UFSW RV/1116-W/04

Wie aus dem Text eindeutig hervorgeht, war die textliche Fassung dieser Feststellung davon geprägt, dass der steuerliche Vertreter damals seine Zustimmung zu dieser Feststellung gegeben hat, deswegen auch das Wort "einvernehmlich". Die Feststellung an sich ist natürlich eindeutig schlüssig. Sie beruht auf Fakten, die dem Arbeitsbogen klar entnehmbar sind. Es wurden unter Missachtung der Offenlegungspflicht klar private Aufwendungen geltend gemacht, die eine verdeckte Aufschüttung nach sich ziehen müssen. Dr. Halm: Auf Grund der langen Verfahrensdauer (das Verfahren ist seit dem Jahre 2003 anhängig) kann ich als steuerlicher Vertreter keinesfalls angeben, ob tatsächlich eine "einvernehmliche" Gewinnausschüttung stattgefunden hat. Vorsitzender: Ich weise Sie darauf hin, dass ein Erörterungsgespräch stattgefunden hat, das dazu dient, um sämtliche unklaren Sachverhaltselemente aufzuklären. Wenn nunmehr in der mündlichen Verhandlung Dinge vorgebracht werden, die bereits beim Erörterungstermin hätten releviert werden müssen, so ist meiner Ansicht nach hieraus Verschleppungsabsicht zu erkennen. Dr. Halm: Dieser Feststellung des Herrn Vorsitzenden darf ich Folgendes entgegnen: Es erscheint vorerst unbillig, der Partei bzw. deren Vertreter Verschleppungsabsicht zu unterstellen, wenn sich aktenkundig ergibt, dass das Verfahren seit nahezu fünf Jahren anhängig ist. Zum Erörterungstermin darf ich darauf hinweisen, dass ich diesen so verstanden hatte, dass über eine der Hauptstreitfragen dieses Verfahrens, nämlich den Verkehrswert der Liegenschaft in Klosterneuburg, St.1, ein Konsens gefunden werden könnte, zumal als amtsbekannt vorauszusetzen ist, dass es in der Praxis stets Schwierigkeiten macht, den Verkehrswert einer Liegenschaft zu ermitteln. Zum Streitpunkt Yen-Kredite: Eben durch die lange Verfahrensdauer ist aus den Rechenwerken der Gesellschaft ersichtlich, dass zwischenzeitig diese Fremdwährungskredite zurückbezahlt wurden. Es ist aus diesen Rechenwerken auch ersichtlich, dass bei weitem die in Tz 20 des BP-Berichtes vom 5.9.2003 angeführten angeblichen Kursgewinne nicht lukriert werden konnten. Die von der Finanzbehörde vertretene Rechtsmeinung betreffend diesen Streitpunkt erscheint auch im Lichte der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes unrichtig, weil dieser zwischenzeitig zu diesem Themenkreis ausgesprochen hat, dass eine Betrachtungsweise, gemäß welcher die "Zwischenergebnisse" aus der Bewertung einer Fremdwährungsschuld bereits eine Gewinnrealisierung darstellen sollten, sowohl den Grundsätzen des Imparitätsprinzipes als auch den Grundsätzen des § 5 EStG widersprechen. Dies auch deswegen, weil - sollte man dieser verfehlten Rechtsmeinung der Finanzbehörde folgen - gerade im gegenständlichen Fall durch den Verlauf der Tatsächlichkeit des Geschehens nachgewiesen ist, dass durch die Schwankungen in der Wechselkursparität wesentlich geringere Gewinne letztendlich lukriert werden konnten. Vorsitzender: Klargestellt wird, dass für den Fall der Stattgabe der Berufung in diesem Punkt eine Abänderung der nicht in Berufung befindlichen Jahre zu erfolgen hätte, in denen der Rechtsansicht der Betriebsprüferin bilanzmäßig entsprochen wurde. Dr. Halm: Gegen eine Abänderung der entsprechenden Bescheide bestehen von meiner Warte aus keine Bedenken. Mag. Zaussinger: Unter dieser Voraussetzung kann auf Grund der geänderten Rechtsprechung auch nach Meinung des Finanzamtes in diesem Punkt stattgegeben werden. Dr. Halm: Zum Streitpunkt "Liegenschaft in Klosterneuburg, St.1": Die Feststellung der Finanzbehörde, wonach eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegen soll, ist bereits aus nachstehenden Überlegungen unrichtig: Selbst wenn man unterstellt, was ausdrücklich bestritten wird, dass dem Gesellschafter H.F. ein Vorteil aus dieser Transaktion zugeflossen sein soll, fehlt in den Feststellungen der Betriebsprüfung jeder Hinweis darauf, inwieweit die Gesellschaft allenfalls den Gesellschafter H.F. dazu verhalten wird, diesen angeblichen Vorteil der Gesellschaft zu refundieren. Zur Sache selbst ist festzuhalten, dass die Liegenschaftstransaktion eine für den Betriebszweck der Gesellschaft übliche Vorgangsweise deswegen war, weil diese sich im Liegenschaftswesen betätigt. Es ergibt sich nunmehr aus den Steuerakten, dass die Gesellschaft in ihrem Vermögen ein Gebäude mit mehreren Wohneinheiten besitzt und diese seit mehreren Jahren vermietet. Die Finanzbehörde hat diesen Aspekt vollkommen außer Acht gelassen, denn es macht wohl einen Unterschied, ob eine Gesellschaft mit einem ihrer Gesellschafter eine Transaktion vornimmt, welche außerhalb des üblichen Geschäftsfeldes liegt oder - wie im gegenständlichen Fall - die Ankaufsabsicht durch die kaufmännische Zielsetzung der Immobilienvermietung getragen war. Durch äußere Umstände bedingt, nämlich durch einen unvorhergesehenen Liquiditätsengpass, hat die Gesellschaft die erst vor kurzer Zeit angekaufte Liegenschaft anderwärtig als ursprünglich geplant verwerten müssen, nämlich die Liegenschaft wieder zu verkaufen. Mag. Zaussinger: Dieser Liquiditätsengpass ist der Betriebsprüferin vollkommen verborgen geblieben. Dr. Halm: Zum Beweis, dass ein Liquiditätsengpass vorlag, mache ich als Zeugen den geschäftsführenden Gesellschafter Herrn E.F. per Adresse der Gesellschaft namhaft. Vorsitzender: Wie ist dann zu erklären, dass die Gesellschaft über die finanziellen Möglichkeiten und Sicherheiten verfügte, die in Rede stehende Liegenschaft rund 10 Monate vor deren Verkauf vom Gesellschafter zu erwerben? Dr. Halm: Zeugenbeweis. In Missachtung der Bestimmungen des § 115 BAO hat die Finanzbehörde bzw. die Betriebsprüfung diesen Aspekt nicht überprüft, weil offensichtlich nicht einmal eine Liquiditätsrechnung erfolgte. Vorsitzender: Wurde die Betriebsprüferin auf den Umstand, dass Liquiditätsprobleme vorliegen würden, im Verlauf der Prüfung hingewiesen? Dr. Halm: Ich müsste lügen, wenn ich das heute noch sagen könnte. Ich kann mir durchaus vorstellen, dass ich es gesagt habe, aber es wäre lächerlich, wenn ich sagen könnte, ich wüsste noch was vor fünf Jahren war. Ausdrücklich sei darauf hingewiesen, dass im Akt das Gutachten des gerichtlich beeideten Sachverständigen S. enthalten ist und dieses nachweist, dass im Zeitpunkt des Ankaufs der vereinbarte Kaufpreis angemessen war. Vorsitzender: Herr S. wurde zur heutigen mündlichen Verhandlung geladen, hat sich aber entschuldigt, weil ihm demnächst eine Operation bevorsteht. Er hat aber eine Stellungnahme insbesondere zum Punkt "Grundwert" abgegeben, die dem steuerlichen Vertreter nunmehr zur Kenntnis gebracht wird. Dr. Halm: Ich habe die Stellungnahme von S. heute zum ersten Mal gesehen. Meiner Meinung nach stellt der Vorhalt dieses Schriftstücks in der heutigen Verhandlung deswegen einen Verstoß gegen den Grundsatz des Parteiengehörs dar, weil unter der Annahme, dass dieses Schriftstück etwa am 20.5.2008 eingelangt ist, durchaus Zeit gewesen wäre, dieses gesetzesgemäß vorzuhalten. Ich werde deswegen im Recht auf Parteiengehör verletzt, weil ich mit dem Klienten über dieses Schriftstück nicht sprechen kann. Ich beantrage daher eine angemessene Frist für die Stellungnahme hierzu zu gewähren. Infolge eines bevorstehenden Urlaubsantrittes bitte ich um Gewährung einer Frist von vier Wochen. Ich erkläre ausdrücklich, dass ich ohne Rücksprache mit dem Klienten bzw. allenfalls anderen Sachverständigen zu dieser fachspezifischen Frage eine Stellungnahme nicht abgeben kann. Vorsitzender: Es erscheint durchaus zumutbar, das Schriftstück des Sachverständigen, das ausschließlich bekannt gibt, auf welche Weise und unter Heranziehung welcher Vergleichsgrundstücke der Freigrundwert der Liegenschaft ermittelt wurde, durchzulesen. Es kann daher auch unter diesem Aspekt angenommen werden, dass wiederum Verschleppungsabsicht vorliegt. Der Amtsvertreter und die Beisitzer schließen sich diesen Ausführungen an. Dr. Halm: Da die Beisitzerinnen die Meinung kundgetan haben, es lägen Verschleppungshandlungen durch die Partei bzw. deren Vertreter vor, werden diese wegen Befangenheit abgelehnt. Vorsitzender: Der Ablehnungsantrag wird abgewiesen. Dr. Halm: Ich beantrage die neuerliche zeugenschaftliche Ladung von S. unter der Adresse ... zum Beweis dafür, dass der von ihm ermittelte Verkehrswert gemäß Gutachten vom 20.2.2004 auf den Bewertungsstichtag, das ist der 19.11.1999, Bezug genommen hat, sowie zu einer allfälligen ergänzenden Befragung bezüglich das heute in der Berufungsverhandlung übergebene Schreiben vom 15.5.2008, über welches - wie bereits ausgeführt - sowohl mit dem Klienten als auch mit einem allfälligen weiteren Sachverständigen Rücksprache gehalten werden muss. Weiters beantrage ich die Einvernahme des Zeugen H.F. per Adresse der Gesellschaft zum Beweis dafür, dass mit dem Mitgesellschafter E.F. im Zeitpunkt des Weiterverkaufs der streitgegenständlichen Liegenschaft intensive Beratungen bezüglich der Wiederherstellung der Liquidität der Gesellschaft stattgefunden haben. Das gegenständliche Verfahren verletzt den Grundsatz des "fair trial" im Sinne des Art. 6 MRK. Vorsitzender: Haben Sie für den Fall, dass der Senat keine Vertagung beschließt, noch weiteres Vorbringen zu erstatten? Dr. Halm: Dieses muss ich schon allein deswegen vorbehalten, weil durch die Verletzung der Grundsätze des Parteiengehörs erst heute das Schriftstück des Sachverständigen S. vom 15.5.2008 mir nicht so rechtzeitig vorgehalten wurde, um eine fach- und sachgerechte Stellungnahme abzugeben, zumal es sich bei diesem Beweismittel nicht um ein solches handelt, welches auf steuerrechtliche Umstände Bezug nimmt, sondern auf fachspezifische, nämlich das Immobilienwesen. Ich bitte daher um Verständnis dafür, dass ich gerade bei dieser Sachfrage mit hiezu befugten und befähigten Fachleuten Rücksprache halten muss. Zur zeitlichen Zuordnung einer etwaigen, vom steuerlichen Vertreter allerdings bestrittenen, verdeckten Gewinnausschüttung führt Mag. Zaussinger aus, dass nach Meinung des Finanzamtes die Verkestung im Jahr 1999 (dem Zufluss entsprechend) vorzunehmen sei, die Erfassung im Rahmen der Köst im Jahr 2000 (im Verkaufsjahr). Dr. Halm führt dazu aus, dass das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung bereits dem Grunde nach bestritten werde, er aber - ohne die einschlägige Literatur studiert zu haben - eher die Meinung vertritt, beides müsse im Jahr 2000 zu erfassen sein. Dr. Halm : Ausdrücklich sei noch darauf verwiesen, dass - selbst wenn eine Wertdifferenz festgestellt werden sollte - tatsächlich nicht vom Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung gesprochen werden kann. Dies deswegen, weil aus handelsrechtlichen Gründen sowie Gründen der Anwendung des Unternehmensreorganisationsgesetzes (URG) die Organe einer Kapitalgesellschaft die Verpflichtung haben, im Falle des Reorganisationsbedarfes entsprechend unternehmerisch zu reagieren, d.h. mit anderen Worten, dass allenfalls ein Rückersatz einer allfälligen Wertdifferenz, die jedoch ausdrücklich bestritten wird, begehrt wird. Mag. Zaussinger: Nach ständiger Rechtsprechung ergibt sich: Der Umstand, dass eine Ausschüttung der Kapitalgesellschaft dieser wieder zugewendet wird, führt zu einer Einlage und steht daher der Annahme einer verdeckten Ausschüttung nicht entgegen (Rz 53, Seite 917 Jakom). Der Vertreter ersucht abschließend, der Berufung Folge zu geben und die Veranlagung auf Grund der eingereichten Steuererklärungen vorzunehmen. Kein weiteres Vorbringen. Mag. Zaussinger: Abweisung der Berufung, mit Ausnahme der Kursdifferenzen des Yen-Kredites." Über die Berufung wurde erwogen: 1. Ablehnung von Senatsbeisitzern wegen Befangenheit Der Senatsvorsitzende und Referent hat den in der mündlichen Berufungsverhandlung gestellten Ablehnungsantrag nach § 278 Abs. 1 BAO der beiden entsendeten Mitglieder mittels mündlicher verfahrensleitender Verfügung abgewiesen. Der steuerliche Vertreter der Bw. stützt den Antrag offensichtlich darauf, dass sich die beiden Beisitzer der Meinung des Vorsitzenden angeschlossen haben, es könne Verschleppungsabsicht deshalb angenommen werden, weil es für den steuerlichen Vertreter durchaus zumutbar erscheine, die (rund drei Seiten umfassende) Stellungnahme des Sachverständigen in der mündlichen Verhandlung durchzulesen. Der steuerliche Vertreter spricht damit offensichtlich die Bestimmung des § 76 Abs. 1 lit. c BAO an, wonach Befangenheit dann vorliegt, wenn sonstige wichtige Gründe vorliegen, die geeignet sind, die volle Unbefangenheit von Organen der Abgabenbehörde in Zweifel zu ziehen. Dass Befangenheitsgründe bereits vor der Verhandlung vorgelegen sind, behauptet er nicht. Es ergibt sich hierfür auch keinerlei Anhaltspunkt. Somit muss die behauptete Befangenheit während der mündlichen Berufungsverhandlung entstanden sein. Gerade die mündliche Berufungsverhandlung verfolgt neben der Wahrung des Parteiengehörs den Zweck, dass sich die entscheidenden Organe ein unmittelbares Bild von den Rechtsstandpunkten und der Glaubwürdigkeit der Verfahrensparteien sowie etwaiger sonstiger vernommenen Personen machen. Haben also die Senatsbeisitzerinnen in der Senatsverhandlung den Eindruck gewonnen, dass Verschleppungsabsicht besteht und dies auch geäußert, so hat die mündliche Berufungsverhandlung genau einen ihrer Zwecke erreicht. Der Hinweis an den steuerlichen Vertreter in dieser Richtung war sogar geradezu geboten, um ihn vor weiteren Verschleppungshandlungen abzuhalten, woran nichts ändert, dass der Versuch in dieser Richtung letztlich erfolglos geblieben ist, wie seine weiteren Beweisanträge dokumentieren. Vielmehr spricht der Ablehnungsantrag selbst für weitere Verschleppungsabsicht. Somit ist nicht ersichtlich, warum sonstige wichtige Gründe vorliegen sollen, die geeignet sind, die volle Unbefangenheit der Senatsbeisitzerinnen in Zweifel zu ziehen. Auf die Ablehnung der Beweisanträge wird weiter unten eingegangen werden. 2. Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuer 1998 bis 2000 Eingangs sei festgehalten, dass für den Fall, dass die Wiederaufnahmsbescheide nicht ausreichend begründet gewesen sind, ein etwaiger Begründungsmangel im Zuge des Berufungsverfahrens saniert werden kann. Allerdings dürfen von der Berufungsbehörde keine Wiederaufnahmsgründe herangezogen werden, die von der Abgabenbehörde erster Instanz bislang noch nicht releviert worden sind. Es ist daher zu überprüfen, ob sich aus dem Betriebsprüfungsbericht, auf den die angefochtenen Bescheide verweisen, Wiederaufnahmsgründe ergeben. Zunächst ist hierbei die oben wiedergegebenen Tz 15 und 21 anzuführen, aus denen hervorgeht, dass von der Bw. Aufwendungen abgesetzt wurden, die nicht der betrieblichen Sphäre zuzuordnen sind. Dass der Sachverhalt der Behörde so vollständig bekannt war, dass sie bereits bei Durchführung der Erstveranlagung bei richtiger rechtlicher Beurteilung zur nunmehr getroffenen Entscheidung hätte kommen können, wird von der Bw. nicht behauptet. Auch aus den Bilanzen ist eine ausreichende Offenlegung nicht erkennbar. Die Bw. bringt allerdings insbesondere vor, nach ständiger Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes sei bei geringfügigen Beträgen keine Wiederaufnahme des Verfahrens vorzunehmen; so betrage die nicht abzugsfähige Vorsteuer für 1998 lediglich ATS 2.400 und auch jene für 1999 ATS 8.800, was zweifellos im Sinne der Rechtsprechung als geringfügiger Betrag anzusehen sei. Es kann aber dahingestellt bleiben, ob diese Beträge isoliert betrachtet als geringfügig anzusehen sind; die Bw. übersieht nämlich, dass bei mehreren Verfahren (in concreto Umsatzsteuer und Einkommensteuer jeweils für die Jahre 1998 bis 2001) die steuerliche Auswirkung nicht je Verfahren, sondern insgesamt zu berücksichtigen ist (sh. Ritz, BAO³, § 303 Tz 41). Die nicht abzugsfähige Vorsteuer beträgt somit lt. Betriebsprüfung in Summe ATS 30.000 und die nicht anerkannten Betriebsausgaben ATS 150.000; hierbei handelt es sich also um Beträge, die keinesfalls als geringfügig anzusehen sind. Ein weiterer Wiederaufnahmegrund liegt bezüglich des Verfahrens hinsichtlich Körperschaftsteuer 2000 darin, dass die Liegenschaft St.1 vom Gesellschafter H. F. zu einem überhöhten Kaufpreis erworben wurde (Tz 22 des Betriebsprüfungsberichts). Auch dieser Umstand wurde in der Steuererklärung nicht offen gelegt; bezüglich der daraus resultierenden verdeckten Ausschüttung wird auf Punkt 5.2 dieser Entscheidung verwiesen. Zur Ermessensübung ist zu bemerken: Das das Institut der amtswegigen Wiederaufnahme des Verfahrens rechtfertigende Ziel ist es, insgesamt ein rechtmäßiges Ergebnis zu erreichen (VfGH 30.9.1997, B 2/96). Daher ist bei der Ermessensübung grundsätzlich dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (der Gleichmäßigkeit der Besteuerung) Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben (Ritz, BAO³, § 303 Tz 38 mwN). Ein gegebenenfalls bei der Ermessensübung zu Gunsten der Aufrechterhaltung der Rechtskraft des Bescheides zu berücksichtigendes Missverhältnis zwischen der Bedeutung des Wiederaufnahmegrundes und der voraussichtlichen Wirkung der Wiederaufnahme liegt vor, wenn der Wiederaufnahmegrund und seine steuerlichen Auswirkungen zur Gesamtnachforderung außer jedem Verhältnis stehen (vgl. zB VwGH 28.11.2007, 2004/15/0128). Von einem derartigen Missverhältnis kann im Berufungsfall schon deshalb nicht gesprochen werden, weil es sich bei den durch die neuen Sachbescheide gezogenen steuerlichen Konsequenzen ausschließlich um die Auswirkungen der Aufdeckung jener Umstände handelte, die als Wiederaufnahmegründe herangezogen wurden. Dass die steuerliche Auswirkung in saldierter Betrachtung keinesfalls als geringfügig anzusehen ist, wurde bereits oben dargelegt. Somit hat das Finanzamt sein Ermessen in rechtsrichtiger Weise ausgeübt, weshalb die Berufung in diesem Punkt als unbegründet abzuweisen war. 3. Nicht abzugsfähige Aufwendungen 3.1 Zurechnung der verdeckten Gewinnausschüttungen Erstmals in der mündlichen Berufungsverhandlung rügt der steuerliche Vertreter der Bw., die diesbezüglichen Feststellungen der BP seien insoweit unschlüssig, als nicht darüber abgesprochen worden sei, welchem der beiden Gesellschafter die Ausschüttungen zuzurechnen sind, weshalb auch aus diesem Grund der gesetzlich notwendigen Begründungspflicht nicht entsprochen worden sei. Dem ist entgegenzuhalten, dass sich die Notwendigkeit einer Zurechnung erst im nachgelagerten Einkommensteuerverfahren ergibt, sofern eine Erfassung der Einkünfte nach § 97 Abs. 4 EStG beantragt wird. Im KöSt- sowie im KESt-Verfahren ist hingegen die Frage der Zurechnung ohne Bedeutung und auch ohne jede steuerliche Auswirkung. 3.2 Pauschale Festsetzung Ebenfalls erstmals in der mündlichen Berufungsverhandlung beanstandet der steuerliche Vertreter der Bw. offensichtlich die Ermittlung der verdeckten Ausschüttung mit Pauschalbeträgen und stößt sich daran, dass lt. Tz 21 die in Rede stehenden Beträge "einvernehmlich" als nicht der betrieblichen Sphäre zuzuordnen angesehen wurden. Die Bw. übersieht dabei aber, dass bereits im Zuge der Betriebsprüfung eine Liste der nicht anzuerkennenden Aufwendungen übergeben worden ist; die gleiche Aufstellung ist auch der der Bw. nachweislich zugegangenen Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 12. November 2003 beigeschlossen gewesen. Dabei handelt es sich um nicht anzuerkennende Betriebsausgaben von ATS 152.935,90 und um nicht anzuerkennende Vorsteuern von ATS 30.587,17. Darin enthalten sind beispielsweise private Reinigungsmittel, eine Optikerrechnung, Lautsprecher, Essenseinladungen, Einkäufe, Uhrenreparatur, Alkoholtester, Filme, private Kleidung, Fernseher, Geschenke, Sitzgarnitur und Haushaltswaren. Dass diese Beträge nicht unter § 20 EStG fallen, wurde von der Bw. nicht vorgebracht. Aus der Aufstellung ist vielmehr ersichtlich, dass die Betriebsprüfung nur die ganz eindeutig als nicht abzugsfähig anzusehenden Posten ausgeschieden hat, und weitere Aufwendungen unbeanstandet geblieben sind, an deren Abzugsfähigkeit ebenfalls ernsthafte Zweifel bestehen könnten. Wenn in den angefochtenen Bescheiden dennoch nur (abgerundete) Betriebsausgaben von ATS 150.000 und (abgerundete) Vorsteuern von ATS 30.000 ausgeschieden wurden, so kann die Bw. dadurch nicht beschwert sein. Die Berufung musste daher auch in diesem Punkt als unbegründet abgewiesen werden. 4. Bewertung der Yen-Kredite Die Amtspartei hat sich nunmehr der Rechtsmeinung der Bw. angeschlossen, wonach eine Erfassung der Kursgewinne aus den Yen-Krediten erst zum Zeitpunkt deren Tilgung zu erfolgen hat. Auch die Berufungsbehörde hegt dagegen keine Bedenken, weshalb der Berufung in diesem Punkt stattgegeben werden konnte. Da die ursprünglich eingereichte Bilanz zum 31.12.2002 dieser Rechtsansicht entspricht, und die berichtigte Bilanz nur in eventu eingereicht wurde, war die Berufung, soweit sie sich gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2002 richtet, als unbegründet abzuweisen. 5. Verdeckte Ausschüttung iZm dem Erwerb der Liegenschaft St.1 5.1 Ablehnung der in der mündlichen Berufungsverhandlung gestellten Beweisanträge Gemäß § 183 Abs. 3 BAO sind von den Parteien beantragte Beweise aufzunehmen, soweit nicht eine Beweiserhebung gemäß § 167 Abs. 1 zu entfallen hat. Von der Aufnahme beantragter Beweise ist abzusehen, wenn die unter Beweis zu stellenden Tatsachen als richtig anerkannt werden oder unerheblich sind, wenn die Beweisaufnahme mit unverhältnismäßigem Kostenaufwand verbunden wäre, es sei denn, dass die Partei sich zur Tragung der Kosten bereit erklärt und für diese Sicherheit leistet, oder wenn aus den Umständen erhellt, dass die Beweise in der offenbaren Absicht, das Verfahren zu verschleppen, angeboten worden sind. Wie zu zeigen sein wird, ergibt sich aus den Umständen, dass die Absicht als erwiesen angenommen werden kann, das Verfahren zu verschleppen: Da bereits in der Berufung und auch schon davor allfällige Liquiditätsprobleme releviert worden sind, wäre es der Bw. zumutbar gewesen, bereits im Betriebsprüfungsverfahren bzw. im Zuge der Berufung in diese Richtung zielende Beweisanträge zu stellen. In diesem Zusammenhang sei auch auf die den Abgabepflichtigen treffende Mitwirkungspflicht (vgl. § 119 BAO) zu verweisen, aus der sich ergibt, dass Beweisanträge nicht erst in letzter Minute zu stellen sind (sh. VwGH 24.1.1996, 94/13/0152). Aber auch im Laufe des Berufungsverfahrens bis zur mündlichen Berufungsverhandlung hat dies die Bw. unterlassen: Die Stellungnahme der Amtspartei wurde der Bw. mit Schreiben vom 31.5.2007 vorgehalten. Sie hat am 28.6.2007 eine Gegenäußerung eingebracht, in der sie ebenfalls auf die behaupteten Liquiditätsprobleme hingewiesen hat. Über Ersuchen des steuerlichen Vertreters wurde ferner am 10.4.2008 ein Erörterungsgespräch durchgeführt. Weder im Zuge der Gegenäußerung noch beim Erörterungsgespräch hat der steuerliche Vertreter einen Antrag auf Einvernahme der Gesellschafter der Bw. gestellt. Ferner ist darauf hinzuweisen, dass die Ladung mangels Zustellvollmacht des steuerlichen Vertreters direkt an die Bw. zugestellt wurde. Dennoch ist der geschäftsführende Gesellschafter der Bw. nicht zur Verhandlung erschienen, wiewohl er dabei ihm zweckdienlich Erscheinendes hätte vorbringen können. Für die Verschleppungsabsicht spricht auch der Umstand, dass der steuerliche Vertreter sich weigerte, eine kurze Stellungnahme seines eigenen betrauten Sachverständigen, die ihm offensichtlich bislang vom Sachverständigen nicht übermittelt wurde, noch in der mündlichen Berufungsverhandlung durchzulesen, sowie der Antrag auf Ablehnung der beiden entsandten Senatsmitglieder. In der mündlichen Berufungsverhandlung wies der steuerliche Vertreter der Bw. zwar auf seine mangelnden Kenntnisse im Liegenschaftsbewertungswesen hin; dieses Vorbringen steht aber in eklatantem Widerspruch zu seinen doch sehr präzisen und informierten Aussagen im Erörterungsgespräch, weshalb es ihm auch unter diesem Aspekt zumutbar gewesen wäre, die Stellungnahme des Sachverständigen zumindest durchzulesen. Es kann ferner davon ausgegangen werden, dass der als sehr beschwerdefreudig bekannte steuerliche Vertreter durch seine Vorgangsweise bemüht war, den Boden für eine Verwaltungsgerichtshofbeschwerde aufzubereiten, um der Berufungsbehörde die Verletzung von Verfahrensvorschriften vorwerfen zu können. Überdies sind auch die Beweisanträge als unerheblich abzulehnen; hierauf wird weiter unten eingegangen werden. 5.2 Anschaffungswert der Liegenschaft St.1 5.2.1 Liegenschaftsbewertung durch den ordentlichen Geschäftsführer "Werden Immobilien von Kapitalgesellschaften an ihre Gesellschafter zu einem unangemessen niedrigen Preis verkauft, liegt ertragsteuerlich eine so genannte verdeckte Gewinnausschüttung vor. Gleiches gilt für den Fall, dass eine Kapitalgesellschaft eine Immobilie zu einem überhöhten Preis von einem ihrer Gesellschafter erwirbt. Ertragsteuerlich verdeckte Gewinnausschüttungen stellen in aller Regel unternehmensrechtlich eine so genannte verbotene Einlagenrückgewähr dar. Führt der Vermögensabfluss durch eine verdeckte Gewinnausschüttung (verbotene Einlagenrückgewähr) zur Insolvenz der Kapitalgesellschaft, liegt der Tatbestand der betrügerischen Krida nach § 156 StGB vor, welcher mit Freiheitsstrafe bis zu 10 Jahren bedroht ist. Geschäftsführer und Vorstände von Kapitalgesellschaften müssen deshalb ein vitales Interesse daran haben, Immobilientransaktionen mit Gesellschaftern nur zum tatsächlichen Verkehrswert vorzunehmen. Um die Übereinstimmung von bezahltem Kaufpreis und tatsächlichem Wert der Immobilien nachzuweisen, wird der ordentliche und gewissenhafte Geschäftsführer bzw Vorstand den Verkehrswert der Immobilie durch ein Sachverständigengutachten erheben lassen. Diese Beweisvorsorge wird sowohl aus ertragsteuerrechtlicher als auch unternehmens- und strafrechtlicher Sicht zu empfehlen sein" (Keppert, ÖStZ 2007, 417)." Pröll (Verdeckte Gewinnausschüttung: Liegenschaftsbewertung durch den ordentlichen Geschäftsführer - RdW 2007 Heft 7, 434) präzisiert dies wie folgt: "Bedauerlicherweise erwecken Kepperts Ausführungen den Eindruck, als ginge es bei der Festsetzung eines fremdüblichen Preises, der einer verdeckten Ausschüttung iZm Grundstückstransaktionen vorbeugen sollte, grundsätzlich um den Verkehrswert, den der Autor durchaus im Einklang mit der in der Lehre vertretenen Auffassung mit dem gemeinen Wert iSd § 10 BewG gleichsetzt. Nach § 10 (2) BewG ist der gemeine Wert durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre, wobei ungewöhnlichen oder persönlichen Umständen keinerlei Bedeutung zukommen darf. Seit jeher wurde in der Literatur die Auffassung vertreten, dass iZm dem Institut der verdeckten Ausschüttung gerade auch ungewöhnliche, nur betrieblich erklärbare Sachlagen Berücksichtigung erfahren müssten. Wiesner (Anm.: SWK 1984, A I 167) weist darauf hin, dass der idealtypische Fremdvergleich die Bedachtnahme auf solche besonderen Umstände im Einzelfall jedenfalls nicht ausschließe. Gassner (Anm.: Raupach (Hrsg), Werte, 266 ff) äußert sich sogar dahin gehend, dass der gemeine Wert dem Merkmal der Betriebsbezogenheit keinesfalls Rechnung trage und daher als Bewertungsmaßstab für die verdeckte Ausschüttung grundsätzlich abzulehnen sei... Mittlerweile entspricht es aber ohnehin einer zu steuerlichem Gemeingut gewordenen Erkenntnis, dass bei der Bewertung verdeckter Ausschüttungen weder der Teilwert noch der gemeine Wert maßgeblich ist, sondern jener Wert, den ein (ordentlicher) Geschäftsführer im Interesse der von ihm vertretenen Kapitalgesellschaft angesetzt hätte, wenn sich abgesehen vom Anteilsinhaber noch ein anderer Interessent gefunden hätte (Anm.: VwGH 27.7.1999, 94/14/0018; Lechner, SWK 1985; A I 209; vgl auch Pröll, UFS aktuell 2005/9). In seinem Erkenntnis vom 14.12.1993, 90/14/0264, bringt der VwGH zum Ausdruck, dass es darauf, ob sich angesichts der Grundstücksbesonderheiten überhaupt ein weiterer Käufer gefunden hätte, gar nicht ankommt (Anm.: VwGH 14.12.1993, 90/14/0264). Das pflichtgemäße Handeln des vertretungsbefugten Organs sollte prinzipiell Sollobjekt des Vergleichs sein... Das vertretungsbefugte Organ der Kapitalgesellschaft ist mE gut beraten, wenn es die für die Festsetzung des fremdüblichen Grundstückspreises ausschlaggebende Verkäuferposition im Auge behält, sobald eine Liegenschaft an den Anteilsinhaber oder eine diesem nahestehende Person verkauft werden soll (Anm.: VwGH 14.12.1993, 90/14/0264; VwGH 27.7.1999; 94/14/0018; Lechner, SWK 1985; Bauer/Quantschnigg/Schellmann/Werilly, Die Körperschaftsteuer 1988 II § 8 (2005) 58; Rz 987 KStRL 2001; Pröll, UFS aktuell 2005/9; Rz 988 KStRL 2001). Dabei gilt es zu beachten, dass das von einem Sachverständigen für Liegenschaftsbewertung erstellte "Verkehrswertgutachten" grundsätzlich nur bedingt geeignet ist, den Grundstückswert des (ordentlichen) Geschäftsführers nachzuweisen, weil die in Auftrag gegebene Expertise zwar Aufschluss über den im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbaren Preis geben kann, für sich allein aber noch keine Schlussfolgerungen dahin gehend erlaubt, welchen - auf die einzelne Körperschaft bezogenen - Wert die betreffende Liegenschaft nun tatsächlich hat..." Diese durchaus überzeugenden Ausführungen bedeuten auf den Berufungsfall umgelegt, dass der für die Beurteilung, ob eine verdeckte Ausschüttung vorliegt, anzusetzende Wert der Liegenschaft St.1 stets nur unter, nicht aber über dem Verkehrswert liegen kann. Auffällig ist diesbezüglich zunächst, dass ein Gutachten über den Wert der Liegenschaft erst im Zuge des Berufungsverfahrens erstellt worden ist; darüber hinaus lässt die Berufung jede Begründung offen, auf welche Weise die Wertfindung tatsächlich erfolgte. Auch in Tz 22 des Betriebsprüfungsberichtes wurde ausdrücklich festgehalten, dass eine Dokumentation aus dem Jahr 1999, wie der Verkaufspreis für den Verkauf ermittelt wurde, nicht vorliegt. Die Bw. ist diesen Sachverhaltsfeststellungen nicht entgegen getreten. Die Beweisvorsorgepflicht wurde somit durch die Bw. gröblichst verletzt, weshalb Unklarheiten zu ihren Lasten gehen. Gerade der Umstand, dass die Bw. im Immobilienbereich tätig ist, spricht entgegen ihrer geäußerten Rechtsansicht nicht für, sondern gegen ihren Standpunkt. Bei Verträgen unter Fremden würde eine in der Branche tätige Käuferin vor dem Kauf bei einer Investitionsentscheidung dieser Dimension eine Wirtschaftlichkeitsrechnung anstellen, ob nämlich die Liegenschaft gewinnbringend verwertet werden kann, und den Kaufvertrag somit nur dann abschließen, wenn bei einer Vermietung eine angemessene Rendite erreicht werden kann bzw. bei einem Weiterverkauf eine angemessene Gewinnspanne erzielbar wäre. Somit steht fest, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer nicht in dieser Weise gehandelt hätte. 5.2.2 Wertermittlung 5.2.2.1 Allgemeines Wie bereits das Finanzamt festgehalten hat, stehen hierfür grundsätzlich drei Methoden zur Verfügung: das Vergleichs-, Sach- und Ertragswertverfahren. Im Berufungsfall erscheint das Vergleichswertverfahren besonders tauglich, da die streitgegenständliche Liegenschaft nur etwas mehr als zehn Monate nach ihrem Erwerb weiterverkauft wurde. Sollten nicht besondere Umstände vorliegen, kann bedenkenlos davon ausgegangen werden, dass wegen der zeitlichen Nähe zwischen Kauf und Verkauf der Verkaufspreis von ATS 4,900.000 (= € 356.096,88) auch zum Zeitpunkt des Erwerbs höchstens den Wert widerspiegelt, den ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer bereit gewesen wäre zu zahlen. Auf die behaupteten besonderen Umstände wird unter 5.2.2.4 eingegangen werden. In einem zweiten Schritt war sodann zu überprüfen, ob sich dieser Wert auf Basis des von der Bw. übermittelten Gutachtens sowie der Berechnung des Finanzamtes bestätigen lässt. 5.2.2.2 Sachwert Am Gutachten ist zunächst auffällig, dass es zwar unter Punkt 1.5.3 den Kaufvertrag vom 6.10.2000 erwähnt, aber jeden Hinweis unterlässt, warum der dort vereinbarte Kaufpreis nicht die tatsächlichen Wertverhältnisse wiedergibt. Grund und Boden: Während der Sachverständige den Wert des Grund und Bodens des Jahres 1999 aufgrund von 2003 erschienenen Zeitungsannoncen und nicht näher spezifizierten Auskünften von Maklern ermittelt hat, hat das Finanzamt Vergleichsgrundstücke festgestellt, die der Bw. im Zuge des Erörterungsgesprächs bekannt gegeben wurden. Dass diese Grundstücke mit der streitgegenständlichen Liegenschaft nicht vergleichbar sind, hat die Bw. nicht behauptet. Somit hat das Finanzamt den Wert der Grund und Bodens auf schlüssige Weise ermittelt; es kann als erwiesen angenommen werden, dass die so festgestellten Werte einen weitaus höheren Genauigkeitsgrad aufweisen als die des Sachverständigen, bei denen nicht einmal klar ist, ob die Annoncen überhaupt zu Verkäufen zu dem dort angebotenen Preis geführt haben. Das Gutachten des Sachverständigen ist daher in diesem Punkt als unschlüssig anzusehen. Bebauungsabschlag Dieser wurde vom Sachverständigen mit 10%, vom Finanzamt hingegen mit 25% angesetzt. Ein Bebauungsabschlag in der vom Finanzamt angenommenen Höhe würde allerdings eine sehr schlechte Ausnutzung der bebaubaren Fläche voraussetzen; hierfür ergibt sich aus der Aktenlage aber kein Anhaltspunkt. Somit wird das prozentuelle Ausmaß des Abschlages in der vom Sachverständigen ermittelten Höhe belassen. Ermittlung des Bauwertes In seiner Stellungnahme hat der Sachverständige nicht bestritten, dass der Gebäudegrundriss eine leichte L-Form aufweist. Er vermeint jedoch, dass dieser rückspringende Teil bei Errechnung der Kubatur nicht zu berücksichtigen sei. Diese Feststellung ist unschlüssig. Für einen Erwerber ist der Umstand, dass das Haus über eine geringere Wohnnutzfläche verfügt, sehr wohl preisbestimmend. Unschlüssig ist auch, warum derartige Umstände nur beim Ertragswert heranzuziehen sind, wie der Sachverständige vermeint, und nicht auch bei Berechnung des Sachwertes. Somit kann dem Finanzamt nicht entgegen getreten werden, wenn es den Sachwert aufgrund der tatsächlichen Kubatur berechnet hat. Dass diese zutreffend ist, ergibt sich aus dem Bauplan und daraus, dass die Bw. dagegen keine Einwendungen erhoben hat. Bezüglich Bauwert pro m³ besteht zwischen den Parteien des Verwaltungsverfahrens bezüglich des Erdgeschosses Einigkeit. Bezüglich Kellergeschoß hält die Berufungsbehörde den vom Sachverständigen angesetzten Preis von € 193/m³ für vertretbar, bezüglich des Obergeschosses ist die Feststellung des Finanzamtes schlüssig, wonach nicht derselbe Kubikmeterpreis wie im Erdgeschoß zur Anwendung kommt, sondern ein um rund 15% geringerer (€ 256). Nebenkosten Einigkeit besteht zwischen den Parteien des Verwaltungsverfahrens auch dahingehend, dass der Wert der Außenanlagen mit 3% des Bauwertes zu berücksichtigen ist. Uneinigkeit besteht hingegen, ob weitere Nebenkosten - der Gutachter nennt dabei Aufschließungs-, Anschlusskosten und Honorare - in der bereits von vornherein unüblichen Höhe von 19% den reinen Baukosten hinzuzurechnen sind. Abgesehen davon, dass das Gutachten jeden Hinweis unterlässt, wie diese auch absolut beträchtlichen Kosten (€ 36.760,24) ermittelt wurden, ist dem Finanzamt Recht zu geben, wenn es die Meinung vertritt, diese Kosten beträfen Grund und Boden und seien daher bereits in dessen Wert enthalten. Gleiches gilt auch für die Stützmauern mit einem geschätzten Wert von € 8.500. Schwimmbad Diesbezüglich differieren die vom Gutachter und vom Finanzamt ermittelten Werte nicht allzu sehr. Die Berufungsbehörde setzt zugunsten der Bw. den höheren Wert von € 33.500 an. Nutzungsdauer Das Gutachten ist in diesem Punkt insoweit unschlüssig, als es unterschiedliche geschätzte Lebensdauern bei Sach- und Ertragswert annimmt, u. zw. 80 bzw. 100 Jahre. Aufgrund des im Befund dargelegten Bauzustandes geht die Berufungsbehörde von einer Gesamtnutzungsdauer von (einheitlich) 80 Jahren aus, was bei einem Baualter von 14 bis 15 Jahren gemäß den Tabellen in Ross - Brachmann - Holzner, Ermittlung des Bauwertes von Gebäuden und des Verkehrswertes von Grundstücken28, S 268, einen Altersabschlag von 11% bedingt. Somit ergibt sich folgende Berechnung des Sachwertes: | Grundwert | | | 717 x 280 | 197.960 | | - 10% Bebauungsabschlag | 19.796 | 178.164 | Bauwert | | | KG: 240,60 m³ x 193 | 46.435,80 | | EG: 285,40 m³ x 302 | 86.190,80 | | OG: 134 m³ x 256 | 34.304,00 | 166.930,60 | Außenanlagen + 3% | | 5.007,91 | Schwimmbad | | 33.500,00 | Zwischensumme | | 205.438,51 | - 11% Altersabschlag | | 22.598,23 | Summe | | 182.840,28 | Sachwert daher | | 361.004,28 Der so ermittelte Wert entspricht fast exakt dem im Jahr 2000 tatsächlich erzielten Weiterverkaufspreis, wobei nochmals darauf hinzuweisen ist, dass der Liegenschaftswert, der durch einen ordentlichen Geschäftsführer herangezogen würde, nicht über diesem Schätzwert liegen kann. 5.2.2.3 Ertragswert Die Bw. moniert ferner die Berechnung des Liegenschaftswertes auch auf Basis des Ertragswertes, wiewohl diesem der Sachverständige in seinem Gutachten aufgrund der Art des Objektes nur untergeordnete Bedeutung zugemessen hat. Dennoch kann diesem Vorbringen nicht von vornherein Relevanz abgesprochen werden; festzuhalten ist nämlich, dass das Haus zunächst vermietet war und auch nach Ablauf des Mietvertrages ursprünglich weitervermietet werden sollte. Somit könnte für einen Liegenschaftserwerber auch von Bedeutung sein, welcher Ertrag aus dem Haus erzielbar ist. Im Verwaltungsverfahren hat der steuerliche Vertreter bezüglich der Ermittlung des Ertragswertes allerdings ein Vorbringen erstattet, das mit dem Stand der betreffenden Wissenschaft in völligem Widerspruch steht; er hat nämlich zu einer geschätzten aktuellen Miete die in den nächsten Jahren (Jahrzehnten) anfallenden Wertsicherungen hinzugerechnet und erst auf diesen Betrag den entsprechenden Faktor angewandt. Dass diese Vorgangsweise schon deshalb völlig unvertretbar ist, weil dadurch ein gedachter Erwerber eine Rendite von bloß rund 1,5% in Kauf nehmen würde, bedarf keiner näheren Erläuterung. Auch der von der Bw. bestellte Gutachter hat zu Recht diese Vorgangsweise nicht angewandt, sondern ist von den seiner Meinung nach tatsächlich erzielbaren Mieten ausgegangen, wie dies auch aus der gesamten einschlägigen Literatur hervorgeht. Der Sachverständige unterlässt allerdings jeden Hinweis, auf welche Weise der erzielbare Mietzins ermittelt wurde. Demgegenüber hat bereits die Betriebsprüfung in schlüssiger Weise den von H. F. tatsächlich bezahlten Mietzins von ATS 17.000/Monat (= € 1.235,43) angesetzt, der sich auch dadurch bestätigen lässt, dass laut unwidersprochen gebliebener Aussage eines Immobilienmaklers er betraut war, einen Nachmieter zu diesem Mietentgelt zu suchen. Darauf hingewiesen sei überdies, dass ein zu niedriger Mietzins eine weitere verdeckte Ausschüttung nach sich ziehen würde. Dadurch ergibt sich bei Ansatz des Anteils an Grund und Boden wie in der Ermittlung des Sachwertes, aber sonst unter Beibehaltung aller Annahmen des Gutachters, folgende Berechnung: | Bruttojahresmietertrag | 1.235,43 x 12 | 14.825,16 | Abminderung | 15% | 2.223,77 | Nettojahresmietertrag | | 12.601,39 | - Verzinsung des Bodenwertes | 178.164 x 3,5% | 6.235,74 | Gebäudewertanteil | | 6.365,65 | Faktor bei 3,5% und RND von 66 Jahren: 25,62 | Gebäudewert | 163.087,95 | | Grundwert | 178.164,00 | Ertragswert | | 341.251,95 Der Ertragswert liegt daher eindeutig unter dem tatsächlich im Jahr 2000 erzielten Kaufpreis. Somit kann in freier Beweiswürdigung bedenkenlos als erwiesen angenommen werden, dass der im Jahr 2000 tatsächlich erzielte Kaufpreis den Wert dargestellt hat, den ein ordentlicher Geschäftsführer im Jahr 1999 höchstens für die streitgegenständliche Liegenschaft gezahlt hätte. Da im Jahr 2000 also ein angemessener Kaufpreis gezahlt wurde, der den Marktpreis widerspiegelt, waren alle Beweisanträge der Bw., die auf ihren vorgeblichen Liquiditätsengpass abzielen, auch wegen Unerheblichkeit abzulehnen. 5.2.2.4 Liquiditätsprobleme Dennoch sei auf die behaupteten Liquiditätsprobleme eingegangen. Auf S 10f einer an die Betriebsprüfung gerichteten Eingabe vom 31.3.2003 bringt die Bw. zunächst vor, "sowohl der Vermietungsmarkt als auch der Markt für Einfamilienhäuser" sei "zwischenzeitig schwierig geworden". Ferner wies sie auf das Ansteigen des Yen-Kurswertes hin; um weitere Kursverluste zu vermeiden, musste der Verlust beim Verkauf der Liegenschaft in Kauf genommen werden. "Auch sollte die Vermögenslage konsolidiert werden". In der Berufung wies sie sodann darauf hin, es habe sich um eine "Art Notverkauf" gehandelt. Dies alles kann den Umstand nicht erklären, warum bei derartigen angeblich finanziell bedenklichen Verhältnissen überhaupt der Kauf der Liegenschaft erfolgt ist. Auch hier hätte ein sorgfältiger Geschäftsführer - würden tatsächlich die behaupteten Umstände gegeben sein - mit Gewissheit den Kaufvertrag nicht abgeschlossen, umso mehr, als der steuerliche Vertreter selbst seiner Sorge Ausdruck verleiht, der Geschäftsführer hätte allenfalls in ein Kridaverfahren verwickelt werden können. Hingewiesen wird darauf, dass beim vereinbarten Mietzins unter Berücksichtigung der Bewirtschaftungskosten eine Rendite von bloß rund 2,5% erzielt worden ist, die selbst bei einem zinsgünstigen Fremdwährungskredit nicht bzw. kaum imstande ist, die Darlehenszinsen abzudecken. Keinerlei Hinweis ergibt sich darauf, dass der Vermietungsmarkt oder der Markt für Einfamilienhäuser zwischenzeitig schwierig geworden sei. Die Amtspartei hat weiters zu Recht auf den nicht ausgeschöpften Kreditrahmen von ATS 4 Mill. hingewiesen, was ganz eindeutig gegen Liquiditätsprobleme spricht. Dass die Bw. überdies sehr wohl fähig ist, ihre Risken abzuschätzen, ist daraus ersichtlich, dass bereits am 14.2.2001 Teile der im Betriebsvermögen befindlichen Liegenschaft H-Str. mit Gewinn verkauft werden konnten (Erlös ATS 7,6 Mill, Buchwert ATS 3,323.725). Die übrigen Wohnungen wurden vermietet. Warum es unter diesem Aspekt erforderlich war, das streitgegenständliche Objekt nur rund drei Monate vor diesem Verkauf zu veräußern, macht die Berufung nicht einsichtig. Nicht verständlich ist auch, warum zur Verbesserung der Vermögenslage nicht die vermieteten Wohnungen verkauft wurden. Somit kann als erwiesen angenommen werden, dass es sich bei dem diesbezüglichen Vorbringen um eine bloße Schutzbehauptung gehandelt hat. Wie aber bereits oben ausgeführt, ist es nicht entscheidungsrelevant, ob tatsächlich Liquiditätsprobleme vorgelegen sind. 5.3 Vorteilsausgleich In der mündlichen Berufungsverhandlung hat der steuerliche Vertreter der Bw. erstmals vorgebracht, es könnte ein Rückersatz vom Gesellschafter verlangt werden. Bereits in der Berufung bzw. Berufungsergänzung hat er vermeint, es müsse zumindest eine Gegenverrechnung der verdeckten Ausschüttung mit den vom Verkäufer bezahlten Mieten erfolgen. Obwohl dieser Begriff vom steuerlichen Vertreter nicht genannt wird, handelt es sich hierbei um Vorgänge, die unter dem Begriff "Vorteilsausgleich" zusammengefasst werden. Der Amtsvertreter hat in der mündlichen Berufungsverhandlung zutreffend auf die die Judikatur und Literatur wiedergebende Textstelle aus Jakom/Marschner § 27 Rz 53 hingewiesen, derzufolge eine bereits verwirklichte verdeckte Ausschüttung nach Ablauf des jeweiligen Wirtschaftsjahres nicht mit steuerlicher Wirkung rückgängig gemacht werden könne. Daran scheitert bereits die Anerkennung eines späteren Rückersatzes vom Gesellschafter. Ein Vorteilsausgleich ist weiters nur dann anzuerkennen, wenn zwischen den Vorgängen, zwischen denen ein Ausgleich stattfinden soll, ein innerer Zusammenhang besteht und eine ausdrückliche, eindeutige Vereinbarung über den Vorteilsausgleich vorliegt. Unter diesem Gesichtspunkt ist auch eine Saldierung zwischen Kauf und Miete ausgeschlossen; die Vereinbarung einer Miete war im Gegenteil geradezu geboten, weil der Umstand, dass der Gesellschafter trotz Erfüllung des Kaufvertrages in seiner ehemals ihm gehörigen Liegenschaft unentgeltlich wohnen darf, eine weitere verdeckte Ausschüttung bewirkt hätte. 5.4. Erfassung der verdeckten Ausschüttung Somit war die Berufung auch insoweit abzuweisen, als sie den Grund und die Höhe der aus dem Kauf der Liegenschaft St.1 durch die Bw. resultierenden verdeckten Ausschüttung anficht. Zur zeitlichen Erfassung ist festzuhalten, dass die Vorschreibung von Kapitalertragsteuer für das Zuflussjahr der verdeckten Ausschüttung an den Gesellschafter, d.i. für das Jahr 1999, zu erfolgen hat. Körperschaftsteuerlich ist die verdeckte Ausschüttung allerdings dem Jahr zuzurechnen, in der sie bei der GmbH gewinnwirksam ist, das ist das Jahr, in dem die Liegenschaft aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden ist, also das Jahr 2000. Da die Betriebsprüfung aber die hieraus resultierenden steuerlichen Konsequenzen im Jahr 1999 statt im Jahr 2000 gezogen hat, war dies im Rahmen dieser Berufungsentscheidung richtigzustellen. Der Körperschaftsteuerbescheid 1999 war daher zu Gunsten, der Körperschaftsteuerbescheid 2000 zum Nachteil der Bw. abzuändern. Bisher: Verdeckte Ausschüttung 1999 aus Liegenschaftstransaktion: ATS 2,616.000 Nunmehr: Verlagerung ins Jahr 2000. 6. Berechnung 1999: Einkünfte aus Gw lt. Bp: 962.339, abzüglich vA 2,616.000 = Verlust - 1,653.551 Nicht ausgleichfähige Verluste: - 55.580 2000: Einkünfte aus Gw lt. Bp: - 2,335.821, zuzüglich vA 2,616.000 = Gewinn 280.179 Verrechenbare Verluste: - 57.154 2001: Einkünfte aus Gw lt. Bp: 2,561.515, abzüglich Kursdifferenzen 608.373 = Gewinn 1,953.142 | Beilagen: | 6 Berechnungsblätter (in ATS und €) | | Berechnung des Verkehrswertes lt. Gutachter und Finanzamt   Wien, am 18.6.2008