BFG RV/2100708/2019

Der fehlende betriebliche Zusammenhang der von der Bf. geleisteten Aufwendungen aufgrund mangelnden wirtschaftliche Eigentums gem. § 24 BAO wurde bereits unter Punkt A. 3 dargestellt. Ein fremder Dritter hätte unter diesen Umständen keinen Schuldbeitritt zu einem bestehenden Kreditvertrag gleistet, zusätzliche Verbindlichkeiten übernommen und den für Privatliegenschaften aufgenommene Kredit zugunsten der Gesellschafterin bzw. deren Eltern getilgt. Im Übrigen ist darauf zu verweisen, dass zivilrechtlich ein erheblicher Unterschied zwischen einem Schuldbeitritt und einer Schuldübernahme besteht. Im Falle des Schuldbeitritts steht dem Gläubiger ein weiterer Schuldner gegenüber, sodass nunmehr zwei Schuldner existieren und für die Erfüllung der Verpflichtung verantwortlich sind. Im Falle der Schuldübernahme wird mit Zustimmung des Gläubigers der bisherige Schuldner von der Erfüllung der Schuld befreit, sodass es wiederum nur einen Schuldner gibt (vgl. Hirschler, Schuldbeitritt und Schuldübernahme, RWZ 2021/51, 271 mwH). Da im Beschwerdefall keine Schuldübernahme, sondern ein Schuldbeitritt erfolgte, wurde die Bf. lediglich zur solidarisch Haftenden und trat nicht anstelle der bisherigen Schuldner. Entsprechend kann das Argument, die Bf. wäre zur Zahlung der Raten und Zinsen verpflichtet gewesen, nicht nachvollzogen werden. Der Schuldbeitritt und die Übernahme der Verbindlichkeiten durch die Bf. ist daher nach formalen (Fehlen einer nach außen ausreichend zum Ausdruck kommenden und einen eindeutigen und klaren Inhalt habende Vereinbarung) und materiellen Komponenten (die Gestaltung der Vereinbarung wäre zwischen voneinander völlig unabhängigen Personen nicht zustande gekommen) als fremdunüblich anzusehen. Es handelt sich sohin um Zahlungen der Bf., die nicht betrieblich veranlasst sind, sondern causa societatis erfolgten. Bezüglich des ausdrücklich auf Vorteilsgewährung gerichtete Willensentscheidung - das Wissen und Wollen - der Bf. kann auf die diesbezüglichen Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung verwiesen werden: Mangels vertraglicher Verpflichtung zur Kreditübernahme kann es nur die Absicht der Bf. gewesen sein, der Gesellschafterin bzw. ihren Eltern diese Vorteile zuzuwenden. Die Beurteilung der belangten Behörde, dass es sich bei - der Tilgungszahlung iHv netto 140.000,00 Euro (brutto 168.000,00 Euro), für welche der Erlös aus der Veräußerung der Betriebs- und Geschäftsausstattung und des Firmenwerts herangezogen wurde, - der Übernahme des Zinsaufwandes 2012-2014 und - der Bezahlung der angeführten Rechnungen (Dr. W1, Herr W2, Ing. W3) um eine verdeckte Ausschüttung der Bf. an ihre Gesellschafterin handelt, welche gem. § 27 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 als Einkünfte aus der Überlassung von Kapital zu versteuern und der KESt zu unterwerfen seien, erfolgte zu Recht. Auch bzgl. den Zuschätzungen - siehe Punkt B. - liegen die Voraussetzung einer verdeckter Ausschüttung iSd. angeführten höchstgerichtliche Rechtsprechung (nochmals VwGH 21.09.2005, 2002/13/0230) vor und handelt es sich bei den Gesellschaftern Y. und X. um qualifizierte Bezieher iSd. § 8 Abs. 2 KStG. Die Erhöhungen der Tageslosungen ist den Gesellschafter im Verhältnis der Beteiligung (je 50%) als Vorteil der Gesellschafter zuzurechnen und kapitalertragsteuerpflichtig, wobei aufgrund der Ausführungen in Punkt B. eine Minderung in Höhe des dort angeführten reduzierten Sicherheitszuschlages vorzunehmen war. Die angefochtenen Bescheide waren daher zu diesem Beschwerdepunkt abzuändern. Zur Vorschreibung der KESt mittels Haftungsbescheide an die Bf. ist schließlich auszuführen: Die Geltendmachung einer Haftung des Abzugsverpflichteten liegt zwar grundsätzlich im Ermessen der Behörde (vgl. VwGH 09.07.2008, 2004/13/0175), allerdings besteht kein Auswahlermessen der Behörde, wenn die Voraussetzungen des § 95 Abs. 4 EStG 1988 nicht erfüllt sind. Nach Maßgabe der durch das Steuerreformgesetz 2015/16 eingeführten Ergänzungen in § 95 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 kann eine Inanspruchnahme des Empfängers nur dann erfolgen, wenn eine Haftung der ausschüttenden Gesellschaft nicht oder nur erschwert durchsetzbar wäre (Z 2 leg. cit. trifft den hier nicht vorliegenden Fall, dass die KESt zwar abgezogen, aber nicht an das Finanzamt abgeführt worden ist). Dies hatte zur Folge, dass die KESt primär der ausschüttenden Körperschaft im Haftungsweg vorzuschreiben ist, eine Direktvorschreibung stellt die Ausnahme zur Regel dar (vgl. Kirchmayr, a.a.O., Verdeckte Gewinnausschüttung3, S. 256 mwN). Nach den Gesetzesmaterialien - 684 der Beilagen XXV. GP, Regierungsvorlage, Erläuterungen, S. 24 - soll dies der Judikaturentwicklung sowie den Grundsätzen der Verwaltungsökonomie Rechnung tragen, die Direktvorschreibung soll somit nicht mehr im Ermessen der Abgabenbehörde liegen. Als Beispiele für eine nicht durchsetzbare Haftung werden in den Erläuterungen genannt: "Die Vollbeendigung einer Gesellschaft oder die Löschung einer Gesellschaft nach den §§ 39 und 40 FBG sowie eine fehlende und nicht feststellbare (Zustell-) Adresse". Als Beispiele für eine erschwerte Durchsetzbarkeit der Haftung gelten "mangelndes Vermögen zur Begleichung der Haftungsschuld; erfolglose Einbringungsversuche der gesamten oder eines Teils der Haftungsschuld oder die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Haftungsschuldners" (ErläutRV 684 BlgNR 25. GP, S. 24). Da keiner der genannten Gründe vorliegt, ist die KESt zu Recht der Bf. im Haftungswege vorgeschrieben worden. Im Übrigen wurde die Vorschreibung der KESt an die Bf. als Abzugsverpflichtete von der Bf. nicht angefochten. D. Auswirkung des Brexit auf die Rechtspersönlichkeit der Bf.: Da Gesellschaften aus dem Vereinigten Königreich (vor allem Limited Liability Companies), deren tatsächlicher Verwaltungssitz - wie im Beschwerdefall gegeben - in Österreich liegt, im Inland nur aufgrund der Judikatur des Europäischen Gerichtshofs zur Niederlassungsfreiheit anerkannt wurden, endete für im Vereinigten Königreich registrierte "Limited" mit inländischem Verwaltungssitz die Anerkennung als ausländische juristische Personen nach Ablauf der Übergangsfrist am 31. Dezember 2020. Innerhalb der Übergangsfrist konnten in Österreich ansässige "Limited" z.B. ihren Betrieb in eine österreichische Rechtsform einbringen oder eine sogenannte grenzüberschreitende Verschmelzung mit einer österreichischen Kapitalgesellschaft durchführen (siehe die Information des BMJ, abrufbar unter: https://www.bmj.gv.at/themen/brexit.html, zuletzt abgerufen am 21.12.2021). Eine Einbringung oder Verschmelzung wurde von der Bf. nicht vorgenommen. Die Bf. hat damit mit Ablauf des 31. Dezember 2020 die Anerkennung als juristische Person des privaten Rechts verloren. Der Verlust der Eigenschaft als juristische Person des privaten Rechts führt zum Verlust der Steuersubjektivität im Rahmen der KöSt (§ 1 Abs 2 Z 1 KStG) und ipso iure zu einer Umwandlung auf eine Personengesellschaft (GesBR) oder ein Einzelunternehmen (vgl. Franke, taxlex Heft 3/2021, S. 91, "Ertragsteuerliches zum Brexit", mwH). Aus diesem Grund können "Limiteds" in Bescheiderlassungen ab 2021 nicht mehr als Bescheidadressaten aufscheinen, weil sich die Rechts- und Handlungsfähigkeit gemäß § 79 BAO nach den Bestimmungen des bürgerlichen Rechtes zu richten hat. Bei mehreren Gesellschaftern treten diese in die Rechtsstellung der Limited ein und sind Körperschaftsteuer- und Umsatzsteuerbescheide für Besteuerungszeiträume bis 2020 an diese Person als Rechtsnachfolger zu richten. Im gegenständlichen Fall waren im Beschwerdezeitraum Herr X. und Frau Y. Gesellschafter der Bf. Entsprechend ist die Entscheidung des Bundesfinanzgerichts für die betreffenden Besteuerungszeiträume an sie als Rechtsnachfolger zu richten ("X. und Y. als Rechtsnachfolger der N.N. Ltd."). 2.2. Zu Spruchpunkt V. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Diese Voraussetzung ist im vorliegenden Fall nicht gegeben: Zur Frage des wirtschaftlichen Eigentums in Verbindung mit einem Fruchtgenussrecht folgt das Bundesfinanzgericht im Erkenntnis der einschlägigen und zitierten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs. Die Frage des Fremdvergleiches iZm einer verdeckten Ausschüttung ist eine Sachverhalts- und keine Rechtsfrage und daher war in freier Beweiswürdigung zu lösen (vgl. VwGH 24.04.1996, 94/13/0124). Hinsichtlich der AfA-Korrektur ergibt sich unmittelbar aus dem Gesetz (§ 124b Z 225 EStG 1988 in der Fassung des AbgÄG 2015, BGBl. I Nr. 163/2015), dass die in den Veranlagungsjahren 2009 bis 2011 vorgenommenen überhöhten Abschreibungen im Jahr 2012, dem ersten zum Zeitpunkt der Bescheiderlassung noch nicht verjährten Veranlagungsjahr, durch einen Gewinnzuschlag gemäß § 4 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 zu berichtigen sind. Zudem konnte sich das Bundesfinanzgericht auch diesbezüglich auf die zitierte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes stützen. Bezüglich Schätzung der Höhe nach folgt das Erkenntnis ebenfalls der im Erkenntnis angeführten höchstgerichtlichen Judikatur. Die ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist daher unzulässig. Graz, am 30. Dezember 2021