BFG RV/7105562/2016

Ist eine nationale Regelung - wie hier die Bestimmungen des § 57 Abs. 1 GSpG iVm § 1 Abs. 2 GSpG und § 2 GSpG und des § 59 Abs. 2 GSpG - unterschiedslos auf Unternehmen (Kapitalgesellschaften) mit Sitz im Inland und im Ausland (Mitgliedstaaten der Europäischen Union) anwendbar, kann sie nur dann Vertragsbestimmungen über die Grundfreiheiten betreffen, wenn sie auf Sachlagen anwendbar ist, die eine Verbindung zum innergemeinschaftlichen Handel aufweisen (vgl. dazu das zur Dienstleistungsfreiheit ergangene Erkenntnis VwGH 4.8.2005, 2004/17/0035 mit Hinweis auf EuGH 11.9.2003, Anomar, Rdnr. 39 mwH). Art 57 Abs 3 AEUV erfasst zwar explizit nur jene Fälle, in denen sich der Leistungserbringer in den anderen MS begibt (aktive Dienstleistungsfreiheit). Ziel der Bestimmungen über die Dienstleistungsfreiheit ist es nach Ansicht des EuGH jedoch, generell Beschränkungen des Geschäftsverkehrs zwischen den MS zu beseitigen. Daher greift Art 56 AEUV immer dann ein, wenn ein Leistungserbringer Dienstleistungen in einem anderen MS als demjenigen anbietet, in dem er niedergelassen ist, und zwar unabhängig vom Niederlassungsort der Empfänger dieser Dienstleistungen (EuGH 26. 2. 1991, C-154/89, Kommission/Frankreich; EuGH 26.2.1991, C-180/89, Kommission/Italien, EuGH 26.2.1991, C-198/89, Kommission/Griechenland, EuGH 22.3.1994, C-375/92, Kommission/Spanien). Die Bestimmungen über die Dienstleistungsfreiheit erfassen somit auch Sachverhalte, in denen der Dienstleistungsempfänger sich in den anderen MS begibt, um die Leistung in Empfang zu nehmen (passive Dienstleistungsfreiheit; EuGH 31.1.1984, C-286/82, C-26/83, Luisi & Carbone; EuGH 28.4.1998, C-158/96, Kohll, EuGH 19.1.1999, C-348/96, Calfa, EuGH 29.4.1999, C-224/97, Ciola; EuGH 15.7.2010, C-70/09, Hengartner). Gleiches gilt, wenn lediglich die Leistung die Grenze überschreitet (Korrespondenzdienstleistung; EuGH 30.4.1974, 155/73, Sacchi; EuGH 18.3.1980, 52/80, Debauve) oder wenn sich Leistender und Leistungsempfänger zum Austausch der Leistung in einen anderen MS begeben (auslandsbedingte Dienstleistung; EuGH 26.2.1991, C-154/89, Kommission/Frankreich; 26.2. 1991, C-180/89, Kommission/Italien; EuGH 26.2.1991, C-198/89, Kommission/Griechenland; EuGH 22.3.1994, C-375/92, Kommission/Spanien). Durch die Entscheidung EuGH 4.6.2019, Rs C-665/18, Pölus Vegas Kft ist die Auslegung des Art 56 AEUV insofern klargestellt, dass nicht allein deshalb vom Vorliegen eines grenzüberschreitenden Sachverhalts ausgegangen werden kann, weil Unionsbürger aus anderen Mitgliedstaaten die angebotenen Spielmöglichkeiten (im Fall vor dem EUGH: Geldspielautomaten) nutzen könnten. In einem weiteren Vorabentscheidungsverfahren (Rs BONVER WIN, EuGH 3.12.2020, C-311/19) ging es um die Erlaubnis zum Betreiben von Glücksspielen in einer tschechischen Stadt, die 25 km von der deutschen Grenze entfernt ist und hat BONVER WIN im Rahmen des nationalen Verfahrens Beweise (eidesstattliche Versicherung eines Zeugen) vorgelegt, um zu belegen, dass ein Teil ihrer Kundschaft aus Personen bestehe, die aus anderer Mitgliedstatten stammten. Dazu hat der EuGH festgehalten, dass die bloße Behauptung eines Dienstleistungserbringers, ein Teil seiner Kunden komme aus einem anderen Mitgliedsstaat als dem, in dem er niedergelassen ist, nicht ausreicht, um einen grenzüberschreitenden Sachverhalt nachzuweisen, der in den Anwendungsbereich von Art 56 AEUV fallen kann. Um dem Gerichtshof ein Vorabentscheidungsersuchen hinsichtlich der Situation dieses Dienstleistungserbringers vorlegen zu können, muss das nationale Gericht die Stichhaltigkeit dieser Behauptung in der Vorlageentscheidung belegen. Hinsichtlich der etwaigen Relevanz der Anzahl von Kunden aus einem anderen Mitgliedstaat ist der Gedanke, eine De-minimis-Regel im Bereich der Dienstleistungsfreiheit einzuführen, abzulehnen. Umstände wie die Anzahl ausländischer Kunden, die die Dienstleitungen in Anspruch nehmen, der Umfang der erbrachten Dienstleistungen oder die begrenzte Bedeutung der möglichen Beschränkung der Dienstleistungsfreiheit in geografischer und sachlicher Hinsicht sind für die Anwendbarkeit von Art 56 AEUV nicht erheblich. Die einheitliche Anwendung von Art. 56 AEUV innerhalb der Union wäre gefährdet, wenn die Anwendbarkeit dieses Artikels von einem quantitativen Kriterium abhängig gemacht würde, so dass nicht auf ein solches Kriterium abgestellt werden kann (vgl. EuGH 3.12.2020, C-311/19, BONVER WIN). Im Unterschied zu anderen Grundfreiheiten wie der Freizügigkeit der Arbeitnehmer oder auch den Bestimmungen über die Unionsbürgerschaft ist es nicht die Staatsangehörigkeit, sondern die Niederlassung der betroffenen Personen, die über das grenzüberschreitende Element entscheiden (vgl dazu die Schlussanträge des Generalanwalts vom 3.12.2020 in der Rs C-311/19 "BONVER WIN", Rz 48). Die Tatbestandvoraussetzungen für die Abgabepflicht als solches knüpfen hier an einen Sachverhalt an, der mit keinem Element über die Grenzen eines Mitgliedstaates hinausweist. Sowohl die Teilnahmehandlungen am Kartenspiel wurden im Inland gesetzt (unabhängig davon, wo die Spieler ansässig sind, wurden alle für die Teilnahme am Pokerspiel erforderlichen faktischen Handlungen der Spieler nur bei einem physischen Aufenthalt in der im Inland befindlichen Betriebsstätte der Bf. vorgenommen), als auch alle mit dem Veranstalten und Organisieren der Kartenspiele zusammenhängenden Handlungen wurden von der im Inland ansässigen Bf. im Inland vorgenommen. Diese Auslegung der Bestimmung des Art 56 AEUV wurde der Bf. im Vorbereitungsvorhalt vom 25.3.2020 mitgeteilt und ist die Bf. dem nicht durch Erstattung eines Vorbringens zum Thema "Ansässigkeit der Spieler" entgegengetreten. Wie der VwGH im Beschluss VwGH 1.6.2023, Ra 2020/17/0009 unter Rz 24 ausführte vermag die Behauptung, dass "Spieler aus dem Ausland" angereist seien, keinen solchen Unionsbezug herzustellen, ergibt sich doch daraus noch nicht, dass es sich dabei um in anderen Mitgliedstaaten ansässige Spieler gehandelt hat. Trotz Fehlens näherer Angaben der Bf. über die Ansässigkeit ihrer Kunden, ist das BFG allerdings zur Überzeugung gelangt (siehe dazu die Ausführungen bei der Beweiswürdigung), dass tatsächlich auch (zumindest einzelne) Spieler, die in anderen Mitgliedsstaaten ansässig sind, das Pokerangebot der Bf. in Anspruch genommen haben. Kein Verstoß gegen die Dienstleistungsfreiheit Selbst wenn unter Anwendung der Judikatur in der Rs C-311/19 "BONVER WIN", vom Vorliegen eines grenzüberschreitenden Elements ausgegangen wird, so verstößt die Besteuerung der von der Bf. organisierten Pokerspiele aus den folgenden Erwägungen nicht gegen die Dienstleistungsfreiheit: Nach Art. 56 AEUV müssen die Mitgliedstaaten Angehörigen aus anderen EU-Staaten ermöglichen, unter denselben Bedingungen tätig zu werden, wie sie für Inländer gelten. Es sind auch solche Beschränkungen zu unterlassen, die - obwohl sie unterschiedslos für Einheimische wie für Dienstleistende anderer Mitgliedstaaten gelten - geeignet sind, die Tätigkeit eines in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Dienstleistenden, der dort rechtmäßig gleichartige Dienstleistungen erbringt, zu unterbinden oder zu behindern (vgl. EuGH-Urteile Arblade u.a. vom 23.11.1999 - C-369/96 und C-376/96, EU:C:1999:575, Rz 33; Mobistar und Belgacom Mobile vom 08.09.2005 - C-544/03 und C-545/03, EU:C:2005:518, Rz 30 f.; Liga Portuguesa de Futebol Profissional und Bwin International vom 08.09.2009 - C-42/07, EU:C:2009:519, und Berlington Hungary u.a. vom 11.06.2015 - C-98/14, EU:C:2015:386, Rz 35). Eine Beschränkung des freien Dienstleistungsverkehrs liegt bereits dann vor, wenn die grenzüberschreitende Tätigkeit erschwert oder weniger attraktiv gemacht wird. Beschränkungen der Glücksspieltätigkeit können durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses gerechtfertigt sein. Dazu zählen der Verbraucherschutz, die Betrugsvermeidung und die Vermeidung von Anreizen für die Bürger zu übermäßigen Ausgaben für Glücksspiele. In Ermangelung einer Harmonisierung des Glücksspielsektors durch die EU ist es Sache der einzelnen Mitgliedstaaten, im Einklang mit ihrer eigenen Wertordnung zu beurteilen, welche Erfordernisse sich aus dem Schutz der betroffenen Interessen ergeben (vgl. EuGH-Urteile Liga Portuguesa de Futebol Profissional und Bwin International, EU:C:2009:519, Rz 56, und Digibet und Albers vom 12.06.2014 - C-156/13, EU:C:2014:1756, Rz 23 f.). Dagegen erfasst Art. 56 AEUV solche Maßnahmen nicht, deren einzige Wirkung es ist, (diskriminierungsfrei) zusätzliche Kosten für die betreffende Leistung zu verursachen, und die die Erbringung von Dienstleistungen zwischen Mitgliedstaaten in gleicher Weise wie ihre Erbringung innerhalb eines einzelnen Mitgliedstaats berühren (vgl. EuGH 11.6.2015, Berlington Hungary u.a., C-98/14, Rn. 36; EuGH 22.11.2018, Vorarlberger Landes- und Hypothekenbank AG, C-625/17, Rn. 32; vgl. weiters zur Niederlassungsfreiheit EuGH 3.3.2020, Vodafone Magyarorszag, C-75/18, Rn. 42; siehe dazu auch VwGH 9.2.2022, Ra 2021/13/0137). Selbst eine allfällige Doppelbesteuerung wäre keine Beschränkung der Dienstleistungsfreiheit gemäß Art. 56 AEUV, sondern nur Folge des Grundsatzes, dass Mitgliedstaaten aus ihrer Steuerhoheit eine Besteuerungsbefugnis erwächst (vgl. die Schlussanträge des Generalanwalts 19.1.2017, C-591/15, The Gibraltar Betting and Gaming Association, Rn. 87, mit Verweis auf EuGH 14.11.2006, C-513/04, Kerckhaert und Morres, Rn. 21). Das durch die Glücksspielabgaben das Anbieten von Glücksgeschäften weniger attraktiv wird, ist unbestritten. Diese Wirkung trifft aber inländische wie ausländische Anbieter bzw im Inland und in einem anderen Mitgliedsstaat ansässige Kunden in gleicher Weise und zu gleichen Bedingungen. Die Glücksspielabgabe führt daher weder zu einer Diskriminierung ausländischer Anbieter noch zu einer Diskriminierung von ausländischen Kunden, die ins Inland reisen, um dort an Glücksspielen teilnehmen. Weiters wäre selbst dann, wenn man eine mittelbare Diskriminierung auf Grund des Konzessionssystems annehmen würde, die darin liegende Beschränkung der Dienstleistungsfreiheit gerechtfertigt, weil sie der Verfolgung zwingender Gründe des Allgemeininteresses dient. Dazu zählen der Verbraucherschutz, die Betrugsvermeidung und die Vermeidung von Anreizen für die Bürger zu übermäßigen Ausgaben für Glücksspiele (vgl. EuGH-Urteile Stoß vom 08.09.2010 - C-316/07, EU:C:2010:504, Rz 74 f., und Berlington Hungary u.a., EU:C:2015:386, Rz 58). Zur Erreichung dieser Ziele ist die Glücksspielabgabe geeignet, weil sie die Teilnahme verteuert. Die Argumentation der Bf., die auf eine Steuerfreiheit der von ihr im Inland organisierten Glücksspiele hinauslaufen würde, hätte ihrerseits eine diskriminierende Wirkung gegenüber anderen Anbietern von Glücksspielen, die am österreichischen Markt tätig sind, und wäre nicht sachlich begründbar. Die in § 57 Abs. 6 Z. 1 GSpG enthaltene Befreiung für Ausspielungen, die in vom Bundesminister für Finanzen konzessionierten Spielbanken iSd § 21 GSpG durchgeführten werden, dient lediglich der Vermeidung der Doppelbesteuerung. Pokerspiele in konzessionierten Spielbanken unterliegen gemäß § 28 GSpG einer Spielbankabgabe iHv 30% von den Jahresbruttospieleinnahmen. Die Konzessionäre haben neben der Spielbankenabgabe gemäß § 28 GSpG einen Finanzierungsbeitrag gemäß § 1 Abs. 4 GSpG für die Einrichtung einer Spielerschutzstelle von 1 vT der jeweiligen Bemessungsgrundlage nach § 28 GSpG sowie nach § 57 Abs. 4 GSpG gemeinsam mit den jeweiligen Abgaben zu entrichten. Weiters hat die Konzessionärin - im Gegensatz zur Bf. - auf Grund gesetzlicher Vorgaben nach dem Glücksspielgesetz und weiterer Auflagen im Konzessionsbescheid weitgehende Auflagen und Verpflichtungen wie insbesondere zum Spielerschutz und zur Spielsuchtvorbeugung sowie zur Geldwäsche und Kriminalitätsvorbeugung zu erfüllen und gemäß § 31 GSpG die Kosten der staatlichen Aufsicht und Kontrolle (siehe § 19 Abs. 1 GSpG) zu tragen (siehe dazu die Gegenüberstellung in der Entscheidung BFG 13.9.2019, RV/7105897/2015, Punkt 8.5.3.3, die den Parteien mit dem Vorbereitugnsvorhalt vom 25.3.2020 übermittelt wurde). Zu dem in der Revision gegen die Entscheidung BFG 13.9.2019, RV/7105897/2015 geltend gemachten Verstoß gegen die Dienstleistungsfreiheit nach Art. 56 AEUV durch die unterschiedlichen Besteuerung der Konzessionärin gemäß § 28 GSpG einerseits und gewerblicher Pokersalons gemäß § 57 GSpG andererseits, führte der VwGH im Beschluss VwGH 1.6.20203, Ra 2020/17/0009 in den Rz 26 ff aus wie folgt: "26 Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH steht es den Mitgliedstaaten in Ermangelung einer Harmonisierung auf Unionsebene grundsätzlich frei, die Ziele ihrer Politik auf dem Gebiet der Glücksspiele festzulegen und das angestrebte Schutzniveau zu bestimmen. Die sittlichen, religiösen oder kulturellen Besonderheiten und die mit Glücksspielen (und Wetten) einhergehenden sittlich und finanziell schädlichen Folgen für den Einzelnen wie für die Gesellschaft rechtfertigen es, den staatlichen Stellen ein ausreichendes Ermessen zuzuerkennen, um im Einklang mit ihrer eigenen Wertordnung festzulegen, welche Erfordernisse sich aus dem Schutz der Verbraucher und der Sozialordnung ergeben. Der Verwaltungsgerichtshof hat in ständiger Rechtsprechung unter Durchführung der vom EuGH geforderten Gesamtwürdigung erkannt, dass die im GSpG vorgesehenen Beschränkungen der Dienstleistungsfreiheit, etwa durch Statuierung eines Monopols zugunsten des Bundes in Verbindung mit der Vergabe von Konzessionen, durch die Verfolgung legitimer Ziele in kohärenter und systematischer Weise gerechtfertigt sind (vgl. ausführlich VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022). Dieser Rechtsansicht hat sich der Verfassungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 15. Oktober 2016, E 945/2016 -24, E 947/2016-23, E 1054/2016-19, angeschlossen. Der Verwaltungsgerichtshof hat an dieser Rechtsprechung mit Erkenntnis vom 11. Juli 2018, Ra 2018/17/0048, 0049, mit näherer Begründung festgehalten (vgl. VwGH 21.1.2019, Ra 2018/17/0150, mwN; vgl. auch VfGH 14.12.2022, G 259/2022, mwN, und OGH 18.11.2022, 6 Ob 200/22p, mwN). Diese Ausführungen gelten auch für die Besteuerung von Glücksspielen, handelt es sich dabei doch um eine der im GSpG angeführten Maßnahmen u. a. zur Verfolgung der Ziele der Politik zum Schutz der Verbraucher und der Sozialordnung. 27 Die Revision erachtet die Auffassung des BFG, wonach ein gewerberechtlicher Betreiber eines Pokersalons im Vergleich zum Inhaber einer Spielbankenkonzession (in finanzieller Hinsicht) nicht benachteiligt wäre, als unvertretbar, weil das BFG bei seiner Gegenüberstellung der Belastungen sonstige Kosten des Konzessionärs, die keine Abgabe darstellten (beispielsweise Ausgaben für den Spielerschutz oder das Erfordernis eines Mindeststammkapitals bzw. Mindestgrundkapitals bei der Konzessionserteilung), nicht hätte berücksichtigen dürfen. 28 In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass der bloße Vergleich der Glücksspielabgaben nach § 57 GSpG lediglich mit der Konzessionsabgabe nach § 28 GSpG bereits deswegen ausscheidet, weil den genannten Regelungen keine vergleichbaren Sachverhalte zugrunde liegen: Zum einen treffen (Spielbanken - )Konzessionäre weitgehende Verpflichtungen nach dem GSpG (insbesondere Spielerschutz, Beachtung der Geldwäscherichtlinien, Tragung der Kosten der staatlichen Aufsicht und Kontrolle gemäß § 31 GSpG ). Zum anderen haben die Konzessionäre neben der Spielbankabgabe gemäß § 28 GSpG auch einen Finanzierungsbeitrag gemäß § 1 Abs. 4 GSpG zu leisten (vgl. etwa VfGH 8.6.2017, E 1330/2016 -13, ua, wiedergegeben in VwGH 22.10.2018, Ro 2018/16/0028). 29 Nach der Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofs (vgl. VfSlg 9.750/1983, 18.183/2007) darf der Gesetzgeber überdies die Steuerquellen bestmöglich erschließen und dabei auch andere als fiskalische Zwecke mitverfolgen. Selbst eine allfällige abgabenrechtliche Bevorzugung der dem GSpG unterliegenden Spielbanken könnte in diesem Sinne gerechtfertigt sein, um die Ausübung der Spielleidenschaft in einem einer speziellen Gesetzgebung unterliegenden Bereich zu konzentrieren (vgl. dazu VwGH 16.12.2015, 2013/17/0326, mit weiteren Hinweisen auf die Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes). 31 Nach dem Wortlaut des § 57 Abs. 1 GSpG kommt es bei der Verwirklichung des Abgabentatbestands auf eine Vereinnahmung der Spieleinsätze durch den Veranstalter nicht an. Es ist dem Gesetzgeber in diesem Zusammenhang nicht zu unterstellen, dass ihm die Möglichkeit des Veranstaltens von Ausspielungen, bei denen nicht die gesamten Einsätze vom Veranstalter vereinnahmt werden, nicht bekannt gewesen wäre und er sie deswegen nicht berücksichtigt hätte (vgl. dazu VwGH 21.1.2019, Ra 2018/17/0150; 21.1.2019, Ro 2018/17/0007, 0008, jeweils mwN). Auch entsteht die Abgabenschuld für den Veranstalter solcher Glücksspiele (§ 59 Abs. 2 Z 1 GSpG) unabhängig davon, ob dieser die Abgabenbeträge eingenommen hat oder nicht. Es liegt an dem Veranstalter, durch die Einrichtung entsprechender Abläufe in seinem Unternehmen dafür Sorge zu tragen, dass er seinen abgaberechtlichen Verpflichtungen nachkommen kann. Schließlich hat er es in der Hand, die notwendigen Vorkehrungen zu treffen, um die Abgabenschuld bei den Spielern einheben zu können (vgl. dazu VwGH 16.12.2015, 2013/17/0326, mwN, betreffend das Vorarlberger Kriegsopferabgabegesetz). Schwierigkeiten, die Einsätze im Einzelfall zu ermitteln, können grundsätzlich außer Betracht bleiben. Dass eine zumindest annähernde Berechnung der Einsätze für die G GmbH nicht unmöglich gewesen ist, ergibt sich schon aus den von ihr selbst ermittelten Zahlen, die sie mit ihren Abgabenerklärungen bekannt gegeben hat (vgl. VwGH 27.4.2012, 2011/17/0114, betreffend das Vorarlberger Kriegsopferabgabegesetz)." Im Übrigen wäre selbst bei einer Verletzung des Unionsrechtes durch eine nationale Vorschrift zu beachten, dass die Verdrängung bloß jenes Ausmaß erreichen darf, das gerade noch hinreicht, um den gemeinschaftsrechtskonformen Zustand herbeizuführen. Der mitgliedstaatliche Träger öffentlicher Gewalt darf sich dabei aber im Sinne der Rechtsprechung des EuGH zur gemeinschaftsrechtskonformen Interpretation von nationalem Recht nur im Rahmen der allgemein anerkannten Auslegungsmethoden und innerhalb der durch die allgemeinen Rechtsgrundsätze gesetzten Grenzen bewegen. Eine Verdrängung gemeinschaftsrechtswidrigen nationalen Rechts aufgrund des Grundsatzes des Anwendungsvorranges darf somit nicht zu einer quasi-gesetzgeberischen Tätigkeit des erkennenden Gerichts führen. Wird der durch die anerkannten Auslegungsmethoden gesteckte Rahmen der Rechtsauslegung in dem Sinn überschritten, dass der normative Gehalt der betreffenden nationalen Regelung grundlegend neu gefasst wird, so kann nicht mehr von einer Normverdrängung kraft Anwendungsvorrangs gesprochen werden. Das "Regime", das an die Stelle der gemeinschaftsrechtswidrigen Rechtsnorm tritt, muss somit im Auslegungswege ermittelbar sein. Absolute Grenze jeder Auslegungsmethode muss dabei in Österreich der erkennbare gesetzgeberische Wille sein (Ehrke-Rabel, Gemeinschaftsrechtskonforme Interpretation und Anwendungsvorrang im Steuerrecht, ÖStZ 2009/412, 194 unter Hinweis auf VwGH 17.4.2008, 2008/15/0064). Das Ergebnis der Bf, wonach die Bestimmung des § 57 Abs. 1 GSpG zur Gänze durch Unionsrecht verdrängt werde und daher für die von der Bf. organisierten Pokerspiele gar keine Glücksspielabgabenschuld entstehen könne, wird vom erkennenden Gericht daher nicht geteilt. Zur Anregung auf Einholung einer Vorabentscheidung wird darüber hinaus darauf hingewiesen, dass für das Bundesfinanzgericht lediglich eine Vorlageberechtigung aber keine Vorlageverpflichtung besteht, weil seine Entscheidungen durch Rechtsmittel an die Gerichtshöfe des öffentlichen Rechts bekämpft werden können (vgl. VwGH 24.2.2011, 2007/15/0129 zur Berechtigung des UFS). Im Hinblick auf die ständige Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes unter Auseinandersetzung mit der Dienstleistungsfreiheit im Zusammenhang mit der Besteuerung von "Pokercasinos" (siehe dazu die von der Bf. selbst zitierten Entscheidungen sowie zuletzt VwGH 1.6.2023, Ra 2020/17/0009) erscheint die Einholung einer Vorabentscheidung selbst dann nicht zweckmäßig, wenn man die Teilnahme ausländischer Touristen als ausreichendes Moment für das Vorliegen eines grenzüberschreitenden Sachverhaltes wertet. Zu den verfassungsrechtlichen Bedenken der Bf. Zu den verfassungsrechtlichen Bedenken wird zunächst auf den Beschluss des Verfassungsgerichtshofes vom 24.9.2018, E 4361/2017-5 verwiesen, der mit folgender Begründung die Behandlung der gegen BFG 19.10.2017, RV/7103493/2014 eingebrachten Beschwerde ablehnte: "Soweit die Beschwerde aber insofern verfassungsrechtliche Fragen berührt, als die Rechtswidrigkeit der Bestimmungen über Glücksspielabgaben in den §§ 57 bis 59 GSpG behauptet wird, lässt ihr Vorbringen vor dem Hintergrund der ständigen Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes die behauptete Rechtsverletzung, die Verletzung in einem anderen verfassungsgesetzlich gewährleisteten Recht oder die Verletzung in einem sonstigen Recht wegen Anwendung eines verfassungswidrigen Gesetzes als so wenig wahrscheinlich erkennen, dass sie keine hinreichende Aussicht auf Erfolg hat: Es liegt grundsätzlich im rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers, wenn er das Pokerspiel dem Regime des Glücksspielgesetzes unterwirft (vgl. VfSlg. 19.767/2013). Auch die Ausgestaltung der Glücksspielabgabe überschreitet nicht den rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers (vgl. VfSlg. 10.001/1984, 10.365/1985, 11.143/1986, 11.615/1988 uva.; vgl. auch VfSlg. 15.432/1999, 16.585/2002, 16.740/2002, 16.923/2003)." (Keine) Inländerdiskriminierung durch die Bestimmungen des GSpG Im Erkenntnis VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 hat der Verwaltungsgerichtshof ausgehend von den dort vorgelegenen Verfahrensergebnissen eine Unionsrechtswidrigkeit von Bestimmungen des GSpG nicht erkannt und lag demnach eine Inländerdiskriminierung schon deshalb nicht vorl, weil nach den als unionsrechtskonform erachteten Regelungen des österreichischen GSpG Inländer und Ausländer gleich behandelt werden. Einwand "Erdrosselungssteuer" Weder der Verwaltungsgerichtshof (zB VwGH 27.4.2012, 2011/17/0114) noch der Verfassungsgerichtshof (zB VfGH 6.10.2010, B 1032/10) sahen sich bislang in Zusammenhang mit dem Vorbringen, die Abgabenbemessung nach den Spieleinsätzen sei exzessiv, würde den Umsatz des veranstaltenden Unternehmens übersteigen und zu deren wirtschaftlichen Ruin führen, veranlasst, diesbezüglich ein Gesetzesprüfungsverfahren wegen verfassungsrechtlicher Bedenken einzuleiten (vgl. auch VwGH 20.1.2016, 2013/17/0325). So hat der VfGH ua. ausgeführt: "Durch eine derartige Regelung werde nicht die Ausübung eines ganzen Erwerbszweiges unmöglich gemacht. Zwar könnten - wie bei jeder Besteuerung - die Rentabilität von Pokerstätten herabgesetzt und Unternehmen in wirtschaftliche Schwierigkeiten gebracht werden, der Wesensgehalt der Grundrechte werde dadurch aber nicht berührt". Zudem ist es Sache des Betreibers des Kartencasinos, die Kartenspiele so zu organisieren, dass die Glückspielabgabe entrichtet werden kann (vgl. VwGH 19.10.2017, Ro 2015/16/0024). Auch Im Beschluss VwGH 1.6.2023, Ra 2020/17/0009 wurde die Frage der exzessiven Abgabenbelastung abermals verneint, siehe dazu die Ausführungen unter Rz 33ff: "33 Dazu ist anzumerken, dass sich der Verwaltungsgerichtshof schon mehrmals mit dieser Frage beschäftigt und dabei stets das Vorliegen einer exzessiven Besteuerung verneint hat (vgl. beispielsweise VwGH 8.7.2020, Ra 2018/17/0002, mit Hinweis auf 19.10.2017, Ro 2015/16/0024). In diesem Zusammenhang ist auch auf die Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes zu verweisen, der zur Belastung von Pokercasinos mit Glücksspielabgabe nach § 57 GSpG etwa in seinem Beschluss von 26. Februar 2018, E 3452/2017-12, u.a. ausgesprochen hat (zitiert im Beschluss VwGH 21.1.2019, Ra 2018/17/0150): "Die Regelungen der §§ 57 ff. GSpG verletzen auch nicht die Erwerbsausübungsfreiheit und Eigentumsfreiheit. Nach der Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes ist dem Abgabengesetzgeber nicht entgegenzutreten, wenn er die im öffentlichen Interesse liegenden Ziele durch eine Erhöhung der Abgabenbelastung erreichen möchte. Dass damit eine Verminderung der Rentabilität für den Veranstalter der Ausspielungen einhergehen kann und einige Standorte nicht mehr wirtschaftlich betrieben werden können, führt - wie der Verfassungsgerichtshof schon in seiner Vorjudikatur ausgesprochen hat - nicht zu einem unzulässigen Eingriff in verfassungsrechtlich verbürgte Rechtspositionen (vgl. zB VfSlg. 18.183/2007 und 19.580/2011)." 34 Der Abgabengesetzgeber ist nicht verpflichtet, die Rentabilität der belasteten Tätigkeit zu garantieren, solange er nicht eine Erwerbstätigkeit vollkommen unterbindet (vgl. VfGH 12.6.2018, G 73/2018, zitiert nach OGH 21.11.2018, 1 Ob 209/18v). Dass im Revisionsfall durch die Besteuerung die Erwerbstätigkeit der G GmbH vollkommen unterbunden worden wäre, wird in der Zulässigkeitsbegründung der Revision nicht dargelegt." Auch im gegenständlichen Verfahren wurde trotz mehrfacher Gelegenheit zur Stellungnahme nicht geltend gemacht, dass die Erwerbstätigkeit der Bf. vollkommen unterbunden worden wäre. Befreiung für Konzessionäre - unionsrechtliches Beihilfenverbot § 57 Abs. 6 Z 1 GSpG enthält keine Befreiung des Spielbankkonzessionärs von der Glücksspielabgabe, sondern eine Vermeidung der Doppelbesteuerung mit Spielbankabgabe UND Glücksspielabgabe, das ist nach der historischen Interpretation aus der Vorgängerbestimmung gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG aF für "- Glücksspiele, für die Abgaben gemäß § 28 GSpG zu entrichten sind", unmittelbar evident. § 57 Abs. 6 Z 1 GSpG ist keine verbotene Beihilfe und die von der Bf. genannte Werbung der Spielbankkonzessionärin kann betrieben werden, um Spieler von den illegalen Spielmöglichkeiten zu den legalen hinzuleiten, da es durch die Glücksspielnovellen 2010 zu einer tatsächlichen Ausweitung des ordnungspolitischen Anliegens des Spielerschutzes kam und umfangreiche Regelungen zur Verhinderung von Geldwäsche und Terrorismusfinanzierung getroffen wurden (vgl. BFG 13.9.2019, RV/7105897/2015 mit zahlreichen Judikaturhinweisen). Im Beschluss VwGH 1.6.2023, Ra 2020/17/0009 wurde unter Rz 36 ff unter Hinweis auf VwGH 19.10.2017, Ro 2015/16/0024 dazu festgehalten, dass sich der Verwaltungsgerichtshof schon mehrmals mit der Frage, ob die Glücksspielabgabe nach § 57 GSpG als eine dem Unionsrecht widersprechende Beihilfe anzusehen wäre, beschäftigt hat: "Art. 107 Abs. 1 AEUV enthält ein grundsätzliches Verbot von Beihilfen, die mit dem gemeinsamen Markt unvereinbar sind. Dadurch soll verhindert werden, dass der Handel zwischen Mitgliedstaaten durch von staatlichen Stellen gewährte Vergünstigungen beeinträchtigt wird, die in verschiedenartiger Weise durch die Bevorzugung bestimmter Unternehmen oder Produktionszweige den Wettbewerb verfälschen oder zu verfälschen drohen. Voraussetzungen für die Qualifizierung einer nationalen Maßnahme als staatliche Beihilfe gemäß Art. 107 AEUV sind die Finanzierung dieser Maßnahme durch den Staat oder aus staatlichen Mitteln, das Vorliegen eines Vorteils für ein Unternehmen, die Selektivität dieser Maßnahme und die Beeinträchtigung des Handels zwischen Mitgliedstaaten und eine daraus resultierende Verfälschung des Wettbewerbs. Der Begriff der Beihilfe umfasst nicht nur positive Leistungen, sondern auch Maßnahmen, die in verschiedener Form die Belastungen vermindern, die ein Unternehmen regelmäßig zu tragen hat, und die somit, obwohl sie keine Subventionen im strengen Sinne des Wortes darstellen, diesen nach Art und Wirkung gleichstehen. Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH kann ein Unternehmer in einem seine Abgabenschuld betreffenden Abgabenverfahren nicht erfolgreich geltend machen, dass die Befreiung eines anderen Unternehmers (oder dessen niedrigere Besteuerung) eine unionsrechtswidrige Beihilfe sei. Der Schuldner einer Abgabe kann sich also nicht mit der Begründung, die Befreiung (oder eine niedrigere Besteuerung) anderer Unternehmer stelle eine staatliche Beihilfe dar, der Zahlung der Abgabe entziehen. Ein Abgabenschuldner könnte sich nur dann ausnahmsweise auf der Grundlage des Beihilfenverbotes seiner Zahlungspflicht entziehen, wenn eine Regelung vorläge, nach welcher der Abgabenertrag unmittelbar einer Verwendung zugeführt werden müsste, die ihrerseits die Beihilfenmaßnahme darstellte (vgl. […] das hg. Erkenntnis vom 18. Mai 2016, Ro 2014/17/0117, mwN). Ein solcher Ausnahmefall, bei welchem nach der zugrunde liegenden Regelung das Aufkommen aus der Abgabe notwendig für die Finanzierung einer Beihilfe verwendet würde, liegt im gegenständlichen Fall nicht vor. Es besteht kein zwingender Zusammenhang zwischen der Glücksspielabgabe und einer allfälligen beihilfenrelevanten Verwendung des Steuerertrages. 37 In diesem Erkenntnis hat somit der Verwaltungsgerichtshof das Vorliegen einer dem Unionsrecht widersprechenden Beihilfe bereits wegen des fehlenden Verwendungszusammenhanges verneint (vgl. auch VwGH 21.1.2019, Ro 2018/17/0007, 0008). 38 Die vorliegende Revision beruft sich in diesem Zusammenhang auf die Urteile des EuGH vom 24. Juli 2003, Altmark Trans GmbH, C-280/00, und vom 7. September 2006, Laboratoires Boiron SA, C-526/04, wonach der Vorteil des begünstigten Unternehmens die Zusatzkosten, die dessen gemeinwirtschaftliche Pflichten verursachen, nicht übersteigen dürfen ("Überkompensierung"). 39 Dass und inwiefern im Revisionsfall ein den genannten Urteilen des EuGH vergleichbarer Sachverhalt vorliegen würde, wird im Zulässigkeitsvorbringen der Revision jedoch nicht aufgezeigt und ist auch nicht ersichtlich. So ist das Urteil des EuGH vom 24. Juli 2003, Altmark Trans GmbH, C-280/00, zur Frage der Vergabe von Linienverkehrsgenehmigungen im öffentlichen Personenverkehr ergangen und enthält überhaupt keine abgabenrechtliche Komponente. 40 Im Fall des Urteils Laboratoires Boiron SA ging es um eine Direktverkaufsabgabe (mit der ausschließlich Arzneimittelhersteller, nicht aber Großhändler belastet wurden), die gemeinsam mit der Beihilfemaßnahme untrennbarer Bestandteil ein- und derselben fiskalischen Maßnahme (Rn. 45) zur Wiederherstellung gleicher Wettbewerbsbedingungen für Produzenten und Großhändler (Rn. 36) war. 41 Von einer derartigen Konstellation bzw. Zielsetzung kann aber bei den abgabenrechtlichen Bestimmungen des GSpG keine Rede sein. Diese sind nur Bestandteil eines Konzessionssystems, das in erster Linie die Lenkung des Spielbedürfnisses der Bevölkerung, den größtmöglichen Spielerschutz sowie die Hintanhaltung von Kriminalität bzw. Geldwäsche und schließlich die Terrorismusbekämpfung zum Ziel hat, nicht aber die Herstellung gleicher Wettbewerbsbedingungen. In diesem Sinne gibt es von diesem Konzessionssystem auch nur wenige, sehr eng gefasste und mitunter zeitlich begrenzte Ausnahmen (vgl. etwa § 4 GSpG), die in der Regel historische Gründe haben, beispielsweise die im Revisionsfall relevante Übergangsregelung des § 60 Abs. 36 GSpG, wonach Pokerangebote auf Grundlage einer gewerberechtlichen Bewilligung bis 31. Dezember 2019 zulässig gewesen sind, sofern diese Bewilligung bereits zum 31. Dezember 2012 aufrecht gewesen war. 42 Angemerkt wird, dass der EuGH auch in seiner weiteren Rechtsprechung ausdrücklich an seiner Aussage, wonach Abgaben nicht den Regeln für staatliche Beihilfen unterliegen, sofern kein zwingender Verwendungszusammenhang besteht, festgehalten hat (vgl. etwa EuGH 10.11.2016, DTS Distribuidora de Televisión Digital, SA, C-449/14 P). 43 In diesem Sinne hat der EUGH in seinem Urteil vom 3. März 2020, Tesco-Global Áruházak Zrt., C-323/18, in den Rn. 38 bis 40 ausgeführt: "Überdies hat der Gerichtshof wiederholt entschieden, dass Abgaben nicht in den Anwendungsbereich der Bestimmungen des AEU- Vertrags über staatliche Beihilfen fallen, es sei denn, dass sie die Finanzierungsweise einer Beihilfemaßnahme darstellen und damit Bestandteil dieser Maßnahme sind. In diesem Fall erstrecken sich die Folgen der Nichtbeachtung des Durchführungsverbots in Art. 108 Abs. 3 Satz 3 AEUV durch die staatlichen Stellen auch auf diesen Aspekt der Beihilfemaßnahme, so dass die staatlichen Stellen grundsätzlich verpflichtet sind, die unter Verstoß gegen das Unionsrecht erhobenen Abgaben zu erstatten (Urteil vom 20. September 2018, Carrefour Hypermarchés u. a., C-510/16, EU:C:2018:751, Rn. 14 und die dort angeführte Rechtsprechung). Insoweit ist darauf hinzuweisen, dass eine Abgabe nur dann als Bestandteil einer Beihilfemaßnahme angesehen werden kann, wenn nach der einschlägigen nationalen Regelung zwischen ihr und der Beihilfe ein zwingender Verwendungszusammenhang in dem Sinne besteht, dass das Aufkommen aus der Abgabe notwendig für die Finanzierung der Beihilfe verwendet wird und deren Umfang unmittelbar beeinflusst (Urteile vom 15. Juni 2006, Air Liquide Industries Belgium, C-393/04 und C-41/05, EU:C:2006:403, Rn. 46, sowie vom 7. September 2006, Laboratoires Boiron, C-526/04, EU:C:2006:528, Rn. 44). Fehlt der zwingende Verwendungszusammenhang zwischen Abgabe und Beihilfe, kann die etwaige Rechtswidrigkeit der angefochtenen Beihilfemaßnahme im Hinblick auf das Unionsrecht somit die Rechtmäßigkeit der Abgabe selbst nicht berühren, so dass sich die Unternehmen, die sie zu entrichten haben, nicht darauf berufen können, dass eine steuerliche Maßnahme zugunsten anderer Personen eine staatliche Beihilfe darstelle, um sich der Zahlung der Abgabe zu entziehen oder sie erstattet zu bekommen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 5. Oktober 2006, Transalpine Ölleitung in Österreich, C-368/04, EU:C:2006:644, Rn. 51, und vom 26. April 2018, ANGED, C-233/16, EU:C:2018:280, Rn. 26)." Zu den Beweisanträgen der Bf. im Schriftsatz vom 29.5.2019 Nach § 183 Abs 3 BAO sind Beweisanträge ua. dann abzulehnen, wenn die unter Beweis zu stellenden Tatsachen  offenkundig sind,  wenn sie als richtig anerkannt werden,  wenn sie unerheblich sind,  wenn die Beweisaufnahme mit unverhältnismäßigem Kostenaufwand verbunden wäre, es sei denn, dass die Partei sich zur Tragung der Kosten bereit erklärt und für diese Sicherheit leistet, und  bei offenbarer Absicht der Partei, das Verfahren zu verschleppen. Nach der Judikatur ist die Behörde zur Aufnahme eines bloßen Erkundungsbeweises nicht verpflichtet (vgl. ua. VwGH 26.1.2012, 2009/15/0032). Von einem Erkundungsbeweis (Ausforschungsbeweis) spricht man dann, wenn das Beweismittel (oder der Beweisantrag) nicht den Nachweis der Wahrheit von konkreten Tatsachenbehauptungen erbringen, sondern überhaupt der beweisführenden Partei erst die Möglichkeit bieten soll, die Tatsache kennenzulernen und bestimmte Tatsachenbehauptungen aufzustellen. In Verfahren mit Untersuchungsgrundsatz ist die materielle Wahrheit von Amts wegen zu erforschen; daher ist auch der Ausforschungsbeweis dort ohne Einschränkung zulässig (vgl. Ritz, BAO6, § 183, Tz 5 unter Hinweis auf Fasching, Lehrbuch 2, Tz 898). Ein Beweisantrag ist nur dann erheblich im Sinn des § 183 Abs. 3 BAO, wenn Beweisthema eine Tatsache ist, deren Klärung - wenn sie schon nicht (sachverhalts-) erheblich ist - zumindest mittelbar beitragen kann, Klarheit über eine (sachverhalts-) erhebliche Tatsache zu gewinnen (siehe etwa VwGH 2.7.2015, 2013/16/0220). Bei der Frage, ob ein Kostenaufwand unverhältnismäßig ist, wird der Aufwand in Relation zur Bedeutung der zu beweisenden Tatsache zu setzen sein (vgl. Ritz, BAO6, § 183, Tz 3 unter Hinweis auf Ellinger/Sutter/Urtz, BAO3, § 183 Anm 11; Kotschnigg, Beweisrecht BAO, § 183 Rz 41; Fischerlehner, Abgabenverfahren 2, § 183 Anm 6). Die von der Bf. beantragten Beweise auf Einholung von Sachverständigengutachten wären jedenfalls mit einem erheblichen Kostenaufwand verbunden. Die Bf. hat bislang nicht erklärt, diese Kosten zu tragen, geschweige denn wurde für die Kosten eine Sicherheit geleistet. Wie bereits im Vorbereitungsvorhalt vom 25.3.2020 den Parteien mitgeteilt wurde, erscheint die Durchführung der beantragten Sachverständigenbeweise wegen dem damit verbundenen Kostenaufwand unverhältnismäßig und wird nicht beabsichtigt diesen Beweisanträgen - dies auch unter dem Aspekt, dass gleichlautende Beweisanträge im Verfahren BFG RV/7105897/2015 gestellt wurden und dort vom BFG wegen Unerheblichkeit bzw Offenkundigkeit der Tatsachen abgelehnt wurden (vgl. dazu die näheren Ausführungen in der Entscheidung BFG 13.09.2019, RV/7105897/2015, Punkt 9.) nachzukommen. Im Beschluss VwGH 1.6.2023, Ra 2020/17/0009 wurde zu den abgelehnten Beweisanträgen unter Rz 45ff ausgeführt: 45 Beweisanträgen ist grundsätzlich zu entsprechen, wenn die Aufnahme des darin begehrten Beweises im Interesse der Wahrheitsfindung notwendig erscheint; dementsprechend dürfen Beweisanträge nur dann abgelehnt werden, wenn die Beweistatsachen als wahr unterstellt werden, es auf sie nicht ankommt oder das Beweismittel an sich ungeeignet ist, über den Gegenstand der Beweisaufnahme einen Beweis zu liefern und damit zur Ermittlung des maßgebenden Sachverhalts beizutragen (vgl. VwGH 15.9.2021, Ra 2021/17/0092, mwN). Ob eine Beweisaufnahme in diesem Sinn notwendig ist, unterliegt der einzelfallbezogenen Beurteilung des Verwaltungsgerichts. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung im Zusammenhang mit der Beweiswürdigung läge nur dann vor, wenn das Verwaltungsgericht die im Einzelfall vorgenommene Beweiswürdigung in einer die Rechtssicherheit beeinträchtigenden, unvertretbaren Weise vorgenommen hätte (vgl. VwGH 16.3.2020, Ra 2018/17/0233 bis 0235, mwN). Dass dies der Fall wäre, wird mit dem vorliegenden Revisionsvorbringen aber nicht aufgezeigt. 46 Dasselbe gilt auch für die geltend gemachten Begründungsmängel (etwa im Zusammenhang mit der Darstellung des Sachverhalts im angefochtenen Erkenntnis und der Gewichtung von Kosten im Vergleich des Betriebs von Spielbanken der Konzessionärin und Pokersalons). Die Frage, ob das BFG in jeder Hinsicht seiner Begründungs- und Ermittlungspflicht gerecht wurde, stellt nämlich ebenfalls eine einzelfallbezogene Frage des Verfahrensrechtes dar, welcher nur dann grundsätzliche Bedeutung zukommen kann, wenn tragende Grundsätze des Verfahrensrechts auf dem Spiel stehen (vgl. für viele VwGH 23.2.2022, Ra 2020/17/0024, 0076, mwN). Dass bei der Beurteilung des vorliegenden Sachverhalts durch das BFG solche tragenden Grundsätze des Verfahrensrechts verletzt worden wären, hat die Revision in ihrer Zulässigkeitsbegründung aber nicht aufgezeigt. Eine Ergänzung der Beweisanträge ist im gegenständlichen Verfahren auch nach dem Ergehen des Beschusses VwGH 1.6.2023, Ra 2020/17/0009 und der Einräumung einer weiteren Gelegenheit zur Stellungnahme durch den verfahrensleitenden Beschluss des BFG vom 4.8.2023 nicht erfolgt. Die mit den angefochtenen Bescheiden erfolgte Festsetzung der Glücksspielabgabe erweist sich daher insgesamt als rechtskonform und sind die Beschwerden somit als unbegründet abzuweisen. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die entscheidungswesentlichen Rechtsfragen sind durch die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bereits geklärt (siehe dazu insbesondere VwGH 01.06.2023, Ra 2020/17/0009 und die darin zitierte Judikatur). Die von der Bf. aufgeworfene Frage der Verfassungskonformität einer gesetzlichen Bestimmung stellt keine Rechtsfrage im Sinne der Subsumtion unter einen gesetzlichen Tatbestand dar, die vom Verwaltungsgerichtshof zu überprüfen ist, sondern ist deren Prüfung dem Verfassungsgerichtshof vorbehalten. Die Revision war daher nicht zuzulassen. Wien, am 17. Oktober 2023