausgerichtet ist. Die Amtshandlung muss, um Unterbrechungswirkung zu haben, nach außen wirksam und nach außen einwandfrei erkennbar sein (VwGH 7.9.2006, 2006/16/0041, mwN). … Es wurde bereits im Prüfungszeitraum ab 2014, in den Wochen/Monaten vor und nach dem BP-Bericht 2017 sowie den händischen FSU-Bescheiden im Jahr 2018, wh. auf die Umsatzsteuerveranlagungspflicht ab 1.1.2010 sowie die Vorsteuerberichtigungspflicht gemäß § 16 UStG 1994 hingewiesen (vgl. Blgen). Dem nunmehrigen Vorbringen der Bf. zur Festsetzungsverjährung (U 2010 und 2011) kann sohin keinesfalls gefolgt werden - …" In der über Antrag der Bf. anberaumten mündlichen Verhandlung führte die steuerliche Vertretung der Bf. unter Wiederholung ihres bisherigen Vorbringens ergänzend aus, dass hinsichtlich der Jahre 2010 und 2011 keineswegs die 10-jährige Verjährungsfrist zur Anwendung käme, weil sie sich auf die gegenteilige Rechtsprechung des Bundesfinanzgerichts berufen konnte und somit von einer vertretbaren Rechtsansicht ausging. Weiters wurde hinsichtlich der Jahre 2012-2014 eine schätzungsweise Ermittlung der Bemessungsgrundlagen vorgenommen und dabei von einem Jahresumsatz mit 2.010.357.27 € die RC-Umsätze von rd. 20% in Abzug gebracht. Es sei somit von steuerpflichtigen Umsätzen von 1.546.428,67 € auszugehen, denen der im Erstattungsverfahren beantragte Vorsteuerabzug gegenüber zu stellen sei. Die belangte Behörde wiederholte im Wesentlichen ihre bisherige Argumentation und bezog sich auf eine Verlängerung der Verjährungsfrist, wenn innerhalb dieser eine nach außen erkennbare Amtshandlung unternommen wurde und führte dabei das schriftliche Ergänzungsersuchen vom 13.12.2016, mit dem die Bf. aufgefordert worden sei, sämtliche Gutschriften ab 1.1.2010 vorzulegen, ins Treffen. Außerdem bezog sie sich auf einen Vorsteuererstattungsbescheid 1-12/2011 vom 11.4.2017 als weitere verlängernde Amtshandlung. Was die Anwendung des Melbourne Abkommen anlangt, entspreche die Telekom-VO dem Unionsrecht. Abgesehen von der fehlenden zwingenden völkerrechtlichen Anordnung sei nach dem Stufenbau der Rechtsordnung nicht vorgesehen, innerstaatliches Recht auf Grund völkerrechtlicher Abkommen unangewendet zu lassen. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt 1.1. Festgestellte Vorsteuerberichtigungen aus erhaltenen Gutschriften: [Grafik]   [Grafik]   [Grafik]   Vergleich Gutschriften lt. angefochtenen Bescheiden: [Grafik]   1.1.1. Vorsteuerkorrekturen der D. GmbH: Auf Grund des beantworteten Auskunftsersuchens der der O. GmbH (E-Mail der O. GmbH vom 5. September 2023, OZ. 107; Rechnungskopie der Credit Note vom 13.7.2010, OZ. 109) wurde die Vorsteuerkorrektur von der Rechnungsausstellerin bestätigt und war daher in sachverhaltsmäßiger Hinsicht als unbedenklich zu betrachten. In diesem Zusammenhang darf erwähnt werden, dass die Bf. die Rabatte der D. GmbH sachverhaltsmäßig in ihrer Beschwerde (OZ. 12), Vorlageantrag (OZ. 14), Vorhaltsbeantwortung vom 15.3.2023 (OZ. 73) noch bestritten hat. In der weiteren Folge wurden die seitens der D. GmbH übermittelten Unterlagen sowohl der belangten Behörde als auch der Bf. mit einem an die belangte Behörde gerichteten Vorhalt vom 31. Oktober 2023 (OZ. 147-150) zugestellt. Die Bf. hat diesen nachweislich erhalten (Rückschein vom 3. November 2023, OZ. 151) erhalten. Die Bf. wurde mit hg. Vorhalt vom 5. Dezember 2023 (OZ. 155) darauf angesprochen, dass die von der belangten Behörde erhobenen Vorsteuerberichtigungen zu 99% bestätigt wurden und sich die sachverhaltsmäßige Bestreitung als wenig erfolgreich erwiesen hat. In der bf. Vorhaltsbeantwortung vom 8. Jänner 2024 (OZ. 160) finden sich darüber keine weiteren Gegenausführungen, sodass die oa. Vorsteuerkorrekturen als unbedenklich angesehen werden können. 1.1.2. Vorsteuerkorrekturen und Abweichungen gegenüber der A. AG: Hinsichtlich des Vorsteuerbetrages in Höhe von 429.494,33 € besteht der Höhe nach Einigkeit. Strittig ist hier die Zuordnung der Gutschrift ins Jahr 2014 (belangte Behörde) oder 2015 (Bf.), die erst im hg. Verfahren releviert wurde (Vorhaltsbeantwortung vom 15. März 2023, OZ. 73). Die Bf. wurde auf den Widerspruch ihres Beschwerdevorbringens und dem finanzamtlichen Abgleich der A. sowie darauf hingewiesen, dass keine entsprechende Gutschriftsnote, sondern lediglich ein E-Mail eines bulgarischen Sachbearbeiters der A. vorgelegt wurde (Vorhalt des Bundesfinanzgerichts vom 27. Juni 2023, OZ. 87, samt Beilagen) Die Bf. führte in ihrer daraufhin überreichten Vorhaltsbeantwortung vom 27. Juli 2023 (OZ. 94) weiters aus, die entsprechende Gutschrift könne wegen Ablaufs der Aufbewahrungsfristen im Ansässigkeitsstaat der Bf. über 2.576.966 € (brutto) nicht mehr vorgelegt werden. Es sei davon auszugehen, dass die Gutschrift in zeitlicher Nähe zur 2015 zum vorgenommenen "Settling" ausgestellt wurde und anzunehmen, dass die betreffende Gutschrift im Jahr 2015 und nicht wie vom Finanzamt angenommen im Jahr 2014 ausgestellt wurde. Weiters sei die in der Beilage zur Vorhaltsbeantwortung (OZ. 73) übermittelte Bestätigung der A. von der zuständigen Clearingsstelle ausgestellt worden, da alle diesbezüglichen Informationen bei dieser vorlägen. Im Übrigen habe auch das Finanzamt die betreffende Gutschrift nicht vorgelegt und es handle sich gleichermaßen um eine unbewiesene Prozessbehauptung (Vorhaltsbeantwortung vom 27. Juli 2023, OZ. 94). Die daraufhin mit Auskunftsersuchen vom 5. September 2023 kontaktierte A. führte in ihrem Antwort-E-Mail vom 11. September 2023, (OZ. 111, OZ. 114) aus, am 27.3.2014 wurde eine Discountgutschrift für das Jahr 2012 in Höhe von 2.147.471,67 € (netto) zuzüglich 20% Umsatzsteuer von 429.494,33 € ausgestellt, was dem von der belangten Behörde erstellten Buchhaltungsauszug entspreche. Die entsprechende Credit Note vom 27.3.2014 über diese Beträge wurde beigefügt (OZ. 114). Dieser Umstand wurde der Bf. mit Vorhalt des Bundesfinanzgerichts vom 5. Dezember 2023 in der Weise bekanntgegeben, dass die von der Bf. gewünschte Zuordnung der Gutschrift auf 2015 nicht vorgenommen werden könne (Vorhalt des Bundesfinanzgerichts vom 5. Dezember 2023, OZ. 155). In ihrer Vorhaltsbeantwortung vom 8. Jänner 2024 (OZ. 160) führte die Bf. aus, die korrekte Zuordnung des für das Jahr 2012 gewährten Rabattes sei noch strittig, wobei vorauszuschicken sei, das vom Bundesfinanzgericht gerichtete Auskunftsersuchen habe die Ausstellung einer Credit Note per 27.3.2014 ergeben und werde von der Bf. derart anerkannt und außer Streit gestellt werde. Explizit werde aber darauf hingewiesen, dass das "Settling" - also die Auszahlung des gewährten Rabatts - erst am 15.4.2015 vorgenommen wurde und dies auch so von der A. bestätigt werde. Etwas anderes gehe auch aus der Auskunftsbeantwortung vom 12.9.2023 (OZ. 111) nicht hervor. Diesbezüglich machte die Bf. noch geltend, sie habe die Auszahlung des Rabattes am 16.2.2015 mit Debit Note angefordert und legte einen entsprechenden Buchungsbeleg als Beilage vor (Vorhaltsbeantwortung vom 8. Jänner 2024, OZ. 160). Dieser Umstand wurde der A. bekannt gemacht und sie zu einer ergänzenden Auskunft darüber veranlasst, ob nun die "Auszahlung" der Rabatte tatsächlich erst 2015 erfolgt seien (Auskunftsersuchen vom 30. April 2024, OZ. 201). Aus ihrer Antwort vom 3. Juni 2024 (OZ. 221) geht hervor, dass Gutschriftsbetrag nach Abzug einer Gegenverrechnung (Gutschriftsnote der Bf. vom 26.2.2014) im Differenzbetrag am 15.4.2015 von der A. AG an die Bf. überwiesen wurde. Somit kann in sachverhaltsmäßiger Hinsicht festgestellt werden, dass die Auszahlung nach einer Verrechnung mit einer Gegenforderung vom 26.2.2014 im Jahr 2015 stattgefunden hat. Weiters führte die A. AG aus, die Discount-Gutschriften würden postalisch (einfacher Brief) versendet. Ein Nachweis der Postaufgabe sei daher nicht möglich. Es ist davon auszugehen, dass die A. die Umsatzberichtigung bereits mit Postaufgabe (= Ausstellungsdatum der Rechnung) am 27.3.2014 verbucht hat. Wie die Bf. in ihrer Buchhaltung mit unseren Discount Gutschriften insbes. der strittigen vom 27.3.2014 umgegangen sei, konnte die A. nicht wissen. In sachverhaltsmäßiger Hinsicht ist festzustellen, dass die streitgegenständliche Gutschrift am 27.3.2014 in den Büchern der "Schuldnerin" der Bf. (d.i. A. AG) erfasst war und mit entsprechenden Gegenforderungen bereits 2014 verrechnet und der Differenzbetrag im Jahr 2015 ausbezahlt wurde. Warum die Bf. letztendlich die Auszahlung der Gutschrift erst rd. ein Jahr später durch Übersendung eines Beleges begehrte, konnte nicht festgestellt werden. Vielmehr ist anzunehmen, dass auf Grund der permanenten Geschäftsbeziehungen beide Telekomgesellschaften regelmäßig Dienstleistungen gegenseitig erbringen und verrechnen und tatsächliche Geldüberweisungen lediglich zum Abgleich erfolgen, wenn sich deutliche Überhänge ergeben. In diese Richtung gehen auch die bf. Ausführungen vom 27.7.2023 (OZ. 94), die ausführen, dass die technische und finanzielle Abwicklung von Roamingdienstleistungen üblicherweise von sogenannten Clearingstellen vorgenommen werde. Diese übermitteln einerseits das wechselseitige Roamingvolumen und nehmen idR auch eine entsprechende Aufrechnung vor - in der Folge werde dann nur mehr die ausstehende Summe überwiesen. 1.1.3.: Vorsteuerkorrekturen und Abweichungen gegenüber der T. GmbH: 2012: Der im Jahr 2012 verbuchte Rabatt betrifft nicht die Bf. und wurde entsprechend umgebucht. Daher ist der im angefochtenen Bescheid ausgewiesene Vorsteuerbetrag in Höhe von 436,06 € ihr nicht zuzurechnen. 2013: Im Jahr 2013 kam es zu einer geringen Abweichung in Höhe von 219 € zwischen den von der Behörde ermittelten und den von der T. GmbH dargestellten Betrag, welche zugunsten der Bf. berücksichtigt wurde. 2014: Die entsprechenden Vorsteuerkorrekturen wurden von der Bf. im Vorlageantrag (OZ. 14) selbst offengelegt. 2016: Bei der Gutschrift in Höhe von 48.565,86 € handle es sich um eine solche für SMS-Interworking-Leistungen für die nach Ansicht der T. GmbH keine österreichische Umsatzsteuer zur Anwendung komme. Die Ausgangsrechnungen wurden nicht mit Umsatzsteuer ausgestellt. In der weiteren Folge habe die Betriebsprüfung die entsprechende Umsatzsteuer aus den Rechnungen festgesetzt. Die T. habe diese der Bf. nicht weiterbelastet und keine Berichtigung der Rechnungen vorgenommen (vgl. Auskunft T. GmbH vom 18. September 2023, OZ. 141). Die belangte Behörde ist diesen Ausführungen nicht weiter entgegengetreten bzw. hat sich zustimmend geäußert (Schreiben vom 27. November 2023 zu hg. Vorhalt vom 31. Oktober 2023, OZ. 152). Daher wurde die Korrektur zugunsten der Bf. in Höhe von 8.094,31 (aus: 40.471,55 + 8.094,31 = 48.565,86 € brutto) vorgenommen. In diesem Zusammenhang muss erwähnt werden, dass die Bf. sämtliche Rabatte der T. GmbH sachverhaltsmäßig in ihrer Beschwerde (OZ. 12), Vorlageantrag (OZ. 14), Vorhaltsbeantwortung vom 15.3.2023 (OZ. 73) beharrlich bestritten hat und alle weiteren Erhebungen bei den Telekommunikationsunternehmen dem Bundesfinanzgericht überlassen hat. In der weiteren Folge wurden die seitens der T. GmbH übermittelten Unterlagen sowohl der belangten Behörde als auch der Bf. mit einem an die belangte Behörde gerichtet Vorhalt vom 31. Oktober 2023 (OZ. 147-150) zugestellt. Die Bf. hat diese nachweislich erhalten (Rückschein vom 3. November 2023, OZ. 151) erhalten. Die Bf. wurde mit hg. Vorhalt vom 5. Dezember 2023 (OZ. 155) darauf angesprochen, dass die von der belangten Behörde erhobenen Vorsteuerberichtigungen aus Entgeltsminderungen zu 99% bestätigt und sich die sachverhaltsmäßige Bestreitung als wenig erfolgreich erwiesen hat. In den bf. Vorhaltsbeantwortungen vom 8. Jänner 2024 (OZ. 160) und 7.3.2024 (OZ. 184) finden sich keine darüber keine weiteren Ausführungen. Erst in ihrem E-Mail vom 23. Mai 2024 (OZ. 219) führte die Bf. aus, die Gutschrift der T. vom 19.10.2016 wurde sowohl vom Finanzamt als auch von der T. dem Jahr 2017 zugerechnet und es wäre ihres Erachtens relevant, wann der entsprechende Betrag durch die DT. AG ausbezahlt wurde. In diesem Zusammenhang ist festzustellen, dass sich die Bf. ebenso mit der T. GmbH in einem dauernden Verhältnis des Austausches wechselseitiger Leistungen befindet und den faktischen Auszahlungen nur Clearingcharakter zukommt. Über einen angeblichen Nichtzufluss hat sich die Bf. nicht weiter geäußert und auch keine weiteren Unterlagen beigebracht. In Abweichung von der Auskunft der T. GmbH wird die von ihr im Jahr 2017 zugerechnete Entgeltsminderung entsprechend der ausgestellten Gutschrift - wie von der Bf. moniert - im Jahr 2016 angesetzt. Die von der T. GmbH im nächsten Kalenderjahr (2017) in ihren Büchern geltend gemachten Umsatzberichtigungen erklären sich aus verspäteten Verbuchungen der von der deutschen Muttergesellschaft verfassten Gutschriften. Im Hinblick auf die Verjährungseinrede hinsichtlich der Jahre 2010 und 2011 waren folgende Umstände festzustellen: Die von der belangten Behörde (OZ. 268) ins Treffen geführten "verlängernden" Amtshandlungen (Prüfungsauftrag vom 16.9.2014, E-Mail vom 17.11.2015) betreffen die Zeiträume der Außenprüfung 1-12/2012 - 4-6/2014 und nicht die Zeiträume 1-12/2010 und 1-12/2011). Im Jahre 2016 liegen zwei Ergänzungsersuchen (E-Mail vom 17.8.2016 und Vorhalt vom 13.12.2016 betreffend Gutschriften ab 2010 ff vor. Im Jahr 2017 wurde ein Außenprüfungsbericht erstellt, welcher die Zeiträume 1-12/2012 - 4-6/2014 umfasst. Er enthielt lediglich einen allgemeinen gehaltenen Hinweis auf die Umsatzsteuerveranlagungspflicht. In der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 17.11.2015 findet sich kein ausdrücklicher Hinweis auf die Jahre 1-12/2010 und 1-12/2011. Sie umfasste lediglich die Erstattungszeiträume 1-12/2012, 1-3/2013, 4-6/2013, 7-9/2013, 10-12/2013 sowie 4-6/2014. Amtshandlungen für 2010 und 2011 waren nicht ersichtlich. Der in der mündlichen Verhandlung erwähnte (angebliche) Vorsteuererstattungsbescheid 1-12/2011 vom 11.4.2017 konnte nicht aufgefunden werden. Entsprechend den an diesem Tag verbuchten Bescheiden wurden lediglich die erstatteten Vorsteuern 1-12/2012, 1-3, 4-6, 7-9 und 10-12/2013 wieder vorgeschrieben und die Vorsteuererstattung 4-6/2014 mit Null Euro verbucht. Für diese Zeiträume konnten auch keine Erstattungsbescheide aufgefunden werden, sodass davon auszugehen ist, dass für diese Zeiträume auch keine entsprechenden Anträge gestellt worden sind. Somit war im Jahr 2017 keine sich auf die Jahre 2010 und 2011 beziehende Amtshandlung feststellbar. Weiters ist im November 2017 die von der Großbetriebsprüfung die "IT-Liste 11/2017" erstellt worden, aus denen sich die Vorsteuerkürzungen der angefochtenen Bescheide vom 25.5.2018 ableiten. Eine interne Ermittlung der Bemessungsgrundlagen der Vorsteuerkürzungen ist keine nach außen hin erkennbare Amtshandlung. 1.2. Umsatzermittlung 2012-2014: Entgegen dem von der belangten Behörde ermittelten durchschnittlichen Aufschlag von 342%, der sich auf Grund einer Einzelkalkulation der Roaminggebühren ergibt, geht das Bundesfinanzgericht von einem Aufschlag von 30% aus, der auch der regelmäßig angewandten Schätzungspraxis der belangten Behörde entspricht. In Anbetracht dessen, dass die Bf. sich bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen eher zurückhaltend gezeigt hat, erscheint eine pauschale Zurechnung einer Gewinnmarge sachgemäß, sodass allfällige Abschläge aus Reverse-Charge-Umsätzen an Unternehmer und geringere Handelsspannen als mitabgegolten betrachtet werden. Was die Weiterreichung von Discounts (Gutschriften) an Kunden anlangt, wurden diese lediglich behauptet. Abgesehen davon wurden entsprechende Rabatte von der T. GmbH fast zwei Jahre später gewährt, sodass eine Weitergabe an Kunden nicht angenommen werden kann. Ähnlich verhält es sich bei den angeblich an Unternehmer erbrachten Telekommunikationsleistungen (Reverse-Charge-Umsätze). Sie könnten zwar zum Teil in dem von der Bf. reklamierten Ausmaß stattgefunden haben. Letztlich ist davon auszugehen, dass es sich beim angenommenen Aufschlag um eine griffweise Schätzung handelt, indem auch diese Umstände als abgegolten gelten. Somit war diesbezüglich auch der belangten Behörde in ihrer Äußerung vom 9. Juni 2023 (Seite 9 vorletzter Absatz, OZ. 84) vertretenen Ansicht, wonach im äußerst niedrigen Aufschlag von 30% die unternehmerischen Kunden berücksichtigt wurden, zu folgen. Was den Einwand der erhaltenen Discounts anlangt, ist auszuführen, dass diese von der Bf. nach den unter 1.1. getroffenen Feststellungen zum größten Teil einerseits den Abgabenbehörden verschwiegen (Komplex: Telekommunikationsgesellschaften O. und T.) und bestritten wurden und andererseits keineswegs nachgewiesen werden konnte, dass die von den inländischen Telekommunikationsgesellschaften Bf. erhaltenen Rabatte den bf. Kunden in Form niedriger verrechneter Roaminggebühren vollständig oder teilweise weitergereicht wurden, zumal durch das in der Branche der ausländischen Telekommunikationsunternehmen übliche Geschäftsmodell von hoch angesetzten Roaminggebühren, die durch entsprechende Rabattvereinbarungen von rd. 80% in späteren Jahren gutgeschrieben wurden, sowohl den Kunden als auch der Abgabenverwaltung lange Zeit unbekannt geblieben sind und entsprechende hohe Umsätze lukriert werden konnten. Abgesehen davon konnten durch diese Vorgangsweise selbst - unter Außerachtlassung des Vorliegens von inländischen Umsätzen - überhöhte Refundierungen von Vorsteuerguthaben in den Erstattungsverfahren bis Ende 2013 erreicht werden, die in späteren Jahren nicht mehr rückgezahlt wurden, auch wenn sie von der Abgabenbehörde rückgefordert wurden. Da eine Einbringung von Abgabenverbindlichkeiten an Umsatzsteuer in Drittländern seitens der inländischen Abgabenbehörden kaum möglich erscheint, hat sich die Bf. aus ihrer Vorgangsweise Vorteile verschafft. Dies erhellt sich daraus, dass sich am Abgabenkonto - seit dem Beginn abgabenrechtlicher Erhebungen - 11. April 2017 - keine einzige Einzahlung verbucht wurde. Rabattgewährungen in späteren Jahren indizieren auch die Inanspruchnahme inländischer Vorleistungen, die zu entsprechenden Umsätzen geführt haben. Anlässlich ihrer Auskunftserteilung vom 29.2.2024 hält die T. bei den nachträglichen Rabattierungen der Leistungszeiträume 2020-2023 fest, dass die Verhandlungen erst voraussichtlich im Jahre des Jahres 2024 abgeschlossen sein werden. Daraus ist zu schließen, dass der Bf. die Höhe der gewährten Rabatte bei ihrer Preisgestaltung gegenüber ihren Kunden noch gar nicht bekannt war, weil diese regelmäßig erst Jahre später erfolgte. Was den Einwand von geringeren Gewinnmargen aus dem Anbieten von sog. Roamingpaketen für Auslandsmobilfunkleistungen angelangt, vergleicht die Bf. die Verhältnisse der Jahre 2024 mit den Streitzeiträumen 2010-2014, wobei nicht einmal ansatzweise bescheinigt wurde, dass solche damals bereits angeboten wurden. Umsatzermittlung 2012-2014: [Grafik]   Die Vorleistungen wurden entsprechend dem bekannten Vorsteuervolumen ermittelt. Da die Bf. für diese Zeiträume auch keine nachweislichen Rohaufschläge und Kalkulationsunterlagen beibringen konnte, orientiert sich die Schätzung der Umsätze an den oa. Grundsätzen. 1.2.3. Umsatzermittlung 2016: In der bf. Vorhaltsbeantwortung vom 27. Juli 2023, OZ. 94 sowie im E-Mail vom 26. März 2024 (OZ. 190) wurden die Bemessungsgrundlagen unter Annahme von 20% RC-Umsätze an unternehmerische Kunden (§ 19 UStG 1994) wie folgt dargestellt: [Grafik]   Die von der belangten Behörde in ihrer Äußerung vom 27. November 2023 (OZ. 152) aus dem Vorsteuervolumen im Zeitraum 2012-2018 errechneten Vorleistungen von rd. 61 Mio. € und die erhaltenen Vorsteuerverminderungen aus gewährten Rabatten von rd. 9,6 Mio. € vermitteln in ihrer Allgemeinheit keine Rückschlüsse auf die Unrichtigkeit der von der Bf. im Jahr 2016 dargestellten Erlöse. Daran vermögen auch die Ausführungen hinsichtlich der Bestreitung der erhaltenen Rabatten durch die Bf., die sich zu über 90% als unrichtig herausgestellt hat, nichts zu ändern, zumal die Bf. nunmehr bereit war, ab 2016 dem Bundesfinanzgericht sog. "Echtdaten" der vereinnahmten Erlöse zur Verfügung zu stellen. In Abweichung von den bf. Angaben werden die Reverse-Charge-Umsätze mit rd. 10% (50% des von der Bf. vorgeschlagenen Ansatzes) und die Vorsteuerberichtigungen aus Entgeltminderungen (§ 16 UStG 1994) wie folgt angenommen: [Grafik]   [Grafik]