UFSL RV/0465-L/03

  Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, vom 16. Mai 2003 gegen die Bescheide des Finanzamtes Grieskirchen, vertreten durch FA, vom 11. April 2003 betreffend Einkommensteuer 2000 und 2001 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. Entscheidungsgründe Die Berufungswerberin (Bw.) betreibt seit dem Jahr 1994 ein Einzelunternehmen für Handel mit Sportartikel. Anlässlich einer Betriebsprüfung der Jahre 1999-2001 wurden in der Niederschrift über die Schlussbesprechung gemäß § 149 Abs. 1 BAO bzw. im dazugehörigen Besprechungsprogramm folgende (berufungsgegenständliche) Feststellungen festgehalten: Tz. 1) Honorare Dritte Honorarnote 1 vom 27.12.2001: 890.000,00 ATS Honorarnote 2 vom 27.12.2001: 66.666,67 ATS Gewinnminderung 20 % Umsätze 956.666,67 ATS Bei diesen Honorarnoten handelt es sich um weiterverrechnete Honorare als Einnahmen seitens Dr. Alfred M. (Gatte der Berufungswerberin). In diesem Zusammenhang wurde auf die Prüfungsfeststellungen des Gatten der Berufungswerberin hingewiesen. Folgender Inhalt ergibt das Besprechungsprogramm vom 24. Februar 2003 welches ein Bestandteil der Niederschrift über die Schlussbesprechung ist (aus dem Besprechungsprogramm des Gatten der Bw.). Der diesbezügliche Inhalt wird hier in Kursivschrift wiedergegeben: Tz 1) Honorare Dritte: Sachverhaltsdarstellung: Dr. Alfred M. (Gatte der Bw.) sei ausgebildeter Psychologe und beziehe aus seiner Tätigkeit als Unternehmensberater Einkünfte aus selbstständiger Arbeit. Die Bw. betreibe einen Handel mit Sportartikeln. Der Zeitaufwand, den die Bw. für Ihr Einzelunternehmen (Sportartikelhandel) aufgewendet hätte, hätte laut Ihren eigenen Angaben zwischen 3 und 4 Stunden täglich betragen. Jeder der Ehegatten sei jeweils beim anderen seit Jahren nichtselbstständig tätig. Die Einkünfte der Bw. als Angestellte beim Gatten hätte im Jahr 2001 brutto ATS 170.520,00 betragen. Ein schriftlicher Dienstvertrag über dieses Dienstverhältnis würde nicht vorliegen. Laut Angaben der Bw. (siehe Niederschrift vom 14.1.2003) würden für diese Tätigkeit ca. 3-4 Stunden täglich aufgewendet werden. Die Einkünfte des Gatten als Angestellter bei der Bw. hätten im Jahr 2001 brutto ATS 70.000,00 betragen. Der Zeitaufwand für diese Tätigkeit hätte laut Niederschrift ca. 3 bis 4 Stunden in der Woche betragen. Zusätzlich seien im Prüfungsjahr 2001 von der Bw. unter dem Titel "Honorare Dritte" unten detailliert dargestellte Honorarnoten an den Gatten gestellt worden: Die Abrechnung sei mittels zweier Honorarnoten, datiert mit 27.12.2001, die Überweisung jeweils mit Wert von 29.12.2001, erfolgt. Honorarnote 1: Es seien Leistungen für den Zeitraum vom 1. Februar bis 14. Dezember 2001 in Rechnung gestellt worden, die laut Honorarnote pauschal vereinbart worden seien. Folgende Leistungen scheinen laut Honorarnote auf (in ATS): - Recherchen im Internet zu Fachliteratur 200.000,00 - Recherchen zu Kunden und Mitbewerbern 150.000,00 - Pflege von Seminar-, Trainings- und Workshopdesigns 150.000,00 - Aufbau eines Wissensmanagements 200.000,00 - Pflege der Elemente des Wissensmanagements 150.000,00 - Pauschale für Fahrt- und Aufenthaltskosten 40.000,00 Honorarnote 2: Hier wurde für Sonderleistungen (Unterstützung beim Verfassen von Angeboten, Protokolle und Berichte, Terminkoordination, Recherchen zur Fördermöglichkeiten) in den Monaten März, September, Oktober und November 2001 ein Pauschalhonorar in Höhe von netto 66.666,67 zuzüglich 20% Umsatzsteuer in Rechnung gestellt. Laut Auskunft der Bw. (siehe Niederschrift vom 14. Jänner 2003) würden keine schriftlichen Vereinbarungen über die gegenständlichen Leistungen an den Gatten vorliegen. Die Leistungsaufträge seien mündlich erfolgt, je nach Auftragslage. Laut Aussage der Bw. seien diese Aufträge dokumentiert worden. Im Rahmen der Betriebsprüfung hätten jedoch keine Unterlagen vorgelegt werden können, die konkret Aufschluss über den tatsächlichen Umfang geben hätten können (die für die Beurteilung im Fremdvergleich erforderliche detaillierte Aufschlüsselung der Leistung und die klare Abgrenzung zu den Leistungen im Rahmen des Dienstverhältnisses). Hinsichtlich des Zeitpunktes der Abrechnung der Honorarnoten seien keine Vereinbarungen getroffen worden. Stundenaufzeichnungen über die im Rahmen der Honorarnoten getätigten Arbeitsleistungen seien nicht vorhanden. Die einzelnen Honorare würden sich laut Auskunft der Bw. nicht nach Stunden berechnen, sondern auf Erfolgsbasis. Welche Kriterien dazu herangezogen worden wären, sei jedoch nicht nachvollziehbar. Unterlagen über die Detailberechnung der Honorare würden nicht vorgelegt werden können. Der Gatte hätte dem Prüfer telefonisch mitgeteilt, dass für die jeweiligen Tätigkeiten ca. 15-20 Beratungstage verrechnet worden seien, wobei jeder Beratungstag mit ATS 10.000,00 angesetzt worden sei. Zu den in Rechnung gestellten Fahr- und Aufenthaltskosten seien der Aussage der Bw. folgend, keine Aufzeichnungen vorhanden. Laut Punkt 3 und 6 der Niederschrift vom 14. Jänner 2003 sei die Vorlage von weiteren Unterlagen angekündigt worden. In diesem Zusammenhang sei seitens des steuerlichen Vertreters eine Aufstellung über die laut Honorarnote verrechneten Tätigkeiten nachgereicht worden. Die Aufstellung würde jedoch keinen Aufschluss über den tatsächlichen Arbeitsaufwand und die verrechneten Honorare geben. Steuerliche Würdigung: Vereinbarungen unter nahen Angehörigen würden steuerlich nur dann Anerkennung finden, wenn sie nach außen hin ausreichend zum Ausdruck kommen, wenn sie einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt hätten und unter Familienfremden unter denselben Bedingungen abgeschlossen worden wären. Aufgrund des vorliegenden Sachverhaltes entspreche die Vorgangsweise im Zusammenhang mit den verrechneten Honoraren nicht einem Fremdvergleich. Im Übrigen sei eine Abgrenzung zwischen der Tätigkeit aus nichtselbstständiger Arbeit und den gegenständlichen, zusätzlich verrechneten Leistungen nicht nachvollziehbar. Laut Lehre und Rechtsprechung müsse im Zusammenhang mit derartigen Verträgen eine detaillierte, inhaltlich klare Darlegung der erbrachten Leistungen nachgewiesen werden und es hätte ein fremdüblicher Zahlungsverkehr (regelmäßige Rechnungslegung und Zahlung) zu erfolgen, was dann nicht zutreffe, wenn ein von der Leistungserbringung unabhängiges Pauschalhonorar vereinbart werde (vergleiche EStR 1178). Aus den angeführten Gründen seien daher die geltend gemachten Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben anzuerkennen. Kürzung Betriebsausgaben: Honorarnote 27.12.2001 (ohne USt): 890.000,00 Honorarnote 27.12.2001: 66.666,67 Gewinnerhöhung: 956.666,67 Kürzung Vorsteuer: 191.333,33 Ende Tz. 1 aus Besprechungsprogramm des Gatten der Bw.. Im Folgenden nun berufungsrelevante Sachverhaltsdarstellungen aus dem Arbeitsbogen des Gatten der Bw.: Honorarnote der Bw. an den Gatten: A, am 27.12.2001 "Honorarnote Für Sonderleistungen (Unterstützung beim Verfassen von Angeboten, Protokolle und Berichte, Terminkoordination, Recherchen zur Fördermöglichkeiten) in den Monaten März, September, Oktober und November im Jahr 2001 ersuche ich um Überweisung eines Pauschalhonorars von 66.666,67 ATS plus 20% MWSt. 13.333,33 ATS Summe inkl. MWSt. 80.000,00 ATS. auf das Konto xxx" Honorarnote der Bw. an den Gatten: A, am 27.12.2001 "Honorarnote Für Leistungen in der Zeit vom 1. Februar bis 14. Dezember 2001 ersuche ich um Überweisung der vereinbarten Pauschalbeträge Recherchen im Internet zu Fachliteratur 200.000,00 ATS Recherchen zu Kunden und Mitbewerbern 150.000,00 ATS Pflege von Seminar-, Trainings- und Workshopdesigns 150.000,00 ATS Aufbau eines Wissensmanagements 200.000,00 ATS Pflege der Elemente des Wissensmanagements 150.000,00 ATS Pauschale für Fahrt- und Aufenthaltskosten 40.000,00 ATS Summe 890.000,00 ATS + 20% MWSt. 178.000,00 ATS Summe inkl. MWSt. 1.068.000,00 ATS auf das Konto xx" Mit Datum 15. Jänner 2003 wurden dem Betriebsprüfer seitens des Steuerberaters folgende Unterlagen überreicht: Überblick über die zu erreichenden Ergebnisse im Jahr 2001: "Recherchen im Internet zur Fachliteratur Durch das Subprojekt sind inhaltliche Ansätze zu folgenden Themen zu finden und auf ihre Brauchbarkeit für Seminare, Trainings- und Workshops zu untersuchen: Change-Management Coaching von Mitarbeitern Differenzierungskriterien für Businesskonzepte Feedback Führungsaufgaben und Managementfunktionen Führungskonzeptionen für einzelne Führungskräfte Führungskonzeption für Unternehmen Informationsmanagement Innovation Kennwerte als Steuerungsinstrumente Kern- und Supportprozesse Klimafaktoren in Unternehmen Kommunikation Konflikt Kritik Kundenorientierung Leistungsbeurteilung Leitbildprozesse Lernende Organisation Organisationale Schnittstelle Teamentwicklung Unternehmenskultur Vision und Mission in Unternehmen Werteorientierung in Unternehmen Ziele, Zielvereinbarung, Zielvorgabe Recherchen zu Kunden: Durch dieses Subprojekt sind wichtige Informationen über Organisation Funktionsträger, Geschichte, wirtschaftliche Situation, Führungs- und Unternehmenskultur von Kundenunternehmen oder potenziellen Kundenunternehmen zu sammeln: Amag Asfinag Bank Austria, CA BV BASF Bewag BUAG Engel FACC Fischer Heidelberger Druckmaschinen AG Immorent Innovations Agentur ÖKB OMV ÖSAG österreichisches Staatsarchiv österreichische Bundesforste Philips Pöttinger Small Strabag Tyrolit UTA Wiener Börse Recherchen zu Mitbewerbern Einige in Österreich tätige Beratungsunternehmen, bzw. eine unternehmensinterne Bildungsabteilung und deren Angebote sind vergleichend zu untersuchen: Beratergruppe Neuwaldegg IBM-Bildungszentrum Kybernetika OSB TOEM Trigon WIFI Pflege von Seminar- Trainings- Workshopdesigns Die Designs der folgenden Seminare, Trainings und Workshops sind mit anderen Designs zu vergleichen und auf einen einheitlichen Stand zu bringen: Einführung von Mitarbeitergesprächen Entwicklung eines persönlichen Führungskonzeptes Führungswerkstatt Kommunikationstraining Kommunikative Kompetenzen für Führungskräfte Konfliktmoderation Konflikttraining Organisationale Managementaufgaben Schwierige Führungssituationen Aufbau eines Wissensmanagementsystems Durch die folgenden Schritte ist ein Wissensmanagement aufzubauen: Sammeln von gängigen Verfahren des Wissensmanagements Recherchieren von Erfahrungen mit Wissensmanagement Auswahl einer passenden Methodik Festlegen der entsprechenden Strukturelemente Implementierung Pflege der Elemente des Wissensmanagements Ab der Implementierung sind die Elemente des Wissensmanagements bis zum Ende des Jahres zu pflegen." Im Folgenden nun eine von Betriebsprüfer zusammengestellte Auflistung der Details über die anlässlich der Schlussbesprechung vorgelegten Unterlagen zur Tätigkeit der Bw. im Jahr 2001 die Honorarnoten betreffend: Die Bw. hätte laut Aussage des Gatten diese Sachgebiete recherchiert, Literatur zum Teil über Internet zusammen getragen. Vorgelegt wurden folgende Ordner: 1.) Wissensmanagement: Es handelt sich um eine Sammlung von Literatur Wissensmanagement betreffend - Methoden im Wissensmanagement - Erfahrungen im Wissensmanagement - Auswahl von Methoden Wissensmanagement betreffend - Konkretisierung der Methoden - Umsetzen der Methoden Weiters werden die Sachgebiete konkretisiert und näher beschrieben. Zu diesem Thema befinden sich auch zahlreiche Artikel in englischer Sprache (insgesamt 4 Ordner) 2.) Pflege von Seminar- Trainings- und Workshopdesigns: Darunter befinden sich folgende Themenkreise die im Einzelnen näher beschrieben werden. - Werkstatt: Führungskraft im Kontakt - Einführung in das Konfliktmanagement - Kommunikation für Fortgeschrittene - Grundkenntnisse der Kommunikation - Mitarbeitergespräche - Kommunikation und Konflikt 3.) Recherchen zu Mitbewerbern Recherchen über folgende Unternehmen wurden angestellt - Beratungsgruppe Neuwaldegg - IBM-Bildungszentrum - Kybernetika - OSB - TOEM - Trigon - WIFI Es werden Recherchen angestellt über die unterschiedlichen Beratungsansätze (ideologisch, pragmatisch), das Leistungsspektrum der Unternehmen wird durchleuchtet, Qualifikation der Berater, Qualität der Referenzen, Tagsatz und Preis- Leistungsverhältnis. Anschließend wurde auf die einzelnen Unternehmen näher eingegangen und auch auf deren wichtigste Mitarbeiter etc.. Recherchen zu Unternehmen: Durch Untersuchungen bei ausgewählten Unternehmen sollte herausgefunden werden, wie weit aus schriftlichen Selbstdarstellungen Grundzüge der Unternehmens- und Führungskultur erkennbar sind und mit einer kritischen internen Sicht übereinstimmen. Für das Ergebnis wurden telefonische Interviews durchgeführt. Unter anderem gab es Kreuzerltests betreffend - Unternehmenskultur/Offenheit/ - Unternehmenskultur/Wertschätzung - Unternehmenskultur/Verlässlichkeit - Führungskräftestellen Fortbildung - Führungskräfteentwicklung in der mittleren Ebene - Führungskräfteentwicklung in der untersten Ebene - Systematisches Mitarbeitergespräch eingeführt Auch Kunden des jeweiligen Unternehmens wurden befragt im weiteren wurden die Betriebe näher beschrieben. Karteiordner: Vorgelegt wurden weiters Karteiordner, in denen folgende Themen behandelt und auch literarisch aufbereitet wurden: Innovation: Unterlagen der WU Wien Kennwerte (als Steuerungsinstrumente): Unterlagen der Uni Wien mit sehr theoretischem Inhalt (Diplomarbeit) Kommunikation: Unterlagen der Uni Wien; Uni Bibliothek Wien Konflikt: Unterlagen der Uni Bibliothek Wien Kundenorientierung: fünf Artikel in englischer Sprache Leistungsbeurteilung: Unterlagen der Uni Wien Businesskonzepte: verschiedene Artikel Change Management: Unterlagen der Uni Wien (Kopien) Coaching: Unterlagen der WU Wien Führungsaufgaben und Managementfunktionen: Unterlagen der WU Wien (Kopien) Führungskonzeption: Unterlagen der WU Wien, Uni Wien (Kopien) Geschäftsprozesse: verschiedene Artikel u.a. Lehrveranstaltungen von Fachhochschulen Info Management: Vorlesung an der Ruhr-Uni Bochum Leitbild: Unterlagen der WU Wien (tw. Kopien) Lernende Organisation: Unterlagen der WU Wien Organisationale Schnittstellen: Unterlagen der WU Wien Team: Unterlagen der Uni Wien Teamentwicklung: Unterlagen der Uni Wien Unternehmenskultur I: Unterlagen der WU Wien Unternehmenskultur II: Unterlagen der WU Wien Visionen I: Unterlagen der WU Wien Visionen II: Unterlagen der WU Wien Wertorientierung in Unternehmen: Unterlagen der WU Wien Ziele: Unterlagen der WU Wien Aus den Unterlagen lasse sich nicht erkennen, wer die Unterlagen recherchiert hätte. Da ein Hauptteil der Unterlagen aus der WU Wien (in Kopie) stamme und einmal auch ein Vermerk der Tochter Olivia (BWL Studium in Wien) angebracht gewesen sei, würde die Vermutung aufkommen können, dass es sich zum Großteil um Studienunterlagen der Tochter handle, die zwar für das Unternehmen zweckmäßig erscheinen, aber eher von der Tochter recherchiert worden seien. Tz 2) Lohnaufwand Kinder (alle Angaben in ATS): Im gesamten Prüfungszeitraum seien der Ehegatte und mehrere Kinder bei der Bw. angestellt gewesen. Im folgenden eine Übersicht über die im Prüfungszeitraum geltend gemachten Dienstverhältnisse: A) Beim Gatten der Bw. angestellt | 1999 | | Geb.datum | Arbeitszeit | Bruttolohn | Elisabeth | Gattin | 1.9.1954 | 1.1. - 31.12. | 56.000,00 | Kathrin | Tochter | 11.5.1982 | 1.5. - 31.12. | 16.800,00 | Sophia | Tochter | 10.8.1980 | 1.5. - 31.12. | 33.600,00 | 2000 | | Geb.datum | Arbeitszeit | Bruttolohn | Elisabeth | Gattin | 1.9.1954 | 1.1 - 31.12. | 56.000,00 | Alice | Tochter | 1.5.1984 | 1.5. - 31.12. | 16.800,00 | Kathrin | Tochter | 11.5.1982 | 1.1. - 31.12. | 42.000,00 | Sophia | Tochter | 10.8.1980 | 1.1. - 30.4. | 16.000,00 | 2001 | | Geb.datum | Arbeitszeit | Bruttolohn | Elisabeth | Gattin | 1.9.1954 | 1.1 - 31.12. | 170.520,00 | Kathrin | Tochter | 11.5.1982 | 1.1. - 31.12. | 56.000,00 | Sophia | Tochter | 10.8.1980 | 2.7. - 30.9. | 14.875,00 | Alice | Tochter | 1.5.1984 | 1.1. - 31.12. | 28.000,00 | Pascal | Sohn | 5.1.1977 | 1.1. - 31.5. | 49.583,00 B.) Bei der Bw. angestellt: | 1999 | | Geb.datum | Arbeitszeit | Bruttolohn | Alfred | Gatte | 1.5.1947 | 1.1. - 31.12. | 57.400,00 | Kathrin | Tochter | 11.5.1982 | 1.1. - 31.12. | 30.800,00 | Sophia | Tochter | 10.8.1980 | 1.1. - 30.4. | 14.000,00 | Olivia | Tochter | 12.12.1978 | 1.1. - 31.12. | 47.600,00 | Ks | Fremd | 22.12.1963 | 1.1. - 30.4. | 32.526,00 | 2000 | | Geb.datum | Arbeitszeit | Bruttolohn | Alfred | Gatte | 1.5.1947 | 1.1. - 31.12. | 57.400,00 | Kathrin | Tochter | 11.5.1982 | 1.1. - 30.4. | 8.400,00 | Alice | Tochter | 1.5.1984 | 1.5. - 31.12. | 16.800,00 | Olivia | Tochter | 12.12.1978 | 1.1. - 31.12. | 50.400,00 | Pascal | Sohn | 5.1.1977 | 1.2. - 29.2. | 24.248,00 | Mi | Fremd | 28.12.1978 | 1.7. - 31.8. | 8.867,00 | 2001 | | Geb.datum | Arbeitszeit | Bruttolohn | Alfred | Gatte | 1.5.1947 | 1.1. - 31.12. | 70.000,00 | Alice | Tochter | 1.5.1984 | 1.1. - 31.12. | 28.000,00 | Olivia | Tochter | 12.12.1978 | 1.1. - 31.12. | 56.000,00 | Pascal | Sohn | 5.1.1977 | 1.7. - 31.12. | 31.500,00 | A | Fremd | 27.7.1966 | 1.4. - 31.12. | 39.375,00 Von den bei der Bw. angestellten Kindern würden laut Niederschrift vom 14. Jänner 2003 folgende Arbeiten durchgeführt: - Systemteile zusammenfügen und verpacken - Lieferungen fertig machen. Es würden keine schriftlichen Dienstverträge vorliegen, die Arbeitszeiten hätten laut Angaben in der Niederschrift rund 8 Stunden in der Woche pro Kind betragen. Angemerkt werde, dass die angestellten Kinder Pascal, Olivia, Sophia und Kathrin in Wien studieren; die Tochter Alice besuche das BRG in Wels. In allen Prüfungsjahren sei zusätzlich jeweils eine familienfremde Arbeitskraft angestellt. Der Inhalt der Dienstverträge sei nicht eindeutig festgelegt und weder vom leistungsmäßigen, noch vom zeitlichen Umfang nachvollziehbar (keine festgelegten Arbeitszeiten, keine Aufzeichnungen über die tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden und der erbrachten Arbeitsleistungen). Steuerliche Würdigung: Ein Dienstverhältnis unter nahen Angehörigen könne steuerlich nur dann Anerkennung finden, wenn es nach außen hin ausreichend zum Ausdruck komme, einen eindeutigen und klaren Inhalt hätte und zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wäre. Ein Dienstverhältnis zwischen Eltern und Kindern setze weiters das Vorliegen einer besonderen Vereinbarung voraus, die über die im Familienrecht begründete Mitwirkungspflicht hinausgehe. Mangels konkreter und nachvollziehbarer Grundlagen für die geltend gemachten Dienstverhältnisse mit den Kindern, fehle es an wesentlichen Voraussetzungen für die Anerkennung von derartigen Dienstverträgen. Weiters sei unklar, warum bei einer Arbeitszeit von ca. 8 Stunden pro Woche und Kind die geltend gemachten Löhne der Höhe nach jeweils wesentlich abweichen würden. Das Tätigwerden praktisch nur in der Freizeit, spreche in erster Linie für eine familienhafte Mitarbeit. Da im gegebenen Fall die Voraussetzungen, für die steuerliche Anerkennung der Dienstverhältnisse nicht vorliegen, würden die daraus resultierenden Kosten von der Betriebsprüfung nicht als Betriebsausgaben anerkannt (in ATS). | | 1999 | 2000 | 2001 | Bruttolohn Kathrin | 30.800,00 | 8.400,00 | | Bruttolohn Sophia | 14.000,00 | | | Bruttolohn Alice | | 16.800,00 | 28.000,00 | Bruttolohn Pascal | | 24.248,00 | 31.500,00 | Bruttolohn Olivia | 47.600,00 | 50.400,00 | 56.000,00 | SUMME | 92.400,00 | 99.848,00 | 115.500,00 | Lohnnebenkosten | 19.312,00 | 20.868,00 | 23.793,00 | Gewinnerhöhung | 117.712,00 | 120.716,00 | 139.293,00 Dieser Punkt wurde im Zuge der Schlussbesprechung fallen gelassen und bildet nunmehr keinen Berufungspunkt. Dieser Punkt wurde auch im Zuge der Berufungsentscheidung nicht aufgegriffen, die Darstellung sollte nur einen Gesamtüberblick über die Vertragsgestaltungen/Dienstverhältnisse der Familie M. verschaffen. TZ 3: Fremdarbeit: Im Rahmen der Schlussbesprechung wurde seitens des Gatten der Berufungswerberin dargelegt, dass die Rückstellung ein Projekt im Zusammenhang mit der TUA Wien betreffe, bei dem der Sohn Pascal mitgewirkt hätte. Ein technisches Gutachten der TUA Wien betreffend Volleyballeinrichtungen sei zur Einsichtnahme vorgelegt worden. Dabei sei der Sohn Pascal unabhängig vom Dienstverhältnis im Rahmen eines Werkvertrages tätig gewesen. Ein schriftlicher Werkvertrag bzw. nachvollziehbare konkrete Vereinbarungen würden nicht vorliegen. Die endgültige Honorarabrechnung sei im Jahr 2002 erfolgt. Mangels eines Fremdvergleiches entsprechenden Voraussetzungen sei nach Ansicht der Betriebsprüfung die geltend gemachte Rückstellung steuerlich nicht anzuerkennen. (Gewinnerhöhung, Auflösung Rückstellung 40.000,00 ATS). TZ 4: Prüf- und Testaufwand: Im Besprechungsprogramm für die Schlussbesprechung wurde in der Tz. 4 festgehalten dass unter dem Titel Testaufwand in den Prüfungsjahren 2000 und 2001 die Kosten von Reisen in die Türkei als Betriebsaufwand geltend gemacht worden seien. Nach Ansicht der Bw. seien diese so genannten Testreisen notwendig gewesen, um die zu vertreibenden Volleyballsysteme in der Türkei zu testen. Verkaufserfolge hätten sich aus diesen Testreisen keine ergeben. Im Jahr 2000 sei ein diesbezüglicher Aufwand im Ausmaß von 41.050,00 ATS gebucht worden; im Jahr 2001 ein Aufwand im Ausmaß von 38.680,00 ATS. Die Reisen seien zwischen 26. August und 2. September 2000 und zwischen 1. und 8. September 2001 durchgeführt worden. An diesen Reisen hätte jeweils die gesamte Familie der Bw. teilgenommen (Bw., Gatte der Bw. sowie fünf Kinder(Ilan, Alice, Kathrin, Kyra und Olivia)). Im Rahmen der Schlussbesprechung wurde ein seitens der Berufungswerberin erstellter Bericht über die Testwochen für S.- Volleyballsysteme in der Türkei vorgelegt. Bericht über die Testwoche für S.-Volleyballsysteme vom 26. August bis 2. September 2000 bei Side/Türkei: "Ziel der Woche war es, die verschiedenen Systeme auf ihre Qualität und Belastbarkeit hin zu überprüfen. Zu diesem Zweck wurden alle Typen von Netzsystemen und Randbegrenzungen auf verschiedenem Untergrund - vor allem auf unterschiedlichem Sand unterschieden nach Feinkörnigkeit und Feuchtigkeit - aufgestellt und bespielt. Beobachtet wurde - die Belastbarkeit und Haltbarkeit der einzelnen Teile - der Verschleiß bei Seilen - Störungen der Ständer und Bodenplatten im Sand bei Angriffsschlägen - die Belastbarkeit bei unterschiedlichen Tiefen der Sandanker - die Irritation beim Spielen durch die Randbegrenzungen - die Irritation beim Spielen durch die Ständerseile Samstag, 26. August: Ankunft spät abends Sonntag, 27. August: Freizeittag Montag, 28. August: 8 bis 13 Uhr 15 bis 20 Uhr Dienstag, 29. August: 8 bis 13 Uhr 15 bis 20 Uhr Mittwoch, 30. August: 8 bis 13 Uhr Donnerstag, 31. August: 8 bis 13 Uhr 15 bis 20 Uhr Freitag, 1. September: 8 bis 13 Uhr Samstag, 2. September: Abreise" Bericht über die Prüf und Testwoche für S.-Volleyballsysteme bei Kemer 1.9. bis 8.9.2001: "Ziel der Woche war es, die Systeme PLUS, Standard und LC auf ihre Funktionalität, Qualität und Belastbarkeit hin zu überprüfen und vor allem verschiedene Teile und neue Ideen auszuprobieren. Beobachtet wurde - die Haltbarkeit einzelner neuer Teile - die Seile unterschiedlicher Lieferanten - die Spannbarkeit unterschiedlicher Netze - verschiedene Spannsystemvarianten - die Wirkung verschiedener Bodenteller - die Wirkung unterschiedlicher Sandanker für die Spannseile - die Belastbarkeit unterschiedlicher Formen der Verankerung der Randbegrenzung 6 von den 7 Tagen wurden für das Prüfen und Testen verwendet." In der Niederschrift wurde weiters festgehalten, dass der Reiseaufwand nicht zur Gänze als Betriebsausgabe geltend gemacht worden sei, weil die Reisen zum Teil privat veranlasst gewesen seien (für 2000 Kosten nicht für alle Kinder, für 2001 insgesamt 50% der Kosten). Da nach Ansicht der Betriebsprüfung eine klare Trennung hinsichtlich betrieblicher und privater Veranlassung nicht nachvollziehbar sei, seien die geltend gemachten Betriebsausgaben zu kürzen. Kürzung Betriebsausgaben 2000: 41.050,00 ATS Kürzung Betriebsausgaben 2001: 38.680,00 ATS. Niederschrift vom 14. Jänner 2003: Im Folgenden nun der Inhalt der Niederschrift vom 14. Jänner 2003 anlässlich einer Befragung der Bw. durch den Betriebsprüfer (im Zusammenhang mit den von der Bw. gestellten Honorarnoten). Die Antworten werden in Kursivschrift dargestellt: 1. Liegen schriftliche Vereinbarungen über die gegenständlichen Leistungen an den Gatten vor, wenn, wenn ja, bitte um Vorlage dieser Vereinbarungen. Es sind keine schriftlichen Vereinbarungen vorhanden. 2. Wann und in welcher Form erfolgten die Leistungsaufträge? Je nach Auftragsbedarf mündlich. 3. Wurden diese Aufträge im Detail dokumentiert? Vorlage der Unterlagen. Aufträge wurden dokumentiert, die Vorlage der Aufträge erfolgt in den nächsten Tagen. 4. Gibt es Vereinbarungen hinsichtlich des Zeitpunktes der Abrechnung der Honorarnoten? Es wurden keine Vereinbarungen getroffen. 5. Gibt es Stundenaufzeichnungen über die geleisteten Arbeiten? Stundenaufzeichnungen sind nicht vorhanden. 6. Wie berechnen sich die einzelnen Honorare? (Stundensatz etc.). Nicht nach Stundensätzen, sondern auf Erfolgsbasis. Diesbezügliche Unterlagen werden vorgelegt. 7. Können Detailunterlagen über die Honorarermittlung vorgelegt werden? Können nicht vorgelegt werden. 8. Gibt es Aufzeichnungen zu den in Rechnung gestellten Fahr- und Aufenthaltskosten? Es sind keine Aufzeichnungen vorhanden. 9. Welchen Zeitaufwand nahm die gewerbliche Tätigkeit im Jahr 2001 in Anspruch? Für S. ca. 3-4 Stunden pro Tag. 10. Welche Tätigkeit wurde im Rahmen des Dienstverhältnisses mit dem Gatten ausgeführt? Liegt ein Dienstvertrag vor, wenn ja Vorlage, wenn nur mündlich, Bekanntgabe des Inhaltes. Buchhaltung, Schriftverkehr, Lohnverrechnung, Abrechnungen, Geb.KK, Banküberweisungen div. Wareneinkäufe. Dienstvertrag liegt nicht vor, Inhalt des Dienstvertrages sind die oben angeführten Tätigkeiten. 11. Gibt es Aufzeichnungen hinsichtlich der geleisteten nsA-Tätigkeit (hinsichtlich Art, Umfang und Zeit)? Aufzeichnungen sind nicht vorhanden. Zeitaufwand ca. 3-4 Stunden pro Tag. 12. Aus welchem Grund wurden die lt. Honorarnote vom 27.12.2001 abgerechneten Leistungen außerhalb des Dienstverhältnisses durchgeführt? Die Tätigkeiten lt. Honorarnote waren weit über die Tätigkeiten des Lohnverhältnisses. 13. Bitte um Darlegung ihrer Berufsausbildung. Drei Jahre HAK 14. Welche Tätigkeit übte ihr Gatte in ihrem Betrieb aus, liegt ein schriftlicher Dienstvertrag vor, Vorlage ev. schriftlicher Aufzeichnungen über Art, Umfang und Zeitaufwand. Bestellung S. (Ausland, Drittländer), Beratung in Zusammenhang mit Weiterentwicklung der Systeme und des Betriebes. Schriftliche Dienstverträge sind nicht vorhanden, schriftliche Aufzeichnungen sind nicht vorhanden, Zeitaufwand ca. 3-4 Stunden/Woche. 15. Welche Tätigkeiten üben die angestellten Kinder in ihrem Betrieb aus, liegen Dienstverträge vor, an welche Arbeitszeiten sind die Kinder gebunden (schriftliche Dienstverträge vorlegen oder Inhalt der mündlichen Verträge bekannt geben). Systemteile zusammenfügen, verpacken, Lieferungen fertig machen. Dienstverträge sind nicht vorhanden, Arbeitsleistung ca. 8 Stunden/Woche. 16. Welche Tätigkeiten üben die bei ihrem Gatten angestellten Kinder aus, liegen Dienstverträge vor, Arbeitszeiten etc. (schriftliche Dienstverträge vorlegen oder Inhalt der mündlichen Verträge bekannt geben). Seminarprotokolle, Bürotätigkeit, kein schriftliches Dienstverhältnis, ca. 6 Stunden/Woche. Veranlagung/Wiederaufnahme: Mittels Einkommensteuerbescheiden für die Jahre 2000 und 2001 vom 11. April 2003 wurde in wieder aufgenommenen Verfahren gemäß § 303 Abs. 4 BAO den Feststellungen der Betriebsprüfung Rechnung getragen. Berufung: Mit Eingabe vom 15. Mai 2003 (eingelangt beim zuständigen FA am 16. Mai 2003) wurde innerhalb offener Frist Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide der Jahre 2000 und 2001 eingebracht. Es werde der Antrag gestellt, die gemäß TZ 1 des Betriebsprüfungsbesprechungsprogrammes weiter verrechneten Honorare als Einnahmen anzusetzen, - die Rückstellung für Fremdarbeit in voller Höhe - den Aufwand für die Testwochen im Jahr 2000 und 2001 als Betriebsausgabe anzuerkennen. Sachverhalt und Begründung: 1) Honorare an Dritte: Die in den beiden Honorarnoten aufscheinenden Leistungen seien dezidiert im Besprechungsprogramm aufgeführt bzw. seien in Kopie aktenkundig. Die Leistungen, die in der Honorarnote 1 abgerechnet worden seien, würden die Erarbeitung von Know-how Grundlagen betreffen. Mit diesen Know-how Grundlagen hätten die Erfolgsaussichten am Beratungsmarkt verbessert werden sollen. Durch diese Arbeiten hätte es dem Steuerpflichtigen ermöglicht werden sollen, mehr Beratungstage zu verkaufen und damit verbunden auch mehr Aufträge abzuwickeln. Die Honorarnote 2 beinhalte ausschließlich operative Aufgaben, wie Angebot, Beratungsprotokolle erfassen, Berichtsausarbeitung, Terminkoordination, sowie das Projekt Recherchen zu Förderungsmöglichkeiten. Herr Dr. Alfred M. sei österreichweit als Unternehmensberater tätig. Im Rahmen dieses Projektes sei von Herrn Dr. M. in Erwägung gezogen worden, auch die Förderungsinanspruchnahme (Bundes- und Landesförderungen) für seine Beratungstätigkeit für seine Klienten abzuwickeln. Diese beiden Honorarnoten seien mit dem eher lapidaren Hinweis, dass sie nicht fremdüblich abgewickelt worden seien, nicht als Betriebsausgaben anerkannt worden. Weder im Besprechungsprotokoll noch in der Niederschrift sei eine präzise Aussage hinsichtlich der Fremdüblichkeit erfolgt. Auf die im Zuge der laufenden Betriebsprüfung abgegebenen Erklärungen und Erläuterungen bzw. vorgelegten Unterlagen und die angebotenen weiteren Unterlagen sei in keiner Weise eingegangen worden. Hinsichtlich beider Honorarnoten hätte es vor Auftragserteilung klare mündliche Vereinbarungen und teilweise schriftliche Festlegungen (Zieldefinition) gegeben, welche dem Betriebsprüfer auch bereits in der laufenden Betriebsprüfung offen gelegt worden sei. Folgende Grundlagen seien bereits vor Auftragserteilung präzise definiert worden: a) Zielmäßige Festlegung des Arbeitsumfanges: Die vierseitige Definierung der Ziele "Überblick über die zu erreichenden Ergebnisse im Jahr 2001" sei aktenkundig. b) Wertbestimmende Größen: Diese Grundlagen seien dem Betriebsprüfer bereits während der laufenden Betriebsprüfung offen gelegt worden. Als Grundlage für die Berechnung des Honorars der Honorarnote 1 seien zwanzig Beratertage für die Recherchen zu Fachliteratur im Internet, fünfzehn Beratertage für Recherchen zu Kunden- und Mitbewerbern, fünfzehn Beratertage für Pflege von Seminar-, Trainings- und Workshopdesigns, zwanzig Beratertage für den Aufbau eines Wissensmanagements und fünfzehn Beratertage für die Pflege der Elemente des Wissens Managements herangezogen worden. Ein Beratertag sei dabei mit der dieser Tätigkeit entsprechenden Qualifikation (nach Einholung von Erkundigungen bei einschlägigen Beratungsunternehmen) fremdüblich mit 10.000,00 ATS angesetzt worden. Als Basis für die Berechnung des Pauschalhonorars für die Honorarnote 2 hätte ein geschätzter Aufwand von ca. 40 Std. pro Monat für die Monate März, September, Oktober und November gedient. Als fremdübliche Vergleichsbasis sei der Stundensatz (500,00 ATS) einer Sekretärin/Schreibkraft im Leasingbereich herangezogen worden. c) Abrechnungsmodus: Für beide Honorarnoten seien auf Grund der vorgegebenen Ziele durchaus übliche pauschal Honorare vereinbart worden. "Bei einem Werkvertrag schulde der Leistende aus zivilrechtlicher Sicht gemäß § 1165 ABGB nicht eine Arbeitskraft, sondern einen bestimmten Arbeitserfolg." Für die Honorarnote 1 sei als Abrechnungszeitpunkt einerseits die Erfüllung des Schuldverhältnisses Arbeitserfolg aus dem Werkvertrag (Leistungserfüllung) gewesen, sowie andererseits der messbare Eintritt des wirtschaftlichen Erfolges vereinbart worden. Dieser wirtschaftliche Erfolg sei daher gegen Jahresende feststellbar gewesen. Das bereits umseitig geschilderte Ziel, mehr Aufträge abwickeln zu können, hätte in der Umsatzentwicklung des Jahres 2001 mit einer Steigerung von 1.385.528,00 ATS ihren Niederschlag gefunden (Umsatz 2001: 2.808.984,00 ATS; Umsatz 2000: 1.423.456,00 ATS). Für die Honorarnote 2 sei kein exakter Abrechnungszeitraum festgelegt worden. Es seien zwar für die Ausführungen der Arbeiten die Leistungsmonate wie umseitig definiert worden, jedoch sei auf Grund der erwartenden Entwicklung die tatsächliche Leistungserfüllung dieser manipulativen Arbeit nicht abschätzbar gewesen. Als Abrechnungszeitraum sei Leistungsabschluss vereinbart worden. Die in dieser Honorarnote abgerechneten Leistungen seien per Jahresende 2001 abgeschlossen worden. d) Zahlungsabwicklung: Wie erwähnt seien sowohl bei der Honorarnote 1, als auch bei der Honorarnote 2, die für die Abrechnung ausschlaggebenden Voraussetzungen mit Jahresende 2001 eingetreten. Die für diese Leistungen vereinbarten Pauschalhonorare seien daher mit Jahresende abgerechnet und mittels Banküberweisung bezahlt worden. e) Dokumentationen: Über all diese Arbeiten würde es umfangreichste Ausarbeitungen und Dokumentationen geben. Die Vorlage dieser sei bereits in der laufenden Betriebsprüfung angeboten worden. Der Gatte der Bw. sei aber auf die Vorlage erst in der Schlussbesprechung vertröstet worden. Bei der Schlussbesprechung seien vier Hängeregistraturboxen im Ausmaß von 36 cm mal 32 cm mal 26 cm und vier Ordner (breit) mit den Detailunterlagen zu den in den Zielen festgelegten Teilthemen präsentiert worden. Für den Fall, dass diese zum Nachweis der tatsächlich ausgeführten Arbeiten nicht ausreichen würden, sei angeboten worden, zusätzliche drei weitere Hängeregistraturboxen vom gleichen Format zur Einsichtnahme bereit zu stellen. Im Zuge der Schlussbesprechung sei durch die Finanzverwaltung vorgeschlagen worden, dass der Prüfer noch einen Tag in die vorgelegten Detailausarbeitung Einsicht nehme. Die Einsichtnahme in einen Teil der Unterlagen sei letztendlich am nächsten Tag durchgeführt worden. Das Angebot auch die restlichen Dokumentationen einzusehen, sei ausgeschlagen worden. Es erscheine der Zeitaufwand zur qualifizierten Prüfung der vorgelegten und angebotenen Detailunterlagen, um über derart umfangreiche Ausarbeitungen einen für den Sachverhaltsbeurteilung notwendigen Einblick zu gewinnen, als zu gering. Die Aussage in der Niederschrift zu TZ 1 " ... nach Durchsicht der im Rahmen der Schlussbesprechung vorgelegten Detailunterlagen, ergibt sich nach Ansicht der Betriebsprüfung keine Änderung gegenüber dem Besprechungsprogramm hinsichtlich steuerlicher Wertung des Sachverhaltes. Aus den Darlegungen des geprüften Unternehmers und der nachträglich vorgelegten Unterlagen kann ebenfalls nicht auf eine, einem Fremdvergleich entsprechende Vorgangsweise geschlossen werden. ... " würde ebenfalls die im Vorsatz aufgestellte Vermutung unterstreichen. f) Vergabe des Auftrages an den Betrieb der Bw.: Bei den Aufgabenstellungen, die die Berufungswerberin übernommen hätte und bei diesen Themen bedürfe es permanenter Kontakte und Diskussionen, um zu einem guten Ergebnis zu kommen. Die notwendigen Abstimmungen und inhaltlichen und sachlichen weiteren Steuerungen und koordinativen Impulse seien zu einem wesentlichen Teil nur am Wochenende möglich gewesen. Dies wäre bei einer Fremdvergabe kaum möglich gewesen. Der Steuerpflichtige hätte bei der Weitergabe dieser Aufgaben an ein Unternehmen ungleich viel mehr Zeit investieren müssen, da permanente Terminabstimmungen und Fahrzeiten dazu gekommen wären. Es sei deshalb auch noch der Wert der Arbeitszeit des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen. Im Zuge der Schlussbesprechung sei Seitens der Finanzverwaltung festgestellt worden, dass Erfolgshonorare in dieser Art nicht üblich seien, ohne die Unüblichkeit detailliert zu begründen. Der Steuerpflichtige hätte während der Schlussbesprechung seinerseits konkrete Beispiele über von ihm abgewickelte Projekte berichtet. Das Honorar dafür hätte sich bei diesen Aufträgen nach wirtschaftlich messbaren Größen bemessen. Diese Argumente seien für die Beurteilung offensichtlich in keiner Weise herangezogen worden. 2) Rückstellung für Fremdarbeit Sohn: Auch hier sei von der Betriebsprüfung argumentiert worden, dass keine schriftlichen Unterlagen vorgelegt werden hätten können. Zu diesen Punkt sei überhaupt nicht nach schriftlichen Unterlagen gefragt worden. Außerdem sei von der Berufungswerberin sofort angeboten worden, schriftliche Unterlagen beizubringen, was mit dem Hinweis darauf, dass die offenen Punkte zusammengestellt und bei einer Schlussbesprechung geklärt werden könnten, abgelehnt worden sei. Folgende Leistungen seien vom Sohn erbracht worden: - Auswahl und Priorisierung der Innovationsvorhaben - Mitentscheidung bei der Make or Buy Entscheidungen - Recherche bei Lieferanten über Liefermöglichkeiten - Vorbereitung des Projektes "Messwerte" und Auswahl eines geeigneten Kooperationspartners für dieses Projekt - Begleitung des Projektes "Messwerte" - Begleitung der wichtigsten Innovationsvorgaben Diese Leistungen seien von deutlich anderer Art als die sonstigen Tätigkeiten vom Sohn. Während er in seiner Eigenschaft als Angestellter Bearbeitungs- und Montagearbeiten, das Zusammenstellen und Absenken von Kundenaufträgen und die Entgegennahme von Lieferungen leiste, würde es bei den hier geleisteten Arbeiten um Produktinnovationen gehen. 3) Testaufwand für Volleyballsysteme in der Türkei Die Volleyballsysteme, die von M-Sport nach eigener Konstruktion und eigenem Design (geschützte Marke S.) hergestellt und verkauft wurden, seien keine Billigprodukte. Sie seien als Qualitätsprodukte am Markt platziert worden. Auch im Logo werde auf diese Tatsache hingewiesen (Quality Equipment for Outdoor Volleyball). Nach dem es zu unterschiedlichen Teilen der Volleyballsysteme Reklamationen gegeben hätte und weil es auch dem Qualitätsgrundsatz von S. entspreche, mit neuen Ideen einen Konkurrenzvorteil zu gewinnen, seien die Testwochen in den beiden Jahren 2000 und 2001 durchgeführt worden. Dass dafür in mehreren Jahren insgesamt zwei Wochen investiert worden seien, erscheine nach Meinung der Berufungswerberin eher ein notwendiges Minimum. Das im Anschluss an die Praxistests durchgeführte Projekt "Messwerte", welches gemeinsam mit der technischen Universität Wien abgewickelt worden sei, hätte vergleichsweise deutlich höhere Kosten verursacht und bei weitem nicht eine solche Fülle vom praktischen verwertbaren Ergebnissen ermöglicht. Die Ausrüstung für das Beachvolleyballspiel, das - wie schon der Name sagt - hauptsächlich am Meeresstrand (Sandstrand) gespielt werde, müsse auch am Sandstrand getestet werden. Dafür würden nicht viele Länder in Frage kommen. Bei einem Versuch vor mehreren Jahren in Italien sei die Berufungswerberin wegen des Diebstahlrisikos gewarnt worden und hätte die Anlage entweder ständig bewachen oder aufwendig ab- und wieder aufbauen müssen. Außerdem wäre eine Testwoche in Italien, Frankreich, Spanien, Portugal oder Griechenland sicher nicht billiger gewesen. Ein Test in Deutschland, Holland oder Skandinavien ebenso, dort komme außerdem ein deutlich höheres Wetterrisiko zum Tragen. In Kroatien und Slowenien gäbe es keine geeigneten Sandstrände. Diese Argumente seien bereits in der Schlussbesprechung vorgebracht worden. Im Übrigen seien diese Testreisen aus Kostengründen sogar als Pauschalreisen gebucht worden. Seitens der Betriebsprüfung sei argumentiert worden, dass eine betriebliche Veranlassung nicht nachgewiesen worden sei (warum in der Türkei, mit wem, welche Firmen nahmen teil, Dokumentation des Reiseprogrammes) und dass sich kein Verkaufserfolg ergeben hätte. Dem sei entgegen zu halten, dass das Reiseprogramm sehr wohl dokumentiert worden sei. Die entsprechenden Unterlagen seien der Betriebsprüfung auch zur Verfügung gestellt worden. Weiters sei von Seiten der Betriebsprüfung immer wieder die Bekanntgabe von teilnehmenden oder kontaktierten Firmen eingefordert worden. Es hätte auch keinen Grund gegeben, irgendwelche Firmen teilnehmen zu lassen, da es sich um keine Vertriebsreise gehandelt hätte. Ebenso ziele die Aussage, dass es keinen Verkaufserfolg gegeben hätte, ins Leere. Welche Tests durchgeführt und welche Entscheidungen und Innovationsprojekte daraus abgeleitet worden seien, werde wie folgt beschrieben: Darstellung der Tests bei den Testwochen in den Jahren 2000 und 2001 (zusammengefasst): - Belastbarkeit und Haltbarkeit der Bodenanker - Belastbarkeit der Sandanker - Clamcleats - Untersuchungen und Tests der Ständerrohre - Belastbarkeit und Haltbarkeit von Ringschrauben, Ringmuttern, Flaschenzug, Karabiner von verschiedenen Lieferanten - Untersuchungen von notwendiger Größe der Bodenplatten - Überprüfung der Dehnung unterschiedlicher Ständerseile - Spannbarkeit unterschiedlicher Netze - Tests von verschiedenen Randbegrenzungen Aus diesen Tests bei den Testwochen seien verschiedenste Ergebnisse und Schlussfolgerungen gewonnen worden. Bei diesen Testwochen seien die praktische Handhabung der Systeme geprüft worden. Die Erfahrungswerte seien dokumentiert und in weiterer Folge technischen Labortests in Zusammenhang mit der TU-Wien unterzogen worden. Der umfangreiche Bericht der TU-Wien sei der Betriebsprüfung vorgelegt worden. Sowohl die praktischen Handhabungsprüfungen, als auch die technischen Labortests, würden in die Produktweiterentwicklung und Produktinnovation einfließen. Für den Fall das diese Berufung dem UFS direkt zur Entscheidung vorgelegt werde, werde eine mündliche Verhandlung beantragt. Stellungnahme der Betriebsprüfung zur Berufung: Mit Datum 25. Juli 2003 wurde folgende Stellungnahme zur Berufung vom 15. Mai 2003 seitens der Betriebsprüfung verfasst: 1) Honorare an Dritte: (Sachverhaltsdarstellung siehe TZ 1 Besprechungsprogramm und Niederschrift über die Schlussbesprechung und Besprechungsprogramm zu BP Dr. M): Im Zusammenhang mit den Feststellungen laut TZ 1 Besprechungsprogramm des Gatten der Bw. seien von der Betriebsprüfung die im Rahmen der Gewinnermittlung für den Handel mit Sportartikel erklärten Honorareinnahmen in Höhe von 956.999,67 ATS (exklusive USt) gekürzt worden, weil die Kriterien für eine Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen nach Ansicht der Betriebsprüfung nicht erfüllt worden seien und im Hinblick auf das Gesamtbild der Feststellung die Vermutung nahe liege, dass mit der Honorarverrechnung bloß eine Progressionsminderung bewirkt werden hätte sollen. Auf den gegenständlichen Honorarabrechnungen würden jeweils nicht detailliert aufgegliederte Pauschalhonorare für einen längeren Zeitraum für Leistungen der Berufungswerberin im Zusammenhang mit der selbständigen Tätigkeit ihres Ehegatten aufscheinen (verrechnetes Honorar laut Honorarnote 1 1.068.000,00 ATS inklusive UStfür Leistungen vom 1.2.2001-14.12.2001, laut Honorarnote 2 80.000,00 ATS inklusive USt für Leistungen 3,9,10 und 11/2001). Ausführliche Stellungnahme zu diesen Punkt siehe Punkt der Stellungnahme zur Berufung Dr. Alfred M.. Im Folgenden die Stellungnahme des Betriebsprüfers zur Berufung des Gatten der Bw. (in Kursivschrift): 1) Honorare an Dritte (Sachverhaltsdarstellung siehe Tz. 1 Besprechungsprogramm und Niederschrift über die Schlussbesprechung): Auf den gegenständlichen Honorarabrechnungen würden jeweils nicht detailliert aufgegliederte Pauschalhonorare für einen längeren Zeitraum für Leistungen an die Ehegattin des Bw. aufscheinen (verrechnetes Honorar laut "Honorarnote 1" ATS 1.068.000,00 inkl. USt für Leistungen vom 1.2.2001-14.12.2001, laut "Honorarnote 2" ATS 80.000,00 inkl. USt für Leistungen 3, 9, 10, 11/2001). Weitere Grundlagen für die laut Honorarnoten aufscheinenden Rechtsbeziehungen seien dem Prüfer nicht vorgelegen. Weiters sei festzustellen, dass "Honorare an Dritte" bzw. an die Ehegattin des Bw. laut Abgabenerklärungen erstmals für das Jahr 2001 aufscheinen würden (für 1999 und 2000 würden lediglich rund 5.000,00 ATS und 10.000,00 ATS als Honorare an Dritte aufscheinen). Die Ehegattin des Bw. sei weiters als Unternehmerin (Handel mit Sportartikel) tätig und scheine zusätzlich als Dienstnehmerin beim Bw. auf (laut Niederschrift vom 14. Jänner 2003 ca. 3 bis 4 Stunden täglicher Zeitaufwand für gewerbliche Tätigkeit und ca. 3 bis 4 Stunden täglich im Rahmen des Dienstverhältnisses beim Bw.). Weiters seien beim Bw. auch seine Kinder im Rahmen von Dienstverhältnissen tätig gewesen. (siehe Tz. 2 Besprechungsprogramm). Andererseits sei der Bw. Angestellter bei der Ehegattin mit folgenden Bruttogehältern: für das Jahr 1999 ATS 57.400,00 für das Jahr 2000 ATS 57.400,00 für das Jahr 2001 ATS 70.000,00. Da Rechtsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen daraufhin zu untersuchen sind, ob Steuerpflichtige durch eine Art "Splitting" ihre Steuerbemessungsgrundlage mittels Absetzung von Betriebsausgaben dadurch zu vermindern versuchen, dass sie nahen Angehörigen Teile ihres steuerpflichtigen Einkommens in Form von in Leistungsbeziehungen gekleideten Zahlungen zukommen lassen, mit deren Zufluss diese jedoch in der Regel entweder gar keine Steuerpflicht oder bloß einer niedrigeren Progression - wie im gegenständlichen Fall - unterliegen würden, sei im Rahmen der Prüfung um die Darlegung von entsprechenden Grundlagen für die Honorare ersucht worden (vergleiche EStR Rz. 1127). Da seitens des Bw. keine entsprechenden Unterlagen vorgelegt wurden, sei zur Klärung des Sachverhaltes eine Befragung der Ehegattin des Bw. erfolgt. Aus der Niederschrift vom 14.1.2003 sei Folgendes zu entnehmen: 1) Es würden keine schriftlichen Vereinbarungen über die gegenständlichen Leistungen an den Bw. vorliegen. 2) Die Leistungsaufträge seien je nach Auftragsbedarf mündlich erfolgt. 3) Die Aufträge seien dokumentiert worden, die Dokumentation hätte jedoch zum Zeitpunkt der Befragung vor Ort nicht vorgelegt werden können. Im Rahmen der Prüfung sei seitens des steuerlichen Vertreters eine Liste mit dem Titel "Überblick über die zu erreichenden Ziele im Jahr 2001" vorgelegt worden. (Bl. 22 bis 25 Arbeitsbogen), in der Schlagworte zu verschiedenen Bereichen wie z.B. "Recherchen im Internet zu Fachliteratur", "Recherchen zu Kunden", "Aufbau eines Wissensmanagements", "Pflege der Elemente des Wissensmanagements" usw. aufscheinen würden. Ob, in welchen Umfang und in welcher Qualität die Gattin des Berufungswerbers betreffend die aufgelisteten Bereiche tatsächlich tätig gewesen sei, könne daraus nicht abgeleitet werden. 4) Über den Zeitpunkt der Leistungsabrechnung würde es keine Vereinbarungen geben. 5) Stundenaufzeichnungen im Zusammenhang mit den laut Honorarnoten erbrachten Leistungen seien nicht vorhanden. 6) Die Honorare seien nicht nach Stundensätzen, sondern auf Erfolgsbasis abgerechnet worden. Unterlagen darüber hätten, entgegen der Ankündigung laut Niederschrift, nicht vorgelegt werden können. 7) Detailunterlagen über die Honorarermittlung hätten nicht vorgelegt werden können. 8) Zu den in Rechnung gestellten Fahrt- und Aufenthaltskosten seien keine Aufzeichnungen vorhanden. 10 und 11) Zu den Tätigkeiten im Rahmen des Dienstverhältnisses sei angeführt: Buchhaltung, Schriftverkehr, Lohnverrechnung, Abrechnung mit Gebietskrankenkasse, Banküberweisungen, diverser Wareneinkauf. Ein schriftlicher Dienstvertrag würde nicht vorliegen, hinsichtlich Art, Umfang und Zeit der Tätigkeiten würden keine Aufzeichnungen vorliegen. Der Zeitaufwand sei mit ca. 3-4 Stunden pro Tag angegeben worden. Zeitaufwand für die Tätigkeit der Gattin des Bw. laut Punkt 9 der Niederschrift ca. 3-4 Stunden. 12) Eine konkrete Abgrenzung und ein plausibler Grund für die Trennung der Tätigkeit im Rahmen eines Werkvertrages einerseits und im Rahmen des Dienstverhältnisses andererseits hätten aus den beantworteten Fragen nicht abgeleitet werden können. 13) Als Berufsausbildung der Gattin des Bw. sei angegeben worden: 3 Jahre HAK Auf Grund der Darstellung des Bw. bzw. der Honorarabrechnungen komme zum Ausdruck, dass die zu Grunde gelegten Leistungen im Rahmen eines Werkvertrages vorgenommen worden seien. Der Abschluss eines derartigen Vertrages müsse jedenfalls mit detaillierter, inhaltlich klarer Darlegung der erbrachten Leistungen nachgewiesen werden und es hätte ein fremdüblicher Zahlungsverkehr (regelmäßige Rechnungslegung und Zahlung) zu erfolgen, was dann nicht zutreffe, wenn ein von der Leistungserbringung unabhängiges Pauschalhonorar vereinbart werde (VwGH 10.7.1996, 95/15/0181,0182,0183). Dass die gegenständlichen Vereinbarungen nach Ansicht der Betriebsprüfung keinem Fremdvergleich entsprechen, würde bereits in der Bescheidbegründung zum Ausdruck kommen. Eine inhaltliche Trennung zwischen den im Rahmen der Werkverträge (als getrennte Aufträge dargelegt laut Honorarnote 1 und Honorarnote 2) und des Dienstverhältnisses ausgelegten Tätigkeiten, sei auf Grund des festgestellten Sachverhaltes nicht möglich. Es sei auch hinsichtlich der Räumlichkeiten, in der einige Tätigkeiten ausgeübt worden seien, hinsichtlich der Betriebsmittel und des damit zusammenhängenden Aufwandes (z.B. Telefon, PC, Internet- Zugang, usw.) eine gesonderte Zuordnung nicht nachvollziehbar. Einer Vereinbarung (vertragliche Regelung) darüber hätte ebenfalls nicht dargelegt werden können. Die Behauptung, es hätten bereits vor der Auftragserteilung klare mündliche Vereinbarungen und teilweise schriftliche Festlegungen (Zieldefinitionen) existiert, sei nicht nachvollziehbar. Die dem Prüfer vorgelegten Unterlagen bzw. Aufstellungen würden dazu keinen Aufschluss geben. Im übrigen sei der Berufungswerber zur Vorlage weiterer Unterlagen nicht auf die Schlussbesprechung "vertröstet" worden, wie dies in der Berufung zum