BFG RV/5100132/2020

Demnach wäre es Zweck dieser Bestimmung die Arbeiten an der regelmäßigen Arbeitsstelle jenen gegenüberzustellen, die ausnahmsweise und unregelmäßig außerhalb dieses Bereiches zu leisten wären. Werde jedoch ein Arbeitnehmer an der regelmäßigen Stelle (ständiger Betrieb Iaut Betriebsvereinbarung) nicht tätig, sondern an einem anderen Ort, so würde er an dem Ort, wo er tatsächlich tätig werde, seine ständige Arbeitsstelle begründen. Damit würde es an dem Erfordernis einer "Montagearbeit außerhalb des ständigen Betriebes" fehlen, da an keinem anderen Ort eine Tätigkeit entfaltet werde als beim Einsatzort. Werde ein Dienstnehmer am Betriebsort nicht tätig, weil seine ständige Arbeitsstelle am "Einsatzort" liege, wäre jene regelmäßige Einsatzstelle und nicht der Betriebsort als Dienstort des Arbeitnehmers anzusehen. Damit würde es am Erfordernis einer "Montagearbeit außerhalb des ständigen Betriebes" bzw. einer "anderen Beschäftigung außerhalb des ständigen Betriebes" fehlen. Vielmehr würde eine Integration der Mitarbeiter am Einsatzort vorliegen (gemeinsame Nutzung von Maschinen/Werkstätten/sozialen Räumlichkeiten/...). Weiters werde darauf hingewiesen, dass die Arbeiten je nach Auftrag an den Maschinen der Besteller durchgeführt würden und dies teilweise auch mit Material des Bestellers. Der Dienstort für den Dienstnehmer könne nicht für eine günstige steuerliche Folgewirkung fiktiv so festgelegt werden, sodass der Dienstnehmer auf Dauer steuerlich begünstigt abrechenbare Lohnbestandteile erhält. Die Dienstnehmer würden dauerhaft an einer Einsatzstelle tätig werden, weshalb nach einer 6-monatigen Beobachtungsdauer von einem Wechsel des ständigen Ortes auszugehen wäre. Diesbezüglich werde auch auf die Ausführungen der UFS-Entscheidung RV/0464-G/06 verwiesen. Durch die gemeinsame Nutzung der Infrastruktur könne auch ein weiterer Standort erblickt werden - eine weitere Betriebsstätte. Zur Betriebsvereinbarung vom ***33***1999: Grundlage für die abgabenfreie Abrechnung von km-Geldern/Diäten/... wäre die geschlossene Betriebsvereinbarung vom ***33***1999 wonach festgelegt werde, dass (neben diversen anderen Regelungen) als ständiger Betrieb der Firmensitz in ***7*** gelte und somit für jede Tätigkeit außerhalb des Gemeindegebiets ***7*** Stadt Nächtigung als angeordnet gelte und Diätenanspruch... bestünde (in verkürzter Form dargestellt). Dies würde bedeuten, dass ausschließlich aufgrund der Vertragsgestaltung ein Anspruch generiert werde, der durch den Kollektivvertrag gar nicht so vorgesehen wäre. Der KV würde nämlich die Montagearbeiten außerhalb des ständigen Betriebes den "normalen" Arbeiten gegenüberstellen - es bedürfe also einer "Außergewöhnlichkeit" gegenüber den regelmäßigen Arbeitsbedingungen um auch die Vergütung eines Verpflegungs-/Nächtigungsaufwands/... zu rechtfertigen (wie dies auch im Steuerrecht vorgesehen wäre). Eine Betriebsvereinbarung bedürfe einer sachlichen Rechtfertigung um klarstellend zu wirken. Eine Betriebsvereinbarung könne nicht dazu "benutzt" werden einen Sachverhalt zu verwirklichen der tatsächlich gar nicht vorliege. Wenn Dienstnehmer mehrere Jahre oder zB vom ersten bis letzten Arbeitstag ausschließlich an einer Stelle tätig werden, wäre keine Außergewöhnlichkeit gegenüber den üblichen Arbeitsbedingungen mehr erkennbar und wäre die Sachgerechtigkeit für die Betriebsvereinbarung bzw. die steuerliche Bindungswirkung nicht mehr gegeben. Zum Thema Arbeitskräfteüberlassung: Das AÜG würde regeln welche Rechtsgeschäfte als Arbeitskräfteüberlassung zu beurteilen wären. Für die Beurteilung, ob eine Überlassung von Arbeitskräften vorliege, wäre der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend. AÜG § 4 (2) 2. die Arbeit nicht vorwiegend mit Material und Werkzeug des Werkunternehmers leisten oder ... Aufgrund des klaren Gesetzeswortlautes würde es nicht darauf ankommen, ob "abgrenzbare" Werkstücke "eigenständig" hergestellt wurden. Diese Stellungnahme wurde der Bf. mit Schreiben vom 29.6.2018 mit dem Ersuchen um Gegenäußerung bis 19.8.2018 übermittelt. Am 17.8.2018 brachte die Bf. ein Ersuchen um Verlängerung der Frist bis 31.10.2018 ein und begründete dies mit der Urlaubszeit und dem großen Umfang der Stellungnahme des GPLA-Prüfers. Mit Bescheid vom 22.8.2018 wurde die beantragte Fristverlängerung vom Finanzamt gewährt. Am 30.10.2018 ersuchte die Bf. um weitere Fristverlängerung bis 16.11.2018, da die Antwort auf die Stellungnahme des GPLA-Prüfers fast fertig gestellt wäre und diese sicher in den nächsten Tagen eingereicht werden könne. Mit Schreiben vom 15.11.2018 erstattete die Bf. eine Gegenäußerung zur Stellungnahme des GPLA-Prüfers, in der zusammengefasst folgendes vorgebracht wurde: Es hätte aufgrund des Kollektivvertrages für Arbeiter des eisen- und metallverarbeitenden Gewerbes zwingend in einer Betriebsvereinbarung der ständige Betrieb festgelegt werden müssen. Diese Festlegung hätte auch Bedeutung für die tägliche Arbeitszeit. An der Betriebsadresse, die in der Betriebsvereinbarung als ständiger Betrieb festgelegt worden wäre, würden sich eine große Werkhalle, mehrere Lagerräume für die Lagerung des Bau- und Reparaturmaterials, Lagerräume für die Werkzeuge, ein Bürogebäude und die notwendigen Räumlichkeiten für die Führung des Betriebes befinden. Die Betriebsvereinbarung würde für alle Mitarbeiter den ständigen Betrieb gleichermaßen definieren. Wenn es zu keiner Einigung zwischen dem Dienstgeber und dem Betriebsrat gekommen wäre, hätte nach einem Einigungsversuch das Gericht über den ständigen Betrieb zu entscheiden. Aufgrund des Kollektivvertrages und der aufgrund des Kollektivertrages zwingend abgeschlossenen Betriebsvereinbarung über die Festlegung des ständigen Betriebes würden sich bestimmte im Kollektivvertrag näher definierte Ansprüche der Dienstnehmer auf Entfernungszulage, Montagezulage, Wegzeitvergütungen, Fahrtkostenersätze, Nächtigungsgeld, bezahlte Familienheimfahrten, etc. ergeben. Diese Ansprüche würden zwingend entstehen und könnten weder einseitig noch durch Vereinbarung zwischen dem Dienstnehmer und dem Dienstgeber abbedungen werden. Der Dienstnehmer ***14*** wäre unstrittig in der Zeit von 1.1.2010 bis Ende 2016 zur Erfüllung der erteilten Aufträge der Firma ***11*** eingesetzt worden (Anmerkung: Herr ***14*** ist ein Dienstnehmer der ***34***; im Folgenden: ***35***). Die Firma ***11*** hätte an die ***35*** zahlreiche Werkverträge über den Bau von Maschinen und Anlagen, den Bau von Rohrleitungen, den Bau von Heizungssystemen und Heizungen, der Durchführung von Reparatur und Wartungsarbeiten erteilt. Konkret wäre Herr ***14*** (nach einer Einschulung durch ***36***) zum Montageleiter bzw. Vorarbeiter für gewisse Baustellen bestimmt worden. Herr ***14*** hätte der Firmenleitung der ***35*** bekanntgegeben wie viele Mitarbeiter zur Einhaltung von Fertigstellungs- bzw. Übergabeterminen notwendig sind. Die Firma ***11*** hätte darauf keinen Einfluss ausüben können. Er wäre bei einzelnen Aufträgen auch die Schnittstelle zur Werkstätte in ***7*** gewesen und hätte an die dort beschäftigten Kollegen bekanntgegeben, welche Bauteile und Komponenten in der Werkstätte in ***7*** vorzufertigen sind. Überdies hätte er die Termine für die Fertigstellung und Lieferung dieser Bauteile an den Kunden koordiniert. Beim Kunden hätte Herr ***14*** für den Einbau dieser Teile in die Anlagen des Kunden gesorgt. Die Übergabe der fertig gestellten Anlagen, Werkstücke, Rohrleitungen, Maschinen(komponenten) an den Kunden wäre häufig in seinem Beisein erfolgt. Bei Änderungswünschen durch die Firma ***11*** hätte Herr ***14*** Rücksprache mit der Firmenleitung der ***35*** halten müssen. Zur Werkstättenbesichtigung der Firma ***11*** durch die Finanzverwaltung am 27.9.2011 wäre auszuführen, dass die Bf. zur Herstellung von Werken über einen längeren Zeitraum mehrere Dienstnehmer in das Werksgelände der Firma entsandt hätte. Auch würde die Firma ***11*** über eine eigene Haustechnik verfügen, deren Mitarbeiter hauptsächlich routinemäßige Wartungsarbeiten ausführen würden. Komplexere Wartungs- oder Reparaturarbeiten würden häufig die Mitarbeiter der Bf. vornehmen, die hochqualifiziert wären. Für gewisse Gewerke würde die Firma ***11*** auch über keine entsprechende Berechtigung verfügen. Dies würde zum Beispiel die Dichtheitsprüfung von Gasleitungen betreffen. Die von der Firma ***11*** erteilten Aufträge im Anlagen-, Maschinen- und Stahlbau bzw. zur Reparatur von Rohrleitungen wären von den Mitarbeitern der Bf. selbst koordiniert worden. In sehr seltenen Einzelfällen wären über entsprechendes Ersuchen Hilfskräfte durch die Firma ***11*** zur Verfügung gestellt worden. Soweit diese Hilfskräfte für die Erfüllung der Aufträge der Bf. eingesetzt worden wären, hätte der Montageleiter der Bf. ein Weisungsrecht gehabt. Für die übernommenen Aufträge hätte die Bf. das Risiko getragen. Da eine Reparatur vor Ort erfolgt wäre, wäre es notwendig gewesen die Werkstätte der Firma ***11*** mitzubenutzen. Bei Benutzung von fest montierten Werkzeugen wäre die Firma ***11*** jeweils um Erlaubnis ersucht worden. Hauptsächlich wäre für die Erfüllung der Aufträge eigenes Werkzeug verwendet worden. Zur Lagerung wären von der Firma ***11*** zur Verfügung gestellte Metellkästen zur Verfügung gestellt worden. Über eigene Räume bei der Firma ***11*** hätte die Bf. nicht verfügt. Häufig wären Bau-/Ersatzteile in der Werkstätte der Bf. in ***7*** hergestellt worden bzw. wären dort kaputte Maschinen- und Anlagenteile repariert worden, die anschließend wieder in die Anlage der Firma ***11*** eingebaut worden wären. Die Firma ***11*** hätte keinen Einfluss nehmen können, ob Bauteile oder Anlagen vor Ort repariert worden wären oder eine solche Reparatur in der Werkstätte der Bf. in ***7*** erfolgt wäre. Die Bf. hätte auch alle Arbeiten des Installationsgewerbes durchgeführt. Die Bf. wäre Spezialist im Rohrleitungsbau für Industriebetriebe. Aufgrund der Berechtigungen der Bf. wären auch die entsprechenden Dichtheits- und Sicherheitsüberprüfungen samt Abnahme nach den einschlägigen Gesetzen von der Bf. durchgeführt worden. Es wären auch Installationspläne angefertigt worden und zwar im Betriebsgelände in ***7***. Auch notwendige Skizzen im Anlagenbau wären von den Mitarbeitern der Bf. angefertigt worden. Diese Pläne bzw. Skizzen wären vor Verwendung auch überprüft worden und wären auch für die Preiskalkulation erforderlich gewesen. Herr ***37*** bzw. die Geschäftsführung der Bf. hätte auch die Baustellenkoordination und - überwachung durchgeführt. Der jeweilige Montageleiter und Vorarbeiter wäre den Mitarbeitern vor Ort stets mit Rat und Tat in fachlicher Hinsicht zur Seite gestanden. Dies hätte auch in disziplinärer Hinsicht gegolten. Die Facharbeiter der Bf. hätten bei den Kunden über längere Zeiträume eingesetzt werden müssen, weil ständig neue Aufträge erteilt worden wären. Diese Mitarbeiter, die länger vor Ort gewesen wären, wären meist sehr berufserfahrende Mitarbeiter wie Herr ***14*** gewesen. Diese hätten die Mitarbeiter im Team anleiten und führen können. Für Herrn ***14*** hätte dies insbesondere auf den Anlagen- und Maschinenbau zugetroffen, weil dieser ein gut ausgebildeter Mechaniker wäre. Die Bf. hätte entschieden welcher Mitarbeiter für die Leitung der Ausführung eines Auftrages am besten geeignet wäre. Bei komplexeren Aufträgen hätte die Geschäftsführung selbst bzw. Herr ***37*** die Baustellen- und Montageleitung übernommen. Bei verschiedenen Aufträgen hätte das beigestellte Material der Kunden verwendet werden müssen. Es hätte aber auch zahlreiche Aufträge gegeben, bei denen die Bf. das Material im eigenen Namen und Rechnung eingekauft und zur Herstellung der Werke verwendet hätte. ***28*** wäre der Bf. aufgrund eines früheren Dienstverhältnisses als qualifizierter Facharbeiter bekannt gewesen. Aufgrund der im Prüfungszeitraum 2010 bis 2016 zwingend anzuwendenden Betriebsvereinbarung wäre Herr ***28*** für die Betriebsstätte in ***7*** ab 11.10.2010 aufgenommen worden. Zum Zeitpunkt seiner Bewerbung und der Einstellungszusage einige Wochen vor der Einstellung, hätte die Bf. noch nicht gewusst wo Herr ***28*** eingesetzt werden wird. Zum Einstellungszeitpunkt hätte die Bf. einen Facharbeiter für Maschinen- und Anlagenbau für den Umbau und die Reparatur von Fertigungsstraßen bei ***11*** ***18*** benötigt. Daher wäre Herr ***28*** dafür zu ***11*** ***18*** entsandt worden ohne zu diesem Zeitpunkt zu wissen wie lange er dort eingesetzt werden wird. Leider hätte Herr ***28*** die Bf. mit 5.3.2012 wieder verlassen. Da die Bf. neue Aufträge von ***11*** ***18*** erhalten hätte, wäre Herr ***28*** dort bis Oktober 2011 eingesetzt worden. Dann wäre er einige Tage zur Durchführung von Aufträgen der Firma ***38***, ***39***, eingesetzt worden und anschließend wieder für Aufträge der Firma ***11*** bis November 2011 in ***18***. Der Auftrag der Firma ***38*** hätte den Bau diverser Stahlkonstruktionen und Sicherheitseinrichtungen umfasst. Weiters wären Glühgestelle, Schrottboxen und dergleichen zur Werkstätte der Bf. in ***7*** gebracht und dort repariert worden. Ende November hätte die Firma ***38*** Aufträge zur Durchführung einer Maschinenrevision einer Stangenpressmaschine erteilt für die bis zu sechs Personen gleichzeitig benötigt worden wären. Einer dieser Monteure für diesen Auftrag wäre Herr ***28*** gewesen. Am 1.12. und 2.12.2011 wäre Herr ***28*** bei der Firma ***31*** in ***40*** zum Anfertigen und Versetzen von Schweißgründen eingesetzt worden. Die übrige Zeit im Dezember 2011 hätte Herr ***28*** von der Firma ***38*** erteilte Aufträge in ***39*** ausgeführt. Sodann werden in der Stellungnahme der Bf. vom 15.11.2018 konkrete Aufträge der Firmen ***31*** und der Firma ***38*** angeführt, an denen Herr ***28*** im Zeitraum KW 44/2011 bis Jänner 2012 mitgewirkt hat. ***29*** wäre im Zeitraum des Dienstverhältnisses mit der Bf. Schüler der HTL in ***41*** gewesen. Diese höhere berufsbildende Schule würde Techniker für das Installationsgewerbe und den Rohrleitungsbau ausbilden. Herr ***29*** hätte sich im Oktober 2010 als Ferialpraktikant für den Zeitraum 18.7. bis 26.8.2011 beworben. Es sei Herrn ***29*** die Ferialpraxis ermöglicht worden. Im Oktober 2010 wäre noch nicht bekannt gewesen wo Herr ***29*** eingesetzt werden würde. Tatsächlich wäre er zur Firma ***11*** in ***17*** für die Durchführung von Installtaionsarbeiten und Rohrleitungsarbeiten eingesetzt worden. Herr ***29*** hätte im Team der Monteure der Bf. mitarbeiten dürfen. Die Monteure hätten ihm den Umgang mit verschiedenen Werkzeugen des Installationsgewerbes gelehrt. Da sich Herr ***29*** sehr geschickt angestellt hätte, wäre ihm ein Anstellungsangebot zur Aufnahme als Techniker nach seiner Matura gemacht worden das dieser abgelehnt hätte. Gerade der Einsatz von Herr ***29*** als Ferialpraktikant würde zeigen, dass die Bf. keine Arbeitskräfteüberlasserin wäre. Während der Zeit als Ferialpraktikant wäre von Herrn ***29*** keine bestimmte Leistung erwartet worden. ***30*** wäre in der Zeit von 10.1.1994 bis 30.10.2016 in der Firma ***35*** als besonders qualifizierter Installateur beschäftigt gewesen. Es wäre häufig in den Teams des Montageleiters ***42*** eingesetzt worden. Bei besonders schwierigen Aufgaben hätte sich Herr ***30*** auch an Herrn ***37*** oder an die Geschäftsführer der Bf. gewandt. Für die Zusammenstellung der Teams zur Erfüllung der Aufträge wären meist Herr ***43***, Herr ***37***, Herr ***42*** und Herr ***44*** verantwortlich gewesen. Da im April 2011 weniger Aufträge von ***11*** ***18*** erteilt worden wären, wäre Herr ***30*** zu anderen Montagestellen gesandt worden. Von Mitte Februar 2012 bis Mitte März 2013 wäre Herr ***30*** nach ***40*** zum Kunden ***31*** gesandt worden. Bei diesen Aufträgen - die in der Folge im Einzelnen angeführt werden - hätten Herr ***30***, ***45*** und ***46*** mitgewirkt. Danach wäre Herr ***30*** jeweils für kürzere Zeiträume auf unterschiedlichen Montagestellen eingesetzt worden. Im Dezember 2013 hätte die Bf. Aufträge von der Firma ***15*** erhalten, für die Herr ***30*** eingesetzt worden wäre. Aufgrund des Fortbestandes der guten Auftragslage bei ***11*** in ***17*** wäre Herr ***30*** dort bis zum 31.10.2016 tätig gewesen. ***32*** wäre unbestrittenermaßen von der Bf. vom 1.1.2010 bis 31.12.2015 im Werk der Firma ***11*** in ***19*** eingesetzt worden. Er wäre am 5.11.2011 in die Bf. als Dienstnehmer für die Betriebsstätte in ***7*** aufgenommen worden. Die Bf. hätte sich dem Abschluss der Betriebsvereinbarung, wonach die Betriebsstätte in ***7*** als ständiger Betrieb im Sinne des Punktes VIII. des Kollektivvertrages festgelegt werde, nicht entziehen können. Herr ***32*** wäre häufig im Team des Montageleiters und Vorarbeiters ***47*** eingesetzt gewesen. Nach dessen Pensionierung wäre Herr ***32*** direkt Herrn ***43*** oder Herrn ***44*** unterstellt gewesen und von diesen beiden bei der Erfüllung der Aufträge unterstützt, unterwiesen und kontrolliert worden. Herr ***32*** wäre bei ***11*** in ***19*** im Wesentlichen für die Reparatur, den Umbau sowie für die Anfertigung von Ersatzteilen an verschiedenen Produktionslinien eingesetzt worden. Er hätte die Fertigstellung einer Reparatur an ***43***/***44*** gemeldet, die die fachgerechte Durchführung kontrolliert hätten. Herr ***32*** wäre nicht an die Firma ***11*** in ***19*** überlassen gewesen, sondern hätte gemeinsam mit anderen Mitarbeitern der Bf. im Team die mit der Firma ***11*** bedungenen Werke hergestellt bzw. die beauftragten Reparaturen durchgeführt. Er wäre auch nie nach "einer Art Arbeitskräfteüberlassung" bei der Firma ***11*** beschäftigt gewesen und wäre dort nicht wie ein in die Betriebsprozesse des Auftraggebers eingegliederter Betriebselektriker oder auf ähnliche Art tätig gewesen. Die Bf. hätte direkt mit der Behebung konkreter Schäden an den Anlagen beauftragt werden müssen und hätte die Bf. bestimmt, wer die Reparatur durchzuführen hätte und wie viele Personen dafür notwendig wären. Die Bf. hätte ihre Aufträge immer zielschuldgerichtet erhalten. In der Folge werden rechtliche Ausführungen zur Betriebsvereinbarungen gemacht, nämlich, dass die Bf. zum Abschluss der gegenständlichen Betriebsvereinbarung hätte gezwungen werden können. Da die Bf. über ein für die Ausübung des Schlosser- und Installationsgewerbes geeignetes, großes Werksgelände mit großer Werkstätten- und Produktionshalle in ***7*** verfügt hätte, wäre diese Betriebsstätte als der ständige Betrieb im Sinne des Kollektivvertrages mit dem Betriebsrat aufgrund der Anordnung des Kollektivvertrages festgelegt worden. Sämtliche Arbeiter wären für diese Betriebsstätte aufgenommen worden. Sinn einer Betriebsvereinbarung wäre es für alle Arbeitnehmer gleiche Lohnbedingungen zu schaffen. Daher würde die für die Arbeiter mit dem Betriebsrat abgeschlossene Betriebsvereinbarung keine abweichenden Regelungen für einzelne Arbeitnehmer zulassen. Für alle Arbeiter der Bf. sei daher der ständige Betrieb iS des Kollektivvertrages der Ort der Werkstätte, der Produktionshalle, des Planungsbüros und der Verwaltung in ***6***, ***5***, der auch für alle Ansprüche aus dem KV und somit auch für die Reisekostenersätze maßgebend wäre. Werden diese Mitarbeiter nach Beginn des Dienstverhältnisses also nach Abschluss des Dienstvertrages zu Kunden zur Durchführung von Montage-, Demontage-, Erhaltungs- oder Reparaturarbeiten von Anlagen jeglicher Art entsandt, hätten sie in den vom Kollektivvertrag genannten Fällen Anspruch auf Reisekostenersatz, Entfernungszulage, Montagezulage, Wegzeitenvergütung, Fahrtkostenersatz, Nächtigungsgeld und bezahlte Familienheimfahrten. Der Arbeiter könne sich aber auch nicht einer Entsendung zu einer Montagestelle, sei es kurzfristig oder auf lange unbefristete Dauer entziehen, da er sich verpflichtet und die Bereitschaft dazu erklärt hätte über Auftrag des Arbeitgebers Montagetätigkeiten außerhalb des ständigen Betriebes egal wie lange und egal an welchem Ort, auch weit entfernt vom Wohnort, durchzuführen. Die angeführten Ansprüche laut Kollektivvertrag, die entstehen, wenn der Arbeiter zu einer Montagestelle außerhalb des ständigen Betriebes entsandt wird, wären den GPLA-Prüfern bekannt und könnten im Kollektivvertrag nachgelesen werden. Zum Zeitpunkt des Abschlusses des Dienstvertrages und Aufnahme in den Betrieb am Standort des Werkgeländes und der Betriebsstätte der Bf. wäre idR noch gar nicht festgestanden auf welcher Montagestelle der neue Mitarbeiter eingesetzt werden wird und wie lange sein Einsatz dauern würde. In den Dienstverträgen wäre vereinbart worden, dass die Dienstnehmer jedenfalls verpflichtet wären, Arbeitseinsätze außerhalb des Werkgeländes der Bf. zu absolvieren. Die Mitarbeiter der Bf. hätten stets damit rechnen müssen, dass sie jederzeit auf einer anderen Montagestelle eingesetzt werden konnten. Im Sinne der Legaldefinition des Kollektivvertrages würde das Werkgelände des Dienstgebers in Verbindung mit der abgeschlossenen, ansonsten erzwingbaren Betriebsvereinbarung der ständige Betrieb bleiben. Ein Dauereinsatz auf einer anderen Montagestelle würde daran nichts ändern und zwar auch dann nicht, wenn der Dienstnehmer vom 1. Tag nach Aufnahme seiner Tätigkeit an einer anderen Montagestelle, also außerhalb des Werkgeländes und des festgelegten ständigen Betriebes tätig werde. Ein Anspruch auf Auszahlung der Reisekosten würde in diesen Fällen stets auf Rechtsgrundlage des Kollektivvertrages bestehen. § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 würde als Reiseaufwandsentschädigungen gezahlte Taggelder, die für eine Baustellen- und Montagetätigkeit außerhalb des Werkgeländes des Arbeitgebers gewährt werden und die im nächsten Satz festgelegten Grenzen nicht überschreiten, steuerfrei stellen soweit der Arbeitgeber aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift gemäß § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 EStG 1988 zur Zahlung verpflichtet ist. Zu erwähnen wäre, dass im nächsten Teilstrich dieser Norm auch der Tatbestand der Arbeitskräfteüberlassung nach dem Arbeitskräfteüberlassungsgesetz umfasst sei und als Reiseaufwandsentschädigungen gezahlte Taggelder unter den gleichen Voraussetzungen steuerfrei bleiben würden. Lt. dem dargestellten Sachverhalt würde der Dienstgeber Taggelder als Reiseaufwandsentschädigungen für eine Baustellen- und Montagetätigkeit außerhalb des Werkgeländes des Arbeitgebers aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift zahlen. Der Anspruch auf die gezahlten Taggelder würde lt. Kollektivvertrag bestehen, somit auf Rechtsgrundlage einer lohngestaltenden Vorschrift. Dieser Anspruch wäre von den Rechtsabteilungen der Gewerkschaft und der Wirtschaftskammer bestätigt worden. Diese Dokumente wären der GPLA-Prüfung überreicht worden. Die Dienstnehmer würden Montagetätigkeiten außerhalb des Werkgeländes des Arbeitsgebers leisten. Aus den beschriebenen Geschäftsfällen, die auch der GPLA-Prüfung durch die Vorlage von Dokumenten und Geschäftsunterlagen unbestritten bekannt wären, wäre klar erkennbar, dass Montagetätigkeit geleistet worden wäre. Auch Reparaturen an Anlagen würden darunterfallen. Die Arbeiten wären in den strittigen Fällen stets außerhalb des Werkgeländes des Arbeitgebers geleistet worden. Die Bf. würde an den jeweiligen Einsatzorten ihrer Mitarbeiter, also außerhalb des eigenen Werkgeländes in ***6***, ***5***, über kein Werkgelände und über keine Räumlichkeiten verfügen. Es wären an den Einsatzorten weder Räume noch Plätze zur ausschließlichen Benutzung der Bf. seitens der Kunden zur Verfügung gestellt und auch von der Bf. nicht angemietet oder gepachtet worden. Lediglich Schränke zur vorübergehenden, kurzfristigen Aufbewahrung des Werkzeuges der Bf., jeweils an den wechselnden Einsatzorten in den unterschiedlichen Fabrikhallen der Auftraggeber wären von einigen Auftraggebern zur Verfügung gestellt worden. Wenn die Bf. eine Montagearbeit oder Reparatur in einer Werkhalle fertiggestellt hätte, hätte die Bf. ihr Werkzeug zusammengepackt und in eine andere Werkhalle transportiert um dort die nächste Reparatur, die nächste Montage, somit den nächsten Auftrag zu erledigen. Es wäre der Bf. dann in der anderen Werkhalle ein sicherer Platz zur Lagerung des Werkzeuges, z. B. in einem Kasten zugewiesen worden. Je nach Art des Auftrages wären unterschiedliche Werkzeuge notwendig gewesen, die erforderlichenfalls zum unmittelbaren Einsatzort des Kunden gebracht (oft von der Werkstätte in ***7***) und dort bis Erledigung des Auftrages (z.B. Durchführung der Reparatur an einer bestimmten Anlage) über Nacht gelagert worden wären. Einen vertraglichen Anspruch auf Überlassung eines bestimmten ständig benutzbaren Schrankes zur Verwahrung der Werkzeuge hätte die Bf. in keinem Fall gehabt. Soweit keine geeigneten Plätze zur Lagerung der Werkzeuge bei Nichtbenutzung und über Nacht vom Kunden angeboten worden wären, wäre die Lagerung in den Firmenfahrzeugen der Bf. erfolgt. Die Mitarbeiter der Bf. hätte bei einigen Auftraggebern die Pausenräume zur Erholung und Einnahme der Mahlzeiten mitbenutzen dürfen. Ein eigener Pausenraum wäre den Dienstnehmern der Bf. von keinem der Kunden zur Verfügung gestellt worden. Werkzeuge wären auch oft in den Kleinbussen und Kastenwägen der Bf. gelagert worden, die während der Ausübung der Montagetätigkeit am Parkplatz des Kunden oder auf öffentlichen Plätzen und Straßen abgestellt worden wären. § 3 Abs. 16 b EStG 1988 würde keine zeitliche Begrenzung für die Steuerfreiheit der als Reiseaufwandsentschädigungen gezahlten Taggelder enthalten, wenn die o. a. Voraussetzungen erfüllt würden. Im streitgegenständlichen Fall würde das eindeutig zutreffen. Aus den erläuternden Bemerkungen zur Gesetzwerdung des § 3 Abs. 1 Z 16 b EStG würde eindeutig der Wille des Gesetzgebers hervorgehen, Reisekostenersätze an die Dienstnehmer in den in dort angeführten Fällen auf Dauer steuerfrei abrechnen zu müssen. Die im Streitfall vorliegenden Sachverhalte wären eindeutig von der Gesetzesnorm umfasst, da die im Gesetz und in den erläuternden Bemerkungen genannten Voraussetzungen eindeutig zutreffen würden. Eine zeitliche Beschränkung für die steuerfreie Auszahlung der Reisekostenersätze sei aus dem Gesetz oder den dazu verfassten Materialen nicht zu entnehmen. Kein Anspruch auf Entfernungszulage würde bei Tätigkeiten des Arbeitnehmers im Werkgelände des Arbeitgebers bestehen, das als ständiger Betrieb im Sinne des Kollektivvertrages gelten würde. Die Argumente der Stellungnahme der GPLA It. Seite 5 "… Demnach sei es Zweck dieser Bestimmung die Arbeiten an der regelmäßigen Arbeitsstelle jenen gegenüber zu stellen, die ausnahmsweise und unregelmäßig außerhalb dieses Bereiches zu leisten sind, wird jedoch ein Arbeitnehmer an der regelmäßigen Stelle (ständiger Betrieb laut Betriebsvereinbarung) nicht tätig, sondern an einem anderen Ort, so begründete er an dem Ort, wo er tätig werde, seine ständige Arbeitsstelle. Damit fehlt es an dem Erfordernis einer "Montagearbeit außerhalb des ständigen Betriebes", da an keinem anderen Ort eine Tätigkeit entfaltet wird als beim Einsatzort. Wird ein Dienstnehmer am Betriebsort nicht tätig, weil seine ständige Arbeitsstelle am "Einsatzort" liegt, ist jene regelmäßige Einsatzstelle und nicht der Betriebsort als Dienstort des Arbeitnehmers anzusehen. Damit fehlt es am Erfordernis einer "Montagearbeit außerhalb des ständigen Betriebes" bzw. einer anderen Beschäftigung außerhalb des ständigen Betriebes ..." würden daher ins Leere gehen, weil der ständige Betrieb It. der Legaldefinition des Kollektivvertrages in einer Betriebsvereinbarung erzwingbar festzulegen sei und im gegenständlichen Fall tatsächlich festgelegt worden wäre. Montagetätigkeiten an anderen Orten würden daher stets zu einem Anspruch der Arbeiter auf Auszahlung der Entfernungszulage führen. Nach § 3 Abs. 1 Ziff 16b EStG 1988 wäre eine Montagetätigkeit außerhalb des Werkgeländes erforderlich. Genau das wäre bei den streitgegenständlichen Einsätzen der Dienstnehmer außerhalb des Werkgeländes zugetroffen. Der Kollektivvertrag in Verbindung mit der Betriebsvereinbarung würde die Festlegung des ständigen Betriebes regeln um bei Tätigkeiten außerhalb des ständigen Betriebes den Anspruch auf Entfernungszulage, etc. zweifelfrei bestimmen bzw. normieren zu können. Für den Anspruch auf steuerfreie Reisekosten würde es daher einer Baustellen- und Montagetätigkeit außerhalb des Werkgeländes des Arbeitgebers bedürfen, wobei das Werkgelände des Arbeitgebers als ständiger Betrieb im Einvernehmen mit dem Betriebsrat in einer Betriebsvereinbarung, die für alle Arbeiter gültig sei, festgelegt werde bzw. im konkreten Fall festgelegt worden wäre. Wenn dies zutreffe, sei daher das Erfordernis einer Montagetätigkeit außerhalb des Werkgeländes des Arbeitsgebers für die Steuerfreiheit der Reisekostenersätze bei Einsätzen in den Fabriken und auf den Werksgeländen der Kunden stets erfüllt, wenn solche Arbeiten, die in den erläuternden Bemerkungen näher beschrieben sind, durchgeführt würden. Wie bereits ausführlich im Prüfungsverfahren und in der Beschwerde beschrieben, wären die beauftragten Arbeiten von den Mitarbeitern der Bf. vorwiegend mit eigenen Maschinen und Werkzeugen durchgeführt worden und wären nur ausnahmsweise Maschinen und Geräte des Kunden für Reparatur- oder Montagearbeiten verwendet worden. Bei ausnahmsweiser, jeweils kurzfristiger Verwendung von Maschinen des Kunden zur Durchführung von Montage- oder Reparaturarbeiten hätte die Bf. stets vorher die Erlaubnis des Kunden eingeholt. Wenn die Bf. Arbeiten an Maschinen der Kunden durchgeführt hätte, hätte es sich um Reparatur- oder Serviceaufträge, die jeweilige Maschine wieder voll funktionstüchtig in Gang zu setzen oder Reparaturen durch rechtzeitigen Austausch der Verschleißteile und des Schmierens und Ölens zu verhindern gehandelt. Die Mitarbeiter der Bf. wären nicht in die Betriebsabläufe der Kunden integriert gewesen. Häufig wären Reparatur- und Servicearbeiten während der Zeiten eines Betriebsstillstandes oder Betriebsurlaubes bestimmter Abteilungen oder Produktionseinheiten der Kunden gemacht worden. Die Bf. hätte entschieden, wo ausgebaute Bestandteile repariert bzw. serviciert wurden (in der Werkstätte der Bf. oder vor Ort beim Kunden) sowie ob der kaputte Bestandteil gänzlich zu erneuern wäre oder noch repariert werden konnte. Musste ein Bestandteil ausgetauscht werden, hätte die Bf. mit dem Kunden vereinbart, wer diesen Ersatzteil bestellt und kauft. Es wäre auch vorgekommen, dass die Kunden mit der Anschaffung einer Maschine vom Maschinenhersteller bestimmte Ersatzteile gleich mitbestellt hätten, sodass diese Teile bei einer notwendigen Reparatur vorrätig gewesen wären. In diesen Fällen hätten die Kunden der Bf. diese Ersatzteile zum Zweck des Austausches in ihren Anlagen oder Maschinen übergeben. § 3 Abs. 1 Ziff 16b EStG 1988 würde die günstige steuerliche Folgewirkung schaffen, da eben das Gesetz keine zeitliche Begrenzung für die Dauer der Steuerfreiheit der Reisekostenersätze vorsehen würde. Die Dauer einer Entsendung sei mangels einer diesbezüglichen Regelung im gegenständlichen Kollektivvertrag für die Steuerfreiheit von Reisevergütungen ohne Belang. Entfernungszulagen und Nächtigungsgelder könnten somit ohne zeitliche Begrenzung bis zu jenem betragsmäßigen Rahmen, der sich aus § 3 Abs. 1 Ziff 16b EStG 1988 ergibt, steuerfrei ausbezahlt werden. Dabei sei es auch ohne Belang, ob der Dienstnehmer im Werkgelände des Dienstgebers, das als ständiger Betrieb iS des Kollektivvertrages gilt, tätig werde oder nicht. Es werde diesbezüglich auf die erläuternden Bemerkungen zur Beschlussfassung dieses Gesetzes verwiesen und die unten angeführte Aussage hervorgehoben: "Für die Tatbestände Außendiensttätigkeit, Fahrtätigkeit, Baustellen- und Montagetätigkeit sowie Arbeitskräfteüberlassung gibt es hinsichtlich der Dauer der Gewährung eines steuerfreien Taggeldes keine Beschränkung. Bei Vorliegen der Verpflichtung der Zahlung aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift kann z. B. für eine Fahrtätigkeit auf Dauer steuerfreies Taggeld gezahlt werden." Nur "Bei der vorübergehenden Tätigkeit an einem Einsatzort in einer anderen politischen Gemeinde wird die zeitliche Einschränkung durch den gesetzlichen Ausdruck "vorübergehend" vorgegeben." Der UFS-Entscheidung (RV/0464-G/06) wäre ein anderer Sachverhalt wie der streitgegenständliche zugrunde gelegen. Eine weitere Betriebsstätte und somit ein weiterer Betriebsstandort des Unternehmens der Bf. wäre entgegen der Behauptung in der Stellungnahme der GPLA-Prüfung nicht entstanden. Die Bf. hätte an den Betriebsstandorten der Kunden nie Räumlichkeiten gemietet oder gepachtet. Es wären der Bf. von den Kunden auch nie Räumlichkeiten zur ausschließlichen Nutzung überlassen worden. In den Fabrikhallen u. -räumen der Kunden hätte die Bf. Montage-, Reparatur- und Servicearbeiten an deren Anlagen und Maschinen durchgeführt. Es würde in der Natur der Sache liegen, dass die Kunden der Bf. zu diesen Anlagen und Maschinen den Zutritt in die Räumlichkeiten gewährt hätten, wo sich diese Maschinen und Anlagen befanden, damit die erforderlichen Arbeiten von der Bf. durchgeführt hätten werden konnten. Den Mitarbeitern der Bf. wäre lediglich gestattet worden, Pausenräume für die gesetzlich vorgesehenen Ruhepausen aufgrund des Arbeitszeitgesetzes und zur Einnahme der Mahlzeiten mitzubenutzen. Die in der Stellungnahme der GPLA angeführte Überlassung eines Spindes sei vergleichbar mit der Überlassung eines Spindes in einer Badeanstalt, der vom Badegast auch versperrt werden könne. Die Mitarbeiter der Bf. hätten bei ihren Arbeiten häufig Schutzkleidung tragen müssen und hätten daher ihre Straßenbekleidung abgelegt. Diese Straßenbekleidung hätte irgendwo während des Arbeitseinsatzes verwahrt werden müssen. Gleiches hätte für alle anderen externen Professionisten egal welcher Branche (Tischler, Zimmerer, Maurer, Installateure, Maschinenbauer, Elektriker, Schlosser, EDV-Techniker, etc.), die in den Fabriksgeländen ihrer Auftraggeber und Kunden Werke erbringen müssen, gegolten. Bei der Firma ***11*** würde es sich zudem um ein Unternehmen der Lebensmittelbranche handeln. Die Mitarbeiter der Bf. hätten daher schon aus lebensmittelrechtlichen Gründen ihre Straßenbekleidung ablegen und eine Schutzkleidung samt Kopfbedeckung anziehen müssen. Es wäre daher einleuchtend, dass Auftraggeber und Werknehmer vereinbaren, dass ein geeigneter Platz, der nach Möglichkeit versperrbar ist, wie der Spind einer Badanstalt, vom Auftraggeber zur Verfügung gestellt wird. Die Mitarbeiter der Bf. hätten die Spinde auch immer gewechselt, insbesondere wenn sie in ganz anderen stets wechselnden Gebäudeteilen der Fabriken der Kunden Montage- oder Wartungsarbeiten zu erledigen gehabt hätten. Dabei sei zu beachten, dass stets die Bf., nämlich die Firmenleitung der Bf. oder ein von der Firmenleitung ausdrücklich dazu befugter Mitarbeiter, die konkreten Arbeitsaufträge an die Monteure und Techniker erteilt hätten. Es würde in der Natur der Sache liegen, dass Großanlagen nur vor Ort repariert und serviciert werden könnten. Dabei würde es ebenso in der Natur der Sache liegen gewisse Einrichtungen des Auftraggebers, wie z.B. eine besonders lange Leiter, einen beim Kunden vorhandenen Hebekran oder einen Stapler mitzubenutzen. Dazu hätte die Bf. stets die ausdrückliche Erlaubnis der Kunden einholen müssen. Die Bf. hätte auch eigene Stapler für Montagearbeiten bei den Kunden verwendet, den die Bf. von ihrer Werkstätte in ***7*** zum Kunden transportiert hätte um dort mit diesem Gerät die Montagen durchzuführen. Die Wasch- und Umkleideräumlichkeiten, die die Mitarbeiter der Bf. bei den Kunden mitbenutzen durften, sowie die Spinde zur Aufbewahrung der Kleidung der Mitarbeiter würden keine weitere Betriebsstätte und auch keinen weiteren Standort des Unternehmens der Bf. begründen. Die in der Stellungnahme der GPLA-Prüfung aufgestellte Behauptung, dass der Anspruch auf Reisekosten durch eine Vertragsgestaltung generiert werde, die im Kollektivvertrag gar nicht so vorgesehen sei, würde nicht den Tatsachen des abgeschlossenen Kollektivvertrages entsprechen. Wie schon an mehreren Stellen erwähnt, würde das Gericht bei Nichteinigung über die Abgrenzung des ständigen Betriebes entscheiden. Vorher seien jedoch die Kollektivvertragspartner auf Landesebene zu einem Einigungsversuch gemäß dem Protokoll der Kollektivvertragspartner einzuschalten. Mit sehr hoher Wahrscheinlichkeit wäre dann letztlich auch über Anrufung des Gerichtes kein anderer Ort als ständiger Betrieb festgelegt worden, wie es schon in der zitierten Betriebsvereinbarung geschehen sei. ***48*** und ***49***, Wirtschaftskammer Österreich würden im Kommentar zum Metallarbeiterkollektivvertrag "Gewerbe" ausführen, dass die Arbeitnehmer grundsätzlich für einen bestimmten Betrieb aufgenommen werden, welcher dann als ständiger Betrieb gelten würde. Dies auch dann, wenn der Arbeiter den Großteil oder seine ganze Arbeitszeit auf Montagestellen verbringen würde. Maßgebend sei somit der Aufnahmeort. Durch das Regelwerk des Kollektivvertrages über die Festlegung des ständigen Betriebes solle Rechtssicherheit für beide Seiten, Dienstgeber und Dienstnehmer geschaffen werden. Die zeitlich unbeschränkte Steuerfreiheit der gezahlten Tagesgelder als Reiseaufwandsentschädigungen sei eine Folge dieser Legaldefinition des Kollektivvertrages über die Anordnung zur Festlegung des ständigen Betriebes in einer Betriebsvereinbarung. Werde daher der Arbeiter vom Dienstgeber zu einer Montagestelle zur Durchführung von Montagetätigkeiten außerhalb des Werksgeländes des Arbeitsgebers entsandt, würde der Anspruch auf Entfernungszulagen als Reisekostenersatz bestehen, der bis zu den im EStG genannten Höchstgrenzen von der Einkommensteuer zu befreien wäre. Kollektivvertrag und Betriebsvereinbarung würden Rechtssicherheit schaffen in dem sie das Werkgelände des Arbeitgebers exakt abgrenzen würden. Montagearbeiten außerhalb des festgelegten ständigen Betriebes würden daher zu einem Anspruch auf Entfernungszulage, Montagezulage, Wegzeitenvergütung, Fahrtkostenersatz, Nächtigungsgeld und bezahlte Heimfahrten führen. Die Rechtsgrundlage für die Betriebsvereinbarung würde der Kollektivvertrag und das herrschende Arbeitsrecht bilden. Eine Betriebsvereinbarung würde nie einen Sachverhalt verwirklichen, sondern würde vertragliche Beziehungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer regeln. Der Sachverhalt werde durch die Anordnung des Dienstgebers an den Dienstnehmer verwirklicht an einem Ort außerhalb des Werkgeländes des Arbeitgebers (also außerhalb des ständigen Betriebes), Montagearbeiten durchzuführen. Eine Willkür, so wie in der Stellungnahme der GPLA behauptet, sei darin nicht zu erblicken. Die Steuerfreiheit der ausbezahlten Entfernungszulage würde § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 als Folge der lohngestaltenden Vorschrift und der Montagetätigkeit außerhalb des definierten Werkgeländes des Arbeitgebers regeln. Eine Arbeitskräfteüberlassung würde nicht vorliegen. Der Verwaltungsgerichtshof hätte bezüglich der Beurteilung, ob Arbeitskräfteüberlassung vorliegt die Rechtsprechung des EuGH in der Rechtssache "Martin Meat" übernommen und würde in seinem Erkenntnis vom 22.8.2017, Ra 2017/11/0068, die Überprüfung ob Arbeitskräfteüberlassung vorliegt oder nicht an Hand des wahren wirtschaftlichen Gehalts fordern und würde den folgenden Fragestellungen besonderes Augenmerk beimessen: • Werde im Rahmen des vorliegenden Vertragsverhältnisses eine gewährleistungsfähige Leistung erbracht? • Wer bestimmt die Anzahl der für die Herstellung der geschuldeten Leistung jeweils konkret eingesetzten Arbeitnehmer? • Wer würde den Arbeitnehmern die genauen und individuellen Anweisungen, die diese für die Ausführung ihrer Tätigkeiten benötigen, erteilen? Da bei allen Werkverträgen der Bf. Gewährleistungsvereinbarungen mit den Kunden abgeschlossen worden wären, die in einigen Fällen tatsächlich zu Gewährleistungen seitens der Bf. geführt hätten und die Bf., also ***43***/ ***44*** oder ein von diesen bestimmter Mitarbeiter, wie z.B. Herr ***37*** oder aus den eigenen Reihen der Bf. ein besonders qualifizierter Montageleiter für die konkret bestellten Gewerke die Anzahl der für die Herstellung der geschuldeten Leistung jeweils konkret eingesetzten Arbeitnehmer bestimmt hätten und die Bf. - oder von der Bf. bestimmte Mitarbeiter - den Arbeitnehmern der Bf. die genauen und individuellen Anweisungen erteilt hätten, wie die Gewerke auszuführen seien, würde es sich bei keinem der Geschäftsfälle um Arbeitskräfteüberlassung handeln. Der VwGH hätte es in der oben angeführten Entscheidung (vom 22.8.2017) als nicht wesentlich erachtet, ob die Tätigkeit in den Räumlichkeiten des Auftraggebers ausgeführt werde und ob der Auftraggeber Maschinen oder Materialien unentgeltlich beistellen würde. Auch die anderen Merkmale entsprechend § 4 Abs. 2 Arbeitskräfteüberlassungsgesetz, die für Arbeitskräfteüberlassung sprechen, würden aufgrund der tatsächlichen Auftragsverhältnisse und der Art und Abwicklung der an die Bf. erteilten Aufträge nicht zutreffen. Die Bf. als Werknehmer würde für den Erfolg ihrer Leistungen haften. Das Personal der Bf. wäre während der Auftragsabwicklung nicht in den Betrieb des Werkbestellers organisatorisch eingegliedert worden. Die Arbeiten würden vorwiegend mit den Werkzeugen der Bf. durchgeführt werden. Die Bf. hätte in einem nicht unbeträchtlichen Ausmaß auch das Material für die Gewerke geliefert. Unbestritten sei, dass die Kunden in vielen Fällen das Material selbst beigestellt hätten (das würde aber nichts an der Tatsache ändern, dass die Auftragsverhältnisse mit den Kunden Werkverträge gewesen wären). Die Bf. hätte bestimmt, ob aus den Anlagen ausgebaute beschädigte Bestandteile einer Anlage beim Kunden oder in der Werkstätte der Bf. in ***7*** repariert würden oder überhaupt durch neue Bestandteile zu ersetzen wären. Die Produkte bzw. Leistungen hätten sich von jenen der Werkbesteller unterschieden (die Mitarbeiter der Bf. hätten nie ***52*** oder ***53*** produziert). Die Bf. hätte als Werknehmer das wirtschaftliche Risiko des Auftrages getragen. Die Bf. als Werknehmer und nicht die Werbesteller hätten die Dienst- oder Fachaufsicht über die ausführenden Arbeitskräfte gehabt. Wie sehr ausführlich dargestellt worden wäre wäre die Bf. der Meinung, dass die Bf. keine Arbeitskräfteüberlassung laut Arbeitskräfteüberlassungsgesetz und auch nicht nach der Art einer Arbeitskräfteüberlassung ausgeübt hätte, sondern die Mitarbeiter, die Reisekostenersätze laut Kollektivvertrag erhalten hätten, auf der Grundlage von Werkverträgen, Montagetätigkeiten außerhalb des Werkgeländes der Bf. durchgeführt hätten. Selbst wenn es sich bei der Beschäftigung einiger Mitarbeiter der Bf. um Arbeitskräfteüberlassung gehandelt hätte, wären die Reisekostenersätze steuerfrei bis zu den Höchstsätzen laut Einkommensteuergesetz zeitlich ohne Begrenzung auszuzahlen gewesen, weil die Bf. aufgrund ihrer Gewerbeberechtigungen für das Schlossergewerbe und das Gewerbe der Gas-, Heizungs- und Wasserinstallateure Gewerke in diesen Zweigen für ihre Kunden erbracht hätte und diese Tätigkeiten im Rahmen des Unternehmens der Bf. aufgrund des tatsächlichen Wirkens den gesamten Anteil am Leistungsvolumen des Unternehmens der Bf. ausgemacht hätte und daher nach den gesetzlichen Bestimmungen des Arbeitsverfassungsgesetzes zwingend für alle Arbeiter der Kollektivvertrag für Arbeiter im eisen- und metallverarbeitenden Gewerbe anzuwenden gewesen wäre (vgl. § 9 Arbeitsverfassungsgesetz). Diesen wesentlichen Umstand hätte die Behörde trotz entsprechenden Vorbringens im Zuge der GPLA nicht geprüft. Die Behauptung, dass die Bf. im Jahr 2013 an die Firma ***11*** nie Material mitgeliefert hätte, könne entkräftet werden. Es wäre auch vorgekommen, dass die Firma ***11*** zunächst bestimmtes Montagematerial bestellt und die Bf. anschließend mit der Montage beauftragt hätte, sodass das Material und die Montage mit verschiedenen Ausgangsrechnungen an den Kunden verrechnet worden wären. Der Frage ob Material bei der Durchführung bzw. der Herstellung eines Werkes mitgeliefert wird oder nicht, sei für die Beurteilung, ob Arbeitskräfteüberlassung vorliegt oder nicht, keine besonderen Bedeutung beizumessen (vgl. Geppert, Kurzkommentar zum AÜG, Wien 1989, Seite 59). Laut dem erwähnten Kommentar könnten "nach der werkvertraglichen Normenlage die Vertragsparteien die Stoffbeistellung (=Material im Sinne des ABGB) beliebig regeln (vgl. Krejci in Rummel, ABGB, Rz 5 zu §§ 1165, 1166). Wird darüber keine Vereinbarung getroffen und ergibt sich dazu auch keine Antwort aus den Umständen des Falles, so hätte nach allgemeiner Ansicht der Werkbesteller für die Stoffbeistellung zu sorgen. Infolgedessen könne auch der Besteller den Werkstoff zur Herstellung des von ihm bestellten Werkes selbst bestellen, durch Dritte liefern lassen oder auch aus den Beständen des Werkunternehmers auswählen. Für sich allein könne der Frage der Stoff(Material)beistellung somit keine allzu große Bedeutung zukommen. Vielmehr müssten auch andere der im § 4 Abs. 2 Ziff 1- 4 AÜG festgehaltenen "Umgehungskriterien" vorliegen, die insgesamt und abgewogen das Vorhandensein von Arbeitskräfteüberlassung nahelegen. In diesem Zusammenhang werde zudem erwähnt, dass gemäß § 3 Abs. 1 Ziff 16b EStG 1988 auch Reisekostenersätze, die für eine Arbeitskräfteüberlassung gewährt werden, soweit der Arbeitgeber aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift verpflichtet ist, zeitlich unbefristet bis zu den Höchstgrenzen gern. EStG steuerfrei zu belassen seien. Die Bf. hätte bei der Herstellung der Gewerke im Auftrag ihrer Kunden stets zu Gewährleistungen und Haftungen herangezogen werden können, wären die Gewerke mangelhaft ausgeführt worden. Zur Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben werde auf die Ausführungen der Beschwerde und zusätzlich auf die Entscheidung des BFG GZ.RV/2101420/2017 vom 16.3.2018 und des VwGH GZ 94/13/0070 vom 11.12.1996, kommentiert im BFG Journal 2018, 171, verwiesen. Bei allen Vorprüfungen (***54***, ***55***) wäre schließlich nach umfangreicher Analyse des bis zum Schluss (Dezember 2016) unverändert gebliebenen Sachverhaltes und anschließender rechtlicher Beurteilung des Sachverhaltes durch die Finanzbehörde festgestellt worden, dass die Auszahlung der Reisekostenersätze bis zu den im EStG genannten Höchstgrenzen steuerfrei zu erfolgen habe (bis 31.12.2007 lt. § 26 Ziff 4 vierter Satz EStG bzw. laut Verordnung BGBl. II 306/1997) bzw. bei den nachfolgenden GPLA´s für den Zeitraum 2008 und 2009 laut § 3 Abs. 1 Ziff 16b EStG 1988). Bei allen Prüfungen wäre insbesondere gründlich analysiert worden, ob Arbeitskräfteüberlassung vorgelegen wäre. Arbeitskräfteüberlassung hätte bei keiner der Vorprüfungen festgestellt werden können. Bei allen Vorprüfungen wäre festgestellt worden, dass eine gewisse Anzahl von Mitarbeitern steuerfreie Reisekostenersätze bis zu den im Einkommensteuergesetz genannten Höchstgrenzen für Baustellen- und Montagetätigkeit bei Einsätzen an der jeweils gleichen Montagestelle außerhalb des Werkgeländes des Arbeitgebers für Zeiträume von mehr als 6 Monaten erhalten hätte. Da keine steuerpflichtigen Tatbestände festgestellt hätten werden können, hätten diese Reisekostenersätze offensichtlich aufgrund der klaren Rechtslage bis zu den im Einkommensteuergesetz genannten Höchstgrenzen nicht nachversteuert werden dürfen. Durch die Gesetzesänderung ab 1.1.2008 und Einführung des § 3 Abs 1 Ziff 16b EStG 1988 wäre der Tatbestand für die Auszahlung steuerfreier Reisekostenersätze bis zu den im Einkommensteuergesetz genannten Höchstgrenzen sogar noch um den Tatbestand der Arbeitskräfteüberlassung nach dem Arbeitskräfteüberlassungsgesetz erweitert worden. Sowohl beim Tatbestand "Baustellen und Montagetätigkeiten außerhalb des Werkgeländes des Arbeitgebers" als auch beim Tatbestand "Arbeitskräfteüberlassung nach dem Arbeitskräfteüberlassungsgesetz" seien die Reisekosten bis zu den im Einkommensteuergesetz genannten Höchstgrenzen steuerfrei abzurechnen und auszuzahlen und zwar ohne irgendwelche zeitlichen Begrenzungen auf die gesamte Dauer, wenn dies aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift zu erfolgen hätte. Dieser Tatbestand "Vorhandensein einer lohngestaltenden Vorschrift" würde zutreffen. Die Behörde sei nun erstmalig im Zuge der GPLA's für die Jahre 2010 bis 2016 zu einer anderen von der bisherigen Rechtsmeinung abweichenden Rechtsmeinung gelangt. Unabhängig davon, ob die Rechtsmeinung zu der die Behörde im Zuge der GPLA's 2010 bis 2016 gelangt ist, tatsächlich richtig sei (die Bf. bezweifle das), müsse überprüft werden, ob im Lichte der Ergebnisse der Vorprüfungen im Sinne des Grundsatzes von Treu und Glauben erstmals davon abgewichen oder diese neue Rechtsmeinung der Behörde erst für zukünftige Sachverhalte angewendet werden dürfe. Wie das BFG in der zitierten Entscheidung treffend ausgeführt habe, dürfe bei gegenüber in den Vorjahren gleichgebliebenen Verhältnissen der Umstand einer "seinerzeitigen" ausdrücklichen (behördlichen) Anerkennung einer sachverhaltsmäßig offengelegten steuerlichen Vorgehensweise des Abgabepflichtigen bzw. Haftungspflichtigen nicht außer Betracht gelassen werden. Im gegenständlichen Streitfall würde die Unbilligkeit im Sinne von Treu und Glauben in dem Umstand bestehen, dass die Abgabenbehörde nach gründlicher Prüfung des Sachverhaltes, der sich nicht verändert hätte, die Lohnsteuerfreiheit und das Nichtbestehen der Verpflichtung zur Entrichtung des Dienstgeberbeitrags ausdrücklich anerkannt hätte.