BFG RV/2100888/2022

Wegen des Ablaufs der Aufbewahrungspflichten im Ansässigkeitsstaat unseres Mandanten kann die von A. für 2012 ausgestellte Gutschrift in Höhe von EUR 2.576.966 (brutto) nicht mehr vorgelegt werden. Grundsätzlich ist aber davon auszugehen, dass die Gutschrift in zeitlicher Nähe zur 2015 zum vorgenommenen "Settling" ausgestellt wurde - eine zeitnahe Vornahme des "Settlings" würde auch den GoB (siehe dazu auch gleich Punkt 3.) entsprechen. UE ist daher sehr wohl anzunehmen, dass betreffende Gutschrift im Jahr 2015 und nicht wie vom Finanzamt angenommen 2014 ausgestellt wurde. Wir gehen daher auch davon aus, dass sie im Veranlagungszeitraum 2015 (für den noch kein Umsatzsteuerbescheid ergangen ist) zu berücksichtigen wäre. Da dieser aber nicht verfahrensgegenständlich ist, wird im Weiteren verzichtet gesondert auf dieses Jahr einzugehen. Ergänzend sei erklärt, dass - wie auch das Finanzamt richtigerweise ausgeführt hat - die technische und zumeist auch finanzielle Abwicklung von Roamingdienstleistungen üblicherweise von sogenannten Clearingstellen vorgenommen wird. Diese ermitteln einerseits das wechselseitige Roamingvolumen und nehmen in der Regel auch eine entsprechende Aufrechnung vor - in der Folge wird dann nur mehr die ausstehende Differenz überwiesen. Clearingstellen übernehmen auch die Abwicklung von Rabattvereinbarungen; das "Settling" betrifft genau diese Aufrechnung. Die in der Beilage zum Vorhalt vom 15.03.2023 übermittelte Bestätigung von A. wurde von der zuständigen Clearingsstelle ausgestellt, da alle diesbezüglichen Informationen bei dieser vorliegen. Im Übrigen wird darauf verwiesen, dass die betreffende Gutschrift vom Finanzamt ebenfalls nicht vorgelegt werden konnte und es sich sohin gleichermaßen um eine unbewiesene Prozessbehauptung handelt. Zur diesbezüglichen Beweispflicht wurde bereits umfassend Stellung genommen. 3. Keine Schätzungsbefugnis wegen Offenlegung von Ausgangsumsätzen (2016-2018): Mit Vorhaltsbeantwortung vom 15.03.2023 wurden von unserem Mandanten die in den Jahren 2016 bis 2018 mit in Österreich ausgeführten Roamingdienstleistungen erzielten Umsätze bekanntgeben. Da unser Mandant an der Abu Dhabi Securities Exchange zu ISIN AEE xxx notiert ist, unterliegt er Buchhaltungs- und Reportingstandards, welche jenen Standards, denen an der Börse Wien notierte Unternehmen unterliegen, vergleichbar sind. Aus diesem Grund gilt die Vermutung der Richtigkeit und Vollständigkeit des § 163 Abs. 1 BAO für vorgelegten Umsatzzahlen und sind sie der Abgabenerhebung zu Grunde zu legen. Eine Schätzungsbefugnis ist für diese Veranlagungsjahre nicht mehr gegeben (so auch Kuderer, Telekommunikationsdienstleistungen in der Umsatzsteuer, SWK 35/2022, 1350 [1356]; ebenso Ritz/ Koran, BAO7 § 163 Rz 2 f und § 184 Rz 9, jeweils mwN). Es erübrigt sich daher für den Zeitraum 2016 bis 2018 auf die Ausführungen des Finanzamts zur Schätzung einzugehen. Erwähnt sei aber, dass das Finanzamt die vorgelegten Umsatzzahlen nicht in Zweifel gezogen hat, weshalb sie aus unserer Sicht als unstrittig anzusehen und der Festsetzung der Umsatzsteuer zugrunde zu legen sind. Eine Schätzungsbefugnis besteht nur mehr insoweit, als der Anteil unternehmerischer bzw. nichtunternehmerischer Leistungsempfänger zu schätzen ist (vgl dazu Punkt 5.). 4. Wahl der Schätzungsmethode für 2010-2014 Für die Vorjahre können keine Ausgangsumsätze mehr vorgelegt werden, weshalb eine Schätzung der Ausgangsumsätze - sofern diese sachgerecht vorgenommen wird - dem Grunde nach zulässig ist. Da bisher vom Finanzamt keine Festsetzung von Ausgangsumsatzsteuer für die Jahre 2010 bis 2014 vorgenommen wurde, wird erneut angeregt, das BFG möge hinsichtlich dieser Veranlagungsjahre kassatorisch entscheiden und das Verfahren an das Finanzamt zurückverweisen. In der Folge könnte eine entsprechend sachgerechte Schätzung im Rahmen einer Betriebsprüfung erfolgen. Sofern das BFG beabsichtigt meritorisch zu entscheiden, wird ergänzend wie folgt ausgeführt: Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH ist für die Schätzung jene Methode zu wählen, durch welche sich das Ziel der Schätzung, nämlich der tatsächlichen Besteuerungsgrundlage möglichst nahe zu kommen, bestmöglich verwirklichen lässt (Ritz/ Koran, BAO7 § 184 Rz 9 nwN). Da mittlerweile die tatsächlichen Ausgangsumsätze für die Jahre 2016 bis 2018 offengelegt wurden, hat sich jede Schätzung der Ausgangsumsätze der Jahre 2010 bis 2014 an der tatsächlichen Höhe der Ausgangsumsätze in diesen Folgejahren zu orientieren. Die bisherige vom Finanzamt in den Veranlagungsjahren 2017 und 2018 vorgenommene kalkulatorische Schätzung (welche nunmehr auch hinsichtlich der früheren Veranlagungsjahre vorgebracht wird) wäre ebenso wie der (nunmehr ebenso vorgebrachte) äußere Betriebsvergleich keine taugliche Schätzungsmethode: Wie sich durch Vergleich der bisher für die Jahre 2017 und 2018 kalkulatorisch ermittelten Bemessungsgrundlage mit der tatsächlichen Bemessungsgrundlage zeigt, liefert die kalkulatorische Schätzung kein sachgerechtes Ergebnis; auch ein äußerer Betriebsvergleich mit österreichischen Telekommunikationsdienstleistern ist nicht sachgerecht, da sich diese in einem anderen Marktumfeld als unser Mandant bewegen. Für 2010 bis 2014 ist sohin ein innerer Betriebsvergleich vorzunehmen. Da unser Mandant auch keine Auskunft mehr zu den in den Jahren 2010 und 2011 bezogenen Vorleistungen geben kann, müssten auch diese in Anlehnung an die in den Folgejahren bezogenen Vorleistungen geschätzt werden. Für die Veranlagungsjahre 2012 bis 2014 ist die Höhe der Eingangsleistungen aus unserer Sicht unstrittig bzw. durch die Erstattungsanträge entsprechend dokumentiert. In Anbetracht der in den Jahren 2016 bis 2018 tatsächlich erzielten Ausgangsumsätze und unter Zugrundelegung eines kontinuierlichen Geschäftsverlaufes würde sich daher für die Vorjahre ebenfalls eine geschätzte Ausgangs-USt i.H.v. ca. EUR 250.000 bis EUR 300.000 p.a. ergeben. Auch diesbezüglich verweisen wir auf die Ausführungen in unserem Schreiben vom 15.03.2023. 5. Schätzung unternehmerischer Leistungsempfänger Wie bereits in der Vorhaltsbeantwortung vom 15.03.2023 bekanntgegeben, hat unser Mandant für die Jahre 2019 bis 2021 den Anteil unternehmerischer Leistungsempfänger ermittelt und beträgt dieser durchschnittlich 20%. Diese 20% sind im Schätzungswege auch auf die streitgegenständlichen Jahre 2010 bis 2018 zu übertragen (innerer Betriebsvergleich). Gerne möchten wir in diesem Zusammenhang erwähnen, dass die Schätzung des Anteils unternehmerischer Leistungsempfänger der Rechtsprechung des BFG nicht fremd ist: So hat das BFG etwa zuletzt bei der Frage, ob eine Steuerschuld kraft Rechnungslegung besteht, den für die Beantwortung dieser Frage relevanten Anteil unternehmerischer und nichtunternehmerischer Leistungsempfänger selbst bei Barumsätzen im Schätzungsweg ermittelt (vgl BFG 27.1.2023, RV/7100930/2021; dies in Anlehnung an die Ausführungen der Generalanwältin Kokott im EuGH-Verfahren zum Fall 8.12.2022, Rs C-378/21, P GmbH). Das BFG betont darin auch, dass der Anteil unternehmerischer Leistungsempfänger sachgerecht anhand der Art der Leistung zu schätzen ist. Nichts anderes kann für den gegenständlichen Fall gelten. Das grundsätzliche Vorliegen von unternehmerischen Kunden ergibt sich bereits aus der allgemeinen Lebenserfahrung und kann somit nicht fraglich sein - dies gesteht auch das Finanzamt in der Vorhaltsbeantwortung vom 09.06.2023 zu. Keinesfalls zutreffend ist die Auffassung des Finanzamts, dass die Berücksichtigung unternehmerischer Leistungsempfänger im Rahmen eines (ohnehin nicht vorliegenden) geringeren Gewinnaufschlags bereits "mitberücksichtigt" worden wäre. Es handelt sich hier offensichtlich um eine Schutzbehauptung zur Verteidigung einer grundlegend falschen Schätzungsmethodik. Schätzungen müssen nach stRsp des VwGH jedoch alle der Schätzung zu Grunde liegenden Sachverhaltsannahmen und die Ableitung des Schätzungsergebnisses logisch einwandfrei darlegen und begründen (exemplarisch VwGH 22.12.2011, 2010/15/0088; 28.06.2012, 2009/15/0201). Für eine Ausklammerung eines bekannten Sachverhalts besteht folglich kein Raum. Abschließend möchten wir als steuerliche Vertretung erklären, dass alle offengelegten Umsätze von uns als Nettobemessungsgrundlage der Ausgangsumsatzsteuer bezeichnet wurden. Tatsächlich handelt es sich dabei um das jeweils vereinnahmte Entgelt, welches sich nur bei den 20% unternehmerischen Leistungsempfängern als Nettogröße versteht, da die diesbezügliche Steuerschuld auf die Leistungsempfänger übergeht. Bei den 80% nichtunternehmerischen Leistungsempfängern inkludiert dieser Betrag Umsatzsteuer, weshalb diese erst gesondert herausgerechnet werden muss. Wir möchten dies hiermit klarstellen und ersuchen dieses Versehen zu entschuldigen. Die tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen stellen sich daher richtigerweise wie folgt dar: [Grafik]   Wie bereits unter Punkt 3. ausgeführt, wird beantragt diese Zahlen der Besteuerung zu Grunde zu legen. …" Mit Auskunftsersuchen vom 17.8.2023 (OZ. 96 und OZ. 99) wurden die inländischen Telekommunikationsunternehmen T. GmbH und H. GmbH zu den Vorsteuerminderungen aus gewährten Rabatten in den Jahren 2011, 2012, 2013, 2014 und 2016 bzw. 2010 im angeführten Ausmaß befragt. Mit einem weiteren Auskunftsersuchen vom 5.9.2023 (OZ. 103) wurde das inländische Telekommunikationsunternehmen A. zur Klärung aufgefordert, dass die im Jahr 2014 ausgestellten Gutschrift über einen Vorsteuerbetrag von 429.494,33 € erst im Jahr 2015 zugegangen und dies im Widerspruch zur seinerzeit von der Betriebsprüfung getroffenen Sachverhaltsermittlungen sei. Ein entsprechender Auszug aus den abgabenbehördlich erhobenen Daten wurde angeschlossen. Mit Antwort vom 18.9.2023 stellt die T. GmbH (OZ. 117 zu OZ. 96) die Vorsteuerberichtigungen aus gewährten Rabatten im Jahr 2012 mit 0 € (gegenüber: 436,06 €); 2013: 347.709,31 € (gegenüber: 347.928,74 €); 2014: 193.847,11 € (gegenüber: 193.847,10 €), 2016: 369.382,75 € (gegenüber: 377.477,06 € dar. Mit Antwort vom 5.9.2023 legte die H. GmbH (OZ. 107 zu OZ. 99) eine entsprechende Gutschriftsnote vom 13.7.2010 über einen Vorsteuerbetrag von 995,34 € vor. Mit Antwort vom 11.9.2023 legte die A. AG (OZ. 121 zu OZ. 103) eine Gutschriftsnote vom 27.3.2014 über einen Vorsteuerbetrag vom 429.494,33 € und eine weitere Gutschriftsnote vom 11.2.2016 über einen Vorsteuerbetrag von 1.147.018,33 € vor. Mit Schreiben vom 31. Oktober 2023 (OZ. 147) wurde dem Finanzamt die Vorhaltsbeantwortung der Bf. vom 27. Juli 2023, die Replik auf die Rabatte 2016, die Schätzungsbefugnis 2016 und die Schätzung unternehmerischer Leistungsempfänger sowie sämtliche Auskunftsersuchen und deren Beantwortung übermittelt. Das Schreiben samt Beilagen wurde auch an die Bf. übermittelt. Weiters wurde Folgendes ausgeführt: "1. Rabatte 2016: Die bisher von der belangten Behörde angenommenen Vorsteuerberichtigungen aus gewährten Entgeltsminderungen der leistenden inländischen Telekommunikationsunternehmen werden in freier Beweiswürdigung mit 4.569.846,58 € (bisher: 4.577.940,89 €) anzusetzen sein. Sollten dem Finanzamt qualifiziertere Beweismittel als die Auskunft der Firma M. vorliegen, werden diese beizubringen sein. Die in Ihrem Schreiben vom 6. Juni 2023, Seite 3 oben angenommenen weiteren Vorsteuerberichtigungen aus Rabattgutschriften der Firma T. in Höhe von 477.531,37 € (2016) konnten aus dem Gesamtzusammenhang der Vorhaltsbeantwortung der Bf. (Anhang) vom 15. März 2023 nicht erblickt werden. Die Bf. errechnet auf Seite 6, Auflistung Ausgangsumsatz in Höhe von 2.387.657 € ziemlich genau diese Beträge. Sie geht dabei von ihr erbrachten Umsätzen aus. Multipliziert mit dem Normalsteuersatz ergeben sich genau diese von der belangten Behörde ins Treffen geführten "Vorsteuerberichtigungen" der T. Diese Argumentation erscheint wenig überzeugend und schlüssig und wird nach richterlicher Voreinschätzung nicht geteilt. 2. Keine Schätzungsbefugnis für 2016: Bereits mit Vorhaltsbeantwortung der Bf. vom 15. März 2023 beantragte die Bf. die von ihr genannten Umsatzzahlen dem Grunde nach der Besteuerung zugrunde zu legen. Bedauerlicherweise ist hierbei von der belangten Behörde für dieses Jahr eine Äußerung unterblieben, ob sie diese Zweifel zieht. 3. Schätzung unternehmerischer Leistungsempfänger: Hinsichtlich des Streitjahres erscheint das bf. Vorbringen, dass rd. 20% der erbrachten Leistungen an Unternehmer erbracht worden seien, aus der Anlage 5 für die Jahre 2017 und 2018 einigermaßen glaubwürdig und dürfte daher der Besteuerung zugrunde zu legen sein. …" Mit Antwortschreiben vom 27. November 2023 (OZ. 152) führte das Finanzamt Österreich Folgendes aus: "Zu Rabatten 2016: ...It GBP-IT-Liste 11/2017 übermittelte Rabatt-, Vorsteuerberichtigungsbeträge i.H.v. EUR 4.200.463,83 (A.) sowie EUR 377.477,06 (T.) ...It. T. EUR 369.382,75 Insofern im Rahmen einer BP bei T. USt für SMS Interworking Leistungen festgesetzt, diese USt aber nicht an den Kunden/die Bf. weiterbelastet und auch keine RE-Berichtigung vorgenommen wurde (vgl. P.1 T.- Schreiben vom 18.9.2023), wird den Vorsteuerberichtigungen aus gewährten Entgeltsminderungen mit gesamt EUR 4.569.846,58 im Jahr 2016 zugestimmt werden können. Bemerkt wird hier, dass die Bf. auch noch mit Schriftsatz vom 27.7.2023 sämtliche T.- Rabatte bestreitet bzw. diese ihr auch wirtschaftlich nicht schlüssig erscheinen (?!). Zu Rabatten 2017 und 2018: Der Höhe der seitens der Bf. anerkannten Rabatte betreffend die A. iHv EUR 3.286.675,77 (2017) und EUR 769.816,61 (2018) wird ho. gleichfalls zugestimmt werden können (siehe ho. BVE). Zur ho. Umsatzschätzung/ zu den Vorhaltsbeantwortungen der Bf. vom 15.3.2023/27.7.2023: 2016: Im U-(Erst)Bescheid 2016 vom 11.10.2022 wurde auf BFG 23.3.2022, RV/2100108/2020 und BFG 13.4.2022, RV/2100410/2019 bzw. BFG 3.6.2022, GZ. RV/2100084/2020 zwecks Verfahrensbeschleunigung wegen ho. unbekannter Umsätze verwiesen. Die Bf. erzielte 2016 nach rechtsrichtiger steuerlicher Beurteilung steuerbare und steuerpflichtige Umsätze, auch wenn dies in der Vergangenheit mangels Einreichung von Umsatzsteuererklärungen oder Erstattungsanträgen bzw. Vorsteuererstattungen nicht zur Versteuerung gelangt ist. Es war daher anzunehmen, dass den Vorsteuern von inländischen Leistungsbezügen (Roaminggebühren inländischer Telekommunikationsbetreiber) eine gedanklich anzusetzende Leistungsumsatzsteuer zumindest in gleicher Höhe gegenüberstand und sich somit eine Steuerschuld von Null ergibt (...keine ho. BVE). 2017 und 2018: Bezugnehmend auf die Vorhaltsbeantwortungen der Bf. vom 15.3.2023 und 27.7.2023 wird mitgeteilt, dass - in eventu zwar die (geschätzten) B2B-Zahlen (ca. 19,7% in den Jahren 2020-2023) für möglich gehalten werden könnten, diese aber im ho. äußerst niedrig angesetzten Gewinnaufschlag von 30% Deckung finden müssten - grs. jedoch an der ho. Stellungnahme vom 6./9.6.2023 (P.2) und dem do. Antrag auf U- Festsetzung 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 und 2016 bzw. 2017 und 2018 - zumindest i.S.d. BVE vom 12.12.2022 festgehalten wird [vgl. vorab berechnete Umsatzschätzung (Gewährung der beantragten VSt, 30%iger Gewinnaufschlag nach/auf Grund der Hochrechnung der beantragten U5-VSt sowie Hinzurechnung der VSt-Berichtigungen gem. § 16 UStG 1994) für die Jahre 2010-2018 (dzt. angefochten: FSU-Bescheide für 01-12/...)]. Anm.: auch hier wurde in den beiden Erstbescheiden vom 7.10.2022 auf BFG 23.3.2022, RV/2100108/2020 und BFG 13.4.2022, RV/2100410/2019 bzw. BFG 3.6.2022, GZ. RV/2100084/2020 zwecks Verfahrensbeschleunigung wegen ho. unbekannter Umsätze 2017 bzw. 2018, (+/- Steuerschuld 0), verwiesen. Sämtliches Vorbringen der Bf., die sachliche Richtigkeit der nunmehr übermittelten Daten/Aufzeichnungen wird in Zweifel gezogen, insbesondere als die Umsätze ab 2016 - trotz wh. Aufforderung - teilweise selbst erst 2023 durch die Bf. im Schätzungswege ermittelt wurden. Es sind zu STNR. 68 xxx bis dato keinerlei abgegebenen U-Erklärungen erkennbar und erscheint dies ho. doch sehr verwunderlich, zumal die Ausgangsumsätze in den oa. Schriftsätzen vom 15.3.2023 und 27.7.2023 für/i.H.v. 2016 EUR 2.387.657,00 2017 EUR 2.614.851,00 2018 EUR 1.956.421,00 bzw. 2020 EUR 527.977,25 2021 EUR 1.939.004,72 2022 EUR 3.442.539,52 2023 EUR 288.211,00 nunmehr konkret seitens der Bf. genannt wurden und der Bf. doch spätestens im Hinblick auf die Judikatur des VwGH (VwGH 13.9.2018, Ro 2016/15/0035) und des EuGH 15.4.2021, Rs. C593/19 bekannt gewesen sein musste, dass sie steuerpflichtige Inlandsumsätze erzielt hatte (genannter Gesamtumsatz 2016 ff i.H.v. EUR 13.156.661,49). Die Ausführungen und oa. Umsatzzahlen sind nach Ansicht des FAÖ nicht nachvollziehbar und auch widersprüchlich zu den mittels U5 beantragten Vorsteuern: In den Jahren 2012-2018 wurden gesamt EUR 12.231.343,51 an Vorsteuererstattungen mittels U5 beantragt - dies ergibt gesamt Vorleistungen aus Eingangsrechnungen iHv EUR 61.156.717,55. Im Jahr 2016 wurden zweimal (!) zwei gleichlautende Vorsteuererstattungsanträge iHv EUR 2.542.920,82, gesamt EUR 4.577.940,89, eingebracht (ho. abgewiesen zu U5 07-09, 10-12, 01-12), aber selbst die rechnerisch bereinigten Vorsteuern iHv EUR 3.519.534,58 aus Eingangs-, Vorleistungen 2016 iHv EUR 17.597.672,90 finden in den nunmehr genannten Umsatzzahlen aller Folgejahre (gesamt EUR 13.156.661,49) keine Deckung, d.h. bereits die Eingangsrechnungen im Jahr 2016 übersteigen alle nunmehr bekannt gegebenen Ausgangsrechnungen der Jahre 2016 bis 2022. Nachträglich gewährte Rabatte wurden bis zuletzt bestritten - als wirtschaftlich nicht schlüssig erklärt. Weiters wird in Hinblick auf die (Un-)Glaubwürdigkeit des bf. Vorbringens auch auf folgenden Umstand Bedacht zu nehmen sein: Es wurde erst im Frühjahr 2023 für den TADIG-Code der Bf. im Jahr 2014 eine (weitere) Umsatzsteuerberichtigung (=Vorsteuerberichtigung wegen nachträglich gewährter Rabatte gem. § 16 UStG 1994) durch/von A. iHv EUR 429.494,33 ho. bekannt. Diese Gutschrift wurde per Mail vom 11.9.2023 durch A. (auch) betreffend Buchungs-, Ausstellungstag 27.3.2014 bestätigt. Die Bf. wollte diese Rabattgutschrift bis zuletzt in das einzig nicht angefochtene/ bisher ustrl. nicht veranlagte Jahr 2015 (hier wurden ho. die beantragten U5-Beträge iHv gesamt EUR 3.529.080,86 abgewiesen) verschieben/"auslagern" - dies sogar dadurch, dass dem BFG eine (druckerverfälschte?) Kopie mit Datum 2015 übermittelt wurde. Ausgehend von an die Bf. verrechneten TK-Leistungen in den Jahren 2012-2018 iHv EUR 61.156.717,55 mit beantragten Vorsteuererstattungen iHv EUR 12.231.343,51, sowie anher nicht bekannt gegebenen/ anher rückgezahlten "Discounts", USt iHv gesamt EUR 9.597.389,71 - die Bf. bestreitet auch noch mit Schriftsatz vom 27.7.2023 sämtliche T.-Rabatte ...mittlerweile durch T. jedoch bestätigt) - ergibt sich bereits daraus ein Steuerausfall in beträchtlicher Höhe. Das Fehlen der 20%ige österr. Umsatzsteuer betreffend der bf. Ausgangsumsätze (vgl. vormalige ho. Stellungnahme: der durchschnittliche Aufschlag beträgt It. Auskunft österreichischer Telekommunikationsunternehmen ca. 342%) ist hier rechnerisch noch gar nicht berücksichtigt. Dem Vorbringen der Bf. kann sohin keinesfalls gefolgt werden, die nunmehr übermittelten Umsatzzahlen erscheinen nach Ansicht der ho. Finanzverwaltung unglaubwürdig und widersprüchlich. …" Mit Schreiben des Bundesfinanzgerichts vom 5. Dezember 2023 (OZ. 155) wurde die Stellungnahme des Finanzamtes Österreich vom 27. November 2023 der Bf. zur Äußerung übersandt und Folgendes bemerkt: "1. Höhe der Entgeltminderungen 2010-2016: Die Höhe der zu berichtigenden Vorsteuern gemäß § 16 UStG aus der Gewährung von Rabatten wurde in den von den inländischen Telekommunikationsunternehmen beantworteten Auskunftsersuchen mit ca. 99,84% als richtig bestätigt. Daher erweist sich Ihre dahingehende Bestreitung in tatsächlicher Hinsicht bis auf ca. 8.800 € als nicht erfolgreich. Ebenso wenig konnte die Zuordnung der Gutschrift von A. von 2014 auf 2015 verifiziert werden. Die entsprechenden Unterlagen wurden Ihnen bereits mit der Abschrift des Schreibens vom 31.10.2023 an das Finanzamt Österreich übermittelt. 2. Schätzungsanträge der belangten Behörde 2010-2014: In diesem Zusammenhang bleibt zu bemerken, dass in den angefochtenen Bescheiden noch keine Schätzung der Ausgangsumsätze von Seiten der belangten Behörde vorgenommen wurde. 3. Festsetzungs- und Jahresbescheid (Umsatzsteuer 2016): Soweit ersichtlich enthält der Jahresbescheid vom 11.10.2022 keine Abweichung vom angefochtenen Festsetzungsbescheid 1-12/2016 vom 25.5.2018 und gilt daher als mitangefochten. In diesem Zusammenhang werden Sie eingeladen zu überprüfen, ob Sie Ihre Beschwerdeanträge in sämtlichen Punkten für die angefochtenen Zeiträume noch aufrechterhalten wollen. …" Mit Antwortschreiben vom 8. Jänner 2024 (OZ. 160) führte die Bf. Folgendes aus: "… 1. Aufrechterhaltung der Beschwerden Sämtliche Beschwerden werden vollinhaltlich aufrecht erhalten. Es wird daher nachstehend auch inhaltlich auf die Ausführungen des Finanzamts geantwortet. 2. Höhe und Zuordnung der Rabatte Wie auch das Finanzamt in seiner Vorhaltsbeantwortung vom 27.11.2023 zutreffend festgestellt hat, sind die Rabatte, welche die A. unserem Mandanten gewährt hat, der Höhe nach (bis auf unbeachtliche Kleinbeträge) nach unstrittig anzusehen. Strittig ist jedoch weiterhin die korrekte Zuordnung des für das Jahr 2012 gewährten Rabattes in Höhe von (brutto) EUR 2.576.966,00. Hierzu ist vorauszuschicken, dass das von Ihnen an die A. gerichtete Auskunftsersuchen eine Ausstellung der Credit Note 2511958456 per 27.03.2014 ergeben hat und von uns derart anerkannt und außer Streit gestellt wird. Explizit hingewiesen wird aber darauf, dass das Settling - also die Auszahlung des gewährten Rabattes - erst am 15.04.2015 vorgenommen wurde und dies auch so von der A. bestätigt wird (siehe Anlage 1; ident mit Anlage 1 der Vorhaltsbeantwortung vom 15.03.2023). Etwas anderes geht im Übrigen auch nicht aus der Auskunftsbeantwortung vom 12.09.2023 hervor. Dieser Umstand ist insofern bedeutend, als der deutsche BFH in seinem Urteil vom 18.09.2008 zu V R 56/06 zur Erkenntnis gelangt ist, dass eine Entgeltsminderung nur dann vorliegt, "soweit das [erhaltene] Entgelt tatsächlich zurückgezahlt wird". Dementsprechend lässt der BFH die Rechtswirkungen des § 17 dUStG, welcher dem § 16 öUStG entspricht, auch bei Sollbesteuerern erst in dem Meldezeitraum eintreten, "in dem die Rückgewähr erfolgt". Gleiches dürfte auch aus dem Urteil des EuGH vom 29.05.2001 in der Rechtssache C-86/99, Freemans, zu gewinnen sein. Nach Ansicht des EuGH gilt ein Eigenerwerbsrabatt, welcher den hiervorliegenden Rabatten grundsätzlich vergleichbar ist, dem Rabattempfänger erst dann als tatsächlich zugeflossen, wenn der Rabattempfänger über diesen verfügt. Eine derartige Verfügungsmöglichkeit wird vom EuGH explizit vereint, wenn der Eigenerwerbsrabatt - wie im Anlassfass - "nicht tatsächlich ausgezahlt" wird (vgl Rn 35) und auch keine anderwärtige tatsächliche Verfügungsmöglichkeit besteht (vgl Rn 36). Diesbezüglich möchten wir ergänzen, dass unser Mandant die Auszahlung des Rabattes am 16.02.2015 mit Debit Note DN\PRA\ARETC\AUTPT\1212 (diese entnehmen Sie bitte der Anlage 2) angefordert hat. Selbst wenn man davon ausginge, dass darin eine anderweitige Verfügungsmöglichkeit im Sinne eines Zuflusses vorliegen würde, wäre die Entgeltsminderung und damit die Verpflichtung zur Berichtigung des Vorsteuerabzugs durch unseren Mandanten erst im nicht streitgegenständlichen Jahr 2015 entstanden (vgl. auch UStR 2000 Rz 2386). Auf die Rechtsansicht, dass grundsätzlich nur ein tatsächlich gewährter Vorsteuerabzug zu berichtigen ist und die hier angesprochene Rabattgewährung somit nicht relevant ist, weil unser Mandant keinen Vorsteuerabzug für 2012 erhalten hat, wurde bereits in Beschwerde, Vorlageantrag und den bisherigen Vorhaltsbeantwortungen eingehend eingegangen, weshalb auf diese verwiesen wird; dies gilt auch hinsichtlich der Streitjahre 2012-2016. 3. Qualität der offengelegten Ausgangsumsätze Bereits in der Vorhaltsbeantwortung vom 27.07.2023 wurde ausgeführt, dass unser Mandant an der A.D.S.E. zu ISIN börsennotiert ist und deshalb Buchhaltungs- und Reportingstandards unterliegt, welche den Standards, denen an der Börse Wien notierte Unternehmen unterliegen, vergleichbar sind. Die offengelegten Umsätze sind daher gemäß § 163 Abs. 1 BAO der Abgabenerhebung zu Grunde zu legen. Die auffallende Differenz zwischen der vom Finanzamt geschätzten Bemessungsgrundlage und der tatsächlichen Bemessungsgrundlage ergibt sich vorrangig aus dem Umstand, dass das Finanzamt sich beharrlich weigert, die wirtschaftliche Relevanz der in der Telekommunikationsbranche üblichen Rabattvereinbarungen für die Preisgestaltung der Ausgangsumsätze anzuerkennen. Wie bereits mehrfach ausgeführt, werden diese von unserem Mandanten sehr wohl in seiner Preiskalkulation berücksichtigt und ergibt sich dies auch zweifellos aus den vorgelegten Umsätzen. Ein über dies hinausgehendes Vorbringen des Finanzamts liegt weiterhin nicht vor. 4. Besteuerung der Jahre 2012-2014 Um eine sachgerechte Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen für die Streitjahre 2012 bis 2014 - für welche unser Mandant keine Ausgangsumsätze ermitteln konnte - zu ermöglichen, wird erneut eine kassatorische Entscheidung gem. § 278 Abs. 1 BAO angeregt. Die Besteuerungsgrundlagen könnten diesfalls im Rahmen eines nachgelagerten Verwaltungsverfahren sachgerecht im Wege eines inneren Betriebsvermögensvergleichs geschätzt werden. Alternativ möge das BFG auf eine einvernehmliche Erledigung gem. § 300 BAO drängen. Sollte das BFG jedoch zum Schluss kommen, dass die Besteuerungsgrundlagen für 2012-2014 doch bereits in seinem Erkenntnis geschätzt werden sollen, wird beantragt, für die Besteuerung der Jahre 2012-2014 einen inneren Betriebsvermögensvergleich anhand der in den Jahren 2016-2018 erzielten tatsächlichen Ausgangsumsätze zu ziehen und gleichzeitig die bekannten durchschnittlichen 20% unternehmerischen Leistungsempfänger auszuscheiden. Aus Gründen der Übersichtlichkeit werden die von unserem Mandanten offengelegten Umsätze nach Abzug von 20% unternehmerischen Leistungsempfängern nochmals dargestellt: [Grafik]   Im Durchschnitt beträgt der Bruttojahresumsatz somit EUR 1.855.714,40. Daraus resultieren eine Nettobemessungsgrundlage von EUR 1.546.428,67 bzw. eine Ausgangsumsatzsteuer von EUR 309.285,73 pro Jahr. Wie bereits in der Vorhaltsbeantwortung vom 27.07.2023 umfassend dargestellt, kann durch die bisherigen kalkulatorischen Schätzungen kein sachgerechtes Ergebnis erzielt werden. Die hier vorgebrachte Schätzung im Wege eines inneren Betriebsvergleichs ist zwar noch immer ungenau (beispielsweise lässt die den höheren Anteil unternehmerischer Leistungsempfänger in denjenigen Streitjahren, in denen der Tourismus zwischen Österreich und den VAE noch nicht so ausgeprägt war, gänzlich außer Acht), ermöglicht aber dennoch eine weit sachlichere Besteuerung als der Schätzungsantrag des Finanzamts. Da die möglichst sachgerechte Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen das Ziel einer jeden Schätzung ist (Ritz/ Koran, BAO7 § 184 Rz 9 nwN), ist der hier vorgebrachten Schätzung der Vorzug zu geben. 5. Nichtabgabe von USt-Jahreserklärungen Hinsichtlich der vom Finanzamt beanstandeten Nichtabgabe von USt-Jahreserklärungen ist anzumerken, dass unser Mandant bis zum Ergehen des EuGH-Urteils in der Rs. SK Telecom die - auch vom BFG schon mehrfach als vertretbar qualifizierte - Rechtsansicht vertreten hat, dass seine Ausgangsumsätze in Österreich nicht steuerbar sind und somit kein Erfordernis zur Abgabe von USt-Jahreserklärungen bestanden hat. Mit Vorlage der verfahrensgegenständlichen Beschwerden an das BFG durch das Finanzamt liegt die Zuständigkeit zur Entscheidung einzig beim BFG. Es war daher zulässig und verfahrensrechtlich zwingend geboten, die nunmehr im Rechnungswesen ermittelten tatsächlichen Ausgangsumsätze dem BFG und nicht dem inzwischen sachlich für die Entscheidung unzuständigen Finanzamt Österreich zu übermitteln. 6. Steuerpflicht der Ausgangsumsätze in Österreich Anzumerken ist, dass der EuGH in der Rs SK Telecom die Zulässigkeit der Besteuerung der Ausgangsumsätze von in Drittstaaten ansässigen Telekomanbietern in Österreich zwar grundsätzlich bejaht hat, soweit eine Nutzung bzw. Auswertung der Leistung in Österreich erfolgt, er aber explizit darauf hinweist, dass sich aus völkerrechtlichen Abkommen Gegenteiliges ergeben kann. Eine konkrete Prüfung der diesbezüglichen Rechtslage durch den EuGH ist nur deshalb unterblieben, weil dem EuGH im Vorabentscheidungsersuchen und in den gegenüber dem EuGH abgegebenen Erklärungen kein derartiges Abkommen erwähnt wurde (vgl. EuGH 15.4.2021, C-593/19, SKTelecom, Rn 46). Zwischenzeitlich liegt zu dieser Rechtsfrage ein von Univ-Prof. Dr. Claus Staringer erstelltes und auch in der ÖStZ (2023/634, 657 ff) veröffentlichtes Gutachten vor, wonach das von Österreich ratifizierte und dadurch im Rang eines Bundesgesetzes stehende Melbourne Agreement der ITU - konkret dessen Umsatzsteuer- Regelung in Art 6.1.3. - eine Besteuerung der hier gegenständlichen Ausgangsumsätze durch Österreich an nicht in Österreich ansässige Leistungsempfänger verbietet. Wir verweisen für die diesbezügliche, überzeugende Argumentation im Detail auf den als Anlage 3 beigefügten Auszug aus der ÖStZ. Die Telekommunikationsdienste-VO (BGBl II 383/2003) erweist sich vor diesem Hintergrund als gesetzwidrig und potenziell europarechtswidrig. Vor diesem Hintergrund regen wir an, das BFG möge • an den Verfassungsgerichtshof einen Normprüfungsantrag dahingehend stellen, ob die Telekommunikationsdienste-VO BGBl II 383/2003 wegen Verstoßes gegen Art 6.1.3 des Melbourne Agreements der ITU, BGBl III 1998/14, als gesetzwidrig aufzuheben ist, und • dem EuGH zur Vorabentscheidung die Frage vorlegen, ob es sich bei Art 6.1.3 des Melbourne Agreements der ITU, wenn dieses durch einen Mitgliedstaat ratifiziert und in nationales Recht übernommen wurde, um einen völkerrechtlichen Vertrag handelt, der entsprechend den Ausführungen des Gerichtshofes in Rn. 46 des Urteils vom EuGH 15.4.2021, C-593/19, SK Telecom, einer Besteuerung der hier verfahrensgegenständlichen Umsätze durch einen Mitgliedstaat entgegensteht. …" Eine Anfrage bei der A. AG vom 16.1.2024 (OZ. 162) hat ergeben, dass in den Jahren 2016-2018 folgende Gutschriften (OZ. 175) gebucht wurden: [Grafik]   Somit geht hervor, dass im Jahr 2016 Rabatte aus Umsätzen der Jahre 2013, 2014 und 2015 gutgeschrieben wurden. Mit Vorhalt des Bundesfinanzgerichts vom 6. Februar 2024 (OZ. 182) an die Bf. wurde Folgendes ausgeführt: "In der Beilage wird Ihnen eine Übersicht über die voraussichtliche Ermittlung der Bemessungsgrundlagen übersandt: 1. Die bisher behaupteten Umsatzzahlen der Jahre 2016-2018 können mit den erhaltenen Eingangsleistungen kaum in Einklang gebracht werden. Es ergibt sich daraus ein durchschnittlicher Rohaufschlag von lediglich 12%, der diametral zu den von der belangten Behörde eingeholten Auskünften bei inländischen Mobilfunknetzbetreibern von 342% steht. 2. Ein ausreichender Nachweis, dass die Discounts, Rabatte an die Kunden weitergegeben wurden, ist dem Grunde und der Höhe nach ausgeblieben. Es wurde lediglich die sinngemäße Behauptung erhoben, diese seien angeblich bei den Kundentarifen weitergereicht wurden. In der Telekombranche wurden weltweit den eigenen Kunden die hohen Einkaufspreise der Roaminggebühren vermittelt und diese - mit welchem Aufschlag auch immer - verrechnet. Die entsprechenden Rabatte wurden von den österreichischen Telekommunikationsanbietern regelmäßig Jahre später gutgeschrieben. Die entsprechenden Vereinbarungen für spätere Rabattierungen wurden weder von der Bf. offengelegt und noch der Nachweis, dass die Kunden der Bf. dies wussten. Abgesehen davon wurden Vorsteuerminderungen aus der Rückgewähr des Entgelts den österreichischen Behörden großteils verschwiegen und Erstattungsanträge über eine südafrikanische VAT-Gesellschaft in voller Höhe eingereicht. Eine nähere Verifizierung und Überprüfung der behaupteten Umsätze konnte bisher nicht erfolgen, da keine zu Grunde liegenden Berechnungen vorgelegt wurden. Die Umsätze wurden im bf. Schreiben vom 8. Jänner 2024 (OZ. 160) wie folgt bekanntgegeben: [Grafik]   Um eine Überprüfung der oa. Umsätze in Form einer Nachkalkulation durchführen zu können, müssten die in den vorhin erwähnten Zeiträumen eingekauften und verkauften Roaming-Telefon-, SMS- und Dateneinheiten anhand der Eingangs- und Ausgangsrechnungen klar, übersichtlich und überprüfbar dargestellt werden. Ebenso muss eine Verbindung mit dem in der Tabelle ausgewiesenen Vorsteuervolumen hergestellt werden können. Der bloße Hinweis, die Bf. sei ein börsennotiertes Unternehmen, ist als nicht ausreichend zu betrachten, dass daraus die Richtigkeit der bf. Angaben nicht abgeleitet werden kann, zumal die Bf. die Tatsache der erhaltenen Discounts, Rabatte nicht vollständig offengelegt, sondern sogar noch im hg. Verfahren entschieden in Abrede (T.) gestellt hat. Daher ist auch bei börsennotierten Unternehmen eine Verkürzung österreichischer Abgaben durchaus als möglich zu betrachten. Die Bf. hat es im bisherigen Verfahren weitgehend vermieden, entsprechende Unterlagen vorzulegen, sodass anzunehmen war, dass die entsprechenden Rabatte nicht an die Kunden weitergegeben wurden. Bloße Plausibilitätsargumente vermögen die abgabenbehördliche Schätzung nicht zu erschüttern. Auf Grund eines Auskunftsersuchens bei der A. wurden folgende Umstände bekannt: [Grafik]   Im Kalenderjahr 2016 kam es - wie von der Bf. auch nicht weiter in Abrede gestellt - zu drei Gutschriften der A. - nämlich am 11.2.2016 für die Jahre 2013, 2014 und 2015. Die Tatsache, dass Gutschriften nicht nur für das vergangene Kalenderjahr erfolgten, ist nicht überzeugend, wie die Bf. bei Festlegung der Abnehmerpreise 2013 für das Auslandsroaming schon gewusst haben konnte, dass sie in drei Jahren noch weitere Rabatte im Jahr 2016 erhalten werde und dies ihren Kunden "weitergereicht" habe. Vielmehr werden nachträgliche Verbilligungen von Einkaufspreisen in späteren Jahren den Kunden üblicherweise nicht weitergereicht, zumal diese kaum von den Rabatten wussten, wenn nicht einmal der belangten Behörde diese Rabatt-, Discount-, etc.- Vereinbarungen bekannt bzw. bis dato von der Bf. nicht offengelegt wurden. 3. Ebenfalls nicht näher quantifizierbar sind die von der Bf. angeblich vertriebenen Auslands Roamingpakete. Ein Nachweis, in welcher Höhe Eingangsleistungen in Form von Roamingpaketen verkauft wurden, wurde bisher nicht erbracht. Roamingpakete für Drittländer werden derzeit d.i. 2024 im in Inland zwischen ca. 80-150 Euro/pro Monat von der A. [Grafik]   angeboten. Daher ist zweifelhaft, ob in den strittigen Jahren von der Bf. entsprechende - aus der Sicht der Bf. - entsprechende Auslandsroamingpakete (Europa- oder weltweites Roaming) überhaupt angeboten wurden, zumal sich die Geschäftsusancen der Telekommunikationsunternehmen laufend ändern und in früheren Jahren derart hohe Aufschläge erzielt werden konnten, dass seitens der EU für den Gemeinschaftsraum entsprechende Regulierungsmaßnahmen (Roaming-Richtlinien) eingeführt wurden, um Übervorteilungen von Endverbrauchern im EU-Raum zu minimieren. 4. Daher wurden im Rahmen der beabsichtigten Schätzung der Besteuerungsgrundlagen die Rabatte nicht als Einsatz mindernde Vorleistungen berücksichtigt. Es wurden sämtliche Jahre 2010-2018 in die Berechnung einbezogen, wobei bei Feststellung der Umsatzsteuerzahllast jedes Jahr für sich zu beurteilen ist. Die Vorsteuern für 2012 und 2013 wurden lediglich der Übersichtlichkeit halber berücksichtigt, zumal das diesbezügliche Vorsteuererstattungsverfahren noch rechtsanhängig und nicht abgeschlossen ist. Sollte die Bf. in diesen Verfahren obsiegen, wird der Vorsteuerabzug im Festsetzungsverfahren 2012 und 2013 nicht mehr gewährt werden können, zumal ein Doppelabzug nach h.L. unzulässig erscheint. Ein Zuwarten in diesem Verfahren wird nicht erfolgen. Ebenso wurde in Ermangelung weiterer Informationen von einem durchschnittlichen Aufschlag - wie von der belangten Behörde in ihrer Stellungnahme vom 9. Juni 2023, Seite 9, ausgeführt - inländischer Telekommunikationsanbieter von 342% ausgegangen, die durchaus vergleichbar erscheinen. 5. Für 2011 und 2012 wurden die Umsätze aus den späteren Entgeltsminderungen abgeleitet, zumal rund 80% der Vorleistungen wieder gutgeschrieben wurden. Ein Vorsteuerabzug war nicht zu gewähren, da bisher keine Eingangsrechnungen vorgelegt wurden und das Vorsteuervolumen auch nicht ermittelt werden konnte. Aus Praktikabilitätsgründen könnte man es auch bei der § 16 UStG Berichtigung der Vorsteuern des Finanzamtes in tatsächlicher Hinsicht belassen und lediglich über die strittige Rechtsfrage entscheiden." Mit Antwortschreiben vom 7. März 2024 (OZ. 184) führte die Bf. Folgendes aus: " … 1. Technische Abläufe bei Roaming-Abrechnungen & fehlende Schätzungsbefugnis für 2016-2018 Unser Mandant hat die mit den in Österreich ausgeführten Roamingdienstleistungen tatsächlich in den Jahren 2016-2018 erzielten Umsätze mittels Auswertung sämtlicher sogenannter "Call Detail Records" sowie der "Transferred Account Procedures" ermittelt. Mit den "Call Detail Records" werden der Beginn, die Dauer und das Ende eines Roaming-Telefonats, das exakte Roaming-Datenvolumen (Down- und Upload), die Anzahl von versendeten und empfangenen SMS oder MMS, etc jedes einzelnen Kunden aufgezeichnet. In den "Transferred Account Procedures" werden alle "Call Detail Records" einer gewissen Periode inklusive der auf die einzelnen Roamingleistungen entfallenden Kosten zusammengefasst. Da beide Protokolle anlässlich der Nutzung von Roamingdienstleistungen durch einen Kunden unseres Mandanten automatisch erzeugt und entsprechend abgespeichert werden, ist die lückenlose Aufzeichnung von sämtlichem Roaming-Traffic gewährleistet. Ergänzt sei, dass die "Call Detail Records" im Wesentlichen dem Einzelverbindungsnachweis entsprechen und von unserem Mandant "Call Detail Records" zur Fakturierung an seine Kunden genutzt werden und die österreichischen Telekommunikationsdienstleister die "Transferred Account Procedures" zur Fakturierung an Bf. verwenden. In seltenen Fällen steht ein einzelner "Call Detail Record" nicht zur Verfügung, weshalb unser Mandant diesfalls zur Fakturierung auf sogenannte "Transferred Account Procedures" zurückgreift. Die "Transferred Account Procedures" entsprechen im Wesentlichen einer Sammlung von Einzelverbindungnachweisen und können somit vereinfacht gesagt als "Gesamtroamingnachweis" bezeichnet werden. Wesentlich zu erwähnen ist, dass die "Transferred Account Procedures" von den österreichischen Telekommunikationsdienstleistern stammen. Wie bereits eingangs dargestellt, wurden die für 2016-2018 bekanntgegebenen Umsätze durch eine Auswertung der "Call Detail Records" sowie der "Transferred Account Procedures" ermittelt. Da beide Protokolle eine vollständige Erfassung des Roamingvolumens ermöglichen und den Industriestandard zur Fakturierung an die jeweiligen Kunden bilden, bestehen uE sowohl in technischer als auch in wirtschaftlicher Hinsicht keine Gründe, die Richtigkeit der offengelegten Umsätze zu bezweifeln. In diesem Zusammenhang darf nochmals auf § 163 Abs. 1 BAO verweisen werden, der eine Heranziehung dieser Umsätze als Besteuerungsgrundlage anordnet. Für die Jahre 2016-2018 besteht somit u.E. dem Grunde nach keine Schätzungsbefugnis mehr. Zur konkreten Datenqualität im System unseres Kunden können wir wie folgt Stellung nehmen: Unser Klient kann Ausgangsumsätze systemtechnisch sehr detailliert auswerten und auf einzelne Länder herunterbrechen. Das (partielle) Problem im konkreten Fall ist einzig die zeitliche Komponente, welche darauf zurückzuführen ist, dass das Bestehen einer ausgangsseitigen Steuerschuld in Österreich erst mit dem Urteil des EuGH in der Rs. SK Telekom im Jahr 2021 festgestellt wurde (an dieser Stelle ausblendend, dass die allfällige Völkerrechtswidrigkeit der Besteuerung noch gesondert zu beurteilen ist). Unser Klient kann in seinem System drei Jahre zurück konkrete Roamingumsätze in Österreich heruntergebrochen auf Einzelbelegebene und gegliedert nach unternehmerischen und nichtunternehmerischen Leistungsempfängern ermitteln. Entsprechende Daten hat uns der Klient für den Zeitraum Januar 2021 bis Februar 2024 auch zur Verfügung gestellt. Es handelt sich dabei um eine Excel-Datei mit über 163.000 Datensätzen. Wir übermitteln Ihnen diese gesondert per E-Mail, damit Sie sich anhand der Rohdaten einen Überblick über die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung verschaffen können. In Summe über diese 38 Monate ergibt sich dabei ein Umsatz iHv AED 9.080.793 mit Roaming in Österreich, was derzeit umgerechnet EUR 2.269.815 entspricht. Dieser Umsatz kann problemlos auf Monate und auf Unternehmer und Nichtunternehmer als Leistungsempfänger heruntergebrochen werden. Da dieser Zeitraum nicht verfahrensgegenständlich ist, die Daten aber zur Illustration der Ordnungsgemäßheit der Buchführung übermittelt werden, wird nachstehend lediglich zu Vergleichszwecken global dargelegt, dass der Jahresumsatz ab 2021 in Österreich im Schnitt somit brutto EUR 716.783 betragen hat (darin enthalten 20% USt = EUR 119.463 p.a.). Sämtliche konkreten Zahlen finden Sie jedoch in der Datei. Für den Zeitraum 2016 bis 2020 sind die Daten in gleicher Art und Weise im System unseres Mandanten enthalten, jedoch ist ein Herunterbrechen auf Einzelbelegebene nach Ablauf der drei Jahre nicht mehr möglich. Dennoch handelt es sich um die nach exakt demselben Muster ermittelten Umsatzdaten mit Roaming in Österreich, welche von unserem Klienten im Rahmen der Vorhaltsbeantwortungen auch bekannt gegeben wurden. Auch ein Vergleich der Größenordnungen mit den Zahlen für 2021 bis 2/2024 zeigt die Plausibilität der Daten, denn 2016 bis 2018 lagen die vereinnahmten Entgelte (brutto) zwischen EUR 1,9 und 2,4 Mio. per annum (vgl. Vorhaltsbeantwortungen). Es zeigt sich somit ein deutlicher, Corona-bedingter Umsatzabfall, jedoch - bei einer Detailanalyse der Daten ab 2021 - auch bereits wieder eine zwischenzeitliche Erholung, die noch nicht das Vor-Corona-Niveau erreicht hat. Wir laden Sie bzw. das Finanzamt gerne ein, diese Rohdaten nochmals einer kritischen Betrachtung zu unterziehen. Wir hoffen, dass dadurch alle Zweifel an der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung beseitigt werden können und die Festsetzung für die Jahre 2016 bis 2018 auf Basis der bekannt gegebenen Umsätze erfolgen kann. Für den Zeitraum vor und bis einschließlich 2015 stehen unserem Klienten systemseitig keine Umsatzdaten mehr zur Verfügung. Wir weisen darauf hin, dass zum damaligen Zeitpunkt zu Recht - und auch in Übereinstimmung mit der damaligen Rechtsansicht des BFG - davon ausgegangen werden durfte, dass diese Umsätze nicht steuerbar sind. Diese Rechtsansicht wurde auch Finanzamt bestärkt, welches ursprünglich VSt-Erstattungen gewährt hat. Soweit nunmehr diese Ausgangsumsätze mittels Schätzung zu ermitteln sind, so steht dafür aber eine ganz konkrete Basis in Form der in den Jahren 2016 bis 2018 in Österreich tatsächlich durch Bf. erzielten Marge zur Verfügung. Nur diese Marge kann u.E. daher der Schätzung zu Grunde gelegt werden. Entgegen der Darstellung im Vorhalt führt ein auf Basis der tatsächlichen Daten von Emirates basierender, vom durchschnittlichen Roaming-Gewinnaufschlagösterreichischer Anbieter abweichender Gewinnaufschlag (Marge) auch nicht per se zu einer Schätzungsbefugnis für die Jahre 2016 bis 2018. Dieser abweichende Gewinnaufschlag ist vielmehr sachlich dadurch erklärbar, dass sich Emirates einerseits in einem gänzlichen anderen Marktumfeld (Inlandsmarkt der V.A.E.) mit anderem Preisniveau bewegt, andererseits die tatsächlichen (österreichischen) Roaming-Vorleistungen bei der Preisgestaltung von Emirates überhaupt keine Rolle spielen (vergleiche dazu nachstehend). 2. Unsachlichkeit des "durchschnittlichen Gewinnaufschlags von 342% Aus Gründen der Vollständigkeit wird Weiters ergänzt, dass das Vorbringen des Finanzamts, es läge ein durchschnittlicher Gewinnaufschlag auf Roamingleistungen von 342%vor, schon dem Grunde nach unsachlich ist. Der Grund dafür liegt darin, dass diese Gewinnaufschläge nur von österreichischen Telekommunikationsunternehmern bei Verrechnung auf Basis verbrauchter Einheiten - also bei Abrechnung pro Minute/MB/SMS - erzielbar sind. Unser Mandant ist aber weder in Österreich ansässig noch mit österreichischen Telekommunikationsdienstleistern vergleichbar (siehe dazu gleich Punkt 3), noch ist eine Verrechnung auf Einheitsbasis üblich: In der Praxis werden Roaming-Dienstleistungen zum Großteil mittels sogenannter Roamingpakete, welche eine gewisse Menge an Minuten /MB/SMS für einen Pauschalbetrag inkludierten, verrechnet. Die vom Finanzamt zur Auskunft aufgeforderten österreichischen Telekommunikationsunternehmern geben selbst bekannt, dass die Verrechnung beinahe ausschließlich über Roamingpakete und eben nicht auf Basis verbrauchter Einzeleinheiten erfolgt. Wir dürfen dazu die beiden nachstehenden Stellungnahmen, welche aus den Anfragebeantworten aus dem Frühjahr 2023 resultieren und vom Finanzamt u.a. im Verfahren vor dem BFG zur RV/2100302/2022 (D. Telecommunications) vorgelegt wurden, verweisen: Stellungnahme des "ersten" österreichischen Telekommunikationsunternehmens: Weiters möchten wir darauf hinweisen, dass Preise pro Einheit für Roaming nicht aussagekräftig bzw. auch nicht darstellbar sind, da diese von den einzelnen unterschiedlichen Tarifen abhängen, ob diese mit Gerät sind oder ohne, mit Bindung oder ohne, ob Zusatzpakete oder nicht etc. und auch keinen unmittelbaren Zusammenhangmit den Roaming-Eingangskosten haben. Stellungnahme des "zweiten" österreichischen Telekommunikationsunternehmens: Aufgrund einer Auswertung für die Nutzung in den USA konnte festgestellt werden, dass ab 2013 überwiegend Pakete von unseren Kunden genutzt werden. Im Jahr 2021 wurde weniger als 1% der Roamingnutzung variabel verrechnet. Der Rest erfolgte über Paketnutzung. Einkaufspreise werden auf Minutenbasis bzw MB vereinbart. In diesem Einkaufspreis müssen sowohl die variablen Entgelte als auch die Paketpreise Deckung finden. Der Einkaufspreis kann nicht auf variable Nutzung und Paketnutzung aufgeteilt werden. Da eine Extraktion zwischen variablen Entgelt und Paketpreis nicht möglich ist und der Einkaufspreis daher auch nicht aussagekräftig ist, können wir Ihnen die Einkaufspreise nicht zur Verfügung stellen. Die vollständigen Stellungnahmen der beiden österreichischen Telekommunikations-Unternehmen entnehmen Sie bitte der Anlage 1. Aufgrund der vollständigen Außerachtlassung von Roamingpaketen bei der Ermittlung des angeblich erzielbaren durchschnittlichen Gewinnaufschlags von 342% erweist sich das Vorbringen des Finanzamts als unsachlich, weil das Finanzamt aus den Anfragebeantwortungen Schlüsse zieht, welche nach Auskunft der befragten österreichischen Telekommunikationsdienstleister mangels entsprechender Datenlage gerade unzulässig sind. Die Rückmeldungen der österreichischen Telekommunikationsanbieter zeigen zudem, dass selbst bei im Inland ansässigen und dem österreichischen UGB unterliegenden Telekomunternehmen keine exakten Auswertungen vorgenommen werden können, in denen Kosten und Umsätze pro Roamingkunde, Land und Zeiteinheit gegenübergestellt werden können. Derartige Auswertungsmöglichkeiten sind daher weder existent noch branchenüblich und können unserem Klienten auch nicht abverlangt werden. Tatsächlich werden die Roamingpreise pro Einheit in praxi von beinahe keinem einzigen Kunden bezahlt, weshalb die vom Finanzamt angeführten durchschnittlich erzielbaren Gewinnaufschläge von 342% als rein hypothetisch zu bezeichnen sind. Eine Heranziehung für Schätzungen in denjenigen Streitjahren, für welche keine Umsätze vorgelegt werden konnten, ist u.E. somit unzulässig. 3. Unsachlichkeit eines äußeren Betriebsvergleichs zwischen Emirates und österreichischen Telekommunikationsunternehmen Ganz generell verbietet sich ein äußerer Betriebsvergleich zwischen österreichischen Telekommunikationsunternehmen und unserer Mandantschaft, da beide in unterschiedlichen Wettbewerbsumfeldern agieren. Besonders deutlich wird dies am Vergleich der angebotenen und im Vorhalt des BFG dezidiert angesprochenen Roamingpakete. Beispielsweise bietet die A. ein Roamingpaket mit 250 Minuten, 250 SMS, 250 MMSund 250MB Datenvolumen für EUR 149,90 pro Monat an. Unsere Mandantschaft hat kein direkt vergleichbares Produkt im Programm, allerdings wird für einen vergleichbaren Preis von 600,- AED (per Stand 07.03.2024 etwa EUR 149,88) ein weltweit nutzbares Roamingpaket mit 5GB Datenvolumen und 500 Minuten Sprachtelefonie angeboten. Sämtliche Roamingpakete unseres Klienten finden Sie auf dessen Homepage (englischsprachig) unter nachstehendem Link: https://xxx sowie in der Anlage 2. Betrachtet man nur die Sprachtelefonie, müsste man zwei A-Pakete kaufen, um dieselbe Leistung wie bei unserem Mandanten zu erhalten. Beim inkludierten Datenroaming-Volumen liegt das Verhältnis sogar beim 20-fachen. Mit anderen Worten: Der Kunde müsste also 20 A-Pakete für insgesamt EUR 2.998,- erwerben, um ebenso 5GB Datenroaming-Volumen zu erhalten. Bei SMS und MMS bietet unser Mandant keine Roamingpakete an. Da SMS und MMS allerdings seit Jahren durch Messenger-Dienste wie WhatsApp subsituiert werden, kann dieser praktisch unbedeutende "Vorteil" durchaus vernachlässigt werden bzw. wird dieser durch das wesentlich höhere Datenvolumen, welches im Gegenzug an Bedeutung gewinnt, mehrfach kompensiert.