UFSL RV/1217-L/08

Grundsätzlich ist zu fordern, dass vertragliche Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen die gleichen Formvoraussetzungen erfüllen, die unter Fremden üblich sind. Schriftform ist nicht zwingend Voraussetzung, es sei denn, es ist nach Art und Inhalt des Vertrags üblich, ihn in Schriftform abzuschließen. Der Umstand, dass zwischen Ehegatten entgegen den Vorschriften des NotariatszwangsG Verträge nicht in der dort vorgeschriebenen Form errichtet wurden, führt wegen der Bestimmungen der §§ 21 und 23 Abs. 3 BAO für sich allein noch nicht zwingend zur Nichtanerkennung (s VwGH 25.10.94, 94/14/0067). Wenn eine schriftliche Vereinbarung nicht vorliegt, so müssen jedoch zumindest die wesentlichen Vertragsbestandteile mit genügender Deutlichkeit festgelegt sein (VwGH 1.7.03, 97/13/0215; s auch VwGH 17.12.08, 2004/13/0056). Auch wenn außer Streit steht, dass der Ehepartner des/der Steuerpflichtigen Arbeitsleistungen "in einem gewissen Umfang" erbracht hat, rechtfertigt dies die Annahme eines (mündlichen) Dienstvertrages (Werkvertrages) allein ebenso wenig wie der Umstand, dass er/sie "hierfür auch regelmäßige Zahlungen erhalten" hat (VwGH 22.3.10, 2008/15/0099). Der Abschluss eines mündlichen Vertrages ist zwar nicht von vornherein als unüblich anzusehen, der/die Steuerpflichtige muss jedoch in der Lage sein, die den Leistungen des Ehegatten zu Grunde liegende Vereinbarung (Art, Umfang, Abwicklung) exakt darzustellen. Auch bei Werkverträgen und ähnlichen Leistungsvereinbarungen richtet sich die Entlohnung nach der Qualität und Quantität der erbrachten Leistungen, weshalb diese nachvollziehbar darzulegen und durch entsprechende Unterlagen nachzuweisen sind. Als Betriebsausgabe können Entlohnungen nur in jener Höhe anerkannt werden, wie sie auch zwischen Fremden üblich sind. Im Berufungsfall gab es - zumindest bis Mai 2005 -unbestritten keine schriftliche Vereinbarung zwischen den Ehegatten Z. über die "Maklerassistenztätigkeit" des P.Z. im Betrieb der Bw. Nach den Angaben der Bw. in der Vorhaltsbeantwortung an den UFS vom 7.10.2011 schlossen die Ehegatten Z. am 17.05.2005 eine "Maklerassistenzvereinbarung", welche die Tätigkeit des P.Z. im Versicherungsmaklerbetrieb der Bw. regelt. Nach Aussage der Außenprüferin (Befragung durch den UFS-Referenten am 3.11.2011) wurde diese "Maklerassistenzvereinbarung" im Zuge der Außenprüfung nicht vorgelegt. Da gerade die Frage der Subprovisionszahlungen an den Ehegatten der Hauptpunkt bei der AP war und im AP-Bericht ausdrücklich festgehalten wurde, dass es diesbezüglich keine schriftliche Vereinbarung gebe, erscheint die Annahme gerechtfertigt, dass diese Vereinbarung erst nachträglich - jedenfalls erst nach Abschluss der AP im April 2008 - abgeschlossen wurde. Es gab demnach in Bezug auf die strittigen Zahlungen an den Gatten der Bw. keinerlei schriftliche Festlegungen (etwa über die genaue Art der Tätigkeit, Dokumentationsverpflichtungen des P.Z. über seine Tätigkeit, Art der Berechnung seiner Provisionsansprüche [Art der Abrechnung, Abrechnungsgrundlagen, Abrechnungszeitraum], Regelungen über die Zahlung der Subprovisionen), die nach außen - etwa gegenüber dem Finanzamt - bekannt gemacht worden wären. Aus den dem Finanzamt vorgelegten Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen für die Berufungsjahre sind die strittigen Beträge unter "Subprovisionszahlungen" lediglich in einer Summe ausgewiesen. Auf welcher vertragsmäßigen oder sonstigen Grundlage und an wen diese Zahlungen geleistet wurden geht daraus nicht hervor. Ebenso wenig geht dies aus den jeweiligen Steuererklärungen als Beilagen angeschlossenen, als "Bericht über das Wirtschaftsjahr...." bzw. "Wirtschaftlicher Jahresbericht .... und Erwartungen für das ....." bezeichneten Schriftstücken hervor. Im Berufungszeitraum wurde daher dem Erfordernis der Außenwirkung nicht entsprochen. 2) Erfordernis des klaren Regelungsinhaltes Nicht nur bei Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen gilt der Grundsatz, dass bei zweifelhaftem Vertragsinhalt derjenige, der sich darauf beruft, zur Aufklärung besonders beizutragen hat. Verbleibende Zweifel gehen zu seinen Lasten (sh. Doralt/Renner § 2 Rz 163). Unbestimmte vertragliche Regelungen sprechen gegen einen klaren Vertragsinhalt (sh. VwGH 22.2.92, 88/14/0074). Einer Vereinbarung fehlt die erforderliche Eindeutigkeit jedenfalls dann, wenn ihr nicht die Art der zu erbringenden Leistung zu entnehmen ist (VwGH 24.9.08, 2006/15/0119) oder in einem "Honorarvertrag" mit der Tochter keinerlei Hinweis auf die Honorarhöhe enthalten ist (VwGH 11.11.08, 2006/13/0046). Selbst wenn im Berufungsfall der Inhalt der besagten "Maklerassistenzvereinbarung" auf Grundlage einer mündlichen Abmachung schon im gesamten Berufungszeitraum Grundlage für die Tätigkeit des P.Z. im Betrieb der Bw. gewesen sein sollte, wäre dem Erfordernis des klaren und eindeutigen Regelungsinhaltes in keiner Weise entsprochen. In dieser Vereinbarung wird nämlich die Tätigkeit des P.Z. für den Betrieb der Bw. völlig unkonkret und pauschal als "Maklerassistenz im Kundenverkehr" ("...wie bisher Produkte anzubieten.......die Beratung fachmännisch durchzuführen .....hat hinzuweisen, dass er als Maklerassistenz nur für die Vorsorgeberatung Z. dem Kunden gegenüber auftritt") beschrieben. Betreffend das Entgelt wird festgelegt, dass für diese Tätigkeit "ein am Jahresende festzusetzenden Honorar" bezahlt wird, wobei unterjährige Akontozahlungen "durchaus möglich sind". In dieser Vereinbarung fehlen daher nähere Regelungen über - die Art und den Inhalt der Tätigkeit, - über deren (zeitlichen oder sonst zu messenden) Umfang, - über die von P.Z. hinsichtlich dieser Tätigkeit zu führenden Aufzeichnungen (z.B. über die von ihm vermittelten Versicherungsverträge, über seine daraus entstandenen Entgeltsansprüche u. dgl.), - über die Grundlage und die Art der Berechnung der Subhonorare, - über die genaue Art der Abrechnung und Zahlung der Ansprüche des P.Z. (lediglich "Pauschalhonorar" am Jahresende, keine Regelung auf welcher Grundlage dieses ermittelt wird; keine nähere Regelung über unterjährige Zahlungsansprüche). Von klaren, eindeutigen, jeden Zweifel ausschließenden Regelungen - wie dies nach dem oben Gesagten von der Judikatur gefordert wird - kann daher in Bezug auf die strittigen Zahlungen keine Rede sein. 3) Erfordernis der Fremdüblichkeit Die Vereinbarung muss schließlich dem so genannten Fremdvergleich standhalten, das heißt sie muss in einer Weise und zu Bedingungen abgeschlossen und durchgeführt worden sein, wie sie zwischen Fremden (Personen ohne ein persönliches Naheverhältnis) üblich sind. Leistungsbeziehungen zwischen einander Nahestehenden können sowohl durch eine auf Einkunftserzielung ausgerichtete Tätigkeit, als auch durch das private Naheverhältnis veranlasst sein. Die Vereinbarung kann bereits dem Grunde oder nur der Höhe nach fremdunüblich sein (sh. VwGH 10.9.98, 93/15/0051). Zunächst ist daher zu prüfen, ob zwischen Fremden überhaupt ein Vertrag in der konkreten Form abgeschlossen worden wäre, und danach sind die einzelnen Vertragsbestandteile auf ihre Fremdüblichkeit zu untersuchen. Bei Beurteilung der Angemessenheit ist aber auch unter nahen Angehörigen eine gewisse Bandbreite bzw. Toleranzgrenze zu berücksichtigen (VwGH 29.7.97, 93/14/0056). Einzelne unübliche Bedingungen zwischen nahen Angehörigen führen nicht unbedingt dazu, dass ein tatsächlich durchgeführtes Geschäft steuerlich nicht anerkannt wird; maßgeblich ist die Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten, denen je nach Lage des Falles unterschiedliche Bedeutung zukommen kann (BFH, BStBl II 97, 196). Es ist nicht ausreichend, wenn die Vereinbarung rein formal den Kriterien der Fremdüblichkeit entspricht; vielmehr muss auch der Vollzug des Vertragsverhältnisses so erfolgen, wie es unter Fremden üblich ist. Prüft man die strittige Tätigkeit des P.Z. für die Bw. so ergibt sich Folgendes: Eine Tätigkeit, die in der Unterstützung eines Versicherungsvertreters- oder Maklers in der Form besteht, dass der Abschluss von Versicherungsverträgen vermittelt wird und dafür ein Teil der von den Versicherungsgesellschaften dafür zu leistenden Provisionen an den Sub-Vermittler - als so genannte Subprovisionen - weiterbezahlt werden, sind in der besagten Branche durchaus üblich. Bei Werkverträgen und ähnlichen Leistungsbeziehungen zwischen Personen ohne persönliche oder sonstige Nahebeziehung ist es üblich, dass die erbrachten Leistungen durch detaillierte und inhaltliche klare schriftliche Darlegungen nachgewiesen werden. Im Fall der hier strittigen Tätigkeit sind dies: - laufende Aufzeichnung der vom Subhonorar-Empfänger erbrachten Tätigkeiten = vermittelte Abschlüsse/Versicherungsverträge; dies muss der Sub-Vermittler allein schon deshalb machen, um im Streitfall seine Sub-Provisionsansprüche nachweisen zu können; - außerdem finden in solchen Fällen bei Leistungsbeziehungen zwischen Fremden regelmäßige Rechnungslegungen (monatliche Rechnungslegung/Provisionsnoten) und - regelmäßige Zahlungen statt (im Berufungsfall betrug der Anspruch des P.Z. nach den Angaben der Bw. immerhin zwischen rund 27.000 € und 37.000 € jährlich !). Laufende schriftliche Aufzeichnungen über die Tätigkeit des P.Z. für die Bw. gab es nach den Feststellungen der Außenprüferin nicht. Ebenso wenig konnten bei der AP den strittigen Zahlungen zu Grunde liegenden Berechnungen vorgelegt werden; vorgelegt wurden lediglich Bestätigungen für die Berufungsjahre über "erhaltene Sub-Provisionen im Jahr ....., im Ausmaß von €.......". In den bei der AP vorgelegten Ordnern mit den angeblich durch P.Z vermittelten Abschlüssen waren diese Verträge nach Aussage der Außenprüferin nicht - wie in den später beim UFS vorgelegten Provisionsabrechnungen der Versicherungsgesellschaften - farblich oder durch Unterstreichungen hervorgehoben. Ebenso wenig befanden sich nach Aussage der Außenprüferin auf den monatlichen Aktentrennfahnen die Summen an Subprovisionen, pro Monat, die nunmehr auf den an den UFS vorgelegten Unterlagen aufscheinen. Bei der Außenprüfung, in der Berufung und in der Vorhaltsbeantwortung vom 7.10.2011 war auch keine Rede davon, dass die monatlichen Ansprüche des P.Z. an Subprovisionen handschriftlich auf einem Zettel ermittelt und die Summe sodann auf die besagten Aktenfahnen geschrieben worden wären. Diese Angabe machte P.Z. erst bei der am 25.11.2011 durchgeführten Befragung beim UFS. Vielmehr hat die Außenprüferin in ihrem Bericht ausdrücklich festgehalten, dass "die Ehegatten Z. jeweils am Jahresende eine Besprechung abhalten, in der mündlich die Höhe der Subprovisionszahlungen festgestellt werden". Diese Feststellung blieb zunächst in der Berufung unbestritten und auch im Mail der Bw. an die DAS-Versicherung (übermittelt an den UFS mit Mail vom 21.11.2011) wird ausgeführt, dass "am Jahresende jeweils ein bestimmter Pauschal-Betrag an Subprovisionen an meinen Gatten .... bezahlt und bestätigt wurde". Auf Grund des geschilderten Ablaufes der Ermittlungen ist die erst jetzt im Berufungsverfahren aufgestellte Behauptung, dass die strittigen Subprovisionsansprüche monatlich (zunächst handschriftlich auf einem Zettel) ermittelt und auf den erwähnten Aktentrennfahnen vermerkt worden sind, nicht glaubwürdig. Für den UFS wäre es sonst nicht erklärbar, dass dieser Umstand der Prüferin nicht schon bei der Außenprüfung zur Kenntnis gebracht worden wäre. Auch gibt es für die Berufungsbehörde keinen Grund an der Angabe der Außenprüferin zu zweifeln, dass die besagten Monatssummen auf den Aktenfahnen bei ihrer Prüfung noch nicht angebracht waren. Dass es keine laufenden Aufschreibungen und Berechnungen über die strittigen Subprovisionen gegeben hat geht auch daraus hervor, dass die Bw. selbst von jährlichen Pauschalbeträgen spricht. Die deutet darauf hin, dass diese Beträge eben nicht exakt - auf Grundlage von laufend geführten Aufschreibungen - ermittelt, sondern am jeweiligen Jahresende eben pauschal geschätzt und festgelegt wurden. Darüber hinaus wurden die strittigen Beträge nach eigenen Angaben der Bw. (welche durch die vorgelegten Provisionsnoten- und Abrechnungen der Versicherungsgesellschaften und durch die vorgelegten Bankauszüge bestätigt werden), von den Versicherungen auf ein Bankkonto überwiesen, über das allein P.Z. verfügungsberechtigt war (auf das oben als Konto 1 bezeichnete Konto). Auf dieses Konto wurden von den Versicherungsgesellschaften zum überwiegenden Teil auch jene Provisionen überwiesen, die unstrittig der Bw. zustanden. Die Bw. hat demnach den Großteil der ihr von den Versicherungsgesellschaften zustehenden Provisionen auf ein Bankkonto des Gatten überweisen lassen. Auf den Bankbelegen sind auch bei den Überweisungen, die nach Angaben der Bw. allein ihrem Gatten zustanden als Überweisungstexte "Vorsorgeberatung Z.", bzw. "G.Z. Prov.-Kto.Nr......" angeführt. Der Umstand von Provisionsüberweisungen auf ein P.Z. zuzurechnendes Konto kann somit noch keinen Nachweis über den Zufluss der strittigen Subprovisionen an ihn darstellen, weil die Bw. - wie aufgezeigt - den Großteil der ihrem "Vorsorge-Beratungsunternehmen" zustehenden Provisionen auf das Konto ihres Gatten überweisen ließ. Das konnte jedoch betreffen die ihr zustehenden Ansprüche nur eine private, steuerlich als Einkommensverwendung zu wertende, und keine betriebliche Veranlassung haben. Es hat also insofern eine völlige Vermischung der betrieblichen und privaten Sphären der Bw. und ihres Gatten stattgefunden. Der Eingang von Zahlungen auf das besagte Konto 1 beweist damit keineswegs den betrieblich bedingten Zufluss der behaupteten Subprovisionen an P.Z. Die (erst) im Berufungsverfahren vorgelegten monatlichen Zusammenstellungen und die Berechnung von Monatssummen wurden - wie schon oben begründet - offenbar nachträglich (jedenfalls erst nach Abschluss der AP) durchgeführt. Insgesamt ergibt sich aus den AP-Feststellungen, den Aussagen der Außenprüferin, den Eingaben der Bw. und den Aussagen des P.Z. folgender wahrscheinlicher Ablauf in Bezug auf die strittigen Subprovisionen: P.Z. dürfte in einem gewissen Umfang tatsächlich als Subvermittler für die Bw. tätig geworden sein, hat aber darüber keine laufenden Aufzeichnungen geführt und keine laufenden Abrechnungen gelegt. Wegen fehlender exakter Aufschreibungen war auch eine laufende Zahlung nicht möglich, es erfolgten daher offenbar am jeweiligen Jahresende "mündliche" Festlegungen von "Pauschalbeträgen". Bei der AP versuchte die Bw. durch Vorlage von Verträgen, auf denen die Handschrift des P.Z. aufscheint - bei deren Abschluss er daher tatsächlich tätig geworden sein muss - die strittigen Subprovisionen nachzuweisen. Der Prüferin war es jedoch nicht möglich auf Grundlage dieser Unterlagen den genauen Umfang der Tätigkeit des P.Z. festzustellen. Ebenso wenig konnte sie auf Grundlage dieser Unterlagen die Höhe der Zahlungen der behaupteten Subprovisionen an den Gatten der Bw. feststellen, weil - wie oben aufgezeigt - eine totale Vermischung der privaten und der betrieblich veranlassten Zahlungsvorgänge stattfand. Wie erwähnt wurden im Berufungsverfahren die von der Bw. an die Versicherungsgesellschaften gelegten Provisionsnoten vorgelegt, auf denen die angeblich von P.Z. vermittelten Abschlüsse hervorgehoben sind. In diesen Unterlagen sind außerdem die monatlichen Summen an Subprovisionen, die nach Angaben der Bw. ihrem Gatten auf Grund seiner Tätigkeit zustünden, auf den Aktentrennfahnen angeführt. Die besagte Kennzeichnung der von P.Z. vermittelten Abschlüsse und die Monatssummen auf den Aktentrennfahnen waren aber nach Angaben der Prüferin bei der AP noch nicht gekennzeichnet bzw. sind nicht aufgeschienen. Daraus muss nach Ansicht des UFS der Schluss gezogen werden, dass diese Kennzeichnungen und Berechnungen erst nachträglich - nach der AP, wahrscheinlich aber erst nach Vorlage der Berufung an den UFS - erstellt wurden. Es wäre sonst nicht erklärbar, warum diese Umstände bei der AP nicht festgehalten wurden bzw. warum diese Unterlagen nicht spätestens mit Erhebung der Berufung vorgelegt wurden. Diese Maßnahmen stellen somit offenbar einen Versuch dar, durch nachträgliches Heraussuchen von Abschlüssen und Aufsummierung der dafür zustehenden Provisionen auf die jeweiligen Jahressummen an Subprovisionen zu kommen, die die Bw. als Betriebsausgaben geltend gemacht hat. Aus den angeführten Gründen kann daher nicht davon ausgegangen werden, dass die Bw. bzw. P.Z. zeitnahe exakte Aufzeichnungen über den Umfang der strittigen Tätigkeit für das Unternehmen der Bw. geführt haben. Auch haben - wie aufgezeigt - offenbar keine laufenden/regelmäßigen Rechnungslegungen und Zahlungen in Bezug auf die strittigen Subprovisionen stattgefunden. Die geschilderte Vorgangsweise entspricht somit nicht jener, wie sie bei derartigen Leistungsbeziehungen unter fremden, einander nicht nahe stehenden Personen üblich sind. Fremdüblichkeit der Höhe der Subprovisionen: Selbst wenn man davon ausginge, dass P.Z. tatsächlich in allen Fällen als Vermittler tätig geworden ist, die in den vorgelegten Abrechnungen der Versicherungen als solche gekennzeichnet sind, so ist die Höhe der dafür angeblich geleisteten Subprovisionen nach Ansicht der Berufungsbehörde nicht fremdüblich. Behauptet wird nämlich, dass der Gatte der Bw. für alle von ihm vermittelten Abschlüsse Anspruch auf die dafür von den Versicherungsgesellschaften an die Bw. bezahlten Provisionen in voller Höhe gehabt habe. Mit anderen Worten: die Bw. hätte an ihren Gatten für alle von ihm vermittelten Abschlüsse 100% der ihr dafür von den Versicherungen gezahlten Provision weitergezahlt. Eine solche Vorgangsweise erscheint zwischen Fremden undenkbar: kein Versicherungsmakler würde seinem Sub-Vermittler die volle Provision weiterzahlen ohne entsprechenden Abzug seiner Kosten (z.B. für Büro). Insbesondere ist auch das Haftungsrisiko abzugelten, das den Unternehmer, der in den Verträgen als Vermittler aufscheint - hier die Bw. - und nicht seinen Assistenten trifft. Auch insofern ist die behauptete Art und Abwicklung der Tätigkeit des P.Z. für den Betrieb der Bw. nicht fremdüblich im Sinne der angeführten Rechtsprechung. Aus allen diesen Gründen wurde auch das Kriterium der Fremdüblichkeit der strittigen Leistungsbeziehung im Berufungsfall nicht eingehalten. Insgesamt erfüllt die strittige Leistungsbeziehung zwischen den Ehegatten Z. daher keines der drei Kriterien der so genannten Angehörigenjudikatur des Verwaltungsgerichtshofes. 4) Steuerliche Konsequenzen Falls die Tätigkeit des P.Z. für den Betrieb der Bw. als Leistung im Rahmen der familienhaften Mitarbeit bzw. als auf Grundlage der ehelichen Beistandspflicht erbracht zu qualifizieren ist, wären die dafür bezahlten Entgelte steuerlich zur Gänze nicht abzugsfähig. Dies deshalb, weil eine familienhaft Mitarbeit im Betrieb des Ehepartners nicht aus rechtlicher Verpflichtung sondern aus familiärer oder partnerschaftlicher Solidarität erfolgt. Wenn sich in einem solchen Fall der von seinem Partner unterstützte Betriebsinhaber dazu entschließt, seinem Angehörigen für seine Tätigkeit eine "Gegenleistung" zukommen zu lassen, dann entspringt diese Zuwendung idR nicht einer rechtlichen Verpflichtung, sondern anderen Beweggründen wie Dankbarkeit, Anstand u. dgl. Die solcherart zugewendete "Gegenleistung" stellt beim Leistenden einen Akt der Einkommensverwendung dar und muss daher bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens unberücksichtigt bleiben (sh. z.B. VwGH 2004/13/0025, vom 18.04.2007). Eine besondere Form der familienhaften Mitarbeit ist die "eheliche Beistandspflicht" ist. Nach Zivilrecht muss nämlich ein Ehegatte im Erwerb des anderen im Rahmen des Zumutbaren und Üblichen mitwirken und hat dafür Anspruch auf eine angemessene Vergütung. Wenn bei einer solchen Mitwirkung allerdings kein über diese Verpflichtung hinausgehendes Vertragsverhältnis vorliegt, sind die zivilrechtlich dafür geleisteten Abgeltungsbeträge familienhaft bedingt und als Zuwendungen an unterhaltsberechtigte Personen iSd § 20 EStG 1988 anzusehen; diese Beträge sind somit nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig (vgl. Doralt14, § 2 Tz 167 und die dort zitierte Judikatur). Im Falle einer über die familienhafte Mitarbeit hinausgehenden Tätigkeit des Ehegatten können die dafür gezahlten Leistungsvergütungen (hier: Subprovisionen) als steuerlich abzugsfähige Betriebsausgaben behandelt werden. Bei Zahlung eines überhöhten Entgeltes hat eine Kürzung auf den angemessenen Teil zu erfolgen (sh. Doralt14, § 2 Tz 167/5). Im Berufungsfall ist offenbar bereits die Außenprüferin auf Grund der vorgelegten Unterlagen (von P.Z. nachweislich bearbeitete Versicherungsabschlüsse in größerer Zahl) davon ausgegangen, dass die Tätigkeit des P.Z. im Betrieb der Bw. den Rahmen der familienhaften Mitarbeit (im Rahmen der "ehelichen Beistandspflicht") überschritten hat. Da der genaue Umfang der Tätigkeit des P.Z. jedoch nicht festgestellt werden konnte (sh. dazu die obigen Ausführungen betreffend die fehlenden Aufzeichnungen und nicht eindeutig zuordenbaren Zahlungen) wurden für die Jahre 2001 bis 2004, den Feststellungen der AP folgend, Subprovisionen iHv jeweils 20% der Summe der jährlichen Betriebseinnahmen als Betriebsausgaben anerkannt. Dies entspricht im Durchschnitt der betreffenden Jahre der Anerkennung von rund 54% der als Betriebsausgaben geltend gemachten Subprovisionen (Summe der Subprovisionen lt. Erklärungen für 2001 bis 2004: 120.097 €; Summe der lt. AP anerkannten Subprovisionen: 65.314,59 €). Auch die Berufungsbehörde geht auf Grund der vorgelegten Unterlagen von einer über die "familienhafte Mitarbeit" hinausgehende Tätigkeit des P.Z. im Betrieb der Bw. aus. Allerdings konnte - wie oben aufgezeigt - auf Grund der nicht fremdüblichen Abwicklung (keine genauen und zeitnahen Aufzeichnungen über die Tätigkeit des P.Z., keine regelmäßigen Rechnungslegungen bzw. keine eindeutig zuordenbaren Zahlungsvorgänge) der Umfang der Tätigkeit nicht exakt festgestellt werden. Auch ist die Höhe der gezahlten Subprovisionen schon dem Grunde nach als überhöht zu betrachten (sh. oben unter "Fremdüblichkeit der Höhe der Subprovisionen"). Aus diesen Gründen hat die Außenprüferin zu Recht eine Kürzung der strittigen Zahlungen auf eine angemessene Höhe vorgenommen. Wenn sie sich dabei an der Summe der von der Bw. insgesamt vereinnahmen Provisionen orientiert und davon jeweils 20% p.a. als steuerlich abzugsfähige Subprovisionen anerkannt hat, so erscheint dies auch dem UFS als keineswegs zu gering. Angesichts der aufgezeigten Aufzeichnungsmängel, der totalen Vermischung von privater und betrieblicher Sphäre bei den Zahlungsvorgängen und der Art der Berechnung der strittigen Subprovisionen (Weiterzahlung von 100% der von den Versicherungsgesellschaften empfangenen Provisionen bei allen lt. Angaben der Bw. von ihrem Gatten vermittelten Abschlüssen) befindet sich das vom Finanzamt anerkannte Ausmaß der strittigen Zahlungen nach Meinung der Berufungsbehörde eher am oberen Ende der Schätzungsbandbreite. Die angefochtenen Bescheide erweisen sich daher auch aus dem Blickwinkel der Höhe der geschätzten Beträge an Subprovisionen, die als Betriebsausgaben anerkannt wurden, als rechtsrichtig. Aus allen diesen Gründen kommt der Berufung insgesamt keine Berechtigung zu, sie war daher abzuweisen. Linz, am 7. Februar 2012