UFSW RV/3038-W/08

Hinsichtlich Tz 8, Seite 10, Absatz 4 PB kritisierte der steuerliche Vertreter, dass der Prüfer a) nach zehn Seiten unbewiesenen Vermutungen bestätige, dass die Betriebsprüfung nur der "Meinung" sei, dass eine Steuerhinterziehung vorliege; b) vermute, dass Herrn A. die einschlägigen normverbrauchsabgaberechtlichen Bestimmungen bekannt seien (was immer damit gemeint sei?); c) mutmaße, dass "ein Hinterziehungsvorsatz somit evident ist", und Beweise hiefür abermals schuldig bleibe. | -) | Zur Tz 8, Seite 10 letzter Absatz PB wies der steuerliche Vertreter im Namen von Fr. A. zurück, dass sie jemals gleicher Ansicht wie der Prüfer gewesen sei und ihr die Problematik der Umbauten bekannt gewesen sei, und unterstellte dem Prüfer, hier die Unwahrheit zu behaupten. | -) | Bezüglich den Ausführungen zur Tz 8, Seite 11 oben PB bestritt der steuerliche Vertreter, dass es eine Bp bei der Bw. gegeben habe, folgerte daraus die Unwahrheit der Behauptung, in der Kommunikation sei eine "Wandlung" erfolgt, und wertete den Umstand, dass die Bp bei A. R. GmbH gemeint sei, als Beweis dafür, dass die Bescheide nicht an die Bw. ergangen seien. | -) | Unter Bezugnahme auf den letzten Absatz der Tz 8, Seite 11 PB wies der steuerliche Vertreter die Wertung des Prüfers, derzufolge "Nach Ansicht der Bp eine Abgabenhinterziehung vorliege", nachdem der Prüfer elf Seiten lang keine klaren, eindeutigen und nachprüfbaren, bescheidmäßigen Feststellungen über Willkürlichkeit, Tatbildmäßigkeit, Rechtswidrigkeit und Schuld zu eine Steuerhinterziehung getroffen hatte, als Unterstellungen zurück und hielt umgekehrt fest: "Nach Ansicht der steuerlichen Vertretung liegt keine Abgabenhinterziehung vor". Es liege nicht einmal fahrlässiges Handeln vor, da vor Ausführung der relevanten Lieferungen die Auskunft des örtlich zuständigen Finanzamts eingeholt worden sei. Selbst eine Überprüfung des konkreten Sachverhaltes "K4" im Jahr 2001 sei unbeanstandet geblieben. Wenn der Prüfer nunmehr im Jahr 2007 (wenige Tage vor der absoluten Verjährung des Jahres 1997 und lange nach Ende der Belegaufbewahrungsfrist für die Jahre 1997 bis 1999) vermeine, sein Mehrergebnis aus der Vergangenheit neuerlich zu rechtfertigen, bedürfe dies keines weiteren Kommentars und werde in die Gesamtbeurteilung des Falles einzubeziehen sein. Der Prüfer bringe auf elf Seiten lediglich undifferenzierte Behauptungen, dass es sich um hinterzogene Abgaben handeln könne, vor; dem komme allerdings gemäß VwGH 95/13/0282 kein Begründungswert zu. Unschuldsvermutung, Rechtfertigungs- und Schuldausschließungsgründe seien für den Prüfer offensichtlich ebenso wenig wie die gesetzlichen Regelungen über den Ablauf einer Betriebsprüfung beachtlich. Faktum sei, der Bw. sei bis dato kein Prüfungsauftrag vom 15. Juni 2004 über die Abgabenarten und Zeiträume des Bp - Berichts vom 28. November 2007 sowie keine Ausdehnung eines Prüfungsauftrages vom 19. Oktober 2004 bzw. 26. April 2005 zur Kenntnis gebracht worden; bis dato sei eine Schlussbesprechung vom 18.August 2005 bzw. eine Niederschrift darüber, über die Abgaben und Zeiträume lt. Bp - Bericht vom 28. November 2007 nicht bekannt geworden. Auch habe die Bw. an einer solchen nicht teilgenommen. Da dieser Teil der Berufung von Beweislastumkehr und finanzstrafrechtlichen Bestimmungen geprägt sei, werde angeregt, der Unabhängige Finanzsenat möge dem Verfahren einen Vorsitzenden eines Strafsenats beiziehen und diesem die Würdigung dieser Vorfrage übertragen. Unter "Pkt. 4.2.1.2. Weitere Stellungnahme zu Tz 8 PB" der Berufung merkte der steuerliche Vertreter zu den Passagen dieser Textziffer, welche nichts mit einer Vorfragenbeurteilung gemäß § 116 BAO zu tun hätten, an: | 1) | Es seien keinerlei Zusagen an die Kunden getätigt worden, dass die Möglichkeit eines Vorsteuerabzuges vorläge. Sollte ein Kunde dieses aufgrund der Tatsache einer LKW - Typisierung angenommen haben, handle es sich um ein Missverständnis. Im Übrigen sei der Vorsteuerabzug in § 12 UStG geregelt, welcher von jedem Unternehmer zu beachten sei. Die Vorsteuer aus den strittigen Lieferungen sei weder Gegenstand der Bp, noch dieser Berufung. | | Aus mehrfachen Erwähnungen im Bp-Bericht gehe hervor, dass der Prüfer NoVA- Pflicht und Ausschluss des Vorsteuerabzugs gleichzeitig gegeben oder nicht gegeben sehe, weshalb zur Klarstellung angeführt werde: Aus der Tatsache, dass das NoVA - Gesetz und das Umsatzsteuergesetz zwei differente Normen seien, gebe es insgesamt vier mögliche Konstellationen: | | -) | NoVA - Pflicht und Ausschluss vom Vorsteuerabzug (z.B. Pkws und Kombis im Sinn des UStG). | | -) | NoVA - Freiheit und Ausschluss vom Vorsteuerabzug (dies treffe z.B. auf als Pkw importierte und vom Händler vor der Lieferung auf Lkw umgebaute Kfz zu, wie im NoVA - Erlass als Beispiel konkret beschrieben und wie in den streitgegenständlichen Lieferungen ausgeführt). | | -) | NoVA - Freiheit und Möglichkeit des Vorsteuerabzuges (z.B. Lkws im Sinn des UStG). | | -) | NoVA - Pflicht und Möglichkeit des Vorsteuerabzuges (z.B. Vans). | 2) | Auf Seite 2, letzter Absatz unterstelle der Prüfer eine quasi "Mitwisserschaft" der Kunden, da sie keinen Vorsteuerabzug geltend gemacht hätten, weil es ihnen bewusst gewesen sei, dass die Angebote nicht legitim gewesen seien. Umsatzsteuer und Normverbrauchsabgabe seien different. Die Ableitung von einer Nichtbeantragung der Vorsteuer zu einem Bewusstsein der Kunden über eine Verletzung der NoVA - Pflicht erscheine mehr als kühn. | 3) | Zur freien Beweiswürdigung der Sachverhaltsdarstellungen wies der steuerliche Vertreter auf ein paar Ausdrücke bzw. Passagen hin, die der Meinung der Bw. zufolge Zeugen dafür seien, mit welchem geringen Grad an Objektivität hier vorverurteilend gemessen worden sei, und bemerkte: Faktum sei, dass damals dem steuerlichen Vertreter kein mobiler Drucker (wie der Finanzverwaltung) zur Verfügung gestanden sei, weshalb die Sachverhaltsdarstellungen in mehreren Variationen vorgefertigt und ausgedruckt werden mussten, um die Kunden (die nach den Fragen des Erhebungsdienstes schon "genug" gehabt hätten) nicht zu lange in Anspruch nehmen zu müssen. Faktum sei auch, dass die Kunden sehr interessiert gewesen seien (insbes. Subjektivfrage der Finanz) und nach freier Entscheidung nach mehrmaligem Lesen des Textes und ev. Korrektur bzw. Ergänzung desselben ihre Unterschrift geleistet hätten. Mit der zur Berufung abgegebenen Stellungnahme hielt der Prüfer dem steuerlichen Vertreter im Zuge der Darstellung der Chronologie des Prüfungs- und Rechtsmittelverfahrens, untergliedert u. a. in die Punkte "Prüfung" (Seite 2 ST), "Prüfungsauftrag" (Seite 2 ST), "Prüfungsbeginn" (Seiten 2 und 3, 1. Absatz ST), "Steuerliche Vertretung" (Seite 3 ST), "Ausdehnung des Prüfungsauftrags" (Seiten 3 und 4, 1. Absatz ST), "Ende der Prüfungshandlungen" (Seite 4 ST), "Vorbesprechung" (Seite 4ff. ST), "Fachbereich" (Seite 5 ST), "Schlussbesprechung" (Seite 6ff. ST), "Anregung einer Bescheidberichtigung" (Seite 7 ST), "Berufungen" (Seite 7 ST), "Stellungnahmen der Bp" (Seite 7ff. ST), "Anträge gemäß § 299 BAO" (Seite 8 ST), "Meinung des Fachbereichs" (Seite 8 ST), "Ritz, BAO- Kommentar" (Seite 9 ST), "Aufhebung der Bescheide bei A.R. GmbH" (Seite 9 ST), "Unklarheit für neue Bescheidausstellung an den Rechtsnachfolger" (Seite 9ff. ST), "Weitere Vorgangsweise der Bp" (Seite 11 ST), "Bescheidausstellung, Berichtsabfassung" (Seite 11ff. ST), "Niederschrift" (Seite 12 ST), "Bescheidzustellung" (Seite 12 ST), "Verjährung" (Seite 13 ST), "Verlängerungshandlungen" (Seite 13 ST), unter Punkt "Prüfung" u. a. vor, laut Prüfungsplan mit der Prüfung der A. R. GmbH (vormals B. A. GmbH), St.Nr. 000/0000, im Jahr 2004 beauftragt worden zu sein. Dem Punkt "Prüfungsauftrag" zufolge sei dieser auf den Namen A. R. GmbH mit dem Hinweis "vormals Fa. B.A. GmbH" im Juni 2004 ausgestellt worden. Die Prüfungsjahre seien 2000 bis 2002 durchgehend für die Steuern "USt, KU, NoVA, KfzSt, StrBA, KSt, KESt" gewesen, da auch die zu überprüfenden Bücher und Belege unter dieser Steuernummer geführt bzw. erstellt worden seien. Dem Punkt "Prüfungsbeginn" zufolge sei zu diesem der vorgelegte Prüfungsauftrag im Beisein der Gesellschafter-Geschäftsführer und der steuerlichen Vertretung der Kanzlei G... unterschrieben worden, eine Zweitschrift sei ausgehändigt worden. Dabei seien nicht nur die Prüfungsjahre besprochen worden; auch auf die Details sei eingegangen worden, welche Besteuerungsgrundlagen von welcher Firma geprüft würden. Dies seien sämtliche Aufzeichnungen, Belege und Daten, die die B. A. GmbH für den Prüfungszeitraum betrafen, gewesen. Auch die Übergabe der Daten in der Form einer lesbaren Druckdatei sei für dieses Unternehmen und die genannten Jahre erfolgt. Sämtliche Belege und Aufzeichnungen seien wie in diesem Zeitraum mit dem Firmenkopf B. A. GmbH, ausgestellt von der Geschäftsführung Fr. A. zur Verfügung gestellt und der Bp vorgelegt worden. Zu keinem Streitpunkt habe es irgendeine Unklarheit, welches Unternehmen geprüft würde und welche Unterlagen vorzulegen seien, gegeben. Unter Punkt "Ausdehnung des Prüfungsauftrages" hielt der Prüfer fest: Aufgrund der Feststellung eines begründeten Verdachts auf Steuerhinterziehung im Zuge der Betriebsprüfung sei die Ausdehnung des Prüfungsauftrags (Oktober 2004) für die Abgabenarten Umsatzsteuer und NoVA 1997 bis 2002 erfolgt, wieder unter dem Blickwinkel, dass unter dieser Steuernummer die zu überprüfenden Belege, Jahresabschlüsse bzw. Erklärungen erstellt worden seien. Dies sei auch mit Wissen der Gesellschafter - Geschäftsführer bzw. steuerlichen Vertretung erfolgt, ohne dass Einwendungen hinsichtlich des Bescheidadressaten vorgebracht worden seien. § 148 Abs. 5 BAO stelle der Behörde frei, ob sie die Ankündigung gegenüber dem Abgabepflichtigen oder seinem Bevollmächtigten vornehme. Erfolge sie schriftlich und bestehe Zustellungsbevollmächtigung, so sei § 9 Abs. 3 ZuStG zu beachten (somit der Bevollmächtigte als Empfänger zu bezeichnen). In der Praxis erfolge die Ankündigung oftmals telefonisch. Gemäß der Bestimmung über das Zustellgesetz sei der Prüfungsauftrag dem damaligen Zustellbevollmächtigten, der Kanzlei G..., zur Unterfertigung vorgelegt worden. Zusätzlich sei vorweg eine mündliche Information der geschäftsführenden Gesellschafterin über die Ausdehnung der Prüfung aufgrund der von der Geschäftsführerin selbst vorgelegten Sachverhalte erfolgt. Im Zuge der Prüfungshandlungen habe die Betriebsprüfung die geschäftsführende Gesellschafterin extra darauf aufmerksam gemacht, ohne erweiterten Prüfungsauftrag weder Unterlagen aus den Vorjahren zur Ansicht verlangen zu können, noch eventuell Kopien davon entgegennehmen zu dürfen. Die freiwillige Zurverfügungstellung von Unterlagen zur Ansicht (keine Übergabe, keine Übernahme) durch und im Beisein von Fr. A. als geschäftsführende Gesellschafterin betreff Vorjahre sei deswegen erfolgt, um zu sehen, ob es sich bei den Umbauten der Kraftfahrzeuge um Einzelfälle handeln würde oder nicht. Unter dem Punkt "Schlussbesprechung" nannte der Prüfer die Anwesenden bei der Schlussbesprechung und brachte auf der Seite 6 ST u. a. vor: Von allen Anwesenden sei über die Prüfungsjahre 1997 bis 2002 der "B.A. GmbH" gesprochen, verhandelt, diskutiert und in deren Bücher und Belege Einsicht genommen worden; diese Firma habe sich zu diesem Zeitpunkt A. R. GmbH genannt. Im ersten Absatz der Seite 7 ST führte der Prüfer u. a. ins Treffen: Das einzige große Thema sei die Frage gewesen, ob überhaupt eine Steuerhinterziehung und ob nicht Verjährung bei speziellen Steuern (hier die Normverbrauchsabgabe im speziellen) vorgelegen sei. Der materiell richtigen Würdigung der Umbauten sei auch vom steuerlichen Vertreter in einer Vorbesprechung beigepflichtet worden; da der Prüfer den Gesellschafter - Geschäftsführer bereits schriftlich informiert und einen Vortragsentwurf übermittelt hatte, habe die Vorbesprechung nur als Maßnahme des Parteiengehörs, zur Info des neuen steuerlichen Vertreters gedient. Unter dem Punkt "Verjährung" (Seite 13 ST) hielt der Prüfer dem steuerlichen Vertreter vor: Der am längsten zurückliegende Bescheid aufgrund der Betriebsprüfung sei der Festsetzungsbescheid für die NoVA 1997 (bzw. 12/1997), weshalb die Ausstellung und Zustellung noch vor der absoluten Verjährung von zehn Jahren erfolgt sei. Alle anderen Bescheide würden wie bekannt spätere Jahre betreffen, die ab diesem Jahr und den kommenden Jahren laufend die zehnjährige absolute Verjährung erreicht hätten. Unter dem Punkt "Resümee der Bp" hielt der Prüfer der Bw. vor: Eine Wiederaufnahme des Verfahrens sei auch ohne Bp möglich, der Bericht vom anderen partiellen Gesamtrechtsnachfolger gelte als Begründung, eine Verletzung des Parteiengehörs trotz Gleichheit der handelnden Personen (Parteiengehör beziehe sich auf Sachverhalt, nicht aber Beweiswürdigung und Rechtsansicht) gebe es nicht. Die Identität der handelnden Personen (Geschäftsführung und Gesellschafter) und das Wissen über die genannten "eigenen" Unternehmen könnten nicht zu einer Unwissenheit führen, dass eine Betriebsprüfung stattgefunden habe. Selbst der jetzigen steuerlichen Vertretung neu (bereits die dritte) sei nicht nur bekannt gewesen, welches Unternehmen und welche Jahre geprüft worden seien, sondern auch welcher Sachverhalt sich aus welchen Unterlagen, Aufzeichnungen und Belegen für die Bp ergeben hätten. Ein Nichtbekanntsein von Vorgängen, Arbeitsabläufen, stattgefundenen Besprechungen, Austausch von Meinungen, Einsicht und Vergleich von Belegen, könne hier nur als unglaubhaft und nicht der Rechtssache dienend angesehen werden. Die Bp bei einer anderen Firma habe Gründe für Feststellungen ergeben, die sich bei der Bw. als Rechtsnachfolger der B. A. GmbH auswirken würden. Als Nachweis dazu gebe es den Prüfbericht. Über die Fahrzeuge gebe es keine anderen Bücher, Aufzeichnungen und Belege als jene, die vom geprüften Unternehmen der Betriebsprüfung zur Verfügung gestellt und geprüft worden seien. Daher könne es auch nie eine Verletzung des Parteiengehörs geben, noch dazu, wenn es sich um die gleichen Personen handle. Im letzten Absatz dieses Punktes hielt der Prüfer fest: Die vorhandene und unterschriebene Niederschrift sei der Bw. als Rechtsnachfolger in einer adaptierten Kopie als Anlage beigelegt worden, mit dem Hinweis, dass Änderungen aufgrund von geänderten Rechtsauffassungen ausschließlich zu Gunsten des Abgabepflichtigen vorgenommen worden seien. Dem Vorwurf, "Anlagen nicht zur Kenntnis gebracht", zu haben, konterte der Prüfer, dass die Anlage zur Niederschrift seinerzeit als Serviceleistung zwecks Übersicht beigelegt worden sei; die Anlage selbst sei als Bescheidbegründung nicht notwendig. Außerdem würden aus der beigelegten Kopie der Niederschrift alle Änderungen, die im "Rechenwerk" Bericht eingegangen seien, klar und deutlich hervor gehen. Auf den Punkt "Bescheidadressat" folgte der Punkt "Verjährung Nova, Ritz, S 587: 5 Jahre ohne Begründung", unter dem der Prüfer bemerkte, dass der steuerliche Vertreter, die Kanzlei T... (Personengleichheit des jetzigen Sachbearbeiters) selbst im Zuge des Verfahrens Rücksprache mit dem Fachbereich und auch mit Dr. Ritz geführt habe, der dies nicht nur bestätigt habe, sondern mündlich und schriftlich auf diese Thematik eingegangen sei. Mit der daraufhin ergangenen Gegenäußerung hielt der steuerliche Vertreter fest: Die Ausführungen des Prüfers bis zur Seite 11 ST würden das Prüfungsverfahren, den Prüfungsabschluss, die Bescheiderstellung und das Rechtsmittelverfahren der A. R. GmbH betreffen. Obwohl dieser Sachverhalt eine andere Person betreffe und somit die Relevanz für das gegenständliche Rechtsmittel zu hinterfragen sei, sei auf ein paar Passagen hingewiesen. Wenn der Prüfer zur Prüfung der A. R. GmbH für die Jahre 2000 bis 2002 laut Seite 2, Absatz 1 und 2 ST im Jahr 2004 beauftragt worden sei, bestätige der Prüfer somit, dass es entgegen seinen Angaben unter Tz 4 PB 000000/07 gar keinen derartigen Prüfungsauftrag lautend auf die Bw. gegeben habe. Die Ausführung des Prüfers, derzufolge die Ausdehnung des Prüfungsauftrags auf das im Zuge der Bp festgestellte Vorliegen eines begründenden Verdachts auf Steuerhinterziehung hinauf erfolgt sei, wertete der steuerliche Vertreter u. a. als Zeugnis für die geringe Glaubwürdigkeit der Angaben des Prüfers in diesem Fall, bestätigte die Richtigkeit dessen, dass der steuerliche Vertreter den Prüfer erstmalig am 30. März 2005 auf die Verjährung hin angesprochen habe, nachdem der Prüfer zuvor die Frage, ob er jemandem in dieser Sache Abgabenhinterziehung unterstelle, mit "Nein" beantwortet hatte, warf dem Prüfer vor, als Reaktion darauf Hinterziehungsverdacht unterstellt zu haben, und nannte an Beweismittel dafür das Beschwerdeschreiben der Kanzlei T... an das Finanzamt aus 2005 und andere Eingaben in diesem Verfahren, die Tatsachen, dass die Rechtsgrundlage der Prüfung nicht auf § 99 FinStrG geändert worden sei bzw. dass 2004 keine Meldung an die zuständige Strafsachenstelle erfolgt sei (wie in der DBP und allgemein durch rechtsstaatliche Verteidigungsrechte zwingend vorgesehen). Der Betonung des Prüfers, dass allen geschäftsführenden Gesellschaftern, steuerlichen Vertretern klar gewesen sei, welche Abgabenarten, welche Zeiträume überprüft worden seien, um auf Seite 6 Mitte zu rekapitulieren, dass es sich um die B. A. GmbH gehandelt habe, welche "sich zu diesem Zeitpunkt "A.R. GmbH" genannt habe, entgegnete der steuerliche Vertreter: Aufgrund des Prüfungsauftrages und der Niederschrift über die Schlussbesprechung sei allen Anwesenden bekannt gewesen: Es sei um geplante Steuernachforderungen gegenüber der A. R. GmbH gegangen. Dass die A. R. GmbH die Teilrechtsnachfolgerin (hinsichtlich der Liegenschaften) der B. A. GmbH gewesen sei, sei der Behörde bereits im Zuge der Spaltung seit Jahren aktenkundig bekannt gewesen und sei auch längst im Firmenbuch publiziert gewesen. Beim mehrmaligen Vorbringen des Prüfers, dass der Bescheidadressat in diesem Verfahren nicht gerügt worden sei, werde vergessen, dass Fr. A. den Prüfer im Prüfungsverfahren ausdrücklich gefragt und hingewiesen habe, warum er die A. R. GmbH und nicht die jetzt das C-Haus betreibende Bw. prüfe. Damals habe der Prüfer geantwortet, dass das schon seine Richtigkeit habe, und habe ihr gegenüber damit bestätigt, am damaligen Prüfungsauftrag nichts zu ändern. Wenn er allerdings meine, dass der Bescheidadressat im gegenständlichen Rechtsmittelverfahren bemängelt werde, sei festzuhalten, dass die damaligen Bescheide eindeutig und unzweifelhaft an eine existente Person - nämlich die A. R. GmbH - ausgestellt gewesen seien, was von den nunmehr bekämpften Bescheiden nicht behauptet werden könne. In weiterer Folge widersprach der steuerliche Vertreter der Aussage auf Seite 7 Abs. 1 ST, bestritt die Richtigkeit dessen, dass der materiellrechtlichen Würdigung der Umbauten durch die GPB beigepflichtet worden sei, behauptete, dass die Problematik von Gitterumbauten aus der Sicht des Jahres 2005 besprochen worden sei, verwies auf Punkt 4.2.1. der Berufungsschrift, hielt zur Stellungnahme zur A. R. GmbH im Wesentlichen fest, dass betreffend der "Technik der Bescheidausstellung bei Abspaltungen" völlige Unklarheit geherrscht habe, folgerte daraus, dass dies nicht für die Behörde, sondern lediglich für den einzelnen Organwalter gelten könne, nachdem bekannt sei, dass die Umgründungssteuer-Richtlinien des BMF darüber eindeutig Auskunft geben würden, und kündigte an, dass die Relevanz der auf Seite 11 Abs. 2 zitierten Beantwortung der Zweifelsfragen beim Salzburger Steuerdialog ("Ab diesem Zeitpunkt ändert sich die Bescheidadressierung, im vorliegenden Fall auf "C. GmbH als Teilrechtsnachfolgerin der A-R. GmbH") zum Thema "Bescheidadressat" darzustellen sein werde. Zu den Punkten "Bescheidausstellung, Berichtsabfassung und Niederschrift" warf der steuerliche Vertreter der Behörde im Wesentlichen vor, dass sie nach Erkennung dessen, dass sie bisher ihre Steuernachforderungen von einer falschen Person begehrt hatte, den fremden Bericht umgeschrieben, die fremde Niederschrift einfach kopiert und den Bescheiden an eine andere Person beigelegt habe (dies mit der Quasi-Rechtfertigung: "Es handelt sich dabei immer um Korrekturen zugunsten des Unternehmens."), und erkannte in dieserVorgehensweise eine Verletzung sämtlicher Verfahrens- und Rechtsverteidigungsrechte der Bw. Der Tz 28 PB 000000/07, derzufolge eine Schlussbesprechung abgehalten und eine Niederschrift darüber unterfertigt worden wäre, hielt der steuerliche Vertreter entgegen, dass die Bw. weder zu einer Schlussbesprechung eingeladen worden sei, noch eine Niederschrift über die Schlussbesprechung in diesem Zusammenhang unterfertigt hätte, und nannte als diesbezügliches Beweismittel den "Laufzettel" Blatt 99 des Arbeitsbogens 000000/07. Den Ausführungen zu "Verjährung und Verlängerungshandlungen" konterte der steuerliche Vertreter: Ein Prüfungsauftrag könne nur gegen jene Person und nur hinsichtlich jener darin genannten Abgabenarten und Zeiträume eine Verlängerungshandlung im Sinn des § 209 BAO sein (VwGH 30. Oktober 2003, 99/15/0098), eine Verjährungsfristverlängerung erfolge nur gegenüber dem Geprüften (vgl. VwGH 29. November 1994, 93/14/0150). Für Außenprüfungen gelte das zum Prüfungsauftrag Gesagte (VwGH 11. April 1984, 82/13/0050). Der Bw. sei lediglich ein einziger Prüfungsauftrag in der fraglichen Zeit in Erinnerung, nämlich jener zu AB 000000/05 zu XXX/XXXX betreffend "U, ZM, KU und NoVA für den Zeitraum Juni 2003 bis April 2004", welcher ihr am 14. Februar 2005 zur Kenntnis gebracht worden sei; dies sei jedoch unstrittig keine Verlängerungshandlung für die angefochtenen Abgabenarten. Gemäß § 209 Abs. 1 BAO würden außerdem nur Amtshandlungen von Abgabenbehörden zu einer Verjährungsverlängerung führen. Den vorliegenden relevanten Prüfungsaufträgen des Finanzamts sei zu entnehmen, dass der Prüfer zur Vornahme einer Außenprüfung gemäß § 147 Abs. 1 BAO bei der A. R. GmbH, aber nicht bei der Bw. beauftragt gewesen sei. Nachdem die Großbetriebsprüfung Wien - Körperschaften selbst keine Abgabenbehörde sei (sie werde immer nur im Auftrag und im Namen des Finanzamts tätig (siehe Deckblatt des Bp- Berichts 000000/07) und nur gegenüber der A. R. GmbH beauftragt gewesen sei, sei es bereits aus dieser Tatsache heraus unmöglich, verjährungsverlängernde Handlungen gegen die Bw. zu setzen. Im "Resümee der Bp" erkannte der steuerliche Vertreter eine neuerliche Verletzung höchstpersönlicher Verfahrens- und Rechtsverteidigungsrechte dadurch, dass der Prüfer vermeine, dass der Betriebsprüfungsbericht "vom anderen partiellen Gesamtrechtsnachfolger" als Begründung ausreiche, dass die Identität der handelnden Personen nicht zu einer Unwissenheit über eine stattgefundene Bp führen könne, dass es deshalb auch "nie" eine Verletzung des Parteiengehörs geben könne, und fügte hinzu: Allein diese willkürliche Verletzung der diversen Rechtspersonen - nämlich der Durchgriff durch die juristische Person der A. R. GmbH, dann durch die beiden natürlichen Personen der Gesellschafter hinein in die juristische Person der Bw. - belaste die bekämpften Bescheide mit Rechtswidrigkeit. Im letzten Absatz dieses Punktes finde sich der nächste Beweis dafür, dass die Bescheide als "Nichtbescheide" mangels Bescheidadressaten zu erkennen sein würden. Wenn ausgeführt werde "Die vorhandene und unterschriebene Niederschrift wurde der Bw. als Rechtsnachfolger in einer adaptierten Kopie als Anlage beigelegt, ...", könne das nur bedeuten, dass die Bw. als Rechtsnachfolgerin der A. R. GmbH (nur diese habe die Niederschrift unterfertigt) bezeichnet werde. Dass sie aber nicht die RNF der A. R. GmbH sei, sei bereits hinlänglich bekannt. Dem in der Stellungnahme des Prüfers enthaltenen Punkt "Hinterziehung", demzufolge die Frage der Hinterziehung nicht nur im ersten ergangenen Bericht (Tz 8), sondern auch in einer sogenannten erweiterten Form im letzten Bericht auch wieder unter Tz 8 Vorfrage Steuerhinterziehung eingehendst besprochen worden sei, konterte der steuerliche Vertreter in seiner Gegenäußerung: Mangels Stellungnahme des Prüfers sei keine Gegenäußerung möglich. In weiterer Folge stellte das Finanzamt, vertreten durch Dr. X, mit E-Mail vom 26. April 2011 die Rechtsansicht, dass in dem NOVA - Festsetzungsbescheiden Dezember /... nicht auch Tatbestände der Monate Jänner bis November aufgenommen werden könnten, außer Streit und teilte dem Unabhängigen Finanzsenat im Übrigen mit, dass für Dezember 1997 der Verkauf an Dr. S. vom 12. Dezember 1997 mit einer NOVA von S 51.721,14 als Nachforderung (Seite 20 Durchnummerierung Bericht) verbleibe. Für Dezember 1998 bestehe keine Nachforderung. Für Dezember 1999 verbleibe der Verkauf an Fa. U. H. GmbH vom 16. Dezember 1999 mit einer NOVA von S 76.496,55 als Nachforderung (Seite 00 Durchnummerierung Bericht). Betreffend die Jahre 2000 und 2001 (NOVA für Vorführfahrzeuge, die zu Anlagevermögen wurden) hielt der Fachvorstand in seiner E-Mail fest, dass dem Finanzamt aus den Unterlagen nicht zu entnehmen gewesen sei, wann die Jahresfrist betreffend die Vorführfahrzeuge vorbei gewesen sei, doch scheine hier eine Festsetzung jeweils im Dezember noch vertretbar. Im Zuge der mündlichen Berufungsverhandlung vom 12. Mai 2011 legte der steuerliche Vertreter, was den Streitpunkt "Steuerhinterziehung" betrifft, an Beweismittel für seine gemachten Erhebungen und Wahrnehmungen a) ein Angebot der Fa. R... aus dem Jahr 2006 für einen normverbrauchsabgabebefreiten Lkw (Umbau des Modells XC 90 Allrad), zu diesem er vermeinte, dass dieses Modell mit jenem "SUV" vergleichbar sei, zu dem Caganek und Sarnthein Fachartikel im Jahr 2005 verfasst hätten; b) eine Opel - Werbung aus dem Jahr 2008 mit dem Titel "Blitz", wo zu lesen sei: ""Die Nova wird abgeschafft!" ...Beim Kauf eines neuen Opelmodells zahlen sie keine NoVA"; c) eine Werbung der Fa. Bettenreiter aus dem Jahr 2007, welche laute: "Sparen sie sich die 20 % Mehrwertsteuer.", vor. Des Weiteren behauptete der steuerliche Vertreter, dass die Sachverhaltsdarstellungen zu den 1997 bis 1999 verbliebenen Kaufvorgängen "S. " und "U." Bestätigung dafür, dass sie von keiner irgendwie gearteten Hinterziehungsabsicht Kenntnis erlangt hätten, seien, erklärte, dass die von der Fa. A. GmbH vertretene Rechtsmeinung das Ergebnis von Fachauskünften gewesen sei (Dr. H. - Zeugenbestätigung liege im Akt auf), verwies auf die Unschuldsvermutung, und bestritt, dass ihm eine Unterbrechungshandlung gegenüber C. A. GmbH bekannt sei. Dem Gesagten widersprach der Dr. X, dessen Meinung nach ein Vorsatz aufgrund der Aktenlage anzunehmen sei. Das vorgelegte Beweismaterial habe keinen zeitlichen Bezug zu den Streitjahren. Der Inhalt der vorgelegten Texte sei als Werbegag zu bezeichnen. Es sei anzunehmen, dass die Umsatzsteuer bzw. Normverbrauchsabgabe von diesen Firmen abgeführt worden sei. Dass das Finanzamt eine unrichtige Fachauskunft betreffend NoVA gegeben hätte, sei Dr. X unbekannt. Der bedingte Vorsatz zeige sich daran, dass sich die A. GmbH von Kunden Bestätigungen ausstellen habe lassen, die sie zur nachträglichen Zahlung der Normverbrauchsabgabe verpflichten würden. Daraufhin gab der steuerliche Vertreter unter Bezugnahme auf die Fachartikel aus dem Jahr 2005 zu Protokoll, dass der Einleitungssatz im Artikel Dr. Sarnthein laute: "In der Tagespresse wie auch im Internet wurden in Werbeaussendungen der Kauf von "SUV" wie z.B. der Kombinationskraftwagen "Volvo XC 90" als von der Normverbrauchsabgabe befreit angeboten, wenn das jeweilige Kfz durch einen geringfügigen Umbau im Innenraum samt dem Einsatz von Trenn- und Schutzgittern als Lkw typisiert wird." (SWK - Heft 6 15. Februar 2005), und betonte dazu: Dieser Artikel sei der Beweis dafür, dass in den Jahren davor, insbes. 1997 bis 1999, jedenfalls Rechtsunsicherheit geherrscht habe, weshalb aus diesem Grund Vorsatz auszuschließen sei. Dr. S. habe keinen derartigen Vermerk unterschrieben. U. habe einen solchen Vermerk unterschrieben, der eindeutig auf eine künftige Änderung der Rechtslage abziele und nur aus haftungsrechtlicher Informationspflicht der Verkäuferin erteilt worden sei. Dies sei ein neuerlicher Beweis dafür, dass ein Hinterziehungsvorsatz im Zeitraum Dezember 1997 und Dezember 1999 nicht gegeben gewesen sei. In einer zusätzlich zur Finanzamtsauskunft (Zeuge Dr. H., Arzt, Funktionär, bestätige die unrichtige Finanzamtsauskunft gleichlautend erhalten zu haben) nicht weitergehenden eingeholten Auskunft könne ebenfalls kein Vorsatz, sondern maximal leichteste Fahrlässigkeit bzw. Irrtum unterstellt werden. Insgesamt würden elf Sachverhaltsdarstellungen von Käufern das Nichtvorliegen eines Hinterziehungsvorsatzes bezeugen. Dr. X bemerkte zum Artikel Sarnthein den fehlenden Bezug dieses Artikels zu den Streitjahren, hielt fest, dass Frau A. von jedem die Unterschrift zur Vereinbarung gewollt habe, es hätten sich jedoch einige geweigert, diese Zusatzvereinbarung zu unterschreiben, und antwortete auf den Vorhalt des steuerlichen Vertreters, derzufolge Frau A. für die Buchhaltung, aber nicht für den Verkauf zuständig sei: Fr. A. habe diese Vereinbarung für die Buchhaltung benötigt; das Fehlen einer solchen Vereinbarung sei ihr wahrscheinlich aufgefallen. Daraufhin wurde der steuerliche Vertreter vom UFS - Referenten beauftragt, Zeugen bzw. Auskunftspersonen zum Beweisthema "Abschluss der Kaufvorgänge, Entscheidungsträger im Betrieb, jeweils aus der Sicht der Kunden" bekannt zu geben. Zur Art und Weise der Anbahnung eines Kaufvertragsabschlusses brachte der steuerliche Vertreter vor, allgemein zu wissen, dass bei der Bw. so wie bei sämtlichen Autohäusern es üblich sei, dass die Aquisition durch Werbung und Mundpropaganda erfolge, sodass die Kunden von selbst kommen würden; durch aktives Handeln (Kunden würden angesprochen, Telefonanrufe). Die Umbauten seien angeboten worden, wie zur damaligen Zeit auch bei Mitbewerbern üblich. Die Verkaufsvarianten seien diskutiert worden. Demjenigen Käufer sei die Wahl Pkw/Lkw - Modell zum entsprechenden Preis angeboten worden. Auf die diesbezüglichen Sachverhaltsdarstellungen werde verwiesen. Im Verkaufsanbahnungsgespräch sei die Information geflossen; Prospekte von Generalimporteuren zum Umbau gebe es nicht. Die vom Betriebsprüfer thematisierten Vermerke seien insofern nicht ungewöhnlich gewesen, als sie lediglich die behördlich eingeholte Auskunft an den Kunden weitervermittelt habe. Hätte Fa. A. eine verbindliche Rechtsauskunft gehabt, wären diese zivilrechtlich relevanten Vermerke nicht erforderlich gewesen. Da die finanzamtlich eingeholte Auskunft aber gelautet habe, dass diese Gitterumbauten nach aktueller Rechtslage zur Normverbrauchsabgabefreiheit führen, aber es jederzeit eine Gesetzesänderung geben könne, die dann zu einer anderen Beurteilung führen könnte, habe man diesen Umstand an den Kunden weitervermitteln wollen. Als Beweis, dass diese telefonisch eingeholte Auskunft beim Finanzamt durchaus plausibel gewesen sei, sei die Auskunft von Dr. H. und die in Rede stehende Kontrollmitteilung aus dem Jahr 2001 ins Treffen geführt. Der Entgegnung des Fachvorstands, derzufolge dieser Finanzamtsvorstand in den Streitjahren gewesen sei, ihm weder über die thematisierte Rechtsauskunft etwas bekannt sei, noch ein Nachweis über diese Auskunft von der Bw. vorgelegt worden sei, bzw. ihm eine solche Vereinbarung als Leiter der Betriebsprüfung und auch nicht als Fachvorstand, wo er jetzt alle Großbetriebsprüfungsfälle approbiere, nicht untergekommen sei, konterte der steuerliche Vertreter: Der Herr Fachvorstand könne in seiner beruflichen Funktion nicht sagen, in wie vielen Prüfungsfällen, die er wahrgenommen habe, es um solche Gitterumbauten gegangen sei, weshalb die Relevanz dieser Aussage für die Bw. nicht klar sei. Umgekehrt sei festgehalten, dass in der Zeit, wo der Fachvorstand Leiter des Finanzamts gewesen sei, der Betriebsprüfer R2 D2, nachdem er das Kfz K4 besichtigt habe, handschriftlich festgestellt habe: "die Fenster des Laderaums wurden seitlich und zum Fahrgastraum hin vergittert." Der Typenschein und die Rechnung seien als Kontrollmitteilung mit dem Vermerk "NoVA- Pflicht !?" im Akt abgelegt worden, ohne dass der Amtsvorstand und Abteilungsleiter der Betriebsprüfung davon Kenntnis erlangt habe. Es erscheine auch deshalb nicht unüblich, dass er von einer telefonischen Auskunft eines Finanzamtsbeamten an einen Anrufer von der Fa. A. GmbH keine Kenntnis erlangt habe. Auf die Frage des Fachvorstands nach dem Namen des Finanzbeamten und des Anrufers der A. GmbH antwortete der steuerliche Vertreter, ihm sei der Name des Finanzbeamten nicht bekannt, und behauptete, den Namen des Anrufers recherchieren zu können. Zum Streitpunkt "Verjährung" brachte der Steuerberater ergänzend u. a. vor: Die Bw. sei eine von der B. A. GmbH abgespaltene Firma, für die ein Prüfungsauftrag für die Normverbrauchsabgabe 1997 bis 1999 vor dem Jahr 2007 nicht ausgestellt worden sei. Es existiere lediglich ein Prüfungsnachschauauftrag für die Bw. über den Zeitraum Juni 2003 bis April 2004. Gegen das Vorliegen einer "Unterbrechungshandlung" des Erhebungsdienstes führte der steuerliche Vertreter ins Treffen: Die Erhebungen seien nicht von einer Abgabenbehörde, sondern im Namen der Großbetriebsprüfung für Körperschaften gemacht worden; die Niederschrift verweise auf eine Betriebsprüfung gegen A. R. GmbH, und nicht auf die Bw.. Dem Gesagten hielt der Amtsvertreter entgegen, dass das Finanzamt Amtshandlungen gegen die Nachfolgefirma der B. A. GmbH geführt habe; statt R. A. GmbH sei die Bw. gemeint gewesen. Eine falsche Bezeichnung sei nicht schädlich. Amtshandlungen zur Verfolgung des Abgabenanspruchs, der bei der B. A. GmbH entstanden sei, seien bei der falsch bezeichneten Firma gesetzt worden. Wer der Abgabepflichtige sei, habe sich erst durch die Amtshandlungen herausgestellt. Erst mit der Berufung sei die Falschbezeichnung ein Thema geworden. Dass der vom Finanzamt beauftragte Prüfer der Großbetriebsprüfung für Körperschaften andere Finanzbeamte der Großbetriebsprüfung zur Vornahme von Amtshandlungen ersucht habe, schade dem Amtshandlungscharakter dieser Handlungen nicht. Damit sei keine Verjährung bei den Geschäftsfällen Dr. S. und U. eingetreten. Abschließend konterte der steuerliche Vertreter dem Argument des Finanzamts, demzufolge erst in der Prüfung A. R. GmbH festgestellt werden konnte, wer die NoVA 1997 bis 1999 schulde, dass dem Finanzamt bereits seit Jahren der Spaltungsplan, die Abspaltung des Autohauses, die Eintragung dieser Umgründungsmaßnahme im Firmenbuch (Publizitätswirkung) und die Tatsache, dass die Normverbrauchsabgabe laufend auf der Steuernummer der Bw. XXX/XXXX laufend entrichtet worden sei, bekannt gewesen sei. In weiterer Folge gab der Geschäftsführer der Bw., D. A. P., in Beisein seines steuerlichen Vertreters zu vom Referenten des Unabhängigen Finanzsenats genannten Namen zu Protokoll: "Herbert K1 ist Werkstättenkunde, seitdem er die Autos bei uns kauft. B.K2 war Kunde, kein Stammkunde. Andreas Sch... war Autokäufer. Gerda K3 war Kunde. Dr. Ferdinand S. ist Stammkunde, die Familie hat mehrere Autos. D.K4 ist noch immer Kunde. Wilhelm K5ist derzeit kein Kunde mehr. Gerhard K6 ist kein Kunde mehr. Johann K7 hat ein C. bei uns im Service, ist ein normaler Kunde. Manfred K8 war kurze Zeit Kunde, hat seinerzeit ein C. gekauft. Johannes H.... ist kein Kunde mehr. Die Angabe U. ist zu ungenau; die Fa. U./AMS war einmal Kunde. Mario K9 war kurze Zeit Autoverkäufer in unserem Betrieb." Über Frage des Referenten nach den Anbahnungsvorgängen beim Verkauf von Kraftfahrzeugen gab der Befragte zu Protokoll: "Auf dem Autoplatz/Schauraum sind Autos zum Verkauf angeboten. Kunden haben aber auch telefonisch bezüglich möglicher Autokäufe angerufen. Die Firma lebt großteils von Mundpropaganda. Postwurfsendungen und Werbeinserate wurden gemacht. In Zusammenhang mit Servicearbeiten wurden neue Modelle angeboten. Wenn Kunden in den Streitjahren 1997 bis 1999 gekommen sind, haben sie gefragt, ob es bei uns solche Lkw - Umbauten gibt, wie sie von anderen Autohäusern angeboten werden. Daraufhin habe ich mich bei der Fa. Hr. in Oberösterreich erkundigt, woraufhin die gesagt haben: "Sie müssen sich das anschauen. Dabei ist es um die Zuladung und Platzvolumen und Gewichtsverteilung beim A.B.C. gegangen." Nach Rückruf von der Fa. Hr. wurde mir bestätigt, dass ein Umbau eines A.B.C. in einen Doppelkabinen - Lkw möglich ist; mit der dementsprechenden Typisierung der Landesregierung. Daraufhin habe ich beim Finanzamt angerufen; die haben mir gesagt, dass das selbstverständlich geht, wenn das C. von der Landesregierung abgenommen und umtypisiert wird. Der derzeitige Stand von der Umtypisierung vom Gesetz her ist so. Die Autos, die wir verkauft haben, wurden der Fa. Hr. hingestellt und auf Doppelkabinen-Lkw umgebaut und umtypisiert. Die Autos haben wir zurückbekommen und dann an den Kunden ausgeliefert. Mit der nachfolgenden polizeilichen Zulassung und Kfz-Versicherung hatten wir damals nichts zu tun. Heute haben wir eine Zulassungsstelle im Betrieb." Auf die Frage des Referenten zu den Vermerken in den Verträgen antwortete der Geschäftsführer: Bei uns am Land herrscht Handschlagsqualität. Man verlasst sich auf die Auskunft, die man erhält. Wenn nur ein paar Verträge samt Vermerk vorhanden sind, ist es wohl von mir gesagt worden. Aufgrund desTelefonats mit Finanzamt, worin er gesagt hat, dass dies der derzeitige Rechtsstand ist, habe ich zum Vertrag geschrieben: "Sollte sich die Gesetzeslage ändern, ...." Über Frage des Referenten zur Bestellung K4 brachte der Geschäftsführer vor: "Chr. ist ein Verkäufer gewesen, der mit mir weder verwandt, noch verschwägert ist. Der Zusatz "Sollte nachträglich..." wurde handschriftlich von Chr. verfasst und entspricht nicht genau dem, was ich ihm angeschafft habe. Angeschafft habe ich ihm den Vermerk: "Sollte sich die Gesetzeslage bezüglich Lkw - Umtypisierung ändern, dann...". Ich wollte nicht, durch rückwirkendes Gesetz finanziell belastet werden." Über Frage des Referenten nach der Preisgestaltung gab der Geschäftsführer zu Protokoll: "Nach der Einführung der NoVA wurde vom Generalimporteur die aktuellen Preislisten mit NoVA und Mehrwertsteuer ausgeworfen und den Händlern zur Verfügung gestellt. Erst der Prüfer hat mir gesagt, dass die Umbauten falsch waren." Zur Zustelladresse der auf die B. A. GmbH nachfolgenden Firmen A. R. GmbH und C. A. GmbH führte der Geschäftsführer ins Treffen "Wir sind so klein. Beide Firmen haben eine gemeinsame Zustelladresse, zum Betriebsareal der beiden Nachfolgefirmen teilte der steuerliche Vertreter mit: "C.A. GmbH hat das Betriebsgebäude von der A.R. GmbH gepachtet; der Autoplatz wurde später von B. und K10A. gepachtet." Der Geschäftsführer verwies darauf, dass "die Banknummer, Steuernummer, Firmenbuchnummer auf A.R. GmbH geht; diese Firma hat ein eigenes Firmenpapier, einen eigenen Firmenstempel und tritt auf diese Art und Weise nach außen hin auf." Über Vorhalt der Verkaufsmitteilung Nr. 24 vom 18. Juli 1996 gab der Geschäftsführer zu Protokoll: "Ich kann mich an diese Mitteilung nicht mehr erinnern. Wenn ich sie mir anschau, fällt mir auf, dass es sich nur um die Vorsteuerabzugsberechtigung handelt; hat mit der NoVA meiner Ansicht nach nichts zu tun." Zum Mitteilungsverkehr zwischen T. F.- und A. stellte der Geschäftsführer fest: "Wenn eine gekommen ist, habe ich sie gelesen. Wenn ich sie für wichtig gehalten habe, habe ich sie mir aufgehoben, ansonsten habe ich sie weggeschmissen." Auf die Frage nach den Verkäufern, die die im Bericht angesprochenen Kfz betroffen hatte, antwortete der Geschäftsführer, "alle Verkäufe wahrscheinlich selbst vorgenommen zu haben; zumindest war ich immer in die Entscheidung involviert." Abschließend gab der steuerliche Vertreter zu Protokoll, alle vorliegenden Sachverhaltsdarstellungen verfasst zu haben. Rechtliche Begründung In verfahrensrechtlicher Hinsicht haben die Abgabenbehörden gemäß § 115 Abs. 1 BAO die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind. Den Parteien ist gemäß § 115 Abs. 2 BAO Gelegenheit zur Geltendmachung ihrer Rechte und rechtlichen Interessen zu geben. Die Abgabenbehörden haben die Angaben der Abgabepflichtigen und amtsbekannte Umstände gemäß § 115 Abs. 3 BAO auch zugunsten der Abgabepflichtigen zu prüfen und zu würdigen. Gemäß § 119 Abs. 1 BAO sind die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offen zu legen. Die Offenlegung muss vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen. Gemäß § 119 Abs. 2 BAO dienen der Offenlegung dienen insbesondere die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstige Anbringen des Abgabepflichtigen, welche die Grundlage für abgabenrechtliche Feststellungen, für die Festsetzung der Abgaben, für die Freistellung von diesen oder für Begünstigungen bilden oder die Berechnungsgrundlagen der nach einer Selbstberechnung des Abgabepflichtigen zu entrichtenden Abgaben bekanntgeben. Als Beweismittel im Abgabenverfahren kommt gemäß § 166 BAO alles in Betracht, was zur Feststellung des maßgebenden Sachverhaltes geeignet und nach Lage des einzelnen Falles zweckdienlich ist. Gemäß § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Für den Fall, dass die Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen anordnen oder dies gestatten, kann § 201 Abs. 1 BAO zufolge nach Maßgabe des Abs. 2 und muss nach Maßgabe des Abs. 3 auf Antrag des Abgabepflichtigen oder von Amts wegen eine erstmalige Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid erfolgen, wenn der Abgabepflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag der Abgabenbehörde bekannt gibt oder wenn sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als nicht richtig erweist. § 201 Abs. 2 BAO zufolge kann die Festsetzung erfolgen, 1. von Amts wegen innerhalb eines Jahres ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages, 2. wenn der Antrag auf Festsetzung spätestens ein Jahr ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages eingebracht ist, 3. wenn kein selbstberechneter Betrag bekannt gegeben wird oder wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 303 Abs. 4 BAO die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen vorliegen würden, 4. wenn sich die Selbstberechnung wegen Widerspruches mit zwischenstaatlichen abgabenrechtlichen Vereinbarungen oder mit Gemeinschaftsrecht der Europäischen Union als nicht richtig erweist, oder 5. wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 293 b oder des § 295 a die Voraussetzungen für eine Abänderung vorliegen würden. Gemäß § 201 Abs. 3 BAO hat die Festsetzung zu erfolgen, 1. wenn der Antrag auf Festsetzung binnen einer Frist von einem Monat ab Bekanntgabe des selbst berechneten Betrages eingebracht ist, oder 2. wenn bei sinngemäßer Anwendung der §§ 303 bis 304 die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens auf Antrag der Partei vorliegen würden. Gemäß § 201 Abs. 4 BAO kann die Festsetzung mehrerer Abgaben desselben Kalenderjahres (Wirtschaftsjahres) innerhalb derselben Abgabenart in einem Bescheid zusammengefasst erfolgen. In materiellrechtlicher Hinsicht unterliegt der Normverbrauchsabgabe gemäß § 1 Ziffer 1 NoVAG 1991 die Lieferung von bisher im Inland nicht zum Verkehr zugelassenen Kraftfahrzeugen sowie von Vorführkraftfahrzeugen, die ein Unternehmer (§ 2 UStG 1972) im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, ausgenommen die Lieferung an einen anderen Unternehmer zur gewerblichen Weiterveräußerung oder zur gewerblichen Vermietung. Gemäß § 2 NoVAG BGBl. Nr. 695/1991 in der Fassung des BGBl. Nr. 21/1995 gelten als Kraftfahrzeuge 1. Krafträder, auch mit Beiwagen (Unterpositionen 8711 20, 8711 30, 8711 1 00 und 8711 50 00 der Kombinierten Nomenklatur), 2. Personenkraftwagen und andere hauptsächlich zur Personenbeförderung gebaute Kraftfahrzeuge (ausgenommen solche der Position 8702), einschließlich Kombinationskraftwagen und Rennwagen (Position 8703 der Kombinierten Nomenklatur). Nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 23. November 2000, 99/15/0092, erfasst die Normverbrauchsabgabe nur eine bestimmte Kategorie von Waren (die im § 2 NoVAG 1991 definierten Kraftfahrzeuge), sie ist damit keine allgemeine Steuer, da sie nicht darauf abzielt, sämtliche Umsätze in dem beteiligten Mitgliedstaat zu erfassen. Sie wird nicht auf allen "Stufen" erhoben, weil sie nur Lieferungen an den "Letztverbraucher" erfasst. Sie ist nicht von der Differenz zwischen Vorumsatz und Umsatz abhängig (verfügt auch nicht über ein der Mehrwertsteuer typisches Vorsteuerabzugssystem) und ist wegen des auch an den Verbrauchswerten orientierten Tarifs nicht genau proportional im Verhältnis zum Preis der Waren. Damit stand Art 33 der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie der Beibehaltung der Normverbrauchsgabe nach dem Normverbrauchsabgabegesetz 1991 zum Zeitpunkt des Beitritts Österreichs zur Europäischen Union mit 1. Jänner 1995 nicht entgegen. Nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 28. Oktober 2009, 2008/15/0229 wird in den Erläuterungen zum Harmonierten System die Innenausstattung, die dem Passagierbereich zugerechnet werden kann, ausdrücklich als ein charakteristisches Beschaffenheitsmerkmal genannt, das für die Einreihung der betreffenden Fahrzeuge in diese Position herangezogen werden kann. Es trifft zwar zu, dass es auch als Lastkraftwagen eingestufte Fahrzeugtypen gibt, die entsprechende Komfortmerkmale aufweisen. Eine solche Ausstattung ist allerdings für Lastkraftwagen nicht typisch (vgl. das Urteil des Europäischen Gerichtshofs BVBA Van Landeghem, Rn 38). Abgesehen davon, dass hinter dem Sitz oder der Sitzbank des Fahrers befindliche Sitze mit Sicherheitsgurten ein typisches Merkmal von Fahrzeugen sind, die hauptsächlich der Beförderung von Personen dienen (siehe das Urteil des Europäischen Gerichtshofs BVBA Van Landeghem, Rn 37), ergibt sich aus den Erläuterungen zum Harmonisierten System, dass das Vorhandensein von hinteren Fenstern an den zwei Seitenteilen ein typisches Merkmal von Fahrzeugen mit dem Hauptzweck der Personenbeförderung ist. Am Vorhandensein von hinteren Fenstern ändert es aber nichts, wenn diese Fenster mit einem Gitter versehen werden. Nach dem Wortlaut der Position 8703 der Kombinierten Normenklatur - "hauptsächlich zur Personenbeförderung gebaute Kraftfahrwagen einschließlich Kombinationskraftwagen" - ist der Verwendungszweck der genannten Fahrzeuge für ihre Tarifierung entscheidend. Aus dem Gebrauch der Wörter "zu (dem Zweck) ... gebaut", folgt, dass es auf den dem Fahrzeug innewohnenden Verwendungszweck entscheidend ankommt. Dieser Verwendungszweck wird durch das allgemeine Erscheinungsbild des Fahrzeugs und durch die Gesamtheit seiner Merkmale, die ihm seinen wesentlichen Charakter verleihen, bestimmt. Im Interesse der Rechtssicherheit und der leichten Nachprüfbarkeit liegt das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften, wie sie im Wortlaut der Positionen der Kombinierten Nomenklatur und der Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln festgelegt sind. Auch kann der Verwendungszweck der Ware ein objektives Tarifierungskriterium sein, sofern er der Ware innewohnt, was sich anhand ihrer objektiven Merkmale und Eigenschaften beurteilen lässt (vgl. das Urteil des Europäischen Gerichtshofs vom 6. Dezember 2007, C-486/06, BVBA Van Landeghem, Rn 23, 24). Nach der ständigen Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs tragen die zur Kombinierten Nomenklatur von der Kommission und zum Harmonisierten System von der Weltzollorganisation ausgearbeiteten Erläuterungen erheblich zur Auslegung der einzelnen Tarifpositionen bei, ohne jedoch rechtsverbindlich zu sein (vgl. nochmals das Urteil des Europäischen Gerichtshofs BVBA Van Landeghem, Rn 25, siehe etwa auch das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 25. November 2003, 2002/17/0301).