BFG RV/2100514/2015

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Vorsitzende X. und die weiteren Senatsmitglieder Y., Z1, Z2 im Beisein der Schriftführerin SF in der Beschwerdesache Bf. , über die Beschwerde vom 09.02.2015 gegen den Bescheid der belangten Behörde Finanzamt Deutschlandsberg Leibnitz Voitsberg vom 13.01.2015, betreffend Festsetzung von Vorauszahlungen an Umsatzsteuer für den Zeitraum März 2014 in der Sitzung am 08.06.2017 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt: Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind dem Ende der Entscheidungsgründe den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. Gegen dieses Erkenntnis ist eine (ordentliche) Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe Im Unternehmen der beschwerdeführenden GmbH (Beschwerdeführerin, Bf.) fand eine abgabenbehördliche Außenprüfung statt. Der Betriebsgegenstand des Unternehmens wird mit dem Handel von Dünge- und Spritzmitteln umschrieben. Geschäftsführer der GmbH ist Herr H.N. Die Gesellschaft steht im 100% Eigentum der A. BeteiligungsgmbH. Im Einzelnen ist die Beurteilung von 13 von der Bf. als steuerfrei beurteilten innergemeinschaftlichen Lieferungen strittig. Im Prüfungsverfahren wurden zu den einzelnen von der Prüferin und der Bf. Punkten folgende fünf schriftliche Dokumente der Betriebsprüfung und der Bf. verfasst, welche bei den einzelnen Streitpunkten wiedergegeben wurden. Es sind dies: 1. Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 11.7.2014 (im Folgenden: Niederschrift) 2. Stellungnahme und Übermittlung ergänzender Nachweise der Bf. (im Folgenden: Stellungnahme) 3. Vorhalt der Prüferin vom 21.10.2014 (im Folgenden: Vorhalt) 4. Vorhaltsbeantwortung der steuerlichen Vertretung vom 6.11.2014 (im Folgenden: Vorhaltsbeantwortung) 5. Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vom 11.12.2014 (im Folgenden: Bericht) 6. Stellungnahme der Großbetriebsprüfung (GBP) vom 31.3.2015 zur Beschwerde 7. Ergänzende Stellungnahme der GBP vom 20.11.2015 I. Allgemeiner Teil: Niederschrift: Für folgende bisher als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen behandelten Umsätze liegen die Voraussetzungen gemäß Art. 7 UStG nicht vor. In diesem Zusammenhang wird auf die VO 401/1996 verwiesen. Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen muss der Unternehmer eindeutig und nachprüfbar nachweisen, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat. Die vorgelegten Versendungsbelege, insbesondere Frachtbriefe, sind mangelhaft und erfüllen nicht die Bestimmungen für die Gewährung der Steuerfreiheit. Bei den angeführten CMRs fehlt jeweils der Lieferscheinbezug und eine eindeutige Zuordnung der Warenlieferung zu den Frachtpapieren ist nicht gegeben. Aus den Frachtpapieren geht somit die handelsübliche Bezeichnung und die Menge des Gegenstandes der Lieferung nicht hervor (siehe dazu div. unten angeführte Mängel, die eine Zuordnung nicht eindeutig ermöglichen). Der Nachweis, dass der Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wurde, konnte somit nicht erbracht werden. Im Zusammenhang mit dem Eigentransport von Waren (Beförderung durch den Lieferer) bzw. im Abholfall liegen die Voraussetzungen für eine steuerfreie Lieferung gemäß VO BGBl. 401/1996 ebenfalls nicht vor (kein Identitätsnachweis bei Abholung, etc.) und die Steuerfreiheit diesbezüglich ist zu versagen. … Vorhalt I. Allgemein: Es ist zu den nachträglich mit 8. August 2014 vorgelegten Ladelisten, die den fehlenden Zusammenhang zwischen CMR (die ohne genaue Bezeichnung der Ware, der Menge, der Anzahl der Packstücke etc., siehe Punkte 6-12 des allgemeinen CMR-Vordruck- bzw. ohne Lieferscheinbezug ausgestellt wurden) und Lieferschein bzw. Rechnungsbeleg herstellen sollten, auszuführen: a) Der im Rahmen der USO-Prüfung 3-4/14 anerkannte Frachtbrief (CMR) zur Rechnung 140015, der ebenfalls ohne Lieferscheinbezug ausgestellt wurde, da erstens: die hierzu vorgelegte vom Transportunternehmen unterfertigte Ladeliste mit angeführten Packstücknummern die auf der Rechnung aufscheinende Lieferscheinnummer (Abholscheinnummer) 14003 enthielt, und zweitens: die laut Lieferschein 14003 angeführten Gefahrenguthinweise wie Gefahrenklassen und Gewicht am CMR in der Spalte 13 angeführt waren und somit eine exakte Übereinstimmung zwischen Lieferschein und CMR bestand und drittens: das Gewicht laut Lieferschein mit 21.674,49 kg netto dem Bruttogewicht lt. CMR von rund 22.000 kg entsprach und somit in diesem speziellen Fall glaubwürdig und schlüssig nachgewiesen werden konnte, dass die Nämlichkeit der lt. Frachtbrief transportierten Ware jener lt. LS gegeben war. b) Alle mit 8.8.2014 vorgelegten Ladelisten enthielten zwar nunmehr einen Lieferscheinbezug, aber keine weiteren Spezifikationen, die einen Zusammenhang zum CMR herstellen ließen. Weder lässt sich aus den Packstücknummern ein Bezug zur gelieferten Ware lt. Lieferschein herstellen, noch konnte ein Konnex anhand von Details, wie Gefahrenklassenvermerken lt. Lieferschein am CMR- Vermerk etc. hergestellt werden. Weiters weichen überwiegend die Mengenangaben lt. Lieferschein von den Gewichtsangaben lt. CMR erheblich ab. Zusätzlich wird die Glaubwürdigkeit der Erstellung der Ladelisten und Verwendung bei der jeweiligen Beladung auf die Begründung unter Pkt. 9 zu Rechnung 140017 verwiesen. c) Bezugnehmend auf die nachträglich erstellten Empfangsbestätigungen ist auf die Verordnung BGBl. Nr. 401/1996 über den „Nachweis der Beförderung oder Versendung und Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen“ hinzuweisen. In dieser wird unter § 3 Abs. 1 angeführt, dass im Falle einer Versendung der Unternehmer lt. Pkt. 1 die Durchschrift der Rechnung und unter Pkt. 2 ein Versendungsbeleg im Sinne des § 7 Abs. 5 UStG als Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung zu erbringen hat. Unter Abs. 2 zu § 3 wird ausgeführt, dass der Nachweis dann nach § 2 der VO geführt werden kann (Durchschrift der Rechnung, Lieferschein und Empfangsbestätigung des Abnehmers oder des Beauftragten), wenn der Nachweis nach Abs. 1 nicht möglich oder nicht zumutbar ist. Im Kommentar zur Mehrwertsteuer — UStG 1994 „Scheiner/Kolacny/Caganek“ wird zum Nachweis der innergemeinschaftlichen Warenbewegung bezugnehmend auf die VO 401/1996 zu § 2 VO erläutert, dass der Unternehmer in diesen Fällen eindeutig und leicht nachvollziehbar nachweisen muss, aus welchem Grund es ihm nicht möglich war, den Versendungsbeleg nach § 3 der VO zu führen (z. B. wenn die Ausstellung eines Frachtbriefes nach dem Güterbeförderungsrecht nicht erforderlich ist). Da bei den gegenständlichen fraglichen innergemeinschaftlichen Lieferungen im überwiegenden Falle die Beauftragung einer Spedition erfolgte und aufgrund des Transportes von Gefahrengütern der Klasse 9 (Pflanzenschutzmittel) ein CMR (Beförderungsvertrag im internationalen Straßengüterverkehr) unumgänglich auszustellen ist (bezugnehmend auf das Europäische Übereinkommen vom 30. Sep. 1957 über die internationale Beförderung gefährlicher Güter auf der Straße (ADR) in der jeweils gültigen Fassung)‚ ist in diesem Falle lt. VO und Kommentarmeinung auch kein Nachweiserbringen mittels Empfangsbestätigungen lt. VO § 2 möglich. Ausnahmsweise wird die Steuerfreiheit nach jüngsten Erkenntnissen (EuGH 27.9.2007, Albert Collée und VwGH 20.12.2012 etc.) gewährt, wenn trotz Nichterfüllung der formellen Nachweispflichten aufgrund objektiver Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit zweifelsfrei vorliegen. II. (s. Einzelfeststellungen, 1-13) III. (Schlussbemerkungen) Abschließend wird noch festgehalten. a) Die mündlich im Rahmen der SB vom 11.7.2014 gestellte und vom GF notierte Frage, weshalb es im Buchhaltungsprogramm zwei verschiedene Rechnungskreise gibt (z. B. AR Nr. 140015 bzw. 20141019) konnte bisher noch nicht schlüssig erläutert bzw. erklärt werden. Es wurde von der Buchhalterin nur darauf verwiesen, dass dies von der Erfassung im Warenwirtschaftssystem und der Weiterverrechnung der Waren abhänge. b) Weiters wurde in der Stellungnahme nicht aufgeklärt, wie sich die Mengendifferenzen zwischen Lieferscheingewicht und Gewicht lt. CMR ergeben. Es wurde nur mündlich dargelegt, dass es sich hierbei um eine „Schlampigkeit“ handle. c) Für alle Transportkostenrechnungen der Fa. A.S. d.o.o. aus Slowenien, schuldet gem. § 19 Abs. 1 zweiter Satz UStG der Empfänger der Leistung die Steuer und Reverse Charge ist anzuwenden, sowie eine Meldung in der UVA, was bisher nicht erfolgte, ist vorzunehmen. Zusätzlich zählen diese Beträge zur Bemessungsgrundlage bei der Ermittlung der Kammerumlage. (Transportkostenrechnungen unter Kennung „V3“ verbucht für März 2014: € 2.660 vorgelegte und verbuchte Rechnungen unter Kennung „V6“ für März 2014: € 2.410 verbuchte Transportkostenrechnungen unter „V3“ für April 2014 € 6.070, unter „V6“ für April verbucht € 500, Rechnung 2014-48 vom 11.4.2014 in Höhe von € 1.600 - Verbuchung lt. vorgelegtem Journal bisher für 11.4.2014 nicht ersichtlich, siehe AR 140021) d) Weiters wurden die Bankbelege für die Bezahlung sämtlicher Rechnungen vorgelegt, die ausschließlich nach dem 11.7.2014 (SB-Termin) erfolgten und überwiegend Zahlungen an verbundene Unternehmen betreffen. Damit kann der Nachweis, dass innergemeinschaftliche Lieferungen durchgeführt wurden nach Ansicht der BP nicht untermauert werden. Vorhaltsbeantwortung I. Allgemein: Eine innergemeinschaftliche (zukünftig: ig) Lieferung liegt gemäß Artikel 7 UStG bei Erfüllung folgender Voraussetzungen vor: - Der Gegenstand der Lieferung wird vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet versendet. Es ist dabei unerheblich, ob der liefernde Unternehmer oder der Leistungsempfänger die Beförderung oder die Versendung durchführt. - Der Abnehmer ist ein Unternehmer, der für sein Unternehmen erwirbt oder eine juristische Person. Bei der juristischen Person ist es unerheblich, ob diese Unternehmer ist oder ob sie für ihr Unternehmen erwirbt sein (Nachweis durch UID-Nummer). - Der Erwerb muss beim Erwerber erwerbsteuerbar sein (Nachweis durch UID-Nummer). - Sämtliche Voraussetzungen sind buchmäßig nachzuweisen (Dies ist allerdings keine materiell-rechtliche Voraussetzung für die Steuerbefreiung). Sind die Voraussetzungen des Artikels 7 UStG erfüllt, ist die Lieferung zwingend steuerfrei zu belassen (Artikel 6 Abs. 1 UStG). Grundvoraussetzung für das Vorliegen einer ig Lieferung ist, dass der Gegenstand der Lieferung vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt. Wie und wodurch diese grenzüberschreitende Warenbewegung erfolgt, ist unerheblich. Gleichgültig ist daher, ob der Lieferer oder der Warenempfänger die Waren abholt oder befördert. Die Warenbewegung in ein anderes EU- Land ist mittels Versendungsnachweisen nachzuweisen. Im gegenständlichen Verfahren werden von Ihnen Versendungsnachweise bestimmter ig Lieferungen der Bf. nicht als Nachweis der Warenbewegung von Österreich in einen anderen Mitgliedstaat anerkannt und in weiterer Folge die Steuerbefreiung verweigert. In diesem Zusammenhang verweisen Sie immer wieder auf die Verordnung BGBl II 1996/401 idF BGBl II 2010/172 über den „Nachweis der Beförderung oder Versendung und Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen“. Dazu möchten wir Folgendes ausführen: Die Voraussetzungen der (steuerfreien) ig Lieferung müssen vom Unternehmer buchmäßig nachgewiesen werden. Wie der Unternehmer den Nachweis der Beförderung oder Versendung und den Buchnachweis zu führen hat, regelt die Verordnung des BMF über den Nachweis der Beförderung oder Versendung und den Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen (VO BGBl II 1996/401 idF BGBl II 2010/ 172). Der Nachweis der Beförderung und der Versendung ist Teil des Buchnachweises (zB § 6 Z 7 bzw. § 8 Z 6 der VO). Die §§ 2 bis 4 der VO regeln, wie der Nachweis der Beförderung oder Versendung bei ig Lieferungen - als Bestandteil des Buchnachweises - zu führen ist. Nachweis bei Beförderung (§ 2 der VO): In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, hat der Unternehmer den Nachweis wie folgt zu führen: 1. durch die Durchschrift oder Abschrift der Rechnung (§ 11, Art. 11), 2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt; insbesondere Lieferschein, und 3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten oder in den Fällen der Beförderung des Gegenstandes durch den Abnehmer durch eine Erklärung der Abnehmer oder seines Beauftragten, dass er den Gegenstand ins das übrige Gemeinschaftsgebiet befördern wird (Verbringungserklärung) Nachweis bei Versendung (§ 3 der VO) In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung ins das übrige Gemeinschaftsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Nachweis wie folgt zu führen: 1. durch die Durchschrift der Rechnung (§ 11, Art. 11) und 2. durch einen Versendungsbeleg iSd § 7 Abs. 4, insbesondere durch Frachtbriefe, Postaufgabebescheinigungen, Konnossemente und dergleichen oder deren Doppelstücke. Ist dem Unternehmer die Erbringung des Nachweises nicht möglich oder nicht zumutbar, kann er den Nachweis auch nach § 2 der VO führen. Die gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben der nationalen Regelung finden sich in Artikel 138 MwStSystR vom 28.1.2006 idF der Rl 2010/88 /EU vom 7.12.2010 bzw. früher Artikel 28c Teil A der 6. MwSt-Richtlinie, 77/388 /EWG. Die Richtlinie enthält keine spezifischen Vorschriften für den Nachweis einer ig Lieferung durch den Steuerpflichtigen. In Bezug auf die formellen Verpflichtungen der Steuerpflichtigen gibt die Richtlinie nur einige allgemeine Vorgaben für die Führung von Aufzeichnungen, die Ausgestaltung von Rechnungen und die Steuererklärungen und erlaubt, dass die Mitgliedstaaten weitere Pflichten vorsehen können, die sie als erforderlich erachten, „um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu vermeiden“. Die Bekämpfung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen ist ein Ziel, das von der Richtlinie anerkannt und gefördert wird (EuGH 21.2.2006, Rs. C-255/02, Halifax; EuGH 27.9.2007, Rs. C-409/04, Teleos). Daher ist es grundsätzlich legitim, wenn die Mtgliedstaaten formelle Anforderungen - wie in der VO BGBI II 1996/401 idF BGBI II 2010/172 - vorsehen, um Steuerhinterziehungen oder einem Mehrwertsteuer-Karussellbetrug entgegenzuwirken (Schlussantrag der Generalanwältin vom 11. Jänner 2007 in der Rs. C-146/05, Albert Collee). Sie müssen dabei aber auf den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit solcher Maßnahmen und das Grundprinzip der Neutralität der Mehrwertsteuer Bedacht nehmen. Die Umsätze sind unter Berücksichtigung ihrer objektiven Merkmale zu besteuern. Sind daher gem. EuGH die Voraussetzungen (damals: Art. 28c Teil A) der Richtlinie erfüllt, wird für eine Lieferung keine Mehrwertsteuer geschuldet, selbst wenn der Steuerpflichtige bestimmten formellen Anforderungen nicht genügt hat. Anders verhielte es sich nur, wenn der Verstoß gegen formelle Anforderungen den sicheren Nachweis verhinderte, dass die materiellen Anforderungen erfüllt sind (EuGH vom 27.9.2007, Rs. C-146/05, Albert Collée, Rn. 30 und 31). Auch gemäß VwGH 20.12.2012, 2009/15/0146, welcher der Rechtsprechung des EuGH (27.09.2007, Rs C-146/O5, Albert Collée) gefolgt ist, ist im Bereich der Nachweisführung nicht auf bloß formelle Belange, insbesondere den Zeitpunkt der Nachweiserbringung, abzustellen, sondern auch eine spätere Nachweisführung im Abgabenverfahren ausreichend. Entscheidend ist, dass dem liefernden Unternehmer der Nachweis gelingt, dass die materiellen Voraussetzungen der Steuerfreiheit zweifelsfrei vorliegen (so auch UStR Rz 2584). Nach der Rechtsprechung des EuGH in der Rechtssache Collée steht die nicht rechtzeitige Erbringung des Buchnachweises der Steuerfreiheit daher nicht entgegen, wenn tatsächlich materiell eine innergemeinschaftliche Lieferung ausgeführt worden ist. Der Buchnachweis ist somit keine Voraussetzung für die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung. Der VwGH folgt der EuGH-Rechtsprechung (VwGH 26.3.2014, 2011/13/0038 sowie VwGH 2.9.2009, 2005/ 15/0031). Auch die UStR halten in der Rz 4006 dazu fest, dass die Steuerbefreiung trotz Nichterfüllen der formellen Nachweispflichten zusteht, wenn auf Grund der objektiven Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen einer ig Lieferung erfüllt sind. Mit der Rechtsprechung des EuGH in der Rechtssache Collée wurde klargestellt, dass jedenfalls dann, wenn im Abgabenverfahren der Beweis gelingt, dass die Voraussetzungen der Steuerbefreiung objektiv vorliegen, trotz mangelhaftem Nachweises die Steuerbefreiung gewährt werden muss. Insoweit sind die Aussagen des EuGH zum Buchnachweis auf den Beförderungsnachweis übertragbar. Gemäß BFG darf, obwohl Versendungsnachweise in der Form, wie sie die VO BGBl II 1996/401 idF BGBl II 2010/172 vorschreibt, bei den strittigen Lieferungen nicht vorlagen (hier: Fehlen von schriftlichen Empfangsbestätigungen des Warenempfängers), nicht zum Verlust der Steuerfreiheit führen, wenn sich dies als bloßer Formmangel darstellt und das Vorliegen der Voraussetzungen des Art. 7 Abs. 1 UStG feststeht (UFS 16.2.2009, RV/0261-I/05). Ist es glaubhaft, dass die Waren in Ausführung der Lieferungen das Inland verlassen haben, so reduziert sich das Fehlen der Originale von Frachtbriefblättern, die die Empfangsbestätigung der Kundin enthalten, tatsächlich auf einen bloßen Formmangel (UFS 16.2.2009, RV/0261-I/05). Die in der VO BGBl II 1996/401 idF BGBl II 2010/172 festgelegten Anforderungen an den Beförderungs- und Versendungsnachweis sind somit weder zwingend noch abschließend: Der Nachweis kann von der Bf. auch durch andere Beweismittel geführt werden. Auf die Erbringung eines Nachweises, der den Vorgaben der VO BGBl II 1996/401 idF BGBl II 2010/172 entspricht, kann es daher nicht ankommen (so auch BFH 12.5.2009, V R 65/06, BStBl 2010 II 511, der die vergleichbare Regelung der UStDV als bloße Sollvorschrift qualifiziert). Dem ist auch die Finanzverwaltung insoweit gefolgt, da laut USt- Protokoll 2010 „Alternativnachweise“ anerkannt werden. Aus diesen müsse lückenlos hervorgehen, dass und an wen Verfügungsmacht verschafft wurde, dass der Abnehmer Unternehmer ist, bei dem der Erwerb steuerbar ist und im Zuge des Liefergeschäfts eine ig Warenbewegung stattgefunden hat. Laut VwGH kann die Steuerfreiheit daher nicht schon deshalb versagt werden, weil Versendungs- oder Beförderungsnachweise nicht in der vom Gesetzgeber vorgesehenen Form vorliegen (VwGH 26.3.2014, 2011/13/0038). Zusammenfassend kann daher festgehalten werden, dass die VO BGBI II 1996/401 idF BGBl II 2010/ 172 lediglich eine Sollvorschrift darstellt und Versendungs- oder Beförderungsnachweise für eine ig Lieferung somit in jeglicher erdenklichen Form geführt werden können. Entscheidend ist, dass der Bf., als liefernden Unternehmer, der Nachweis gelingt, dass die materiellen Voraussetzungen der Steuerfreiheit - nämlich dass die Warenbewegung für die beanstandeten Lieferungen von Österreich in das EU-Ausland tatsächlich stattgefunden hat - zweifelsfrei vorliegen. Bei Lieferungen durch Speditionen steht es der Bf. folglich völlig frei, wie sie den Versendungs- oder Beförderungsnachweis erbringt. Eine Nachweiserbringung gemäß § 2 der VO BGBl II 1996/401 idF BGBl II 2010/172 ist daher zulässig und uneingeschränkt anzuerkennen. Die von Ihnen zitierte Kommentarmeinung entspricht ganz offensichtlich nicht mehr der aktuellen Rechtslage. Zudem ist nicht auf den Zeitpunkt der Nachweiserbringung abzustellen, sondern es ist auch eine spätere Nachweisführung im Abgabenverfahren ausreichend. Eine Verweigerung der Steuerbefreiung mit der Begründung, dass Empfangsbestätigungen nach der erfolgten ig Lieferung ausgestellt wurden, ist daher nicht möglich. Bericht Zu den steuerlichen Feststellungen führt der gemäß § 150 BAO verfasste Bericht u.a. neben weiteren nicht strittigen Punkten aus, dass auf Grund der durchzuführenden Änderungen der Betrag der steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen neu ermittelt und ein entsprechender Umsatzsteuerfestsetzungsbescheid (angefochtener Bescheid) erlassen werden musste. Entsprechend den Prüfungsfeststellungen wurden 3.372.617,47 € an bisher steuerfrei belassenen Umsätzen als steuerpflichtig behandelt. Nach Wiedergabe der gesetzlichen Bestimmungen Art 7 BMR UStG 1994 sowie der VO BGBl. 401/1996 idF BGBl. II Nr. 172/2010 wird unter Punkt B ff („Prüfungsfeststellungen“) ausgeführt: „a) Innergemeinschaftliche Lieferungen für März 2014 Es wird seitens der BP ausgeführt, dass der Unternehmer den zweifelsfreien Nachweis der materiellen Voraussetzungen der Steuerfreiheit nach Art. 7 UStG 1994 nicht erbringen konnte. Es ist insbesondere nicht gelungen, die Beförderung der Waren nach schlüssig zu prüfender Beweiswürdigung aufgrund diverser angeführter Mängel nachzuweisen. Speziell konnte nicht nachgewiesen werden, dass die laut Lieferscheinen und Rechnungen bezeichneten Waren tatsächlich ins übrige Gemeinschaftsgebiet befördert wurden. Als weiteres Indiz für die Mangelhaftigkeit des Nachweises des Transports der nämlichen Ware ist anzuführen, dass alle vorgelegten Frachtbriefe ohne Lieferscheinbezug ausgestellt und die Empfangsbestätigungen nachträglich von den verbundenen Unternehmen erstellt und vorgelegt wurden, obwohl im Falle der Versendung der Waren durch Beauftragung von Spediteuren zwingend ordnungsgemäße Frachtbriefe nach dem Güterbeförderungsrecht - besonders für den Transport von Gefahrengütern - vorzuliegen haben. Aus den Frachtpapieren gehen weder die handelsübliche Bezeichnung, noch die Menge der Liefergegenstände hervor. Zusätzlich weichen bei den überwiegenden Lieferungen die Mengenangaben lt. vorgelegter Lieferscheine von jenen laut vorgelegten CMRs ab. Diese Mengendifferenzen konnten nicht schlüssig geklärt werden und somit bestehen Zweifel an der Nämlichkeit der Waren. Es ist somit nicht schlüssig nachgewiesen, dass es zur Versendung der bezeichneten Waren ins übrige Gemeinschaftsgebiet gekommen ist. Im Zusammenhang mit dem Eigentransport von Waren (Beförderung durch den Lieferer) betreffend Pkt. 13) liegen aufgrund der vorhandenen materiellen Mängel und bezugnehmend auf die VO, BGBl 401/1996 die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit der Lieferungen ebenfalls nicht vor. b) Sonstige Leistungen gem. § 19 UStG für März und April 2014: Diesbezüglich wird auf Punkt III. verwiesen. I. Allgemeines zu den Feststellungen Zu den nachträglich mit 8. Aug. 2014 vorgelegten (und im Original am 12. und 16.Sep. 2014 von der BP eingesehen) Ladelisten, die den fehlenden Zusammenhang zwischen CMR (die ohne genaue Bezeichnung der Ware, der Menge, der Anzahl der Packstücke etc. - siehe Pkte. 6-12 des allgemeinen CMR-Vordrucks bzw. ohne Lieferscheinbezug ausgestellt wurden) und Lieferschein bzw. Rechnungsbeleg herstellen sollten, ist auszuführen: a) Der im Rahmen der USO-Prüfung 3- 4/14 anerkannte Frachtbrief (CMR) zur Rechnung Nr. 140015, der ebenfalls ohne Lieferscheinbezug ausgestellt wurde, konnte seitens der BP anerkannt werden, da - erstens die hierzu vorgelegte vom Transportunternehmen unterfertigte Ladeliste mit angeführten Packstücknummern die auf der Rechnung aufscheinende Lieferscheinnummer (Abholscheinnummer) 14003 enthielt, und - zweitens die laut Lieferschein 14003 angeführten Gefahrenguthinweise wie Gefahrenklassen und Gewicht am CMR in der Spalte 13 angeführt waren und somit ein exakte Übereinstimmung zwischen Lieferschein und CMR bestand und - drittens das Gewicht laut Lieferschein mit 21.674,49 kg netto dem Bruttogewicht lt. CMR von rund 22.000 kg entsprach und somit in diesem speziellen Fall schlüssig und glaubhaft nachgewiesen werden konnte, dass die Nämlichkeit der lt. Frachtbrief transportierten Ware jener lt. Lieferschein gegeben war. b) Alle mit 8.8.2014 vorgelegten Ladelisten enthielten zwar nunmehr einen Lieferscheinbezug, aber keine weiteren Spezifikationen, die einen Zusammenhang zu den jeweiligen CMR herstellen ließen. Weder lässt sich aus den Packstücknummern ein Bezug zur gelieferten Ware lt. Lieferschein herstellen, noch konnte ein Konnex anhand von Details, wie Gefahrenklassenvermerken It. Lieferschein am CMR vermerkt etc., ersehen werden. Weiters weichen überwiegend die Mengenangaben lt. Lieferschein von den Gewichtsangaben It. CMR erheblich ab. Zusätzlich wird betreffend Glaubwürdigkeit der Erstellung der Ladelisten und Verwendung bei der jeweiligen Beladung auf den Sachverhalt zur Rech. Nr. 140017 (Pkt. 9) verwiesen. Die diesbezüglich nicht unterfertigte Ladeliste, die div. Packstücknummern beinhaltet und sich auf den Abholschein Nr.: 14002 bezieht, wurde bereits mit 8.7.2014 erstmals vorgelegt. Am 8.8. 2014 wurde zur AR 140017 ebenfalls eine von der Fa. A.S. d.o.o. unterfertigte Ladeliste vorgelegt. Diese enthielt dieselben Packstücknummern, weicht aber minimal im Schriftbild und in der Schriftgröße von der ursprünglichen Ladeliste ab. Alle im Zuge der Vorhaltsbeantwortung mit 8.8.2014 vorgelegten Ladelisten zu den div. Ausgangsrechnungen weisen nun dasselbe von der ursprünglich vorgelegten Ladeliste abweichende Schriftbild auf, woraus zu schließen ist, dass die im Zuge der Vorhaltsbeantwortung vorgelegten Ladelisten einheitlich nachträglich erstellt und unterfertigt vorgelegt wurden. Ein nochmaliger Ausdruck der Ladelisten zwecks nachträglicher Unterfertigung würde das gleiche Schriftbild bedingen. In diesem Zusammenhang wurde von der steuerlichen Vertretung mit Schriftstück vom 6. Nov. 2014 eingewandt, dass die „vorgelegten Ladelisten nicht nachträglich erstellt wurden, sondern lediglich nochmals ausgedruckt wurden, damit diese vom Spediteur mit Unterschrift und Stempel nachträglich bestätigt werden konnten. Grundsätzlich werden Ladelisten nicht vom Spediteur bzw. Frachtführer unterfertigt. Diesbezüglich muss aber seitens der Finanzverwaltung davon ausgegangen werden, dass auch bei neuerlichem Ausdruck der Ladelisten, die Schriftart, die Zeilenanordnung bzw. Zeilenabstände und somit das Schriftbild als Gesamtes sich nicht verändert. Der Schluss, dass es erst zur nachträglichen Erstellung und Nachbildung der bereits zur AR Nr. 140015 vorgelegten Ladeliste zwecks Unterfertigung durch die jeweiligen Spediteure gekommen ist um einen vermeintlichen Zusammenhang zwischen CMR und Lieferschein herstellen zu können, liegt daher nahe. Zusätzlich ist anzumerken, dass den Spediteuren üblicherweise weder die Ladelisten noch die Lieferscheine zu den von ihnen durchgeführten Frachten in Kopie in ihren Unterlagen vorliegen, womit eine nachträgliche Bestätigung über den Inhalt der transportierten Waren nichts auszusagen vermag. Von der steuerlichen Vertretung wurde im Rahmen der Stellungnahme vom 6.11.2014 eingeräumt, dass die Ladelisten nachträglich von den Spediteuren unterfertigt wurden. Da sie weder Warenbezeichnungen beinhalten, noch sonst einen Zusammenhang zu den transportierten Waren in den beanstandeten Fällen herstellen können (s.o.), ist ihre Beweiskraft daher dahingestellt. c) Bezugnehmend auf die nachträglich erstellten Empfangsbestätigungen ist auf die Verordnung 401/1996 über den „Nachweis der Beförderung oder Versendung und Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen“ hinzuweisen. In dieser wird unter § 3 Abs. 1 angeführt, dass im Falle einer Versendung der Unternehmer lt. Pkt.1 die Durchschrift der Rechnung und unter Pkt 2. einen Versendungsbeleg im Sinne des § 7 Abs. 5 UStG als Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung zu erbringen hat. Unter Abs. 2 zu § 3 wird ausgeführt, dass der Nachweis dann nach § 2 der VO geführt werden kann (Durchschrift der Rechnung, Lieferschein und Empfangsbestätigung des Abnehmers oder des Beauftragten), wenn der Nachweis nach Abs. 1 nicht möglich oder nicht zumutbar ist. Im Kommentar zur Mehrwertsteuer - UStG 1994 „Scheiner/Kolacny/Caganek“ wird zum Nachweis der innergemeinschaftlichen Warenbewegung bezugnehmend auf die VO 401/1996 zu § 2 VO erläutert, dass der Unternehmer in diesen Fällen eindeutig und leicht nachvollziehbar nachweisen muss, aus welchem Grund es ihm nicht möglich war, den Versendungsbeleg nach § 3 der VO zu führen (z. B. wenn die Ausstellung eines Frachtbriefes nach dem Güterbeförderungsrecht nicht erforderlich ist). Da bei den gegenständlichen fraglichen innergemeinschaftlichen Lieferungen im überwiegenden Falle die Beauftragung einer Spedition erfolgte und aufgrund des Transportes von Gefahrengütern der Klasse 9 (Pflanzenschutzmittel) ein CMR (Beförderungsvertrag im internationalen Straßengüterverkehr) unumgänglich auszustellen ist (bezugnehmend auf das Europäische Übereinkommen vom 30. Sep. 1957 über die internationale Beförderung gefährlicher Güter auf der Straße (ADR) in der jeweils gültigen Fassung)‚ ist in diesem Falle lt. VO und Kommentarmeinung auch kein Nachweiserbringen mittels Empfangsbestätigungen lt. VO § 2 möglich. Laut Übereinkommen über den Beförderungsvertrag im internationalen Straßenverkehr (CMR) wird im Kapitel III über den Abschluss und die Ausführung des Beförderungsvertrages im Artikel 6 unter anderem ausgeführt, dass der Frachtbrief unter „f) die übliche Bezeichnung der Art des Gutes und die Art der Verpackung, bei gefährlichen Gütern ihre allgemein anerkannte Bezeichnung; unter g) Anzahl, Zeichen und Nummern der Frachtstücke; unter h) Rohgewicht oder die anders angegebene Menge des Gutes, usw. enthalten muss. Speziell für die Beförderung von Pflanzenschutzmitteln sind weiters das Europäische Übereinkommen vom 30. September 1957 über die internationale Beförderung gefährlicher Güter auf der Straße (ADR) und div. weitere Rechtsvorschriften zu beachten, die ua. eine Beschränkung der Menge an Gefahrengütern für den Transport (Höchstpunktesumme) und diverse mitzuführende Beförderungspapiere zusätzlich vorschreiben. Unter Einbeziehung dieser Gesichtspunkte ist es daher für die Finanzverwaltung nicht glaubhaft bzw. nicht schlüssig, dass bei den beanstandeten CMRs die bezugnehmende Lieferscheinnummer nicht angeführt wird bzw. in den überwiegenden Fällen die Gewichtsangaben eklatant vom Lieferschein abweichen, da dem Spediteur erhöhte gesetzliche Auflagen durch den Gefahrengütertransport treffen. Ergänzend wird seitens der BP angeführt, dass sämtliche nachträglich vorgelegte Empfangsbestätigungen von verbundenen bzw. eng mit dem GF der Bf. verflochtenen Unternehmen ausgestellt wurden. d) ad. Gewichtsangaben lt. Lieferschein: In der übermittelten Stellungnahme durch die steuerliche Vertretung datiert mit 6.11.2014 wird bezugnehmend auf die jeweiligen Gewichtsangaben lt. Lieferscheinen vom „Bruttogewicht“ gesprochen. Laut Rückfrage beim Abgabepflichtigen handelt es sich hierbei um das Gewicht des jeweiligen Pflanzenschutzmittels ohne Verpackung und dies wird seitens der BP und des Abgabepflichtigen als „Nettogewicht“ ohne Tara bezeichnet. e) Ad. Mengendifferenzen — Ermittlung des „Leerguts“ Für einen vollbeladenen LKW werden rund 25 Paletten benötigt. Da das „Leergut“ für rund 25 Paletten (eine Palette á 25 kg) ungefähr 630 kg beträgt und das restliche Verpackungsmaterial der Pflanzenschutzmittel (Folien, Plastikkanister, div. Kartons, Papierverpackung für das jeweilige Pflanzenschutzmittel) geschätzt nach den Erfahrungen des täglichen Lebens nicht mehr als 300 kg betragen wird, kann seitens der BP davon ausgegangen werden, dass für eine volle LKW-Ladung im Durchschnitt rund 900- 950 kg als Verpackungsmaterial bzw. Leergut dem Nettogewicht hinzugerechnet und somit das Bruttogewicht ermittelt werden kann. Der allgemeinen Annahme, dass sich Gewichtsschwankungen bei der Beladung zum Warentransport in Höhe von 20 % ergeben können, kann seitens der Betriebsprüfung nicht beigepflichtet werden. Die Ermittlung und Schätzung des „Leerguts“ wurde seitens der BP schlüssig hergeleitet (s.o.) und dem Abgabepflichtigen zur Stellungnahme zur Kenntnis gebracht. Ausnahmsweise wird die Steuerfreiheit nach jüngsten Erkenntnissen (EuGH 27.9.2007, Albert Collée und VwGH 20.12.2012 etc.) gewährt, wenn trotz Nichterfüllung der formellen Nachweispflichten aufgrund objektiver Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit zweifelsfrei vorliegen. Im vorliegenden Prüfungsfall ist es nicht gelungen nachzuweisen, dass diese vorliegen. Ergänzende Stellungnahme der Prüferin vom 20. November 2015 Die slowenischen Behörden geben bekannt, dass ihre zuständige Steuerbehörde die von uns angefragten Transportkostenrechnungen inkl. CMRs der beiden slowenischen Unternehmen K.A. sp. (der als Transporteur auftritt) und A.S. d.o.o. kontrolliert und folgendes festgestellt haben: A) Die slowenischen Behörden führen in der SCAC-Beantwortung aus, dass die auf den Transportkostenrechnungen angeführten CMRs, auf die die Fa. A.S. d.o.o. verwiesen hat, in den Buchhaltungsunterlagen der slowenischen Unternehmen vorhanden sind und jene, die den österreichischen Steuerbehörden zum Nachweis der ig Lieferungen vorgelegten CMRs (mit aufgedruckten Nummern versehen) in den slowenischen Unterlagen nicht existieren, obwohl diese mit Firmenstempel und einer Unterschrift versehen sind. B) Weiters geben die slowenischen Behörden bekannt, dass „das Fahrtenbuch bestätigt, dass der Transport nicht stattfand“ und die Daten „des Tachometers nicht überprüft werden konnten.“ C) Zusätzlich existieren keinerlei Belege für die Beladung der Transporte bzw. die erforderlichen Zusatzdokumente des Transports von Gefahrengütern liegen ebenfalls nicht vor. Diesbezüglich verweise ich auch auf die Stellungnahme vom 31.3.2015, Punkt 1, da hier ausgeführt wird, dass es zur nachträglichen Bestätigung von Ladelisten gekommen ist. Die Glaubwürdigkeit dieser Dokumente ist seitens der GBP nicht gegeben. D) Auch ist anzumerken, dass zwar die ausgestellten Rechnungen in den Buchhaltungsunterlagen der slowenischen Unternehmer vorhanden sind, aber keinerlei Vermerke betreffend eines Ausgangs der Rechnungen bzw. über deren Zusendung an den Auftraggeber existieren und somit nicht nachgewiesen werden kann, wann die Rechnungen (vermutlich im Zuge der durchgeführten USO-Prüfung) erstellt wurden. E) Weiters wurden von den slowenischen Behörden die in den Unterlagen der von ihnen geprüften Unternehmen befindlichen, in deutscher Sprache bezeichneten „Transportaufträge“ der Bf. an die Fa. A.S. d.o.o., übermittelt. Hier fällt auf, dass diese Transportaufträge keinerlei Eingangsvermerk haben und nicht unterfertigt sind. Wann diese Transportaufträge erstellt wurden, bleibt somit ebenfalls offen bzw. ihre Beweiskraft sei dahingestellt. Dies auch im Hinblick auf die in Punkt 2 der Stellungnahme vom 31.3.2015 beschriebenen Nahebeziehungen der jeweiligen Unternehmensverantwortlichen, sowie der nicht in den Buchhaltungsunterlagen erfassten Transportkostenrechnungen trotz Buchungsstempels. … Zusammenfassend wird noch kurz ausgeführt: Wie bereits unter Punkt 1) der Stellungnahme vom 31.3.2015 durch die GBP ist es der Bf. nicht gelungen, den zweifelsfreien Nachweis der materiellen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit nach Art. 7 UStG 1994 zu erbringen. Ganz im Gegenteil - es konnte betreffend der oben angeführten Geschäftsvorfälle seitens der GBP der Nachweis erbracht werden, dass die Transporte nicht durchgeführt wurden und die Steuerfreiheit somit zu versagen ist. Im speziellen ist es der GBP für die oa. Geschäftsvorfälle der Transportunternehmer Fa. A.S. d.o.o. und der Fa. K.A. sp. gelungen nachzuweisen, dass die oben angeführten Transporte nicht stattfanden. Ergo dessen ist sogar davon auszugehen, dass die Waren im Inland veräußert wurden und daraus folgernd schon mit 20 % der Umsatzsteuer zu unterziehen sind. Insbesondere bestehen aber nach Ansicht der GBP für alle im Unternehmensverbund (auch für die Fa. L. GmbH, die A. Reise- und Handels GmbH, jetzt Einzelunternehmen H.N. als Nachfolger - in diesem Verfahren zwar nicht Gegenstand der Entscheidung) - „durchgeführten Transporte“, die dem Frächter K.A. bzw. der Fa. A.S. d.o.o. zuzuordnen sind und erhebliche Mängel bei den Liefer- und Transportpapieren aufweisen, beträchtliche Zweifel (vor allem aufgrund der Nahebeziehungen der Unternehmensverantwortlichen und der generellen Auskunft der slowenischen Steuerbehörden betreffend der Nichtnachweisbarkeit in den Fahrtenbüchern, den fehlenden Tachometerblättern, den fehlenden Beladungs- und Gefahrendokumenten, den fehlenden Ein- und Ausgangsvermerken div. Belege etc. - siehe oben), dass die Transporte stattfanden und steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen vorliegen. Vielmehr sieht es die GBP als erwiesen an, dass Gefälligkeitsbestätigungen und CMR-Belege ohne Durchführung der Transporte der Transportunternehmer A.S. d.o.o. und K.A. sp. erstellt und bestätigt wurden, die teilweise nicht einmal Eingang in die jeweiligen Buchhaltungsunterlagen fanden. Zusätzlich als erschwerend sieht es die GBP betreffend Nachweis und Glaubhaftmachung an, dass - aufgrund der ausschließlich im „Unternehmensverbund“ durchgeführten Lieferungen und der Nahebeziehungen der Unternehmer bzw. Beschäftigten untereinander - diverse Bestätigungen und Auftragsverhältnisse (beispielsweise zur Warenübernahme oder Einlagerung von Waren) nachträglich erstellt und nachgereicht wurden bzw. noch jederzeit nachträglich erstellt werden können. II. Mängel zu den jeweiligen ig Lieferungen (Detailfeststellungen) Es wird nun speziell ausgeführt, dass der Unternehmer den zweifelsfreien Nachweis der materiellen Voraussetzungen der Steuerfreiheit nach Art. 7 UStG 1994 nicht erbringen konnte. Es ist insbesondere nicht gelungen, die Beförderung der Waren nach schlüssig zu prüfender Beweiswürdigung aufgrund diverser angeführter Mängel nachzuweisen und es war somit die Steuerfreiheit zu versagen: 1. Rechn. Nr. 140022 — Abnehmer A. Poland: € 161.417,18 Niederschrift Kein LS Bezug am CMR, unterfertigter LS von A. Poland nachgereicht, Spedition: P. Logistics, Transportrechnung vom 31.3.2014, J. Trans über Gewicht von 12.000 kg, lt. CMR 18.000 kg, lt. LS 10.500 kg Stellungnahme Das Gewicht am CMR ist eindeutig als 12.000 kg zu lesen und nicht wie von der Steuerbehörde angemerkt als 18.000 kg. Die Ladeliste vom 20.03.2014 mit eindeutigem LS-Bezug Nr. 14013 und der Ladeauftrag vom Spediteur J. (Subfrächter P. Logistics) liegen bei. Die Empfangsbestätigung des Abnehmers A. Poland zu dieser Lieferung liegt bei. Die Rechnung wurde vom Kunden A. Poland am 18.07.2014 bereits vollständig beglichen. Den entsprechenden Zahlungsnachweis finden Sie anbei (Kontoauszug Nr. 2014/087 Sparkasse). Der vom Abnehmer unterfertigte Originallieferschein, die Empfangsbestätigung im Original und die Ladeliste im Original liegen beim Steuerpflichtigen auf, und können daher von der Steuerbehörde in Einsicht genommen werden. Vorhalt Diesbezüglich wurde ua. eine nicht vom Sub-Frächter P. Logistics unterfertigte Ladeliste mit div. angeführten Packstücknummern vorgelegt. Es kann weder ein eindeutiger Bezug am CMR zum Lieferschein („Abholschein“)‚ noch zu den Packstücknummern hergestellt werden. Welche Produkte die Packstücke enthalten, geht daraus ebenfalls nicht hervor. Die vom Mitarbeiter des verbundenen Unternehmens A. Ch. Poland ausgestellte nachträgliche Empfangsbestätigung weist nicht schlüssig nach, dass die Ware nach S. (PL) transportiert wurde. Aus dem Ladeauftrag der Fa. J. geht weder die CMR Nr. hervor, noch kann ein Zusammenhang zu einer Ladeliste, zu Packstücknummern oder einem Lieferschein hergestellt werden. Der nachträglich mit 7. Aug. 2014 ausgedruckte Ladeauftrag der Fa. J. gibt nur Auskunft über den Beladetermin, den Beladeort, den Entladeort, das Ladegewicht und eine allgemeine Beschreibung des Ladegutes wie beispielsweise „1 Ladung Pflanzenschutzmittel – ADR-Klasse 9 auf EWP- kein Tausch“. Auch ist in diesem Fall kein Vermerk einer Sub-Beauftragung des Frächters P. Logistics lt. Ladeauftrag ersichtlich. Es ist lediglich herauslesbar, dass eine Lieferung nach S. (PL) mit Beladetermin 20.3.2014 und einem Gewicht von 12.000 kg erfolgen soll. Ob es sich hierbei um die nämliche Ware handelt ist somit nicht schlüssig nachgewiesen. Vorhaltsbeantwortung Zu dieser Lieferung wurden Ihnen die folgenden Unterlagen übermittelt bzw. im Original zur Durchsicht zur Verfügung gestellt: - Rechnung NL: 140022 - CMR - Lieferschein mit der Nummer 14013 vom 20.3.2014 - Ladeauftrag der Firma Friedrich J. KG vom 7.8.2014 - Ladeliste (Abholschein Nr. 14013) vom 20.3.2014 - Rechnung des Spediteurs vom 3.4.2014 der Firma J. KG über den Transport der Waren von Österreich nach Polen - Kontoauszug als Nachweis der Bezahlung der Rechnung Nr.: 140022 durch die A. Poland Sp zoo mit 18.7.2014 - Empfangsbestätigung der Waren gemäß Lieferschein Nr. 14013 durch die A. Poland Sp zoo vom 18.7.2014 Aus dem CMR ist ersichtlich, dass 12.000 kg Pflanzenschutzmittel von der Bf. an die A. Poland Sp Zoo geliefert wurden. Beginn der Lieferung war A. (Österreich) und Bestimmungsort war S. (Polen). Die Waren wurden vom Frachtführer der P. Logistics am 20.3.2014 übernommen. Hinsichtlich der detaillierten Warenlieferung wird auf den Lieferschein verwiesen; die Lieferscheinnummer fehlt auf dem CMR. Der CMR wurde von Lieferanten, Spediteur und Abnehmer unterfertigt und datiert. Zudem sind das amtliche Kennzeichen des KFZ sowie des Anhängers angeführt, welche mit jenen auf dem Ladeauftrag und der Ladeliste übereinstimmen. Auf dem Lieferschein mit der Nummer 14013 werden die gelieferten Waren im Detail angeführt. Die Warenübernahme durch die A. Poland Sp Zoo in Polen am 21.3.2013 wurde mittels Unterschrift und Stempel bestätigt. Der Ladeauftrag bestätigt nochmals die Lieferung der gegenständlichen Waren von Österreich nach Polen mit Beladetermin 20.3.2014 und Entladetermin 21.3.2014. Als Ladegut wird eine Ladung Pflanzenschutzmittel – ADR - Klasse 9 auf EWP mit Gewicht 12.000 kg angeführt. Die Ladeliste vom 20.3.2014 verweist auf den Abholschein Nr. 14013. Es werden der Spediteur J. sowie die KFZ Kennzeichen angeführt. Da von Seiten der Betriebsprüfung die Warenlieferung von Österreich nach Polen angezweifelt wurde, wurde zusätzlich eine Empfangsbestätigung (gemäß § 2 Z 3 VO, BGBl. Nr. 401/1996 idgF) eingeholt. Diese ist mit 18.7.2014 datiert. Die vorgelegten Versendungsnachweise sind in sich schlüssig und es ergibt sich aus ihnen zweifelsfrei, dass die Warenbewegung für die beanstandete Lieferung von Österreich nach Polen tatsächlich stattgefunden hat und diese Lieferung gemäß Artikel 7 iVm Artikel 6 Abs. 1 UStG zwingend steuerbefreit zu behandeln ist. Bericht Diesbezüglich wurde ua. eine nicht vom Sub-Frächter P.- Logistics unterfertigte Ladeliste mit div. angeführten Packstücknummern vorgelegt. Es kann weder ein eindeutiger Bezug am CMR zum Lieferschein („Abholschein"), noch zu den Packstücknummern hergestellt werden. Welche Produkte in den jeweiligen Packstücken enthalten sind, geht daraus ebenfalls nicht hervor. Die vom weisungsgebundenen Mitarbeiter des verbundenen Unternehmens A. Poland ausgestellte nachträgliche Empfangsbestätigung weist nicht schlüssig nach, dass die Ware nach S. transportiert wurde. Aus dem Ladeauftrag der Fa. J. geht weder die CMR-Nr. hervor, noch kann ein Zusammenhang zu einer Ladeliste, zu Packstücknummern oder einem Lieferschein hergestellt werden. Er gibt nur zu erkennen, dass ein Auftragsverhältnis bestand, nicht aber welche Waren speziell zu transportieren waren. Der nachträglich mit 7. Aug. 2014 ausgedruckte Ladeauftrag der Fa. J. gibt nur Auskunft über den Beladetermin, den Beladeort, dem Entladeort, das Ladegewicht und einer allgemeinen Beschreibung des Ladegutes wie beispielsweise „1 Ladung Pflanzenschutzmittel – ADR - Klasse 9 auf EWP - kein Tausch“. Auch ist in diesem Fall kein Vermerk einer Sub-Beauftragung des Frächters P. Logistics lt. Ladeauftrag ersichtlich. Es ist lediglich herauslesbar, dass eine Lieferung nach S. mit Beladetermin 20.3.2014 und einem Gewicht von 12.000 kg erfolgen soll. Ob es sich hierbei um die nämliche Ware handelt, ist somit nicht schlüssig nachgewiesen. Vollständigkeitshalber wird angeführt, dass es für die BP nicht eindeutig ersichtlich ist, ob es sich am CMR-Durchschlag bei der Mengenangabe um 12.000 kg oder um 18.000 kg handelt. Ad 2) Rechnung Nr. 140023 - Abnehmer S.K. - Übernahme der Ware durch A. Poland in Polen: € 318.733 Niederschrift Kein LS Bezug am CMR, nachträglich unterfertigter LS nachgereicht, Lagerleiter S. lt. LS Gewicht 15.336 kg, lt. Rech. J. 20.000. lt. CMR J. 20.000 kg – Leistungsdatum lt. Re 17.3.2014, am CMR fehlt Ausstellungsdatum und Datum der Übernahme durch den Spediteur. Stellungnahme Das Leistungsdatum des Spediteurs am 17.03.2014 ist bei der Transportkostenrechnung ersichtlich. Die Ware wurde auch am 17.03.2014 (Montag) vom Abnehmer übernommen. Die vom Spediteur J. unterfertigte Ladeliste vom 15.03.2014 (Samstag) mit eindeutigem LS-Bezug Nr. 14005 und der Ladeauftrag vom Spediteur liegen bei. Die Empfangsbestätigung des Abnehmers S.K. zu dieser Lieferung liegt bei. Die Rechnung wurde vom Kunden S.K. am 17.07.2014 bereits vollständig beglichen. Den entsprechenden Zahlungsnachweis finden Sie anbei (Kontoauszug Nr. 2014/086 Sparkasse). Der vom Abnehmer unterfertigte Originallieferschein, die Empfangsbestätigung im Original und die Ladeliste im Original liegen beim Steuerpflichtigen auf, und können daher von der Steuerbehörde in Einsicht genommen werden. Vorhalt Durch die Vorlage des Originallieferscheins am 12. Sep. 2014, aus dem ersichtlich ist, dass der Prokurist der Fa. A. Ch. Poland jede einzelne Lieferscheinseite unterschrieben hat und ursprünglich im Zuge der Sachverhaltsermittlungen vorab per Mail der gleiche Lieferschein von A. Ch. Poland nur mit einer Übernahmebestätigung auf der letzten Seite versehen war, ist für die Finanzverwaltung eindeutig die nachträgliche Bestätigung des Lieferscheins und eine Vordatierung zum „Übernahmedatum“ durch den Prokuristen der A. Ch. Poland, Herrn Sko., nachgewiesen. Vorhandene Mengendifferenzabweichung: lt. LS sind 15.336,71 kg netto zu transportierten, lt. CMR wird ein Bruttogewicht von 20.000 kg angeführt. Da das Leergut für rund 25 Paletten (eine Palette á 25 kg) bei vollgeladenem LKW mit rund 25 Stück Paletten ungefähr 630 kg beträgt und das restliche Verpackungsmaterial geschätzt nicht mehr als 300 kg betragen wird, ist die Gewichtsdifferenz von mehr als 3.500 kg nicht schlüssig erklärbar. Betreffend der vorgelegter Ladeliste bzw. des Ladeauftrag der Fa. J. wird auf die Begründung lt. I. und II. Pkt. 1) verwiesen. Aufgrund der angeführten Mängel ist der Nachweis, dass die Nämlichkeit der Ware gegeben ist, somit nicht schlüssig abzuleiten. Vorhaltsbeantwortung Zu dieser Lieferung wurden Ihnen die folgenden Unterlagen übermittelt bzw. im Original zur Durchsicht zur Verfügung gestellt: - Rechnung Nr.: 140023 - CMR - Lieferschein mit der Nummer 14005 vom 15.3.2014 - Ladeauftrag der Firma J. vom 7.8.2014 - Ladeliste (Abholschein Nr. 14005) vom 15.3.2014 - Rechnung des Spediteurs vom 20.3.2014 der Firma J. über den Transport der Waren von Österreich nach Polen - Kontoauszug als Nachweis der Bezahlung der Rechnung Nr.: 140023 durch die S.K. mit 17.7.2014 - Empfangsbestätigung der Waren gemäß Lieferschein Nr. 14005 durch die A. Poland Sp z.o.o. im Auftrag der S.K. vom 18.7.2014 Aus dem CMR ist ersichtlich, dass 20.000 kg Pflanzenschutzmittel von der Bf.an die S.K. geliefert wurden. Beginn der Lieferung war A. (Österreich) und Bestimmungsort war S. (Polen). Die Waren wurden vom Spediteur der Firma J. übernommen. Hinsichtlich der detaillierten Warenlieferung wird auf den Lieferschein verwiesen; die Lieferscheinnummer fehlt auf dem CMR. Der CMR wurde von Lieferanten, Spediteur und Abnehmer unterfertigt und datiert. Zudem sind die amtlichen Kennzeichen des KFZ sowie des Anhängers angeführt, welche mit jenen auf dem Ladeauftrag und der Ladeliste übereinstimmen. Auf dem Lieferschein mit der Nummer 14005 werden die gelieferten Waren im Detail angeführt. Die Warenübernahme durch die A. Poland Sp zoo im Auftrag S.K. in Polen am 17.3.2013 wurde mittels Unterschrift und Stempel bestätigt. Wie schon aus dem Wording der Bestätigung erkennbar ist, handelt es sich hier nicht um eine Vordatierung, sondern es wurde nachträglich die Übernahme der Waren am 17.3.2014 bestätigt. Als Bruttogewicht werden 15.336,71 kg angegeben. Gemäß Ihren Aussagen werden Schwankungen in Höhe von 20% anerkannt. Auf dem Ladeauftrag ist ein Gewicht von 20.000 kg vermerkt. 80% sind daher 16.000 kg. Daher verbleibt lediglich eine Differenz in Höhe von rund 640 kg. Der Ladeauftrag bestätigt nochmals die Lieferung der gegenständlichen Waren von Österreich nach Polen mit Beladetermin 17.3.2014 und Entladetermin 17.3.2014. Als Ladegut wird 1 Ladung Pflanzenschutzmittel – ADR - Klasse 9 mit Gewicht 20.000 kg angeführt. Die Ladeliste vom 20.3.2014 verweist auf den Abholschein Nr. 14013. Es wird der Spediteur J. sowie die KFZ- Kennzeichen angeführt. Da von Seiten der Betriebsprüfung die Warenlieferung von Österreich nach Polen angezweifelt wurde, wurde zusätzlich eine Empfangsbestätigung (gemäß § 2 Z 3 VO, BGBl. Nr. 401 / 1996 idgF) eingeholt. Diese ist mit 18.7.2014 datiert. Die vorgelegten Versendungsnachweise sind in sich schlüssig und es ergibt sich aus ihnen zweifelsfrei, dass die Warenbewegung für die beanstandete Lieferung von Österreich nach Polen tatsächlich stattgefunden hat und diese Lieferung gemäß Artikel 7 iVm Artikel 6 Abs. 1 UStG zwingend steuerbefreit zu behandeln ist. Bericht