UFSL RV/0707-L/04

Für den gegenständlichen Fall bedeutet dies, dass durch den Vorbehalt der Hälfte Fruchtgenusses im Übergabsvertrag vom 23. November 1987 ein Nutzungsrecht zu Gunsten des Herrn DI Josef Y. begründet wurde. Die korrespondierende Leistungspflicht ist auf Grund des Zusammenschlussvertrages vom 9. Juni 1993 an die Fa. Y. Forstgut V. GmbH & Co. KEG übergegangen. 2.4. Zum Übergang des strittigen Ausgedingsrechtes an die X. Privatstiftung Mit der Stiftungszusatzurkunde vom 18. Dezember 1997 wurde neben anderen Vermögen das gegenüber der Fa. Y. Forstgut V. GmbH & Co. KEG Nutzungsrecht mit der Maßgabe gewidmet, dass die zukünftig zufließenden jährlichen Ansprüche, soweit sie von Herrn DI Josef Y. nicht jeweils bis zum 31.12. eines zweitfolgenden Jahres in Anspruch genommen und behoben worden sind, an die X. Privatstiftung übergehen. Der X. Privatstiftung wurde das Herrn DI Josef Y. gegenüber Fa. Y. Forstgut V. GmbH & Co. KEG zustehende Nutzungsrecht mit wesentlichen Einschränkungen gewidmet. Es erfolgte die Widmung eines Nutzungsrechtes an dem sich der Stifter seinerseits das Optionsrecht zurückbehalten hat, die einzelnen Teilnutzungen innerhalb einer bestimmten Frist für sich in Anspruch zu nehmen. Die Übertragung des Wirtschaftsgutes "Fruchtgenuss- und Nutzungsrecht" erfolgte somit mit dem Vorbehalt eines Optionsrechtes. Der Erwerb der einzelnen Teilnutzungen aus dem an die X. Privatstiftung übertragenen Fruchtgenuss- und Nutzungsrecht war somit von der Ausübung des Optionsrechtes des Stifters abhängig. Somit schließt sich der Unabhängige Finanzsenat der Auffassung der Bw. an, wonach ihr bereits im Zuge der Stiftungszusatzerklärung vom 18. Dezember 1997 ein gegenüber der Fa. Y. Forstgut V. GmbH & Co. KEG eingeräumt wurde. Die Ausübung dieses Recht war jedoch durch das vom Stifter zurückbehaltene Optionsrecht wesentlich eingeschränkt, was für die steuerrechtliche Beurteilung Konsequenzen hat. 2.5. Zur Besteuerung des Überganges des strittigen Ausgedingsrechtes Um die schenkungssteuerrechtlichen Auswirkungen dieses vom Stifter zurückbehaltenen Optionsrechtes zu untersuchen, ist auf das Wesen von Bedingungen und Befristungen näher einzugehen. Eine Bedingung ist ein ungewisses, in der Zukunft liegendes Ereignis, von dessen Eintritt oder Nichteintritt das Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtes abhängig ist. Nach Ruppe (vgl. Ruppe, Bedingungen und Befristungen, Rechtsanwendungsprobleme im Bereich der §§ 4-8 BewG, ÖStZ 1985, 80) wird eine Bedingung aufschiebend genannt, wenn die Rechtswirkungen erst mit Eintritt des ungewissen Ereignisses eintreten; sie ist auflösend, wenn die Rechtswirkungen sofort eintreten und mit Eintritt des ungewissen Ereignisses endigen. Aufschiebende wie auflösende Bedingungen können bejahend oder verneinend formuliert sein. Ersteres liegt vor, wenn der Beginn bzw. das Ende der Rechtswirkungen vom Eintritt eines Ereignisses (einer Änderung der Verhältnisse) abhängig gemacht wird; letzteres, wenn der Beginn bzw. das Ende der Rechtswirkungen vom Nichteintritt eines Ereignisses abhängig gemacht wird. Ob im Einzelfall eine aufschiebende oder auflösende Bedingung vorliegt, kann zweifelhaft sein; in diesem Fall ist nach der Absicht der Parteien und nach der Übung des redlichen Verkehrs zu entscheiden (§ 914 ABGB). Es besteht wohl keine Vermutung für aufschiebende oder auflösende Bedingungen; aus der Interessenlage wird indessen in Zweifelsfällen eher auf das Vorliegen einer aufschiebenden Bedingung zu schließen sein. Die Befristung begrenzt die zeitliche Wirkung eines Rechtsgeschäftes. Beim Anfangstermin sollen die Wirkungen eines Rechtsgeschäftes ab einem bestimmten Datum beginnen; beim Endtermin sollen sie mit einem bestimmten Datum endigen. Im Unterschied zur Bedingung muss es sich um ein gewisses Ereignis handeln, der Termin kann gewiss sein; zB ein bestimmter künftiger oder ungewiss sein. Echte Bedingungen enthalten idR auch eine Befristung. Für den Fall des Bedingungseintrittes sieht § 4 BewG 1955 keine Korrektur von Abgaben vor. Die Folgen des Bedingungseintrittes richten sich somit allein nach den materiellrechtlichen Vorschriften. Nun bildet im Bereich der Schenkungssteuer der Erwerb, den jemand infolge einer einem Rechtsgeschäft unter Lebenden beigefügten Bedingung macht, einen eigenen steuerbaren Tatbestand (§ 3 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955), wobei die Wirksamkeit des Erwerbs jedoch vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhängig ist und so die Steuerschuld erst mit der Ausführung der Zuwendung entsteht (§ 12 Abs. 1 Z 2 ErbStG 1955). In Zusammenhang mit § 3 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 sind nur aufschiebende Bedingungen von Bedeutung (vgl. Dorazil/Taucher, ErbStG4 (2001) § 3 Anm. 11.18). Unter einer "Bedingung" ist jeder bedungene, also vereinbarte Vertragspunkt, daher auch sog. "Potestativbedingung" zu verstehen. Daher ist eine Bedingung, bei der der Bedingungseintritt von einer Willensentscheidung (hier: Ausübung oder Nichtausübung eines Optionsrechtes) abhängt, beachtlich. Im gegenständlichen Fall gehen die auf Grund des vom Stifter zurückbehaltenen Optionsrechtes die Teilnutzungen aus dem an die X. Privatstiftung übertragenen "Ausgedingsrecht" unter der Bedingung an die X. Privatstiftung über, dass der Stifter diese Teilnutzungen nicht innerhalb jeweiligen bestimmten Frist in Anspruch genommen und behoben hat. Dabei handelt es sich um eine verneinend formulierte aufschiebende Bedingung (vgl. obige Ausführungen von Ruppe , aaO), da der Erwerb des Teilnutzung vom Nichteintritt eines Ereignisses abhängt. Der Übergang der vom Stifter vorbehaltenen Teilnutzungen erfolgte somit nicht schon mit der Übertragung des Fruchtgenuss- und Nutzungsrechtes durch Widmung in der Stiftungszusatzurkunde vom 18. Dezember 1987 an die X. Privatstiftung über, sondern es ist der Übergang von der weiteren Disposition des Stifters (Ausübung oder Nichtausübung eines Optionsrechtes) abhängig, welches ein ungewisses Ereignis darstellt, das die Entstehung des Anspruches aufschiebt. Es ist darauf hinzuweisen, dass eine Bedingung bzw. Befristung auf den Übergang des Stammrechtes dann keinen Einfluss hat, wenn die Wirkungen von Bedingungen bzw. Befristungen bloß die Fälligkeit betreffen. Dazu ist jedoch zu beachten, dass das Optionsrecht das übergegangene Recht beschränkt und der X. Privatstiftung nur ein Recht auf den vom Stifter nicht innerhalb einer bestimmten Frist in Anspruch genommenen Anteil an den Teilnutzungen gewährt wurde. Somit wirkt das Optionsrecht des Stifters nicht bloß auf die Fälligkeiten der Teilforderungen, sondern auf den Anspruch selbst, zumal das Optionsrecht auch anspruchsvernichtend ausgeübt werden kann. Der Erwerb der Teilnutzungen aus dem an die X. Privatstiftung gewidmeten Fruchtgenuss- und Nutzungsrecht erfolgt somit nach Eintritt einer aufschiebenden Bedingung (Nichtausübung des dem Stifter eingeräumten Optionsrechtes binnen einer bestimmten Frist), was den Tatbestand des § 3 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 erfüllt. Die Steuerschuld entsteht somit jeweils mit Eintritt der Bedingung (vgl. Dorazil/Taucher, ErbStG4 (2001) § 3 Anm. 11.20), was gemäß § 18 ErbStG 1955 der maßgebliche Bewertungsstichtag ist. Während der Übergang des Fruchtgenuss- und Nutzungsrechtes, welches durch das Optionsrechtes des Stifters eingeschränkt ist, auf Grund der Stiftungszusatzurkunde vom 18. Dezember 1987 bereits der Vorstiftung zugewendet wurde, sind die aus der Nichtausübung des dem Stifter eingeräumten Optionsrechtes resultierenden Forderungen jeweils mit Bedingungseintritt (ungenützter Ablauf der Optionsfrist) an die X. Privatstiftung übergegangen. Dementsprechend hat eine Versteuerung und Bewertung zu den jeweils verschiedenen Zuwendungsstichtagen zu erfolgen. Da im Ergebnis die durch die Abgabenbehörde erster Instanz vorgenommene Besteuerung der Rechtslage entspricht, ist diesbezüglich keine Abänderung der angefochtenen Bescheide vorzunehmen. 3. Zu den Anträgen auf Entscheidung durch den gesamten Senat und Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung vom 11. August 2004: Gemäß § 323 Abs. 12 BAO wären diese Anträge bis zum 31. Dezember 2003 zulässig gewesen. Da jedoch diese Anträge nach Ablauf dieser gesetzlichen Frist eingebracht wurden, sind sie unzulässig und daher für das gegenständliche Berufungsverfahren nicht weiter zu beachten. Im Zuge des Erörterungstermines vom 7. Juni 2006 wurde auf diese Rechtslage hingewiesen. 4. Empfänger der Berufungsentscheidung: Die Berufungsentscheidung ergeht auch an das Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr, zu Handen Frau RR ADir. Renate Pfändtner, Kaarstraße 21, 4040 Linz als Amtspartei. Linz, am 14. November 2006 a [1] Dorazil, Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, 4. Auflage [2] Dorazil, ebenda, Z 2.64 zu § 3 [3] Der Begriff "Nachstiftung" ist ein abgabenrechtlicher und findet sich nicht im PSG. [4] Dorazil, aaO, Z 1.39 lit a zu § 3