BFG RV/2100702/2006

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht (BFG) hat durch die Richterin N.N. in der Beschwerdesache des Beschwerdeführers gegen die Bescheide des Finanzamtes X . betreffend Einkommensteuer 1995 - 2004 zu Recht erkannt: Die Berufung, nunmehr Beschwerde, wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide betreffend Einkommensteuer 1995 bis 2004 bleiben unverändert. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. Die angeschlossenen Anlagen A-C bilden einen Bestandteil der Begründung dieses Erkenntnisses. Entscheidungsgründe Strittig ist im anhängigen Verfahren die Einkunftsquelleneigenschaft eines vom hauptberuflich als Unternehmensberater tätigen Beschwerdeführer (Bf) im Jahr 1994 erworbenen Mietwohnhauses, in welchem er im Verfahrenszeitraum, nach umfangreichen Umbau- und Renovierungsarbeiten, elf Kleinwohnungen großteils als so genannte „Startwohnungen“ vermietete. In Hinblick auf einen durchgängigen Verlustzeitraum von 11 Jahren (1994 – 2004) mit einem Werbungskostenüberschuss von insgesamt rd. 325.000,- € (knapp 4,5 Millionen S), welcher maßgeblich durch hohe Fremdfinanzierungskosten bedingt war (sowohl der Kauf des Zinshauses als auch die anschließenden Umbau-/Renovierungsarbeiten waren zur Gänze fremdfinanziert worden), stufte das Finanzamt X (FA) die Vermietungstätigkeit des Bf anlässlich einer im Jahr 2005 durchgeführten Außenprüfung (AP) als steuerliche Liebhaberei im Sinne des § 1 Abs 1 der Liebhabereiverordnung 1993, BGBl 1993/33 (in der Folge: LVO bzw. LVO Stammfassung 1993) ein, da nach Ansicht der Abgabenbehörde unter den konkreten Bedingungen der vom Bf ausgeübten Vermietungstätigkeit, ein Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten innerhalb eines absehbaren Zeitraums nicht zu erwarten war. Der Bf habe mit einer im Prüfungsverfahren vorgelegten Prognoserechnung die Einkunftsquelleneignung seines Mietobjekts nicht überzeugend darzulegen vermocht. In der übermittelten Aufstellung seien massive Korrekturen vorzunehmen gewesen, aufgrund welcher auch nach 35 Jahren ein positives Gesamtergebnis nicht realistisch sei. Insbesondere sei es unzulässig, den bisher nach § 28 Abs. 2 Einkommensteuergesetz 1988 (EStG) über einen Zeitraum von 10 Jahren abgeschriebenen Instandsetzungsaufwand für Zwecke der Prognoserechnung auf eine Normalabschreibung mit jährlich 1,5% Absetzung für Abnutzung (AfA) umzurechnen. Weiters dürften in der Prognoserechnung Leerstehungszeiten weder durch den Ansatz fiktiver Mieteinnahmen berücksichtigt werden, noch stellten vorübergehend leerstehende Wohnungen Unwägbarkeiten dar. Vielmehr gehörten derartige Umstände zum normalen Vermieterrisiko. Gleiches gelte für Kostenüberschreitungen beim Umbau-/Renovierungsprojekt, welche durch verschiedene, mangels hinreichender Begutachtung vor dem Grundstücksankauf, erst nachträglich hervorgekommene Gebäudemängel verursacht worden seien. Darüber hinaus enthalte die im Prüfungsverfahren vorgelegte Prognoserechnung des Bf großteils zu niedrige Werbungskostenansätze. Neben einer zu geringen Steigerung bei den künftigen Betriebskosten, seien zu niedrige Ausgaben für Reparaturen und sonstige Werbungskosten veranschlagt worden. So sei etwa die Wohnung Nr.5 ohne „Brauchbarmachung“ vermutlich gar nicht, zumindest aber langfristig nicht vermietbar. Zudem habe insbesondere der Zinsaufwand in der vorgelegten Prognoserechnung unzureichende Berücksichtigung gefunden. Die für den Ankauf und den Umbau bzw. die Renovierung aufgenommenen Kreditverbindlichkeiten seien im Jahr 2005 in einen endfälligen Schweizer Franken- (CHF-) Kredit mit einer Laufzeit bis 2025 umgeschuldet worden. Die dabei vertraglich vereinbarten Zinskonditionen sowie das - Fremdwährungskrediten generell anhaftende – beträchtliche Zinsen- und Kursrisiko ließen die in der Prognoserechnung ausgewiesenen Zinsenbelastungen gänzlich unrealistisch erscheinen. Nicht zuletzt sei der Bf einnahmenseitig auch insofern von zu optimistischen Erwartungen ausgegangen, als er keinerlei Mietausfälle berücksichtigt habe. Dies stehe im Widerspruch zu den tatsächlich festgestellten Verhältnissen. Selbst unter Verwendung der gänzlich inakzeptablen Ansätze habe der Bf in der Prognoserechnung ein positives Gesamtergebnis für sein Mietwohnhaus erst nach 26 Jahren errechnet. Nach der vom Prüfer vorgenommenen Korrektur der Daten sei dies allerdings selbst nach 35 Jahren noch nicht zu erwarten (eine dem AP-Bericht angeschlossene „korrigierte Kontrollrechnung“ des FA weist für das 40. Jahr ein negatives Gesamtergebnis von fast 220.000,- € aus). Schließlich stellte die Erstbehörde im AP-Bericht vom Dezember 2005 noch Überlegungen dahingehend an, ob die Vermietungstätigkeit des Bf nicht allenfalls bereits ab 1994 dem Bereich des § 1 Abs. 2 LVO - mit dem Erfordernis einer Gesamtüberschusserzielung nach 20 Jahren - zuzuordnen sei. Nach den Prüfungsunterlagen seien nämlich schon beim Kauf im Jahr 1994 Maßnahmen zur Parifizierung des Hauses eingeleitet worden, welche im Jahr 2000 neuerlich aufgegriffen worden seien. Im März 2001 habe der Bf in zwei Zeitungsinseraten den Verkauf einer Eigentumswohnung in seinem Mietwohnhaus angeboten. Aufgrund der Prüfungsfeststellung erließ das FA (endgültige) Einkommensteuer- (ESt-) Bescheide für 1995 – 2004, in welchen es die bis dahin vorläufig anerkannten, negativen Einkünfte des Bf aus der Vermietung seines Zinshauses außer Ansatz ließ. Für 1994 erging aufgrund eingetretener Verjährung kein neuer ESt-Bescheid. Die (vorläufigen) Umsatzsteuerbescheide für den Prüfungszeitraum blieben aufgrund der AP-Feststellungen unverändert. In der Berufung gegen die abgeänderten ESt-Bescheide rügte der Bf sowohl die Verletzung von Verfahrensvorschriften als auch die Unrichtigkeit entscheidungsrelevanter Sachverhaltsfeststellungen und, daraus resultierend, falsche rechtliche Schlussfolgerungen der Erstbehörde. Einerseits habe das FA durch eine unzureichende bzw. teilweise gänzlich unterlassene Erörterung wesentlicher Punkte in der Schlussbesprechung das Parteiengehör verletzt. Anderseits seien an ihn bis zur Außenprüfung im Jahr 2005 vorläufige ESt-Veranlagungsbescheide ergangen, obwohl von der Abgabenbehörde bis dahin Gründe für die Vorläufigkeit weder geprüft noch festgestellt worden seien. Insbesondere sei auch bei einer im Jahr 1997 durchgeführten Außenprüfung betreffend die Jahre 1993 – 1995 im Zusammenhang mit seiner Vermietungstätigkeit keine Prognoserechnung abverlangt worden. In der Folge habe das FA bis zur nunmehrigen Außenprüfung ebenfalls keinerlei Maßnahmen zur Beseitigung einer allfälligen Ungewissheit gesetzt. In der Sache verwehrte sich der Bf in der Berufung gegen die vom FA vorgenommenen Korrekturen seiner im verfahrensgegenständlichen Prüfungsverfahren vorgelegten Prognoserechnung. Der Prüfer habe etwa die Indexbindung der Mietzinsvereinbarungen außer Acht gelassen und nicht berücksichtigt, dass Steigerungen bei den Betriebskosten infolge Weiterverrechnung an die Mieter erfolgsneutral blieben. Die Annahme einer jährlich 3%igen Steigerung der Betriebskosten bei einer gleichzeitig lediglich 1%igen Erhöhung der Mieteinnahmen sei daher abzulehnen. Ebenso würden steigende Zinsen im Allgemeinen ein Ansteigen der Mieten bewirken. Auch bei derzeit leer stehenden Wohnungen sei zu bedenken, dass mit diesen nach entsprechender Renovierung bessere Mieten erzielbar seien. Auf der Kostenseite habe das FA die tatsächliche Aufwandsentwicklung der letzten zwei bis fünf Jahre gänzlich außer Acht gelassen, in welchen sich seine aktiven Kostensenkungsmaßnahmen insbesondere auf den Reparaturbedarf positiv ausgewirkt hätten. Reparaturkosten von jährlich 10% der Einnahmen seien daher keinesfalls nachvollziehbar. In die Prognoserechnung jedenfalls nicht einzubeziehen sei ein Reparaturbedarf für leer stehende Wohnungen. So erfordere etwa die Wohnung Top 5, da sie bereits seit einigen Jahren „nicht mehr in den Erträgen enthalten“ sei, eine „neutrale Betrachtung“. Allenfalls sei für leer stehende Wohnungen eine gesonderte Rentabilitätsrechnung durchzuführen, welche auf die besseren Einnahmenaussichten nach erfolgter Renovierung Bedacht nehme. Den eklatanten Kostenüberschreitungen bei der Renovierung seien eindeutige Unwägbarkeiten zu Grunde gelegen. Deren Anfall sei selbst für den Architekten des renommierten Bau ausführenden Unternehmens weder bei der Planung noch bei der Anbotslegung erkennbar gewesen. Die dadurch verursachten Mietausfälle seien Folge und damit ebenfalls Teil dieser Unwägbarkeiten. Er sei bei Auftreten der Unwägbarkeiten laufend bestrebt gewesen korrigierend einzugreifen (Durchführung notwendiger Verbesserungen der Wohnungen zur Erzielung höherer Einnahmen; kontinuierliche Verhandlungen mit den Kreditinstituten zur Verbesserung der Kreditkonditionen). Dies sei ihm nachweislich auch gelungen. Wenn teilweise die vereinbarten Tilgungspläne nicht eingehalten worden und dadurch erhöhte Finanzierungskosten entstanden seien, so hätten diese nicht ein mangelnder Ertrag der Vermietung sondern Probleme in seinem betrieblichen Bereich verursacht, welche von ihm nicht beeinflussbare, bankinterne Saldierungen ausgelöst hätten. Auch in dieser Situation habe er sich laufend in Verhandlungen mit der Bank um Kostensenkung bemüht. Schließlich hätten seine Aktivitäten im Jahr 2005 zur Umschuldung auf endfällige Fremdwährungskredite geführt. Damit sei eine erhebliche Verminderung der Finanzierungskosten verbunden gewesen, die sich unmittelbar ertragsverbessernd ausgewirkt habe. Zu einer weiter sinkenden Zinsenbelastung werde außerdem die bereits seit dem Kauf des Gebäudes vorgesehene Teilrückführung des Anschaffungskredites mit den Mitteln einer im Jahr 2014 fällig werdenden Lebensversicherung beitragen. Durch die Umschuldung sei nunmehr eine vorzeitige Rückzahlung der Fremdmittel jederzeit möglich. Das mit Fremdwährungskrediten verbundene Kursrisiko sei steuerlich nicht relevant. Im Prüfungsverfahren festgestellte Parifizierungsschritte seien bereits von den Vorbesitzern eingeleitet worden. Sie dienten der Vorsorge gegen allfällige finanzielle Engpässe und seien als notwendige Sicherungsmaßnahmen eines ordentlichen Kaufmanns zu verstehen. Dass diese Maßnahmen nicht Ausdruck eines konkreten Verkaufsinteresses gewesen seien, belege die bis heute unterbliebene Veräußerung von Wohnungen. Bei Berücksichtigung seiner Einwände ergebe die „Kontrollrechnung“ des Prüfers unter Einbeziehung der bis 2004 angefallenen Verluste für das 35. Jahr (2028) bereits einen Gesamtüberschuss von 93.000,- €. Unter Einbeziehung der zwischenzeitig laufend gestiegenen Mieteinnahmen zeige eine der Berufung beigelegte „Vorschaurechnung“ sogar, dass „derzeit eine positive Prognose mit einem Gesamtüberschuss im 32. Jahr möglich“ sei. Neben dieser "Vorschaurechnung" und einer Aufstellung der in den Jahren 2001 – 2005 angefallenen Betriebs-, Reparatur- und „sonstigen“ Kosten des Mietobjekts schloss der Bf seiner Berufung auch eine neue Prognoserechnung mit den bis 1996 bekannten Parametern an (1996 = 1.Prognosejahr). Erläuternd führte er in der Berufung aus, bei dieser Berechnung von einer gemischten Finanzierung (zum Teil Endfälligkeit der Kredite, zum Teil laufende Rückführung durch Annuitätenzahlungen mit teilweiser Fixverzinsung) unter Einbeziehung der vorgesehenen Sondertilgung aus den Mitteln der Lebensversicherung ausgegangen zu sein. Für die Umbau- und Renovierungsarbeiten sei Anfang 1996 nach den vorliegenden Firmenanboten ein Finanzierungsbedarf von 2,5 Millionen Schilling bekannt gewesen, für die er „vorsorglich“ eine Zusatzfinanzierung von 2 Millionen Schilling bereitgestellt habe. Die für die Rückführung erforderlichen Mittel (monatliche Kreditraten von 3.538,- €/48.690,- S) wären zwar nicht aus den Mieteinnahmen aufzubringen, doch aufgrund seiner bisherigen Einkommenslage „problemlos darstellbar“ gewesen. In dieser neuen Prognoserechnung errechnete der Bf für seine Vermietungstätigkeit ein positives Gesamtergebnis erstmals für das Jahr 2015, somit ab dem 22. Vermietungsjahr. In einer abweisenden Berufungsvorentscheidung (BVE) hielt das FA am bisher eingenommenen Standpunkt fest. Zur Einnahmensituation verwies das FA in der BVE darauf, dass das Mietobjekt mit einer Teilfläche von rd. 300 m² (Hauptgebäude) aus dem Jahr 1909 stamme, während ein Zubau mit einer Nutzfläche von knapp 150 m² (Hofgebäude) erst im Jahr 1993, kurz vor dem Erwerb durch den Bf, errichtet worden sei. Da das Hauptgebäude somit dem Vollanwendungsbereich des Mietrechtsgesetzes (MRG) unterliege, seien dort selbst bei einer Neuvermietung nur Richtwertmietzinse zu erzielen, welche zudem eine Mietzinserhöhung nicht erwarten ließen. Für den Zubau sei durch § 16 MRG ein „angemessener Mietzins“ vorgegeben, der aufgrund der in den vergangenen Jahren durchschnittlich unter 2% p.a. liegenden Indexsteigerungen den Ansatz einer jährlichen Mietzinserhöhung von 2,2% nicht rechtfertige. Soweit einem Teil der Mietverträge ein „freier Mietzins“ zugrunde gelegt worden sei, widerspreche dieser den Bestimmungen des MRG. Der festgestellte häufige Mieterwechsel sei „möglicherweise“ auf diese gesetzwidrige Mietzinsbildung zurückzuführen. Eine Anpassung der Miethöhen bei Änderung der Kreditzinssätze sei unter den festgestellten Umständen auszuschließen. Die gesetzwidrig vereinbarten freien Mietzinse ließen auch keinen Raum für eine Umrechnung auf „marktkonforme Mieteinnahmen“. Auch die in den Mietverträgen vereinbarte 5%-Klausel stehe einer jederzeitigen Anpassung der Mietzinse an steigende Kreditzinsen entgegen. Dem prognostizierten Fremdfinanzierungsaufwand stellte das FA in der BVE die im Zeitraum 1994 – 2004 wesentlich höheren, tatsächlich angefallenen Zinsen gegenüber und merkte zur Fremdwährungsfinanzierung an, dass „Endfälligkeit grundsätzlich „Liebhaberei“ bedeutet“. Das mit derartigen Finanzierungen verbundene „gewaltige“ Zins- und Kursrisiko könne „nicht in Abrede gestellt werden“. Aufgrund dieser Risiken sei eine Minimierung des Zinsaufwands nach der im Jahr 2005 vorgenommenen Umschuldung „grundsätzlich ausgeschlossen“. Daran würde auch die für 2014 vorgesehene Teilrückführung der Kreditverbindlichkeiten im Ausmaß von 235.000,- € mit Hilfe der angesparten Mittel aus der 1994 abgeschlossenen Lebensversicherung nichts ändern, zumal die Neuordnung der Bankschulden im Jahr 2005 aufgrund der Einbeziehung von Verbindlichkeiten des Gewerbebetriebes in die Umschuldungsmasse, eine anteilige Zuordnung zu den gewerblichen Kreditverbindlichkeiten erfordere. Wirtschaftliche Probleme aus dem persönlichen oder betrieblichen Bereich des Bf hätten keinen Einfluss auf die steuerliche Beurteilung der Vermietungstätigkeit, da sie an den objektiven Umständen (Kriterien) nichts änderten, die der Gesamtüberschusserzielung innerhalb eines absehbaren Zeitraums entgegenstünden. Zum Zustand des Mietobjekts bzw. den behaupteten Unwägbarkeiten durch nicht vorhergesehenen, zusätzlichen Renovierungsbedarf merkte das FA in der BVE an, dass der Bf im bisherigen Verfahren die Vorlage eines Sachverständigengutachtens über den Bauzustand des Hauses zum Zeitpunkt des Kaufs schuldig geblieben sei. Es bedürfe allerdings keines Sachverständigen um Vermietungsprobleme für die fünf Wohnungen der Kategorie D des Hauses festzustellen. Dies belege nicht zuletzt der Hinweis in der Berufung auf die seit Jahren außer Ertrag stehende Wohnung Nr. 5, was im Übrigen auf beträchtliche Kosten der „Brauchbarmachung“ schließen lasse. Da für die Liebhabereifrage das Gebäude insgesamt eine Beurteilungseinheit darstelle, sei es überdies unzulässig, einzelne Wohnungen bei der Betrachtung auszuscheiden. Abgesehen von der Wohnung Nr. 5 seien auch weitere Wohnungen des Hauses schwer vermietbar und würden daher „immer wieder leer stehen“. Zum Zeitpunkt der Besichtigung des Mietobjekts während der verfahrensgegenständlichen Außenprüfung seien drei der elf Wohnungen unbewohnt gewesen. Bei dieser Besichtigung habe der Prüfer das Haus in einem derart desolaten Zustand vorgefunden, „dass sämtliche Sanierungsmaßnahmen der Vergangenheit, aber auch der Zukunft zum gewöhnlichen Risiko zu rechnen“ seien. Es könne „doch nicht ernstlich behauptet werden“, dass Fachleute außer Stande gewesen wären, den notwendigen Sanierungsbedarf zur „Brauchbarmachung“ von Wohnungen der Kategorie C bzw. D zu beurteilen. Schließlich sei „jedermann bekannt, dass eine Änderung von Wohnungen der Kategorie D bis B auf Wohnungen der Kategorie C bis A einen entsprechenden Finanzierungsbedarf erfordern“. Der Um- und Zubau beim Hofgebäude sei „auf Risiko und Verantwortung“ des Bf erfolgt. Eine Umbaubewilligung der Baubehörde sei im Oktober 1995 vorgelegen. Dem Bf musste auch bekannt gewesen sein, dass den Verkäufern kurz vor dem Verkauf „diverse sanitäre Einbauten im bestehenden Wohngebäude“ baubehördlich bewilligt worden seien. Weder die erforderlichen Sanierungsmaßnahmen noch die Mietausfälle, welche „grundsätzlich auf das Mieterpublikum bzw. auf die Ausstattung des Mietobjekts zurückzuführen“ seien - stellten in dieser Situation Unwägbarkeiten dar. Die angeführten Umstände würden sich auf die voraussichtlichen Reparaturkosten des Prognosezeitraums und die sonstigen Werbungskosten auswirken (immer wieder anfallende „Sonderkosten der Vermietung“, Rechtsanwalts- und Steuerberatungskosten, Gebühren, udgl.), weshalb der Ansatz eines „Ausgangswertes“ von jährlich 10.000,- € als Aufwand für Betriebskosten, Reparaturtangente und sonstige Werbungskosten „eher zu niedrig als zu hoch“ bzw. „durchaus realistisch“ sei. Dem Berufungsvorbringen betreffend die Parifizierungsbemühungen hielt die Erstbehörde in der BVE entgegen, dass die behördliche Festsetzung der Nutzwerte zu einem Zeitpunkt erfolgt sei, als der Bf bereits außerbücherlicher Eigentümer des Hauses gewesen war. Nach den Erfahrungen des täglichen Lebens sei davon auszugehen, dass das noch von den Verkäufern anhängig gemachte Parifizierungsverfahren jedenfalls Gegenstand der Verhandlungen mit dem Bf beim Liegenschaftsankauf gewesen sei. Zudem habe der Bf im Jahr 2000 neuerlich einen Sachverständigen mit der Erstellung eines Parifizierungsgutachtens beauftragt und in der Folge im Jahr 2001 den Verkauf von Eigentumswohnungen angeboten. Diese Aktivitäten würden für das Vorliegen einer „kleinen Vermietung“ im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 3 LVO sprechen und daher eine objektive Ertragsfähigkeit innerhalb eines Zeitraumes von 20 Jahren erforderlich machen, der nach der VwGH-Judikatur im Übrigen bei einem Vermietungsbeginn vor dem 14.11.1997 generell maßgeblich sei. Diesem Erfordernis werde für die strittige Vermietung selbst nach der vom Bf im Berufungsverfahren vorgelegten „Kontrollrechnung“ nicht entsprochen, nach welcher, trotz inakzeptabler Parameter, ein Gesamtüberschuss erst für das Jahr 2025 zu erwarten sei. Schließlich führte die Erstbehörde in der BVE aus, dass „bei einer großen Vermietung eine „Jahr zu Jahr-Beurteilung“ geboten“ wäre und der Hinweis auf eine notwendige Liebhabereibeurteilung durch die Abgabenbehörde im Jahr 1996 daher unzutreffend sei. Aufgrund der Kontinuität der Verluste und der Größenordnung des Zinsaufwandes (bedingt durch die ausschließliche Fremdfinanzierung) sei für die konkrete Vermietungstätigkeit des Bf die Erzielung eines Gesamtüberschusses sowohl binnen 20 Jahren als auch innerhalb von 35 Jahren „völlig ausgeschlossen“. Der Bf begehrte eine Entscheidung über seine Berufung durch den Unabhängigen Finanzsenat (UFS). Im Vorlageantrag ergänzte er die geltend gemachten Verfahrensmängel um den Einwand der Verjährung bezüglich der angefochtenen ESt-Bescheide für 1995 – 1997. Sämtliche ESt-Bescheide ab 1995 seien vorläufig ergangenen. Abgesehen von den Veranlagungen für 2000 und 2001 hätten die Bescheide keinerlei Begründung zur Vorläufigkeit enthalten. In den ESt-Bescheiden für 2000 und 2001 sei ein nicht aussagekräftiger Begründungstext verwendet worden, der auf das Ergebnis eines Ermittlungsverfahrens verwies, dessen Durchführung bzw. Ergebnis ihm nie zur Kenntnis gebracht worden sei. Tatsächlich seien spätestens im Jahr 1997 mit der Außenprüfung für 1993 – 1995 die Voraussetzungen für das Erlassen vorläufiger Veranlagungsbescheide weggefallen. Zum Zeitpunkt dieser Prüfung habe er die Vermietungstätigkeit bereits drei volle Jahre ausgeübt. Sämtliche wesentlichen Unterlagen für die Beurteilung der Einkunftsquelleneignung („Verträge, Rechnungen, Finanzierung“) seien vorgelegen. Es sei davon auszugehen, dass seine Vermietungstätigkeit vom damaligen Prüfungsorgan eingehend beurteilt und begutachtet worden sei. Bei Vorliegen von Zweifeln hätte mit Hilfe einer Prognoserechnung, welche nach der Rechtsprechung jedenfalls auf Basis einer „ex ante“-Betrachtung anzustellen sei, die Einkunftsquelleneignung seiner Vermietung abschließend beurteilt werden können. Dem Bericht zu dieser Außenprüfung seien keinerlei Bedenken in Richtung Liebhaberei zu entnehmen. Bereits der nach dieser Prüfung erlassene ESt-Bescheid für 1995 hätte daher endgültig ergehen müssen. In der Folge habe das FA bis zur Außenprüfung im Jahr 2005 keinen weiteren Voluptuarverdacht geäußert oder Überprüfungen in Richtung „Liebhaberei“ angestellt. Bei sämtlichen, nach der Außenprüfung im Jahr 1997 durchgeführten Veranlagungen habe daher keine Ungewissheit bestanden, welche eine vorläufige Bescheiderlassung gerechtfertigt hätte. Für den Bereich der Verjährungsbestimmungen ergebe sich daraus die Konsequenz, dass die spezielle Regelung des § 208 Abs. 1 lit . d BAO nicht zur Anwendung komme, sondern die Verjährungsfrist nach den allgemeinen Bestimmungen des § 207 BAO zu berechnen sei. Daraus resultiere, dass das Recht zur Abgabenfestsetzung im Zeitpunkt des Ergehens der nunmehr angefochtenen ESt-Bescheide für 1995 – 1997 bereits verjährt gewesen sei. In der Sache brachte der Bf im Vorlageantrag sowohl weitere Einwendungen gegen die der erstbehördlichen Prognoserechnung zugrunde liegenden Daten als auch gegen zahlreiche Ausführungen in der BVE zum festgestellten Sachverhalt vor. So verwehrte er sich etwa gegen eine (teilweise) "ex post"-Betrachtung in der „Kontrollrechnung“ des FA (Beobachtungszeitraum 1994 – 2004). Bei der von ihm mit der Berufung vorgelegten Prognoserechnung handle es sich dagegen um die ursprüngliche Planung von 1994 – 1996, welche die Basis für seine umfangreichen Investitionsentscheidungen gewesen sei (etwa für den Umbau des Hofgebäudes und die Renovierung der nachträglich frei gewordenen Wohnung Nr.2). Dieser Vorschau lägen daher auch die damaligen Zinssätze und Tilgungspläne zu Grunde, wodurch sich entsprechende Abweichungen zu den späteren Realwerten erklärten (Bedarf an zusätzlichen Darlehen, weitgehendes Ausbleiben der Tilgung aufgrund der bereits mehrfach erwähnten Unwägbarkeiten). Zu beurteilen sei aber nicht der tatsächlich eingetretene Erfolg der gesetzten Maßnahmen sondern deren grundsätzliche Eignung für eine Ertragsfähigkeit der Vermietung. Das Verbot einer "ex post"-Betrachtung untersage es auch, der bis heute nicht realisierten Parifizierung der Mietwohnungen Bedeutung für die Liebhabereibeurteilung im Verfahrenszeitraum beizumessen. Seien doch einerseits die Parifizierungsbemühungen im Jahr 1994 nachweislich auf die Voreigentümer zurückgegangen und stellten anderseits die von ihm aus kaufmännischer Vorsicht in diese Richtung gesetzten Maßnahmen in den Jahren 2000/2001 Umstände dar, welche bei einer "ex ante"-Betrachtung keine Rolle zu spielen hätten. Im Übrigen sei seine Vermietungstätigkeit in jedem Fall - ob mit oder ohne Parifizierung - unter § 1 Abs. 1 LVO einzuordnen (keine Eignung der „zehn“ Kleinwohnungen zur Privatnutzung) und stehe daher ein Zeitraum von 35 Jahren für die Gesamtüberschusserzielung zur Verfügung. Dieser wäre nach der von ihm vorgelegten Prognoserechnung – somit unter Ausblendung der eingetretenen Unwägbarkeiten – auch zu erreichen gewesen. Tatsächlich sei in jeder Phase seiner Investitionsentscheidung eine positive Ertragsprognose vorgelegen. Abgesehen von der unzulässigen "ex post"-Betrachtung sei das FA in seiner „Kontrollrechnung“ zum Teil auch von eindeutig unrichtigen Daten ausgegangen (so sei der Zinsaufwand eines zweiten Darlehens gänzlich außer Ansatz geblieben) bzw. habe seiner Berechnung teilweise (gänzlich unrealistische) Schätzungen der künftigen Einnahmen- und Werbungskostenentwicklung zu Grunde gelegt, obwohl tatsächlich vorhandene Werte ein klares Bild geliefert hätten (z.B. beim Reparaturaufwand oder bei der Entwicklung der Nettomieten und der Betriebskosten). In der BVE sei der Zustand des Gebäudes völlig zu Unrecht als desolat bezeichnet worden. Bereits beim Kauf habe das Objekt über 6 Wohnungen der Kategorie A verfügt. Die restlichen Wohnungen seien, bis auf eine Garconniere, den Mietzinsbeschränkungen des MRG unterliegend, dauervermietet gewesen. Nach den umfangreichen Sanierungsmaßnahmen der vergangenen Jahre befinde sich das Haus nunmehr in einem sehr guten Zustand. Abgesehen von einer unkündbar „altvermieteten“ Wohnung der Kategorie C würden nur noch Kategorie A-Wohnungen vermietet, die keinen Mietzinsbeschränkungen des MRG unterlägen. Für diese sei es unproblematisch Mieter zu finden, sodass es zu Leerstehungszeiten praktisch nicht komme. Die meisten Mietausfälle seien in der Vergangenheit durch unvorhersehbare Verzögerungen bei den Bauarbeiten entstanden. So seien unerwartet, weil erst nach Stemmarbeiten erkennbar, Ausbesserungen in bereits von den Voreigentümern (unsachgemäß) renovierten Wohnungen notwendig geworden. Abgesehen von den zeitlichen Verzögerungen hätten solche Unwägbarkeiten vor allem entsprechende Mehrkosten verursacht. Die dadurch in den Jahren 1996 – 1998 entstandenen Mehrkosten gegenüber dem ursprünglichen Angebot der Baufirma seien für die Prognoserechnung relevant. Ohne Bedeutung sei für diese Berechnung dagegen, mit welchem Aufwand die dzt. außerhalb der Erlösplanung stehende Wohnung Nr. 5 oder der Einzelraum Nr. 2a zu sanieren wären, da deren Vermietung für das Erreichen der Planwerte nicht erforderlich sei. Diese dienten vielmehr als Ertragsreserve und seien „keineswegs ein Indiz in Richtung Liebhaberei“. Bei der dritten, zum Zeitpunkt der AP-Besichtigung leer stehenden, zwischenzeitig aber längst wieder vermieteten Wohnung sei es aufgrund von Zahlungsschwierigkeiten eines Mieters kurzfristig zu Mietausfällen gekommen. Wenn es in seinem Mietwohnhaus eine relativ hohe Mieterfluktuation gebe, so nicht wegen des Ausstattungsstandards sondern lediglich aufgrund der Größe der Wohnungen, die als „Startwohnungen“ mit meist 2 Zimmern konzipiert worden seien. Anderseits ließen sich für derartige Wohnungen höhere „m²-Mieten“ erzielen und ergebe sich durch den häufigeren Mieterwechsel eine bessere Möglichkeit zur Anpassung an Marktverhältnisse mit steigenden Mietzinsen. Die Erstbehörde habe bei ihrer Beurteilung sein rasches Reagieren auf eingetretene Unwägbarkeiten völlig ignoriert (unvorhergesehene Investitionen, Kapitalbedarf für außerhalb der Vermietung liegende Zwecke) und seine laufenden Bemühungen um Kostensenkung nicht beachtet (persönlicher Einsatz bei Reparaturen, ständige Verhandlungen mit der Bank, welche durch entsprechende Vereinbarungen und insbesondere durch Zinssenkungen infolge Umschuldung auf Fremdwährungskredite belegt würden). Stattdessen habe das FA das hohe Zins- und Kursrisiko seiner Finanzierungen hervorgehoben. Bereits zum Zeitpunkt des Kaufes habe er für rund die Hälfte der Fremdfinanzierung eine Endfälligkeit des Darlehens mit langer Laufzeit vereinbart. Nur dadurch sei es möglich gewesen die Fixzinsvereinbarung zu erhalten und damit die Zinshöhe zu begrenzen (Zinssatz für das Kaufdarlehen bei Darlehensaufnahme 6,935% bei einer Rendite von 9,34%). Die Bank habe den Abschluss einer Lebensversicherung in entsprechender Höhe zur Bedingung gemacht (welche bei der Außenprüfung ab der Umschuldung im Jahr 2005 seinem Gewerbebetrieb zugeordnet worden sei). „Der Rest und alle Zinsen [seien] für laufende Ratenzahlung vorgesehen“ gewesen. Die Endfälligkeit der Darlehen habe daher von Anfang an zu einem positiven Ergebnis beigetragen. Durch die Rechtsprechung sei geklärt, dass der Prozentsatz der Fremdfinanzierung einer Investition irrelevant sei. Es komme lediglich auf die Finanzierbarkeit der Zinsenlast an. Das FA legte das Rechtsmittel dem Unabhängigen Finanzsenat (UFS) zur Entscheidung vor. Im Vorlagebericht ging es von einer steuerlichen Liebhabereibetätigung nach § 1 Abs. 1 LVO aus, welche die Nichtanerkennung der Werbungskostenüberschüsse im Zeitraum 1995 bis 2004 zur Folge habe. Im Rechtsmittelverfahren vor dem UFS (bzw. ab 2014 vor dem BFG) waren umfangreiche Ermittlungen zur Feststellung des bis dahin unvollständig erhobenen Sachverhalts erforderlich. Die Auswertung der nachgereichten Unterlagen bzw. ergänzenden Vorbringen des Bf führte zu verschiedenen Korrekturen der im Verfahren mehrmals geänderten Planungs- bzw. Prognoserechnungen des Bf. Beiden Verfahrensparteien wurde sowohl schriftlich als auch im Wege mündlicher Erörterungen im Rahmen der durchgeführten, mündlichen Verhandlung (mV) ausführlich Gelegenheit eingeräumt, ergänzende Vorbringen zu erstatten und zu den neu gewonnenen Erhebungsergebnissen der Rechtsmittelbehörde bzw. des BFG Stellung zu nehmen. Auf Seiten des Bf mündete das Ermittlungsverfahren in einer gegen Ende der mündlichen Verhandlung vorgelegten, weiteren Prognoserechnung, welche er als den "Versuch einer echten ex ante-Planung“ für einen 20jährigen Kalkulationszeitraumes aus der Sicht des Prognosebeginns bezeichnete. Diese sei als seine einzig relevante Berechnung im anhängigen Verfahren zu betrachten. Es wurde erwogen: I) Sachverhalt: Aufgrund des durchgeführten Ermittlungsverfahrens hält das BFG folgenden verfahrensrelevanten Sachverhalt für erwiesen und legt diesen der rechtlichen Beurteilung im anhängigen Verfahren zugrunde: Der Bf erwarb die verfahrensgegenständliche Liegenschaft mit Kaufvertrag (KV) vom 23.April 1994 um Anschaffungskosten (inkl. Einrichtung und Kaufnebenkosten) von insgesamt 336.908,- € (4.635.950,- S), die er zur Gänze mit einem Darlehen in Höhe von 341.562,- € (4.700.000,- S) fremdfinanzierte. Anschaffungszweck war ein Vermögensaufbau zur Absicherung seiner Altersversorgung (Bf/Eingabe Sept 2009 u. mV Dez.2011). Zum Zeitpunkt des Erwerbes befand sich auf der Liegenschaft ein dem Vollanwendungsbereich des Mietrechtsgesetzes 1982 (MRG) unterliegendes Haupthaus (Bj. 1909) mit acht vermieteten Wohneinheiten (Gesamtnutzfläche knapp 300 m²) sowie ein (nicht unterkellertes) Hofgebäude mit drei Mieteinheiten auf rd. 110 m² Nutzfläche (zwei im Jahr 1992 errichtete Wohnungen und ein ebenfalls für Wohnzwecke vermieteter Lagerraum ohne Sanitärausstattung). Das Objekt befand sich in einem sanierungsbedürftigen Zustand (lt. Bf/mV April 2013 ohne Sanierung ca. 2-5 Jahre Restnutzungsdauer). Von den elf Kleinwohnungen (Nutzflächen bis 55 m²) waren nach einer Aufstellung der zuständigen Hausverwaltung vom März 1994 (Bf/Eingabe Sept. 2009, Beilage 2b) vier im Haupthaus gelegene Wohnungen der Ausstattungskategorie D auf Basis des MRG zu Niedrigmietzinsen unbefristet und unkündbar vermietet (in der Folge „Altmietverhältnisse“ bzw. „Altmieter“; rd. 30% der vermieteten Gesamtnutzfläche). Die restlichen, kurzfristig kündbaren sieben Mietverhältnisse betrafen – abgesehen vom vermieteten Lagerraum im Hofgebäude - Wohnungen der Ausstattungskategorie B, die um eine Nettomiete von durchschnittlich 7,92 €/m² pro Monat vermietet waren (Haupthaus durchschnittlich 7,44 €/m², Hofgebäude durchschnittlich 8,67 €/m²). Erste Schritte zur Parifizierung der Wohneinheiten und Schaffung von Wohnungseigentum waren noch von den Voreigentümern des Mietobjekts mit der Beauftragung eines Parifizierungsgutachtens im Jahr 1994 eingeleitet, jedoch infolge des Verkaufes nicht weiter betrieben worden. Der Bf nahm die Parifizierung der Mietwohnungen im Jahr 2000 wieder auf und ließ auf Basis der inzwischen umbaubedingt vergrößerten Nutzfläche ein neues Parifizierungsgutachten erstellen. Zur grundbücherlichen Durchführung kam es neuerlich nicht. Ebenso wenig führte die zweimalige Schaltung eines Verkaufsinserates für eine 60 m² Eigentumswohnung im März 2001 zu einem Verkauf. a) absehbare Sanierungskosten: Bereits beim Kauf der Liegenschaft war lt. Eingabe des Bf vom Okt. 2010 für beide Gebäude die Notwendigkeit einer Fassadenrenovierung, einer Erneuerung der Heizung und des Austausches sämtlicher Fenster evident gewesen, ebenso beim Hofgebäude das Erfordernis der Verlegung der in das Obergeschoß (OG) führenden Außenstiege und des Einbaus von Sanitäreinrichtungen im vermieteten Lagerraum im Erdgeschoß (EG). Weiters waren die von den Voreigentümern begonnene Anhebung des Wohnniveaus in verschiedenen Wohnungen fertigzustellen und Adaptierungen im Innenbereich der Wohnungen vorzunehmen gewesen. Für das Hofgebäude war daher von Beginn an eine umfassende Sanierung (beinhaltend u.a. die Erneuerung der Sanitäranlagen, den Heizungseinbau und das Anbringen eines Fassaden-Vollwärmeschutzes) samt eines rd. 50 m² großen Zubaus (tatsächlich realisiert lt. Bauakt Zubau von „Windfängen, Terrassen und Veranden“, zusätzliche Geschoßfläche 36,32 m²) und anschließender Neuaufteilung der Wohnräumlichkeiten im EG sowie eine Dachanhebung geplant worden. Darüber hinaus waren ebenfalls von Beginn an auch Maßnahmen zur Standardverbesserung (Torsprechanlagen für beide Häuser und eine zentrale Satellitenantenne) sowie eine Neugestaltung der Parkplätze und Gartenflächen vorgesehen gewesen. Die Innensanierung der Wohnungen sollte generell jeweils bei einem Mieterwechsel erfolgen. Tatsächlich wurden, abgesehen von den „Altmietverhältnissen“, sämtliche beim Erwerb bestehenden Mietverhältnisse noch im Jahr 1994 beendet. Teilweise wurden anschließend noch vor Beginn der Umbau-/Sanierungsmaßnahmen kurzfristige Mietverträge mit neuen Mietern abgeschlossen, bevor sechs der sieben Wohnungen bis Frühjahr 1996 renoviert wurden. Die Wohnung Nr.1 wurde Mitte 1994 - und in der Folge noch zwei weitere Male - ohne Sanierung neu vermietet (lt. Bf/mV Dez.2013 Eigenrenovierung durch Mieter gegen Mietzinsnachlass). Eine Renovierung dieser Wohnung durch den Bf erfolgte erst nach einem Wohnungsbrand Ende 1999 (Finanzierung großteils über eine Versicherungsvergütung). Mit der Planung des Sanierungsprojektes war bereits im Sommer 1994 begonnen worden. Das baubehördliche Bewilligungsverfahren (Mai – Oktober 1995) hatte lt. Bauakt neben den Sanierungsmaßnahmen im Haupthaus auch den Zu- und Umbau des Hofgebäudes und die Neugestaltung der Außenflächen umfasst. Die ersten Sanierungsmaßnahmen waren noch vor Erteilung der Baubewilligung in Angriff genommen worden. Bis Ende März 1996 waren lt. Bauakt die baubehördlich bewilligten Arbeiten in beiden Objekten im Wesentlichen fertiggestellt und das Hofgebäude auch in Nutzung genommen worden (Neuvermietung der drei Wohnungen im Hofgebäude lt. vorgelegter Mietverträge ab März bzw. April 1996). Beim Haupthaus waren neben den Arbeiten an den allgemeinen Teilen samt (teilweisem) Fenstertausch auch drei Wohnungen innenrenoviert worden (inklusive Einbau von Elektroheizungen), die ab Juni/Juli 1996 neu vermietet wurden. In den neu abgeschlossenen Mietverträgen war das Nutzungsentgelt trotz der geltenden Mietzinsbeschränkungen des MRG als „frei vereinbarter Mietzins“ ausgestaltet (Bf/mV April 2013). Die Wohnungen der vier „Altmieter“ waren in dieser Hauptrenovierungsphase lediglich in den Anschluss an die Haussprech- und Satellitenanlage einbezogen, die beiden EG-Wohnungen zudem in den Fensteraustausch. In der Folge wurde nur eine dieser Wohnungen nach dem Tod des „Altmieters“ renoviert (Wohnung Nr.2: Renovierung 1998/1999 um knapp 22.000,- € (300.000,- S). Zwei weitere Wohnungen (Nr.2a und Nr.5) wurden nach Beendigung der „Altmietverhältnisse“ nicht renoviert. Die Wohnung Nr.2a war nach dem Tod der Mieterin im April 2001 bis zur (unrenovierten) Eingliederung in die Wohnung Nr.1 im Jahr 2008 leerstehend. Die Wohnung Nr.5 stand nach dem Auszug der Mieterin im April 2004 fünf Jahre lang leer und dient seither der „Gelegenheitsvermietung“ (ab Mai 2009 Vermietung als Lagerraum bzw. seit 2010 gegen ein Anerkennungsentgelt einem Mieter zur Selbstrenovierung überlassen; lt. Bf/Berufung bzw. Vorlageantrag, Eingabe Sept 2010 und mV/April 2013). Der Bf war für die durchzuführenden Arbeiten am Hauptgebäude ursprünglich von Kosten in Höhe von rd. 36.600,- € (500.000,- S) bzw. für die umfassende Sanierung des Hofgebäudes von rd. 145.000,- € (2 Millionen S) ausgegangen. Nach Besprechungen mit dem für das Sanierungsprojekt engagierten Architekten und dem beauftragten Bauunternehmen hatte er den Finanzierungsbedarf für das Haupthaus mit 800.000,- S (rd. 58.000,- €) und jene für das Hofgebäude mit 1,6 Millionen S (rd. 116.000,- €) veranschlagt, insgesamt für die Umsetzung der planmäßigen Sanierungen beider Gebäude somit 2,4 - 2,5 Millionen S (ca. 180.000,- €) angenommen (Bf/Eingabe 9/2009). Tatsächlich fielen nach den vorliegenden Verfahrensunterlagen (Anlageverzeichnis/AVZ, Überschussermittlungen 1994/1995) bereits in der Hauptsanierungsphase Kosten von rd. 279.000,- € (mehr als 3,8 Millionen S) an. Nach einer Berechnung des UFS auf Basis der im Rechtsmittelverfahren bis Mai 2011 vorgelegten Anbote und Rechnungen, war für die Behebung der von Anfang an erkannten Mängel bzw. geplanten Maßnahmen beim Hauptgebäude ein Investitionsbedarf mit Kosten von zumindest knapp 109.000,- €/ 1,5 Millionen S (inklusive Renovierung von drei Wohnungen) sowie für den Aus-/Umbau des Hofgebäudes ein solcher von zumindest rd. 123.000,- € (1,7 Millionen S), insgesamt somit ein Aufwand von rd. 232.000,- € (3,2 Millionen S) absehbar gewesen. Die Innensanierung von fünf Wohnungen im Haupthaus sowie die Garten- und Parkplatzgestaltung war in dieser Summe ebenso wenig berücksichtigt, wie ein für derartige Projekte üblicher Sicherheitszuschlag für nachträglich hervorkommende Arbeiten (UFS-Vorhalt Mai 2011, Beilage./e). Einer handschriftlichen Aufstellung des Bf vom 20.Februar 1996 ist zu ersehen, dass zu diesem Zeitpunkt auch er bereits mit Kosten in dieser Höhe (2,8 Millionen S + 400.000,- S Pauschalzuschlag) gerechnet hatte (Bf/mV Jänner 2015, Beilage/.17). Anzumerken ist, dass diese - trotz zweimaliger Aufforderung zur Vorlage der vollständigen Unterlagen zum ursprünglichen Umbau-/Renovierungsplan samt zugehöriger Finanzierungsplanung im Ermittlungsverfahren (UFS-Vorhalte Juli 2009 und August 2010) – erstmals gegen Ende der mV im Jänner 2015 eingereichte Zusammenfassung weniger, rudimentärer Positionen, die einzige im Verfahren vorgelegte Kostenplanung zum verfahrensgegenständlichen Sanierungsprojekt des Bf darstellt. Die Zusammenschau der Aufstellung vom 20.Februar 1996 mit den übrigen, im Rechtsmittelverfahren nachgereichten Sanierungsunterlagen (insbes. Bf/Eingabe Okt. 2010, Beilagen/.10 bis /.17) zeigt, dass sich zum Zeitpunkt der Erstellung der Übersicht vom 20.Februar 1996 aus den Anboten/Rechnungen und Aufstellungen des Bf tatsächlich bereits Kosten von fast 228.000,- € (mehr als 3,1 Million S) ergeben hatten und damit nahezu der vom Bf samt Pauschalzurechnung angenommene Gesamtaufwand von 3,2 Millionen S bereits festgestanden war. Zugleich war ein weiterer Aufwand von 25% - 30% jedenfalls zu erwarten gewesen, selbst wenn die Kosten für die Innensanierung von lediglich zwei der fünf Wohnungen im Haupthaus mit einem - im Vergleich zu den tatsächlichen Sanierungskosten der Wohnung Nr.2 - äußerst niedrigen Betrag berücksichtigt werden (im Detail wird auf Anlage A dieses Erkenntnisses verwiesen). Unter Ansatz der für die Sanierung der „Altmieterwohnung“ Nr.2 1998/1999 tatsächlich angefallenen Kosten von rd. 22.000,- € (300.000,- S) je ausstehender Wohnungssanierung war bei realistischer Betrachtung für das Gesamtprojekt sogar ein Sanierungsaufwand von rd. 350.000,- € (4,8 Millionen S) zu veranschlagen gewesen, um sämtliche Wohnungen zeitgemäß ausgestattet am Mietenmarkt anbieten und damit entsprechende Mieterlöse lukrieren zu können. Nachdem der Bf letztlich aber nur die Sanierung von vier der acht Wohnungen im Haupthaus finanzierte, erreichten die Sanierungskosten nach den übermittelten Abrechnungsunterlagen bis Jänner 2001 einen Wert von rd. 300.000,- €/ 4,1 Millionen S (im AVZ erfasst rd. 292.000,- €/ 4 Millionen S + Reparaturaufwand lt. Überschussermittlungen 1994/1995). Auf die Hauptsanierungsphase, d.h. im Wesentlichen auf Sanierungsleistungen bis Frühjahr/Mitte 1996, waren demnach rd. 271.000 € (3.730.000 S) entfallen. Dies entspricht einer Kostenüberschreitung der vom Bf ursprünglich angenommenen 180.000,- € (2,5 Millionen S) von rd. 50%. Gegenüber den im Februar 1996 dem Bf tatsächlich bereits bekannten Kosten lagen die Mehrkosten dagegen mit knapp 20% in einem Bereich, der vor dem Hintergrund beträchtlicher Kostenunsicherheiten in der Anbotsphase und in Hinblick auf die noch zu beauftragenden Arbeiten, realistischer Weise zu erwarten war. Zudem sind Mehrkosten gegenüber der ursprünglichen Planung von 20% bei einer Altbausanierung als durchaus üblich und damit keineswegs von vorne herein als unwägbar einzustufen. Die massive Überschreitung der vom Bf zunächst angenommenen Kosten ist nach dem Verfahrensergebnis primär auf eine offenkundig unvollständige Kostenerhebung bzw. -einbeziehung in der Planungsphase zurückzuführen. Wenn der Bf seine positive Ertragsprognose für das Hauptgebäude auf Basis einer „Rendite“ von 9,34% - ermittelt aus einem Kaufpreis für das Mietobjekt von 312.500,- € (4,3 Millionen S) und Jahresmieterlösen von rd. 29.200,- €/ 401.600,- S (errechnet aus den Mieteinnahmen der Voreigentümer vom Februar 1994) unter der Annahme von 36.600,- € (500.000,- S) Sanierungskosten „plante“ (Bf/Eingabe 9/2009 u. Beil./.2.b/1), so blieb dabei zunächst unberücksichtigt, dass zwei Drittel dieses „Sanierungsbudgets“ allein für die Kaufnebenkosten aufzuwenden waren. Zudem ist nicht nachvollziehbar, aufgrund welcher seriösen Planung der Bf von 500.000,- S für die Sanierung des Haupthauses ausgehen konnte, zumal er aufgrund der Beendigung von vier Mietverhältnissen noch im Laufe des Jahres 1994 auch die Innensanierung der frei gewordenen Wohnungen einzurechnen hatte. Schon das erste Anbot vom 11.Juli 1994 betreffend die Fassadensanierung des Haupthauses rd. 30.000,- € (414.000,- S) hatte zu Tage gebracht, dass mit dem angenommenen Sanierungsbudget keinesfalls das Auslanden zu finden sein würde. Auch in weiterer Folge mangelte es dem Sanierungsprojekt augenscheinlich sowohl an einer seriösen Kostenplanung als auch an der erforderlichen begleitenden Kontrolle des Bf (Bf/mV Dez. 2011). Zunächst wurden nicht einmal für 60% des Sanierungsvolumens schriftliche Anbote eingeholt (Bf/Eingabe Okt.2010, Beil /.10 bis /.17). Gänzlich ohne schriftliche Anbote wurden etwa die Bereiche Fensteraustausch und Bautischlerei mit Gesamtkosten von zumindest rd. 55.000,- € (755.000,- S) abgewickelt. Der dazu in der mV am 21.Jänner 2015 abgegeben Stellungnahme des Bf (die Anbote seien lediglich bei der UFS-Anforderung nicht greifbar gewesen) wird vom BFG in Hinblick auf die Gesamtumstände der Auftragsabwicklung mit der Tischlerei A keine Glaubwürdigkeit beigemessen. Die zu den Bereichen Fensteraustausch/Bautischlerei vorgelegten schriftlichen Unterlagen beschränken sich auf eine einzige aussagekräftige Rechnung vom 14.Juni 1995 betreffend Fensterlieferung und –montage für das Haupthaus (187.358,- S netto + USt). Eine weitere Rechnung vom 28.Dez. 2000 über einen Betrag von 130.000,- S netto + USt enthält zum Leistungsinhalt lediglich Pauschalangaben ohne jegliche Präzisierung und erscheint auch wegen des zeitlichen Abstandes zu den angeführten Leistungen mangels weiterführender Unterlagen als Beweismittel unzureichend. Darüber hinaus wurden zur Geschäftsbeziehung mit der Tischlerei A ausschließlich – im Rahmen der Abwicklung des Sanierungsprojektes ansonsten unübliche - Barzahlungsbestätigungen über durchwegs beträchtliche Beträge (z.B. 14.Juni 1995 und 23.Dez.1996 je 200.000,- S, 23.März 1997 180.000,- S u.a.) jedoch – abgesehen von der Zahlung zur Rechnung vom 14.Juni 1995 - ohne zeitliche und inhaltliche Zuordenbarkeit zum Sanierungsprojekt des Bf vorgelegt (Bf/Eingabe Okt.2010, Beil./10 - ./17). Vor diesem Hintergrund vermag die Erklärung des Bf zum Fehlen schriftlicher Anbote in der mV vom Jänner 2015 nicht zu überzeugen. Das BFG geht daher davon aus, dass die Aufträge an die Tischlerei A ohne vorherige schriftliche Anbotslegung erteilt wurden. Dem – mit der bisherigen Argumentation im Widerspruch stehenden - Vorbringen mündlicher Anbote der Tischlerei A in einer ergänzenden Stellungnahme vom 13.Februar 2015 mangelt es nicht nur an einer Beweisführung. Wie das Missverhältnis zwischen dem in der Übersicht vom 20.Februar 1996 erfassten Aufwand für Leistungen der Tischlerei A und den vorgelegten Barzahlungsbelegen zeigt, vermag es auch nichts zum Nachweis einer umsichtigen Projektplanung durch den Bf beizutragen. Da die Rechnung der Tischlerei A vom 14.Juni 1995 lediglich den Fensteraustausch für das Haupthaus umfasste, fehlten für die Ausstattung des Hofgebäudes mit Fenstern und Türen (lt. Bauplan 12 Fenster, 8 Innentüren, 4 Außentüren, davon 1 Terrassentür) und für den gesamten Bereich der Bautischlerei Unterlagen, auf die sich der Bf im Falle von Leistungsstörungen oder Kostenüberschreitungen berufen konnte. Unter diesen Umständen hat es der Bf selbst zu verantworten, wenn er den Nachweis von Mehrkosten aufgrund allenfalls eingetretener Unwägbarkeiten nicht erbringen kann. In Bezug auf vom Bf durch „Nachverhandlungen“ erwirkte Preisnachlässe gegenüber den behaupteten Anboten der Tischlerei A ist anzumerken, dass die einzige erwiesene Kostensenkung im Zusammenhang mit den Leistungen der Tischlerei A ebenfalls die Rechnung vom 14.Juni 1995 betrifft. Aus dem Text des zugehörigen Barzahlungsbeleges vom 18.Dez.1995 (dem eine entsprechende Barentnahme vom V+V-Girokonto zuzuordnen ist) geht hervor, dass tatsächlich lediglich 18 der in Rechnung gestellten 24 Fenster ausgetauscht worden waren. Der Eingabe des Bf vom 30.Sept.2010, S.18 ist zu entnehmen, dass von den „Altmieter-Wohnungen“ lediglich die beiden EG-Wohnungen in den Fensteraustausch einbezogen worden waren. Unter diesen Umständen lag eine Preisminderung auf der Hand. Ein Preisnachlass aufgrund von „Nachverhandlungen“ zur Kostensenkung wird damit nicht dargetan. Weitere Leistungen oder Preisnachlässe der Tischlerei A konnten mangels Vorlage schriftlicher Unterlagen nicht festgestellt werden. Festzuhalten ist im Übrigen, dass dem Bf der Vorwurf unterlassener Nachtragsverhandlungen zur Erwirkung von Preisnachlässen gegenüber den Anboten nicht gemacht wird. Soweit Preisabschläge aus den Unterlagen nachvollziehbar sind, lagen ihnen allerdings regelmäßig Leistungs- bzw. Qualitätseinschränkungen zugrunde. So belegt etwa der Vergleich zwischen dem Pauschalauftrag an die Baufirma-B zur Sanierung des Hofgebäudes vom 19.Okt.1995 und der zugehörigen Schlussrechnung vom 2.Juli 1996, dass in der Folge (bzw. teilweise sogar zeitgleich, z.B. Nachtragsanbot vom 18.Okt.1995) umfangreiche Zusatzaufträge notwendig waren (Bf/Eingabe Sept 2009 Beil.3/2, 3/6 und 7b/2 sowie Beilagen zu den Eingaben vom 29.Sept. und 28.Okt.2010). Abgesehen von gänzlich unterbliebenen Anbotseinholungen blieb bei der Planung des verfahrensgegenständlichen Sanierungsprojekts augenscheinlich auch unberücksichtigt, dass eingeholte Anbote zum Teil auf Basis von Einheitskosten (und damit ohne Einbeziehung des Arbeitsaufwandes) gelegt worden bzw. in verschiedenen Teilbereichen offenkundig unvollständig gewesen waren (z.B. Baufirma-B -Anbote ohne Regiekosten; Elektroinstallationsfirma-C /Erstanbot nur für Hofgebäude; Malereibetrieb-D /Malerarbeiten nur für Hauptgebäude/Stiegenhaus) oder auch ausdrücklich unverbindliche Angaben enthalten hatten (z.B. Elektroinstallationsfirma-C /Richtwerte lt. B./13 v. Okt 2010; Heizung-Sanitärinstallationsfirma-E ausdrücklich “Zirka-Werte“ bei Montagekosten und Verweis auf Abrechnung von Material und Arbeit nach tatsächlichem Aufwand). Wiederholt waren auch nachträgliche Auftragserweiterungen aufgrund geänderter Planung erteilt worden (z.B. Baufirma-B , Heizung-Sanitärinstallationsfirma-E ). Nicht zuletzt konnten im durchgeführten Ermittlungsverfahren, mangels Vorlage der angeforderten, vollständigen Unterlagen zum Nachweis der behaupteten Unwägbarkeiten, die Ursachen eingetretener Kostensteigerungen nur teilweise aufgeklärt werden (z.B. Elektroinstallationsfirma-C SR 12.4.1996, ohne S.17–19). Der Eingabe vom Okt.2010 ist zu ersehen, dass dem Bf die Schwachstellen und Unsicherheiten der „Anbotsphase“ seines Sanierungsprojektes durchaus bekannt bzw. bewusst gewesen waren. Entgegen der Ansicht des Bf stellen vor diesem Hintergrund weder gegenüber Anboten eingetretene Kostensteigerungen, noch ein Anstieg der Gesamtprojektkosten „automatisch“ Unwägbarkeiten dar. Vielmehr bestand gerade wegen der unvollständigen Kostenerfassung durch verbindliche Anbote und des Fehlens von Fixpreisaufträgen, Anlass für entsprechende Mehrkostenzurechnungen in der vorausplanenden Projektkalkulation. Die Tatsache, dass gewisse Mängel beim Kauf bzw. vor Beginn der Sanierungsarbeiten, trotz Beauftragung eines Architekten und einer renommierten Baufirma nicht festgestellt worden waren, macht diese noch nicht zu Unwägbarkeiten. Es entspricht durchaus den allgemeinen Lebenserfahrungen, dass bei Bauprojekten ohne Fixpreisvereinbarung für den Gesamtauftrag mit einem gewissen Maß an Kostenüberschreitungen jedenfalls zu rechnen ist. Umso mehr trifft dies auf Altbausanierungen zu, bei welchen das Auftreten verborgener Mängel im Laufe der Bauausführung mehr oder weniger in der Natur der Sache liegt.