UFSL RV/0309-L/08

2003 | 440 | 200 | 74 | 37 | 267 | 1.018 | 578 (56,8%) | 2004 | 956 | 490 | 183 | 140 | 715 | 2.484 | 1.528 (61,5%) | 2005 | 786 | 504 | 85 | 403 | 655 | 2.433 | 1.647 (67,7%) Die Bundesligavereine zahlten zwar keine Miete, doch handle es sich letztlich nur um eine Maßnahme der Verwaltungsökonomie, anstatt der Ausbezahlung einer Subvention und anschließender Bezahlung der Miete die Nutzung sofort und entgeltfrei zu ermöglichen. Selbst wenn man die Bundesligavereine in den unentgeltlichen Bereich verschiebe, ergebe sich folgendes Bild mit einer überwiegend entgeltlichen Nutzung. | Jahr | Pflicht-schule, unentgelt-lich | BRG entgelt-lich | Vereine entgelt-lich.- | Bundes-liga-vereine unentgelt-lich | Veran-staltungen entgelt-lich | Stunden gesamt | Anteil entgelt-lich | 2003 | 440 | 200 | 74 | 37 | 267 | 1.018 | 541 (53,14%) | 2004 | 956 | 490 | 183 | 140 | 715 | 2.484 | 1.388 (55,88%) | 2005 | 786 | 504 | 85 | 403 | 655 | 2.433 | 1.244 (51,13%) Die BP habe die Nutzung durch die Vereine nicht in die entgeltliche Überlassung eingerechnet, obwohl diese ein kostendeckendes Entgelt bis zu 60,00 € pro Stunde bezahlten und auch die durchschnittliche Stundenverrechnung deutlich über den Betriebskosten liege. (3) Somit zeige sich, dass die Halle überwiegend entgeltlich und daher unternehmerisch genutzt werde, wodurch auch der Vorsteuerausschluss nach § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG nicht zum Tragen komme. (4) Das Gebäude sei zu 100% nach der EuGH-Rechtsprechung dem Unternehmen zuzuordnen, sodass auch der Vorsteuerabzug zu 100% zustehe. Denn es seien überwiegend ertragsteuerlich abzugsfähige Betriebsausgaben vorgelegen, andererseits greife die unechte Steuerbefreiung des Eigenverbrauches nach der Rechtsprechung des EuGH nicht. Schlussendlich habe auch die Europäische Kommission im Oktober 2009 Österreich durch Einleitung eines Vertragsverletzungsverfahrens aufgefordert, bei gemischt genutzten Gebäuden einen gemeinschaftsrechtskonformen Zustand herzustellen und den vollen Vorsteuerabzug zuzulassen. Dies untermauere die Position der Bw., dass die vom Prüfer vorgenommene Kürzung des Vorsteuerabzuges in keinster Weise mit den gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben vereinbar sei. Man beantrage daher die vollinhaltliche Stattgabe. Dem Schreiben war eine Aufstellung der Kosten beigefügt. Der Anteil der unentgeltlichen Nutzer (Schulen, Bundesliga) wird darin mit 44,12 % (für 2004), 48,87% (für 2005) und 48,87% (für 2006) angegeben. Der Anteil der entgeltlichen Nutzer beträgt darin 55,88% (für 2004), 51,13% (2005) und 51,13% (2006). c. Am 19. Januar 2010 wurde mit der steuerlichen Vertretung die Sach- und Rechtslage erörtert. Am 22. Januar 2010 erfolgte anlässlich einer weiteren Besprechung eine Abklärung der strittigen Beträge für die Aufteilung entgeltlich/unentgeltlich. 7. In der mündlichen Berufungsverhandlung vom 27. Januar 2010 wurde zur Umsatzsteuer (und zur IZP die mit gesondertem Bescheid erledigt wird) folgendes vorgebracht: Frage Referent: Gibt es von Finanzamtsseite Anmerkungen zur Sach- und Rechtslage? Vertreter der Amtspartei: Das meiste wurde ja schon durchbesprochen. Strittig dürfte noch der Umfang der IZP sein. Seitens des Prüfers wurde eine Aufstellung gemacht, welche die Ansicht der Finanzverwaltung widerspiegelt. Die IZP gibt es nur für den Gastgewerbebereich und insoweit, als tatsächlich von einem BgA iSd KStG auszugehen ist und nicht für den Bereich, in dem nur ein fiktiver BgA des UStG vorliegt. Referent: Nach Ansicht der BP stünde die IZP zu für das Gastgewerbe iHv. 6.550,36 € und für Veranstaltungen iHv 17.427,84 €. In Summe rund 23.000,00 €. Nicht zustehen würde die IZP für die gemeinnützigen Betriebe (Kulturbetriebe, Stadttheater usw.). Vertreter der Amtspartei: Ja. Referent: Dann darf ich den Vertreter der Bw. ersuchen seine Ausführungen zu machen. Steuerlicher Vertreter Bw.: Wenn ich nochmals vom Sachverhalt betreffend Prozentsätze ausgehen darf, nachdem wir ingesamt das Bestehen eines Betriebes gewerblicher Art annehmen, ist es mir vom Sachverhalt her wichtig zwei Dinge aus unserer Sicht herauszustreichen: Die Nebenleistungen werden immer angeboten und sind zwingend immer nachgefragt (zB Aufsicht, Reinigung, Einlass usw.). Manche werden zusätzlich verrechnet, aber immer angeboten (feuerpolizeiliche und disziplinäre Aufsicht). Im Erkenntnis zu einem Golfclub hat der EuGH gesagt, genau diese Aufsicht ist das, was eine Vermietung von einer sonstigen Leistung unterscheidet und hat auf eine umsatzsteuerpflichtige Sphäre erkannt. Zu den Prozentsätzen bin ich bei den Ausführungen des Amtsvertreters, als sie von den Zahlen her abgestimmt sind. Inhaltlich sind wir dort noch auseinander wo wir sagen, die Bundesligavereine sind dem unternehmerischen Bereich zuzurechnen, weil bei einem BgA nicht die guten von den schlechten Geschäften einfach getrennt werden können und wir der Meinung sind, dass der gesamte Trainingsbereich der Vereine dem BgA zuzurechnen ist. Das zeigen die Kalkulation und die praktische Ausübung. Referent: Wir unterscheiden fiktive Betriebe gewerblicher Art nach dem UStG und BgA nach dem KStG. Denn die Tendenz war, die Nutzung durch den Bundesligaverein als fiktiven BgA des UStG anzusehen. Steuerlicher Vertreter Bw.: Der BgA nach dem KStG ist hier gemeint. Der Bundesligaverein ist dem BgA des KStG zuzurechnen. Für uns liegt insgesamt ein einheitlicher BgA vor. Referent: Auch bei Bundesligavereinen, die die Halle unentgeltlich nutzen? Steuerlicher Vertreter Bw.: Ja, § 2 Abs 1 KStG ist anzuwenden. Referent: Und beim Trainingsbetrieb der Vereine ist es dasselbe? Steuerlicher Vertreter Bw.: Ja. Wir haben da auch eine Entscheidung des UFS Wien, zu einer Stadthalle und einem Kulturhaus. Da wurde ein BgA angenommen - UFS 28.11.2008. Da sind diese Dinge drinnen: Wechselnde Vermietung, Dekoration, Reinigung. Typische Tätigkeiten wie sie in diesem Falle vorliegen und wo der UFS Wien klarstellt, das ist ein körperschaftsteuerlicher Betrieb gewerblicher Art. Referent: UFS 28.11.2008, RV/1251-W/07 meinen sie? Das kenne ich. Steuerlicher Vertreter Bw.: Ja. Referent: Da ist es gar nicht so sehr um den Betrieb gewerblicher Art gegangen. Da ist es um die Frage gegangen, ob der Bagger zum Hoheitsbetrieb gehört. Steuerlicher Vertreter Bw.: Ja, aber es ist diese Frage mitentschieden worden und das hilft uns da gut. Also die Nebenleistungen sind uns wichtig und die Bundesligavereine, die zu einem einheitlichen BgA gehören und wo die guten Geschäfte nicht von den schlechten Geschäften getrennt werden sollen. Ich verweise auch auf den vorgelegten Tätigkeitskatalog, auch wenn dieser in der Sachverhaltswürdigung noch nicht so gewürdigt wurde. Viele von diesen Tätigkeiten werden zwingend bei jeder Veranstaltung genutzt. Es gibt keine Veranstaltung ohne Einlass, zugewiesene Umkleidekabinen, Reinigung, Aufsicht usw.). Auch die Bewerbung des Betriebs erfolgt auf der Homepage und gehört zum Kultur- und Sportbetrieb. Es gibt auch keinen wie immer gearteten Annahmezwang, sondern es ist alles auf privatrechtlicher Basis organisiert. Wir gehen also weiterhin von den höheren Prozentsätzen (Anmerkung: Inklusive Bundesliga) aus, nämlich 56% (2003), 61% (2004), 61,5% und (2005) und 67,5% (2006). Referent: Wo finden sich diese Prozentsätze? Steuerlicher Vertreter Bw.: Die sind in der ergänzenden Stellungnahme. Sie unterscheiden sich hinsichtlich der Bundesligavereine. Beim Inhalt stimmen wir nicht überein, weil wir sagen, das ist wie bei einem anderen Geschäft, auch wenn einmal etwas dazugegeben wird, verlässt es nicht den unternehmerischen Bereich. Referent: Also die Bundesligavereine betreffen 37, 40 und 403 Stunden? Steuerlicher Vertreter Bw.: Ja. Das sind die Bundesligavereine. ML: Die Bundesligavereine werden eher aus organisatorischen Überlegungen so behandelt, es hat die Überlegung gegeben, eine Verrechnung zu machen und zu subventionieren. Man hat davon aber Abstand genommen. Sie werden also dadurch subventioniert. Steuerlicher Vertreter Bw.: Und diese Subventionierung ist keine hoheitliche Aufgabe der Stadt (die Vereine kostenlos trainieren zu lassen). Das sieht anders aus bei der Hauptschule. Aber bei den Bundesligavereinen gibt es keinen Annahmezwang. Das ist eine privatrechtliche Entscheidung der Stadt. ML: Es gibt auch keine Verpflichtung Vereine zu subventionieren. Wenn die Stadt die Meinung vertritt, das ist nicht mehr zu subventionieren oder man kann sich das nicht mehr leisten, dann würden die einen normalen Tarif zahlen. Es ist nur aus Einfachheitsgründen diese Vorgangsweise so gewählt worden, dass man nicht verrechnet, sondern Dauersubventionen gewährt. Steuerlicher Vertreter Bw.: Mit dem Sachverhalt bin ich fertig, zum rechtlichen Teil kommen wir erst. Referent: Das müsste gleich ausgeführt werden. Steuerlicher Vertreter Bw.: Dann möchte ich ausführen: Punkt eins, wir gehen nach wie vor von einem KÖSt-BgA aus. Punkt zwei sind wir der Meinung, dass die Ansicht aus der EuGH-Entscheidung VNLTO und dem folgenden VwGH-Erkenntnis nicht zur Anwendung kommen darf, als damit sozusagen rückwirkend eine nichtunternehmerische Sphäre als Primärrecht durch den EuGH geschaffen wird. Wir gehen nicht davon aus, dass das möglich ist. Wir sind vielmehr der Meinung, dass die Sporthalle ingesamt dem unternehmerischen Bereich zugeordnet war und dem unternehmerischen Bereich auch die Vorsteuer zur Gänze zusteht. Der Vorsteuerausschluss konnte unserer Meinung nach unter Berufung auf die Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie nicht beseitigt werden. Die nachfolgenden gesetzlichen Maßnahmen und "Sandra Puffer" (im folgenden VwGH-Erk. nur betreffend die beiden Tatbestände § 12 Abs 2 Z 1 und § 12 Abs 2 Z 2a UStG erwähnt) beinhalten darüber hinaus die wesentliche Aussage, dass der Staat sein Beibehaltungsrecht für den Vorsteuerabzug seinerzeit verwirkt hatte. Dies kann nicht mehr durch eine nachträgliche Maßnahme saniert werden. Ansonsten verweisen wir auf die UFS-Entscheidung vom 28.11.2008. Damit bin ich grundsätzlich am Ende meiner Ausführungen. Vielleicht noch zum Artikel von Andreaus und seiner Beschäftigung mit dem Betrieb gewerblicher Art und dem Anbieten von Nebenleistungen. Er führt aus, dass es nicht nur darauf ankommt, was im Endeffekt konsumiert wird, sondern auf das was angeboten wird. Referent: Will der Finanzamtsvertreter dazu noch etwas sagen? Wenn nicht gibt es eine Frage von mir, nämlich, was ist tatsächlich an Leistungen für die Schulnutzungen für das BRG erbracht worden. Wenn sie uns das schildern könnten. Es werden alle möglichen Leistungen in den Raum gestellt. Das und das wird angeboten. Jetzt hätte ich einfach gerne mal gewusst: Wir haben eine Nutzung des BRG, welche Leistungen nehmen die in Anspruch, werden die verrechnet, wie schaut das aus, braucht man da eine Aufsicht, wenn das BRG kommt, erhalten die nur einen Schlüssel, braucht man eine Aufsicht, eine Reinigung nachher? ML: Die Umkleidekabinen werden zugeteilt. Referent: Wohnt der Hallenwart dort, was heißt das? ML: Der Hallenwart ist da. Referent: Der Hallenwart? Wer ist das, der Hallenwart? ML: Den Namen weiß ich jetzt nicht. Referent: Wohnt der dort, hat er dort ein Häuschen, wo ist der? ML: Der wohnt glaube ich in unmittelbarer Nähe, ist aber vor Ort. Referent: Der wohnt dort und dann geht man zu ihm und holt sich den Schlüssel? ML: Nein, der ist in der Halle. Die Schüler haben keinen Schlüssel. Steuerlicher Vertreter Bw.: Die Schüler kommen in der Früh, da hat er schon aufgesperrt und dann lässt er sie herein, bis der Lehrer kommt. ML: Ja. Der ist bis zum Abend da. Da sind sogar mehrere Personen, ich glaube aber eine nur teilbeschäftigt. Bis in die Nacht, bis die Vereine die Halle verlassen, ist der da. Referent: Was ist der, Angestellter der Stadt? ML: Der ist Angestellter. Referent: Gut, wenn das BRG kommt, was passiert dann? ML: Er teilt die Umkleidekabinen zu. Referent: Was macht er sonst konkret? Das sind ja nur Schlagworte. Steuerlicher Vertreter Bw.: Wenn die kommen, weist er die Umkleidekabinen klassenweise getrennt zu. Referent: Wieviele Klassen kommen da, mehrere? Oder eine? ML: Wie das also im Detail abläuft, müsste man erfragen. Ich bin ja nicht der Hallenwart. Referent: Ja, das ist schon klar. ML: Das ist als würde man den Amtsvertreter fragen, wer im Finanzzentrum aufsperrt. Referent: Es geht um die Nebenleistungen, die werden sie uns ja schildern können. ML: Ja, aber ... Steuerlicher Vertreter Bw.: Wir haben uns das schon angeschaut. Man kann das in bis zu drei Hallen zerlegen. Referent: Aber das zu schildern, dafür wäre doch die Stadt zuständig oder? ML: Na ich glaube, dass diejenigen, die sich mit der Materie beschäftigt haben, eher da drinnen sind. Ich habe mich mit der Materie im Detail nicht beschäftigt. Referent: Wenn es ein BgA sein soll, brauche ich zusätzliche Leistungen und die sollten wir schon klarlegen. Wenn ich einen Mietvertrag habe ohne unterstützende Leistungen ist das keine gewerbliche Vermietung. Wenn ich einen Schlüssel hergebe, damit die am Abend herein können, ist das auch keine gewerbliche Vermietung. Steuerlicher Vertreter Bw.: Na, das zu erforschen, das wäre vornehmlich Aufgabe der Betriebsprüfung gewesen. Es wurde mehrfach angeboten, das auch zu besichtigen und die haben das nicht angenommen. Referent: Es geht jetzt einfach um die Leistungen in der Halle. Steuerlicher Vertreter Bw.: Die werden vom Hallenwart umgesetzt. Aber das haben wir der BP schon mehrfach angeboten. Sie wollten das nicht anschauen, weil sie sagten, das glauben sie uns nicht. Referent: Die Frage ist, was sind für Leistungen an das BRG erbracht worden? Mit Einzelaussagen fangen wir nicht viel an, Halleneinlass ok, Zuweisung von Umkleidekabinen .... Steuerlicher Vertreter Bw.: Ich hab mir das schon auch erklären lassen von den Herren. Es ist schon klar, dass der Halleneinlass bei der Sport- und Kulturhalle etwas heikles ist: Da muss einige Zeit vorher aufgesperrt werden, da gibt es Anlieferungen, da kommen Schüler verteilt herein. Das ist ganz anders als beispielsweise das Aufsperren eines Amtsgebäudes, da muss man schauen, wann kommt wer, muss den rechtzeitig hereinlassen, muss Umkleidekabinen zuordnen, muss auch die zu verwendende Halle zuweisen. Es gibt drei verschiedene. Es ist vom Hauswart eine Aufsicht zu machen, auch für Gymnasiasten. Es gibt verschiedene Umkleidekabinen. Es ist auch eine Oberaufsicht durchzuführen, die unmittelbare Aufsicht hat der Lehrer. Wenn aber da jemand früher kommt, später kommt oder nachkommt, dann obliegt die Aufsicht dem Hallenwart. Der muss das laufend machen, bis die Schüler das verlassen haben und auch die Einteilung des Reinigungsmanagements, weil das bei einem derartigen Betrieb einer Einteilung bedarf. Das wird auch von der Stadt gemacht bzw durchgeführt. Das ist bei den BRG-Veranstaltungen das Gleiche. Im übrigen ist die Sicherheit der Sportgeräte ebenso zu prüfen, wie die Instandhaltungen durchgeführt werden müssen, weil das von den Lehrern nicht gemacht wird. Wer soll denn das machen? Man unterscheidet klassisch ja auch Vermietung und Verpachtung, da muss ich das Sportgerät selber hinbringen und putzen. Da wird geputzt, es wird die Sicherheit angeschaut und es wird instandgehalten. ML: Es wird überprüft ob es auch entsprechend weggeräumt ist. Ich hab mich nicht mit dem Hallenwart unterhalten, weil das für mich nicht so ein Detailthema war. Referent: Ich würde sagen, dass das eigentlich das zentrale Thema war. ML: Ja, aber dass man das so im Detail braucht ... Referent: Was sie da aufzählen, da weiß ich ja nicht, ist das auch beim BRG, wenn die da sind oder nicht? Steuerlicher Vertreter Bw.: Ich möchte nochmals darauf verweisen, dass wir damals angeboten haben, wir holen den Hallenwart und das damals von der BP abgelehnt wurde. Wir haben uns mit dem beschäftigt und den Hallenwart befragt dazu und die Mitarbeiter der Stadt. Wir bringen auch gern noch Sachverhaltselemente bei. Bitte aber um Verständnis, dass der ML diesen Teilbereich der Stadt nicht auswendig zur Prüfung vorlegen kann. Referent: Ich stelle ja nur die Fragen. ML: Wir können gern noch, wenn gewünscht, einen Tätigkeitsbericht des Hallenwartes beibringen, was er für das BRG für Tätigkeiten erbringt und wie das abläuft. Wir haben das aber schon angeboten. Steuerlicher Vertreter Bw.: Die Liste der Tätigkeiten wurde damals speziell von den Herren des Hauses erstellt (für die gesamte Halle), das ist keine vorgefertigte und mit charakteristischen Merkmalen versehene Liste. Die wurde damals erarbeitet, die haben wir so übernommen und auch der BP angeboten. Und man wird von den BRG-spezifischen Tätigkeiten daraus den Teil nehmen. Die von mir erwähnten Dinge werden da auch durchgeführt. Steuerlicher Vertreter Bw.: Das ist eine große Halle mit Vorhängen, die oft heruntergelassen werden, sodass sich das auch in drei Hallen teilen lässt. Das macht auch der Hallenwart und auch die Kontrolle, dass die Schüler nicht die große Halle dann verwenden, sondern einen Teil der dritten Halle. Teilweise werden zwei Hallen genützt oder nur eine Drittelhalle, das ist jedes Jahr unterschiedlich. Es gibt auch keine fixen Flächenzuteilungen, das ist der Unterschied und das was den VwGH beim Minigolferkenntnis dazu bewogen hat, zu sagen, das ist keine Vermietung und Verpachtung. Die Nutzung des Minigolfplatzes durch eine einzelne Person ist ein Vertrag sui generis und das ist etwas anderes. Das ist keine bloße Nutzungsüberlassung. Das ist auch hier vom Sachverhalt so gegeben. Das hat sich der Prüfer angeschaut und es wurde von ihm nicht bestritten, weder damals, noch in den Unterlagen. ML: Das wird auch unterschiedlich gehandhabt, oft sind zwei Hallen hergerichtet und ein anderes Mal andere und dann wird je nachdem entsprechend zugeordnet. Wenns gewünscht wird, können wir gerne einen Tätigkeitsbericht bringen. Referent: Da müssten wir uns schon darauf verlassen können, dass das im Vorfeld ordentlich erhoben wurde. Steuerlicher Vertreter Bw.: Wir haben der Prüfung das vorgelegt und das der Prüfung angeboten, dass man sich das ansieht. Vertreter des Finanzamtes: Dass in dieser Halle verschiedene Dienstleistungen und Arbeiten erbracht wurden ist schon klar. Nur die hier aufgezählten Leistungen inklusive geht das nicht über eine normale Verwaltungstätigkeit hinaus. Da muss ein bisschen mehr passieren, als das, was hier angeboten wird. Und das betrifft auch die Leistungen dem BRG gegenüber. Steuerlicher Vertreter Bw.: Aber Aufsicht, Reinigung und Bewerbung sind von der Judikatur als klassische Leistungen genannt, die zu einer Gewerblichkeit in der Vermietung führen, oft zu unserem Unwohlsein. Aber in diesem Fall täten wir das gerne einmal für uns haben. Vertreter des Finanzamtes: Aber die Leistungen genügen nicht, das hat auch der VwGH schon mehrfach ausgesprochen. Der UFS hat zu entscheiden, ob es so oder so ist. Referent: Ist das Mietentgelt des BRG ein normales oder ein überzogenes? Steuerlicher Vertreter Bw.: Wir gehen davon aus, dass das angemessen ist. Referent: Wie stellt sich das dar, sie behaupten jetzt eine Reihe von Nebenleistungen. Steuerlicher Vertreter Bw.: Na, wenn die zusätzlich etwas in Anspruch nehmen, wird das auch verrechnet. Aber die Aufsicht ist dabei. Referent: Zuteilungen, Vorhang zuziehen ist alles im Mietentgelt inbegriffen? Steuerlicher Vertreter Bw.: Im Entgelt aus unserer Sicht. Referent: Was wird da nebenbei verrechnet? Steuerlicher Vertreter Bw.: Wenn eine Veranstaltung wäre, müssten sie das zahlen, aber da ist mir nichts aufgefallen. Referent: Also besteht das Entgelt aus der normalen Leistung und der Nebenleistung, also ist es nicht das angemessene Entgelt, sondern es spaltet sich sozusagen in zwei Teile auf. Steuerlicher Vertreter des Bw.: Na ja für die Leistung ist es angemessen. Der Bund hat ein fixes Leistungspaket und dafür ist es angemessen. Ich gehe nicht davon aus, dass der Bund ein unangemessenes Entgelt mit der Stadt ausgemacht hat. Referent: Was zahlt der Bund für die Stunde? Steuerlicher Vertreter Bw.: Da gibt es eine Mietvorauszahlung, eine riesige, das ist leicht kostendeckend. Referent: Aber die Zahlung (beispielsweise 50 €) würde sich dann aus dem Mietentgelt und den Zusatzleistungen zusammensetzen. Steuerlicher Vertreter Bw.: Nun, 50 € zahlt der gute Bund nicht. Referent: Wo sind diese Nebenleistungen geregelt, nämlich dass der Hallenwart hier agieren muss? Steuerlicher Vertreter Bw.: Das ergibt sich aus dem Betrieb einer Halle. Wenn ich eine Sporthalle betreibe, sind diese Leistungen selbstverständlich. Ich kann im Vertrag nachschauen. Den Entwurf habe ich da. "Die Stadt sorgt für die Aufstockung der Sporthalle mit eingebauten Geräten", da ist auch die Zurverfügungstellung einer ausgestatteten Halle erwähnt. Das sind echt Sportgeräte. Und "die Stadt sorgt für Instandhaltung und Nachbeschaffung ... und ... die hierfür auflaufenden Kosten sind Bestandteil der Betriebskosten und können damit zusätzlich verrechnet werden". Also das haben wir damit schon. "Die Anschaffung und Nachschaffung hat im Einvernehmen mit dem Bund zu erfolgen und die beweglichen Geräte ... die Bundeseigentum sind, sind in einem Nebenraum zu verwahren". Das gibt es schon (Pkt II, Abs 5 des Vertrages). Genauere Regelungen sind nicht für erforderlich erachtet worden. Referent: Wenn es keine Wortmeldungen zur Sach- und Rechtslage mehr gibt, dann ist das Verfahren abzuschließen. Über die Berufung wurde erwogen: 1. Strittig ist die Frage der Aufteilung bzw die gänzliche Zuerkennung der Vorsteuerbeträge aus der Sporthallenvermietung. Gemäß § 2 Abs 1 UStG 1994 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich tätig ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Gemäß § 2 Abs 3 UStG 1994 sind die Körperschaften des öffentlichen Rechts nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art (§ 2 KStG 1988) gewerblich oder beruflich tätig, ausgenommen solche, die gemäß § 5 Z 12 KStG 1988 von der Körperschaftsteuer befreit sind. Nach § 2 Abs 1 KStG 1988 ist ein Betrieb gewerblicher Art einer Körperschaft des öffentlichen Rechts jede Einrichtung, die - wirtschaftlich selbstständig ist und - ausschließlich oder überwiegend einer nachhaltigen privatwirtschaftlichen Tätigkeit von wirtschaftlichem Gewicht und - zur Erzielung von Einnahmen oder im Falle des Fehlens der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr von anderen wirtschaftlichen Vorteilen und - nicht der Land- und Forstwirtschaft dient. Die Absicht Gewinn zu erzielen ist nicht erforderlich, die Tätigkeit der Einrichtung gilt stets als Gewerbebetrieb. Nach § 2 Abs 5 KStG 1988 liegt eine privatwirtschaftliche Tätigkeit iSd Abs 1 nicht vor, wenn die Tätigkeit überwiegend der öffentlichen Gewalt dient (Hoheitsbetrieb). Eine Ausübung der öffentlichen Gewalt ist insbesondere anzunehmen, wenn es sich um Leistungen handelt, zu deren Annahme der Leistungsempfänger aufgrund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung verpflichtet ist. Nach § 12 Abs 1 Z 1 UStG 1994 kann der Unternehmer die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11 UStG 1994) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. 2. Vorsteuer aus der Hallenvermietung: a. Die Bw. geht grundsätzlich davon aus, dass die Bewirtschaftung der Halle in Form eines Betriebes gewerblicher Art erfolgt. Ihrer Ansicht nach überwiegt die entgeltliche Nutzung der Halle, sodass eine Aufteilung nicht vorzunehmen ist, sondern nach dem Überwiegensprinzip ein Betrieb gewerblicher Art in seiner Gesamtheit - ungeachtet der verschiedenen Nutzungsarten - vorliegen soll. Selbst wenn kein Betrieb gewerblicher Art vorliegt, kann die Bw. ihrer Ansicht nach das Wirtschaftsgut "Sporthalle" zur Gänze dem unternehmerischen Bereich zuordnen, was sich insbesondere aus der Rechtsprechung Seeling ergeben soll. Von der BP wurde die Benützung durch die Hauptschule, durch die Vereine beim Training und durch die Bundesligavereine dem unentgeltlichen Bereich zugeordnet. Damit ergaben sich unentgeltliche Nutzungen im Ausmaß von 54,13% (2002 und 2003), 51,49% und 52,36% (2005 und 2006). Dagegen kommt die Bw. in ihrer neuesten Berechnung - unter Miteinbeziehung der Hauptschul- und Bundesligastunden - auf unentgeltliche Anteile von nur 46,90% (2002 und 2003), 44,12% (2004) und 48,87% (2005 und 2006). b. Die Stundenverteilung auf die einzelnen Nutzungsarten ist zwischen den Verfahrensparteien nicht strittig. Die Halle weist unterschiedliche Nutzungsarten auf. Sie wird - und dafür ist sie in erster Linie auch vorgesehen - von Schulen genutzt, wobei die Benützung durch die Hauptschule unentgeltlich erfolgt und mit dem BRG eine entgeltliche Nutzung vereinbart wurde. Die weitere Nutzung ergibt sich aus dem Training von Vereinen, die eine Vergütung für diese Nutzung zahlen und der weiteren entgeltlichen Nutzung (zB sonstige Veranstaltungen). Bei den Bundesligavereinen findet zur Gänze eine unentgeltliche Nutzung statt, die eine direkte Subvention ersparen soll. c. Nichtvorliegen eines Gesamt-BgA: (1) Die Bw. geht davon aus, dass ein Mischbetrieb vorliegt und aufgrund der überwiegenden entgeltlichen Nutzung die gesamte Vorsteuer abzugsfähig ist. Die Rechtsprechung des VwGH vom 24.4.1980, 2739/77 soll nach der Berufung deshalb nicht gelten, weil im vorliegenden Sachverhalt "keine fixe zeitliche Zuordnung" bestanden habe und "eine Trennung des einheitlichen Betriebes nicht zumutbar gewesen sei". (2) Dieser Rechtsauffassung ist wie folgt zu widersprechen und es liegt nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates kein Mischbetrieb vor: Einerseits hat die Bw. selbst die Stundenaufteilung mehrmals direkt (s mündliche Verhandlung: " .. Zu den Prozentsätzen bin ich bei den Ausführungen des Amtsvertreters, als sie von den Zahlen her abgestimmt sind") und indirekt (s Stundenberechnungen der Bw. selbst) außer Streit gestellt. Dass die Stundenverteilung jedes Jahr neu abgestimmt wird, ändert nichts an der dann fixen und problemlos nachweisbaren Zuteilung, die ja genauestens aufgezeichnet wird. Andererseits eignet sich gerade die Entscheidung VwGH 24.4.1980, 2739/77, für einen Vergleich, da es abgesehen von der geringfügig veränderten Location (Sporthalle statt Schwimmbad) genau um denselben Sachverhalt geht. Auch beim Schwimmbetrieb wurde ein (Tagesstunden)Teil den Pflichtschülern zur Verfügung gestellt, ein Teil entgeltlich den Bundesschulen und der restliche Teil den Vereinen. Während die belangte Behörde gestützt auf den damaligen § 2 Abs 4 KStG (nach heutiger Rechtslage § 2 Abs 5 KStG) nach dem Überwiegen (dh überwiegende Ausübung der öffentlichen Gewalt) vorging, hat der VwGH deutlich differenziert: - Die Benützung durch die Pflichtschüler dient dem Hoheitsbereich (das entspricht auch der Lehre nach dem heutigen Standard, s dazu Lang/Schuch/Staringer, KStG, § 2, Rz 119 ff), die Vermietung an Bundesschulen und Private ist dagegen als privatwirtschaftliche Tätigkeit einzustufen. - Der VwGH ist der Ansicht, dass sich gerade dieser Sachverhalt nicht für eine Abwägung nach § 2 Abs 4 (heute § 2 Abs 5) KStG eignet. Es muss nicht immer dann, wenn die Tätigkeit einer KöR teils gewerblichen und teils hoheitlichen Zwecken dient, eine Gegenüberstellung und einheitliche Behandlung der Tätigkeiten erfolgen. Der Vorschrift kann vielmehr nur der Sinn beigelegt werden, dass nur bei solchen Betrieben ein Abwägen zu erfolgen hat, bei denen diese beiden Tätigkeiten in einem so engen inneren Zusammenhang stehen, dass eine Aufspaltung nicht möglich oder nicht zumutbar ist. Das bedeutet aber, daß in jenen Fällen, in denen durch bestimmte objektive Anhaltspunkte klar getrennt werden kann, wann der Betrieb der KöR als Hoheitsbetrieb und als gewerblicher Betrieb tätig wird, kein Bedürfnis für eine Zuordnung des ganzen Betriebes zu einem Tätigkeitsbereich besteht. - Dies bedeutet die Trennung in einen Hoheitsbetrieb und einen Betrieb gewerblicher Art. Eine solche Trennung ist möglich, wenn Merkmale vorliegen, die den Betrieb gewerblicher Art aus der sonstigen Tätigkeit herausheben (zB zeitliche Trennung, getrennte Verbuchung der Eintrittsgelder). - Der Fall eignet sich für eine solche Beurteilung, weil unstrittig feststeht, dass das gemeindeeigene Hallenbad nur zu bestimmten Zeiten ausschließlich zur Erteilung des Schwimmunterrichtes für Pflichtschüler dient und während der übrigen Zeiten eine gewerbliche Tätigkeit vorliegt. Dieses Ergebnis .... entspricht auch der Absicht des Gesetzgebers des UStG. Ein Unterschied zum Hallenbadfall ist in Bezug auf den berufungsgegenständlichen Fall nicht zu erkennen, ausgenommen die Tatsache, dass auch die unentgeltliche Zurverfügungstellung der Halle nicht dem BgA zuzurechnen ist, weil keine Betätigung mit wirtschaftlichem Gewicht vorliegt bzw von vorneherein gar keine Einnahmenerzielungsabsicht besteht. Zwischen der unentgeltlichen Überlassung an die Bundesligavereine, die eine Subvention ersetzen soll (und sich damit unter dem Titel der Sportförderung dem hoheitlichen Bereich annähert; schon der Begriff Subventionsersatz verweist auf den Hoheitsbereich) und der gewerblichen Vermietung an die anderen Vereine besteht auch weder zeitlich, noch inhaltlich ein wirtschaftlicher Zusammenhang. Es existiert auch keine organisatorische Beziehung. Im Gegenteil ist die Überlassung zur Sportförderung von einer gewerblichen Vermietung zu unterscheiden, es liegen inhaltlich gesehen unterschiedliche "Betriebe" vor. d. Zu verweisen ist auch auf das Gemeinschaftsrecht und weitere Entscheidungen des VwGH vor der VNLTO-Rechtsprechung: Gemeinschaftsrechtlich besteht kein besonderer Unternehmerbegriff für Körperschaften öffentlichen Rechts, vielmehr sind allein die Ausübungsmodalitäten entscheidend. Maßgeblich ist, ob sich die öffentliche Einrichtung privatrechtlicher oder öffentlich-rechtlicher Handlungsformen bedient. Eine einheitliche Betrachtungsweise ist dem Mehrwertsteuersystem der Richtlinie fremd, die Einstufung als wirtschaftliche Tätigkeit erfolgt anhand der Ausübungsmodalitäten. Die MWSt-Systemrichtlinie kennt daher keinen Überwiegensgrundsatz (Raab, ÖStZ 2008/893). Dies ist zwar weder durch richtlinienkonforme Interpretation, noch durch unmittelbare Anwendung umsetzbar, dennoch hat sowohl die Lehre eine Aufteilung gefordert (Ruppe, UStG, § 2, Rz 188), als auch der VwGH immer wieder eine solche Aufteilung zugelassen. In der VwGH-Entscheidung vom 19.4.2007, 2004/15/0091 wurden sowohl die Aufgaben im Rahmen der Pressestelle einer Stadt in hoheitliche (soweit der Aufgabenbereich in der Information der Bevölkerung hinsichtlich des Gemeindegeschehens besteht) und privatwirtschaftliche Tätigkeiten aufgeteilt, als auch Betätigungen im Zusammenhang mit einem Radweg (Errichtung hoheitlich, Werbung privatwirtschaftlich). Damit ist das Höchstgericht bereits mehrfach - auch mit Blick auf das Gemeinschaftsrecht, ohne darauf ausdrücklich Bezug zu nehmen - von der Trennbarkeit privatwirtschaftlicher und hoheitlicher Betätigungen im Falle des Vorliegens klarer zeitlicher und inhaltlicher Abgrenzungsmerkmale - und zwar schon vor der VNLTO-Rechtsprechung des EuGH - ausgegangen. e. Unentgeltliche Überlassung an die Bundesliga: Einem BgA nach § 2 Abs 1 KStG ist die unentgeltliche Überlassung nach Ansicht des UFS nicht zuzurechnen, weil ein solcher nur in Frage kommt, wenn die Erzielung von Einnahmen geplant ist (Lang/Schuch/Staringer, KStG-Kommentar, § 2, Rz 67 zur finalen Einnahmenprogrammierung). Zudem müssen die Einnahmen eine Höhe erreichen, die für eine Tätigkeit von einigem wirtschaftlichen Gewicht spricht (Lang/Schuch/Staringer, aaO). Beides ist im vorliegenden Fall nicht gegeben (s auch Lang/Schuch/Staringer, aaO, Rz 78 zu VwGH 8.1.1979, 2807/76 betreffend unentgeltliche Überlassung eines Kulturhauses). Es besteht auch organisatorisch kein Unterbau bzw keine wechselseitige Stützung, die einen einheitlichen BgA (Bundesliga, Vereine und sonstige Veranstaltungen) erfordern würden. Auch einem Gesamt-BgA ist daher - wie vorangehend bereits ausgeführt - die Überlassung an die Bundesliga nicht zuzurechnen. Es liegt auch kein fiktiver USt-BgA im Ausmaß der Bundesligaüberlassung vor. Zu den fiktiven BgA des § 2 Abs 3 UStG zählt auch die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken durch öffentlich-rechtliche Körperschaften. Dabei ist festzuhalten, dass nach VwGH 3.9.2008, 2003/13/0086 der gemeinschaftsrechtliche Vermietungsbegriff für § 6 Abs 1 Z 16 UStG und § 10 Abs 2 Z 4 lit a und c gilt (Entscheidung zum Vorsteuerabzug für ein Dorfzentrum), der Vermietungsbegriff des § 2 Abs 3 UStG nach zivilrechtlichen Kriterien auszulegen ist. Das ist auch für die unternehmerische Betätigung einer Körperschaft öffentlichen Rechts von Bedeutung: Fällt die von der Gemeinde ausgeübte Tätigkeit zwar unter den gemeinschaftsrechtlichen Begriff der Vermietung, nicht aber unter den engeren zivilrechtlichen Begriff der Vermietung nach § 2 Abs 3 UStG, ist die Tätigkeit nicht unternehmerisch. Der Begriff des Bestandvertrages ist nur erfüllt, wenn Einnahmen geplant und erzielt werden. Nach den UStR Rz 265 ändert sich durch die vorangehend angeführte VwGH-Entscheidung nichts an den Mindesterfordernissen für das Vorliegen eines angemessenen Mietentgeltes (Betriebskostendeckung und Gebrauchsentgelt in Höhe einer 1,5%igen AfA-Komponente). Eine unentgeltliche Überlassung ist nicht als Bestandverhältnis anzuerkennen, sie begründet daher auch keinen fiktiven Betrieb gewerblicher Art. f. Die Aufteilung in abziehbare und nichtabziehbare Vorsteuern ergibt sich für den hoheitlichen und den privatwirtschaftlichen Bereich auch aus der VNLTO-Rechtsprechung: (1) Der EuGH hat im Urteil vom 12. Februar 2009 in der Rs "VNLTO" (EuGH C-515/07) ausgesprochen, dass nichtwirtschaftliche Tätigkeiten - dazu gehört beispielsweise die Wahrnehmung der allgemeinen Interessen der Mitglieder durch eine Vereinigung - nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallen (Rz 36). Geht ein Steuerpflichtiger zugleich steuerpflichtigen (steuerfreien) und nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten nach, ist der Abzug der Vorsteuer nur soweit zulässig, als diese Aufwendungen den wirtschaftlichen Tätigkeiten des Steuerpflichtigen zuzurechnen sind (Rz 37). (2) Der VwGH hat in der Folge mit Entscheidung VwGH vom 24.6.2009, 2007/15/0192 bei einer Gemeinde über die Aufteilung des unternehmerischen (Wasserversorgung, Kanal, Kindergarten, Müllentsorgung, Schulwartwohnung, Anteil Bauhof) und des hoheitlichen Anteils betreffend Umsatzsteuer 1998 bis 2004 wie folgt entschieden: Zu unterscheiden sei zwischen unternehmensfremden (Privatnutzung) und nichtunternehmerischen, aber nicht unternehmensfremden Zwecken. Soweit ein Gegenstand für nichtunternehmerische, aber nicht unternehmensfremde Zwecke Verwendung finde, bestehe keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug. An diesem Ergebnis ändere sich nichts, wenn der Gegenstand daneben zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze Verwendung finde. Es begegne keinen rechtlichen Zweifeln, dass Körperschaften öffentlichen Rechts der Vorsteuerabzug in Bezug auf Grundstücke (Gebäude) insoweit nicht gewährt werden dürfe, als diese Gegenstände dem nichtunternehmerischen hoheitlichen Bereich dienten. Für den Fall, dass ein Steuerpflichtiger zugleich steuerpflichtigen oder steuerfreien wirtschaftlichen Tätigkeiten und nichtunternehmerischen (nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie dienenden) Tätigkeiten nachgehe, sei der Abzug der Vorsteuer auf Aufwendungen nur insoweit zulässig, als diese Aufwendungen den wirtschaftlichen (nicht steuerbefreiten) Tätigkeiten des Steuerpflichtigen zuzurechnen seien. Beim Erwerb vertretbarer Sachen (wie zB Heizöl), die für den unternehmerischen und den hoheitlichen Bereich bestimmt seien, müsse eine Zuordnung vorgenommen und die Vorsteuer in einen abziehbaren und nicht abziehbaren Teil aufgeteilt werden. (3) Diese Rechtsprechung des EuGH und VwGH wurde mittlerweile sowohl vom Höchstgericht, als auch vom UFS in zahlreichen Nachfolgeentscheidungen bestätigt (zB UFS 10. November 2009, RV/0352-W/06). Der UFS entnimmt dieser Rechtsprechung die Verpflichtung, bei Körperschaften öffentlichen Rechts für den Vorsteuerabzug eine Aufteilung dergestalt vorzunehmen, dass der hoheitliche Bereich vom unternehmerischen Bereich getrennt wird. g. Zusammengefasst ist die von der BP vorgenommene Aufteilung - abgesehen von der im Rahmen des Berufungsverfahrens vorzunehmenden Korrektur bezüglich der Vereinstrainingsstunden hin zum unternehmerischen Bereich - sachgerecht. (1) Für die Nutzung durch die Hauptschule ist ein Vorsteuerabzug infolge Zurechnung der Betätigung zum hoheitlichen Bereich nach der VNLTO-Rechtsprechung nicht möglich. Daran kann auch die jährliche Neufestlegung der Stundenverteilung nichts ändern, weil ungeachtet dessen eine fixe Verteilung gegeben ist. Der Vorsteuerabzug ist auch im Bereich der unentgeltlichen Zurverfügungstellung der Halle für Bundesligavereine nicht zulässig. Der UFS folgt dabei der Rechtsanschauung der Bw. nicht, wonach dieser Bereich zum "Gesamt-BgA des entgeltlichen Vermietungsbereiches" zu zählen ist, weil das Überwiegensprinzip mangels Vorliegens eines Mischbetriebes nicht greift. Die Tätigkeit der Bundesligavereine ist zudem mit den Veranstaltungen der anderen Vereine nicht in einer Weise verwoben, dass ein einheitlicher BgA enstehen würde. (2) Das Ausmaß der Nutzungsstunden für die einzelnen Benützungsarten ist als solches nicht strittig. (3) Die Betriebsprüfung hat für folgende Stunden den Vorsteuerabzug nicht anerkannt: | | 2003 | 2004 | 2005 | Hauptschule | 440 | 956 | 786 | Training Vereine | 74 | 183 | 85 | Bundesligavereine | 37 | 140 | 403 | | 551 | 1279 | 1274 | | 54,13% | 51,49% | 52,36% Tatsächlich sind folgende Stunden zum hoheitlichen bzw nichtwirtschaftlichen Bereich zu rechnen: | | 2003 | 2004 | 2005 | Hauptschule | 440 | 956 | 786 | Training Vereine | / | / | / | Bundesligavereine | 37 | 140 | 403 | | 477 | 1096 | 1189 | | 46,86% | 44,12% | 48,87% Nach den Darstellungen in der Erörterung erfolgen die Betriebskosten abdeckende Verrechnungen auch für den Trainingsbetrieb der Vereine. Diese Stunden sind daher ebenfalls jenem Stundenblock zuzurechnen, der zum Vorsteuerabzug berechtigt. Der UFS geht demgemäß von nichtabzugsfähigen Vorsteuern im Ausmaß jener Stunden aus, die auf die Hauptschule und die Bundesligavereine entfallen. Von der BP wurde bis zur Erörterung eine Aufstellung der Kürzungen auf der Basis der neu errechneten Prozentsätze (unter Miteinbeziehung der 1/10 tel-Berichtigung) vorgenommen (entgeltlicher Bereich 53,14% für 2002 und 2003 sowie 55,88% für 2004 und 51,13% für 2005 und 2006). Damit ergeben sich folgende Vorsteuerkürzungen: | 2002 | 331.927,76 € | 2003 | 413.028,66 € | 2004 | 12.366,87 € | 2005 | 12.928,06 € | 2006 | 4.750,54 € Der Berufung war daher teilweise stattzugeben. Beilage: 1 Anonymisierungsblatt, 5 Berechnungsblätter Linz, am 3. Februar 2010