UFSW RV/3788-W/09

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat durch die Vorsitzende Mag. Eva Woracsek und die weiteren Mitglieder Mag. Wolfgang Nemec, KR Michael Fiala und OLWR Dipl. Ing. Franz Amon über die Berufungen des Bw., vertreten durch Astoria Wirtschaftstreuhand-Steuerberatung GmbH & Co KG, 3500 Krems, Edmund Straße 1, gegen die Bescheide des Finanzamtes Hollabrunn Korneuburg Tulln, vertreten durch Mag. Alexandra Graf, und zwar: Berufung vom 11. März 2008 gegen die Bescheide vom 8. Februar 2008 betreffend Wiederaufnahme Umsatzsteuer 2003 und die Sachbescheide Umsatzsteuer sowie Einkommensteuer jeweils 2003 bis 2006, Berufung vom 12. Oktober 2009 gegen den gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig ergangenen Bescheid vom 11. September 2009 betreffend Einkommensteuer 2007, Berufung vom 16. März 2011 gegen die gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig ergangenen Bescheide vom 3. März 2011 betreffend Einkommensteuer 2008 und 2009, nach der am 1. August in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, in Beisein der Schriftführerin Isabella Preisinger durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung 1. entschieden: Der Berufung gegen den Bescheid Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Umsatzsteuer 2003 wird stattgegeben, der angefochtene Bescheid wird ersatzlos aufgehoben. Die Berufungen gegen die Umsatzsteuerbescheide 2004 bis 2006 und Einkommensteuer 2003 bis 2007 werden als unbegründet abgewiesen. Die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2004 bis 2006 bleiben unverändert. Die Einkommensteuerbescheide 2003 bis 2006 werden abgeändert. Der Einkommensteuerbescheid 2007 bleibt inhaltlich unverändert, wird jedoch gemäß § 200 Abs. 2 BAO für endgültig erklärt. Der Berufung betreffend Einkommensteuer 2008 und 2009 wird teilweise statt gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert und gemäß § 200 Abs. 2 BAO für endgültig erklärt. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind dem Ende der folgenden Entscheidungsgründe und den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Die Fälligkeit des mit dieser Entscheidung festgesetzten Mehrbetrages an Einkommensteuer 2003 bis 2006 ist aus der Buchungsmitteilung zu ersehen. 2. beschlossen: Die Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 2003 wird als unzulässig geworden zurückgewiesen. Entscheidungsgründe Berufungsgegenständlich sind eine angebliche "Notfallordination" im privaten Einfamilienhaus (Blockhaus) eines Spitalsarztes (Primar) sowie Lohnkosten gegenüber Familienangehörigen, eine Spiegelreflexkamera, eine Rechtsschutzversicherung und Pflichtbeträge zum Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer. Der Berufungswerber (Bw.) bezieht als Facharzt für Anästhesie und Intensivmedizin sowohl Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit von einem Krankenhaus als auch Einkünfte aus selbständiger Arbeit aus Gebühren von Patienten der Sonderklasse. a) Bescheide Umsatzsteuer und Einkommensteuer 2003 bis 2006: Dem Bericht über eine Außenprüfung vom 6. Februar 2008 (Dauerbelege Seite 17ff) über den Zeitraum 2003 bis 2006 ist zu entnehmen: Tz 1 Vorsteuerabzug - Gebäude: Die Vorsteuer 2003 aus der Errichtung eines privat genutzten Gebäudeteiles mit der damit verbundenen Eigenverbrauchsbesteuerung sei "aus mindestens drei guten Gründen" zu versagen. 1) Kein Anwendungsfall, da Errichtung und Nutzung vor dem 1.1.2004, 2) kein Anwendungsfall, da auf Grund des Vorliegens von ausschließlich unecht steuerbefreiten Umsätzen überhaupt kein Vorsteuerabzug möglich, 3) neue Tatsache und Wiederaufnahmegrund: Das Gebäude sei zu 100% Privat- und zu 0% Betriebsphäre (bisher 12,2% betrieblich u. 87,8% privat), das gelte sowohl für die Umsatz- als auch die Einkommensteuer 2003 bis 2006. Vorweg werde von den Prüfern angemerkt, dass der Bw. Primararzt in der Anästhesie- u. Intensivabteilung in einem genannten Krankenhaus sei und seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit seit jeher ausschließlich Sonderklassegebühren (unecht befreite Umsätze gemäß § 6 Abs. 1 Z 19 UStG 1994) zu Grunde liegen würden. Steuerpflichtige Umsätze würden "niemals/nicht" vorliegen bzw. seien "niemals/nicht" vorgelegen. Eine Ordination sei niemals ausgeübt worden, obwohl den Angaben des Bw. (geb. ....) zu Folge die theoretische Möglichkeit bestünde, da zwar keine (ärztekammerliche) Kassenarzt- sehr wohl aber eine Wahlarzttätigkeitsbefugnis vorliege. Ebenso wenig sei das Gebäude als Arztpraxis oder ähnliches (weder äußerlich noch in einem Ärzte- oder sonstigem öffentlichen Telefon- oder anderweitigem Verzeichnis) gekennzeichnet. ad 1) Errichtung und Nutzung vor dem 1.1.2004: In dem vom Bw. für den privat genutzten Anteil einer 2003 erfolgten und abgeschlossenen Gebäudeerrichtung geltend gemachten Vorsteuerabzug (iZm einer "Grundstücks-Eigenverbrauchsbesteuerung") könne schon insofern kein Anwendungsfall erblickt werden, da ein solcher durch den ab 1. Jänner 2004 geschaffenen § 3a Abs. 1a UStG 1994 überhaupt erst gesetzlich vorgesehen sei und sowohl die Errichtung als auch die Fertigstellung bzw. der Nutzungsbeginn des in Streit stehenden Gebäudes jedenfalls (was im Übrigen auch völlig unbestritten sei) vor dem 31. Dezember 2003 erfolgt sei. Gesetzeswortlaut (BGBI 2003/134 ab 2004): "§ 3a (1a) - Sonstige Leistung Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt: 1. Die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstandes, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch den Unternehmer - für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, - für den Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; 2. die .... " [Zitat Ende laut Prüfer] ad 2) Ausschließlich unecht steuerbefreite Umsätze würden überhaupt keinen Vorsteuerabzug und damit auch keine Anwendung von § 3a Abs. 1a UStG 1994 rechtfertigen. Darüber hinaus gelte aber selbst auch nach allen, nach dem 1. Jänner bzw. 1. Mai 2004 ergangen Gesetzesänderungen und selbst bei tolerantester Auslegung des ("Seeling"-) EUGH-Urteils vom 8.5.2003, C -269/00, für alle vor dem 1. Jänner 2004 fertig gestellte Gebäude folgendes Grundprinzip: Werde ein gemischt genutztes, zur Gänze dem Unternehmensbereich zugeordnetes Gebäude durch einen Unternehmer errichtet, der im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit ausschließlich steuerfreie Umsätze gemäß § 6 Abs. 1 Z 7 bis 28 UStG 1994 bewirke (zB Ärzte, Versicherungsvertreter "etc."), liege hinsichtlich der nichtunternehmerischen Nutzung kein steuerbarer und steuerpflichtiger Eigenverbrauch gemäß § 3a Abs.1a UStG 1994 vor. Da das Gebäude hinsichtlich des unternehmerisch genutzten Gebäudeteils nicht zum Vorsteuerabzug berechtigte, stehe auch für den privat genutzten Gebäudeteil von vornherein kein Vorsteuerabzug zu. ad 3) Wiederaufnahmegründe gemäß § 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich 2003 - 2006: Die betriebliche Veranlassung eines (ca. 13m² großen) "Notfallordinationszimmers" (12,2% Gebäudeanteil) sei gänzlich zu verneinen, da dieses zum einen nicht nur mitten im unmittelbaren Wohnungsverband selbst gelegen sei, sondern zum anderen auch nicht einmal über einen Patientenstuhl/Liege oä. verfüge. Die (im Übrigen jederzeit an einen anderen Ort mittels Koffer verbringbaren) in altdeutschen Schrankregalen archivierten, vorgezeigten und mangels Anschaffungskosten bzw. genereller Relevanz nicht näher in Augenschein genommenen ""Notfallsutensilien (Defibrillator "uä.")"" seien jedenfalls nicht geeignet, die permanente Einrichtung einer "Notfallordination" zu rechtfertigen. Dies umso mehr, als auf Nachfrage von Seiten der Prüfer eingeräumt worden sei, dass bisher auch noch kein einziger Patient darin (erst/not-)versorgt worden sei. Viel logischer und nahe liegender erscheine es auch, dass in echten (vergangenen wie künftigen, eventuellen) Notfällen der Patient wohl primär vor Ort selbst versorgt werde bzw. werden müsse. Des Weiteren sei alles in allem eine private Nutzung, wenngleich nicht zwingend, dann jedenfalls theoretisch wie praktisch ohne jedwede Umgestaltung doch jederzeit leicht möglich. Steuerliche Konsequenzen - Umsatzsteuer 2003 - 2006: Der vom privat genutzten Anteil des Gebäudes (87,80%) in Abzug gebrachte Vorsteuerabzug 2003 in Höhe von € 36.665,11 sei zur Gänze zu versagen. Die in den Jahren 2003 bis 2006 erfolgte, auf die genannte Sachverhaltsbeschreibung bzw. auf die AfA (Nutzungsdauer 50 Jahre) basierende Eigenverbrauchsbesteuerung in Höhe von jährlich € 3.667,00 (mit 20 % USt) sei zu stornieren. | Laut Prüfer: | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 | | € | € | € | € | Eigenverbrauch: | | | | | vor Bp. | 1.833,95 | 3.667,89 | 3.667,89 | 3.667,89 | Vorsteuer Gebäude Storno Eigenverbrauch | 1.833,95 | 3.667,89 | 3.667,89 | 3.667,89 | nach Bp. | 3.667,90 | 7.335,78 | 7.335,78 | 7.335,78 | Ausfuhrlieferungen: | | | | | vor Bp. | | 22.273,56 | | | Korrektur Kennzahlen | | -22.273,56 | | | nach Bp. | | 0,00 | | | übrige unechte Befreiungen: | | | | | vor Bp. | | 0,00 | | | Korrektur Kennzahlen | | 22.753,56 | | | nach Bp. | | 22.753,56 | | | Normalsteuersatz: | | | | | vor Bp. | 1.833,95 | 3.667,89 | 3.667,89 | 3.667,89 | Vorsteuer Gebäude Storno Eigenverbrauch | -1.833,95 | -3.667,89 | -3.667,89 | -3.667,89 | nach Bp. | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | Vorsteuern: | | | | | vor Bp. | 36.665,11 | | | | Vorsteuer Gebäude Storno Eigenverbrauch | -36.665,11 | | | | nach Bp. | 0,00 | | | Steuerliche Konsequenzen - Einkommensteuer 2003 - 2006: Sämtliche mit dem Gebäude in Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben (Afa, Zinsen, sonstige Erhaltungs- u. Betriebskosten) seien gemäß § 20 EStG 1988 nicht abzugsfähig. Die ausschließlich der Transparenz und Nachvollziehbarkeit dienende Brutto-Afa-Verrechnung (Einnahmenplus, Ausgabenminus; per Saldo Null) des privat genutzten Teiles für Zwecke der (nunmehr versagten, umsatzsteuerrechtlichen) Eigenverbrauchsbesteuerung sei aus verwal-tungsökonomischen Gründen sowie mangels Gewinn-/Steuerwirksamkeit unberichtigt belassen worden. Tz. 2 Nichtabzugsfähige Ausgaben gemäß § 20 EStG: Die in Zusammenhang mit dem laut Betriebsprüfung der Privatsphäre zuzuordnenden Gebäudeanteil (12,2%) stehenden Betriebsausgaben würden nicht abzugsfähige Ausgaben gemäß § 20 EStG 1988 darstellen. Die Ganzjahres-Afa in Höhe von € 360,00, die Betriebs -u. Geschäftseinrichtung (Altdeutscher Schreibtisch, Spiegel u. Schrank) betreffend sei in Abweichung von der Niederschrift in Folge des klar und eindeutigen (ausführlich besprochenen) Sachverhalts (in konsequenter Analogie zur anteiligen Gebäude-Afa) Gewinn erhöhend zum Ansatz zu bringen. Die umsatzsteuerrechtlich zum Ansatz gebrachte Eigenverbrauchsbesteuerung habe keine gewinnwirksame Relevanz. | Laut Prüfer: | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 | Einkünfte selbständige Arbeit: | € | € | € | € | vor Bp. | 12.309,68 | 6.455,74 | 13.999,37 | 21.338,66 | nichtabzugsfähige Ausgaben § 20 EStG | 1.686,00 | 2.171,00 | 2.171,00 | 2.171,00 | nach Bp. | 13.995,68 | 8.626,74 | 16.170,37 | 23.509,66 | Laut Prüfer: | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 | Gewinnerhöhungen: | € | € | € | € | Afa betrieblicher Gebäudeteil | 306,00 | 611,00 | 611,00 | 611,00 | Afa Betriebs- u. Geschäftsausstattung | 180,00 | 360,00 | 360,00 | 360,00 | nicht abzugsfähige Betriebsausgaben geschätzt | 1.200,00 | 1.200,00 | 1.200,00 | 1.200,00 | | 1.686,00 | 2.171,00 | 2.171,00 | 2.171,00 Tz 3 Korrektur Kennzahlen: Im Jahr 2004 seien die unecht befreiten Ärzteumsätze gemäß § 6 Abs. 1 Z 19 UStG 1994 (Kennzahl 020) irrtümlich in die Kennzahl für Ausfuhrlieferungen (Kennzahl 011) eingetragen worden. Eine entsprechende in der Umsatzsteuer selbst unwirksame Korrektur habe zu erfolgen. Betreffend Prüfungsabschluss, Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO ist dem Bericht zu entnehmen, hinsichtlich nachstehend angeführter Abgabenarten und Zeiträume seien Feststellungen getroffen worden, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO erforderlich machen würden: | Abgabenart | Zeitraum | Feststellung | Umsatzsteuer | 2003 bis 2006 | Tz 1, 3 | Einkommensteuer | 2003 bis 2006 | Tz 2 Die Wiederaufnahme erfolge unter Bedachtnahme auf das Ergebnis der durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung und der sich daraus ergebenden Gesamtauswirkung. Bei der im Sinne des § 20 BAO vorgenommenen Interessensabwägung sei dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor dem Prinzip der Rechtsbeständigkeit (Parteieninteresse an der Rechtskraft) einzuräumen. Das zuständige Finanzamt (FA) folgte diesen Feststellungen und erließ nach Wiederaufnahme der Verfahren am 8. Februar 2008 entsprechend geänderte Bescheide betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer 2003 bis 2006. Einkommensteuer 2007 bis 2009: Mit Vorhalt vom 17. Juni 2009 für das Jahr 2007 und vom 2. Dezember 2010 für die Jahre 2008 und 2009 ersuchte das FA den Bw. um Nachweis einzelner Werbungskosten. Mit Mail vom 21. Juli 2009 übersendete ein Mitarbeiter der steuerlichen Vertretung an das FA eine Übersicht über die Betriebsausgaben des Bw. "wie sie nach dem Verhältnis der Einnahmen Sonderklasse und Dienstverhältnis in Betriebsausgaben und Werbungskosten aufgeteilt wurden" [Akt 2007 Seite 5 und 3 (=Aufstellung)]. Mit Schreiben vom 5. August 2009 legte die steuerliche Vertretung auf Wunsch des FAes weitere Unterlagen für 2007 vor (Akt 2007 Seite 9ff). Vergleichbare Aufstellungen und Unterlagen liegen in den Akten 2008 Seite 3ff und 2009 Seite 2ff ein. Im Schreiben vom 18. Jänner 2011 (Akt 2009 Seite 1) teilte die steuerliche Vertretung mit, bei der Zusammenstellung für das Jahr 2009 sei ihr ein Irrtum aufgefallen, der in der nunmehr vorgelegten Aufstellung der Werbungskosten bereits berücksichtigt worden sei. Versehentlich sei die Einhebungsvergütung in Höhe von € 2.480,04 prozentmäßig aufgeteilt worden, obwohl dieser Aufwand direkt der Sonderklasse zuzurechnen sei. Dadurch ändere sich der Betrag bei der Kennziffer 724 von ursprünglich € 7.756,05 auf € 5.429,48. Außerdem enthalte das Konto 7550 eine Fehlbuchung von € 12,60. Dies sei in der Aufteilung der Werbungskosten für 2009 bei der Kennziffer 724 ebenfalls korrigiert worden. In den jeweils gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufigen Bescheiden betreffend Einkommensteuer 2007 vom 11. September 2009 und Einkommensteuer 2008 und 2009 vom 3. März 2011 versagte das FA allen Kosten im Zusammenhang mit einem Ordinationsraum am Wohnsitz des Bw. (Instandhaltung, Afa, Raumkosten, Versicherung) die Anerkennung, da die Erledigung der Berufungsvorlage betreffen der Vorjahre abgewartet werden müsse. Da im Zuge der Berufungsvorlage an den UFS seitens des FAes auch eine Verböserung betreffend Aushilfslöhne beantragt worden sei, seien auch diese Kosten "derzeit nicht abzugsfähig". Weiters ist berufungsgegenständlich: Im Einkommensteuerbescheid 2008 versagte das FA auch Kosten für geringwertige Wirtschaftsgüter Canon EF Spiegelreflexkamera und Canon EOS 1000 Objektiv und Navigon [Navigationsgerät] die Anerkennung mit der Begründung, "da die Einnahmen ausschließlich aus Sonderklassezahlungen bestehen" würden, seien "die Ausgaben der Privatsphäre zugerechnet" worden und "daher laut § 20 EStG nicht abzugsfähig". In den Einkommensteuerbescheiden 2008 und 2009 beurteilte das FA laut Begründung eine Rechtschutzversicherung (unter Nennung eines Autokennzeichens) als nicht absetzbar, da die Kosten durch das geltend gemachte Kilometergeld abgedeckt seien. Weiters sei ein Aufwand Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer bereits in der Betriebsausgabenpauschale enthalten und daher nicht zusätzlich absetzbar. b) Berufungen In der Berufung vom 11. März 2008 (Akt "Stellungnahme zur Berufung" Seite 12ff) betreffend Wiederaufnahme und Sachbescheid Umsatzsteuer 2003 und die Bescheide Umsatzsteuer 2004 bis 2006 und Einkommensteuer 2003 bis 2006 brachte der Bw. vor, es werde die Zurücknahme der Wiederaufnahme des Verfahrens für den Umsatzsteuerbescheid 2003 beantragt, da die Wiederaufnahme des Verfahrens rechtswidrig sei. Darüber hinaus werde beantragt, die Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Arbeitszimmer für die Jahre 2003 bis 2006 anzuerkennen. Sachverhalt: Der Bw. sei Primar der Anästhesie- und Intensivabteilung in einem genannten Krankenhaus. Im Jahr 2003 habe der Bw. in X ein Haus errichtet, und darin eine "Notfallordination" eingerichtet. Schon die Planung des Hauses sei unter Bedachtnahme darauf erfolgt, dass eine Notfallordination eingerichtet werde. Mit seinem Dienstgeber habe der Bw. eine vertragliche Vereinbarung geschlossen, wonach ihm jederzeit die Möglichkeit eingeräumt werde, eine Wahlarztpraxis zu betreiben, daher sei die Notfallordination auch dementsprechend gestaltet worden. In der damals unklaren Rechtslage betreffend des Seeling-Urteils sei in der Steuererklärung der anteilige Vorsteuerabzug für den privat genutzten Teil des Gebäudes beantragt und nach "eingehender Prüfung" des FAes (Einreichung der Erklärungen 2. März 2004, Veranlagung 24. September 2004) auch gewährt worden. 1. Arbeitszimmer: Im Zuge der Betriebsprüfung sei den Aufwendungen für das Arbeitszimmer (12,2% des Gesamtgebäudes) mit Verweis auf § 20 EStG der Betriebsausgabenabzug aberkannt worden. Nach Rz 325 LStRL seien Ordinations- und Therapieräumlichkeiten, die auf Grund ihrer Ausstattung typischerweise eine Nutzung im Rahmen der privaten Lebensführung ausschließen würden (Ordination eines praktischen Arztes) nicht vom Abzugsverbot betroffen. Nachdem sich die Notfallordination des Bw. von einer Ordination eines praktischen Arztes durch keinerlei Merkmale hinsichtlich der fachlichen Anforderung dieses Berufes unterscheide, müsse das Abzugsverbot nach § 20 EStG verneint werden. Die Einrichtung mit Stilmöbel sei vom Bw. aus praktischen Gründen vorgenommen worden. Diese Möbel würden Zusatzausstattungen (zB. Ablageauszug aus dem "Arztschrank") aufweisen, die in herkömmlichen Standardmöbeln nicht angeboten, die aber den Betrieb einer Notfallordination wesentlich erleichtern würden. Im Bericht zur Betriebsprüfung werde genannt, dass keinerlei Patientenliege in der Notfallordination vorhanden sei. Bei der Betriebsbesichtigung habe der Bw. jedoch darauf hingewiesen, dass die auch für Besprechungen geeignete Sitzgarnitur, in wenigen Handgriffen zur Patientenliege umfunktioniert werden könne. Ebenfalls bereitgelegt sei auch eine sterile Einwegrolle zur Abdeckung der Liege gewesen, die durchaus üblich auch bei anderen praktischen Ärzten so verwendet werde. Im ländlichen Raum sei es nicht nur üblich, sondern sogar unerlässlich, dass Ärzte in ihren Privathäusern Notfallordinationen einrichten würden. Dies stelle einen wesentlichen Beitrag zur medizinischen Erstversorgung dar und könne in manchen Fällen lebensrettend sein, wenn man die lange Fahrtzeit ins nächstgelegene Krankenhaus berücksichtige. Der Bw. habe eine Fahrtzeit von ca. 40 Minuten zu dem Ort genannt, in dem sich das Krankenhaus befinde, in dem er Primararzt sei. Der seitens der Betriebsprüfung vertretenen Ansicht, man müsse die Erstversorgung primär vor Ort vornehmen, müsse in fachlicher Hinsicht entschieden entgegengetreten werden. Gewisse Behandlungen/Erstversorgungen müssten unter bestimmten sterilen Verhältnissen durchgeführt werden. Der Bw. trage im Notfall die medizinische Verantwortung für derartige Leistungen und müsse, um sich vor etwaigen Haftungen zu schützen, die nötigen Rahmenbedingungen schaffen, die dem heutigen Stand der Technik entsprechen würden. Wie oben bereits beschrieben, sei seitens des Bw. angedacht, eine Wahlarztordination zu betreiben. Dies sei bisher aus Zeitgründen noch nicht umgesetzt. Die Einrichtung der Notfallordination sei so gewählt, dass auch die Wahlarztpraxis betrieben werden könne. Da es sich teilweise um geringwertige Wirtschaftsgüter gehandelt habe bzw. die Gerätschaften schon vor Jahren von diversen Firmen gratis zur Verfügung gestellt worden seien, würden die Anschaffungskosten nicht in voller Höhe im Anlagenverzeichnis aufscheinen. Die Ausstattung mit diesen medizinischen Geräten schließe jedoch eine private Verwendung der Notfallordination zur Gänze aus. Eine Auflistung der medizinischen Geräte des Bw., die im Arbeitszimmer aufliegen würden und seitens der Betriebsprüfung - wie im Bericht erwähnt - nicht näher in Augenschein genommen worden seien, werde noch nachgereicht. Die Möglichkeit, die medizinischen Geräte an einen anderen Ort zu verbringen, stelle kein geeignetes Kriterium dar, den Betriebsausgabenabzug zu verneinen. 2. Wiederaufnahme Vorsteuerabzug 2003: a) Fehlen eines Wiederaufnahmegrundes: Der Umstand des Vorsteuerabzuges im Zusammenhang mit der Errichtung von Gebäuden sei offen gelegt worden. Zu diesem Zweck sei eine detaillierte Aufstellung der geltend gemachten Vorsteuerbeträge der Umsatzsteuererklärung des Jahres 2003 beigelegt worden. Diese Aufstellung sei aktenkundig. Auf Grund der auf diese Art dargestellten Werte sei nach mehr als sechsmonatiger Prüfung und Bearbeitung durch das FA ein erklärungsgemäßer Bescheid erlassen worden, in dem die Vorsteuern anerkannt worden seien. Nunmehr sei das Jahr 2003 im Rahmen einer auf dieses Jahr erweiterten Betriebsprüfung neu wieder aufgenommen und die bereits gewährten Vorsteuerbeträge wieder aberkannt worden. Einen Wiederaufnahmegrund würden allerdings lediglich neu hervorgekommene Tatsachen oder Beweismittel bilden. Damit werde die Möglichkeit geschaffen, bisher unbekannten aber entscheidungswesentlichen Sachverhaltselementen Rechnung tragen zu können, nicht aber bloß die Folgen einer unzutreffenden rechtlichen Würdigung offen gelegter Sachverhalte zu beseitigen (unter Hinweis auf VwGH 13.9.1988, 87/14/159). Eine andere (geänderte, wenn auch richtige) rechtliche Beurteilung des schon bekannt gewesenen Sachverhaltes allein rechtfertige somit eine Wiederaufnahme des Verfahrens nicht. Nach der Rechtsprechung müsse, soll eine Tatsache als neu hervorgekommen und somit als Wiederaufnahmegrund gelten können, aktenmäßig erkennbar sein, dass der Behörde nachträglich tatsächliche Umstände zugänglich gemacht worden seien, von denen sie nicht schon zuvor Kenntnis gehabt habe. b) Ermessensübung: Die zweite Komponente der Wiederaufnahme betreffe das Ermessen, welches auch begründet werden müsse. Im Bericht zur Betriebsprüfung sei die Begründung der Ermessensübung der Betriebsprüfung nicht ausreichend ersichtlich. Laut Stoll, BAO, Band 3, werde hinsichtlich der Begründung ausgeführt: ""Das Erfordernis der ausreichenden Begründung ist diesfalls aber zweifellos nicht erfüllt, wenn die "Begründung" sodann in einer ganz allgemein gehaltenen, schematischen, damit in Wahrheit inhaltsleeren, weil floskelhaften Formel (die auf die individuellen Verhältnisse nicht Bedacht nimmt und sich in ihrer Allgemeinheit auf jeden Fall ebenso anwenden ließe) bestünde."" Nach Erachten des Bw. sei jedoch zusätzlich zum fehlenden Wiederaufnahmegrund dem Ermessen erhebliche Bedeutung beizumessen, da wie oben bereits erwähnt, der Sachverhalt, der zum Vorsteuerabzug geführt habe, dem FA vollständig offen gelegt worden sei. Der Bescheid sei seitens der Behörde nach eingehender Prüfung erklärungsgemäß veranlagt worden. Somit müsse im Sinne der Interessensabwägung nicht nur dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit sondern auch der Rechtsbeständigkeit Rechnung getragen werden. c) Errichtung und Nutzung vor 1. Jänner 2004: In der Rz 2002 der UStRL werde ausgeführt, dass der Vorsteuerabzug für ein dem unternehmerischen Bereich zu 100% zugeordnetes Gebäude auch bei Errichtung vor dem Jahr 2004 zur Gänze zustehe. Ab 1. Mai 2004 finde eine Änderung der Verhältnisse nach § 12 Abs. 10 UStG statt, da der Eigenverbrauch nicht steuerbar behandelt werde. d) Ausschließlich unecht steuerbefreite Umsätze: Das Vorliegen von unecht steuerbefreiten Umsätzen schließe den Vorsteuerabzug hinsichtlich des betrieblich genutzten Teiles aus. Da das Gebäude jedoch zu 100% dem unternehmerischen Bereich zugeordnet worden sei, stehe hinsichtlich des privat genutzten Teiles der Vorsteuerabzug zu, da der Wohnungseigenverbrauch steuerbar und steuerpflichtig behandelt worden sei. Wie bereits unter Punkt c) der Berufung beschrieben, komme es lediglich ab 1. Mai 2004 zu einer Änderung der Verhältnisse, da der Eigenverbrauch ab dann nicht steuerbar behandelt werde. In einer schriftlichen Ergänzung vom 15. April 2008 zur Berufung legte der Bw. 11 Fotos der berufungsgegenständlichen Räumlichkeit vor und gab an, er habe zur Demonstration der sachlichen Eignung (bei Aufnahme der Fotos) eine Puppe ausgeliehen, die zum Zeitpunkt der Betriebsbesichtigung nicht vorhanden gewesen sei. Daraus sei ersichtlich, dass die Ausstattung der Notfallordination sowohl räumlich wie auch technisch geeignet sei, die speziellen Bereiche eines Anästhesisten vor allem im Bereich der Notfallmedizin abzudecken. Zu den medizinischen Geräten gebe es keine Prüfplaketten, da für diese eine Überprüfung nicht vorgeschrieben sei. Belege für die Anschaffung könnten nicht vorgelegt werden. Dies aus folgenden Gründen. Bei der videounterstützten Intubationshilfe handle es sich um ein Ärztemuster, welches dem Bw. von einer Firma unentgeltlich zur Verfügung gestellt worden sei. Bei allen anderen angeführten Geräten handle es sich um geringwertige Wirtschaftsgüter, die nicht im Anlagenverzeichnis aufgenommen worden seien. In der Berufung vom 12. Oktober 2009 (Akt 2007 Seite 50) gegen den Einkommensteuerbescheid 2007 beantragte der Bw. die Kosten für die Ordinationsräumlichkeiten am Wohnort und der Lohnkosten laut Erklärung. In der Berufung vom 16. März 2011 (Akt 2009 Seite 65f) gegen die Einkommensteuerbescheide 2008 und 2009 verlangte der Bw., dass folgende Kosten laut Erklärung berücksichtigt würden: Kosten für Ordinationsraum im Wohngebäude und Lohnkosten: Der Bw. verwies zur Begründung auf die Berufung vom 11. März 2008 gegen die Einkommensteuerbescheide 2003 bis 2006. Geringwertige Wirtschaftsgüter: Die Canon EF Spiegelreflexkamera sowie das Objektiv würden zu 100% betrieblich für Fotodokumentationen im Rahmen von Vorträgen verwendet werden. Das Navigations-instrument werde zu Fahrten zu Kongressen und sonstigen Fortbildungen benötigt. Anteiliger Aufwand Rechtsschutzversicherung: Die Rechtsschutzversicherung für das Auto mit dem angegebenen Kennzeichen sei nur Teil des Gesamtpakets einer Rechtsschutzversicherung bei der G-Versicherung (G-Versicherung). Ein "anteiliger Aufwand" für das Gesamtpaket sei jedoch der ärztlichen Tätigkeit des Bw. zuzurechnen und nur durch dieselbe bedingt. Aufwand Wohlfahrtsfonds Ärztekammer: Pflichtbeiträge an den Wohlfahrtsfonds seien laut Rz 1244 EStRL Pflichtbeiträge zu Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen und damit laut Rz 4126 zusätzlich zum Betriebsausgabenpauschale absetzbar. Das FA legte die genannten Berufungen dem UFS zur Entscheidung vor. c) Stellungnahme FA In einer schriftlichen Stellungnahme vom 23. Juli 2008 "zur weiteren Würdigung durch den Fachbereich/UFS" zur Berufung vom 11. März 2008 gab der Prüfer an, die Berufung sei als unbegründet abzuweisen. Eine Verböserung hinsichtlich der Einkommensteuerbescheide 2003 bis 2006 müsse insofern angeregt werden, als der wiederholten (letztmalig per "empfangsbestätigter" Mails vom 13. März 2008) Einladung, die bisher nur im Rahmen einer vermeintlich einvernehmlichen Gesamtlösung anerkannten und explizit nicht nachgewiesenen Personalaufwendungen (jährlich je € 3.866,00) für Angehörige ("Sohn Sohn 1. Juli 2006 -/Gattin/Ex-Gattin Gattin 1. Jänner 2000 bis 30. Juni 2006") im Berufungsverfahren an Hand von konkreten zeit- und leistungsbezogenen Aufzeichnungen zu belegen, in keinster Weise nachgekommen worden sei. Tatsache sei und bleibe also, dass mangels "zugegebener Existenz" weder schriftliche Verträge noch sonstige zeit- oder leistungsbezogene Dokumentationen über geleistete Arbeiten bzw. (Akten-)Notizen über etwaige mündliche Vereinbarungen vorgelegt worden seien. Deshalb sei nunmehr zwangsläufig von nicht abzugsfähiger familienhafter Mitarbeit auszugehen. Darüber hinaus sei dieser Aufwandsposten betragsgleich immerhin über volle sieben Jahre (2000 bis 2006) unverändert und stereotyp ungeachtet aller Inflationen einschIießlich Währungswechsel (1. Jänner 2002) sowie doch sehr gravierender Änderungen allfälliger familiärer Verhältnisse (wie Scheidung Juni 2003, Übersiedlung "etc.") ausgewiesen worden. Angemerkt werde auch, dass es empfängerseitig auch niemals zu einer (Einkommens- od. Lohn) Besteuerung gekommen sei. Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide 2003 bis 2006 seien daher im Sinne dieser Verböserung dahingehend abzuändern, als eine Gewinnerhöhung in Folge des nicht anzuerkennenden Personalaufwandes (familienhafte Mitarbeit) von jährlich € 3.866,00 (2001: S 53.200, entspreche S 3.800,00 monatlich) vorzunehmen sei: | Laut Prüfer: | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 | | € | € | € | € | Einkünfte sA bisher | 13.966,00 | 8.627,00 | 16.170,00 | 23.510,00 | Verböserung | 3.866,00 | 3.866,00 | 3.866,00 | 3.866,00 | Einkünfte sA nach Verböserung | 17.832,00 | 12.493,00 | 20.036,00 | 27.376,00 | Einnahmen "Notfallordination" | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | brutto Einkünfte nsA | 170.371,00 | 186.567,00 | 216.594,00 | 215.754,00 Sachverhalt/Entscheidungsgründe: Der Bw. sei seit [Datum] in einem genannten Krankenhaus beschäftigt und soweit aktenkundig zumindest seit [Jahreszahl] Primararzt der Anästhesie- u. Intensivabteilung. Den Einkünften aus selbständiger Arbeit würden ausschließlich Einnahmen aus Sonderklassegebühren zu Grunde liegen. Aus dem Betrieb der behaupteten (Notfall)Ordination würden jedenfalls keinerlei Einnahmen resultieren. Im Zeitraum April bis Dezember 2003 habe der Bw. ein Einfamilienhaus (Fertigteilhaus der Firma ELK; Gesamtkosten netto € 208.877,00) errichtet. Am 3. März 2004 habe der Bw. eine Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2003 abgegeben, mit der er 100% der in diesem Jahr im Zusammenhang mit dem Hausbau angefallenen Umsatzsteuern (€ 36.665,11) als Vorsteuern geltend gemacht habe. Mit Prüfungsauftrag vom 5. Dezember 2007 habe das FA beim Bw. eine Außenprüfung für den Zeitraum 2003 bis 2006 durchgeführt. Dabei habe der Prüfer zusammengefasst festgestellt, dass die vom Bw. angeblich unternehmerisch genutzte Räumlichkeit ("Notfallordination" mit einem erklärten Gebäudeanteil von 12,2%): 1) keine "Ordination" (im Sinne der Rz 325 LStR) sondern ein (nicht berufliches) Arbeitszimmer im Wohnungsverband sei: Nach dem Strukturanpassungsgesetz 1996 seien Aufwendungen für ein Arbeitszimmer nur noch dann abzugsfähig, wenn dieses den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen darstellt. Angesichts der bei der Besichtigung der Räumlichkeiten vorgefundenen Einrichtung und Ausstattung seien diese jedenfalls nicht als solche, die typischerweise dem Bild einer Ordination entsprechen würden, anzusehen (unter Hinweis auf den Prüfbericht Tz 1.3. inkl. Erläuterungen). Darüber hinaus würden diese auch nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit bilden, weshalb die damit in Zusammenhang stehenden Vorsteuern nicht geltend gemacht werden könnten. Es liege somit ein im Wohnungsverband gelegenes gemäß § 20 EStG 1988 nichtabzugsfähiges Arbeitszimmer vor. Auf Grund der de facto Nichtnutzung sei jeder Vergleich mit einer Ordination völlig unangebracht und unzulässig. Die im Zuge des Parteiengehörs (Berufungsergänzungen vom 31. März 2008 bzw. 15. April 2008) aufgelisteten bzw. "fotohaft" dokumentierten medizinischen Geräte seien für die gegenständliche rechtliche Würdigung jedenfalls insofern nur von sehr theoretischer Bedeutung, als nicht nur ein praktischer Einsatz damit bisher (2003 bis 2008) überhaupt nicht stattgefunden habe sondern auch keinerlei Einkünfte bzw. anderweitige mit der nichtselbständigen Tätigkeit im Zusammenhang stehenden Vorteile daraus erzielt worden seien. Vielmehr sei eine solche private Nutzung - wie schon im Bericht ausgeführt - wenn schon nicht (mangels tatsächlich betrieblicher Nutzung) zwingend, dann doch ohne jeglichen Zeit- oder Umgestaltungsaufwand jederzeit möglich. Umsatzsteuerlich sei ein Arbeitszimmer nur dann anzuerkennen, wenn der Raum ausschließlich oder nahezu ausschließlich beruflich genutzt werde. Dies sei dann der Fall, wenn die ausgeübte Tätigkeit ein ausschließlich beruflichen Zwecken dienendes Arbeitszimmer im Wohnbereich unbedingt notwendig mache und der Raum auch tatsächlich entsprechend eingerichtet und genutzt werde. Da es sich aus den genannten Gründen zwangsläufig also um keine Ordination handeln könne und müsse, sondern nur um ein im Wohnungsverband gelegenes nicht beruflich bedingtes Arbeitszimmer, gelange § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 zur Anwendung. Der Vorsteuerabzug sei daher zu versagen gewesen (unter teilweiser Zitierung der Lohnsteuerrichtlinien). Arbeitszimmer eines Krankenhausarztes: Ein Arbeitszimmer liege bereits dann im Wohnungsverband, wenn es mit den privat genutzten Räumen über einen gemeinsamen Wohnungseingang verfüge (unter Hinweis auf VwGH 13.10.1999, 99/13/0093). Nach dem vorgelegten Plan des Einfamilienhauses des Bw. sei das "Arbeitszimmer II" aber nur über das "Arbeitszimmer I" zu erreichen und dieses wiederum nur über die Diele, mit der das Gebäude betreten werde und die auch den Zugang zu den privat genutzten Räumlichkeiten des Hauses eröffne (unbestritten sei gewesen, dass keine Räumlichkeiten gegeben gewesen seien, die wie typische Ordinationsräume eines Arztes schon nach ihrer Ausstattung eine Nutzung im Rahmen der privaten Lebensführung ausschließen würden). Der Mittelpunkt der betrieblichen bzw. beruflichen Tätigkeit eines Steuerpflichtigen bestimme sich nach der Verkehrsauffassung. Nach der Verkehrsauffassung aber sei bei einem Arzt, der an einem Krankenhaus angestellt sei und Einkünfte aus selbständiger Arbeit gemäß § 22 Z 1 Iit. b EStG aus der Behandlung von Pfleglingen der Sonderklasse einschließlich ambulatorischer Behandlung beziehe, Mittelpunkt der Tätigkeit jener Ort, an dem die ärztliche Untersuchung und Betreuungsleistung erfolge. Das sei das Krankenhaus und nicht das häusliche Arbeitszimmer (unter Hinweis auf eine "Entscheidung der FLD für Tirol, Berufungssenat I, vom 14.11.2000, anhängig zur VwGH-Zahl 2001/14/0004"). 2) keine (unbedingte) Notwendigkeit sowie keine tatsächliche Nutzung von Errichtung (2003) bis zum heutigen Tage: Tatsache sei, dass seit der Errichtung (2003) bis heute kein einziger Patient behandelt bzw. (not)versorgt worden sei. Von Seiten des Bw. sei auch völlig unbestritten, dass eine tatsächliche betriebliche Nutzung jedweder Art (außer der für Zwecke der gegenständlichen Berufung inszenierten aktenkundig dokumentierten "Fotosession" mit Puppe) niemals stattgefunden habe. Ebenso wenig finde sich im Telefonbuch oder in einem anderen öffentlichen (Ärzte) Verzeichnis bzw. am Haus selbst ein(e) entsprechende(r) Hinweis(tafel) auf eine Notfallordination. Es erscheine also fraglich, wie "die Bw." mit dieser Tätigkeit nach außen in Erscheinung treten und somit "Unternehmerin" iSd § 2 UStG 1994 werden könne. Ein Vorsteuerabzug stehe nur Unternehmern zu. Die Unternehmereigenschaft müsse im Zeitpunkt des Empfanges der Leistung vorliegen. Die Unternehmereigenschaft beginne allerdings nicht erst, wenn Umsätze bewirkt würden sondern bereits mit den Vorbereitungshandlungen zur Erzielung künftiger Umsätze. Vorsteuern könnten daher auch im Zusammenhang mit Leistungen geltend gemacht werden, die lediglich der Vorbereitung oder der Abwicklung der unternehmerischen Tätigkeit dienen würden (unter Hinweis auf Ruppe, UStG³, § 12 Tz 19 und § 2 Tz 134 und 142). Als Vorbereitungshandlungen würden Handlungen aber nur gelten, wenn mit diesen auch die Absicht, künftig Einnahmen zu erzielen, nach außen erkennbar sei. Auch nach der Rechtsprechung des EuGH gelte als Steuerpflichtiger nur, wer die durch objektive Anhaltspunkte belegbare Absicht habe, eine wirtschaftliche Tätigkeit selbständig auszuüben und erste Investitionsausgaben hiefür tätige. Maßgeblich sei somit, wann nach außen erkennbar die ersten Anstalten zur Leistungserbringung getroffen würden (unter Hinweis auf EuGH 8.6.2000, Rs. C-700-/98, "Breitsohl"; VwGH 15.1.1981,1817/79, VwGH 30.9.1998, 96/13/0211). Festzuhalten sei, dass die Vorsteuerbeträge erst im Zuge der Jahreserklärung 2003 geltend gemacht worden seien und nicht bereits laufend mit Umsatzsteuervoranmeldungen. In der erstmaligen Offenlegung (Beilage zur Umsatzsteuererklärung 2003 vom 3. März 2004) werde im Zuge der Berechnungen bemerkenswerter Weise sogar eine "Bereitschaftsordi" ins Treffen geführt, wozu es jedenfalls auch nach dessen eigener Auskunft bzw. nach Rückfrage bei der Ärztekammer sachlich betrachtet niemals Anlass gegeben haben könne, da weder die Funktion eines Bereitschafts- noch die eines Notarztes vom Bw. jemals auch nur einen Tag lang ausgeübt worden sei. Und selbst die ins Treffen geführte, theoretisch mögliche Ausübung einer Wahlarztpraxis bedürfe nach Auskunft bei der Ärztekammer nicht mehr als einer formlosen schriftlichen Meldung und jedenfalls keiner Bewilligungspflicht, so wie es den Angaben des Bw. zu Folge den Anschein erweckt haben könnte. Zur Umsatzsteuer allgemein: Abschließend werde festgehalten, dass alle vorgebrachten Argumente in Bezug auf die Umsatzsteuer voraussetzen würden, dass zumindest eine 1%ige betriebliche Nutzung gegeben wäre. Da das Arbeitszimmer jedoch schon ertragsteuerlich nicht anzuerkennen gewesen sei, erübrige sich eine weitere Behandlung der Umsatzsteuer. Verfahrensrecht - "erläuternd resümierend Wichtiges": Wiederaufnahme: Neu sei, dass das Gebäude durch die im Zuge des wiederaufgenommenen (Beweis-) Verfahrens bekannt gewordenen genannten Tatsachen zu 100% der Privat- und zu 0% der Betriebsphäre zuzuordnen sei. Bisher sei in Folge "erklärungs-/beilagenhafter" Vortäuschung einer niemals ausgeübten "Bereitschaftsordi" bzw. mangels Offenlegung der tatsächlichen Nutzung bzw. auch dem nicht erfolgtem Lokalaugenschein ein Anteil von 12,2% als betrieblich zugestanden worden. Die betriebliche Veranlassung eines ca. 13m² großen "Notfallordinationszimmers" mit 12,2% Gebäudeanteil sei nach erfolgter Betriebsbesichtigung und Bekanntwerden aller angeführten neuen Tatsachen im Lichte der Wiederaufnahme nunmehr gänzlich zu verneinen. Sechsmonatig prüfendes Ergänzungsverfahren: Dass im Zuge des Ergänzungsverfahrens vom Ersuchen/Einlangen der Stellungnahme bis zur Bescheidausfertigung fünf oder sechs Monate verstrichen seien, sage nichts über den Inhalt bzw. die Wertigkeit einer stattgefundenen (Über)Prüfung aus. Aktenkundig sei vielmehr, dass keine wie auch immer geartete Außenprüfung stattgefunden habe und die vorgelegten Rechnungen nur der Höhe bzw. der betriebliche Anteil nur der Fläche nach überprüft worden sei, was aus Sicht und Funktion des Innendienstes auch durchaus üblich und sinnvoll sei. Im Übrigen werde nochmals auf die Ausführungen des Prüfberichtes verwiesen. d) Verfahren UFS Mit Vorhalt vom 4. April 2011 brachte der UFS dem Bw. die Stellungnahme des FAes zur Berufung, insbesondere die vom Finanzamt verlangte Verböserung wegen Nichtanerkennung von Personalaufwendungen jährlich € 3.866,00 zur Kenntnis und ersuchte auch bezüglich folgender weiterer Fragen um schriftliche Gegenäußerung und Vorlage von Unterlagen. Lohn an Sohn und Gattin/Ex-Gattin: Zusätzlich zu den Angaben des Finanzamtes in der Stellungnahme wies der UFS auf die steuerlichen Anforderungen an Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen hin und ersuchte den Bw. um Vorlage entsprechender schriftlicher Unterlagen wie Arbeitsverträge, Zeitaufzeichnungen, Erfassung der Urlaube und Krankenstände, allfällige Anmeldung bei der Sozialversicherung, ausgestellte Lohnzettel und ähnlichem. Es möge angegeben werden, wofür jeweils der Lohn an die Familienmitglieder bezahlt worden sei. Ordination: Bloße Absichtserklärungen oder die Möglichkeit, ein bestimmtes Vorhaben ins Auge zu fassen, würden für das Steuerrecht nicht ausreichen. Die ernsthafte Absicht eines Vorhabens müsse auf Grund bindender Vereinbarungen oder sonstiger über die Absichtserklärung hinausgehender Umstände als klar erwiesen angesehen werden können. Die Tatfrage, ob der auf ein bestimmtes Vorhaben gerichteter Entschluss des Steuerpflichtigen klar und eindeutig nach außen hin in Erscheinung getreten sei, habe die Behörde in freier Beweiswürdigung zu beurteilen. Der Bw. möge daher konkrete Maßnahmen einer (geplanten) Nutzung der Ordinationsräumlichkeiten für eine Wahlarztordination, wie in der Berufung behauptet, durch geeignete Unterlagen nachweisen. In der Vorhaltsbeantwortung vom 12. Mai 2011 legte der Bw. unter Erstattung weiteren Vorbringens folgende Unterlagen vor: Dienstzettel der (nunmehr geschiedenen) Ehefrau, ausgestellt am 2. Jänner 2000: Aus "Gebührengründen" seien damals noch keine Dienstverträge ausgestellt worden, sondern so genannte Dienstzettel, die die wesentlichen Vertragspunkte beinhalten würden. Diese Vorgangsweise sei durchaus fremdüblich. Die Exfrau sei trotz Ehescheidung von Juni 2003 bis 30. Juni 2006 bei ihrem Ex-Gatten, dem Bw., beschäftigt gewesen. Die steuerliche Vertretung sehe dies als Indiz für die Fremdüblichkeit der Beschäftigung über den Zeitpunkt der Scheidung hinaus. Erst mit Vollendung des 20. Lebensjahres des Sohnes habe dieser Agenden übernehmen können und das Dienstverhältnis zur Exfrau sei beendet worden. Dienstzettel des Sohnes, ausgestellt am 5. Juli 2006, sowie Lohnsteuerkonto der Exfrau für die Jahre 2000 bis 2006 und Lohnkonten für den Sohn für 2006 und 2007: Bis zur Verschärfung der Strafen durch die Änderungen des Arbeitszeitgesetzes mit 1. Jänner 2008 sei es durchaus fremdüblich gewesen, dass für Dienstnehmer keine Arbeitszeitaufzeichnungen geführt worden seien. Die Arbeitszeitaufzeichnungen für 2008 bis 2010, die eben seit dieser Verschärfung geführt würden, würden vorgelegt. An- und Abmeldungen bei der Sozialversicherung würden gemeinsam mit den Jahreslohnzetteln ebenfalls beigelegt werden. Der Bw. unterliege auf Grund seiner Stellung als Primar hinsichtlich seiner [eigenen] Dienstzeiten nicht dem Arbeitszeitgesetz. Er müsse somit mit extremen Arbeitszeiten rechnen (Wochenend- und Nachtdienstzeiten). Auf Grund dieser fordernden Tätigkeit hole er sich jede mögliche Unterstützung in Form der in Frage stehenden Assistenz. Es würden folgende Tätigkeiten verrichtet: Vorbereitung von Vortragsunterlagen, welche der Bw. als Abteilungsleiter abzuhalten habe, Buchhaltungstätigkeiten und Bankwege, der Bw. beziehe auch Einkünfte aus selbständiger Arbeit, Überprüfung der Gehaltsabrechnung (seien alle Dienste richtig entlohnt worden?), Organisation und Terminkoordination von Fortbildungsveranstaltungen, Hotel- und Flugbuchungen; Die Benutzung einer Notfallordination könne sich nie aus der Absicht sondern nur aus einem Anlassfall ergeben. Zum Nachweis der konkreten nach außen in Erscheinung getretenen Absicht werde ein Schreiben vom Dezember 2004 beigelegt, in welchem der Bw. seinen Dienstgeber über die Errichtung einer Ordination in seinem Haus informiere (dies sei dienstrechtlich erforderlich gewesen). Außerdem werde festgehalten, dass eine tatsächliche Nutzung des Raumes stattgefunden habe (auch der beschäftigte Dienstnehmer verrichte dort seine Tätigkeit), es seien aber noch keine Einnahmen erzielt worden. Darüber hinaus werde die Notfallordination für Fortbildung/Vorbereitung von Vorträgen und Erstellung von Gutachten genutzt. Der UFS ersuchte den Bw. mit weiterem Vorhalt vom 21. März 2012 um Vorlage der Einnahmen-Ausgabenrechnung für das Jahr 2003, von Beweisen, aus denen ersichtlich sei, dass der Bw. die Canon EF Spiegelreflexkamera sowie das Objektiv zu 100% betrieblich für Fotodokumentationen im Rahmen von Vorträgen verwende sowie das Navigationsinstrument zu Fahrten zu Kongressen und sonstigen Fortbildungen benötigt würde. Weiters wurde um Vorlage von Beweisen (zB Versicherungspolizze) ersucht, aus denen ersichtlich sei, dass die Rechtschutzversicherung für das Auto nur Teil des Gesamtpakets einer Rechtschutzversicherung mit anteiligem Aufwand für die ärztliche Tätigkeit sei, wobei der Bw. auch die Höhe dieses Anteils nachweisen solle. Betreffend Notfallordination wurde der Bw. nochmals um Vorlage von Beweisen für die behauptete "tatsächliche Nutzung" ersucht. Der Vorhalt des UFS vom 4. April 2011 gelte hinsichtlich Lohn an nahe Angehörige auch für die in der Zwischenzeit erhobene und dem UFS vorgelegte Berufung Einkommensteuer 2008 und 2009. In der Vorhaltsbeantwortung vom 16. April 2012 legte der Bw. die Einnahmen-AusgabenRechnung für das Jahr 2003 vor. Betreffend Spiegelreflexkamera legte der Bw. zehn Farbfotos vor und gab an, diese stünden stellvertretend für sämtliche Fotodokumentationen, die er hauptsächlich für interne Schulungszwecke von Assistenzärzten erstelle. Zum Navigationsinstrument gab der Bw. an, die betriebliche Nutzung ergebe sich hauptsächlich durch den Umstand, dass für private Fahrten vorwiegend gleiche und geläufige Wege benützt würden und hiefür kein Navigationsinstrument nötig sei, was jedoch nicht auf Fortbildungsreisen zutreffe. Eine Polizze der G-Versicherung Rechtschutzversicherung, aus der sämtliche Leistungen ersichtlich seien, liege bei. Eine eindeutige Berechnung des Anteils für die ärztliche Tätigkeit könne nicht angegeben werden, jedoch sei aus der Polizze eine anteilige betriebliche Zuordnung und Absetzbarkeit "ableitbar". Betreffend Beweise für eine tatsächliche Nutzung der Notfallsordination verweise der Bw. auf sein Schreiben vom 12. Mai 2011. Betreffend Lohn an nahe Angehörige verwies der Bw. ebenfalls auf dieses Schreiben und die nunmehr vorgelegten Lohnkonten und Jahreslohnzettel 2008 bis 2009. In der am 1. August 2012 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt: Notfallordination im Einfamilienhaus (Wiederaufnahme Umsatzsteuer 2003, Umsatzsteuer 2003 bis 2006, Einkommensteuer 2003 bis 2009): Der steuerliche Vertreter stellte die Rechtslage zur Seeling-Rechtsprechung außer Streit. Weiters stellte der steuerliche Vertreter außer Streit, dass der Bw. ausschließlich unechte steuerbefreite Umsätze erzielt hat. Zum Ablauf der Prüfung sei festzuhalten, dass der Bw. bestürzt gewesen sei über die Schnelligkeit, mit der die Abzugsfähigkeit der Ordination vom Betriebsprüfer aberkannt worden sei. Der Bw. habe darauf bestanden, die Abzugsfähigkeit im Instanzenzug nochmals überprüfen zu lassen. Zu diesem Punkt sei aus Sicht des steuerlichen Vertreters lediglich die Wiederaufnahme betreffend Umsatzsteuer 2003 zu diskutieren. Der streitgegenständliche Sachverhalt sei zur Gänze in den Erklärungen offen gelegt worden. Es sei nicht ersichtlich, welche Tatsachen für das FA im Zuge der Prüfung neu hervorgekommen sein sollen, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens rechtfertigen würden. Auf Grund des vom Bw. offen gelegten Sachverhaltes habe die Seite des Bw. bereits im Zuge der [erstmaligen] Veranlagung mit einem negativen Bescheid bezüglich Abzugsfähigkeit der Vorsteuern im Jahr 2003 gerechnet. Sowohl die unechte Steuerbefreiung als auch der steuerpflichtige Eigenverbrauch seien im Zeitpunkt der Prüfung aktenkundig gewesen. Laut Vertreterin des FAes sei vom steuerlichen Vertreter zuvor festgehalten worden, dass "versucht" worden sei, wider besseren Wissens, die Umsatzsteuer für die Eigennutzung geltend zu machen und man in der Steuerberatungskanzlei überrascht gewesen sei, dass die Vorsteuer in weiterer Folge vom FA berücksichtigt worden sei. Der steuerliche Vertreter hielt dem entgegen, dass dies nicht "wider besseren Wissens" erfolgt sei, sondern die Geltendmachung der Vorsteuern auf Grund der unklaren Rechtslage durch das Seeling-Urteil geschehen sei. Laut Vertreterin des FAes habe der Bw. zB. im Jahr 1998 steuerpflichtige Umsätze erklärt und im Prüfungszeitraum sei nicht ersichtlich gewesen, dass nicht auch in diesen Jahren steuerpflichtige Umsätze getätigt worden seien. Laut steuerlichem Vertreter wäre zu den vom FA ins Treffen geführten steuerpflichtigen Umsätzen des Jahres 1998 festzuhalten, dass es sich seiner Meinung nach nur um die Abrechnung von Sonderklassegebühren aus dem Jahr 1996 handeln könnte, weil seines Wissens der Bw. niemals Gutachten erstellt habe. Über Vorhalt durch den Referenten gab der steuerliche Vertreter an, es treffe zu, dass im streitgegenständlichen Ordinationsraum niemals eine Behandlung stattgefunden hat. Zur Einrichtung hielt der steuerliche Vertreter Folgendes fest: Soweit etwa in Tz. 1 Punkt 3 des Prüfberichtes ein Defibrillator ins Treffen geführt werde, habe der Bw. darauf hingewiesen, dass ein solcher nie in der Ordination vorhanden gewesen sei. Dem Mandanten sei schleierhaft, aus welchen Gründen die Bp. auf einen Defibrillator gekommen sei, und ebenso sei für ihn nicht nachvollziehbar, dass medizinische Beurteilungen von Laien vorgenommen würden. Die Tz. 1. Punkt 3. des Prüfberichtes wurde verlesen. Die Vertreterin des FAes gab an, aus Sicht des FAes schaue [auf den Fotos] alles sehr "drapiert" aus. Der steuerliche Vertreter hielt weiters fest, dass man auch in einer Ordination private Tätigkeiten ausüben könne. Was den Vorwurf des "Drapierens" betreffe, so sei eine Leihpuppe vom Bw. lediglich zur Veranschaulichung verwendet worden, um zu dokumentieren, dass eine Behandlung im streitgegenständlichen Raum - entgegen der Meinung des Betriebsprüfers - sehr wohl möglich sei. Abschließend wies der steuerliche Vertreter zur Wiederaufnahme noch darauf hin, dass die Ermessensübung im Bericht nicht ausreichend begründet worden sei, sondern lediglich ein Standardsatz verwendet werde. Die Vertreterin des FAes verwies auf die bisherigen Ausführungen des FAes. Gehaltszahlungen der (Ex-)Gattin und des Sohnes (Einkommensteuer 2003 bis 2009):