BFG RV/5101671/2018

Laut Beschwerde sei für die Tätigkeit des Handelsgewerbes (Online-Shop) ein Anlaufzeitraum von rund 5 Jahren zu gewähren. Unter Verweis auf § 2 Abs. 2 Liebhabereiverordnung seien ab Beginn der Tätigkeit demnach drei Jahre Anlaufzeitraum zu gewähren. Fallen jedoch bereits vorher Ausgaben an, könne der Anlaufzeitraum auf bis zu fünf Jahre verlängert werden (vgl. LRL 2012, Rz. 40). Laut Aktenlage liege der Beginn der Tätigkeit im Zusammenhang mit dem Online-Shop im Jahr 2009. Die ersten Ausgaben seien ebenfalls 2009 getätigt worden. Der Anlaufzeitraum betrage daher 3 Jahre und erstrecke sich über den Zeitraum von 2009-2011. Somit sei die Anerkennung eines Anlaufverlustes für den Prüfungszeitraum irrelevant. Dass in den Steuererklärungen der Jahre 2012 bis 2014 Einnahmen und Ausgaben aus einem Handelsgewerbe mit den Einnahmen und Ausgaben aus EDV-Dienstleistungen vermischt wurden, stelle eine im Rahmen der Betriebsprüfung neu hervorgekommene Tatsache und somit Wiederaufnahmsgründe für die Jahre 2012 bis 2014 dar. Es müsse aufgrund der Ausführungen des Bf., etwa in der Stellungnahme vom 05.02.2018, davon ausgegangen werden, dass umfangreiche Ausgaben (Verpackung, Versand, Arbeitszeit, Internet, Telefon, Mietaufwand für die Lagerung der Kunstgegenstände etc.) der betroffenen Jahre den Online-Shop betreffen. Schon die Miete für den Lagerraum der zum Verkauf angebotenen Gegenstände beträgt € 1.500,00 jährlich. Von einer geringfügigen steuerlichen Auswirkung ist daher jedenfalls nicht auszugehen. 21.2.1.4. Ermessensentscheidung Die in den Punkten 1 bis 3 beschriebenen einzelnen Wiederaufnahmegründe würden nicht bloß zu geringfügigen steuerlichen Auswirkungen führen. Stellt sich die Frage, ob eine Wiederaufnahme bei mehreren Verfahren zu verfügen ist, so sei die steuerliche Auswirkung nicht je Verfahren, sondern insgesamt zu berücksichtigen (vgl. Ritz, BAO5, § 303 Rz 74; siehe dazu auch VwGH 21.12.1989, 86/14/0180; VwGH 26.02.2013, 2009/15/0016). Von zentraler Bedeutung für die Ermessensübung sei die Berücksichtigung des Zweckes der Ermessen einräumenden Norm. Zweck des § 303 BAO sei es, eine neuerliche Bescheiderlassung dann zu ermöglichen, wenn Umstände gewichtiger Art hervorkommen. Ziel sei ein insgesamt rechtmäßiges Ergebnis (VfGH 06.12.1990, B 783/89; VwGH 22.03.2000, 99/13/0253). Daher sei bei der Ermessensübung grundsätzlich dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben. Dies gelte unabhängig davon, ob sich die Wiederaufnahme letztlich zu Gunsten oder zu Ungunsten der Partei auswirken würde. Im beschwerdegegenständlichen Fall hätte es nach Ansicht des Finanzamtes dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung widersprochen, wären keine Wiederaufnahmen der Verfahren verfügt worden. Anzumerken sei, dass der automatisierte oder nicht automatisierte Versand von Bescheiden keinen Einfluss auf die Möglichkeit zur Wiederaufnahme von Verfahren hat. Keine der als Wiederaufnahmsgründe angeführten Tatsachen sei der Abgabenbehörde vor Erlassung der ursprünglichen Bescheide bekannt gewesen. 21.2.2. Vorliegen eines Voluptarbetriebes Obwohl der absehbare Zeitraum, innerhalb dessen ein Gesamtgewinn erzielt werden soll, keine fixe Größe ist, und in Einzelfällen auch mehr als 10 Jahre betragen könne, hätten diese Entscheidungen keine Auswirkung auf den gegenständlichen Sachverhalt. Die Tätigkeit des Bf. werde seit 1998 betrieben und es sei bis zur letzten Veranlagung 2016, also in insgesamt 19 Veranlagungsjahren, ein Gesamtverlust von mehr als EUR 328.000,00 erzielt worden. In allen Jahren ab der Veranlagung 2007 seien sogenannte schwerwiegende Verluste vorgelegen, bei denen die Verluste die Einnahmen übersteigen würden. Anlaufverluste seien daher im Prüfungszeitraum 2012-2016 jedenfalls nicht mehr denkbar. Auch der absehbare Zeitraum zur Erzielung eines Gesamtgewinns sei im ersten wiederaufgenommenen Jahr, 2012, bereits weit überschritten gewesen. Weder im Prüfungsverfahren, noch im Beschwerdeverfahren habe vom Bf. dargelegt werden können, wie mit dieser Tätigkeit ein Gesamtgewinn erwirtschaftet werden könne. Zur weiteren Begründung der Einstufung als Liebhabereibetrieb werde auf den Bericht über die Außenprüfung und die Niederschrift über die Schlussbesprechung verwiesen. 21.2.3. Verletzung von Verfahrensvorschriften Die Behauptung in der Beschwerde, Beweisanträge der Behörde wären abgewiesen worden, wird von der belangten Behörde zurückgewiesen. Die Behauptung in der Beschwerde, dass im Rahmen der Schlussbesprechung darauf hingewiesen worden sei, dass die Beweismittel zu keiner Änderung des Ergebnisses führen würden, werde zurückgewiesen. Auf Seite 9 der Niederschrift über die Schlussbesprechung ("Anmerkungen im Zuge der Schlussbesprechung") werde verwiesen. Auch die nicht näher begründeten Behauptungen des Bf., wonach die Behörde sich auf Vermutungen stütze und Erläuterungen des Bf. nicht, unvollständig oder ungenau in das Protokoll aufgenommen hätte, würden zurückgewiesen. Hinsichtlich des Einwandes, es obliege der Behörde, die Unmöglichkeit der Erzielung eines Gesamtgewinnes aufgrund der Art der Bewirtschaftung festzustellen, sei auf den dafür zur Verfügung stehenden, bereits abgelaufenen absehbaren Zeitraum, sowie auf die von der Betriebsprüfung durchgeführte Kriterienprüfung zu verweisen. Aus der Beschwerdeschrift gehe hervor, dass der Bf. der Ansicht sei, der Betrieb werde seit 2015 "auf völlig neue Art und Weise fortgeführt", weshalb von einem neu eröffneten Betrieb auszugehen sei. Nach Ansicht des Finanzamtes sei der Betrieb fortgeführt worden. Die Tätigkeit, nämlich das Betreiben von Internetseiten, habe sich nicht geändert. Die Konzentration auf wenige, erfolgversprechendere Internetseiten stelle keinen neuen Betrieb, sondern gegebenenfalls eine Verbesserungsmaßnahme dar. Von der Behörde sei daher zu beurteilen, ob es sich um Maßnahme handelt, die dazu geeignet ist, die Tätigkeit nachhaltig aus der Verlustzone zu führen und ob dadurch innerhalb eines angemessenen Zeitraums ein Gesamtgewinn erwirtschaftbar ist. Im Folgenden wurden von der belangten Behörde Einkünfte und Einnahmen bzw. Umsätze ab 2015 gegenübergestellt: | Zeitraum | Umsatz 20% | Einnahmen | Einkünfte | 2015 | 1.306,23 | 3.549,86 | -13.330,86 | 2016 | 2.726,31 | 4.377,36 | -13.828,88 | 2017* | 103,37 | * | * | 1-6/2018* | 4.513,16 | * | * * Für das Jahr 2017 und 2018 würden noch keine Steuererklärungen vorliegen, die Umsatzhöhe sei den Umsatzsteuervoranmeldungen entnommen worden. Den bisher vorliegenden Umsätzen (20 %), Einnahmen und Einkünften sei zu entnehmen, dass auch in den Jahren 2015 und 2016 schwerwiegende Verluste vorliegen würden, da die Verluste mehr als dreimal so hoch seien als die Einnahmen. Aufgrund der erklärten Umsatzzahlen sei es als wahrscheinlich anzusehen, dass auch in den Jahren 2017 und 2018 Verluste erwirtschaftet werden würden. Nach Ansicht des Finanzamtes seien die Maßnahmen des Jahres 2015 nicht dazu geeignet gewesen, den Betrieb nachhaltig aus der Verlustzone zu bringen. Jedoch sei, wie bereits erläutert, der angemessene Zeitraum zur Erwirtschaftung eines Gesamtgewinnes ohnehin bereits weit überschritten. 21.2.4. Stellungnahme zum Umgang mit dem Bf. Die angeblichen Aussagen der Amtsvertreter seien zur Unkenntlichkeit verfälscht bzw. aus dem Zusammenhang gerissen. Es sei Aufgabe des Finanzamtes, den Abgabepflichtigen darauf aufmerksam zu machen, dass die Möglichkeit des Verzichts auf eine Schlussbesprechung besteht. Dies sei insbesondere dann der Fall, wenn zum unveränderten Sachverhalt bereits Besprechungen abgehalten wurden, schriftliche Feststellungen vorliegen und Stellungnahmen des Abgabepflichtigen eingeholt wurden. Ebenso verhalte es sich mit dem möglichen Verzicht auf eine Beschwerdevorentscheidung gem. § 262 Abs. 2 BAO. Auch die Erläuterung der Funktionsweise des Verlustausgleichs und der Hinweis auf die jährlich erhaltenen Steuerrückzahlungen seien dem Bf. zumutbar. Abschließend hält das Finanzamt fest, dass die Inkaufnahme von mehr als EUR 328.000,00 an steuerlichen Verlusten nur durch die Möglichkeit des Verlustausgleichs und durch das Resultieren eines beträchtlichen Anteils der Ausgaben aus dem Dienstverhältnis zur Ehegattin des Bf. erklärbar sei. 21.3. Der Begründung zu den Beschwerdevorentscheidungen sind drei Beilagen angeschlossen: Beilage 1) Aktenvermerk vom 21.03.2018 (Siehe Punkt 10.) Beilage 2) Telefonprotokoll vom 21.03.2018 [...] Beilage 3) Aktenvermerk vom 29.06.2018 [...] 22. Mit Vorlageantrag vom 08.10.2018 beantragte der Bf. die Vorlage der Beschwerden gegen die Bescheide vom 30.05.2018 an das Bundesfinanzgericht und stellte Anträge auf Durchführung eines Erörterungstermins, auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung und auf die Entscheidung durch den gesamten Senat. 23. Im Vorlagebericht vom 21.11.2018 beantragte die belangte Behörde die Abweisung der Beschwerde und verwies zur Wiederaufnahme bei Liebhabereibetrieben auf das Erkenntnis des VwGH vom 24.09.1986, 84/13/0039. Mittlerweile sei die Steuererklärung für 2017 mit einem erklärten Verlust von EUR 11.038,27 eingereicht worden. 24. Mit der Vorlage der Beschwerde wurden auch diverse Aktenteile vorgelegt wie Betriebsversicherungs-Polizzenergänzung vom 07.02.2011 "Betriebs- und Gewerbeversicherung für jeden Bedarf". Diese Versicherung wurde im Rahmen der Wiederaufnahmegründe thematisiert. Die Seiten 1 und 2 lauten wie folgt: [...] • Dienstzeugnis von "***24*** - ***24***" betreffend die Gattin des Bf. Daraus geht hervor, dass die Gattin des Bf. von Juni 2004 bis Ende Jänner 2007 zwei Tage pro Woche als Mitglied der Redaktion des Dienstgebers beschäftigt gewesen sei, welcher in Berlin Print- und Onlineprodukte entwickle und über Messeveranstalter, Verbände und Verlagshäuser als langjährige Kunden verfüge. Sie sei für die Betreuung von messezugehörigen Internetportalen zuständig gewesen und habe eigenverantwortlich namhafte Aussteller betreut, Inhalte generiert und betreut, Text- und Bildbearbeitung durchgeführt sowie eigenverantwortlich Korrespondenz mit Ausstellern und Geschäftspartnern in deutscher, englischer, russischer und spanischer Sprache geführt. Weiters habe sie bei der Optimierung interner Betriebsabläufe mitgewirkt sowie regelmäßig eigenständig Promotion-Aktionen auf Realmessen durchgeführt. Sie habe das Unternehmen im Rahmen ihres Umzuges nach Österreich im Jänner 2007 verlassen. Das Zeugnis lautet wie folgt: [...] 25. In der bereits im Vorlageantrag angekündigten Stellungnahme vom 26.11.2018 brachte der Bf. ergänzend vor: 25.1. Wiederaufnahme des Verfahrens 25.1.1. Sachversicherungen Das Arbeitszimmer werde nicht, wie die belangte Behörde schreibt, zu 50% betrieblich genutzt, sondern ausschließlich betrieblich, was auch anlässlich der Urkundenvorlage am 08.03.2018 besprochen worden sei. Es seien nur 50% der Kosten angesetzt worden, da die Wohnung dem Bf. nur zu 50% gehöre, was ebenfalls mit den Betriebsprüferinnen so besprochen worden sei. 25.1.2. Dienstverhältnis ***19*** ***7*** Die in der Begründung zu den Beschwerdevorentscheidungen zitierte Stellungnahme der Prüferin zur Beschwerde liege dem Bf. nicht vor. Die Prüferinnen hätten am 08.03.2018 tatsächlich keine Arbeitsaufzeichnungen gelesen, weil sie die Vorlage von weiteren Unterlagen mit folgenden Worten verweigert hätten: "Wir haben nicht so viel Zeit und überdies entscheidet das der Fachsenat". Die belangte Behörde habe damals nicht feststellen können, dass in den Unterlagen "keine verfahrensrelevanten Unterlagen" enthalten sind. Der Bf. habe am 23.5.2018 im Finanzamt einen Ordner an Herrn Mag. ***26*** übergeben und darauf hingewiesen, dass er diesen Ordner für das Finanzamt kopiert hat und auch alles enthalten ist, was schon am 08.03.2018 im Ordner enthalten war und er habe keinen "identen Ordner" angekündigt. Herr Mag. ***26*** hat gemeint, er würde die Originale bekommen, tatsächlich waren es Farbkopien. Der Bf. habe Herrn Mag. ***26*** auf diesen Umstand hingewiesen und zusätzlich den Ordner mit den Originalen zum Durchblättern vorgelegt (inkl. Zeitaufzeichnungsunterlagen von 2010 bis 2014). Wenn vom Finanzamt davon gesprochen werde, dass es unwahrscheinlich sei, dass bei einer Dienstnehmerin über drei Jahre kein Krankenstand vorkomme, werde entgegnet, dass laut Gesetz Arztbesuche möglichst außerhalb der Dienstzeit zu erledigen seien. Laut den vorgelegten Arbeitsaufzeichnungen sei Frau ***7*** durchaus auch in Krankenstand gewesen (2013: 03.05, 04.05, 22.08, 23.08, 24.08.; 2014: 01.02, 24.07, 25.07, 26.07.). Das Adventturnen 2011 habe nicht wie laut BVE (S.5) am 17.11.2011, sondern am 17.12.2011 stattgefunden und nicht wie von Herrn Mag. ***26*** angenommen, um 17:00, sondern erst um 18:00 begonnen (vgl. Beilage 2 der Bescheidbeschwerde vom 26.06.2018). Der 2-minütige Auftritt von Frau ***7*** war um 19:37 (vgl. Beilage 3 der Bescheidbeschwerde vom 26.06.2018). Auch in den darauffolgenden Jahren sei nach Ende der Arbeit ausreichend Zeit geblieben, um die 2 Minuten Fußweg zur ***37*** zurückzulegen und dann noch mindestens eine halbe Stunde Zeit bis zum Auftritt zu haben. Die Änderung des Dienstvertrages vom 28.09.2011 liege vor dem Prüfungszeitraum und könne heute nicht mehr nachvollzogen werden. Die Dienstzeiten seien nicht praxistauglich gewesen, seien anders gelebt und mit einer gesonderten Vereinbarung geändert worden. Dem Finanzamt sei die am 15.11.2011 unterzeichnete Vereinbarung über gleitende Arbeitszeiten vorgelegt worden, nach der Frau ***7*** ihre Arbeiten durchgeführt habe. Die belangte Behörde führe in der Beschwerdevorentscheidung folgende Gründe für die Annahme eines fremdunüblichen Dienstverhältnisses an: Erst nicht vorhandene und später vom Finanzamt angezweifelte Arbeitsaufzeichnungen Massives Übersteigen der Umsätze durch die Personalkosten Steueroptimierte Vorgangsweise 25.1.2.1. Erst nicht vorhandene und später vom Finanzamt angezweifelte Arbeitsaufzeichnungen Die Arbeitsaufzeichnungen seien immer vorhanden gewesen. Auf die Bescheidbeschwerde (S.2) und auf nachstehende Aussage (E-Mail, Beilage 2 zur Stellungnahme) werde verwiesen: "In der BVE steht auf der Seite 5 "Trotz mehrmaliger Aufforderung wurden vorerst keine Arbeitszeitaufzeichnungen vorgelegt". Es hat nur eine einzige Aufforderung dazu im Email vor der ersten Prüfung gegeben. Da ich sämtliche Unterlagen einscannen sollte, damit diese an das FA gesendet werden können, habe ich Sie gefragt ob ich wirklich alles einscannen muss, da das ja unzählige Seiten sind. Sie haben mir dann die Unterlagen genannt die im Moment erforderlich sind. Sie haben dann noch gemeint, wenn das FA noch etwas benötigt, werden die es bei der Prüfung verlangen. Das habe ich dann auch so gemacht. Ich wurde erst wieder mit der Zeitaufzeichnung konfrontiert, als der Bescheid ergangen ist. Wenn Sie sich erinnern habe ich Ihnen damals, nachdem Sie mir den Bescheid gesendet haben, ein Email gesendet bei dem ich auch Sie darauf hingewiesen habe, dass alle Unterlagen existieren. Bei der Prüfung wurden die Unterlagen definitiv nicht verlangt und trotz des Hinweises dass ich noch etliche Unterlagen habe die ein korrektes Beschäftigungsverhältnis meiner Frau belegen konnten, haben die beiden Prüfer weitere Unterlagen definitiv abgelehnt." Die Beilage 2 ("Email Herr ***7*** vom 26.4.2018") lautet: [...] Die steuerliche Vertretung des Bf. zählt diverse Unterlagen zum Thema Personalaufwand auf, die bei der Akteneinsicht vom 24.04.2018 im Betriebsprüfungsakt vorhanden gewesen seien und verweist darauf, dass weder im Finanzamts-Akt noch im Betriebsprüfungs-Akt Aufzeichnungen oder ein Protokoll zur Besprechung vom 08.03.2018 gefunden worden seien und legt dazu ihre handschriftliche Mitschrift (Beilage 3) der Besprechung vom 08.03.2018 vor: [...] Daraus sei ersichtlich, dass eine Fremdunüblichkeit des Dienstverhältnisses kein Thema gewesen sei und einziger Wiederaufnahmegrund anlässlich der Besprechung am 08.03.2018 die Verwechslung der Sachversicherungen gewesen sei. Weiters verwies die steuerliche Vertretung auf die am 26.02.2018 per Email übermittelten Feststellungen von Frau ***22***. Anlässlich dieser Besprechung habe der Bf. die Kosten des Arbeitszimmers ins Treffen geführt. Damit sei der Wiederaufnahmegrund offenbar als schwaches Argument erkannt worden und in der Folge habe man dann offenbar am 15.03.2018 im Internet die Aerobic-Aktivitäten von Frau ***7*** recherchiert. Die Besprechung vom 08.03.2018 habe damit geendet, dass Frau ***29*** gesagt habe, sie werde das Thema Sachversicherungen und Arbeitszimmer prüfen und sie werde mit dem Fachbereich diskutieren, ob eine Prognoserechnung erforderlich ist. Der Bf. und seine steuerliche Vertretung seien zuversichtlich aus dieser Besprechung gegangen. Herr Mag. ***26*** habe bei einem Telefonat am 21.03.2018 eine schriftliche Stellungnahme zu den Feststellungen der Betriebsprüferin vom 26.02.2018 gefordert (vgl. die Stellungnahme vom 03.04.2018). Das Dienstverhältnis von Frau ***7*** sei noch immer kein Thema gewesen. Am 10.04.2018 sei der steuerlichen Vertretung eine Niederschrift über die "Schlussbesprechung" vom 08.03.2018 zugestellt worden, die erstmalig und für sie völlig unvorbereitet das nichtfremdübliche Dienstverhältnis als Wiederaufnahmegrund enthalten habe. Mit dieser Chronologie sei aufgezeigt, dass das Finanzamt erst nach dem 08.03.2018 Augenmerk auf das Dienstverhältnis von Frau ***7*** gelegt habe. Die steuerliche Vertretung des Bf. habe sich geweigert, diese Niederschrift über eine Besprechung zu unterschreiben, in der wesentliche Inhalte enthalten gewesen seien, die gar nicht Thema der Besprechung gewesen seien. 25.1.2.2. Massives Übersteigen der Umsätze durch die Personalkosten Nach Ansicht des Finanzamtes (Beschwerdevorentscheidung S. 6, 4. Absatz) sei das Verhältnis zwischen Einnahmen und Personalaufwand ein für die Beurteilung der Fremdüblichkeit des DV relevanter Faktor. Die dazu angeführte Entscheidung des UFS Wien, in der bei sinkenden Erlösen mehr Schreibarbeiten für Gutachten angefallen sind (=unangemessener Lohn), könne keine Relevanz für den gegenständlichen Fall haben. Im Gesetz und in den Richtlinien gebe es keinen Hinweis darauf, dass das Verhältnis Umsatz zu Personalaufwand ein Kriterium für die Fremdüblichkeit sei. Auf S.7 der Beschwerdevorentscheidung stimme die belangte Behörde zu, dass hohe Personalkosten im Anfangsstadium eines Unternehmens mitunter in Kauf genommen werden müssen und verweist anschließend auf die Jahre 2007-2011 und missachtet dabei, dass erst ab 2009 der neue Geschäftszweig Onlinehandel begonnen wurde, für den in erster Linie der Personalaufwand der Jahre 2009-2014 angefallen sei. 25.1.2.3. Steueroptimierte Vorgangsweise Wenn die Frau des Bf. andernorts gearbeitet hätte (was aufgrund ihrer Ausbildung und Erfahrung kein Problem gewesen wäre) und der Bf. einen fremden Dritten angestellt hätte, wäre nach Ansicht des Bf. für das Familieneinkommen und für die unterstellte Steueroptimierung dasselbe Ergebnis erzielt worden. Der Bf. habe dringend eine Arbeitskraft benötigt. Abgesehen von den vorgelegten Dienstverträgen und Arbeitszeitaufzeichnungen seien die verrichteten anhand einer Vielzahl von Beispielen nachgewiesen (handschriftliche Aufzeichnungen, Rechercheunterlagen, Katalogisierung, Konzeptverbesserungen, Konkurrenzbeobachtungen, Präsenz auf der Homepage etc.). Die fachliche Qualifikation von Frau ***7*** sei durch ihr Dienstzeugnis der Firma "***24***-***24***" (Betreuung von messezugehörigen Internetportalen) nachgewiesen worden (siehe im vom Bf. übergebenen Ordner). Laut BFG 10.01.2017, RV/7100051/2012 sei bei "Mitarbeit" in erheblichem Umfang davon auszugehen, dass die Mitarbeit nicht bloß aus familienhafter Solidarität, sondern in Erwartung eines Entgelts erfolgt. Dort werde in diesem Zusammenhang auch ausgeführt, dass eine möglicherweise steueroptimale Gestaltung kein Grund sei, dem Dienstverhältnis die Anerkennung zu versagen. 25.1.3. Ad 1.3 Kenntnis über die Art der Tätigkeit 25.1.3.1. Zum Zeitpunkt des Anführens eines Wiederaufnahmegrundes (S. 7 BVE unter Pkt. 1.3.): Hier habe sich die steuerliche Vertretung nicht ganz eindeutig ausgedrückt, denn mit "erst nach Abhaltung der Schlussbesprechung" habe sie sich auf die Besprechung vom 08.03.2018 bezogen. In der Niederschrift des Finanzamtes vom 10.04.2018 sei nämlich diese Besprechung vom 08.03.2018 vom Finanzamt selbst als "Schlussbesprechung" bezeichnet worden. Man habe nach abgehaltener "Schlussbesprechung" eine Niederschrift zugesandt, in der ein bis dahin noch nicht andiskutierter Wiederaufnahmegrund enthalten gewesen sei. Dies sei dann auch Grund dafür gewesen, dass sie auf eine "echte" Schlussbesprechung bestanden habe, an der auch alle Entscheidungsträger teilnehmen und bei der auch der neue Wiederaufnahmegrund diskutiert werden könne. Bei der vom Bf. eingeforderten Schlussbesprechung mit dem Entscheidungsträger vom 23.05.2018 sei die Fremdüblichkeit des DV natürlich wesentliches Thema gewesen, denn ohne Wiederaufnahmegrund sei die Liebhabereibetrachtung für die Jahre 2012-2015 nicht zu diskutieren. 25.1.3.2. Anlaufzeitraum für den Teilbetrieb "Online-Handel" (S. 7 f. der BVE): Herr Mag. ***26*** zitiere die Liebhaberei-Verordnung mit einem verlängerten Anlaufzeitraum von bis zu 5 Jahren, sehe dann aber den Anlaufzeitraum für den Handelsbetrieb des Bf. im Jahr 2011 und damit nach nur drei Jahren und vor Beginn des Prüfungszeitraumes bereits als abgelaufen an. Es werde dabei nicht berücksichtigt, dass der Bf. 2009 erst mit dem Aufbau des Geschäftsmodells begonnen habe. Erste Verkäufe seien Ende 2010 getätigt worden. Noch am 10.06.2010 habe der Bf. von Trusted Shops einen negativen Prüfungsbescheid erhalten. Erst im Oktober 2010 mit der endgültigen Bestätigung als "Trusted Shop" sei die Homepage in vollem Umfang einsatzbereit gewesen. 25.1.3.3. Zur Kriterienprüfung des Finanzamtes: Auf S. 3 der BVE werde auf die detaillierte Darstellung der Kriterienprüfung vom 19.06.2017 verwiesen. In der Kriterienprüfung des Finanzamtes fehle die Struktur und es erfolge eine Vermischung mit dem Wiederaufnahmegrund "nicht fremdübliches DV". Siehe dazu die Bescheidbeschwerde vom 26.06.2018 (S.7 ff.). Weiters nehme die Kriterienprüfung des Finanzamtes nicht darauf Rücksicht, dass diese erst ab Ende des Anlaufzeitraumes und dann für jedes Jahr gesondert zu erfolgen hat. Das Finanzamt habe sich mit einer Jahr-für-Jahr-Betrachtung nicht auseinandergesetzt. Der Bf. verweist auf Rz 37 der Liebhaberei-Richtlinien (LRL), wonach bei Beginn einer Betätigung im Sinne des § 1 Abs. 1 LVO die in den ersten drei bis fünf Kalenderjahren bzw. Wirtschaftsjahren (siehe Rz 40) anfallenden Verluste steuerlich anzuerkennen seien. Dies gelte auch für Verluste nach dem Beginn einer Betätigung im Rahmen eines Teilbetriebes (einer außerbetrieblichen Betätigung). Mit der Berücksichtigung von Verlusten im Anlaufzeitraum trage die Verordnung typisierend dem Gesichtspunkt Rechnung, dass das Anfallen von Verlusten in den ersten Jahren einer Betätigung nicht ungewöhnlich ist und im Interesse der Gesamtrentabilität in Kaufgenommen werden müsse. Das Finanzamt stelle ohne Erläuterungen lapidar fest, dass im Jahr 2012 der dreijährige Beobachtungszeitraum für die Liebhaberei-Betrachtung des Onlinehandels vorüber und somit die Anerkennung eines Anlaufverlustes für den Prüfungszeitraum irrelevant sei (S. 8 der BVE und siehe dazu auch später zum Thema "Vorliegen eines Voluptuarbetriebes"). Im Rahmen der Kriterienprüfung (§ 2 Abs. 1 LVO) nach Ablauf des Anlaufzeitraumes liege das Hauptaugenmerk auf der bis zum jeweiligen Kalenderjahr eingetretenen Entwicklung, nicht auf den nachfolgenden Jahren. Bis zur objektiven Feststellung, dass die Betätigung niemals Erfolg bringend ist, bleibe sie Einkunftsquelle. Der Anlaufzeitraum werde in die Beurteilung miteinbezogen; geprüft werde jedes Kriterium für sich, doch sei eine Gesamtbetrachtung anzustellen. Den strukturverbessernden Maßnahmen komme nach der Rechtsprechung besondere Bedeutung zu. Der Bf. habe in den Jahren 2009 bis 2013 laufend Maßnahmen gesetzt, die auf die Fortsetzung und den Ausbau des Geschäftszweiges ausgerichtet waren. Das Gewinnstreben betreffend den Online-Handel sei anhand vieler Beweise und allein schon durch die Onlinepräsenz und die Entwicklung der betreffenden Online-Seiten nachgewiesen. Im Fall von Betätigungen mit Vermutung der Annahme einer Einkunftsquelle sei das Vorliegen von Einkünften zunächst anzunehmen. Liebhaberei liege nur im Ausnahmefall vor, und zwar dann, wenn die Absicht, einen Gesamtgewinn (Gesamtüberschuss) zu erzielen, nicht anhand objektiver Umstände nachvollziehbar ist. Eine Tätigkeit, die das typische Erscheinungsbild eines Gewerbebetriebes aufweist, sei nur in Ausnahmefällen als Liebhaberei anzusehen (VwGH 20.11.1996, 89/13/0259). Es entspreche der Lebenserfahrung, dass man den dargestellten personellen (neben der Tätigkeit von Frau ***7*** auch die Tätigkeit des Bf.) und finanziellen Aufwand für ein Projekt "Online-Handel" nur dann eingehe, wenn man sich daraus auch Gewinne erwarte. Für ein "Steuersparmodell" sei diese Vorgangsweise ungeeignet. Das marktgerechte Verhalten hinsichtlich angebotener Leistung und Preisgestaltung sei ebenso nachgewiesen worden wie die laufenden Verbesserungsmaßnahmen. Die Tatsache, dass die Produkte (Online-Handel) keinen Markt gefunden hätten, wurde vom Bf. erkannt und er habe, wie von den LRL gefordert, richtig darauf reagiert. Nachdem Verbesserungs- und erhöhte Werbemaßnahmen nicht gewirkt hätten, habe er den Teilbetrieb eingestellt. Unter Verweis auf Rz 20 LRL hält der Bf. fest: "Stellt sich erst nach mehreren Jahren heraus, dass die Betätigung niemals Erfolg bringend sein kann, kann sie dennoch bis zu diesem Zeitpunkt als Einkunftsquelle anzusehen sein. Erst, wenn die Tätigkeit dann nicht eingestellt wird, ist sie für Zeiträume ab diesem Zeitpunkt als Liebhaberei zu qualifizieren." 25.1.3.4. Zur Gewinnhoffnung und zur Aufgabe des Online-Handels werde die Aussage des Bf. in komprimierter Form wiederholt: "Die Kalkulation war je nach Produkt zwischen EK x 3 bis EK x 5, das war das verlockende an dem Geschäftsmodell. Durch das Ersteigern zu wirklich günstigen Einkaufspreisen waren die Verkaufspreise mit diesem Aufschlag für die schön präsentierte Ware noch immer sehr attraktiv. Wenn es mir, wie geplant gelungen wäre, das Warenlager von ca. 16000,- nur einmal im Jahr zu drehen, hätte ich bei einem durchschnittlichen Aufschlag von EK x 4 bereits positiv bilanziert. Zu Beginn hatte ich geplant, dass ich spätestens im dritten Geschäftsjahr eine ausgeglichene Bilanz erwirtschaften kann. In genau dieser Nische gab es damals keine Konkurrenz, das online Geschäft war zu dieser Zeit noch völlig am Beginn und es gab keine Erfahrungswerte aus denen man etwas lernen hätte können. Die aufwendige Prozedur (Trusted Shop etc.), die rechtlichen Änderungen sowie die technischen Änderungen am Shop haben mehrere Monate in Anspruch genommen. Ich habe mit dem Zahlungsdienstleister ***40*** eine Bezahlungsmöglichkeit mittels Kreditkarte in den Shop eingebaut, was damals vom Zielpublikum leider nicht angenommen wurde. Erst durch das Ausbleiben der Umsätze wurden mir die Fehler meines Geschäftsmodells klarer: Die an den Produkten Interessierten waren eher ältere Menschen, bei denen zu diesem Zeitpunkt die wenigsten internettauglich waren. Da es sich zwar nicht um richtige Antiquitäten, aber trotzdem um schöne aber gebrauchte Stücke gehandelt hat, wollten die möglichen Kunden die Ware in die Hand nehmen, ansehen sich einen körperlichen Eindruck verschaffen und die Unversehrtheit kontrollieren. Ein Internetshop in diesem Bereich wird auch heute nur als Ergänzung zu einem offenen Ladengeschäft gesehen, das war aber damals nicht vorhersehbar. Ein großes Problem war auch die Rate der retournierten Gegenstände. Es war von Anfang an nicht vorhersehbar wie hoch diese Rate der retourgesendeten Artikel sein könnte, diese Situation wurde durch die Fernabsatzverordnung noch verschärft. Die Widerrufsbelehrung wurde bereits 2013 extrem in den Medien behandelt. Bei jedem Geschäftsabschluss muss man den Konsumenten genau über seine Rechte bezüglich Fernabsatz aufklären. Das hat leider auch dazu geführt, dass sich Konsumenten auch einfach Ware nur zum Ansehen schicken haben lassen. Leider wurden die Retoursendungen vom Konsumenten zum Teil so schlecht verpackt, dass die Ware beschädigt zurückgekommen ist und damit auch vieles unbrauchbar war." 25.1.3.5. Thema "neue hervorgekommene Tatsache durch die Vermischung zweier Teilbetriebe (S. 8 BVE)" Der Offenlegung gem. § 119 BAO dienen insbesondere die Abgabenerklärungen. Für den Bf. seien jeweils zwei E1a-Formulare eingereicht worden, eines für den Gewerbebetrieb und eines für die "sonstige selbständige Tätigkeit" (Geschäftsführer-Tätigkeit). Alle Angaben für die Bemessung der Abgaben seien vorschriftsgemäß angezeigt worden. Die persönliche Abgabenpflicht werde durch die Tatsache der Aufnahme eines Teilbetriebes (zusätzlicher Gewerbeschein) nicht geändert. Gemäß § 120 Abs. 2 BAO sei die Begründung bzw. Aufgabe einer "Erwerbstätigkeit" anzuzeigen, nicht aber die Aufnahme und/oder Aufgabe eines Teilbetriebes. 25.2. Ad 2 Zum Vorliegen eines Voluptarbetriebes (S. 9 BVE) Die Tatsache, dass der absehbare Zeitraum, indem ein Gesamtgewinn erzielt werden soll, in einzelnen Fällen auch mehr als 10 Jahre betragen könne, habe sehr wohl eine Auswirkung auf die Beurteilung des gegenständlichen Sachverhalts, da betreffend der Jahre 2012-2014 nicht die Tätigkeit von Beginn an, sondern die Tätigkeit des Online-Handels zu untersuchen sei. Das Finanzamt habe keine Differenzierung nach den Tätigkeiten und keine Differenzierung hinsichtlich neuer Beobachtungszeiträume vorgenommen. Die Gewinnmöglichkeiten des laufenden Betriebes seien anhand von Rechenbeispielen und Kalkulationen durch den Bf. aufgezeigt worden. Dazu komme die Möglichkeit hoher Veräußerungsgewinne im Bereich des Betreibens von Internetseiten. 25.3. Ad 3 Zur Verletzung von Verfahrensvorschriften (S. 9 BVE) Anlässlich der Akteneinsicht vom 24.04.2018 habe die steuerliche Vertretung des Bf. festgestellt, dass es (mit Ausnahme des Telefonprotokolls von Herrn Mag. ***26***) keinerlei Aufzeichnungen und/oder Protokolle zu den geführten Gesprächen gebe. Und das, obwohl sich die Prüferinnen immer wieder darauf ausgeredet hätten, sie könnten nichts sagen, weil der Fachbereich entscheide. Die steuerliche Vertretung weise auf die von ihrem Gatten geführte Mitschrift anlässlich der Akteneinsicht und der Aussage von der Prüferin ***29*** hin: "Es gibt keine Unterlagen über die Rücksprachen mit dem Fachbereich im Akt, da der Fachbereich das relativ locker sieht und daher vieles nur mündlich passiert." 25.4. Ad Stellungnahme zum Umgang mit dem Steuerpflichtigen (S. 10 BVE) Die Aussagen der Amtsvertreter seien sowohl anlässlich der Akteneinsicht vom 24.04.2018 als auch anlässlich der Schlussbesprechung vom 23.05.2018 vom Gatten der steuerlichen Vertretung, dessen einzige Aufgabe das Erstellen einer Mitschrift war, protokolliert worden. Diese seien nicht "zur Unkenntlichkeit verfälscht" und auch nicht "aus dem Zusammenhang" gerissen. 25.5 Die ebenfalls mit der Stellungnahme vom 26.11.2018 des Bf. vorgelegte Beilage 1 ("Darstellung Zeitablauf des Verfahrens") lautet wie folgt: [...]   26. Mit Beschluss vom 27.03.2020 übermittelte das erkennende Gericht den Parteien zur Wahrung des Parteiengehörs eine Zusammenfassung des bisherigen Verfahrensablaufes sowie - im Hinblick auf den gestellten Antrag auf Abhaltung einer mündlichen Verhandlung -Informationen zu Maßnahmen, die zur Verhinderung der Verbreitung von COVID-19 getroffen wurden. Die Parteien wurden aufgefordert, die bislang im Akt noch fehlenden Einnahmen-/Ausgabenrechnungen der Jahre 2013 und 2015 vorzulegen. Weiters wurde den Parteien Gelegenheit gegeben, eine Stellungnahme zum Verfahrensgang und dem festgestellten Sachverhalt abzugeben.   27. Mit Stellungnahme vom 08.04.2020 brachte die belangte Behörde Folgendes vor: 27.1. Die Gewinnermittlungen der Jahre 2013 und 2015 würden dem Finanzamt nicht mehr vorliegen, jedoch seien die relevanten Daten dem inneren Betriebsvergleich der Betriebsprüfung zu entnehmen, welcher als Beilage übermittelt werde: [...] 27.2. Stellungnahme zum Verfahrensablauf Es werde auf die Beschwerdevorentscheidung verwiesen. Dem Sachverhalt sei hinzuzufügen, dass in der am 07.11.2019 abgegebenen Einkommensteuererklärung 2018 erneut negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt worden seien (Beträge in EUR): | Erlöse ohne § 109a | 8.172,11 | Reise- und Fahrtspesen | 105,00 | Miet-/Pachtaufw., Leasing | 1.177,44 | Übrige Aufw./Betriebsausg. | 7.911,56 | Verlust | 1.021,89 Die Stellungnahme des Bf. vom 26.11.2018 liege dem Finanzamt nicht vor, weshalb nur zu den diesbezüglichen Ausführungen des Bundesfinanzgerichtes Stellung genommen werden könne: "Ad 25.1.1. Sachversicherungen Sollte das Arbeitszimmer tatsächlich zu 100 % betrieblich genutzt worden sein, wären auch die Kosten entsprechend vollständig abzusetzen gewesen (vgl. LStR 2002, Rz. 334). Das Nichtansetzen von Kosten ist zum einen ein Wiederaufnahmegrund und stellt zum anderen ein Indiz für einen Liebhabereibetrieb dar. Ad 25.1.2. Dienstverhältnis ***19*** ***7*** Es wird auf die Beschwerdevorentscheidung verwiesen. Welche Relevanz die Chronologie der Ermittlungsschritte der Behörde (abgesehen von Zweifeln an der Richtigkeit der Arbeitszeitaufzeichnungen) im Hinblick auf das Bestehen oder Nichtbestehen eines Wiederaufnahmegrundes hat, ist für das Finanzamt nicht erkennbar. Ad 25.1.3.2. Anlaufzeitraum für den Teilbetrieb "Online-Handel" (S. 7f. der BVE) Wie bereits in der BVE ausgeführt, kann der Anlaufzeitraum auf bis zu fünf Jahre verlängert werden, wenn bereits vor Beginn der Tätigkeit, somit vor 2009, Ausgaben anfallen. Dies ist laut Aktenlage nicht der Fall. So wurde in der Stellungnahme vom 08.03.2018 angegeben, dass mit dem Versandhandel 2009 begonnen wurde. In der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 23.05.2018 ist ebenfalls festgehalten, dass der Online-Shop im Jahr 2009 eröffnet wurde. Dem wurde weder im Rahmen der Schlussbesprechung, noch in der Beschwerdeschrift widersprochen. Offensichtlich wurde nun im Rahmen der Stellungnahme vom 26.11.2018 vorgebracht, dass der Online-Shop erst 2010 eröffnet worden sei. Entscheidend ist nach Ansicht des Finanzamtes aber nicht der Zeitpunkt des ersten Verkaufes, sondern der Zeitpunkt des erstmaligen Anbietens von Leistungen auf dem Markt. Da die Gewerbeberechtigung bereits ab 2009 vorlag, und umfangreiche Vorbereitungsarbeiten bereits ab Mitte 2009 stattfanden, geht das Finanzamt davon aus, dass der Online-Shop bereits Ende 2009 online war. Ad 25.1.3.5. Art der Tätigkeit Der Versandhandel und die EDV-Dienstleistungen stellen nach Ansicht des Finanzamtes zwei selbständige Betriebe dar. Da die Tätigkeiten nicht gleichartig sind, und weder eine wirtschaftliche Über- und Unterordnung, noch eine Hilfsfunktion eines Betriebes gegenüber dem anderen, oder eine wirtschaftliche Ergänzung zwischen den beiden Betrieben besteht, liegen keine Teilbetriebe eines einheitlichen Betriebes vor. Der Gewinn oder Verlust ist für jeden Betrieb gesondert zu ermitteln. Ad 25.3. Verletzung von Verfahrensvorschriften Weshalb der Beschwerdeführer im Vorliegen oder Nichtvorliegen von Protokollen über behördeninterne Besprechungen eine Verletzung von Verfahrensvorschriften erblickt, ist für das Finanzamt nicht erkennbar. Ad 25.4. Umgang mit dem Steuerpflichtigen Die wiederholten Unterstellungen werden zurückgewiesen. Jede weitere Stellungnahme dazu ist entbehrlich."   28. Mit Beschluss vom 08.04.2020 wurden zur Wahrung des Parteiengehörs dem Bf. die Stellungnahme der belangten Behörde vom 08.04.2020 samt Beilage sowie der belangten Behörde die Stellungnahme des Bf. vom 26.11.2018 zur Kenntnis gebracht und jeweils Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben.   29. Stellungnahme des Bf. vom 29.04.2020 Der dem Beschluss vom 27.03.2020 beigelegte beschriebene Verfahrensgang und der festgestellte Sachverhalt entsprächen im Wesentlichen den Geschehnissen. Es werde auf die Ausführungen zur Ermessensentscheidung (vgl. Pkt. 1.4. der Bescheidbeschwerde vom 26.06.2018) hingewiesen und ersucht, bei der Ermessensentscheidung betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens für die Jahre 2012-2015 auch die Änderung der Verhältnisse, insbesondere der wirtschaftlichen Situation des Bf. wegen der COVID-19 Krise zu berücksichtigen. Gemäß § 20 BAO seien Ermessensentscheidungen innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen des Ermessens auch nach Billigkeit - das heißt die Bedeutung der Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei (vgl. VwGH 24.04.2014, 2010/15/0159) - unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Die wirtschaftliche Situation des Bf., die einen wesentlichen Einfluss auf die Übung des Ermessens bei der Wiederaufnahme des Verfahrens habe, werde daher durch den Bf. selbst wie folgt erläutert: "- Einzelunternehmen ***5*** seit 2019: Ich konnte im Jahr 2019 weitere Werbekunden für meine Onlineseite ***4*** gewinnen (spezielle Werbung für Immobilien-Dienstleister wie Makler, Notare, Banken mit regionalem Bezug). Ab Oktober habe ich dann begonnen, das Inserieren für Privatkunden kostenpflichtig zu machen. Das war die Basis, um auch für Makler kostenpflichtig werden zu können. Außerdem wurden die bezahlten Inserate bis zum Beginn der Corona-Pandemie jedes Monat mehr. Im Jahr 2019 werde ich erstmals einen kleinen Gewinn erzielen. Mitte Februar 2020 hatte ich sehr gute Gespräche mit der ***31*** bezüglich einer Dauerwerbefläche und Textlinks mit einem monatlichen Umsatzvolumen von ca. € 1.000,00. Außerdem hatte ich vor, eine weitere Aktion für Notare zu machen sowie eine Aktion für Fertighausfirmen. Nachdem ich im Vorjahr bereits eine weitere Schnittstelle zu einem Maklerportal programmiert hatte, arbeitete ich daran. die auf diesem Portal befindlichen Makler als kostenpflichtige Inserate-Partner zu gewinnen. Allein mit dem erwarteten Auftrag von der ***31***, den vorhandenen Werbepartnern und den kostenpflichtigen Inseraten ist es lt. meiner Planungsrechnung möglich, einen Gewinn von ca. € 10.000,00 für das Jahr 2020 zu erzielen. Dann kam leider die Corona-Pandemie und die Gespräche mit der ***31*** liegen seither auf Eis, die Inserate sind drastisch zurückgegangen und die ersten Werbekunden haben storniert. Ich dachte, dass ich bereits in der Weltwirtschaftskrise 2009 eine schlimme Zeit als selbständiger Unternehmer erlebt hatte, denn gerade bei ***5*** begann diese genau dann, als ich mit dem Shop online ging. Leider muss ich befürchten, dass die Corona-Weltwirtschaftskrise noch viel schlimmer wird. - ***1***: Meinen Lebensunterhalt bestreite ich mit dem Bezug, den ich als Geschäftsführer der ***1*** erhalte. ***1*** hat als Hauptgeschäft die Planung und Abwicklung von professionellen Multimedia-Projekten. Bei diesen Projekten ist ein großer Teil der verbauten Produkte aus Fernost. In den letzten Jahren hat ***1*** immer gute Gewinne realisiert. Seit dem Ausbruch der Corona-Krise in China im Januar ist auch bei ***1*** das Geschäft eingebrochen. Viele Schlüsselkomponenten waren bereits seit Mitte Januar nur sehr schwer lieferbar. Ab Mitte Februar waren nahezu keine LED-Wände mehr lieferbar bzw. zum Teil nicht einmal ein Preis oder eine ernstzunehmende Lieferzeit von unseren Lieferanten zu bekommen. Im März haben wir noch die letzten Projekte abgewickelt, bei denen wir die Produkte noch bekommen haben, und der Zugang beim Kunden möglich war. Wir haben dann um Kurzarbeit angesucht, und unsere sieben Mitarbeiter sind derzeit in Kurzarbeit. Ich habe bereits ab März meinen Geschäftsführerbezug deutlich reduziert und habe zu Sicherung der Liquidität dieses ab 01.04.2020 noch einmal reduziert. Trotz der Kurzarbeit und meiner Gehaltsreduktionen werden wir nicht annähernd die erforderlichen Erträge erreichen, die für einen kostendeckenden Betrieb notwendig sind. Ich werde trotzdem alles Erdenkliche tun, damit ***1*** diese Krise überlebt. Es ist nicht vorhersehbar, wann Schlüsselprodukte wieder lieferbar sind, und vor allem, ob Kunden in dieser Krise überhaupt bereit dazu sind, Investitionen zu tätigen, die nicht unbedingt erforderlich sind. Ich sehe daher auch bei ***1*** einer ungewissen Zukunft entgegen und weiß nicht, ob ich am Ende dieses Jahres noch einen Job und ein Einkommen habe." Der Bf. habe schon seit Beginn seiner selbständigen Tätigkeit aufgrund der Insolvenz seines früheren Arbeitgebers immer großes Augenmerk auf eine hohe Eigenkapitalausstattung gelegt und mit seinem umsichtigen Führungsstil das Unternehmen gut durch alle bisherigen Schwierigkeiten manövriert. Aufgrund der COVID-19-Krise stehe das Lebenswerk des Bf. nun auf dem Spiel. Die Anteile an ***1***, die der Bf. halte, seien von heute auf morgen nahezu wertlos geworden. Seine Anteile an der ***2*** seien ebenfalls von der Krise betroffen, da die ***2*** vorrangig ein Betriebsgebäude an die ***1*** vermietet und damit direkt vom Schicksal der ***1*** abhängig sei. Für beide Unternehmensanteile würden aufgrund der COVID-19-Krise große Unsicherheiten in Punkto Verwertungserlös bestehen, eine rasche Verwertung sei praktisch nicht möglich. Mitbewerber, insoweit sie nicht selbst von der Krise gebeutelt sind, seien vorrangig an den Kontakten und dem bestehenden Know How der ***1*** interessiert, nicht aber an der Fortführung des Unternehmens an sich. Eine Veräußerung von Anteilen unter solchen Bedingungen würde keinen nennenswerten Veräußerungserlös bringen, aber den meisten Mitarbeitern der ***1*** den Arbeitsplatz kosten. Der Bf. kämpfe darum, sein Lebenswerk zu retten und insbesondere auch seinen eigenen Arbeitsplatz und damit sein Einkommen zu erhalten. Denn im Alter von 62 Jahren habe der Bf. keine Chance, anderwärtig einen Arbeitsplatz zu bekommen. Wie der Bf. selbst beschreibe, hätten er und seine Mitgesellschafter ab März auf wesentliche Teile ihres laufenden Bezuges verzichtet, um damit die Liquidität und den Fortbestand der ***1*** zu sichern, einen Fortbestand zur Erhaltung der Arbeitsplätze. Sollte der Wiederaufnahme des Verfahrens aufgrund der bisher dargelegten und speziell der nun gegebenen Sachlage nicht stattzugeben sein, würde der Bf. die Beschwerde betreffend das Veranlagungsjahr 2016 zurückziehen und auch für die Folgejahre ab 2017 die Nichtanerkennung der Verluste akzeptieren. Da das offene Betriebsprüfungsverfahren für den Bf. in einer unsicheren Zeit eine große zusätzliche psychische Belastung darstelle und mündliche Verfahren, insbesondere Senatsverfahren auf unbestimmte Zeit nicht durchführbar seien, werde auf die in der Bescheidbeschwerde vom 26.06.2018 gestellten Anträge auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung und auf die Entscheidung durch den gesamten Senat verzichtet. Der Bf. ersuche um wohlwollende Berücksichtigung der soeben dargestellten Umstände im Zusammenhang mit der möglichen Ermessensübung betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens für die Jahre 2012-2015. Als Beilage wurden die angeforderten Einnahmen-/Ausgabenrechnungen der Jahre 2013 und 2015 vorgelegt: left166370 [Grafik]                             857256985 [Grafik]                     30. Mit Beschluss vom 30.04.2020 wurde der belangten Behörde zur Wahrung des Parteiengehörs die Stellungnahme des Bf. vom 29.04.2020 samt Beilagen zur Kenntnis gebracht und Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben, insbesondere zu den in Zusammenhang mit der Ermessensübung (§ 20 BAO) betreffend die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich der Einkommensteuer 2012, 2013, 2014, 2015 vorgebrachten Gründen sowie zum Streitbeilegungsvorschlag des Bf.   31. In der Stellungnahme der belangten Behörde vom 06.05.2020 zum Beschluss des Bundesfinanzgerichtes vom 30.04.2020 führt diese aus wie folgt: 31.1. Zur Ermessensübung betreffend die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Einkommensteuer 2012-2015 Grundsätzlich werde auf die Begründung der Beschwerdevorentscheidung (Pkt. 1.4. Ermessensentscheidung) verwiesen. Für die Wiederaufnahme von Verfahren sei der Vorrang des Prinzips der Rechtsrichtigkeit vor jenem der Rechtsbeständigkeit zu beachten (vgl. Ritz, BAO6, § 20 Rz 8). Diese dürfe aus Ermessensüberlegungen nur ausnahmsweise unterbleiben. In der Stellungnahme vom 29.04.2020 bringe der Bf. im Wesentlichen vor, dass die Wiederaufnahme unbillig im Sinne des § 236 BAO sei und dass dieser Umstand bei der Ermessensübung zu berücksichtigen sei. Die Unbilligkeit spreche allerdings nach Ansicht der belangten Behörde nur dann gegen eine Wiederaufnahme, wenn sie sich auf die gesamte Nachforderung beziehe. Ist die Einbringung eines nicht nur geringfügigen Teiles der Nachforderung nicht unbillig, so spreche dies nicht gegen die Verfügung der Wiederaufnahme (vgl. Ritz, BAO6, § 303 Rz 81). Unbilligkeit wäre gegeben, wenn die Einhebung der Abgabe die Existenz des Abgabepflichtigen oder seiner Familie gefährden würde (ebd., § 236 Rz 10), oder bei einem entstehenden Missverhältnis zwischen der Abgabeneinhebung und den im Bereich des Abgabepflichtigen entstehenden Nachteilen. Beides sei nach Ansicht der Behörde aufgrund der Aktenlage im gegenständlichen Sachverhalt unwahrscheinlich, könnte aber unter Umständen durch eine aktuelle Vermögensaufstellung der Ehegatten nachgewiesen werden. Dass die Einbringlichkeit der Abgaben gefährdet wäre, werde vom Beschwerdeführer nicht behauptet. 31.2. Zum Streitbeilegungsvorschlag Der Vorschlag, die Beschwerde hinsichtlich 2016 zurückzuziehen und auch die Nichtanerkennung der Verluste in den Folgejahren zu akzeptieren, spreche gegen die Unbilligkeit im Sinne des § 236 BAO. Jedenfalls sei keine vollständige Unbilligkeit gegeben. Das Finanzamt beantrage weiterhin die Abweisung der Beschwerden.   32. Mit Beschluss vom 06.05.2020 wurde dem Bf. zur Wahrung des Parteiengehörs die Stellungnahme der belangten Behörde vom 06.05.2020 zur Kenntnis gebracht und Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben.   33. In der Stellungnahme des Bf. vom 27.05.2020 brachte dieser - bei teilweiser Wiederholung des bisherigen Vorbringens - zudem vor, dass auf ***4*** ("Gewerbebetrieb und Anlass für die Betriebsprüfung") und ***1*** (hier arbeite der Bf. als Gesellschaftergeschäftsführer) ein Überblick über die Tätigkeiten des Bf. verfügbar sei. Im November 2017 sei der Bf. telefonisch in Zusammenhang mit der Steuererklärung 2016 u.a. dazu aufgefordert worden, zu den Verlusten Stellung zu nehmen. Danach sei im Jänner 2018 die Betriebsprüfung veranlasst worden, die von Beginn an auf die Zeiträume 2012-2016 ausgelegt gewesen sei. Eine Prüferin habe sämtliche Belege sehr genau geprüft. Die Feststellungen seien geringfügig gewesen, der Fokus sei auf die Liebhaberei gerichtet gewesen. Da die nachträgliche Feststellung von Liebhaberei keinen Wiederaufnahmegrund im Sinne des § 303 BAO darstelle, habe man nicht Iocker gelassen, trotz ordnungsgemäßer Buchhaltung Wiederaufnahmegründe zu suchen. Im Sinne des Gesetzes müssten jedoch zuerst Wiederaufnahmegründe vorliegen, damit dann im wiederaufgenommenen Verfahren u.U. Verluste nicht anerkannt werden. Die nachteiligen Folgen einer früheren, allenfalls unzutreffenden Würdigung oder Wertung des Sachverhaltes oder einer fehlerhaften rechtlichen Beurteilung - gleichgültig durch welche Umstände sie veranlasst worden sind - würden sich bei unveränderter Tatsachenlage nicht nachträglich im Wege einer Wiederaufnahme des Verfahrens beseitigen lassen (Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer 1988 - Rechtsprechung57, § 2 EStG 1988, Seite 50). Wie bereits in vorangegangenen Schriftsätzen brachte der Bf. unter Verweis auf VwGH 29.10.2003, 99/13/0061 vor, dass bzgl. Sachversicherungen die Bedeutung und steuerliche Auswirkung des Wiederaufnahmegrundes außer jedem Verhältnis zur Gesamtnachforderung stehe. Zum Dienstverhältnis der Gattin des Bf. führte der Bf. aus, dass diese von 2007 bis 2014 Angestellte im Gewerbebetrieb des Bf. gewesen sei. Im Betriebsprüfungsverfahren seien Beweise für die Fremdüblichkeit des Dienstverhältnisses vorgelegt worden (Branchenerfahrung, handschriftliche Erhebungen, Katalogisierungen, Schriftverkehr, Bilder der Homepage, für die sie verantwortlich gewesen sei, Lohnnebenkosten, Arbeitsaufzeichnungen etc.) und der Bf. habe in schriftlichen Stellungnahmen zu den Anfragen der Betriebsprüfung ausführlich erklärt, welche Tätigkeiten seine Gattin verrichtet habe.