UFSW RV/2050-W/06

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat am 13. Juli 2011 durch die Vorsitzende HR Mag. Dr. Hedwig Bavenek-Weber und die weiteren Mitglieder Mag. Ilse Rauhofer, Dkfm. Dr. Peter Bernert und Dr. Otto Farny über die Berufungen der HOLDING, ADR, vertreten durch "Cura" Treuhand- und RevisionsgmbH, 1060 Wien, Gumpendorfer Str. 26, gegen die unten angeführten Bescheide des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien betreffend Gesellschaftsteuer nach den am 27. Juni 2011 und am 13. Juli 2011 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlungen entschieden: 1. Bescheide betreffend Festsetzung von Gesellschaftsteuer: | | Bescheiddatum | ErfNr Finanzamt | GZ UFS | 1.1 | vom 1. Juni 2006 | ErfNr. 5 | RV/2050-W/06 | 1.2 | vom 15. März 2006 | ErfNr. 2 | RV/2299-W/06 | 1.3 | vom 3. April 2006 | ErfNr. 4 | RV/2421-W/06 | 1.4 | vom 3. April 2006 | ErfNr. 3 | RV/2422-W/06 | 1.5 | vom 3. April 2006 | ErfNr. 1 | RV/2423-W/06 | 1.6 | vom 9. Jänner 2007 | ErfNr. 7 | RV/0642-W/08 | 1.7 | vom 9. Jänner 2007 | ErfNr. 6 | RV/0643-W/08 | 1.8 | vom 6. Februar 2008 | ErfNr. 9 | RV/1169-W/08 | 1.9 | vom 7. Mai 2009 | ErfNr. 11 | RV/2287-W/09 | 1.10 | vom 7. Juni 2010 | ErfNr. 16 | RV/2392-W/10 | 1.11 | vom 18. Jänner 2011 | ErfNr. 17 | RV/0677-W/11 | 1.12 | vom 21. Jänner 2011 | ErfNr. 15 | RV/0679-W/11 | 1.13. | vom 21. Jänner 2011 | ErfNr. 18 | RV/0681-W/11 | 1.14 | vom 14. Februar 2011 | ErfNr. 13 | RV/0800-W/11 | 1.15 | vom 14. Februar 2011 | ErfNr. 12 | RV/0805-W/11 | 1.16 | vom 14. Februar 2011 | ErfNr. 14 | RV/0806-W/11 | 1.17 | vom 14. Februar 2011 | ErfNr. 10 | RV/0807-W/11 Die Berufungen werden als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. 2. Bescheide betreffend Abweisung von Anträgen auf Bescheidaufhebung gemäß § 299 BAO | | Bescheiddatum | ErfNr Finanzamt | GZ UFS | 2.1 | vom 12. Februar 2009 | ErfNr. 20 | RV/1371-W/09 | 2.2 | vom 5. Februar 2009 | ErfNr. 24 | RV/1374-W/09 | 2.3 | vom 6. Februar 2009 | ErfNr. 23 | RV/1375-W/09 | 2.4 | vom 5. Februar 2009 | ErfNr. 21 | RV/1376-W/09 | 2.5 | vom 4. Februar 2009 | ErfNr. 22 | RV/1470-W/09 | 2.6 | vom 6. Februar 2009 | ErfNr. 26 | RV/1406-W/09 | 2.7 | vom 6. Februar 2009 | ErfNr. 25 | RV/1410-W/09 | 2.8 | vom 6. Februar 2009 | ErfNr. 19 | RV/1648-W/09 Die Berufungen werden als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. 3. Bescheid vom 5. Juli 2008 betreffend Festsetzung von Gesellschaftsteuer zu ErfNr. 8 (GZ des UFS RV/2814-W/08) Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid wird gemäß § 289 Abs 2 BAO iVm § 286 Abs 2 BAO insofern abgeändert, als die Gesellschaftsteuer für den Zuschuss der STADT an die Berufungswerberin vom 2. Jänner 2007 mit € 5.000,00 (1 % von einer Bemessungsgrundlage von € 500.000,00) und für den Zuschuss vom 9. März 2007 mit € 32.700,00 (1 % von einer Bemessungsgrundlage von € 3.270.000,00) festgesetzt wird. Entscheidungsgründe 1. bisher ergangene Entscheidungen Einleitend wird bemerkt, dass die gegenständlichen Berufungen sowohl vom Sachverhalt als auch hinsichtlich der strittigen Rechtsfrage in einem engen Zusammenhang mit jenen Fällen stehen, die vom Unabhängigen Finanzsenat bzw. vom Verwaltungsgerichthof zu den nachstehenden Geschäftszahlen entschieden wurden: UFSW 11.8.2006, RV/1927-W/03; VwGH 18.9.2007, 2006/16/0154 UFSW 22.01.2007 RV/2002-W/06; VwGH 28.6.2007, 2007/16/0027 UFSW 22.8.2007, RV/2129-W/07; VwGH 30.1.2008, 2007/16/0178 2. Gegenstand der nunmehrigen (Sammel-)Berufungsentscheidung Strittig ist in den nachstehend angeführten Berufungsverfahren die Gesellschaftsteuerpflicht für folgende Zuschüsse der STADT an die HOLDING (kurz HOLDING), die diese "für Zwecke" der X-GmbH. (kurz X*) erhalten hat. | Datum der Meldung der Bw. ans FA | Zuschussbetrag lt. Meldung | ErfNr. des Finanzamtes | Bescheid- datum | Steuerbetrag | Geschäftszahl des UFS | 23.03.2004 | € 3.270.000,00 | 1 | 03.04.2006 | € 32.700,00 | RV/2423-W/06 | 30.07.2004 | € 3.000.000,00 | 2 | 15.03.2006 | € 30.000,00 | RV/2299-W/06 | 05.04.2005 | € 3.270.000,00 | 3 | 03.04.2006 | € 32.700,00 | RV/2422-W/06 | 01.08.2005 | € 3.000.000,00 | 4 | 03.04.2006 | € 30.000,00 | RV/2421-W/06 | 04.01.2006 | € 2.551.332,52 | 5 | 01.06.2006 | € 25.513,33 | RV/2050-W/06 | 24.03.2006 | € 3.270.000,00 | 6 | 09.01.2007 | € 32.700,00 | RV/0643-W/08 | 07.08.2006 | € 3.000.000,00 | 7 | 09.01.2007 | € 30.000,00 | RV/0642-W/08 | 08.06.2007 | € 3.770.000,00 | 8 | 25.07.2008 | € 37.700,00 | RV/2814-W/08 | 22.01.2008 | € 2.907.714,36 | 9 | 06.02.2008 | € 29.077,14 | RV/1169-W/08 | 13.11.2008 | € 3.000.000,00 | 10 | 14.02.2011 | € 30.000,00 | RV/0807-W/11 | 14.01.2009 | € 2.049.134,76 | 11 | 07.05.2009 | € 20.491,35 | RV/2287-W/09 | 29.06.2009 | € 3.000.000,00 | 12 | 14.02.2011 | € 30.000,00 | RV/0805-W/11 | 28.10.2009 | € 581.382,67 | 13 | 14.02.2011 | € 5.813,83 | RV/0800-W/11 | 29.10.2009 | € 2.279.885,98 | 14 | 14.02.2011 | € 22.798,86 | RV/0806-W/11 | 10.02.2010 | € 3.000.000,00 | 15 | 21.01.2011 | € 30.000,00 | RV/0679-W/11 | 19.05.2010 | € 3.000.000,00 | 16 | 07.06.2010 | € 30.000,00 | RV/2392-W/10 | 20.09.2010 | € 791.297,15 | 17 | 18.01.2011 | € 7.912,97 | RV/0677-W/11 | 18.11.2010 | € 2.069.971,50 | 18 | 21.01.2011 | € 20.699,72 | RV/0681-W/11 Für die folgenden Zuschüsse hat das Finanzamt die Gesellschaftsteuer mit rechtskräftigen Bescheiden festgesetzt. Die von der HOLDING am 28. Dezember 2005 eingebrachten Anträge auf Bescheidaufhebung gemäß § 299 BAO wurden vom Finanzamt mit den nachstehend angeführten Bescheiden abgewiesen: | Datum der Meldung ans FA | Zuschussbetrag lt. Meldung | ErfNr. des Finanzamtes | Bescheiddatum Festsetzung | Steuerbetrag | Bescheiddatum Abweisung § 299 BAO | Geschäftszahl des UFS | 18.01.2000 | S 53.425.964,00 | 19 | 04.04.2000 | S 534.260,00 | 07.04.2009 | RV/1648-W/09 | 23.03.2000 | S 45.000.000,00 | 20 | 28.07.2000 | S 450.000,00 | 12.02.2009 | RV/1371-W/09 | 02.01.2001 | S 56.235.608,96 | 21 | 24.01.2001 | S 562.356,00 | 05.02.2009 | RV/1376-W/09 | 07.03.2001 | S 45.000.000,00 | 22 | 19.03.2001 | S 450.000,00 | 04.02.2009 | RV/1470-W/09 | 12.12.2001 | S 55.137.996,50 | 23 | 24.01.2002 | € 40.070,35 | 06.02.2009 | RV/1375-W/09 | 29.03.2002 | € 3.270.000,00 | 24 | 11.04.2002 | € 32.700,00 | 05.02.2009 | RV/1374-W/09 | 31.01.2003 | € 4.171.928,71 | 25 | 12.02.2003 | € 41.719,29 | 06.02.2009 | RV/1410-W/09 | 20.05.2003 | € 3.270.000,00 | 26 | 02.06.2003 | € 32.700,00 | 06.02.2009 | RV/1406-W/09 3. Anträge auf mündliche Verhandlung vor dem gesamten Berufungssenat In den weitaus überwiegenden Fällen beantragten die HOLDING die Durchführung von mündlichen Verhandlungen vor dem gesamten Berufungssenat. Lediglich in den Verfahren zu den Geschäftszahlen RV/2423-W/06, RV/2299-W/06, RV/0643-W/08 und RV/0642-W/08 wurden keine Anträge auf mündliche Verhandlung vor dem gesamten Berufungssenat gestellt bzw. diese von der HOLDING zurückgenommen. Zur Vereinfachung und Beschleunigung des Verfahrens schien der Referentin die Verbindung der Berufungen, über die der gesamte Berufungssenat zu entscheiden hat, mit den 4 Berufungen, über die ansonsten die Referentin namens des Berufungssenates zu entscheiden hätte, zu einem gemeinsamen Verfahren zweckmäßig und hielt sie auch die Abhaltung von mündlichen Verhandlungen in diesen Fällen für erforderlich, weshalb sie am 13. Mai 2011 hinsichtlich der 4 genannten Verfahren Anträge iSd § 282 Abs.1 Z 2 3. Satz BAO und § 284 Abs.1 Z2 BAO stellte. 4. Streitpunkte Strittig ist in den gegenständlichen Verfahren im Wesentlichen, wem die geleisteten Zuschüsse zuzurechnen sind. Nach Ansicht des Finanzamt seien einerseits Zuschüsse der STADT als Leistende an die HOLDING als Leistungsempfängerin und anderseits Zuschüsse der HOLDING als Leistende an die X* als Leistungsempfängerin erfolgt, die jeweils beim Leistungsempfänger der Gesellschaftssteuer zu unterziehen seien. Im Gegensatz dazu vertritt die Berufungswerberin, dass die Zuschüsse der STADT an die HOLDING und die "Weiterleitung" der Beträge von der HOLDING an die X* als einheitliche Vorgänge zu beurteilen seien. Die Leistungen seien auf Grund der nach der Judikatur des EuGH gebotenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise der STADT als Leistender und der X* als Leistungsempfängerin zuzurechnen und lägen daher nicht gesellschaftsteuerpflichtige "Großmutterzuschüsse" vor. Die jeweiligen Standpunkte wurden von den Parteien der Verfahren im Wesentlichen wie Folgt begründet: 4.1. Argumentation der Berufungswerberin 4.1.1. Hinweis auf EuGH 17.10.2002, C-339/99 (Rs ESTAG) - Erlass des BMF 14.3.2003, 105004/1-IV/10/03 In den am 28. Dezember 2005 bzw. 29. Dezember 2005 eingebrachten Anträgen auf Bescheidaufhebung gemäß § 299 BAO sowie in den im Jahr 2006 eingebrachten Berufungen wandten die beiden Berufungswerberinnen (kurz Bw.) im Wesentlichen ein, dass die vom Finanzamt erlassenen Gesellschaftsteuerbescheide mit Gemeinschaftsrecht der Europäischen Union in Widerspruch stünden, weil sie den Grundsätzen des Urteils des EuGH vom 17.10.2002, C-339/99 (Rs ESTAG), nicht entsprächen. Die Besteuerung stehe im Gegensatz zu der mit Erlass des BMF v. 14.3.2003, 105004/1-IV/10/03 (Richtlinie zur Durchführung des Kapitalverkehrsteuergesetzes) mitgeteilten, in AÖF Nr. 139 vom 24.7.2003 veröffentlichten Rechtsansicht des Bundesministeriums für Finanzen über die Rechtsfolgen bestimmter Urteile des EuGH und einschlägiger Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes, insbesondere zu dem unter 5.1 der Richtlinie angeführten Fall-Beispiel Nr. 2. Dieser Erlass hat auszugsweise folgenden Inhalt: "Ein freiwilliger Zuschuss der Großmuttergesellschaft an ihre Enkelgesellschaft wird aufgrund des angeführten EuGH-Urteiles nicht in jedem Fall Gesellschaftsteuerpflicht auslösen. Gibt die Großmuttergesellschaft A ihrer Enkelgesellschaft C ohne Einbindung der Gesellschaft B (Tochter der A und Mutter der C) einen freiwilligen Zuschuss, dann wird ein derartiger Zuschuss mangels Hingabe durch eine unmittelbare Gesellschafterin keine Gesellschaftsteuerpflicht begründen. Gleiches gilt für den Fall, dass die Großmuttergesellschaft A den Zuschuss an ihre Tochtergesellschaft B mit der Verpflichtung hingibt, diesen an die Gesellschaft C weiterzuleiten. Es handelt sich dabei um eine freiwillige Leistung der Großmuttergesellschaft A an ihre Enkelgesellschaft C, an der die Gesellschaft A nicht unmittelbar beteiligt ist. Gesellschaftsteuerpflicht löst auch die Weitergabe des Zuschusses durch die Gesellschaft B an die Gesellschaft C mangels Freiwilligkeit nicht aus. Nach dem Vorbringen der Bw. erfolge die Gewährung von Zuschüssen an die X* nicht auf Grund eines eigenen Entschlusses des HOLDING. Diese sei vielmehr von ihrer Mutter, der STADT, beauftragt worden, in Ausführung des Beschlusses vom 17. März 1978 die ihr zugewendeten Mittel für Zwecke der X* zu verwenden und an diese entweder zur Verlustabdeckung oder zur Bedeckung von Investitionsvorhaben weiterzuleiten. Der EuGH vertrete in seinem Urteil vom 17.10.2002, C-339/99 die Rechtsansicht, dass Gesellschafter im Sinne der RL 69/335/EWG nur die unmittelbar an der Gesellschaft Beteiligten seien. Mittelbar Beteiligte seien nach wie vor nicht Gesellschafter im Sinne der genannten RL. Es sei an Hand einer wirtschaftlichen und nicht einer formalen Betrachtungsweise zu beurteilen, wem eine Gesellschafterleistung - unabhängig von deren tatsächlicher Herkunft - zuzurechnen sei, bzw. wer - unabhängig vom letztlich tatsächlichen Empfänger - der eigentliche Empfänger der Leistungen sei. Demgemäß unterliege ein freiwilliger Zuschuss einer Großmuttergesellschaft an ihre Enkelgesellschaft mangels Hingabe durch eine unmittelbare Gesellschafterin keiner Gesellschaftsteuerpflicht. Gleiches gelte für den Fall, dass die Großmuttergesellschaft den Zuschuss an ihre Tochtergesellschaft mit der Verpflichtung hingebe, diesen an deren Tochtergesellschaft weiterzuleiten. Es handle sich dabei um eine freiwillige Gesellschafterleistung der Großmuttergesellschaft an ihre Enkelgesellschaft. Die Weitergabe des Zuschusses durch die Tochtergesellschaft der Großmuttergesellschaft an deren Enkelgesellschaft löse mangels Freiwilligkeit keine Gesellschaftsteuerpflicht aus. Beim Beschluss der STADT vom 17. März 1978, der der HOLDING in der Folge schriftlich zur Kenntnis gebracht worden sei, handle es sich um eine Gesellschafterweisung. Die Geschäftsführung der HOLDING sei an diesen Beschluss gebunden und verpflichtet, ihn weisungsgemäß auszuführen. Ein Spielraum, mit den zugewendeten Mitteln anders zu verfahren, sei der Gesellschaft nicht eröffnet worden. Das von der Alleingesellschafterin STADT mit diesem Beschluss in Anspruch genommene Weisungsrecht gegenüber der HOLDING sei aus der Sicht der letzteren nichts anderes als eine ihr auferlegte Verpflichtung zu verstehen. An dieser Beurteilung vermöge auch der Umstand, dass die zu den jeweiligen Bilanzstichtagen noch nicht bestimmungsgemäß weitergeleiteten Beträge in den Jahresabschlüssen der HOLDING nicht unter den Verbindlichkeiten, sondern im Eigenkapital als "Sonderrücklagen" ausgewiesen seien, nichts zu ändern. Dieser den wirtschaftlichen Gehalt der Bilanzposition nicht ganz treffende Ausweis in den Jahresabschlüssen sei nur Ausfluss einer konsequenten Befolgung der der Bw. erteilten Gesellschafterweisung. Der Verpflichtungscharakter ergebe sich alleine auf Grund der Bindungswirkung des Beschlusses; die Form der Bilanzierung selbst habe keine rechtserzeugende Wirkung. Das weisungsgemäße Verhalten seit 1978 stelle überdies einen hinreichend aussagekräftigen Beweis dafür dar, dass sich die HOLDING strikt an den Beschluss gehalten und die ihr zugewendeten Mittel mit relativ geringfügiger, meist nur technisch bedingter Verzögerung, insbesondere infolge der regelmäßig erst im jeweiligen Folgejahr möglichen Feststellung der Verlusthöhen der Vorjahre, weitergeleitet habe. Die reine Weiterleitungsfunktion werde dabei deutlich. Eine gesonderte Nachweisführung erübrige sich, da dem dortigen Finanzamt seit Anbeginn (1978) bis heute Abgabenerklärungen vorgelegt worden seien. Außerdem lasse sich aus den Jahresabschlüssen der Bw. seit 1978 deutlich entnehmen, dass den jährlichen Gesellschafterzuschüssen der STADT jeweils entsprechende Weiterleitungen der geflossenen Mittel gegenüberstehen und dass sich die HOLDING an den in Rede stehenden Zuwendungen nicht bereichert habe. Ganz im Gegenteil: Die weisungsgemäß auf Sonderrücklage gebuchten, jeweils noch nicht weitergeleiteten Beträge würden sogar zugunsten der X* verzinst. Man könne daher sagen, dass die HOLDING nicht den geringsten wirtschaftlichen Vorteil aus der über sie geleisteten Mittelzufuhr gezogen habe und eine solche weiterhin nicht ziehe. Einschränkende Bestimmungen des Inhalts, dass die zugewendeten Mittel bei der Zwischengesellschaft nicht länger als eine gewisse Höchstdauer verbleiben dürfen, gebe es nicht. Es erscheine unzulässig, der HOLDING etwa aus dem Grund, dass die Beträge nicht postwendend nach Einlangen, sondern meist nach Maßgabe des auftretenden Bedarfs weitergeleitet wurden, Gesellschaftsteuer zur Zahlung vorzuschreiben. Angesichts der dargelegten Sach- und Rechtslage sei die dem angefochtenen Bescheid zu entnehmende Begründung für die nunmehr erfolgte Gesellschaftsteuervorschreibung keine tragfähige Erklärung für das behauptete, aber nicht erwiesene Fehlen einer "zwingenden Weiterleitungsverpflichtung". Eine andere Begründung, warum der gegebene Tatbestand nicht unter den Ausnahmetatbestand des Punkt 5.1 der der Kapitalverkehrsteuerrichtlinie betreffend die Auslegung des Urteils des EuGH vom 17.10.2002, C-339/99, subsumiert werden können soll, lasse sich dem Bescheid nicht entnehmen. Die EU-Widrigkeit des angefochtenen Bescheides sei insofern evident, als die in den Richtlinien zum Ausdruck gebrachte diesbezügliche Rechtsaufassung des BMF - welche wiederum die EuGH-Judikatur direkt umsetze - durch die Gesellschaftsteuervorschreibung groß missachtet erscheine. Die HOLDING als Gesellschafterin der X* habe bei Gewährung des Gesellschafterzuschusses an die X* lediglich auf Weisung ihrer Mutter der STADT gehandelt, nämlich die ihr von letztere zugewendeten Zuschüsse an die X* weiterzuleiten. Der HOLDING mangle es bei Gewährung dieses Zuschusses an der in § 2 Z 3 und 4 KVG gebotenen Freiwilligkeit der Leistung. Es handle sich aber auch nicht um einen Tatbestand des § 2 Z 2 KVG, da der Zuschussgewährung seitens der HOLDING keine im Gesellschaftsvertrag der X* begründete Verpflichtung zugrunde liege. Die der HOLDING auferlegte Verpflichtung zur Weitergabe der über sie geleisteten Zuschussbeträge ergebe sich klar aus dem Beschluss des STADT vom 17.3.1978. Diese in die Form einer Anweisung gekleidete Verfügung der Alleingesellschafterin STADT sei nicht misszuverstehen. Für den Adressaten dieser Mitteilung habe sie eine absolut verpflichtende Wirkung. Dem Wesen der verpflichtenden Weitergabe der empfangenen Zuschüsse entsprechend weise die Holding in ihren Jahresabschlüssen seit dem Jahr 1978 die empfangenen, aber jeweils noch nicht an die Bw. weitergereichten Beträge unter einer eigenen Position der Passiva aus. Dabei werde der wirtschaftliche Charakter dieser Passivpost als Fremdmittel noch dadurch ausdrücklich unterstrichen, dass der jeweilige Stand zu Lasten der HOLDING verzinst werde. Für die HOLDING bestehe in wirtschaftlicher Betrachtungsweise kein Unterschied zwischen diesem Passivposten der Bilanz und anderen verzinslichen Verpflichtungen etwa gegenüber Kreditinstituten. Der vom Finanzamt erblickte Unterschied zwischen der "grundsätzlichen Anordnung im Beschluss" einerseits und "einer einzelnen Zuschussgewährung mit zwingender Weiterleitungsverpflichtung" andererseits sei nicht nachvollziehbar, da naturgemäß jede einzelne Zuwendung ihre rechtliche Grundlage ausschließlich in der Beschlussfassung des Gemeinderates vom 17.3.1978 finde. Dass im Rahmen des Grundsatzbeschlusses nun schon über mehr als 25 Jahre hindurch Zahlungen von Jahr zu Jahr in Einzelbeträgen nach Maßgabe der jeweils gegebenen Erfordernisse (Verlustabdeckung, Investitionszuschussleistung) fließen, ändere nichts daran, dass sie aufgrund der der HOLDING mit dem Beschluss auferlegten zwingenden Weiterleitungsverpflichtung ausgeführt würden. Die HOLDING sei nicht berechtigt, die ihr aufgrund des Beschlusses vom 17.3.1978 zugeführten Mittel zweckentfremdet zu verwenden, sondern sie sei dazu verhalten, weisungsgemäß entsprechend dem erwähnten Beschluss zu verfahren. Eine Entscheidungsfreiheit hinsichtlich der Verfügung über die genannten Mittel komme der HOLDING also nicht zu, sondern sie handle fremdbestimmt nach Maßgabe des durch den Beschluss vorgegebenen Rahmens. Die Rolle der HOLDING sei tatsächlich die einer "Zwischengesellschaft mit Weiterleitungsfunktion". Die "Regelung der Zurverfügungstellung der Geldmittel sowie deren Verwendung", die sich nach Auffassung des Finanzamts als "eine Anweisung des allgemeinen Wirtschaftens" darstelle, lasse der Holding ganz im Gegensatz keine Entscheidungsfreiheiten. Vielmehr habe die Gesellschaft mit den entsprechenden Beträgen weisungsgemäß zu verfahren und sie entweder zur Abdeckung der jährlichen Verluste der X* oder zur Finanzierung von deren Investitions- oder besonderen Instandhaltungsmaßnahmen zu verwenden. Bei dieser Sachlage von einer Entscheidungsfreiheit der HOLDING zu sprechen, wie es das dortige Finanzamt für richtig hält, sei durch nichts begründet; es liege vielmehr eindeutig Fremdbestimmtheit hinsichtlich der Verwendung der Mittel vor. Zusammenfassend werde die Rechtsmeinung dahingehend wiederholt, dass ein Anwendungsfall des Beispiels Nr. 2 zum Abschnitt 5.1. der Richtlinie zur Durchführung des Kapitalverkehrsteuergesetzes im Sinne des BMF-Erlasses vom 14.3.2003 vorliege, wonach die seitens der HOLDING an die X* weitergeleiteten Beträge mangels Freiwilligkeit der Weitergabe keine Gesellschaftsteuerpflicht zu begründen vermögen; ein Vorgang im Sinne des § 2 Z 4 KVG, der Freiwilligkeit der Leistungen eines Gesellschafters voraussetzt, liege damit nicht vor. 4.1.2 Hinweis auf EuGH 12.1.2006, Rs C-494/03, BMF 28.3.2006, BMF-010206/0048-IV/10/2006 In den Berufungen des Jahres 2006 wiesen die beiden Berufungswerberinnen weiters auf den Erlass des BMF vom 28.3.2006, BMF-010206/0048-IV/10/2006 hin, wonach das Urteil des EuGH vom 12.1.2006, Rs C-494/03 keinen Anlass gebe, von der bisherigen Erlassmeinung abzugehen. Aus dem EuGH Urteil vom 12.1.2006 könne nicht auf eine strengere Auslegung der Kapitalansammlungsrichtlinie geschlossen werden. Das BMF gründe seine Sichtweise insbesondere auf die nachfolgend auszugsweise wiedergegebenen Punkte: "- Der EuGH ist in diesem Urteil vom Grundsatz, dass Gesellschafter im Sinne der RL 69/335/EWG nur die unmittelbar an der Gesellschaft Beteiligten sind, nicht abgegangen. Dafür spricht der Hinweis auf die EuGH - Urteile C-339/99 (Rechtssache ESTAG) und C-138/00 (Rechtssache Develop). Hätte er Großmütterzuschüsse generell der Gesellschaftsteuer unterwerfen wollen, hätte er konsequenterweise mittelbar Beteiligte als Gesellschafter im Sinn der RL 69/335/EWG ansehen müssen. - Der EuGH begründet die Zurechnung des Zuschusses an die Muttergesellschaft der den Zuschuss empfangenden Gesellschaft damit, dass der fragliche Beitrag von der Großmuttergesellschaft an die Enkelgesellschaft gezahlt worden war, um den Wert der Gesellschaftsanteile an dieser zu erhöhen, und diese Erhöhung vor allem im Interesse des einzigen Gesellschafters der Enkelgesellschaft, also der Muttergesellschaft lag. Der EuGH begründet im Urteil jedoch nicht näher, worin das überragende Interesse der Muttergesellschaft im Anlassfall bestand. - Grundsätzlich hat jeder Gesellschafter Interesse an dem Wertzuwachs seiner Gesellschaft und folglich seines Geschäftsanteils. Das allein kann aber nicht entscheidend sein, denn sonst hätte der EuGH dies deutlich ausgesprochen. Der EuGH führt in Randnrn. 42 des Urteils im Gegenteil selbst aus, es sei in diesem Zusammenhang unerheblich, dass der fragliche Beitrag etwa auch das Gesellschaftsvermögen der Tochtergesellschaft erhöht haben könnte. Eine solche Erhöhung könnte nämlich, wie der Generalanwalt in Nummer 21 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, nicht mehr als eine automatisch eintretende wirtschaftliche Nebenwirkung der zugunsten der Enkelgesellschaft erbrachten Einlage darstellen. Sie wäre also nicht auf eine zweite -gesonderte- Einlage, die als solche steuerbar wäre, zurückzuführen. - Dass das Interesse der Muttergesellschaft an einer automatisch eintretenden Erhöhung des Wertes ihres Gesellschaftsanteiles an der Enkelgesellschaft allein für die Zurechnung des Zuschusses an sie ausreicht, sagte der EuGH nicht. Wenn dies so wäre, hätte der EuGH Großmutterzuschüsse grundsätzlich - von vielleicht wenigen Ausnahmesachverhalten abgesehen - als gesellschaftsteuerpflichtig bezeichnet. - Darüber hinaus spricht der EuGH in der Beantwortung der Vorlagefrage ausdrücklich von "Unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens", schränkt also seine Aussage auf Umstände ein; die dem Urteil nicht näher zu entnehmen sind." Aus diesen im Erlass angeführten Erwägungen schließe das BMF, dass das Urteil des EuGH vom 12. Jänner 2006, Rs. C-494/03 (Senior Engineering Investments BV), keinen Anlass für ein Abgehen von der in den Richtlinien zur Durchführung des Kapitalverkehrsteuergesetzes betreffend Auslegung der §§ 2 und 5 KVG auf Grund der Urteile des EuGH vom 17. Oktober 2002, C-339/99, C-71/00 und C-138/00 (Erlass des BMF vom 14. März 2003, GZ 10 5004-IV/10/03, AÖF Nr. 39/2003) dargelegten Rechtsansicht abgibt. Die Richtlinie sei daher weiterhin unverändert anzuwenden. 4.1.3 nach Ergehen der Erkenntnisse VwGH 18.9.2007, 2006/16/0154, VwGH 28.6.2007, 2007/16/0027 und VwGH 30.1.2008, 2007/16/0178 Rechtsgutachten o. Univ.-Prof. DrNN In den nach Ergehen der Erkenntnisse VwGH 18.9.2007, 2006/16/0154, VwGH 28.6.2007, 2007/16/0027 und VwGH 30.1.2008, 2007/16/0178 eingebrachten Schriftsätzen wandte die Bw. im Wesentlichen ein, dass bei den Entscheidungen des Verwaltungsgerichtshofes insofern von einem unrichtigen Sachverhalt ausgegangen worden sei, als die STADT im Jahr 1978 Alleingesellschafterin der HOLDING gewesen sei. Mit Schriftsätzen vom 13. November 2008 bzw. vom 17. Dezember 2008 übermittelte die steuerliche Vertreterin der Bw. dem Finanzamt sowie dem Unabhängigen Finanzsenat ein Rechtsgutachten von o. Univ.-Prof. DrNN mit auszugsweise folgendem Inhalt: "b) Bindung der Bw an die Vorgaben der STADT Es ist ganz herrschende Auffassung, dass eine Beschränkung bei der Verwendung von Gesellschafterzuschüssen sich aus einer Weisung des Gesellschafters ergeben kann oder genauso aber auch daraus, dass der den Zuschuss leistende Gesellschafter (dies muss nicht unbedingt der Alleingesellschafter sein) der Empfängerin im Zusammenhang mit Übermittlung der Zuschussleistung eine bestimmte Widmung bzw Verwendungsauflage mitteilt und dann die Empfängerin durch Entgegennahme des Zuschusse sich verpflichtet, entsprechend dieser Vorgabe bzw Auflage den Zuschuss zu verwenden. Dies ergibt sich aus der folgenden Regelung sowie deren Interpretation: Nach § 229 Abs 2 Z 5 UGB sind als Kapitalrücklage auszuweisen der Betrag von sonstigen Zuzahlungen, die durch gesellschaftsrechtliche Verbindungen veranlasst sind. Der Ausweis als Kapitalrücklage kommt allerdings nur dann in Betracht, wenn die Leistung durch den direkt oder indirekt beteiligten Gesellschafter zur freien Verfügung erfolgt und in keinem Zusammenhang mit einer Gegenleistung steht (s Hofians in Straube, HGB-RLG, Band 112 § 229 Rz 20; Chalupsky in Bertl/Mandl, Handbuch RLG B.III./3.2.e, 4.2.5; Förschle/Hoffmann in Beck'scher Bilanzkomm6 § 272 Rz 67; ADS § 272 Rz 137, wo ausgeführt wird: "Hierbei ist auf die Zwecksetzung des jeweiligen Zuschusses abzustellen, die sich aus einer ausdrücklichen Vereinbarung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter oder aus der Art des Zuschusses ergeben kann"; vgl auch die umfassende Stellungnahme des deutschen HFA 2/1996 zur Bilanzierung privater Zuschüsse, Abschnitt 22, wonach die Einstellung eines Zuschusses in eine freie Kapitalrücklage eine entsprechende Widmung durch den Gesellschafter voraus setzt). Auch in der Stellungnahme des AFRAC (Austrian Financial Reporting and Auditing Committee) zur "Bilanzierung von Zuschüssen bei Betrieben und sonstigen ausgegliederten Rechtsträgern im öffentlichen Sektor" wird aus geführt, dass nur solche Zuzahlungen als Kapitalrücklage zu erfassen sind, die nicht betrieblich veranlasst oder Bestandteil eines geschäftlichen Leistungsaustausches sind (Rz 36 f, wonach bei Investitions- und Aufwandszuschüssen, soweit sie zB auf Grund der für die Gewährung getroffenen Vereinbarungen zur Unterstützung des Geschäftsbetriebes oder zur Durchführung einer übertragenen Aufgabe gewährt werden, von einer betrieblichen Veranlassung auszugehen sei und ein Ausweis als Kapitalrücklage nicht in Betracht komme). Deshalb ist auch völlig zutreffend bei der X. keine Kapitalrücklage sondern eine Sonderrücklage gebucht worden, da die zugeführten Beträge nie zur freien Verfügung der Bw für eigene Zwecke gestanden haben. In den Schreiben der STADT an die Bw, mit denen jeweils eine Kapitalzufuhr angekündigt wurde, heißt es auch stets: "Entsprechend ihrem Schreiben vom ..... teilen wir mit, dass wir unter einem eine erste Akontozahlung der für ..... vorgesehenen Kapitalzufuhr von EUR ..... an ihre Gesellschaft für Zwecke de X-GmbH in Höhe von EUR ..... auf das Konto ..... zur Überweisung bringen werden". Die von der Bw gebildete Sonderrücklage hat demnach Verbindlichkeitscharakter, da die Bw gegenüber der STADT verpflichtet ist, die Auflage - "für Zwecke der X." - zu beachten. Daher ist es zu beanstanden, dass der VwGH bei seinen Ausführungen ausschließlich prüft und darauf abstellt, ob eine Gesellschafterweisung in Form eines Gesellschafterbeschlusses betreffend die Verwendung des Zuschusses für die X* vorliegt und nicht weiter überlegt und prüft, ob die Bindung sich nicht aus einer Vereinbarung zwischen der STADT und der Bw unmittelbar ableiten lässt. Zunächst ist bereits festzuhalten, dass der Beschluss des Gemeinderates darauf ausgerichtet war, die im Rahmen der Budgetierung der STADT notwendige Bereitstellung von Mitteln für die Finanzierung des Zuschussbetriebes X. festzulegen. Dem Beschluss kommt insofern keine Außenwirkung im Verhältnis zur Bw sowie zur X. zu. Dafür ist allerdings der vom Magistrat der STADT am 02.05.1978 (somit also in Ausführung des Beschlusses des Gemeinderates) ergangene Auftrag an die Holding-alt (nunmehr Bw) maßgeblich. Dieser Auftrag lautete wie folgt: "Die Holding-alt wird angewiesen, diesen Betrag ausschließlich für die effektiven Erfordernisse bei der XXXXXXX zu verwenden. Die für diesen Zweck nicht verbrauchten Mittel sind einer eigens zu bilden den Sonderrücklage in der Bilanz der HOLDING* zuzuweisen, deren Auflösung nur für Verlustabdeckungszuschüsse und für allfällige außerordentliche Mittelzuführungen (zB zur Vornahme von Investitionen) bei der X. - XX zulässig ist". Bei objektiver Betrachtung dieses Schreibens zeigt sich bereits die unmittelbare Verknüpfung der Zahlung eines bestimmten Betrages mit einer bestimmten Widmung. Eine derartige Verknüpfung muss keineswegs als Weisung eines Gesellschafters gedeutet werden (wofür es auch im Text des Schreibens keinerlei Hinweise gibt), sondern bedeutet die Festlegung einer auflösenden Bedingung, dass nämlich der Empfänger der Zahlung diese nur dann endgültig behalten kann, wenn er diese entsprechend den Vorgaben des die Zahlung Leistenden verwendet. Die Unterwerfung unter diese Auflage bzw Bedingung erfolgt in diesem Fall durch widerspruchsloses Entgegennehmen der Zahlung sowie Erfüllung der Auflage durch Weiterleitung der Mittel bzw. - soweit diese noch nicht zweckentsprechend verwendet wurden - im Wege der Bilanzierung als Sonderrücklage. Ebenso wird dies dadurch dokumentiert, dass die Bw jeweils im Zusammenhang mit der Leistung auf Grundlage des Gemeinderatsbeschlusses an die STADT in ihren Anforderungsschreiben an die STADT stets den Antrag auf Kapitalzufuhr für Zwecke der X. (und nie für eigene Zwecke) gestellt hat; teilweise wird in den von der STADT ausgestellten Überweisungsträgern auf eine "Rechnung" der Bw Bezug genommen. Damit hat die Bw, ohne dass ein vernünftiger Grund zum Zweifeln bestünde, die Auflage der STADT stillschweigend im Sinne des § 863 ABGB akzeptiert und damit zum Gegenstand einer vertraglichen Vereinbarung gemacht, deren Bestand vom Vorliegen einer formalen Beschlussfassung als Gesellschafterweisung unabhängig ist. Vielmehr hat sich die Bw der klar zum Ausdruck gebrachten Auflage durch ihr nach außen ebenfalls klar zum Ausdruck gebrachtes, tatsächliches Verhalten eindeutig und unzweifelhaft unterworfen. Hätte sie die ihr zugewendeten Geldmittel nicht widmungsgemäß verwendet, so wäre die STADT berechtigt, wegen ungerechtfertigter Bereicherung die geleistete Zahlung zurückzufordern (vgl Koziol in Koziol/P. Bydlinski/Bollenberger, Komm ABGB vor § 1431-1437 Rz 3). Der Vollständigkeit halber sei auch darauf hingewiesen, dass in dem wechselseitigen Verhalten von STADT und Bw auch keine Schenkung zu erblicken ist, da durch den vereinbarten Endzweck der Zuwendung, der ausdrücklich zur Bedingung erhoben worden ist, die Bw nie in die Möglichkeit der freien Nutzung der zugewendeten Gelder gekommen ist (vgl auch Binder in Schwimann, Praxiskomm ABGB § 938 Rz 35). Die im Erkenntnis VwGH 28.06.2007, Zl 2007/16/0027 überlegte aber dann verworfene Zurechnung auf Grund eines Anweisungsverhältnisses, die zivilrechtlich durchaus in Betracht zu ziehen wäre, beruht offenkundig auf dem Missverständnis, dass eine Anweisung im zivilrechtlichen Sinn ( 1401 f ABGB) und eine Anweisung im Sinne einer gesellschaftsrechtlich erteilten Weisung nach Maßgabe der Bestimmungen des GmbH-Rechts gleichzusetzen seien. Zunächst geht der VwGH zutreffend davon aus, dass Voraussetzung für die Annahme eines Anweisungsverhältnisses eine Anweisung im Deckungsverhältnis zwischen der STADT und der Bw über die Verwendung der zugewiesenen Mittel sei. Das Deckungsverhältnis beruht notwendigerweise auf einer vertraglichen Vereinbarung zwischen Anweisendem und Angewiesenem (vgl Ertl in Rummel, Komm ABGB § 1401 Rz 1; Neumayr in KBB2 § 1401 Rz 1). Wie bereits ausgeführt, hat die Bw der Verwendung entsprechend dem Schreiben der zuständigen Magistratsabteilung zugestimmt, indem die Kapitalzufuhr stets ausdrücklich für Zwecke der X. beantragt worden ist und dann in den jeweiligen Zuweisungsschreiben der STADT ebenfalls ausdrücklich die Überweisung für Zwecke der X. angekündigt worden ist. Die Überweisungsträger der STADT nehmen teilweise ausdrücklich auf eine "Rechnung" der Bw Bezug, sodass nach dem eindeutigen Verständnis beider Parteien mit der Entgegennahme der Zahlung die Bw zur Verwendung für Zwecke der X. verpflichtet war; dementsprechend ist auch die Zahlung bei der Bw als Sonderücklage gebucht und der Zweckwidmung entsprechend verwendet worden. Das entsprechende Deckungsverhältnis ist dem entsprechend zwischen der STADT und der Bw zivilrechtlich vereinbart worden, und zwar unabhängig davon, ob das Verhalten der STADT zusätzlich als Gesellschafterweisung zu verstehen war. Daraus ergibt sich, dass die Bw verpflichtet war, die jeweils an sie geleisteten Zuschüsse, deren Grundlage der Beschluss des Gemeinderates aus 1978 war, entsprechend diesem Beschluss und dem Schreiben der zuständigen Magistratsabteilung vom 02. Mai 1978, das diesen Beschluss konkretisiert hat, und somit auf Grund eigener rechtsgeschäftlich verbindlicher Verhaltensweise an die X. weiterzugeben. Daraus ergibt sich, dass die Bindung der Bw auch unabhängig von der Rechtsform (AG in den Jahren 1988 bis 2001) und unabhängig davon bestanden hat, ob die STADT stets direkt oder indirekt zu 100 % beteiligt war. Die Verpflichtung zur Weiterleitung an die X. bestand eben nicht auf Grund einer im Innenverhältnis der GmbH wirkenden Anweisung des bzw der Gesellschafter an die jeweilige Geschäftsführung, sondern auf Grund einer Vereinbarung zwischen der STADT und der Bw über die Verwendung des jeweils ausbezahlenden Zuschussbetrages. c) Bindung durch Gesellschafterbeschluss? Trotz der dargestellten zivilrechtlichen Bindung soll zusätzlich und vorsichtsweise untersucht werden, ob nicht doch, entgegen den Behauptungen des VwGH, eine bindende Gesellschafterweisung im Verhältnis STADT und Bw bestanden hat. Der VwGH lehnt eine derartige Weisung deswegen ab, weil wegen der- wenn auch geringen - Beteiligung der TREUHÄNDERIN ein die Geschäftsführung bindender Beschluss nur dann vorliegt, wenn in die Beschlussfassung auch der Minderheitsgesellschafter im Rahmen einer Generalversammlung oder eines schriftlichen Umlaufbeschlusses eingebunden gewesen wäre. Im Jahr 1978 war jedenfalls die STADT Alleingesellschafterin, sodass die Voraussetzungen für die Weisung durch den Einpersonen Gesellschafter (s Koppensteiner/Rüffler, Komm GmbHG § 34 Rz 26) jedenfalls gegeben waren. Die damalige "Anweisung" war zeitlich unbefristet (genauso wie der Beschluss des Gemeinderats) und ist auch nie widerrufen worden. Zum "Erneuern" dieser Anweisung gab es keinen Anlass, da sich die Geschäftsführung der Bw stets, ohne Einschränkung oder Vorbehalt, an diese generelle Anweisung gehalten hat. Konkret ist hier zu prüfen, ob eine gesellschaftsrechtlich unbeachtliche Willensäußerung des mit über 99,99 % beteiligten Gesellschafters vorliegt, wenn der Minderheitsgesellschafter zu 100 % ebenfalls dem 99,99 %-Gesellschafter gehört und dieser deshalb jederzeit in der Lage wäre, den Minderheitsgesellschafter zu einem entsprechenden Beschlussverhalten durch Weisung zu veranlassen. Dies entspricht dem Fall, dass der Alleingesellschafter gesellschaftsrechtlich nur zu 99,99 % beteiligt ist, aber die restliche Beteiligung auf 100 % von einem Treuhänder des Alleingesellschafters gehalten wird. Nach herrschender Lehre und Rechtsprechung liegt ein gültiger Beschluss auch dann vor, wenn sich alle Gesellschafter einer GmbH über eine bestimmte Maßnahme oder Erklärung einig sind, und zwar unabhängig davon, ob die gesetzlichen oder gesellschaftsvertraglichen Bestimmungen für eine Generalversammlung oder eine schriftliche Abstimmung eingehalten worden sind oder nicht (OGH 20.10.1995, 7 Ob 633, 634/95, wbl 1996, 249; Koppensteiner/Rüffler Komm GmbHG § 34 Rz 26; s auch K Schmidt in Scholz, Komm GmbHG § 48 Rz 71 f). Der Grund für das Anerkennen einer formlosen allseitigen Beschlussfassung liegt darin, dass in diesem Fall keine schutzwürdigen Interessen von Mitgesellschaftern vorliegen, die ansonst durch ein formalisiertes Beschluss- verfahren zu wahren wären, um dadurch den Minderheitsgesellschaftern die entsprechende Mitwirkung zum Schutz ihrer rechtlichen und wirtschaftlichen Interessen zu gewährleisten, sowie um ihnen die Möglichkeit einzuräumen, bei rechtswidrigen Beschlüssen Abwehrmaßnahmen, ins besondere im Wege der Beschlussanfechtung zu ergreifen (s auch zur Möglichkeit einer nachträglichen stillschweigenden Beschlussgenehmigung eines bisher schwebend unwirksamen Beschlusses OGH 2 1.02.2008 6 Ob 7/08k GesRZ 2008, 155, 157). Vor diesem Hintergrund ist zu hinterfragen, ob die für Einpersonengesellschaften anerkannte formlose Beschlussfassung (vgl K. Schmidt in Scholz, Komm GmbHG § 48 I 75) auch dann gilt, wenn es formal einen Mitgesellschafter gibt, der aber in wirtschaftlicher Betrachtung dem Hauptgesellschafter wegen einer Treuhandbindung oder vollständiger Weisungsabhängigkeit gleichzusetzen ist, so dass das Bestehen auf einer gesellschaftsrechtlich formellen Beschlussfassung als sinnloser Formalismus mangels Vorliegens schutzwürdiger Interessen einzustufen wäre. So sieht man beispielsweise im Zusammenhang mit der Regelung des § 18 Abs 5 GmbHG über die Zulässigkeit von Insichgeschäften des Alleingesellschafters die Voraussetzung als gewahrt an, wenn der kontrahierende Gesellschafter die Anteile nicht selbst sondern über eine 100 %ige Tochter hält ( § 18 Rz 23b; siehe zur deutschen Rechtslage Zöllner in Baumbach/Hueck, Komm GmbHG' § 48 Rz 17, wo - freilich ohne weitere Begründung - die Übertragung der Beschlussfassung durch den Einpersonengesellschafter auf eine über Treuhandschaft gehaltene Alleinbeteiligung abgelehnt wird, dies wohl aber deshalb, weil die Regelung der Protokollierungspflicht nach § 48 Abs 3 GmbHG als unsachlich belastend befunden wird, s so Zöllner in Baumbach/Hueck, Komm GmbHG' § 48 Rz 46). Richtigerweise ist allerdings bei der rechtlichen Würdigung nach der konkreten Maßnahme, um deren korrekte oder fehlende Beschlussform es geht, zu differenzieren; eine formelle Beschlussfassung als Gültigkeitserfordernis für das Vorliegen eines Gesellschafterbeschlusses ist jedenfalls dann angebracht, wenn es um den Schutz von Minderheitsgesellschaftern oder, so die Wertung des § 18 Abs 5 GmbHG bei der Einpersonengesellschaft, um die Sicherung einer entsprechenden Dokumentation des Inhaltes geht. Wenn Minderheitsgesellschafter, die materiell eigene Interessen haben, fehlen und überdies der Gegenstand der Anweisung eindeutig dokumentiert ist, fehlt es an jeder sachlichen Rechtfertigung, noch zusätzlich auf einem formellen Beschluss zu bestehen. Abgesehen davon ist zu beachten, dass der Jahresabschluss der Bw regelmäi3ig in einer formell ab- gehaltenen Gesellschafterversammlung bzw im Wege eines Umlaufbeschlusses unter Wahrung aller Voraussetzungen des § 34 GmbHG für Gesellschafterbeschlüsse, also auch unter Einbeziehung des Kleinstgesellschafters "TREUHÄNDERIN, ****., beschlossen worden ist. Im jeweiligen Jahresabschuss ist stets die Sonderrücklage und deren rechtlicher und wirtschaftlicher Hintergrund eindeutig dokumentiert worden. Wenn nun Gesellschafter einen Jahresabschluss im Rahmen der Feststellung nach § 35 Abs 1 Z 1 GmbHG genehmigen, so machen sie sich auch damit mittelbar alle erkennbaren Um stände zu eigen und zum Gegenstand ihres Willens, die aus dem Jahresabschuss und der damit zusammenhängenden Berichterstattung hervorgehen (vgl Weilinger, Die Aufstellung und Feststellung des Jahresabschlusses im Handels- und Gesellschaftsrecht Rz 644 1). Wenn nun praktisch Jahr für Jahr seit 1978 im Wege von einstimmigen Gesellschafterbeschlüssen - bzw in der Periode der AG durch Beschlüsse des Aufsichtsrates - ein Abschluss der Bw einstimmig genehmigt wurde bzw wird, in dem die auf Grund der ,Anweisung" der STADT gebotene Sonderrücklage ausgewiesen und auch entsprechend erklärt wird, kann dies nicht anders gedeutet werden, als dass damit sowohl für die Vergangenheit als auch die Zukunft ein klarer und einheitlicher Wille aller Gesellschafter der Bw gegenüber der Geschäftsführung bzw deren Vorstand zum Ausdruck gebracht wird, stets entsprechend dem Beschluss des Gemeinderates und der darauf beruhenden ,Anweisung" vom 2.5.1987 vorzugehen. Zusammenfassend kann daher festgehalten werden, dass zusätzlich zur und neben der oben dargestellten vertraglichen Bindung der Bw deren jeweilige Geschäftsführung bzw deren Vorstand auch auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage verpflichtet war, entsprechend den Vorgaben, wie diese im Gemeinderatsbeschluss vom 17.3.1978 und der darauf basierenden Anweisung der zuständigen Magistratsdirektion vom 2. Mai 1978 festgehalten sind, vorzugehen. Dies ergibt sich aus der rechtlich und wirtschaftlich gegenwärtig und seit 2001 bestehenden Alleingesellschafterstellung der STADT, welcher die Beteiligung der - als Treuhänder für sie agierenden - "TREUHÄNDERIN", ****. an der HOLDING rechtlich und wirtschaftlich zuzurechnen ist und daher die Erfordernisse für die Weisung eines Einpersonengesellschafters erfüllt sind. Für die Zeit der Beteiligung von Mitgesellschaftern im Rahmen einer Aktiengesellschaft folgert dies aus der Offenlegung als Sonderrücklage im Geschäftsbericht, der stets einstimmig durch das zu ständige gesellschaftsrechtliche Organ genehmigt worden ist. Daraus ist abzuleiten, dass damit der Vorstand gegen über der STADT nicht nur für das Jahr der erstmaligen Darstellung sondern auch für die Folgejahre eine rechtlich begründete Bindung eingegangen ist. d) Verhältnis Bw zu X. Die Bw war stets Alleingesellschafterin der X. und konnte daher jederzeit mündlich oder schriftlich ohne formale Einberufung einer Gesellschafterversammlung der Geschäftsführung Weisungen erteilen (vgl bloß Koppensteiner/Rüffler § 34 Rz 26). Wie beispielsweise der Gesellschafterbeschluss vom 20. Mai 2003 zeigt, ist jeweils im Ausmaß des bilanzmäßigen Bedarfes der X. ein Betrag zur Verlustabdeckung zugewiesen und die Gesellschaft angewiesen worden, den Betrag noch im Jahresabschluss (im konkreten Fall 31.12.2002) zu erfassen und zur Erzielung eines ausgeglichenen Jahresergebnisses zu verwenden. Damit hat die Bw auch im Verhältnis zur X. jene Vorgabe und Auflage erfüllt, an die sie selbst als Empfängerin im Verhältnis zur STADT gebunden war. III. Zusammenfassung Als Ergebnis kann daher festgehalten werden, dass die Bw als Empfängerin von Zuschussleistungen der STADT entsprechend dem Beschluss des Gemeinderates vom 17. März 1987 und der darauf beruhenden Anweisung durch die zuständige Magistratsdirektion vom 2. Mai 1987 sowohl zivilrechtlich als auch gesellschaftsrechtlich gebunden war, den empfangenen Betrag an die X. weiterzuleiten und dementsprechend auch nie in der Lage war, über diesen Betrag frei, nach ihrem eigenen kaufmännischen Ermessen zu verfügen. Auf Grund des Bestehens einer Verpflichtung zur Weiterleitung an die X. sind die vom EuGH in seiner Judikatur zur Gesellschaftsteuerpflicht dargelegten (siehe insbesondere EuGH 17. Oktober 2002, Rs C-339/99 sowie 12. Jänner 2006, Rs C -494/03) - und vom BMF der Richtlinie zur Durchführung des Kapitalverkehrsteuergesetzes AÖF 2003/139, Abschnitt 5.1. zugrunde gelegten - Voraussetzungen für die wirtschaftliche Zurechnung eines (mittelbaren) Gesellschafterzuschusses zum tatsächlichen Empfänger erfüllt. Im konkreten Fall liegt daher - infolge der der Bw auferlegten und von dieser akzeptierten Verpflichtung - ein (in wirtschaftlicher Betrachtung direkter) Zuschuss der STADT an die X. vor, der als solcher die Tatbestandsmerkmale des § 2 KVG nicht erfüllt und somit keine Gesellschaftsteuer auszulösen vermag. 4.1.4. Stellungnahme der Bw. vom 8. Juni 2011 zu VwGH 16.12.2010, 2009/16/0018, 019 Mit Vorhalt vom 21. Dezember 2010 teilte die Referentin des Unabhängigen Finanzsenates der HOLDING mit, wie sich die Sachlage für sie darstelle und ersuchte zwecks Ergänzung des Sachverhalts noch um Übermittlung diverser Unterlagen. Nach telefonischer Terminvereinbarung überreichte der steuerliche Vertreter der Bw. dem Unabhängigen Finanzsenat am 28. Februar 2011 einen Aktenordner mit den im Vorhalt angeforderten Unterlagen. Dabei wurde die Sach- und Rechtslage im Hinblick auf die Ausführungen im zwischenzeitig ergangenen Erkenntnis VwGH 16.12.2010, 2009/16/0018 erörtert. Mit Schriftsatz vom 8. Juni 2011 gab die HOLDING noch folgende schriftliche Stellungnahme zum Inhalt des Judikats des VwGH 16.12.2010, 2009/16/0018 ab: "I. In diesem Zusammenhang erlauben wir uns insbesondere auf die grundlegenden Unterschiede zwischen dem dem Erkenntnis zugrundeliegenden Sachverhalt und jenem des gegenständlichen Berufungsverfahrens hinzuweisen, welche eine analoge Anwendung des Rechtsspruches des VwGH nicht angebracht erscheinen lassen. Vielmehr bestätigen die Verweise des VwGH unsere bisher vertretene Rechtsauffassung, dass der Gemeinderatsbeschluss aus 1978 eine für die Bw rechtsverbindliche Anweisung darstellt. II. Im o.g. Judikat des VwGH hat sich das Höchstgericht mit der Frage beschäftigt, ob ein Zuschuss, den die Stadt W einer Tochtergesellschaft zugewendet hat, welche wiederum mit den erhaltenen Mitteln in Folge widmungsgemäß eine Tochtergesellschaft gegründet hat, einen nicht der Gesellschaftsteuer unterliegenden Großmutterzuschuss darstellt. In der beschwerdegegenständlichen Berufungsentscheidung führte der UFS aus, es liege eine freiwillige Leistung iSd § 2 Z 4 lit a KVG vor, weil der in Rede stehenden Beschluss des Gemeinderats der Stadt W. weder eine Verpflichtung der Erstbeschwerdeführerin zur Weiterleitung der in Rede stehenden Beträge an die Zweitbeschwerdeführerin noch einen Rechtsanspruch der Zweitbeschwerdeführerin darauf begründet habe. Es habe sich bei dem Gemeinderatsbeschluss nur um einen Akt der internen Willensbildung der Stadt W gehandelt. Die Argumentation der Beschwerdeführerin, wonach beide Geldflüsse nicht als freiwillig zu erachten sind, beurteilt der VwGH als nicht zutreffend: "Nach ständiger hg. Judikatur ist die Frage der Freiwilligkeit einer Leistung allein danach zu beurteilen, ob die Leistung auf gesetzlichem oder gesellschaftsvertraglichem Zwang beruht oder auf einem anderen Rechtsgrund (siehe dazu das zuletzt gefällt Erkenntnis vom 21.Oktober 2010, Zl 2008/16/0090, und die dort zitierte hg. Vorjudikatur). Da im vorliegenden Fall weder eine gesetzliche noch eine aus der Satzung der Erstbeschwerdeführerin sich ergebende Verpflichtung der Erstbeschwerdeführerin vorlag (solche Verpflichtungen werden von den Beschwerdeführern auch gar nicht behauptet) durfte die belangte Behörde in beiden Fällen frei von Rechtwidrigkeit vom Vorliegen freiwilliger Leistungen ausgehen, weil der von den Beschwerden ins Treffen geführte Beschluss des Gemeinderats der Stadt W vom 15.Dezember 2006 weder eine gesetzliche noch eine gesellschaftsvertragliche Pflicht begründen konnte. Im vorstehenden Zusammenhang ist betreffend die Bedeutung eines Beschlusses des Gemeinderates der Stadt W insbesondere auch auf die hg. Erkenntnisse vom 18. September 2007, Zl. 2006/16/0154, und vom 28. Juni 2007, Zl. 2007/16/0027, zu verweisen." Das vom Höchstgericht zitierte Erkenntnis vom 21.Oktober 2010 besagt dabei Folgendes: "Leistungen sind dann freiwillig, wenn sie weder auf einer im Gesellschaftsvertrag noch auf einer im Gesetz begründeten Verpflichtung, sondern auf einem anderen Rechtsgrund beruhen. Als freiwillig sind vor allem alle Leistungen anzusehen, die auf Verträgen beruhen, denen nicht der Charakter eines Gesellschaftsvertrages zukommt. Voraussetzung für die Steuerpflicht ist, daß der Vertrag freiwillig abgeschlossen wird. Zur Steuerpflicht führt jede Zuwendung eines Vermögensteiles durch eine Gesellschafter, die ohne gesetzlichen oder gesellschaftsvertraglichen Zwang erbracht wird und die zur Erfüllung des Gesellschaftszweckes verwendet wird (Dorazil, Kapitalverkehrsteuergesetz, Kurzkommentar, Seite 61 f, Randzahlen 1 bis 1.2 samt Rechtsprechung). Die Freiwilligkeit einer Kapitalzuführung wird nicht dadurch ausgeschlossen, daß die Kapitalzuführung in Erfüllung eines Vertrages erfolgte; allerdings ist Voraussetzung, daß der zu erfüllende Vertrag freiwillig abgeschlossen wurde (siehe die Nachweise bei Egly-Klenk, Gesellschaftsteuer-Kommentar4; 144, mit Bezugnahme auf Leistungen zwischen Schwestergesellschaften)." III. In Bezug auf eine allfällige Heranziehung des o.g. Judikats im Rahmen der aktuell vom UFS zu entscheidenden X***-Finanzierung ist insbesondere klarzustellen, dass der Sachverhalt der vom VwGH behandelten Beschwerde von jenem, der den gegenständlichen Zuschüssen zugrunde liegt, klar abweicht. | | VwGH 16.12.2010, 2009/16/0018, Entwicklung R-Platz | Beschwerdegegenständliche Zuschüsse iZm der X***-Finanzierung | Formulierung des Gemeinderatsbeschlusses, Anweisung durch den Gesellschafter | Gemeinderat erteilt eine " Genehmigung