BFG RV/3100621/2017

Österreich kommt somit auf der Grundlage der Art. 15 Abs. 2 lit. b DBA-Indien und Art. 15 Abs. 2 lit. b DBA-Israel - entgegen der Ansicht des Finanzamtes AB - kein Besteuerungsrecht hinsichtlich der Einkünfte des in Österreich ansässigen Bf. aus seiner in Indien und Israel ausgeübten Tätigkeit zu. Das Besteuerungsrecht hinsichtlich dieser Einkünfte kommt gemäß Art. 15 Abs. 1 DBA-Indien und Art. 15 Abs. 1 DBA-Israel den Tätigkeitsstaaten Indien und Israel zu. In Österreich als Ansässigkeitsstaat des Bf. sind die auf die indischen und israelischen Arbeitstage entfallenden Einkünfte des Bf. unter Anwendung des Progressionsvorbehaltes freizustellen. 5. Das Finanzamt AB machte eine Steuerfreistellung der gegenständlichen Auslandseinkünfte davon abhängig (vgl. den Vorlagebericht vom 21. August 2017), dass der Bf. für diese Einkünfte in Indien und Israel tatsächlich auch Einkommensteuern entrichtet habe. Da kein eindeutiger Steuernachweis für diese Länder erbracht worden sei, stehe Österreich das Besteuerungsrecht zu. Das Finanzamt bezog sich dabei auf den Erlass des Bundesministeriums für Finanzen vom 12. Juni 2014, BMF-010221/0362-VI/8/2014, der dazu wie folgt ausführt: "Diese abkommensrechtliche Verpflichtung zur Steuerfreistellung besteht auf Grund der ,Methodenartikel' der Abkommen (Art. 23A OECD-MA) allerdings nur dann, wenn auch der Tätigkeitsstaat (Beschäftigerstaat) den Beschäftiger als Arbeitgeber im Sinn der abkommensrechtlichen 183-Tage-Klausel wertet und wenn daher beide Staaten von einer Zuteilung des Besteuerungsrechtes an den Tätigkeitsstaat ausgehen. Kann eine steuerliche Erfassung im Beschäftigerstaat durch einen Besteuerungsnachweis dokumentiert werden, ist davon auszugehen, dass die genannte Voraussetzung für die Steuerfreistellung auf österreichischer Seite erfüllt ist. Erfolgt hingegen im Beschäftigerstaat keine Besteuerung, liegt die (widerlegbare) Vermutung vor, dass die Voraussetzung für die Steuerfreistellung in Österreich nicht erfüllt ist." Es ist festzuhalten, dass dieser Erlass mangels Kundmachung im Bundesgesetzblatt lediglich einen Auslegungsbehelf darstellt, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise die Rechtsansicht des Bundesministeriums für Finanzen zu den Änderungen bei der steuerlichen Behandlung grenzüberschreitender Arbeitskräftegestellungen im Hinblick auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 22.5.2013, 2009/13/0031) wiedergibt. Das Bundesfinanzgericht ist daran nicht gebunden. Davon abgesehen ist festzuhalten, dass die auf die Auslandstätigkeit des Bf. entfallenden Einkünfte sowohl in Indien als auch in Israel nachweislich einer Einkommensbesteuerung unterzogen wurden. Auf die Sachverhaltsfeststellungen unter Pkt. II.3.5., II.4.4. und II.4.5. dieses Erkenntnisses wird diesbezüglich verwiesen. Auf der Grundlage dieser Sachverhaltsfeststellungen kann die Ansicht des Finanzamtes AB, dass für die beiden Länder kein eindeutiger Steuernachweis erbracht worden sei, nicht nachvollzogen werden. Von den in Indien und Israel ansässigen Gestellungsnehmern wurden zunächst für das Arbeitseinkommen des Bf. Quellensteuern einbehalten und abgeführt, die sodann im Wege der Einkommensteuerveranlagungen des Bf. in diesen Staaten angerechnet wurden. Der Bf. legte auch seine (indischen und israelischen) Einkommensteuerbescheide für den maßgeblichen Zeitraum vor, die eine erklärungsgemäße Veranlagung seiner Auslandseinkünfte belegen. Auch die Bezahlung der bescheidmäßig festgesetzten (indischen und israelischen) Einkommensteuerschuld wurde vom Bf. entsprechend belegt. Somit sind die Voraussetzungen für die Steuerfreistellung der gegenständlichen Auslandseinkünfte auf österreichischer Seite auch auf der Grundlage des Erlasses des Bundesministeriums für Finanzen vom 12. Juni 2014, BMF-010221/0362-VI/8/2014, erfüllt. 6. Im Übrigen vertritt das Bundesfinanzgericht im Zusammenhang mit dem vom Finanzamt geforderten "Auslandsbesteuerungsnachweis" die Auffassung, dass der Ansässigkeitsstaat auch dann eine Befreiungsverpflichtung hat, wenn im anderen Vertragsstaat keine Besteuerungspflicht besteht, eine Besteuerung aufgrund mangelnder Informationen nicht vorgenommen wird oder eine geschuldete Steuer tatsächlich nicht gezahlt wird (vgl. Englmair in Aigner/Kofler/Tumpel, DBA, OECD-Musterabkommen, Art. 23a, II. Grundsätze der Befreiungsmethode, Rz 19, mwN). Die Wortfolge "im anderen Vertragsstaat besteuert werden dürfen" in Art. 23 Abs. 2 lit. a DBA-Indien und Art. 24 Abs. 1 DBA-Israel legt fest, dass eine tatsächliche Besteuerung im anderen Vertragsstaat nicht erforderlich ist für die Befreiungsverpflichtung im Ansässigkeitsstaat. Außerhalb des Anwendungsbereichs einer "Subject-to-tax-Klausel" kann die tatsächliche Besteuerung im anderen Vertragsstaat nicht zur Anwendungsvoraussetzung einer abkommensrechtlichen Befreiung in Österreich gemacht werden: Ebenso wenig wie der andere Staat die Steuerfreistellung nicht mit dem Argument verweigern kann, dass Österreich von seinem Besteuerungsrecht keinen Gebrauch macht, kann auch Österreich die Anwendung einer abkommensrechtlich vorgesehenen Befreiung nicht von der tatsächlichen Besteuerung im anderen Vertragsstaat abhängig machen. Gleichgültig, aus welchen Gründen im anderen Vertragsstaat keine Besteuerung erfolgt, steht dem Steuerpflichtigen daher die abkommensrechtliche Befreiung in Österreich zu: Der andere Vertragsstaat ist nämlich keineswegs verpflichtet, ein ihm abkommensrechtlich zugewiesenes Besteuerungsrecht auch tatsächlich auszuschöpfen (vgl. Lang, Die Erbringung von ausländischen Besteuerungsnachweisen durch den Steuerpflichtigen, in SWI 5/2000, 210; vgl. auch UFS 16.6.2011, RV/0519-F/10). Die Anwendung einer abkommensrechtlichen Befreiungsvorschrift kann nur dann von der tatsächlichen Besteuerung im anderen Vertragsstaat abhängig gemacht werden, wenn ein Doppelbesteuerungsabkommen eine "Subject-to-tax-Klausel" enthält (vgl. etwa Art. 15 Abs. 4 DBA-Deutschland). Das DBA-Indien und das DBA-Israel enthalten keine "Subject-to-tax-Klausel" für Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. 7. Die Auslandseinkünfte des Bf. sind im Ansässigkeitsstaat Österreich ausnahmslos unter Anwendung des Progressionsvorbehaltes freizustellen. Diesbezüglich kommt Österreich kein Besteuerungsrecht zu. Mangels im Inland steuerpflichtiger Einkünfte des Bf. kann der anzuwendende Progressionsvorbehalt auch zu keiner Einkommensteuerschuld führen. In Stattgebung der Beschwerde vom 24. September 2015 ist daher der angefochtene Bescheid vom 20. August 2015 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2013 ersatzlos aufzuheben. V. Zulässigkeit einer Revision Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im vorliegenden Beschwerdefall wurden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Das Bundesfinanzgericht stützte sich bei der Auslegung des Begriffes "Arbeitgeber" in Art. 15 Abs. 2 lit. b DBA-Indien und Art. 15 Abs. 2 lit. b DBA-Israel auf die zitierte höchstgerichtliche Judikatur (VwGH 22.5.2013, 2009/13/0031). Wem auf dieser Basis die Arbeitgeberfunktion im abkommensrechtlichen Sinn zukommt, ist keine Rechtsfrage, sondern eine Frage der Beweiswürdigung und somit des Sachverhaltes. Die Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist daher unzulässig.       Innsbruck, am 2. September 2019