UFSW RV/2050-W/06

Nach der Rechtsprechung des EuGH besteht das ausschlaggebende Kriterium dafür, ob ein Vorgang, bei dem Kapital angesammelt wird, der Gesellschaftsteuer unterworfen werden kann, darin, dass durch den Vorgang das Wirtschaftspotential der begünstigten Gesellschaft verstärkt wird. Wenn durch die Mittelzufuhr eine Überschuldung der Gesellschaft vorübergehend beseitigt wird, wird dies in der Regel auf eine Erhöhung des Wertes der Gesellschaftsrechte hinweisen (VwGH vom 26.6.1996, 94/16/0227). Bei Geldleistungen wird die Eignung, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen, im Regelfall zu bejahen sein, soweit ihnen als Sonderleistung nicht eine Gegenleistung gegenübersteht, bzw soweit die Leistung nicht zurückgezahlt werden muss (siehe dazu ua. VwGH 3.10.1996, 95/16/0049 sowie VwGH 19.4.1995, 93/16/0044 mit Hinweis auf Kinnebrock/Meulenbergh, Kapitalverkehrsteuergesetz5, 92). Nach Meinung von Brönner/Kamprad (Rdn 50 zu § 2) erhöhen Geldleistungen stets den Wert der Gesellschaftsrechte. Grundsätzlich sind Zuschüsse, die mit der Auflage der Verwendung für den Gesellschaftszweck verbunden sind, geeignet, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen (vgl. UFSG 26.11.2008, RV/0501-G/04. Der Eignung, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen, können wertmindernde Umstände entgegengesetzt werden, soweit sie in dem gleichen Vertrag ihren Grund haben, der auch die Leistungsverpflichtung des Gesellschafters enthält (vgl. die Urteile des dt. BFH vom 12. April 1972 II 37/63, BFHE 106, 123, BStBl II 1972, 714, und vom 5. Februar 1975 II R 202/72, BFHE 115, 144, BStBl II 1975, 415). Zur Erhöhung des Gesellschaftsvermögens ist festzustellen, dass die Gewährung eines zinslosen Darlehens es der Gesellschaft erlaubt, über Kapital zu verfügen, ohne die Kosten dafür tragen zu müssen. Die sich hieraus ergebende Ersparnis an Zinsaufwendungen bewirkt eine Erhöhung ihres Gesellschaftsvermögens, indem sie der Gesellschaft die Vermeidung einer Ausgabe ermöglicht, die sie sonst zu tragen gehabt hätte (EuGH 05.02.1991, C 249/89, Trave Schifffahrts GmbH & Co KG). Auch wenn die STADT mit den Zuschüssen letztendlich die Finanzierung der X* sicherstellen will, so erhält die HOLDING die Zuschüsse zur Erfüllung ihres eigenen Gesellschaftszweckes. Gesellschaftszweck der HOLDING ist der Erwerb von Beteiligungen an Unternehmen, insbesondere von Beteiligungen der STADT und deren Verwaltung, sowie die Verwaltung von Beteiligungen der STADT und anderer Rechtsträger. Auch wenn das GmbH-Gesetz keine allgemeine Nachschusspflicht kennt, so zählt doch die Ausstattung einer Gesellschaft mit dem für die Erfüllung des Gesellschaftszweckes notwendigen Eigenkapital zu den typischen Aufgaben eines Gesellschafters. Ohne die Leistungen der STADT müsste die HOLDING als Gesellschafterin der X* auf anderer Art und Weise dafür sorgen, dass es bei der X* zu keiner Überschuldung kommt. Das Eigeninteresse der HOLDING an den Zuschüssen der STADT zeigt sich deutlich daran, dass in Jahren, in denen die Mittel, die die HOLDING von der STADT erhält, nicht ausreichen, um den Jahresverlust der X* abzudecken bzw. um die notwendigen Investitionen zu finanzieren, die HOLDING die fehlenden Teilbeträge der Zuschüsse aus anderen Mitteln an die X* (so geschehen zB im Jahr 2006 - siehe dazu den Stand des Kontos Sonderrücklage) leisten musste bzw. erfolgte, um die Liquidität der X* sicherzustellen, Ende 2009 eine weitere Finanzmittelzuführung von der HOLDING an die X* in Form einer Kapitalerhöhung von rund 2,10 Mio. Euro. Die Zweckbindung von Geldzuschüssen schließt die Freiwilligkeit der Leistung nicht aus (vgl. UFSG 26.11.2008, RV/0501-G/04 zur Zweckbindung: Errichtung einer Vierer-Sesselbahn oder UFSW 19.12.2008, RV/2647-W/08 zur Zweckbindung des Erwerbes eines bestimmten Wirtschaftsgutes bzw. Durchführung eines bestimmten Projektes oder UFSW 19.12.2008, RV/2289-W/08 zum Zuschuss an Tochtergesellschaft, damit diese eine neu zu gründende Kapitalgesellschaft (= Enkelin), mit dem für den Gesellschaftszweck erforderlichen Eigenkapital ausstatten kann). Die HOLDING erhält die Zuschüsse in Form von Überweisungen auf ihr Bankkonto und verbleiben bis zum Vorliegen eines entsprechenden Bedarfs bei der X* die Geldmittel bei ihr. Die HOLDING kann das erhaltene Kapital zwischenzeitig veranlagen (die Leistung von Zinsen an die X* nimmt sie aus Eigenem vor). Die Werterhöhung bei der HOLDING ist hier nicht bloß eine Folge der Erhöhung des Wertes der in ihrem Vermögen befindlichen Gesellschaftsanteile an der X*. Sogleich mit dem Empfang der Zuschüsse seitens der STADT durch die HOLDING erhöht sich der Umfang des Gesellschaftsvermögens der HOLDING und sind die Leistungen daher geeignet, den Wert der Anteile an der HOLDING zu erhöhen. 7. Höhe der Bemessungsgrundlage - Wert der Leistungen - Vorliegen einer Last Bei Leistungen nach § 2 Z 2 bis 4 stellt der Wert der Leistung die Bemessungsgrundlage für die Steuerberechnung dar (§ 7 Abs. 1 Z 2 KVG). Bewertungsstichtag ist der Tag, an dem der Tatbestand, an den das Gesetz die Abgabenpflicht knüpft, (erstmals) verwirklicht wird (vgl. VwGH 9.8.2001, 98/16/0266 unter Hinweis auf Dorazil, Kapitalverkehrsteuergesetz, Kurzkommentar2, S. 187, Pkt. VII. 1. zu § 7 KVG idF BGBl 1994/629). Artikel 5 Absatz 1 Buchstabe d) der Richtlinie 69/335/EWG bzw. Art 11 Abs. 4 der RL 2008/7/EG bestimmen, dass die Steuer bei Erhöhung des Gesellschaftsvermögens gemäß Artikel 4 Absatz 2 Buchstabe b) der RL 69/335/EWG bzw. bei Kapitalzuführungen gemäß Art 3 Buchstabe h) der RL 2008/7/EG) vom tatsächlichen Wert der erbrachten Leistungen abzüglich der Lasten und Verbindlichkeiten, die der Gesellschaft aus diesen Leistungen erwachsen, erhoben wird. Der Betrag der Gesellschaftsteuer ist bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage nicht zu berücksichtigen und stellt keine "Last" bzw. "Verbindlichkeit" im Sinne von Artikel 5 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 dar (vgl. EuGH 17.10.2002 C 339/99, ESTAG). Mit den nach der Vorschrift des Artikel 5 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 vom tatsächlichen Wert der Einlagen abzuziehenden "Lasten und Verbindlichkeiten" sind nur solche gemeint, die nach Grund und Höhe feststehen (vgl. EuGH 27.06.1979 C-161/78 P. Conradsen A/S zur Nichtberücksichtigung latenter Steuerlasten). Da das Kapitalverkehrsteuergesetz in seinem Teil I (Gesellschaftsteuer) keine speziellen Regelungen betreffend das Rechtsinstitut der Bedingung enthält, sind im Anwendungsbereich der Gesellschaftsteuer die Bestimmungen des Bewertungsgesetzes anzuwenden (vgl. VwGH 21.12.2000, 2000/16/0553). Gemäß § 14 Abs. 1 BewG 1955 sind Kapitalforderungen, die nicht in § 13 bezeichnet sind, und Schulden mit dem Nennwert anzusetzen, wenn nicht besondere Umstände einen höheren oder geringeren Wert begründen. Lasten, deren Entstehung vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhängt, werden nach § 6 Abs.1 BewG 1955 nicht berücksichtigt. Für den Fall des Eintritts der Bedingung gilt § 5 Abs. 2 entsprechend. § 5 Abs. BewG 1955 bestimmt, dass bei Eintritt der Bedingung, die Festsetzung der nicht laufend veranlagten Steuern auf Antrag nach dem tatsächlichen Wert des Erwerbes zu berichtigen ist. Der Antrag ist bis zum Ablauf des Jahres zu stellen, das auf den Eintritt der Bedingung folgt. Die Antragsfrist ist eine Ausschlussfrist. Für die Behandlung einer Rückstellung als abzugsfähige Schuld kommt es darauf an, ob am Bewertungsstichtag bereits eine echte Verbindlichkeit bestanden hat. Eine Rückstellung für (bloß) mögliche und künftige Belastungen wird bewertungsrechtlich nicht als Schuldpost anerkannt (vgl. VwGH 14.12.1992, 92/15/0177, VwGH 11.3.1983, 81/17/0048). Rücklagen sind Eigenkapital und daher nicht als Schulden abzugsfähig (vgl. Twaroch/Wittmann/ Frühwald , Kommentar zum Bewertungsgesetz, zu § 12 BewG). Die Einstellung der nicht verbrauchten Geldmittel in einer Rücklage und somit im Eigenkapital spricht somit gegen eine Abzugsfähigkeit als Schuld. Lasten sind Verpflichtungen und Verbindlichkeiten zu Leistungen jeder Art. Der Begriff ist gesetzlich nicht festgelegt. Er umfasst in erster Linie Schulden, geht aber über ihn hinaus Verbindlichkeiten sind abzugsfähig, wenn sie bis zum Stichtag rechtlich entstanden und noch nicht getilgt sind. Außerdem müssen sie für den Verpflichteten eine wirtschaftliche Belastung bedeuten. Das ist der Fall, sobald er mit einer Inanspruchnahme rechnen muss. Aufschiebend bedingte Lasten werden nicht berücksichtigt, solange die Bedingung, die sie zur Entstehung bringt, noch nicht eingetreten ist. Das ist z.B. der Fall, wenn unverzinsliche Hypothekenschulden nur in Höhe des Erlöses aus dem späteren Verkauf des Grundstücks zu tilgen sind, wenn im Fall der Veräußerung eines Grundstücks ein Teil des Verkaufserlöses an einen anderen abzuführen ist oder wenn eine Bürgschaft übernommen worden ist, solange mit einer Inanspruchnahme des Bürgen nicht zu rechnen ist (vgl. VwGH 7.9.2006, 2006/16/0035 unter Hinweis auf Rössler/Troll, Bewertungsgesetz und Vermögensteuergesetz16, Rz 2 zu § 6 (dt.). Mit dem Einlangen der Zuschüsse der STADT auf dem Bankkonto der HOLDING hat die HOLDING eine Geldforderung gegenüber der Bank erworben, die gemäß § 14 Abs. 1 BewG mit dem jeweiligen Nennwert zu bewerten ist. Im Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld) steht noch nicht fest, in welcher Höhe Verluste bei der X* abzudecken sein werden bzw. welche Investitionen zu finanzieren sind und sind auch erst die entsprechenden Gesellschafterbeschlüsse (von der HOLDING in ihrer Eigenschaft als Gesellschafterin der X*) zu fassen. Die "Weiterleitungsverpflichtung" steht daher unter einer aufschiebenden Bedingung und ist diese daher auf Grund der Bestimmung des § 6 Abs. 2 BewG 1955 nicht als Last zu berücksichtigen. Eine Rückzahlungsverpflichtung, die nur im Falle widmungswidriger Verwendung einer Subvention entstehen soll, ist ebenfalls eine vom Eintritt einer Bedingung abhängige, also aufschiebend bedingte Last (vgl. VwGH 2.5.1968, 1815/67). Dass die STADT die Geldmittel von der HOLDING zurückfordern könnte, falls diese nicht für den gewidmeten Zweck verwendet werden, ist daher ebenfalls gemäß § 6 BewG 1955 unbeachtlich. Überdies setzt die Berücksichtigung als Last voraus, dass damit eine wirtschaftliche Belastung verknüpft ist. Mit der "Weiterleitung" der Beträge an die X* kommt es insofern zu einer Umschichtung im Vermögen der HOLDING, als damit die Wertbeständigkeit der Gesellschaftsanteile an der X*, die zu 100% im Eigentum der HOLDING stehen, gesichert wird. Die "Weiterleitung" der Zuschussbeträge an die X* liegt daher auch im wirtschaftlichen Interesse der HOLDING. 8. Zusammenfassung Aus den zuvor angeführten Gründen liegen hier nicht Vorgänge zwischen der STADT und der X* vor, sondern sind die einseitigen Kapitalzuführungen von der STADT an die HOLDING als auch jene von der HOLDING an die X* beim jeweiligen Leistungsempfänger der Gesellschaftsteuer zu unterziehen. Die Rechtsvorgänge verwirklichen nicht nur innerstaatlich den Tatbestand von freiwilligen Leistungen iSd § 2 Z. 4 KVG, sondern steht die Besteuerung der Vorgänge bei beiden Gesellschaften (jeweils ausgehend vom tatsächlichen Wert der empfangenen Leistungen) auch im Einklang mit den Bestimmungen der Richtlinie 69/335/EWG bzw. der Richtlinie 2008/7/EG. Es waren daher sowohl die Berufungen gegen die im Spruch genannten Bescheide, mit denen gegenüber der HOLDING Gesellschaftsteuer festgesetzt wurde, als auch jene, mit denen die Anträge der HOLDING auf Aufhebung der Bescheide gemäß § 299 BAO abgewiesen wurden, als unbegründet abzuweisen. 9. Zur Berechnung der Gesellschaftsteuer bei den in der Aufstellung der Berufungswerberin mit "d" gekennzeichneten Fällen: Beim Großteil der berufungsgegenständlichen Fälle stimmen die dem Finanzamt gemeldeten Zuschussbeträge mit dem tatsächlichen Wert der empfangenen Leistungen überein. Verfahren des UFS zu RV/2814-W/08 Im Verfahren zu ErfNr. 8 erfolgte die Festsetzung der Steuer ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von € 3.770.000,00, obwohl die Meldung zwei Zuschüsse umfasst, einen über € 500.000,00 und einen über € 3.270.000,00. Die Gesellschaftsteuer für die Zuschüsse der STADT an die HOLDING vom 2. Jänner 2007 über € 500.000,00 und vom 9. März 2007 über € 3.270.000,00 war daher getrennt zu berechnen und festzusetzen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 26. September 2011