BFG RV/5100132/2020

Eine Vorschreibung der Lohnsteuer für die angeführten Zeiträume kommt hingegen nicht in Betracht, weil die Befugnis des Bundesfinanzgerichts, den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Bescheidbeschwerde als unbegründet abzuweisen (§ 279 Abs. 1 2. Satz BAO) durch die Sache des Beschwerdeverfahrens begrenzt ist. Spruch eines Haftungsbescheides - wie es jener gemäß § 82 EStG 1988 ist - ist die Geltendmachung der Haftung für einen bestimmten Abgabenbetrag einer bestimmten Abgabe. Es ist die Sache des Beschwerdeverfahrens - soweit es die Haftung für Lohnsteuer betrifft - dadurch begrenzt, dass das Bundesfinanzgericht den Arbeitgeber nur für die gleichen Arbeitnehmer - wie in den angefochtenen Lohnsteuerhaftungsbescheiden - und für die gleichen Zeiträume heranzieht (VwGH 9.2.2005, 2004/13/0126). Zum Vorbringen im Schreiben vom 24.1.2022, dass die überwiegende Anzahl der Mitarbeiter an wechselnden Einsatzorten, deren Einsatzdauer weitaus kürzer als sechs Monate jeweils gewesen wäre, beschäftigt gewesen wäre, ist festzuhalten, dass jedes Dienstverhältnis für sich nach dem für dieses Dienstverhältnis festgestelltem Sachverhalt lohnsteuerrechtlich zu beurteilen ist. Die Bf. vertritt die Ansicht, dass die Betriebsvereinbarung vom ***33***1999 in der Fassung vom 18.4.2008 vom Betriebsrat (im Wege eines Einigungsversuches und wenn dieser scheitert durch das Arbeitsgericht) erzwungen hätte werden können, nämlich den ständigen Betrieb im Sinn des Punkt VIII. des Kollektivvertrages des eisen- und metallverarbeitenden Gewerbes für alle Mitarbeiter der Bf. mit dem Werksgelände der Bf. in ***7***, ***5*** festzulegen (S. 23 der Beschwerde) und daher jede Tätigkeit außerhalb des Werksgeländes der Bf. in ***7*** damit unter die Regelung des Punktes VIII. des zitierten Kollektivvertrages fallen würde. Abgesehen von den bereits dargestellten Gründen - nämlich, dass eine dauernde Tätigkeit an ein- und demselben Dienstort dazu führt -, dass für steuerrechtliche Belange keine Reise iS des § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 für eine solche Tätigkeit mehr vorliegt und daher in lohngestaltenden Vorschriften aufgestellte Fiktionen nämlich, dass trotz dauernder Tätigkeit an einem Ort fingiert wird, dass diese Tätigkeit im Rahmen einer Dienstreise ausgeführt wird, abgabenrechtlich keine Wirkung entfalten können, ist festzuhalten, dass auch arbeitsrechtlich der in den Feststellungen wiedergegebenen Betriebsvereinbarung nicht die von der Bf. ihr beigemessene Wirkung zukommen kann: (C) Arbeitsrechtliche Beurteilung der Betriebsvereinbarung vom ***33***1999: Ein Kollektivvertrag kann einer Betriebsvereinbarung nur die Konkretisierung und Umschreibung einer im Kollektivvertrag enthaltenen Regelung übertragen (vgl. OGH 12.10.1988, 9 ObA 131/88). Auf Grund des Vorranges der Kollektivvertrages sind daher die Ermächtigungsnormen nicht extensiv zu interpretieren (vgl. zB OGH 29.1.2014, 9 ObA 150/13v). Besieht man sich die im Kollektivvertrag getroffene Regelung, enthält diese keine Befugnis, mit der Betriebsvereinbarung den ständigen Betrieb so festzulegen, dass dieser nicht den tatsächlichen betrieblichen Gegebenheiten entspricht, weil von einer "Abgrenzung" und nicht einer Festlegung des ständigen Betriebes im Sinne einer Fiktion - unabhängig wo die Arbeitnehmer des Betriebsinhabers eingesetzt werden - die Rede ist. Aus diesem Grund hat der OGH in der Entscheidung vom 7.6.2001, 9 ObA 81/01d, unabhängig von dem Inhalt einer etwaig getroffenen Betriebsvereinbarung, die Reichweite des im Kollektivvertrag des eisen- und metallverarbeitenden Gewerbes verwendeten Begriffes "ständiger Betrieb" geprüft, weil mit einer Betriebsvereinbarung nicht eine Regelung getroffen werden kann, die den ständigen Betrieb anders bzw. umfassender definiert als der Kollektivertrag selbst. Enthält nämlich der Kollektivvertrag eine Ermächtigung eine in ihm getroffene Regelung zu präzisieren, muss die in der Betriebsvereinbarung getroffene Regelung sich im Rahmen der durch den Kollektivvertrag eingeräumten Ermächtigung halten. Im Auslegungsweg ist der OGH in der zitierten Entscheidung zum Ergebnis gekommen, dass der Ausdruck "ständiger Betrieb" in Punkt VIII. des Kollektivvertrages des eisen- und metallverarbeitenden Gewerbes auf die konkrete Arbeitsstelle und nicht auf den Betriebsbegriff des ArbVG abstellt. Daher fallen unter den Begriff "ständiger Betrieb" gegenüber dem ebenfalls verwendeten Begriff "Montagearbeiten" alle jene Arbeiten, die an der regelmäßigen Arbeitsstelle verrichtet werden und werden mit Montagearbeiten nur jene Arbeiten gemeint, die ausnahmsweise und unregelmäßig, dh. nicht dauerhaft, außerhalb der regelmäßigen Arbeitsstelle zu leisten sind. Daraus folgt, dass entgegen der Ansicht der Bf. durch die Festlegung in den Dienstverträgen, dass der Dienstnehmer für den Betrieb in der ***5***, ***6*** (Betriebsstätte der Bf.) aufgenommen wird und dieser Ort im Sinne der Betriebsvereinbarung als ständiger Betrieb gilt, nicht jede Tätigkeit des aufgenommenen Mitarbeiters außerhalb des Werksgeländes der Bf. in ***7*** zu einer Montagetätigkeit im Sinn des Punkt VIII. des Kollektivvertrages wird. Aus der ausgeführten OGH-Entscheidung ergibt sich nämlich, dass als ständiger Betrieb iS von Punkt VIII. des zit. Kollektivvertrages jeweils jener Ort anzusehen ist, an dem der Dienstnehmer seine Arbeit regelmäßig verrichtet. Weiters vermeint die Bf., dass die Entscheidung des UFS RV/0464-G/06, für den gegenständlichen Fall keine Relevanz hätte, weil kein vergleichbarer Sachverhalt gegeben wäre und zwar einerseits weil sich im vom UFS entschiedenen Fall am Firmensitz des Dienstgebers (ein Schlossereibetrieb ohne Werkstätte) nur ein Büro befunden und eine eigene Werkstätte des Dienstgebers nicht vorhanden war. Andererseits hätte es sich um eine dauernde Überlassung an einen Beschäftiger, also eine Arbeitskräfteüberlassung gehandelt (vgl. Seite 7 oben der Beschwerde) und würden die Mitarbeiter der Bf. den Auftraggebern nicht überlassen, sondern würden auf Basis von Werkverträgen tätig. Nach Dafürhalten des erkennenden Senates sind die vom UFS in seiner Entscheidung vom RV/0464-G/06, angestellten rechtlichen Überlegungen verallgemeinerungsfähig und gelten nicht nur dann, wenn am Betriebsstandort des Arbeitgebers keine Betriebsstätte vorhanden ist, in der Tätigkeiten verrichtet werden können, die von den am Betriebsstandort der Auftraggeber eingesetzten Arbeitern bei den Beschäftigern ausgeübt werden. Andererseits trifft es nicht zu, dass es sich bei dem vom UFS entschiedenen Fall um eine dauernde Überlassung an einen Beschäftigter, dh. eine Arbeitskräfteüberlassung gehandelt hat. Vielmehr hat der UFS festgestellt, dass zwei bei der Berufungswerberin beschäftigte Dienstnehmer im Zeitraum 2003 bis 2005 nahezu ausschließlich bei der Firma W in G (= 15,8 Kilometer vom Firmensitz der Berufungswerberin entfernt) tätig geworden sind. Auf das Dienstverhältnis der bei der Firma W eingesetzten Mitarbeiter kam - genau wie im gegenständlichen Beschwerdefall - der Kollektivvertrag für die Arbeiter im eisen- und metallverarbeitenden Gewerbe zur Anwendung. Von einer Arbeitskräfteüberlassung ist hingegen keine Rede. In der Berufung, die der Entscheidung des UFS RV/0464-G/06, zugrunde liegt, wurde zudem ausdrücklich vorgebracht, dass es unbestrittenermaßen nicht um Arbeitskräfteüberlassung, sondern um "klassische" Montagearbeiten geht. Überdies ist festzuhalten, dass die wiedergegebene Auslegung des Begriffes des ständigen Betriebes iS des Punkt VIII. des Kollektivertrages des eisen- und metallverarbeitenden Gewerbes vom OGH nicht nur für den Fall der Arbeitskräfteüberlassung judiziert wurde, sondern dass auch bei einer längerfristigen Tätigkeit auf ein und derselben Baustelle ein ständiger Betrieb begründet wird (OGH 5.6.2008, 9 ObA 69/08z). In der Entscheidung vom 26.1.2017, 9 ObA 150/16y, hatte der OGH folgenden Sachverhalt zu beurteilen: Der Kläger (Arbeitnehmer) war auf zwei Baustellen in ***17*** im Einsatz, die keine Betriebsorte seines Dienstgebers gewesen sind und begehrte für die Zahlung von Trennungsgeld für die Tätigkeit auf diesen Baustellen und wurden diese Arbeiten vom Kläger nicht auf Basis einer Arbeitskräfteüberlassung ausgeübt. Der OGH hat in dieser Entscheidung seine bisherige Ansicht bestätigt, dass der in Kollektivverträgen verwendete Begriff "ständiger Betrieb" auf die Arbeitsstelle des Dienstnehmers und nicht auf den Betriebsbegriff des ArbVG abstellt. Die Zweigniederlassung der Dienstgebers des Klägers sowie auch ihr Firmensitz waren nicht als ständiger Betriebsort des Klägers anzusehen, weil er dort weder aufhältig noch tätig war. Auch der vom OGH am 29.3.2012 zu 9 ObA 148/11x entschiedene Fall ist durchaus mit dem beschwerdegegenständlichen Fall vergleichbar: In dieser Entscheidung ging es um einen Montagetischler, der für ein Unternehmen IKEA-Möbel montiert. Am Beginn des Dienstverhältnisses wurde vereinbart, dass der Montagetischler von seinem Wohnort zu den jeweiligen Kunden zur Montage fahren solle, wofür ihm sein Dienstgeber ein vollständig ausgestattetes Fahrzeug zur Verfügung stellte. Mit diesem fuhr er zum jeweiligen Kunden. In der rechtlichen Beurteilung dieses Sachverhaltes führte der OGH aus, dass im vorliegenden Fall unstrittig sei, dass der Montagetischler seine Arbeit ausschließlich an den jeweiligen Standorten der Kunden des Beklagten verrichtete, dagegen zu keinem Zeitpunkt einen fixen Arbeitsplatz im Betrieb seines Dienstgebers hatte. Damit scheidet aber der Betriebssitz des Beklagten als "ständiger Arbeitsplatz" (ständiger Betrieb) aus. Der erkennende Senat kommt daher zum Ergebnis, dass bei jenen von Anfang an (mit dem ersten Tag des Dienstverhältnisses) bei Auftraggebern am selben Einsatzort durchgehend eingesetzten Dienstnehmern, der "ständige Betrieb" im Sinn des Punktes VIII. des Kollektivvertrages des eisen- und metallverarbeitenden Gewerbes vom ersten Tag am Einsatzort und nicht am Betriebssitz der Bf. begründet wurde. Daran kann auch die getroffene Betriebsvereinbarung nichts ändern. Dies - nämlich, dass ein ständiger Betrieb iS des zitierten Kollektivvertrages begründet wird - gilt auch für jene Dienstnehmer die länger als sechs Monate durchgehend an einem Betriebsstandort eines Auftraggebers tätig geworden sind. Abschließend ist auf den Beschwerdeeinwand einzugehen, dass eine Vorschreibung der Lohnsteuer, des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstoßen würde. Soweit sich dieses Vorbringen auf eine Anfragenbeantwortung des BMF aus dem Jahr 1995 stützt, ist festzuhalten, dass es sich dabei um eine allgemeine Auskunft, dh. nicht für einen konkreten Steuerpflichtigen [weder die Bf. noch für einen anderen Arbeitgeber] erteilte Auskunft handelt. Überdies kommt der Grundsatz von Treu und Glauben überhaupt nur dann zur Anwendung, wenn diese von der zuständigen Abgabenbehörde erteilt wurde (vgl. zB VwGH 16.9.2003, 99/14/0228; VwGH 27.5.1999, 97/15/0028). Daher besteht kein Schutz von Treu und Glauben, wenn die Rechtsauskunft vom BMF erteilt wurde und das BMF - wie im beschwerdegegenständlichen Fall - nicht die zuständige Abgabenbehörde ist (VwGH 7.6.2001, 98/15/0065). Zu den bisher durchgeführten Prüfungen ist - in Übereinstimmung mit den Ausführungen des Finanzamtes im Vorlagebericht vom 20.1.2010 - vorweg festzuhalten, dass die Regelung des § 3 Abs. 1 Z 16b EStG erst mit 01.01.2008 in Kraft getreten ist, sodass dem Nichttreffen von Feststellungen im Zusammenhang mit den dauernd und regelmäßig bei den Auftraggebern eingesetzten Mitarbeitern im Zuge der Lohnsteuerprüfungen für die Zeiträume 1984 bis 2005 jedenfalls keine Relevanz zukommen kann. Die letzte GPLA-Prüfung wurde über die Jahre 2006-2009 durchgeführt, sodass die neue Rechtslage teilweise noch gar nicht anzuwenden war. In der GPLA-Prüfung für 2006 bis 2009 wurden lediglich keine diesbezüglichen Feststellungen getroffen und wurde im Gegensatz zum Sachverhalt, der der BFG-Entscheidung vom 16.3.2018, RV/2101420/2017, zugrunde lag, die Richtigkeit der Lohnverrechnung betreffend die dauernd beim selben Auftraggeber eingesetzten Mitarbeiter nicht anerkannt und für in Ordnung befunden. Der Umstand, dass eine abgabenbehördliche Prüfung eine bestimmte Vorgangsweise des Abgabepflichtigen unbeanstandet gelassen hat, hindert die Behörde nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH nicht, diese Vorgangsweise für spätere Zeiträume als rechtswidrig zu beurteilen (zB VwGH 15.6.2005, 2002/13/0104, VwGH 21.10.2004, 2000/13/0179, u.v.m.), weswegen entgegen der Ansicht der Bf. in der Erlassung der angefochtenen Bescheide kein Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben erblickt werden kann. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da der VwGH sich bis dato - soweit überblickbar - mit der Frage, ob bei einer länger andauernden Tätigkeit eines Dienstnehmers am selben Einsatzort eines Auftraggebers des Arbeitgebers, die nicht durch Tätigkeiten an anderen Orten unterbrochen wird, die Steuerbefreiung des § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 zur Anwendungen kommt oder nicht, wenn eine Betriebsvereinbarung die Zahlung von Reiseaufwandsentschädigungen vorsieht, noch nicht beschäftigt hat, ist eine Revision zulässig. Linz, am 16. März 2022