UFSL RV/0920-L/05

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, Anschrift, vertreten durch Holzinger & Partner SteuerberatungsgesmbH & Co KG, 4070 Eferding, Simbach 7, vom 1. August 2005 gegen den Bescheid des Finanzamtes Grieskirchen Wels, vertreten durch RR AD Elisabeth Röbl, vom 15. Juni 2005 betreffend Investitionszuwachsprämie 2004 gemäß § 108e EStG 1988 und über die Berufungen vom 31. Juli 2006 gegen die Bescheide vom 5. Juli 2006 betreffend Körperschaftssteuer für die Jahre 2001 bis 2004 und Festsetzung der Umsatzsteuer 12/2005 entschieden: Die Berufung gegen die Festsetzung der Umsatzsteuer 12/2005, welche gemäß § 274 BAO auch gegen den Umsatzsteuerbescheid 2006 (umfasst Zeitraum April 2005 bis Dezember 2006) vom 30. Mai 2008 gerichtet ist, wird als gegenstandslos erklärt. Die Berufungen gegen den Bescheid vom 15. Juni 2005 betreffend Investitionszuwachsprämie 2004 und gegen die Bescheide vom 5. Juli 2006 betreffend Körperschaftssteuer für die Jahre 2001 bis 2004 werden als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. Entscheidungsgründe A.) Umsatzsteuerfestsetzung 12/2005 Betreffend die Berufung vom 31. Juli 2006 gegen die Festsetzung der Umsatzsteuer 12/2005, welche gemäß § 274 BAO auch gegen den Umsatzsteuerbescheid 2006 (umfasst Zeitraum April 2005 bis Dezember 2006) vom 30. Mai 2008 gerichtet ist, ist auszuführen, dass nach Auskunft des steuerlichen Vertreters der Bw durch den Jahresbescheid 2006 dem Berufungsbegehren im Ergebnis Rechnung getragen wurde. Seitens der Betriebsprüfung waren Vorsteuerbeträge, die in Wirtschaftsjahren davor zum Abzug gebracht worden waren, aus "verwaltungsökonomischen Gründen" für den Voranmeldungszeitraum Dezember 2005 zusammengefasst gekürzt worden. In der für den Zeitraum April 2005 bis Dezember 2006 am 30. April 2008 eingereichten korrigierten Umsatzsteuererklärung für 2006, welche mit Bescheid vom 30. Mai 2008 erklärungsgemäß veranlagt wurde, sind nach Auskunft des steuerlichen Vertreters der Bw nur jene Umsatzsteuer- und Vorsteuerbeträge enthalten, die tatsächlich in die erfassten Veranlagungszeiträume gehören. Die von der BP für den Zeitraum 12/2005 erfolgte Kürzung ist nach der erfolgten Auskunft nicht in der Erklärung berücksichtigt. Da die strittigen Vorsteuern in den Vorjahren die Zahllast mindernd erfasst sind und im Bescheid für den Zeitraum April 2005 bis Dezember 2006 keine Vorsteuerkürzung mehr erfolgt ist, hat nach Auskunft des steuerlichen Vertreters der Bw dieser Bescheid im Ergebnis dem Berufungsbegehren Rechnung getragen, sodass die Berufung gemäß § 274 BAO als gegenstandslos zu erklären war. B.) Körperschaftssteuer 2001 bis 2004 Vorweg ist darauf hinzuweisen, dass die genannten Bescheide in wieder aufgenommenen Verfahren ergangen sind. Die Wiederaufnahmebescheide verweisen lediglich auf den Betriebsprüfungsbericht, in welchem unter der Überschrift "Prüfungsabschluss" festgehalten wurde, dass keine Feststellungen getroffen wurden, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens erforderlich machen. Da die Wiederaufnahmen für die Jahre 2001 bis 2004 rechtskräftig sind, ist auf diesen Widerspruch aber nicht näher einzugehen. Strittig ist im Rahmen der Berufung gegen die Körperschaftssteuerbescheide lediglich die durch die Betriebsprüfung erfolgte Feststellung, dass das im Mai 2000 angeschaffte KFZ der Marke Hummer H1 als PKW einzustufen sei und somit die steuerlichen Anschaffungskosten hinsichtlich ihrer Angemessenheit zu kürzen und hinsichtlich ihrer Abschreibung deren Dauer zu verlängern sei. Durch diese Feststellung ergab sich eine Ergebniserhöhung um jährlich € 7.014,29. Auch nach der Vorhaltsbeantwortung vom 9. März 2009 ist lediglich die Einstufung als PKW statt als LKW und deren genannte betragliche Auswirkung strittig. Im Zusammenhang mit der Anschaffung eines weiteren Hummer H1 im Jahr 2004 ist im Rahmen der Berufung gegen den Bescheid betreffend Investitionszuwachsprämie ebenfalls strittig, ob bei diesem Fahrzeug ein LKW oder PKW vorliegt, da gemäß § 108e Abs. 2 EStG 1988 PKWs nicht zu den prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern gehören. Da sich die Fragestellungen zu den beiden genannten strittigen Punkten überschneiden, wird der Verfahrensablauf zur Vermeidung von Wiederholungen gemeinsam dargestellt. Nach der in der Berufung vom 31. Juli 2006 geäußerten Rechtsansicht der Bw sei das Fahrzeug des Typs Hummer H1 (in der Folge: H1) als ein Pritschenwagen im Sinn der Verordnung BGBl II Nr. 193/2002 einzustufen. Es sei davon auszugehen, dass jene Fahrzeuge, die auf der Liste des BMF als vorsteuerabzugsberechtigte Pritschenwagen eingestuft wurden, die Kriterien der genannten VO auch hinsichtlich des äußeren Erscheinungsbildes erfüllen würden. In der Folge werden eine Reihe von Pick-ups aufgezählt, denen der gegenständliche H1 vergleichbar sein soll. Kraftfahrrechtlich würde ein LKW vorliegen, eine konkrete zolltarifische Einstufung eines H1 sei nicht bekannt und sei auch von der Betriebsprüfung nicht angeführt worden. Das Fahrzeug werde nach seiner allgemeinen Zweckwidmung für die Lastenbeförderung im Gelände auch tatsächlich nahezu ausschließlich für die Güterbeförderung in den Schottergruben der Bw verwendet. Dagegen weise der Hummer H2 in allen Ausstattungsvarianten tatsächlich das Erscheinungsbildes eines Fahrzeuges auf, welches der Personenbeförderung dient, und werde daher zu Recht als PKW qualifiziert. Das Finanzamt bekräftigte das Nichtvorliegen eines LKW in der Vorlage der Berufung an den UFS insbesondere mit folgenden Argumenten: Der H1 gleiche nach seinem äußeren Erscheinungsbild einem PKW, er verfüge nur über eine kurze Ladefläche ohne Ladebordwände, weise lediglich eine Nutzlust von 620 kg auf (dabei entfalle in etwa die Hälfte auf Personenbeförderung) und es liege ein typisches Geländefahrzeug vor (weshalb diese auch zolltarifisch als PKW einzustufen seien). Folgende Ausstattungskriterien würden auch auf einen PKW hinweisen: 4 dauerhaft eingebaute Sitze mit Sicherheitsausrüstung, das Vorhandensein von 4 Türen und hinteren Fenstern sowie das Vorhandensein von Komfortmerkmalen wie elektrische Fensterheber, Stereoanlage mit Soundsystem, Klimaanlage, Tempomat, Lederausstattung, Alufelgen usw. Die Bw gestehe selbst zu, dass der Hummer H 2 nach seinem Erscheinungsbild ein PKW sei. Der H1 und der H2 seien nahezu ident ausgeführt, der H1 sei nur mehr zum Fahren im Gelände ausgelegt, sodass im Ergebnis ein Geländefahrzeug für den Personentransport vorliege. Mit Vorhalt vom 9. Dezember 2008 wurden dann um Vorlage einer Reihe von Unterlagen und Auskünfte ersucht, um eine der Gesetzeslage entsprechende Einstufung des gegenständlichen Fahrzeuges vornehmen zu können. Unter anderem wurde dabei auch auf die im Vergleich zu anderen Pick-ups relativ kleine Ladefläche hingewiesen. Vorgehalten wurde auch, dass der H1 nach den durchgeführten Internet-Recherchen nach der Verkehrsauffassung eher in Zusammenhang mit Emotionen, Military-Style und Fahrspaß als mit Lastentransporten in Verbindung gebracht wird. Nach der maßgeblichen Herstellerkonzeption würde der Moment der Lastenbeförderung in den Hintergrund treten, da der H1 ursprünglich für die Beförderung von Soldaten gebaut worden sei. Die Bw wurde auch eingeladen, darzustellen, wodurch sich der H1 hinsichtlich seines äußeren Erscheinungsbildes bzw. nach seiner Ausstattung von einem Geländewagen, SUV oder sonstigem der Personenbeförderung dienenden Fahrzeug unterscheide. Nach Ansicht des Referenten würde der H1 mit seiner kurzen Ladefläche eher dem Erscheinungsbild eines Geländewagens als jenem eines typischen LKWs entsprechen. Der Bw wurde auch vorgehalten, dass nach ihrer Ansicht der Hummer H2 richtigerweise als PKW eingestuft werde und nach Ansicht des Finanzamtes würden nur unwesentliche Unterschiede vorliegen. In Beantwortung des Vorhaltes legte die Bw mit Schreiben vom 9. März 2009 einige Unterlagen vor und nahm zu den Fragen des UFS wie folgt Stellung. Für den im Mai 2000 angeschafften H1 könne keine Zulasssung und kein Typenschein mehr vorgelegt werden. Lediglich von der BH Eferding überlassene Daten könnten übermittelt werden. Aus diesen ergibt sich, dass der H1 als LKW zugelassen war, dass er bei einem Eigengewicht von 3.000 kg und einem höchst zulässigen Gesamtgewicht von 3.741 kg eine Nutzlast von 666 kg aufweist. Die Rückwand des Führerhauses sei nicht öffenbar und mit der Bodenplatte fest verschweißt, als Federung wären Schraubenfedern vorgelegen, die Ladefläche sei offen gewesen und habe die Maße 1,44m x 1,32m aufgewiesen, die Länge des Innenraumes vom Gaspedal bis zur Rückwand habe 1,70 m betragen, der Radstand 3,30m, die Innenausstattung entspreche jener moderner LKW und der H1 sei mit einem Dieselmotor mit 4-Gang-Wandlergetriebe ausgestattet gewesen. Nach Angaben der Bw hätte das Eigengewicht 2880 kg betragen, das höchste zulässige typisierte Gesamtgewicht 3500kg, das höchste zulässige technische Gesamtgewicht aber 5500 kg. Nur Letzteres wäre maßgeblich, da dies die Herstellerkonzeption widerspiegle und der H1 auch in den Abbaufeldern zum Einsatz gekommen wäre, in denen das typisierte Höchstgewicht keine Rolle spiele. Der H1 hätte sich trotz der relativ geringen Ladefläche (welche für den Bw aber ausreichend sei) für die Bw als nützlich erwiesen, da nur diese Marke sich als ausreichend geländetauglich für Lastentransporte in Schottergruben erwiesen habe. Auf der Ladefläche würden Baggerschaufeln, 1000 L Dieseltanks, schwere Bergeketten und Bohrproben transportiert werden. Die Bezeichnungen des Fahrzeuges im Internet würden lediglich der Bewerbung dienen und hätten auf die Einstufung des Fahrzeuges keine Auswirkung. Das gegenständliche Fahrzeug sei jedenfalls für Lastenbeförderungen in schwierigem Gelände ausgelegt und erfülle ebenso wie viele andere KFZ auf der Liste des BMF die Voraussetzungen für eine Einstufung als Pritschenwagen. Ohne eine nähere Begründung anzuführen wird abermals wiederholt, dass sich der H 1 sowohl nach dem äußeren Erscheinungsbild als auch nach der Ausstattung erheblich von einem PKW unterscheide. Der Hummer H2 sei als Freizeit-SUV konzipiert, während der H1 aufgrund der besonderen Bauweise, insbesondere im Bodenbereich für den Lasteneinsatz im Gelände konzipiert sei. Mit Schreiben vom 31. März 2010 wurden der Bw ergänzende Fragen gestellt. Zunächst wurde um Stellungnahme zur Rechtsansicht des UFS ersucht, nach der ertragsteuerlich für Anschaffungen bis 7. Februar 2002 noch die VO 1996/273 anzuwenden sei. Nach dieser VO und der dazu ergangenen Rechtsprechung seien Geländefahrzeuge generell als PKW einzustufen. Nur wenn sich hinter der Führerkabine eine große Ladefläche befinde, könnte ein Pritschenwagen und somit ein LKW vorliegen. Das Wort "groß" sei zwar nicht in der VO definiert, aus dem Gesamtzusammenhang ergebe sich aber, dass durch die große Ladefläche (objektiv groß und groß in Relation zum Führerhaus) optisch der Eindruck eines LKW gegeben sein müsse. Nur dann könne davon ausgegangen werden, dass das Fahrzeug nach seiner Herstellerkonzeption überwiegend zur Lastenbeförderung gebaut sei. Unter Beifügung eines Fotos des H1 wurde der Bw vorgehalten, dass bereits optisch die Bestimmung zur Personenbeförderung erkennbar sei und auch nach der ursprünglichen Konzeption klar die Beförderung von Soldaten mit Ausrüstungsgegenständen im Vordergrund gestanden sei. Das äußere Erscheinungsbild entspreche dem eines Geländewagens. Die größeren Dimensionen würden wiederum der Personenbeförderung und der größeren Robustheit im Gelände dienen. Auch die relativ hohe Lastenkapazität beruhe nicht darauf, dass das Fahrzeug nach der Herstellerkonzeption für den Lastentransport bestimmt gewesen wäre. Diese beruhe viel mehr auf der robusten Bauweise -welche für zivile und militärische Fahrzeuge gleich sei- für den militärischen Einsatz. Hinsichtlich der Innenraumgrößen wurde der Bw vorgehalten, dass nach den dem Referenten bekannten Einzelgenehmigungsbescheiden anderer H 1 die Länge der Ladefläche nur 110 cm, die Länge vom Gaspedal bis zur Rückwand 185 cm und die Breite des Innenraumes 202 cm betrage. Die der Personenbeförderung dienende Fläche würde aber jedenfalls bei weitem überwiegen. Hingewiesen wurde (auch unter Angabe von Geschäftszahlen der Zolltarifauskünfte) auf Tarifierungen des H1 als PKW. Für das Vorliegen eines Geländewagens würden allgemein auch die beim H1 erfüllten Kriterien sprechen: eine hohe Bodenfreiheit, kurze Karosserieüberhänge, Rahmenbauweise, Allradantrieb, stark untersetztes Getriebe, Differentialsperre, verschränkungsfähiges Fahrwerk, grobes Reifenprofil sowie eine robuste und einfache Technik. Weiters wurde angefragt, ob es im gegenständlichen Fahrzeug eine Klimaanlage gab und wie hoch die Höchstgeschwindigkeit gewesen ist (im Hinblick auf die Untersetzung des Getriebes). Den Antworten der Bw und den vorgelegten Unterlagen können folgende Informationen bezüglich des gegenständlichen Fahrzeuges entnommen werden: Zunächst verweist die Bw bezüglich der anzuwendenden Verordnung auf die umsatzsteuerrechtliche Rechtslage und schließt daraus, dass die Kriterien der VO BGBl Nr. 134/1993 maßgeblich seien. Hinsichtlich der Größe der Ladefläche betont die Bw die allgemeine Größendimension des H1 und findet die Ladefläche insbesondere auch im Vergleich mit anderen Pritschenwagen auf der Liste des BMF als groß. Weiters sei der H1 sehr vielseitig einsetzbar und zeichne sich durch seine Lastenbeförderungskapazität bis zu 5,5 Tonnen aus, sodass jedenfalls die Lastenbeförderungskapazität gegenüber der Personenbeförderungskapazität überwiege. Die Typisierung sei nur deshalb mit 3,5 Tonnen erfolgt, damit der Lenker nicht eine LKW-Fahrberechtigung benötige. Hinsichtlich der Länge des Innen- bzw. des Laderaumes wurde angegeben, dass keine Angaben gemacht werden könnten, da das Fahrzeug nicht mehr produziert werde. Die Bauartgeschwindigkeit betrage 134 km/h und eine Klimaanlage wäre vorhanden gewesen. Bezüglich der vorgehaltenen Argumentation betreffend der Nichtanerkennung eines H1 als LKW in der Entscheidung des UFS mit der GZ RV/0942-L/07 wiederholte die Bw ihr bisheriges Vorbringen und verwies insbesondere nochmals darauf, dass der H1 sich optisch nicht von jenen Pritschenwagen unterscheide, die in der Liste des BMF als vorsteuerabzugsberechtigt bezeichnet werden. Überdies wären die dort angeführten Pick-ups nicht für den Einsatz in den Gruben geeignet gewesen. [Grafik] C.) Investitionszuwachsprämie 2004 Die Bw machte mit Erklärung vom 26. April 2005 für das Jahr 2004 eine Investitionszuwachsprämie (IZP) in Höhe von € 668.925,00 geltend. Dabei wurden von den ermittelten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten prämienbegünstigter Wirtschaftsgüter des Kalenderjahres in Höhe von € 6.776.100,00 die durchschnittlichen Investitionen der letzten drei Wirtschaftsjahre, die vor dem 1.1.2004 geendet haben in Höhe von € 86.849,00 in Abzug gebracht. Dieser Betrag errechnete sich als Durchschnitt der prämienbegünstigten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten laut Bw für 2001 (€ 41.372,00), 2002 (€ 149.555,00) und 2003 (€ 69.621,00), sodass sich laut Erklärung ein Investitionszuwachs von € 6.689.251,00 und eine Prämie in Höhe von € 668.925,00 ergab. Infolge einer bei der Bw durchgeführten Nachschau gemäß § 144 BAO wurde die IZP 2004 mit Bescheid vom 15. Juni 2005 mit € 551.351,15 festgesetzt. Die Berechtigung zur Festsetzung gemäß § 201 BAO wurde dem Grunde nach nicht bestritten. Der Niederschrift über die Nachschau vom 10. Juni 2005 ist zu entnehmen, dass laut BP der durchschnittliche Investitionszuwachs mit € 224.717,72 anzusetzen sei, da die prämienbegünstigten Kosten 2003 um € 413.605,17 auf € 483.226,17 zu erhöhen wären. Von den Gesamtinvestitionen für eine Aufbereitungsanlage von € 583.409,73 seien € 413.605,17 im Wirtschaftsjahr 2002/03, € 160.413,67 im restlichen Kalenderjahr 2003 und € 9.390,89 im Kalenderjahr 2004 angefallen. Die zu aktivierenden Teilherstellungskosten des Wirtschaftsjahres 2002/03 (€ 413.605,17) müssten somit die durchschnittlichen Investitionen der Vorjahre erhöhen (Berufungspunkt 1.a.). Zur Berechnung der IZP 2004 dürften überdies nur die Anschaffungs- und Herstellungskosten des Jahres 2004 herangezogen werden, weshalb lediglich € 9.390,89 in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen und diese um € 574.018,84 (Gesamtkosten 583.409,73 minus anzuerkennende 9.390,89) zu kürzen wären (Berufungspunkt 1.b.). Ferner müssten laut BP die prämienbegünstigten Anschaffungen bzw Herstellungen 2004 um folgende Beträge gekürzt werden: Da Personen- und Kombinationskraftwagen gemäß § 108e Abs. 2 EStG 1988 nicht zu den prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern gehören würden, müssten die Anschaffungskosten von zwei im Jahr 2004 angeschafften Hummer H1 in Höhe von € 224.166,00 ausgeschieden werden (Berufungspunkt 2.). Die Hummer H1 würden vor allem aufgrund der kurzen Ladefläche nach ihrem Erscheinungsbild einem PKW entsprechen, sodass sie zolltarifisch als PKW einzustufen wären und gemäß § 4 der VO BGBl II Nr. 193/2002 steuerlich nicht als Klein-LKW akzeptiert werden könnten. Da die Aktivierung von Fremdkapitalzinsen grundsätzlich unzulässig sei, müssten die in den Anschaffungskosten des Kalenderjahres enthaltenen Finanzierungskosten in Höhe von € 239.685,89 ausgeschieden werden (Berufungspunkt 3). Rund 55% der getätigten Investitionen des Jahres 2004 seien durch die Zwischenschaltung von Leasinggesellschaften finanziert worden. Diese hätten in die weiterverrechneten Kaufpreise die Finanzierungskosten eingerechnet. Laut BP ergibt sich somit folgende Berechnung der IZP 2004 Prämienbegünstigte AK/HK laut Erklärung: 6.776.100,00 Kürzung Berufungspunkt 1.b. - 574.018,84 Kürzung Berufungspunkt 2 - 224.166,00 Kürzung Berufungspunkt 3 - 239.685,89 Prämienbegünstigte AK/HK laut BP 5.738.229,27 minus durchschnittliche Investitionen (Berufungspunkt 1.a.) - 224.717,72 Zuwachs nach BP 5.513.511,55 IZP nach BP 551.351,15 Gegen diese Feststellungen bzw Ermittlung der IZP 2004 wurde am 1. August 2005 Berufung erhoben. In der Folge wird der weitere Sachverhalt bzw. das Parteienvorbringen zum besseren Verständnis themenbezogen dargestellt. Berufungspunkt 1.a.: Erhöhung der Herstellungskosten des Vergleichszeitraumes 2003 (Aufbereitungsanlage) Unstrittig ist, dass es sich bei der gegenständlichen Aufbereitungsanlage um ein prämienbegünstigtes Wirtschaftsgut im Sinn des § 108e EStG 1988 handelt. Die Bw gibt in ihrer Berufung zunächst den Text des § 108e EStG 1988 wider und verweist auf einen Widerspruch, den sie in folgender Textierung zu erkennen glaubt. Nach der gesetzlichen Berechnungsanleitung in § 108e Abs. 3 1. Satz EStG 1988 sei zur Berechnung des prämierungsfähigen Investitionszuwachses von den jeweiligen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Kalenderjahres, für das jeweils die Prämie geltend gemacht wird, der Durchschnitt dieser Kosten, die in den letzten drei Jahren angefallen sind, abzuziehen. Nach dieser Bestimmung sei ein durchschnittlicher Investitionszuwachs nicht zu ermitteln, vielmehr müsse lediglich der dann abzuziehende Durchschnitt der Investitionen in den drei Vergleichsjahren ermittelt werden. Dagegen lege § 108e Abs. 3 Zi. 1 EStG 1988 für den Fall, dass sich die Anschaffung oder Herstellung auf mehrere Jahre erstreckt, missverständlich fest, dass dann in die Ermittlung des durchschnittlichen Investitionszuwachses die jeweils zu aktivierenden Teilbeträge der Anschaffungs- oder Herstellungskosten mit einzubeziehen sind. Auch nach Ansicht der Bw bedeute dies aber nicht, dass tatsächlich ein durchschnittlicher Investitionszuwachs zu ermitteln sei (Verweis auf Thunshirn/Untiedt in SWK 2005, S 076 ff). Dies bedeute zunächst einmal, dass die in den jeweiligen Vergleichsjahren angefallenen und aktivierten Teilherstellungs.- oder Teilanschaffungskosten in die Berechnung des Durchschnitts der Investitionen einfließen und die Vergleichsbasis heben würden. Die Betriebsprüfung bekräftigte in ihrer Stellungnahme, dass in die Berechnung des Durchschnittes der Investitionen die in den einzelnen Vorjahren angefallenen und zu aktivierenden Kosten mit einzubeziehen seien. In der Gegenäußerung der Bw zur Stellungnahme der BP wurden im wesentlichen die Argumente der Berufung wiederholt. Im Vorhalt vom 9. Dezember 2008 ersuchte der UFS zunächst um Aufklärung, ob dieser Berufungspunkt überhaupt aufrecht gehalten wird, da die Bw entgegen der ursprünglichen Vorgangsweise und der betraglichen Darstellung in der Berufung in ihren weiteren Ausführungen, offensichtlich auch davon ausgehen, dass die Teilkosten bei Ermittlung der durchschnittlichen Vergleichsbasis in den einzelnen Jahren ihres Anfalles einzubeziehen seien. Darauf antwortete die Bw in ihrer Beantwortung vom 9. März 2009, dass die Teilanschaffungs- und Herstellungskosten vor 2004 gar nicht aktiviert und auch nicht für die Durchschnittsermittlung herangezogen worden seien. Diese Kosten wären lediglich am Konto "Anlagen in Bau" verbucht und im Jahr 2004 aktiviert worden. Im übrigen wären nach den Ausführungen der Bw bei der Herstellung prämienbegünstigter Wirtschaftsgüter über mehrere Jahre die Teilherstellungskosten der einzelnen Jahre sowohl bei der Ermittlung der durchschnittlichen Investitionen der vergangenen Jahre (prämienmindernd) als auch im Jahr der Fertigstellung (prämienerhöhend) in die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung des Investitionszuwachses einzubeziehen. Das Gesetz enthalte keine Aussage, wann eine IZP bei mehrjähriger Herstellung geltend zu machen sei. Die Geltendmachung könne somit im Jahr der Fertigstellung oder zeitanteilig von den jeweils aktivierten Beträgen erfolgen. Jede andere Auslegung würde verfassungswidrig sein. (Anm. des Referenten: Rein rechnerisch würde die hier dargestellte Ansicht der Bw bei beiden Varianten (entweder jedes Jahr IZP von den Teilherstellungskosten und jeweils prämienmindernde Einbeziehung in die Durchschnittsermittlung der Vorjahre oder IZP von gesamten Herstellungskosten im letzten Jahr und prämienmindernde Einbeziehung der Teilherstellungskosten in die Durchschnittsermittlung der Vorjahre) zum gleichen Ergebnis führen, würde aber zumindest die Zurücknahme bzw. Einschränkung der Berufung im Punkt 1.a. bedeuten, da nach der hier vertretenen Argumentation die Teilherstellungskosten jedenfalls durch Einbeziehung in die Durchschnittsermittlung prämienmindernd wären. Es bleibt die Frage, ob das Gesetz dieses von der Bw vertretene Wahlrecht tatsächlich einräumt. Dies wäre insbesondere in jenen Fällen von Bedeutung, bei denen in den Vorjahren "vergessen" wurde, eine IZP geltend zu machen. Siehe dazu Punkt 1.b.) Mit Schreiben vom 31. März 2010 wurde die Bw daher gefragt, ob eine diesbezügliche Berufungseinschränkung erfolge. Die Bw beantwortete diesen Vorhalt mit Schreiben vom 15. Juni 2010, in dem zunächst die Berufungsausführungen abermals wiederholt wurden. Die Bw erklärte nicht dezidiert die Einschränkung der Berufung in diesem Punkt, gab aber an, "dass umgebuchte Anlagen in Bau die Bemessungsgrundlage für die IZP insofern mindern, als diese bereits im Vorjahr als Teilanschaffungs- oder Teilherstellungskosten zu verbuchen waren. Berufungspunkt 1.b.: Kürzung der Herstellungskosten 2004 (Aufbereitungsanlage) In Fortsetzung zu den unter Punkt 1.a. dargestellten Ausführungen, meint die Bw in ihrer Berufung, dass weder die gesetzliche Berechnungsanleitung noch der Auslegungsbehelf des BMF (EStR 2000, Rz 8216ff) hinsichtlich der über mehrere Jahre angefallenen Teilherstellungs.- oder Teilanschaffungskosten eine Anordnung über den Zeitpunkt enthalte, wann von diesen eine IZP geltend zu machen sei. Es sei eine Geltendmachung der IZP im Zeitpunkt der Fertigstellung von den gesamten Investitionen oder aber auch eine zeitanteilige Geltendmachung von den jeweils in den einzelnen Jahren aktivierten Teilkosten möglich. Der Begriff "durchschnittlicher Investitionszuwachs" stelle aber eine Verknüpfung zwischen den Vorjahren und dem laufenden Jahr her, sodass die jeweiligen Teilkosten prämienmindernd sowohl in die Berechnung der Durchschnittsinvestitionen des Vergleichszeitraumes als auch im Jahr der Fertigstellung prämienerhöhend in die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung des Investitionszuwachses einzubeziehen seien. Dieses Resultat ergäbe sich auch im Wege einer verfassungskonformen Interpretation (Verweis auf Doralt, RdW 2004, 289 und Thunshirn/Untiedt in SWK 2005, S 076 ff), da es ansonsten zu einer sachlich nicht gerechtfertigten Ungleichbehandlung komme. Die gesamten im März 2004 nach Abschluss des Kontos "in Bau befindliche Anlagen" umgebuchten Teilkosten müssten daher im Jahr 2004 prämienerhöhend in die Berechnung einfließen. Stellungnahme der BP zur Berufung: In die Bemessungsgrundlage seien die im Prämienjahr angefallenen Kosten zu berücksichtigen. Eine Kürzung habe um jene Teilkosten der Vorjahre zu erfolgen, für die bereits in den Vorjahren eine Prämie geltend gemacht werden hätte können. Es sei nicht nachvollziehbar, dass sich aus dem Gesetzeswortlaut ein Wahlrecht bezüglich des Zeitpunktes der Geltendmachung der Prämie ergäbe. In der Gegenäußerung der Bw zur Stellungnahme der BP wurden im wesentlichen die Argumente der Berufung wiederholt. Im Zuge der Vorlage der Berufung an den UFS führte das Finanzamt weiters aus, dass nach dem Wortlaut des § 108e Abs. 3 Zi. 1 EStG 1988 der maßgebliche Zeitpunkt für die Gewährung der IZP der Zeitpunkt anzusehen sei, in dem aktivierungsfähige Aufwendungen vorliegen würden. Würde sich eine Herstellung über den Bilanzstichtag hinaus erstrecken, müsste die IZP bereits von den zu aktivierenden Teilbeträgen des jeweiligen Jahres geltend gemacht werden. Selbst die von der Bw zitierten Autoren (Thunshirn/Untiedt in SWK 2005, S 076 ff) seien in Wirklichkeit zu dem Ergebnis gekommen, dass Teilkosten in die prämienbegünstigten Investitionen der einzelnen Jahre einzubeziehen seien und auch die Vergleichsbasis für die Berechnung der Folgejahre anheben würden. Im Vorhalt vom 9. Dezember 2008 wurde der Bw mitgeteilt, dass nach Ansicht des Referenten die BP richtig vorgegangen sei. Nach Ansicht des Referenten könnte auch aus dem in der Berufung angeführten SWK-Beitrag nichts für die Bw gewonnen werden, da auch die Autoren -und nur dies sei strittig gewesen- im Beitrag lediglich festgehalten hätten, dass im Prämienjahr die auf dieses Jahr entfallenden Teilkosten prämienerhöhend angesetzt werden könnten. Dazu möge auch das von den Autoren publizierte Beispiel betrachtet werden, in dem diese exakt der in der Berufung vertretenen Ansicht widersprechen. Weiters sollten auch die Ausführungen der gleichen Autoren in SWK 2004, S 69 gewürdigt werden, nach denen im Falle von mehrjährigen Herstellungen die IZP bereits von den zu aktivierenden Teilbeträgen in den einzelnen Jahren zu bilden sei. Der Bw wurden im Rahmen des Vorhalts weitere Kommentarstellen, die ihrer Ansicht widersprechen, mitgeteilt. Weiters wurde die Intention des Gesetzgebers und eine auch nach Ansicht des Referenten bestehende Schwachstelle des Gesetzes, die dazu führe, dass eine Aufteilung einer Investition auf mehrere Jahre im Vergleich zur Investition in einem Jahr im Hinblick auf die IZP ungünstiger sei. In der Vorhaltsbeantwortung vom 9. März 2009 wird lediglich das Berufungsvorbringen wiederholt ohne auf die Ausführungen und Argumente des Referenten oder die angeführten Kommentarmeinungen im Vorhalt einzugehen. Berufungspunkt 2.: Kürzung der Anschaffungskosten 2004 (zwei Hummer H1) Zur weitgehenden Vermeidung von Wiederholungen werden jene Bereiche des Verfahrens, die sowohl für die Einstufung des im Mai 2000 und als auch der im Jahr 2004 angeschafften H1 von Relevanz sind, nicht mehr wider gegeben. Insofern wird auf die oben angeführte Darstellung verwiesen. Nach dem Berufungsvorbringen würden nach § 108e EstG 1988 PKW und Kombi (im Sinne der VO BGBl II Nr. 193/2002) -abgesehen von hier nicht relevanten Ausnahmen- nicht zu den prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern zählen. Die beiden gegenständlichen H1 würden aufgrund ihrer werkseitigen Konstruktion mit einem geschlossenem Führerhaus und der daran anschließenden offenen Ladefläche Pritschenwagen (Pick-up-Fahrzeuge) iSd § 4 der VO BGBl II Nr. 193/2002 und somit keine PKW oder Kombi darstellen. Die Fahrzeuge würden auch nahezu ausschließlich zur Güterbeförderung eingesetzt und auch von der BP sei das Vorliegen eines Pritschenwagens und deren kraftfahrrechtliche Einreihung als LKW nicht bestritten worden. Obwohl es keine verbindliche Auskunft über die zollrechtliche Einstufung der H1 gäbe, seien diese in Anlehnung an die Beurteilung der Hummer H2 SUT zolltarifisch als PKW behandelt und bei der Ermittlung des Investitionszuwachses nicht berücksichtigt worden. Obwohl der H1 mit anderen Fahrzeugen, die nach der Liste des BMF als LKW anzuerkennen seien, durchaus vergleichbar sei, wäre er insbesondere aufgrund seiner Ähnlichkeit mit dem Hummer H2 SUT als PKW eingestuft worden. Während der Hummer H2 SUT nach seiner Ausstattung und seinem Erscheinungsbild zu Recht als PKW eingestuft werde, könne dies für den Hummer H1 aufgrund seiner Größe und Zweckwidmung für die Lastenbeförderung im Gelände nicht zutreffend sein. Die Betriebsprüfung wies in ihrer Stellungnahme darauf hin, dass ihr im Zuge der Nachschau lediglich mitgeteilt worden sei, dass die H1 zur Grubenbesichtigung verwendet worden wären. Der Bw seien auch Unterlagen zur zolltarifischen Einstufung übergeben worden. Diese Unterlagen liegen der Stellungnahme bei. Dieser Unterlage ist u.a. die Aussage des VwGH (Entscheidung vom 22. Oktober 1992, Zl. 92/16/0040) zu entnehmen, dass ein Fahrzeug nach seinem objektiven Erscheinungsbild hauptsächlich für die Beförderung von Personen gebaut sei, wenn die Ladefläche kleiner als der Raum für die zu befördernden Personen ist. Insgesamt soll nach dieser Unterlage eine Einreihung als PKW erfolgen, wenn das Erscheinungsbild eher dem eines PKW, insbesondere im Falle des Überwiegens der Fläche zur Personenbeförderung gegenüber der Lastenbeförderung, entspricht. In einem derartigen Fall würde auch ein geringfügiges Überwiegen der Lastenbeförderungskapazität auf Grund einer besonders robusten Bauweise nicht gegen die Einreihung als PKW sprechen. Neben diesen Ausführungen ist beispielhaft eine Abbildung des H1 abgedruckt. In der Gegenäußerung der Bw zur Stellungnahme der BP wurden im wesentlichen die Argumente der Berufung wiederholt. Mit Schreiben der Bw vom 9. November 2005 wurde die Berufung insoweit eingeschränkt, als auf die IZP für den Hummer H1 Alpha open top verzichtet wird, da dessen Kauf rückgängig gemacht wurde und das Fahrzeug auch nie angemeldet wurde. Auch im Zusammenhang mit der oben angeführten Berufung gegen die Nichtanerkennung eines H1 als LKW im Rahmen der Gewinnermittlung 2001 bis 2004 wurden dem Bw auch im gegenständlichen Zusammenhang durch den UFS mit Vorhalt vom 9. Dezember 2008 Fragen gestellt bzw. Unterlagen angefordert. Für die rechtliche Beurteilung und somit auch für bestimmte Fragestellungen ergibt sich allerdings dadurch eine Unterscheidung, dass für die Beurteilung (bei den KöSt-Berufungen) des vor dem 8. Februar 2002 angeschafften ersten Hummer H1 neben der Rechtsprechung des VwGH nach Ansicht des Referenten (siehe rechtliche Beurteilung) vor allem die VO BGBl 273/1996 heranzuziehen ist, während bei den im Jahr 2004 angeschafften Fahrzeugen bereits die Kriterien der VO 2002/193 maßgeblich sind. Die Bw wurde auch um Stellungnahme ersucht, ob sich durch die Zurücknahme des Antrages auf IZP für den Hummer H1 Alpha open top vom 9. November 2005 die Bemessungsgrundlage für die IZP in diesem Punkt von € 224.166,- auf € 97.500,- verringert habe. Dies wurde in der Vorhaltsbeantwortung vom 9. März 2009 bestätigt. Auf den Vorhalt, dass der Hummer H1 nach der Herstellerkonzeption in erster Linie für die Beförderung von Soldaten gebaut worden sei, gab die Bw an, dass daraus hervor gehe, dass das Fahrzeug eben zur Lasten- und Personenbeförderung im Gelände konzipiert sei. Die daher gegebene militärische Eignung schließe aber nicht das Vorliegen eines Pritschenwagens aus. Weiters führte die Bw aus, dass der H1 der ursprünglichen Konzeption des Herstellers für militärische Zwecke entspreche und ohne wesentliche Änderungen als zivile Version produziert werde. Im Gegensatz dazu sei der Hummer H2 SUT als Freizeit-SUV konzipiert und unterscheide sich vom H1 hinsichtlich des Erscheinungsbildes, der Größe und der Ausstattung. Der H1 sei im Gegensatz zum H2 insbesondere aufgrund seiner anders konstruierten Bodengruppe mit einer wesentlich größeren Bodenfreiheit für den Transport von Lasten im Gelände auf unbefestigtem Terrain ausgelegt. Berufungspunkt 3.: Kürzung der Anschaffungskosten 2004 um Kosten der Finanzierung Die Bw führte dazu in ihrer Berufung aus: Wenn im Rahmen von Mietkaufverträgen Wirtschaftsgüter erworben werden und diese aufgrund der Ausgestaltung der Verträge wirtschaftlich dem Mietkäufer zuzurechnen sind, müssten die so erworbenen Wirtschaftsgüter mit den Anschaffungs.- oder Herstellungskosten aktiviert werden. Analog zur Behandlung von Leasingverträgen könnten die dabei beim Leasinggeber angefallenen Kosten angesetzt werden. Eine Aktivierung von Fremdkapitalzinsen sei im Rahmen der Anschaffungskosten grundsätzlich unzulässig. Nach Straube (HGB, 2. Band Rechnungslegung, § 203 Rz 31 mwN) sei aber bei kreditfinanzierten Anzahlungen oder Vorauszahlungen im Zusammenhang mit Anschaffungen von Neuanlagen mit längerer Bauzeit von einem handelsrechtlichen Aktivierungswahlrecht auszugehen. Wenn dieses Wahlrecht bezüglich der Fremdkapitalzinsen, die als Gemeinkosten verrechnet werden, handelsrechtlich genützt werde, sei dem auch steuerrechtlich zu folgen. Davon abweichend seien Fremdkapitaleinzelkosten nach dem Wortlaut und der Systematik des § 203 HGB zwingend zu aktivieren. Diesem Aktivierungsgebot würden auch keine zwingenden steuerrechtlichen Aktivierungsverbote entgegen stehen, weshalb aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzipes auch steuerlich eine Aktivierung zu erfolgen habe. Da die in Rede stehenden Finanzierungskosten den erworbenen Wirtschaftsgütern unmittelbar zuzurechnen seien, würden somit aktivierungspflichtige Fremdkapitaleinzelkosten vorliegen, welche die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung des Investitionszuwachses erhöhen müssten. Die BP nahm dazu wie folgt Stellung: Nach der Rechtsprechung des VwGH würden Finanzierungskosten steuerlich nicht zu den Anschaffungskosten gehören. Verwiesen wurde auf VwGH vom 17.3.1961, 207, 985/58; 7.7.1971, 734/69 und vom 13.5.1986, 83/14/0089 sowie auf den Kommentar zum EStG von Quantschnigg/Schuch (§ 6, Tz 59). In der Gegenäußerung der Bw zur Stellungnahme der BP wurden im wesentlichen die Argumente der Berufung wiederholt. Im Zuge der Vorlage der Berufung an den UFS führte das Finanzamt weiters aus, dass Fremdkapitalzinsen bei Anschaffung eines Wirtschaftsgutes keine aktivierungsfähigen Anschaffungsnebenkosten darstellen würden (Verweis auf Doralt, EStG, Anm 69 zu § 6 EStG mit Verweisen auf die Rechtsprechung des VwGH). Selbst wenn ein Kaufpreis langfristig und zinsenlos gestundet werde, sei der Kaufpreis abzuzinsen. Die Anschaffungskosten würden dann nur im Barwert des Kaufpreises bestehen (Verweis auf VwGH vom 14.1.1986, Zl. 85/14/0134). Die von der Bw zitierte Ansicht von Straube beziehe sich nur auf das Wahlrecht für Fremdkapitalzinsen für Herstellungskosten. Bei Anschaffungskosten dürften Finanzierungskosten nicht hinzu gerechnet werden. Dies wäre nur dann möglich, wenn bei Neuanlagen mit längerer Bauzeit Anzahlungen und Vorauszahlungen mit Krediten finanziert würden. Nach der im Straube-Kommentar vertretenen Ansicht soll sich § 203 Abs. 4 HGB nur auf Herstellungskosten beziehen, weshalb Finanzierungskosten unter die Anschaffungsnebenkosten des § 203 Abs. 2 HGB subsumiert werden könnten und dadurch zwingend zu aktivieren wären. Dieser Ansicht könne aber nicht gefolgt werden, da sie im Widerspruch zur Rechtsprechung des VwGH und zur herrschenden Ansicht stehe. Die Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern, die von Leasinggesellschaften im Zuge von Mietkaufvereinbarungen erworben werden, seien daher durch Abzinsung des Kaufpreises mit dem Barwert anzusetzen. Im Vorhalt vom 9. Dezember 2008 wurde die Bw um Stellungnahme zur Feststellung der BP ersucht, nach der es sich bei den -im von den Leasinggesellschaften verrechneten Kaufpreis enthaltenen- Finanzierungskosten um Fremdkapital-Einzelkosten im Zusammenhang mit Anschaffungen handle und somit keine Finanzierungen von Neuanlagen mit längerer Bauzeit oder Fremdkapitalzinsen für den Zeitraum der Herstellung vorliegen würden. Beispielhafte Rechnungen mögen vorgelegt werden. Ebenso möge dargestellt werden, wie sich der Gesamtbetrag von € 239.685,89 ermittle und, ob es sich um Finanzierungskosten des Verkäufers oder des Käufers handle. Weiters wurden der Bw Kommentar-Meinungen und VwGH-Entscheidungen mitgeteilt, die im Ergebnis die Rechtsansicht des Finanzamtes stützen würden. In der Vorhaltsbeantwortung vom 9. März 2009 wird dazu lediglich -ohne auf die Ausführungen im Vorhalt näher einzugehen- auf das Berufungsvorbringen verwiesen. Weiters wurden fünf beispielhafte Rechnungen, die nach der Vorhaltsbeantwortung Finanzierungskosten enthalten, ein beispielhafter Leasingvertrag sowie eine Aufstellung der gesamten Finanzierungskosten in Höhe von € 239.685,89 vorgelegt. Aus dem vorgelegten beispielhaften Mietkaufvertrag ergibt sich, dass es sich bei den fraglichen Finanzierungskosten um eigene Kosten der Finanzierung des Käufers handelt, da nach der Vereinbarung eine Mobilienleasing-GmbH mit den Leasingraten (Kaufpreisraten) Zinsanteile verrechnet. Als Stellungnahme zu den mitgeteilten Kommentarmeinungen und VwGH Entscheidungen wurde auf die Berufungsausführungen verwiesen und festgehalten, dass die mitgeteilten Quellen auf den vorliegenden Sachverhalt nicht anzuwenden seien. Daraufhin wurde die Bw mit Schreiben vom 31. März 2010 befragt, warum ihrer Ansicht nach die zitierten VwGH-Erkenntnisse auf den gegebenen Sachverhalt nicht anwendbar seien. Die Bw wurde ersucht die maßgeblichen Unterschiede darzustellen. Die Antwort vom 15. Juni 2010 lautete: "Keine weiteren Angaben" Über die Berufung wurde erwogen: A.) Hinsichtlich Gegenstandsloserklärung der Berufung gegen die Umsatzsteuer-Festsetzung 12/2005 siehe oben bei den Entscheidungsgründen. B.) Körperschaftsteuer 2001 bis 2004 Strittig ist zwischen den Parteien nur die Einstufung des gegenständlichen Fahrzeuges als PKW oder LKW. Unstrittig sind dagegen die sich daran anschließenden Rechtsfolgen. Erfolgt eine Einstufung des im Wirtschaftsjahr 2001 (Mai 2000) angeschafften Hummer H1 als PKW sind als Abschreibungsbasis lediglich die gemäß § 20 Abs. 1 Zi. 2 lit. b EStG 1988 angemessenen steuerlichen Anschaffungskosten und der von der BP gewählte Abschreibungssatz (§ 8 Abs. 6 Zi. 1 EStG 1988) anzusetzen. Wird das Fahrzeug dagegen als LKW eingestuft, sind die vollen Anschaffungskosten und der Abschreibungssatz laut Bilanz anzusetzen, wodurch sich für die Wirtschaftsjahre 2001 bis 2004 eine Ergebnisminderung von jährlich € 7.014,29 ergeben würde. Nach § 6 Abs.2 der VO 2002/193 gilt diese in Bezug auf die Einkommensteuer (anders als für die Umsatzsteuer) nur für Fahrzeuge, die ab dem 8. Februar 2002 angeschafft wurden. Im Abs. 3 der genannten Bestimmung wird festgehalten, dass die VO BGBl 273/1996 entsprechend dem Inkrafttreten der VO 2002/193 außer Kraft tritt. Für davor angeschaffte Fahrzeuge müsste somit weiterhin die VO 273/1996 anzuwenden sein. Diese ist allerdings formal nur zu § 8 Abs 6 Zi 1 (betr. Afa) und § 10 Abs 4 (frühere Bestimmung zum IFB) EStG 1988 ergangen (beide Bestimmungen mit VO Ermächtigung) und nicht für § 20 Abs. 1 Zi. 2 EStG 1988 (Angemessenheitsprüfung), die auch keine VO-Ermächtigung enthält. Es wurde aber bereits auch in der Entscheidung der FLD für W, NÖ und Bgld vom 7.10.2002, Zl. RV/336-17/02, die Ansicht vertreten, dass davon auszugehen sei, dass das EStG von einem einheitlichen Begriffsverständnis für LKW, Kombi und PKW ausgehe. Auch nach Ansicht des Referenten muss mangels anderer gesetzlicher Hinweise und Definitionen auf diese VO zurückgegriffen werden können. Der VwGH, der über diese FLD-E zu entscheiden hatte, ging auf die Anwendbarkeit der VO nicht ein, sondern verwies in seiner Entscheidung VwGH vom 19.12.2002, 2002/15/0190 auf seine ständige Rechtsprechung, nach der es für die Abgrenzung der Fahrzeugarten PKW bzw. Kombi einerseits und LKW andererseits entscheidend auf die wirtschaftliche Zweckbestimmung des KFZ, dem das Fahrzeug nach seiner typischen Beschaffenheit und Bauart von vornherein und im Allgemeinen zu dienen bestimmt ist, ankomme. Auf den Verwendungszweck im Einzelfall komme es dagegen nicht an. Dabei könne ein Fahrzeug mit dem typischen Erscheinungsbild eines PKW seine charakteristische Eigenschaft als PKW auch durch bestimmte Umbauten nicht verlieren. In der Folge führt der VwGH beispielhaft seine E vom 23.10.1990, 89/14/0291, an, in der der VwGH anknüpfend an diese Auffassung festhielt, dass KFZ, die schon äußerlich den üblichen Typen von Geländefahrzeugen entsprechen, den PKWs zuzuordnen seien. Dem Verweis der Bw auf die umsatzsteuerliche Rechtslage kommt keine Bedeutung zu, da sich diese Ausführungen nur auf das -hier nicht relevante- Recht auf Beibehaltung bestimmter Vorsteuerausschlüsse beziehen. Ebenso unbedeutend für die beim UFS zu treffenden Entscheidungen ist die von der Bw immer wieder ins Treffen geführte Liste des BMF für vorsteuerabzugsberechtigte Klein-LKW und Pritschenwagen. Zu diesem Vorbringen ist nach VwGH vom 2. Februar 2010, 2008/15/0290 zunächst darauf zu verweisen, dass im gegenständlichen Verfahren nicht geprüft werden kann, ob andere, nicht verfahrensgegenständliche Fahrzeugtypen die Voraussetzungen der jeweils maßgeblichen Verordnung erfüllen und ob es tatsächlich zutrifft, dass im Einzelfall Fahrzeuge zu Unrecht in eine 'sogenannten BMF-Liste' Homepage des Bundesministeriums für Finanzen aufgenommen worden sind. Da somit nach Ansicht des Referenten für die Ausgangsbasis der Abschreibung für Abnutzung (die angemessenen Anschaffungskosten nach § 20 Abs. 1 Zi. 2 EStG 1988) und die Dauer deren Abschreibung nach § 8 Abs. 6 Zi. 1 EStG 1988 (auf diese Bestimmung bezieht sich die genannte VO) dieselben Begriffe maßgeblich sein müssen, sind für vor dem 8. Februar 2002 angeschaffte Fahrzeuge einheitlich die Unterscheidungsmerkmale der VO BGBl 273/1996 heranzuziehen. Es wird somit das Vorliegen eines PKW bzw eines LKW sowohl nach den Kriterien der VwGH-Rechtsprechung als auch nach jenen der VO BGBl 273/1996 geprüft. Diese VO sieht folgende für den gegenständlichen Fall einschlägige Bestimmungen vor: § 2 Fahrzeuge, die das typische äußere Erscheinungsbild eines PKW oder Kombi aufweisen, sind steuerrechtlich auch dann nicht als LKW einzustufen, wenn sie zur Güterbeförderung eingerichtet sind und kraftfahrrechtlich und zolltarifisch als LKW gelten. Diese Fahrzeuge gelten als PKW oder Kombi. § 3 Geländewagen sind PKW oder Kombi, ausgenommen es liegen die Voraussetzungen für einen Pritschenwagen nach § 7 vor. § 4 Pritschenwagen sind als LKW einzustufen. § 7 Pritschenagen (Pick-up-Fahrzeuge) sind Fahrzeuge, die bereits werkseitig so konstruiert sind, dass sie ein geschlossenes Führerhaus (mit einer oder mit zwei Sitzreihen) und eine hinter dem Führerhaus befindliche große und grundsätzlich offene Ladefläche aufweisen. § 11 Fahrzeuge, die Sport- oder Luxuscharakter aufweisen, sind von der Einstufung als Pritschenwagen ausgenommen. Aufgrund des Vorliegens der im Vorhalt vom 31. März 2010 aufgezählten Kriterien für einen Geländewagen (hohe Bodenfreiheit, kurze Karosserieüberhänge, Rahmenbauweise, Allradantrieb, stark untersetztes Getriebe, Differentialsperre, verschränkungsfähiges Fahrwerk, grobes Reifenprofil, robuste und einfache Technik) ist davon auszugehen, dass das gegenständliche KFZ ein Geländewagen ist. Auch die Bw weist selbst darauf hin, dass zB der Hummer H2 eindeutig ein PKW sei. Nach Ansicht des Referenten unterscheiden sich der H1 und der H2 hinsichtlich der Größe der Ladefläche und dem Erscheinungsbild nur unwesentlich. Während der H1 eindeutig mehr als Geländefahrzeug konzipiert ist, entspricht der H2 mehr den Komfort- und Modeansprüchen. [Grafik] [Grafik] Da das gegenständliche Fahrzeug -wie bereits aufgezeigt wurde- nach seiner wirtschaftlichen Zweckbestimmung aufgrund seiner typischen Beschaffenheit und Bauart im Allgemeinen der Personenbeförderung dient, liegt nach der Rechtsprechung des VwGH ein PKW bzw allenfalls ein Kombi vor. Dies ergibt sich zunächst im Wesentlichen aufgrund der relativ kleinen Fläche für die Lastenbeförderung, der ein relativ großer Fahrgastraum gegenübersteht. Insgesamt liegt nach dem gesamten Erscheinungsbild, der Bauweise und Ausstattung ein Geländewagen vor, der für die Beförderung von Personen im Gelände (ursprünglich zu militärischen Zwecken) konzipiert ist. Dass bei dieser Personenbeförderung auch Ausrüstungsgegenstände transportiert werden können, steht dieser Einschätzung nicht entgegen. In diesem Zusammenhang ist auch auf die ständige Rechtsprechung des VwGH zu verweisen, nach der KFZ, die schon äußerlich einem Geländefahrzeug entsprechen, den PKWs zuzuordnen sind. Das gegenständliche Fahrzeug unterscheidet sich von üblichen Geländefahrzeugen allenfalls durch seine überdurchschnittliche Größe. Aber auch diese Größe dient der besseren Geländeeinsetzbarkeit und aufgrund des großen Fahrgastraumes letztlich der Personenbeförderung. Auch nach der hier -nach Ansicht des Referenten- noch anzuwendenden VO 273/1996 könnte ein Geländewagen nur dann ein LKW sein, wenn sich hinter dem Führerhaus eine "große" Ladefläche befinden würde. Hinsichtlich der Auslegung des Begriffes "groß" vertritt der Referent aufgrund des Gesamtzusammenhangs der Bestimmungen und der Aussagen des VwGH die Ansicht, dass die Ladefläche grundsätzlich eine gewisse Größe erreichen muss, die darauf schließen lässt, dass das KFZ wirtschaftlich hauptsächlich zur Lastenbeförderung bestimmt ist. Darüber hinaus muss die Ladefläche hinsichtlich ihrer Größe auch in Relation zur Größe des Fahrgastraumes auffallend in den Vordergrund treten. Dies erfordert nicht nur der vom VO-Geber verwendete Begriff "groß" sondern auch das geforderte -sich von einem PKW oder typischen Geländewagen unterscheidende -äußere Erscheinungsbild eines LKW. Auch der Ausschluss von Fahrzeugen, die Sport- oder Luxuscharakter aufweisen, von einer Einreihung als LKW weist in diese Richtung. Lässt das äußere Erscheinungsbild nach der Verkehrsauffassung darauf schließen, dass ein Fahrzeug zur Beförderung von Personen im Gelände vorliegt, steht nach den einschlägigen Bestimmungen eben die -eventuell auch sportliche oder freizeitgemäße- Personenbeförderung und nicht die Beförderung von Lasten im Vordergrund. Die Bw hat auch in ihrer Vorhaltsbeantwortung das behauptete höchst zulässige Gesamtgewicht von 5.500 kg nicht nachgewiesen. Aus den vorgelegten Unterlagen ergibt sich vielmehr eine Nutzlast von insgesamt 666 kg. Die Lastenkapazität (386 kg) übersteigt die Personenkapazität (4 x 75 kg) somit nur geringfügig. Überdies beruht die relativ hohe Lastenkapazität auf seiner robusten Bauweise für den militärischen Einsatz im Gelände zum Transport von Soldaten mit ihrer Ausrüstung. Unbestritten werden der Rahmen und die Karosserie sowohl bei der militärischen als auch bei der zivilen Variante gleich gefertigt. Hinsichtlich der Längenangaben und dem Überwiegen des Fahrgastraumes gibt die Bw an, dass keine diesbezüglichen Auskünfte gegeben werden könnten. Dies erscheint unglaubwürdig, da sich ein H1 nach Auskunft der Bw im Eigentum des früheren Geschäftsführers der Bw befindet. Überdies sind dem Referenten die im Vorhalt angeführten Maße aus anderen Berufungsverfahren, die ebenfalls einen H1 betrafen (siehe etwa UFS vom 15.3.2010, RV/0942-L/07) und bei denen Einzelgenehmigungsbescheide vorgelegt wurden, bekannt. Es ist daher davon auszugehen, dass die diesbezüglichen Angaben der Bw unrichtig sind und die Ladefläche lediglich ca. 1,5 m² beträgt. Dieser steht eine Fahrgastfläche von ca. 3,6 m² gegenüber. Hinsichtlich der im Vorhalt angeführten verbindlichen Zollauskünfte, nach denen der H1 als PKW tarifiert wurde, äußerte sich die Bw nicht. Die Bw erläuterte auch trotz Vorhaltes nicht, worin ihrer Ansicht nach der Unterschied zu einem Geländefahrzeug zu erblicken wäre. Die Bw bestätigte aber die ursprüngliche Konzeption des H1 für den militärischen Einsatz und bestätigte, dass der H1 für die Beförderung von Soldaten und Lasten konzipiert ist. Nach Ansicht des Referenten ergibt sich aus den Raumverhältnissen und dem äußeren Erscheinungsbild eindeutig, dass dabei die Beförderung der Soldaten im Gelände eindeutig im Vordergrund steht. Auch die Innenraumausstattung bei der zivilen Version weist eindeutig in diese Richtung. Hinsichtlich weiterer Argument für das Nichtvorliegen einer allgemeinen Lastenbeförderungskonzeption wird auch auf die Ausführungen unter Punkt C.2. verwiesen. Im Ergebnis liegt nach dem äußeren Erscheinungsbild, der Ausstattung (4 mit Sicherheitsausrüstung ausgestatte Sitze mit Lederausstattung, Klimaanlage, Tempomat, Alufelgen,..) und der allgemeinen Zweckwidmung ein Fahrzeug vor, das nach seiner typischen Beschaffenheit und Bauart im Allgemeinen für den Transport von Personen im Gelände konzipiert ist und im zivilen Bereich häufig zu Military.-, Sport.-, Spaß.- oder Imagezwecken erworben wird. Aufgrund der objektiv und relativ zum Fahrgastraum kleinen Ladefläche kann mangels einer von § 7 der VO 273/1996 geforderten großen Ladefläche bei gegebener Sachlage das Vorliegen der kleinen Ladefläche aus dem H1 -selbst wenn dieser im Einzelfall tatsächlich überwiegend zum Lastentransport eingesetzt wird- keinen Pritschenwagen oder LKW machen.