UFSI RV/0533-I/06

§ 131 Abs. 1 Z 5 BAO sollen zu Büchern oder Aufzeichnungen gehörende Belege derart geordnet aufbewahrt werden, dass die Überprüfung der Aufzeichnungen jederzeit möglich ist. Zweck der Aufbewahrung von Belegen (§ 131 Abs. 1 Z 5, § 132 Abs. 1) ist die verlässliche Prüfung der Richtigkeit von Buchungen im Interesse der Abgabenerhebung zu ermöglichen (vgl. Ritz, BAO3, § 132, Tz 2). 4) Von der Bw wurden in den Ausgangsrechnungen die einzelnen verrechneten Materialien und die erbrachten Leistungen vielfach nicht gesondert angeführt sondern für die erbrachten Leistungen Pauschalbeträge in Rechnung gestellt (z.B. "Rohmontage der Sanitären Heizungsanlage" 295.000 ATS", Re. 99020047 vom 22.2.1999). Ohne die von der Bw nicht vorgelegten Angebote, Material- und Stundenaufzeichnungen ist es für die Finanzbehörde gänzlich unmöglich, die sachliche Richtigkeit derartiger Abrechnungen auch nur ansatzweise zu prüfen. 5) Diese Unterlagen und Aufzeichnungen sind jedenfalls sonstige Unterlagen im Sinne des § 132 Abs. 1 BAO, die für die Abgabenerhebung von Bedeutung sind, weshalb die Bw gehalten gewesen wäre, sie aufzubewahren (vgl. VwGH v 9.2.2005, 2002/13/0015). Zudem ist auch aus dem Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung der Grundsatz der Nachprüfbarkeit ableitbar, der bedeutet, dass die Angaben in den Büchern und Aufzeichnungen für einen sachkundigen Dritten nachvollziehbar sein müssen. 6) Es erscheint wenig glaubhaft, dass diese Unterlagen und Aufzeichnungen, wie die Bw im Prüfungsverfahren behauptet hat, vernichtet worden sind. Denn soweit es ihr vorteilhaft erschienen ist, war sie im Zuge der in der (ersten) Berufung vorgelegten Gegenkalkulation durchaus in der Lage, sowohl Material- und Stundenaufzeichnungen als auch Angebote zu einzelnen Aufträgen vorzulegen. Die Bw selbst führt als Rechtfertigung, warum die aus den Jahren 1998-2000 datierten, von ihr vorgelegten Angebote auf Euro lauten an, es handle sich dabei um im Nachhinein ausgedruckte Angebote die vor der Euro-Umstellung in Schilling erstellt worden seien. Diese Angebote und Rechnungen würden bei einem Ausdruck nach der Euro-Umstellung automatisch in Euro umgerechnet. Ein nachträglicher Ausdruck von Angeboten aus den Prüfungsjahren wäre daher auch im Prüfungs- und Berufungsverfahren jederzeit möglich gewesen. In Anbetracht dieser Umstände, kann sich der Unabhängige Finanzsenat des Eindruckes nicht erwähren, dass die Bw diese Unterlagen bewusst zurückgehalten hat, um eine nachvollziehbare Überprüfung der einzelnen Aufträge durch die Abgabenbehörde zu verhindern. Auch die unterbliebene Aufbewahrung bzw. die Nichtvorlage dieser vom Prüfer angeforderten Belege und Unterlagen, die für eine Überprüfung der sachlichen Richtigkeit der Aufzeichnungen unerlässlich sind, ist geeignet, die sachliche Richtigkeit der Bücher in Zweifel zu ziehen und begründet somit ebenfalls die Schätzungsberechtigung der Abgabenbehörde. d) Erlösberichtigungen mittels Gutschriften 1) Der Prüfer stellte unter Tz 21-5 des Bp-Berichtes fest, dass es zu Erlösberichtigungen mittels Gutschriften meist nur mit dem Vermerk "laut Vereinbarung" gekommen ist. Bezüglich dieser "Vereinbarungen" gab es keine Unterlagen, sodass der Grund dieser Gutschriften nicht ermittelt werden konnte. Vereinzelt gab es handschriftliche Vermerke wie zB. "zu viel Stunden verrechnet", "Nachlass" udg. Nach einem Vorhalt des Prüfers an die Bw vom 4. November 2002 handelte es sich um Gutschriften von insgesamt 646.555 ATS (1998: 242.161 ATS, 1999: 293.933 ATS, 2000: 110.461 ATS). 2) Der Prüfer führt dazu zusammengefasst aus, die steuerliche Vertreterin der Bw sei in einer Vorbesprechung auf diese Ungereimtheiten aufmerksam gemacht worden und sie habe eine Aufklärung zugesagt. Bei den aufgezeigten Fällen habe es sich nicht um einen taxativen Katalog, sondern um Beispiele von offensichtlichen Ungereimtheiten gehandelt. Einer Stellungnahme des steuerlichen Vertreters vom 13. Mai 2003 zu den Erlösberichtigungen bei diversen Kunden habe - zumindest zum Teil - nicht zu einer Aufklärung des Sachverhaltes geführt. 3) Die Bw wendete dagegen im Wesentlichen ein, die Erlösberichtigungen mittels Gutschriften sei eine "Idee" der Kanzlei NA gewesen, welche auch die handschriftlichen Vermerke auf den Gutschriften angebracht habe. Im oben angeführten Schreiben vom 13. Mai 2003 auf das die Bw verweist, wird dazu vorgebracht, diese Vermerke der Kanzlei NA, die offensichtlich zu weiteren Verwirrungen geführt hätten, seien vollkommen irrelevant. Sie habe von der Steuerberatungskanzlei NA die Anweisung erhalten, sämtliche Differenzen auf Kundenkonten mittels Gutschriften bzw. Rechnungsberichtigungen belegmäßig vorzubereiten, damit diese Differenzen im Rahmen der Buchhaltung verbucht werden könnten. Infolge dieser strikten Anweisung habe sie daher auch für Skontoabzüge, für Abzüge aufgrund von Mängeln, für Abzüge aufgrund von Rechnungskorrekturen durch den Auftraggeber (Fehlmassen, Fehlmengen), jeweils gesonderte Gutschriften ausgestellt. Die Ausstellung dieser Gutschriften sei von der Kanzlei NA verlangt worden, um eben einen Beleg für die Ausbuchung zu erhalten. Derartige Abstimmungen der Kundenkonten seien in unregelmäßigen Abständen vorgenommen worden, sodass aus diesem Grund oft eine lange Zeitspanne zwischen Schlussrechnung und Gutschriftsbeleg zur Ausbuchung der Differenz entstanden sei. Die von der Kanzlei NA verlangte Vorgangsweise trage in der Tat zu einiger Verwirrung bei. 4) Der Prüfer führt in seinem Bericht unter der Tz 21-5 drei Beispiele für nicht aufgeklärte Fälle mittels Gutschrift an, unter anderem den Fall P , in dem eine nicht aufgeklärte Gutschrift erteilt worden sei. Nach den Feststellungen des Prüfers und den vorliegenden Unterlagen fand sich im Rechenwerk der Bw für den Austausch einer "Energiezentrale" eine verbuchte Ausgangsrechnung an Franz P vom 15. März 1999 mit der ReNr. 99030017 über 132.287,81 ATS mit dem handschriftlichen Vermerk "bar bezahlt". Gleichzeitig ist auf dieser Rechnung handschriftlich vermerkt, dass zu dieser Rechnung als "Sondernachlass" eine Gutschrift über 27.287 ATS ergangen ist. Zum 31. August 1999 ist dazu von der Bw mit der Textierung "Sondernachlass" eine Gutschrift über 27.286,80 ATS erstellt und erlösmindernd gebucht worden. Am 30. September ist vom Geschäftsführer der Bw zum Ausgleich dieser Rechnung eine Bareinzahlung auf das Girokonto der Bw von 100.000 ATS vorgenommen worden. Im Schreiben vom 25. März 1999 rechtfertigte die Bw die Gutschrift damit, im Angebot vom 25. Jänner 1999 sei ein 20%iger Rabatt auf das gelieferte Material offeriert worden und in der Schlussrechnung sei dieser Sondernachlass nicht berücksichtigt worden, wodurch es seitens des Kunden zu einer berechtigten Reklamation gekommen sei und ihm mit Gutschrift dieser Sondernachlass gutgeschrieben worden sei. Die Bw legte als Nachweis eine offensichtlich nachträglich (weil in Euro ausgewiesene) ausgedruckte Rechnung mit gleichem Rechnungsdatum und Rechnungsnummer wie die verbuchte vor, wo dieser Nachlass tatsächlich nicht berücksichtigt ist. Weiters legte sie eine in Euro ausgestellte (daher ebenfalls nachträglich ausgedruckte) Gutschrift vor, die umgerechnet den oben angeführten Schillingbetrag von 27.286,80 ATS ergibt und den handschriftlich vermerkt enthält "Sohn ist zu dieser Zeit verunglückt, daher Sondernachlass". Dazu führt sie ergänzend aus, dieser Vermerk stamme, wie bereits oben vermerkt, nicht von ihr. Es sei aber tatsächlich so, dass der Sohn von Herrn P verunglückt sei. Dieser Umstand habe jedoch mit der Gutschrift nichts zu tun. In der Folge wurde Franz P vom Prüfer bezüglich dieser Abrechnung befragt, der angab, die Rechnung bar bezahlt zu haben und legte als Nachweise eine Rechnung der Bw mit gleichem Datum und Rechnungsnummer wie die bei der Bw verbuchte Rechnung vor aber mit einem Betrag über brutto 158.699,76 ATS und mit dem handschriftlichen Vermerk "bez. am 29. 03. 99", unterschrieben vom Geschäftsführer Edmund Ka und mit dem Firmenstempel der Bw versehen. Die vom Prüfer vorgelegte Gutschrift vom 31. August 1999 war Franz P unbekannt, auch hat es nach seinen Angaben keinen Geldrückfluss gegeben. Der Prüfer vertrat daher die Ansicht, dass der Erlös um die Differenz zwischen der verbuchten Rechnung von 132.287,81 ATS abzüglich Gutschrift von 27.286,81 ATS und dem vom Geschäftsführer der Bw auf der Rechnung von Franz P als erhalten bestätigten Rechnungsbetrag von 158.699,76 ATS, somit über 50.000 ATS verkürzt worden sei. 5) Die Bw wendete ein, der Ablauf habe sich wie folgt präsentiert: | 25.01.1999 | Angebot 9901015 | 132.287,81 ATS | 15.03.1999 | Rechnung 99030017 | 132.287,81 ATS | 31.08.1999 | Gutschrift (Rabatt) | 27.286,80 ATS | 30.09.1999 | Zahlung (bar) | -100.000,00 ATS | 30.09.1999 | Ausbuchung des Skontos mit Zahlung | -5.001,01 ATS Die Bw meint dazu, irrtümlicherweise, sei in der ersten Rechnung der Sondernachlass nicht berücksichtigt worden und der Kunde habe nach einer Reklamation eine korrigierte Rechnung über 132.287,81 ATS erhalten. Wie erst jetzt festgestellt worden sei, sei dem Kunden aufgrund seiner Reklamationen der Sondernachlass noch einmal mittels Gutschrift vergütet worden, weshalb dieser Kunde tatsächlich zu wenig bezahlt habe. Die am 29. März 1999 erteilte Barzahlungsbestätigung auf der Rechnung des Kunden über 158.699,76 ATS begründet die Bw damit, die Zahlung sei dem Kunden bestätigt worden, weil er diesen Nachweis vorzeitig gewünscht habe. Tatsächlich sei die Bezahlung erst im September 1999 erfolgt. 6) Unzweifelhaft ist, dass die Bw in ihrem Rechenwerk eine Rechnung vom 15. März 1999 über 132.287,81 ATS abzüglich einer Gutschrift vom 31. August 1999 über 27.286,80 ATS gebucht, dem Kunden gegenüber hingegen eine Rechnung mit gleichem Datum und Rechnungsnummer über 158.699,76 ATS ausgestellt hat und der Geschäftsführer Edmund Ka den Erhalt dieses Rechnungsbetrages in bar dem Kunden gegenüber am 29. März 1999 bestätigt hat und die verbuchte Gutschrift dem Kunden nicht zugegangen ist. 7) Die Verantwortung der Bw, wonach er dem Kunden die Barzahlung vorzeitig am 29. März 1999 bestätigt habe, weil dies der Kunde gewünscht habe, obschon die behauptete Zahlung über 100.000 ATS erst Ende September erfolgt sein soll, ist völlig lebensfremd und entbehrt jeder Grundlage. Kein redlicher Geschäftsmann würde einen Kunden gegenüber die Barzahlung einer Rechnung bestätigen, nur deshalb weil dies der Kunde offenbar wünscht ohne aber einen entsprechende Zahlung zu erhalten. Angesichts der vorliegenden unter dem Rechnungsbetrag angebrachten Zahlungsbestätigung, kann kein Zweifel daran bestehen, dass damit die Barzahlung des ausgewiesenen Rechnungsbetrages gemeint ist, selbst wenn Franz P auf die Frage des Prüfers wie hoch der Barzahlungsbetrag gewesen sei, angab, "die Höhe ist bzw. war höchstwahrscheinlich der von Hr. Ka bestätigte Betrag lt. Rechnung (ATS 155.525,76)". (Mit dem Betrag von 155.525,76 ATS ist der um das Skonto von 2% verminderte und in der Rechnung angeführte Betrag gemeint). Für den Unabhängigen Finanzsenat besteht daher kein Zweifel, dass die Differenz zwischen dem dem Kunden gegenüber bestätigten Betrag von 158.699,76 ATS (bzw. 155.525,76 ATS unter Abzug des Skontos) und dem vom Geschäftsführer der Bw bar eingezahlten Betrag von 100.000 ATS zu Unrecht nicht erklärt worden ist. Unglaubwürdig ist auch, dass der auf der Gutschrift angebrachte Vermerk "Sohn ist zu der Zeit verunglückt, daher Sondernachlass" von der Kanzlei NA, die damals die Bw steuerlich vertreten hat, stammen soll. Die mit 31. August 1999 datierte Gutschrift, die diesen Vermerk enthält, lautet auf Euro, sie kann also erst nach der Euro-Umstellung, somit nach dem 31.12.2001 ausgedruckt worden sein, zumal vor der Euro-Umstellung in Schilling fakturiert worden ist. Nachdem zu diesem Zeitpunkt aber die Verbuchung der mit 31. August 1999 datierten Gutschrift schon lange durchgeführt und die Jahreserklärungen bereits beim Finanzamt eingereicht waren, kann für die vormalige steuerliche Vertreterin wohl kein Grund mehr bestanden haben, auf der Gutschrift diesen Vermerk anzubringen, der nach den Ausführungen der Bw (wie die übrigen derartigen Vermerkte) zudem noch völlig irrelevant gewesen sein soll. 8) Auch in den vom Prüfer näher aufgezeigten Fällen der Kunden K und Berger (Tz 21-5 a und c), bei denen es sich um von der Bw verbuchte Gutschriften über 29.224 ATS bzw. 7.550 ATS handelt, hatten die Kunden von diesen Gutschriften, wie ihre Befragung durch den Prüfer ergab, keine Kenntnis. 9) Im Fall Siegfried F (Tz 21-11, Fall 14 des Bp-Berichtes), bei dem der Prüfer eine Gutschrift über 17.746,50 ATS netto mit der Textierung "Gutschrift lt. Vereinbarung" bemängelt, führt die Bw aus, dieser Standardtext finde sich auf vielen Gutschriften und es hätte gar keine "Vereinbarung" gegeben, sondern diese "Gutschrift" habe nur zur Ausbuchung eines uneinbringlichen Restsaldos gedient. 10) Im Fall G (Tz 21-11, Fall 16 des Bp-Berichtes), in dem es ebenfalls um eine unerklärliche Gutschrift über 27.202,65 ATS geht, brachte die Bw nur vor, dass es keine Vereinbarungsunterlagen gebe. Es sei im Kleingewerbe eben üblich, dass im Nachhinein gefeilscht und verhandelt werde und legte als Nachweis dafür, dass der Kunde keine Schwarzzahlungen geleistet hat, eine entsprechende Erklärung dieses Kunden vor. 11) Auffallend ist auch, dass nicht nur in den hier aufgezeigten Fall P sondern auch in anderen Fällen höhere aushaftende Kundenforderungen durch Bareinzahlungen der Bw ausgeglichen worden sind. So wurde z.B. der Kundin Karin L am 22. Februar 1998 für die Rohmontage der sanitären Heizungsanlage pauschal 295.200 ATS netto in Rechnung gestellt und nach Abzug einer a´conto Zahlungen von 225.000 ATS, wurde der verbliebene noch offene Restbetrag von 84.240 ATS brutto (70.200 ATS netto + 14.040 ATS MwSt) von der Ehegattin des Geschäftsführers auf das Girokonto der Bw bar einbezahlt. Herr L gab in einem Telefonat gegenüber dem Prüfer hingegen an, keine Barzahlungen geleistet zu haben. 12) Weiters wurden z.B. vom Kunden Stefan Sch bei Ausgangsrechnungen im Jahr 1998 von 415.195,99 ATS, ein Betrag von 356.000 ATS mittels Überweisung beglichen, 50.000 ATS wurden bar auf das Girokonto der Bw einbezahlt und ein Restbetrag von 9.198,99 ATS zum 31. Dezember 1998 mittels Gutschrift ausgebucht. Auf die Frage des Prüfers, warum in der Schlussrechnung (Heizung- und Sanitäranlage) über 282.999,16 ATS keine Arbeitsleistungen sondern nur die einzelnen Materialien in Rechnung gestellt worden seien, führte die Bw in der Berufung (Seite 37) aus, der Kunde habe die Montage selber organisiert. 13) Unter Tz 21-11 zeigt der Prüfer auf, dass für den Kunden Franz S unter der ReNr. 98110061 mit Datum 23. November 1998 für Materiallieferungen drei unterschiedliche Rechnungen ausgestellt worden sind. Eine über 17.543,53 ATS netto und der handschriftlichen Anmerkung "+ 7.000.- bar", eine über 14.995,36 ATS netto und der Anmerkung "7.000 ohne" und eine über 10.557,49 ATS netto. Gebucht und vom Kunden mittels Überweisung bezahlt wurde nur die Rechnung über 10.557,49 ATS netto. Die Bw führt dazu aus, bei der Rechnung über 17.543,53 ATS netto habe es sich nur um einen Rohausdruck für die Abschlussbesprechung gehandelt. Mit dem Kunden sei vereinbart worden, dass der endgültige Rechnungsbetrag um 7.000 ATS netto geringer auszufallen habe, da der Kunde nicht bereit gewesen sei, mehr zu zahlen. Der Vermerk "+7.000.- bar" bzw. "7.000 ohne" würde das verhandelte Rabatt betreffen und bedeute keine Erlösverkürzung. 14) Diese Erklärung der Bw erscheint völlig unglaubwürdig und weltfremd, daran vermag auch die von der Bw beigebrachte Erklärung des Kunden Franz S nichts zu ändern, in der er erklärt, dass er nach Verhandlungen nur bereit gewesen sei, den Betrag von 12.668,99 ATS brutto (10.557,49 ATS netto) zu bezahlen, den er der Bw in der Folge überwiesen habe. Warum es sich bei dem Vermerk "+ 7.000.- bar" um einen (zusätzlich) gewährtes Rabatt gehandelt haben soll, ist nicht nachvollziehbar, zumal sowohl in der nicht verbuchten Rechnung über 17.543,53 ATS netto als auch in der vom Kunden bezahlten Rechnung über 10.557,49 ATS bereits ein Rabatt von 20% enthalten ist. Dass darüber hinaus noch ein zusätzlicher Rabatt von rd. 40% gewährt worden sein soll, erscheint lebensfremd und unglaubwürdig. Auch ergibt es keinen Sinn, das behauptete zusätzlich gewährte Rabatt mit "+7.000.- bar" zu bezeichnen. Der Unabhängige Finanzsenat erachtet es in diesem Fall als erwiesen, dass es sich bei dem Vermerk "+7.000.- bar" um eine Schwarzzahlung gehandelt hat und daher in der Folge unter der gleichen Rechnungsnummer und dem gleichen Rechnungsdatum wie die nicht verbuchte Rechnung über 17.543,53 ATS netto eine neue Rechnung über den Restbetrag von 10.557,49 ATS netto ausgestellt worden ist. 15) Der Prüfer sah in den hier angeführten Fällen, eine der vielen in Tz 21-11 aufgezeigten "Ungereimtheiten", obschon wie in dem hier aufgezeigt Fall eine Schwarzzahlung als erwiesen angenommen werden kann. Aber auch zu den anderen hier aufgezeigten Fällen ist zu sagen, dass im regulären (steuerehrlichen) Wirtschaftsverkehr Barzahlungen in der dargestellten Größenordnung wohl nur in begründeten Ausnahmefällen vorkommen. Eine begründete Erklärung dafür, warum ein Teilbetrag einer Rechnung bargeldlos und ein anderer mittels Barzahlung erfolgt ist, hat die Bw nicht erbracht. 16) Ebensowenig erscheint es glaubhaft, wonach die Bw wie im Fall Sch nur die entsprechenden Materialien für die Heizungs- und Sanitärinstallationen geliefert hat, der Kunde hingegen die umfangreichen und wohl nur von einem Fachmann durchzuführenden Arbeiten selbst "organisiert" hat. Auch in solchen Fällen drängt sich der Verdacht auf, dass die Bw die Angebote und Stundenaufzeichnungen zu den einzelnen Aufträgen deshalb nicht vorgelegt hat, um den wahren Sachverhalt zu verschleiern. e) Erlösbuchungen ohne Rechnungen: 1) Weiters stellte der Prüfer unter Tz 21-6 des Bp-Berichtes fest, dass Anzahlungen bzw. Akontozahlungen von Kunden nach einem längeren Zeitraum ohne darüber Ausgangsrechnungen zu erstellen, letztlich mit dem Anzahlungsbetrag bzw. in der Höhe der Akontozahlung als Erlös erfasst worden sind. So seien allein zum 31. Juli 1999 Anzahlungen in der Höhe 599.557,77 ATS in dieser Form als Erlös umgebucht worden. 2) So habe z.B. der Kunde Rainer Ce im Jahr 1998 eine Anzahlung von 123.092,16 ATS und im Jänner 1998 eine weitere Anzahlung bzw. eine a´conto Zahlungen von 50.000 ATS geleistet, die zum 31. Juli 1999 ohne Schlussrechnung als Erlös erfasst worden seien. Bezüglich des Kunden Dr. Fi sei am 19. Juli 2000 eine Ausgangsrechnung über 80.447,38 ATS als Erlös gebucht worden. Am 25. Juli 2000 habe er eine Akontozahlung von 100.000 ATS geleistet und im Oktober 2000 sei der Differenzbetrag von 19.552,62 ATS zwischen Akontozahlung und bisher gebuchter Teilrechnung als Erlös nachgebucht worden. Die Kundin Erika Za habe am 6. April 1999 eine Akontozahlung für Rohinstallationen in Höhe von 30.000 ATS geleistet, die die Bw zum 31. Dezember 2000 als Erlös erfasst hat ohne eine Schlussrechnung auszustellen. 3) Die Bw begründete dies im Wesentlichen damit, nach Durchführung der Bauaufträge und (Schluss)Verhandlungen mit den Kunden, hätten in diesen Fällen keine Restdifferenzen zu den bereits geleisteten Akontozahlungen bestanden und daher sei auf "Null-Schlussrechnungen" verzichtet worden. Hinsichtlich des Kunden Dr. Fi wurde ergänzend ausgeführt, dieser habe nach der Rechnungserstellung vom 19. Juli 2000 die Bw mit noch weiteren Leistungen beauftragt und in der Folge eine Zahlung von 100.000 ATS geleistet. Im Oktober sei das Bauvorhaben abgeschlossen gewesen und nach Verhandlungen hätte sich ebenfalls keine Restdifferenz ergeben, sodass man auch in diesem Fall auf eine Null-Schlussrechnung verzichtet habe. Zur Kundin Erika Za brachte die Bw vor, sie habe nach Verhandlungen mit der Kundin erkennen müssen, dass die von ihr erbrachten Leistungen nur in Höhe der Akontozahlung belohnt worden seien. 4) Für den Unabhängigen Finanzsenat erscheint es wenig glaubwürdig, wonach Kunden auf eine konkrete Abrechnung über die durchgeführten Bauaufträge verzichtet haben, zumal ohne eine klare Abrechnung für den Kunden ja gar nicht nachvollziehbar ist, ob ein Differenzbetrag gegenüber den geleisteten Anzahlungen bzw. Akontozahlungen besteht. Auch wäre es äußerst ungewöhnlich, Vorauszahlungen bzw. Akontozahlungen in der Höhe des gesamten Bauauftrages zu leisten. Völlig lebensfremd erscheint die Erklärung der Bw, wonach auf die Erstellung von Schlussrechnungen deshalb verzichtet worden sei, weil die Kunden für die erbrachten Leistungen nicht mehr als die Akontozahlungen zahlen wollten. Vielmehr ist in all diesen Fällen davon auszugehen, dass zwar Abrechnungen mit den Kunden erfolgt sind, diese aber im Rechenwerk der Bw keinen Niederschlag gefunden haben. 5) Aber selbst wenn man der Bw Glauben schenken wollte, wäre die Nichterstellung von Abrechnungen, ohne die die von der Bw erbrachten Leistungen nicht nachgeprüft werden können, ein wesentlicher Buchführungsmangel, der das Ergebnis der Bücher bzw. Aufzeichnungen nicht mehr glaubwürdig erscheinen lässt. f) Nachträgliche Rechnungsberichtigungen / neuer Ausdruck von Rechnungen 1) Der Prüfer stellte auch fest, dass im Rechnungsausgangsbuch/-journal (einer mit Hilfe des Fakturierungsprogramms erstellten monatlichen Liste aller in dem jeweiligen Monat ausgedruckten Rechnungen) zum Teil höhere Rechnungsbeträge ausgewiesen sind als in den verbuchten und in der Belegsammlung abgelegten Rechnungen. 2) Der Prüfer führte dazu in Tz 21-7 aus, es werde nicht in Abrede gestellt, dass speziell im Bau- und Baunebengewerbe, vor allem bei großen Bauten, aufgrund von Rechnungsprüfungen Korrekturen beim ursprünglich ausgestellten Rechnungsbetrag vorgenommen werden. Solche Berichtigungen seien aber dann anhand von Prüfberichten, Zusammenstellungen des prüfenden Architekten, Bauherrn etc. nachvollziehbar. In diesem Punkt werde vielmehr aufgezeigt, dass es zu diversen Rechnungen mehrere Ausfertigungen gebe, ohne darin auf den Grund der Berichtigung hingewiesen. An Beispielen solcher Differenzen zwischen Rechnungsbetrag im Rechnungsausgangsbuch und in den tatsächlich verbuchten Rechnungen führt der Prüfer an: | Name | Re.-Ausgangsbuch | gebuchte Rechnung | J. P , ReNr. 99030017 v. 15.03.1999 | 132.249,80 ATS | 110.239,84 ATS | H. Fl, ReNr. 98110067 v. 23.11.1998 | 269.506,40 ATS | 145.606,05 ATS | H. Fl, ReNr. 98110053 v. 24.11.1998 | 42.185,60 ATS | 26.482,48 ATS | K. L, ReNr. 99020047 v. 22.02.1999 | 352.380,00 ATS | 295.200,00 ATS | W. K, ReNr. 99010020 22.01.1999 | 440.771,60 ATS | 342.992,10 ATS 3) In der Berufung wird dazu im Wesentlichen vorgebracht (Seite 19, 26f), es sei richtig, wonach es speziell im Bau- und Baunebengewerbe häufig zu nachträglichen Rechnungskorrekturen komme. Dass es zu diversen Rechnungen mehrere Ausfertigungen gebe, werde nicht in Abrede gestellt, dies könne jedoch in allen Fällen aufgeklärt werden. Im Betrieb der Bw sei es bis vor kurzer Zeit so gewesen, dass zur Besprechung mit der Kundschaft eine Rechnung als Rohentwurf ausgedruckt worden sei. Sei es bei den abschließenden Verhandlungen zu Änderungen gekommen, so sei die Rechnung in der EDV-Anlage korrigiert und neu ausgedruckt worden. Abgespeichert werde der jeweils letzte Ausdruck. Für Zwecke der Buchhaltungsvorbereitung habe der Fakturierer monatlich eine Liste aller im letzten Monat erstellten Rechnungen ausgedruckt (Rechnungsausgangsbuch/- journal). Sei es nun nach Ausdruck dieser Monatsliste zu Änderungen in der Abrechnung gekommen, habe sich zwangsläufig eine Differenz zwischen dem Rechnungsausgangsbuch und der endgültigen Rechnung ergeben. Bereits ausgedruckte Rechnungsausgangsbücher/-journale seien nicht mehr korrigiert worden, da in der Buchhaltung ohnedies direkt vom Beleg, also von der Ausgangsrechnung gebucht worden sei. Die Rechnungslisten (Rechnungsausgangsbücher/-journale) hätten nur der Information gedient. 4) Wie bereits der Prüfer festgestellt hat, ist es zwar im Bau- und Baunebengewerbe nicht ungewöhnlich aufgrund von Rechnungsprüfungen Korrekturen in den ausgestellten Rechnungen vorzunehmen, solche Korrekturen werden aber anhand von Prüfberichten und anderen Unterlagen sowohl im Interesse des Unternehmers und des Kunden als auch um eine Überprüfung durch die Abgabenbehörde zu ermöglichen, entsprechend dokumentiert. Im gegenständlichen Fall liegen die ursprünglich ausgedruckten Rechnungen, die nach der Behauptung der Bw Gegenstand der Verhandlungen mit den Kunden gewesen sein sollen, nicht mehr vor. Eine Überprüfung ist somit nicht möglich. Der Verdacht des Prüfers, dass die unterschiedlichen Rechnungsbeträge in den ursprünglich ausgedruckten Rechnungen laut Rechnungsausgangsbuch und den tatsächlich verbuchten Rechnungen nicht nur - wie behauptet - auf Nachlässe aufgrund begründeter Einwenden der Kunden, sondern auch auf Schwarzzahlungen zurückzuführen sein dürften, ist in Anbetracht der oben bereits aufgezeigten Fälle jedenfalls nicht von der Hand zu weisen, zumal diese Behauptungen in keiner Weise erwiesen wurden. Insbesondere erscheint es unglaubwürdig, dass im Nachhinein ohne dies entsprechend nachzuweisen oder auch nur glaubhaft machen zu können, Preisnachlässe bis nahezu 50% (Fall Fl) gewährt worden sein sollen. Da die Richtigkeit dieser Behauptung mangels entsprechender Aufzeichnungen letztendlich nicht überprüft werden kann, liegt auch darin eine Schätzungsbefugnis als Folge von Aufzeichnungsmängeln. g) Fehlende Rechnungsnummern: Die vom Prüfer unter Tz 21-6 getroffene Feststellung, wonach aus dem Rechnungsausgangsbuch ersichtlich sei, dass Rechnungen nicht fortlaufend ausgestellt, Rechnungsnummern mehrmals verwendet, Rechnungsnummern fehlen und Eintragungen unkenntlich gemacht worden seien, ist vom Prüfer nur an Hand weniger Beispiele dokumentiert worden, die von der Bw zudem noch weitgehend aufgeklärt werden konnten. 2) Dass hinsichtlich der Rechnungsnummerierung in einem größeren Ausmaß Formfehler bestehen, ist nicht erwiesen. Und nicht jeder geringfügige Formfehler, wie zB die vom Prüfer aufgezeigten Beleglücken, die hinsichtlich der Anzahl, des Grundes und der möglichen Wirkung nicht ins Gewischt fallen, vermag die Ordnungsmäßigkeitsvermutung des § 163 BAO in einem Maße zu Erschüttern, die zu einer Schätzung nach § 184 BAO berechtigt. h) Gefälligkeitsrechnung /Scheinrechnung 1) Unter Tz 21-10 stellt der Prüfer fest, zur Vorlage bei Behörden, Ämtern und Versicherungen seien Rechnungen ausgestellt worden, die als Erlös nicht erfasst worden seien. 2) Tatsächlich hat der Prüfer nur einen, von der Bw nicht bestritten Fall dokumentiert. Danach hat die Bw ihrer Gesellschafterin Helene Ka für eine Heizungsumstellung eine nicht verbuchte Rechnung über 251.919,60 ATS ausgestellt, an Hand derer sie beim Amt der Tiroler Landesregierung für die Umstellung einer Heizungsanlage auf Erdgas zu Unrecht eine Förderung von 30.000 ATS lukriert hat. Die tatsächlich verbuchte und bar bezahlte Rechnung hat hingegen nur 151.250,74 ATS betragen. 3) Die Bw verantwortete sich damit, dass für den Förderantrag eine Abrechnung auf Basis der ursprünglichen Kostenschätzung eingereicht worden sei. Tatsächlich seien die Kosten aber niedriger gewesen. Die in der Buchhaltung verbuchte Rechnung entspreche den tatsächlichen Kosten. Der zuviel bezogene Förderbetrag sei zwischenzeitig an die Tiroler Landesregierung rückerstattet worden. 4) Wie der Aktenlage zu entnehmen ist, weisen sowohl die beim Amt der Tiroler Landesregierung eingereichte Rechnung über 251.919,60 ATS als auch die tatsächlich verbuchte Rechnung über 151.250,74 ATS die gleiche ReNr. 99030019 und das gleiche Rechnungsdatum "15.03.1999" auf. Auch sind die Bezeichnungen und Mengen der einzelnen Rechnungspositionen völlig ident, nur die Preise der insgesamt 30 Einzelpositionen wurden in der bei der Landesregierung eingereichten gegenüber der verbuchten Rechnung um rd. zwei Drittel (konkret 66,55%) erhöht. Ob nun bewusst eine überhöhte Rechnung über 251.919,60 ATS zur Lukrierung einer öffentlichen Förderung ausgestellt worden ist oder ob in der verbuchten Rechnung der Rechnungsbetrag zu Unrecht um rd. 100.000 ATS auf 151.250,74 ATS verkürzt worden ist, konnte letztlich nicht erwiesen werden. Es liegt aber jedenfalls eine unzulässige Ausstellung einer Rechnung vor. i) Kürzung der Bilanzsumme für das Jahr 2000 um brutto 522.000 ATS 1) Unter Tz. 22 des Prüfungsberichtes stellte der Prüfer fest, dass in der beim Firmenbuch eingereichten Bilanz zum 31. Dezember 2000 unter der Aktivposition "Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände, sowie unter der Passivposition "Verbindlichkeiten-Kundenanzahlungen" jeweils ein um 522.000 ATS höhere Beträge ausgewiesen ist, als in der beim Finanzamt eingereichten Bilanz. Weiters führte der Prüfer aus, die Umsatzsteuererklärung 2000 sei im Zuge der Erstprüfung nachträglich abgeändert worden. Aus der Beilage zur Umsatzsteuererklärung 2000 sei ersichtlich, dass die Anzahlungen per 31. Dezember 2000 von 4.897.898,43 ATS auf 4.462.898,43 ATS (Differenz: 435.000 ATS) vermindert worden sind, dadurch sei es anstelle einer USt-Nachzahlung von 86.388 ATS zu einer USt-Gutschrift von 612 ATS gekommen. Die Beilage zur USt-Erklärung 2000 im Steuerakt unterscheide sich von jener im Arbeitsbogen des Erstprüfers. Die nachträgliche Änderung sei auch aus der vom Erstprüfer anhand der EDV erstellten Gegenüberstellung der "Besteuerungsgrundlagen 1998-2000" ersichtlich. Darin seien die vereinbarten Entgelte nachträglich, handschriftlich von 18.730.363,72 ATS auf 18.295.363,72 ATS vermindert worden. Die Umsatzsteuer habe sich dadurch um 87.000 ATS vermindert. 2) Die vom Prüfer aufgezeigte Differenz zwischen den beim Firmenbuch und dem Finanzamt eingereichten Bilanzen wird von der Bw gar nicht bestritten und sie konnte diesen Umstand auch nicht weiter aufklären. Sie bestreitet aber, dass es dadurch ertagsteuerlich als auch umsatzsteuerlich zu einer Erlösverkürzung gekommen sei. 3) Diese Frage hat der Unabhängige Finanzsenat auch gar nicht zu überprüfen, weil mangels Wiederaufnahmsgründe die Umatz- und Körperschaftsteuer 2000 im Berufungsverfahren nicht näher zu prüfen ist. Ertragsteuerlich kommt der Klärung dieser Frage nur insoweit Bedeutung zu, als dies für die Beurteilung einer verdeckten Gewinnausschüttung relevant ist. Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt in diesem Fall nicht vor. Die Kürzung einer Aktiv- und Passposition um den jeweils gleichen Betrag führt ertragsteuerlich zu keiner Gewinnauswirkung und damit auch zu keiner verdeckten Gewinnausschüttung. 2) Sicherheitszuschlag: 1) In den vom Unabhängigen Finanzsenat aufgehobenen Bescheiden (vgl. UFS, 26.08 2004, RV/0310-I/04) nahm der Zweitprüfer aufgrund einer kalkulatorischen Schätzung des gesamten Umsatzes für die drei Prüfungsjahre eine Zuschätzung des Erlöses von insgesamt rd. 8,8 Mio. ATS vor. Bereits im Zuge des Prüfungsverfahrens legte die Bw ihrerseits eine Gegenkalkulationen vor in der sie in einer ersten Schätzung für den Prüfungszeitraum zu einer Kalkulationsdifferenz von 1,7 Mio. ATS und in einer zweiten Schätzung (im Zuge des Berufungsverfahrens UFS, 26.08 2004, RV/0310-I/04) nur mehr von rd. 430.000 ATS kam, wobei sich nach dieser zweiten Schätzung für das Jahr 1998 sogar um 33.000 ATS geringere Erlöse ergaben als sie tatsächlich erklärt hat. In diesen Gegenkalkulationen der Bw konnte nicht überprüft werden, ob die für die Schätzung herangezogenen Bauprojekte repräsentativ waren und die an Hand von nachträglich erstellten Kalkulationsblättern angesetzten Selbstkosten und Materialaufschläge auch nur annähernd den tatsächlichen Gegebenheiten entsprachen. 2) Da gerade bei einem Handwerksbetrieb die Grundlagen, Parameter und Prämissen einer Globalschätzung des Umsatzes schwer ermittelbar und damit die Gefahr einer Fehlerhaftigkeit im hohen Maße gegeben ist, hat der Prüfer im fortgesetzten Verfahren anstelle einer Globalschätzung des Umsatzes einen Sicherheitszuschlag in der Höhe von 10% der erklärten Erlöse, das einer Zuschätzung für die drei Berufungsjahre von insgesamt 4.142.000 ATS entspricht, angesetzt. Die Höhe von 10% begründet der Prüfer damit, dass zwar nicht bei allen Kunden eine Erlösverkürzung vorgenommen worden sei, es aber bei diversen Privatkunden zu einer anzunehmenden Erlösverkürzung von bis zu 50% und mehr gekommen sei (vgl. Tz 23 des Bp-Berichtes vom 24. November 2005). 3) In der Berufung (Seite 56 ff) wurde dazu, neben allgemeinen Ausführungen über die Schätzung vorgebracht, die vom Prüfer aufgezeigten Buchführungsmängel seien nicht vorhanden bzw. derart geringfügig, dass sich aus diesen allfälligen Mängeln für sich alleine betrachtet, keine Schätzungsbefugnis der Behörde ableiten lasse. Die vom Prüfer angeführten "Ungereimtheiten" würden offensichtlich dazu dienen, eine formell richtige Buchhaltung sachlich in Zweifel zu ziehen. Die Ungereimtheiten seien in der gegenständlichen Rechtsmittelschrift allesamt aufgeklärt worden. Ungeachtet dessen, habe die Bw die Höhe des Sicherheitszuschlages, welcher als Umsatz- und Gewinnzuschlag verhängt worden sei, einem Fremdvergleich unterzogen. 4) Der dargestellte innere Betriebsvergleich, in dem die Bw im Wesentlichen nur darauf hinweist, dass sich der Umsatz im Jahr 2000 gegenüber den Vorjahren erhöht hat und der Materialeinsatz zum Umsatz verhältnismäßig gleichmäßig gestiegen sei, vermag die vom Prüfer vorgenommen Schätzung nicht zu entkräften. Hinsichtlich des äußeren Betriebsvergleiches versucht die Bw darzustellen, dass unter Einbeziehung der vom Prüfer herangezogenen Sicherheitszuschläge der EGT (Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit) im Verhältnis zum Umsatz mit 9,62% (1998), 8,46% (1999) und 5,34% (2000) weit höher sei als der Durchschnitt der Vergleichsbetriebe. 5) Ist eine Schätzung zulässig, so steht die Wahl der anzuwendenden Schätzungsmethode der Abgabenbehörde im Allgemeinen frei, doch muss das Schätzungsverfahren einwandfrei abgehalten werden, müssen die zum Schätzungsergebnis führenden Gedankengänge schlüssig und folgerichtig sein, und muss das Ergebnis, das in der Feststellung der Besteuerungsgrundlagen besteht, mit der Lebenserfahrung im Einklang stehen. Ziel der Schätzung muss stets die sachliche Richtigkeit des Ergebnisses sein, das heißt, sie soll der Ermittlung derjenigen Besteuerungsgrundlagen dienen, die aufgrund des gegebenen, wenn auch nur bruchstückhaften Sachverhaltes und trotz unzureichender Anhaltspunkte die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben (VwGH ua 27.10.2008, 2005/17/0199). Es liegt allerdings im Wesen jeder Schätzung, dass die auf solche Weise ermittelten Besteuerungsgrundlagen die tatsächlich erzielten Ergebnisse verständlicherweise nur bis zu einem mehr oder weniger großen Genauigkeitsgrad erreichen können. Diese jeder Schätzung innewohnende Unsicherheit muss aber der, der begründeten Anlass zur Schätzung gibt, hinnehmen, und zwar auch dann, wenn sie zufällig oder ungewollt gegen ihn ausschlagen sollte. Diese Unsicherheit wird unvermeidlich größer, je geringer oder je dürftiger Anhaltspunkte, von denen aus schlüssige Folgerungen gezogen werden können, gegeben sind, desto weiter kann sich das Schätzungsergebnis von den tatsächlichen (aber nicht erwiesenen) Besteuerungsgrundlagen entfernen (vgl. Stoll, BAO Kommentar, Band 2, Seite 1903 ff). 6) Wie oben unter Pkt. II.1 ausgeführt, liegen im streitgegenständlichen Fall entgegen der Behauptung der Bw gravierende formelle und materielle Buchführungsmängel vor, die das Ergebnis der Bücher bzw. Aufzeichnungen nicht mehr glaubwürdig erscheinen lassen. Die Voraussetzungen für eine Schätzung im Sinne des § 184 BAO sind damit zweifelsfrei gegeben. Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ist die vom Finanzamt gewählte Schätzung mit Hilfe eines Sicherheitszuschlages eine Methode, die der korrigierenden Ergänzung der Besteuerungsgrundlagen, von denen anzunehmen ist, dass sie zu niedrig ausgewiesen wurden, dient. In Fällen, in denen nähere Anhaltspunkte für eine gebotene Schätzung nicht zu gewinnen sind, kann eine griffweise Zuschätzung in Form von Sicherheitszuschlägen in Betracht kommen (VwGH 20.10.2009, 2006/13/0164). Diese Schätzungsmethode geht davon aus, dass es bei mangelhaften Aufzeichnungen wahrscheinlich ist, dass nicht nur nachgewiesenermaßen nicht aufgezeichnete, sondern auch weitere Einnahmen nicht aufgezeichnet worden sind (vgl. VwGH ua v. 22.7.2007, 2005/14/0111). Solche Sicherheitszuschläge können sich beispielsweise an den Gesamteinnahmen, an den Einnahmenverkürzungen oder auch an den Umsätzen orientieren (vgl. VwGH 18.02.1999, 96/15/0050). 7) Aufgrund der vom Prüfer unter Tz 21 und 22 des Bp-Berichtes aufgezeigten und unter Pkt. II. 1 der gegenständlichen Entscheidung im Wesentlichen dargestellten Fälle, kann ohne Bedenken davon ausgegangen werden, dass es nicht nur vereinzelt zu Erlösverkürzungen gekommen ist. Am Boden dieser Rechtsprechung bestehen gegen die vom Finanzamt letztlich griffweise vorgenommenen Zuschätzung in Form eines Sicherheitszuschlages keine Bedenken. 8) Hinsichtlich der Höhe des Sicherheitszuschlages von 10% der erklärten Erlöse, erachtet der Unabhängige Finanzsenat diesen Prozentsatz für sachgerecht soweit davon Abrechnungen für Privatbauten oder Kleinaufträge (Regie und Reparaturarbeiten) betroffen sind, nicht aber soweit die Abrechnungen Bauträger bzw. Großbauten betreffen, da diese Umsätze wiederum mit Unternehmern erzielt werden und nicht anzunehmen ist, dass Unternehmer im größeren Umfang ihre betrieblichen Aufwendungen und Investitionen, die sich in ihren Betrieben wiederum gewinnmindernd auswirken, mit "Schwazzahlungen", die in ihren betrieblichen Rechenwerken keinen Eingang finden können, finanzieren. Nach den Angaben der Bw im vorangegangenen Verfahren (Berufung vom 20. August 2003) werden nahezu 60% der gesamten Umsätze aus Kleinaufträgen (Reparaturarbeiten) und Aufträgen für Privatbauten erzielt. Bei einem Sicherheitszuschlag von 10% auf diese Umsätze ergäbe sich umgerechnet auf den Gesamtumsatz somit ein Sicherheitszuschlag von 6%. Da aber aufgrund der in Pkt II.1 aufgezeigten formellen und materiellen Mängel Erlösverkürzungen auch bei Aufträgen von Unternehmern, wenn auch im weit geringem Ausmaß, anzunehmen sind, wird insgesamt ein Sicherheitszuschlag von 7% der Gesamterlöse für sachgerecht erachtet. 9) Der Sicherheitszuschlag errechnet sich somit wie folgt: | Jahr | 1998 | 1999 | 2000 | Sicherheitszuschlag lt. ang. Bescheid (10%) | 1.236.000 | 1.420.000 | 1.486.000 | Sicherheitszuschlag lt. BE (7%) | 865.000 | 994.000 | 1.040.000 | USt 20% | 173.000 | 198.800 | 208.000 | Gesamt (in ATS) | 1.038.000 | 1.192.800 | 1.248.000 Im Bezug auf das Jahr 2000 kommt dem errechneten Sicherheitszuschlag mangels Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer 2000 nur bezüglich der auf die verdeckte Gewinnausschüttung entfallende Kapitalertragsteuer Bedeutung zu. 10) Unter Berücksichtigung dieses Zuschlages erbrachte die Bw in den Berufungsjahren 1998-2000 bei einer durchschnittliche Betriebsleistung von 16,3 Mio. ATS einen durchschnittlichen Gewinn von rd. 840.000 ATS, das entspricht einer Umsatzrentabilität von rd. 5,2%. Nach den von der Bw vorgelegten und von der Kammer der Wirtschaftstreuhänder erstellen Branchenkennzahlen der Gas-, Wasser- und Heizungsinstallateure betrug in den Jahren 2000/2001 bei Betrieben mit einem Umsatz von 1 bis 5 Mio. Euro (Betriebe mit positiven Betriebsergebnis) die durchschnittliche Umsatzrentabilität 4,81% und im oberen Quartil 6,73%. Dies zeigt, dass sich die Ertragslage der Bw unter Miteinbeziehung des Sicherheitszuschlages von 7% der erklärten Erlöse, im mittleren Bereich dieser Vergleichsbetriebe bewegt. Der Wareneinsatz der Bw, der im Durchschnitt der Berufungsjahre rd. 59% des Umsatzes (einschließlich des Sicherheitszuschlages) beträgt, erweist sich immer noch höher als das obere Quartil der Vergleichbetriebe mit 57,67%, sodass der Umsatz (inklusive des Sicherheitszuschlages) im Verhältnis zu den Vergleichsbetrieben keineswegs zu hoch angesetzt wurde. Der Einwand der Bw, wonach sich das geschätzte Betriebsergebnis im Verhältnis zu den Vergleichsbetrieben nicht erwirtschaften lasse, erweist sich jedenfalls als unbegründet. 3) Privatnutzung des Kraftfahrzeuges Renault Espace: 1) Unter Tz 28 d des Bp-Berichtes stellte der Prüfer fest, dass das von der Bw auf Leasingbasis im Mai 2000 angemietete Kraftfahrzeug der Marke Renault Espace nur zu 20% betrieblich und zu 80% von Helene Ka, der Gesellschafterin der Bw und Ehegattin des Geschäftsführers Edmund Ka verwendet wird. Entsprechend setzte er (neben einer Kürzung der Vorsteuer und des Aufwandes) für das Jahr 2000 eine verdeckte Gewinnausschüttung an die Gesellschafterin Helene Ka von 58.332 ATS an. Er führte dazu aus, während der Betriebsprüfung habe Edmund Ka die Auskunft erteilt, dass es sich bei diesem Fahrzeug um das Nachfolgefahrzeug des Toyota Camry handle, das zu 80% von seiner Ehegattin Helene Ka privat genutzt werde. Sie brauche es manchmal auch für betriebliche Zwecke zum Nachliefern. 2) Bereits in Zuge der Wiederholungsprüfung im Jahr 2003 hat die Bw dazu eingewendet, die Ausführungen des Geschäftsführers seien missverstanden worden, zu keiner Zeit habe der Geschäftsführer behauptet das Fahrzeug werde von seiner Gattin zu 80% privat genutzt, genau umgekehrt sei es. Als Nachweis legte sie eine nachträglich erstellte Aufstellung vor, nach der mit diesem Fahrzeug in der Zeit vom Mai 2000 bis März 2003 bei einer Gesamtkilometerleistung von 29.500 km, rd. 25.000 km betrieblich zurückgelegt worden sein sollen. Danach wären für Baustellen- bzw. Kundenbesuche wöchentlich 95 km zurückgelegt worden, somit in drei Jahren rd. 14.250 km und die restlichen betrieblich gefahren Kilometer von 10.750 km würden auf einen Firmenausflug nach München, zwei Messebesuche in Wien und Frankfurt und vier Firmenbesichtigungen im In- und Ausland entfallen. 3) Dem entgegnete der Prüfer (Tz 28 d Bp-Bericht), es sei überhaupt nicht nachvollziehbar, wonach für Kundenbesuche wöchentlich 95 km angefallen sein sollen. Nach dieser Aufstellung würden für private Fahrten in einem Zeitraum von 33 Monaten nur ca. 4.500 km übrig bleiben; umgerechnet auf ein Jahr wären dies 1.636 km. Dies entspreche nicht den Erfahrungen des täglichen Lebens, nach der für Privatfahrten (Einkauf, Arzt, Urlaub, Besuche von Verwandten und Bekannten, Fahrten mit Kindern zu und von den Ausbildungsstätten) ca. 10.000 km anzusetzen seien. Umgekehrt wäre somit ein Argument für eine 100% Privatnutzung gegeben. Angemerkt werde noch, dass kein (anderes) Privatfahrzeug zur Verfügung gestanden sei. 4) In der Berufung wurde dazu ergänzend eingewendet, der Geschäftsführer der Bw sitze in seiner Freizeit nahezu ausschließlich auf dem Fahrrad. Beispielsweise habe sich der Geschäftsführer vor kurzem auf einer Fahrrad-Trecking-Tour im Himalayagebiet befunden. Darüber hinaus sei die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung im Bereich eines Betriebsfahrzeuges, welches dem angestellten Geschäftsführer auch für Privatfahrten diene, verfehlt. Seitens der Bw stellten die Aufwendungen des Fahrzeuges einen 100%igen betrieblichen Aufwand dar. Das Korrektiv für eine private Nutzung wäre die Erfassung der privaten Nutzung in der Einkommenssphäre des Geschäftsführers. Die Kürzung des betrieblichen Aufwandes bei gleichzeitiger Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung wäre nur dann denkbar, wenn die Summe der Geschäftsführerentlohnung (Gehalt und Kfz-Nutzung) überhöht wäre und einem Fremdvergleich nicht standhalten würde. Im gegenständlichen Fall sei weder der Geschäftsführergehalt nennenswert hoch noch sei es brachenunüblich Mitarbeitern Fahrzeuge auch zur privaten Nutzung zur Verfügung zu stellen. Feststellungen, welche einem Fremdvergleich nicht standhalten, habe der Prüfer nicht getroffen, weshalb die verdeckte Gewinnausschüttung zu entfallen habe. 5) Ob der Geschäftsführer der Bw dem Prüfer gegenüber tatsächlich erklärt hat, das strittige Fahrzeug werde von seiner Ehegattin und Gesellschafterin Helene Ka zu 80% privat genutzt, kann letztlich dahingestellt bleiben. Unstrittig ist, dass das Fahrzeug von ihr privat verwendet worden ist. Unstrittig ist auch, dass mit diesem Fahrzeug in einem Zeitraum von 33 Monaten 29.500 km zurückgelegt worden sind, das einer durchschnittlichen Jahreskilometerleistung von 10.700 km entspricht. Weiters ist unstrittig, dass die Gesellschafterin Helene Ka über kein privates Fahrzeug verfügte. Bei der vom Prüfer angesetzten 80%igen privaten Nutzung entspricht dies im Jahr rd. 8.500 km. Dem Prüfer ist beizupflichten, wonach nach allgemeinen Erfahrungswerten im privaten Bereich eine Jahreskilometerleistung von rd. 10.000 km durchaus üblich ist. Die vom Prüfer angesetzte private Nutung von 80% entspricht rd. 8.500 km im Jahr und ist somit erheblich unter dem Durchschnittswert von 10.000 km. 6) Bei der von der Bw vorgelegten Aufstellung über die betriebliche Nutzung des Kraftfahrzeuges, handelt es sich lediglich um eine unbewiesene Behauptung. Die Bw hätte im Zuge des Prüfungsverfahrens in den Jahren 2002 und 2003 aber auch in den anschließenden zwei Berufungsverfahren hinreichend Gelegenheit gehabt, die betriebliche Nutzung entsprechend nachzuweisen. Dies ist aber nicht geschehen. Der Unabhängige Finanzsenat sieht daher keine Veranlassung die vom Prüfer festgesetzte private Nutzung des strittigen Fahrzeuges zu vermindern. 7) Der Einwand, wonach der Gesellschafter-Geschäftsführer Edmund Ka "in seiner Freizeit nahezu ausschließlich am Fahrrad sitzt", geht an den Feststellungen des Prüfers vorbei, der eine Privatnutzung durch den Geschäftsführer gar nicht behauptet hat. Aber selbst wenn der Geschäftsführer dieses Fahrzeug neben seiner Ehegattin ebenfalls privat mitgenutzt haben sollte, so wäre diese private Nutzung - entgegen der Ansicht der Bw - auch bei ihm als verdeckte Gewinnausschüttung zu beurteilen. Wie die Bw zu Recht ausführt, wäre das Korrektiv für eine private Nutzung durch den Geschäftsführer, die Erfassung dieser Nutzung in seiner Einkommenssphäre. Eine Vereinbarung, nach der die privat Nutzung des strittigen Kraftfahrzeuges Teil der Geschäftsführerentlohnung ist, liegt nicht vor. Ein Sachbezug in Form einer privaten Nutzung dieses Kraftfahrzeuges hat die Bw weder erwiesen noch hat der Geschäftsführer einen solchen neben seiner Geschäftsführerentschädigung von 300.000 ATS in seinen Einkommensteuererklärungen angesetzt. 4) Verdeckte Gewinnausschüttung: In Bezug auf die Körperschaftsteuer sind, wie bereits der Prüfer unter Tz 42 des Bp-Berichtes dargelegt hat, die oben festgesetzten Sicherheitszuschläge, die Privatnutzung des strittigen Kraftfahrzeuges durch die Gesellschafterin und die unstrittigen Feststellungen in Tz 28a und b des Bp-Berichtes als verdeckte Ausschüttung an die Gesellschafter zu beurteilen. Gemäß § 8 Abs. 2 KStG 1988 ist es für die Ermittlung des Einkommens ohne Bedeutung, ob das Einkommen im Wege offener oder verdeckter Ausschüttungen verteilt wird. Verdeckte Ausschüttungen sind alle außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung gelegenen Zuwendungen einer Körperschaft an Anteilsinhaber, welche das Einkommen der Körperschaft zu Unrecht vermindern und ihre Wurzel in der Anteilsinhaberschaft haben. Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes sind die bei der Gewinnermittlung einer Kapitalgesellschaft unter dem Titel verdeckte Ausschüttung zugerechneten Mehrgewinne, die im Betriebsvermögen der Gesellschaft keinen Niederschlag gefunden haben, als den Gesellschaftern zugeflossen zu werten, wobei, wenn das Ermittlungsverfahren nichts anderes ergeben hat, der Mehrgewinn nach dem Beteiligungsverhältnis aufzuteilen ist.(vgl. VwGH 19.9.2007, 2004/13/0108). Die hier zugerechneten Mehrgewinne führten bei den Gesellschaftern zu einem Vermögensvorteil, den sie zu Lasten der Bw erhalten haben. Dabei ist unzweifelhaft, dass ihre Absicht darauf gerichtet war, die Steuerlast der Bw zu ihren Gunsten zu mindern. 5) Körperschaftsteuer 1998 und 1999: Der Gewinn aus Gewerbebetrieb erfährt somit folgende Änderung: | Jahr | 1998 | 1999 | Gewinn lt. angef. Bescheid | 1.334.056,00 | 1.255.751,00 | - Sicherheitszuschlag lt. angef. Bescheid (10%) | -1.236.000,00 | -1.420.000,00 | + Sicherheitszuschlag lt. BE (7%) | +865.000,00 | +994.000,00 | Gewinn lt. BE (in ATS) | 963.056,00 | 829.751,00 6) Umsatzsteuer 1998 und 1999: Der Gesamtbetrag der Umsätze erfährt folgende Änderung: | Jahr | 1998 | 1999 | Gesamtbetrag der Entgelte lt. angef. Bescheid | 14.681.182,15 | 13.951.253,37 | -Sicherheitszuschlag lt. ang. Bescheid (10%) | -1.236.000,00 | -1.420.000,00 | + Sicherheitszuschlag lt. BE (7%) | +865.000,00 | +994.000,00 | Gesamtbetrag der Entgelte lt. BE (in ATS) | 14.310.182,15 | 13.525.253,37 III) Kapitalertragsteuer für 1998 bis 2000: Gemäß § 93 Abs. 1 EStG 1988 wird die Einkommensteuer bei inländischen Kapitalerträgen durch Abzug vom Kapitalertrag erhoben (Kapitalertragsteuer). Zu solchen Kapitalerträgen gehören gemäß Abs. 2 Z 1 lit. a dieser Gesetzesstelle auch verdeckte Ausschüttungen (vgl. Doralt, EStG8, § 93 Tz 20 mit Verweis auf § 27 Tz 23 ff; VwGH 24.7.2007, 2007/14/0013 mwN). Schuldner der Kapitalertragsteuer ist gemäß